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• Lerito Echevarria

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7PRESENTACIÓN

El objetivo del presente trabajo monográfico es informar los criterios emitidos por las Administraciones Tributarias y contribuyentes, los criterios que aplicará el Tribunal Fiscal. Teniendo en consideración que el procedimiento de cobranza coactiva de obligaciones tributarias a cargo de SUNAT y de los gobiernos locales se regulan por el Código Tributario y por la Ley de Procedimiento de Ejecución Coactiva, respectivamente. A fin de facilitar la lectura del presente informe, realizaremos el desarrollo de las normas relativas al procedimiento de cobranza coactiva regulado en el Código Tributario, partiendo desde la definición de la deuda exigible coactivamente, sujetos intervinientes y en qué casos una deuda se vuelve exigible coactivamente, siguiendo con el procedimiento en relación con la cobranza de deudas tributarias a cargo de la Administración Tributaria, así como también la interposición de medidas cautelares y la apelación. Por otro lado, analizaremos un expediente emitido por el Tribunal Fiscal acerca de la ejecución coactiva tributaria, esto es, el procedimiento para la cobranza coactiva.

1

INTRODUCCIÓN

El procedimiento de cobranza coactiva es por esencia un procedimiento de naturaleza administrativa. Ello, porque mediante este proceso se pretende que la propia Administración Pública satisfaga sus legítimas pretensiones respecto de sus deudores sin la necesidad de recurrir a una instancia u órgano distinto, y por el hecho de que no tiene como finalidad la resolución de materia alguna, sea o no controvertida. Así, el procedimiento de cobranza coactiva encuentra justificación y fundamento en la naturaleza pública coactiva de la prestación tributaria. La misma que resulta irrealizable de no ser posible que la autoridad tributaria posea los medios coercitivos necesarios y suficientes para lograr la concreción del interés fiscal, son prescindencia de la voluntad del obligado. De esta manera, se denomina cobranza coactiva al procedimiento mediante el cual dichas entidades ejecutan el pago de las deudas aun en contra de la voluntad de los deudores, a través del embargo de sus cuentas bancarias, inmuebles, muebles, acciones u otros bienes.

2

LA EJECUCIÓN COACTIVA TRIBUTARIA PRESENTACIÓN--------------------------------------------------------------------------------1 INTRODUCCIÓN---------------------------------------------------------------------------------2 ÍNDICE----------------------------------------------------------------------------------------------3 CAPÍTULO I: DEUDA EXIGIBLE COACTIVAMENTE 1.1.

DEFINICIÓN------------------------------------------------------------------------------5

1.2.

BASE LEGAL-----------------------------------------------------------------------------6

1.3.

¿EN QUÉ CASOS LA DEUDA TRIBUTARIA DEVIENE EN EXIGIBLE EN

COBRANZA

COACTIVA?-------------------------------------------------------------7 1.4.

SUJETOS

DEL

PROCEDIMIENTO

DE

LA

DEUDA

EXIGIBLE

COACTIVAMENTE---------------------------------------------------------------------8 1.4.1. EJECUTOR COACTIVO----------------------------------------------------8 1.4.2. AUXILIARES COACTIVOS------------------------------------------------9 1.4.3. DEUDOR TRIBUTARIO----------------------------------------------------9 CAPÍTULO II: PROCEDIMIENTO Y MEDIDAS CAUTELARES 2.1. INICIO DEL PROCEDIMIENTO DE COBRANZA COACTIVA----------------10 2.4.

MEDIDAS CAUTELARES--------------------------------------------------------------

12 2.4.1.

MEDIDAS

CAUTELARES

PREVIAS

AL

INICIO

DEL

PROCEDIMIENTO DE COBRANZA COACTIVA --------------------------------------12 2.4.2. MEDIDAS CAUTELARES DENTRO DEL PROCEDIMIENTO DE COBRANZA COACTIVA: FORMAS DE EMBARGO----------------------------------17

3

2.4.2.1. EMBARGO EN FORMA DE INTERVENCIÒN EN RECAUDACIÒN, EN INFORMACIÒN O EN ADMINISTRACIÒN DE BIENES-22 2.4.2.2. EMBARGO EN FORMA DE DEPÒSITO, CON O SIN EXTRACCIÒN DE BIENES------------------------------------------------------------------22 2.4.2.3. EMBARGO EN FORMA DE INSICRIPCIÒN------------------------22 2.4.2.4. EMBARGO EN FORMA DE RETENCIÒN---------------------------22 2.2. SUSPENSIÓN Y CONCLUSIÓN DEL PROCEDIMIENTO DE COBRANZA COACTIVA---------------------------------------------------------------------------------------23 2.2.1. CAUSALES DE SUSPENSIÒN DEL PROCEDIMIENTO DE COBRANZA COACTIVA----------------------------------------------------------------------24 2.2.2. CAUSALES DE CONCLUSIÒN DEL PROCEDIMIENTO DE COBRANZA COACTIVA----------------------------------------------------------------------28 2.3. MEDIOS IMPUGNATORIOS CONTRA LOS ACTOS Y ACTUACIONES DE EJECUTOR COACTIVO----------------------------------------------------------------------30 CAPÍTULO III: JURISPRUDENCIA-------------------------------------------------------35 CONCLUSIONES------------------------------------------------------------------------------36 RECOMENDACIONES-----------------------------------------------------------------------38 BIBLIOGRAFÍA---------------------------------------------------------------------------------40 ANEXOS------------------------------------------------------------------------------------------41

4

CAPITULO I: DEUDA EXIGIBLE COACTIVAMENTE 1.1.

DEFINICIÓN La deuda exigible es aquella deuda aplaza o fraccionadas pendientes de pago, estas surgen al incumplirse las condiciones bajo las que se otorgó este beneficio. Asimismo, se considera exigible cuando no existe impedimento legal que impida su reclamación. Según SUNAT (2019)1,en cuanto a los tributos administrados por la SUNAT, la deuda tributaria es exigible a partir del día siguiente al vencimiento del plazo u oportunidad fijada para tal efecto, fecha a partir de la cual la deuda no pagada genera intereses moratorios. Se considera deuda exigible coactivamente cuando se presenta alguna de las circunstancias establecidas en el artículo 115° del TUO del Código Tributario, lo que faculta a la Administración Tributaria a iniciar las acciones de coerción para su cobranza; como también a los siguientes considerandos.  La establecida mediante Resolución de Determinación o de Multa o la contenida en la resolución de pérdida del fraccionamiento notificadas por la SUNAT y no reclamada en el plazo de ley. En el supuesto de la resolución de pérdida de fraccionamiento se mantendrá la condición de deuda exigible si efectuándose la reclamación dentro del plazo, no se continúa con el pago de las cuotas de fraccionamiento.

1

SUNAT. (Febrero de 2019). SUNAT. http://orientacion.sunat.gob.pe/index.php/empresasmenu/acciones-de-cobranza-empresas/procedimiento-de-cobranza-coactiva/3614-deuda-exigible-ydeuda-exigible-coactivamente-empresas

5

 La establecida mediante Resolución de Determinación o de Multa reclamadas fuera del plazo establecido para interponer el recurso, siempre que no se cumpla con presentar la Carta Fianza respectiva conforme con lo dispuesto en el Artículo 137° del Código Tributario.  La establecida por Resolución no apelada en el plazo de ley, o apelada fuera del plazo legal, siempre que no se cumpla con presentar la Carta Fianza respectiva conforme con lo dispuesto en el Artículo 146° del Código Tributario, o la establecida por Resolución del Tribunal Fiscal  La que conste en Orden de Pago notificada conforme a ley por la SUNAT. También es deuda exigible coactivamente, los gastos incurridos en las medidas cautelares previas trabadas al amparo de lo dispuesto en los Artículos 56° al 58° siempre que se hubiera iniciado el Procedimiento de Cobranza Coactiva conforme con lo dispuesto en el primer párrafo del Artículo 117°, respecto de la deuda tributaria comprendida en las mencionadas medidas. Según Carrillo (2018)2, tal como se desprende de lo dispuesto en el citado artículo 115° del Código Tributario, la deuda tributaria exigible en cobranza coactiva, esto es, la que la Administración Tributaria ya puede cobrar, independientemente que el contribuyente tenga razón o no en el tema de fondo, es la deuda tributaria contenida en un acto administrativo el cual ha sido previamente notificado de acuerdo a lo previsto en el artículo 104° del Código Tributario, y respecto del cual el contribuyente no ha impugnado, o lo hizo en forma extemporánea o sin cumplir o subsanar los requisitos de admisibilidad respectivos, o también tratándose de una orden de pago en caso no haya impugnado la misma y haya acreditado una causal que evidencia que la cobranza podría devenir en improcedente. 1.2. 2

BASE LEGAL

Carrillo, M. (2018). Derecho Tributario y Fiscalidad Internacional. Lima.

6

 Texto Único Ordenado del Código Tributario – Decreto Supremo N° 133-2013-EF.  Reglamento del Procedimiento de Cobranza Coactiva de la Sunat-Resolución de Superintendencia N° 216-2004/SUNAT

1.3.

¿EN QUÉ CASOS DE LA DEUDA TRIBUTARIA DEVIENE EN EXIBLE EN COBRANZA COACTIVA?

La deuda exigible dará lugar a las acciones de coerción para su cobranza. A este fin se considera deuda exigible: a) La establecida mediante Resolución de Determinación o de Multa o la contenida en la Resolución de pérdida del fraccionamiento notificadas por la Administración y no reclamadas en el plazo de ley. En el supuesto de la resolución de pérdida de fraccionamiento se mantendrá la condición de deuda exigible si efectuándose la reclamación dentro del plazo, no se continúa con el pago de las cuotas de fraccionamiento. b) La establecida mediante Resolución de Determinación o de Multa reclamadas fuera del plazo establecido para la interposición del recurso, siempre que no se cumpla con presentar la Carta Fianza respectiva conforme con lo dispuesto en el Artículo 137°. c) La establecida por Resolución no apelada en el plazo de ley, o apelada fuera del plazo legal, siempre que no se cumpla con presentar la Carta Fianza respectiva conforme con lo dispuesto en el Artículo 146°, o la establecida por Resolución del Tribunal Fiscal. d) La que conste en Orden de Pago notificada conforme a ley. e) Las costas y los gastos en que la Administración hubiera incurrido en el Procedimiento de Cobranza Coactiva, y en la aplicación de sanciones no pecuniarias de conformidad con las normas vigentes.

7

Según Carillo (2018) considera que tal como se desprende de lo dispuesto en el citado artículo 115° del Código Tributario, la deuda tributaria exigible en cobranza coactiva, esto es, la que la Administración Tributaria ya puede cobrar, independientemente que el contribuyente tenga razón o no en el tema de fondo, es la deuda tributaria contenida en un acto administrativo el cual ha sido previamente notificado de acuerdo a lo previsto en el artículo 104° del Código Tributario, y respecto del cual el contribuyente no ha impugnado, o lo hizo en forma extemporánea o sin cumplir o subsanar los requisitos de admisibilidad respectivos, o también tratándose de una orden de pago en caso no haya impugnado la misma y haya acreditado una causal que evidencia que la cobranza podría devenir en improcedente 3. Por ello, consideramos que una deuda tributaria pendiente de pago es una deuda tributaria exigible en cobranza coactiva; sin embargo si el contribuyente ha impugnado oportunamente la deuda tributaria ésta no deviene en exigible, ni puede ser considerada como una deuda tributaria pendiente de pago, toda vez que ello recién se definirá cuando el Tribunal Fiscal en sede administrativa o el Poder Judicial en sede judicial emita pronunciamiento definitivo sobre la controversia, siendo en todo caso un reparo o deuda determinada por la Administración Tributaria sujeta a un pronunciamiento final. 1.4.

SUJETOS

DEL

PROCEDIMIENTO

DE

LA

DEUDA

EXIGIBLE

COACTIVAMENTE4 1.4.1. EJECUTOR COACTIVO Funcionario responsable de la cobranza, quien directamente las acciones remates) para el

ejerce

de coerción (embargos y

cobro eficaz de deudas exigibles,

velando por la celeridad, legalidad y economía del procedimiento.

3

EN LÍNEA: DEUDA EXIGIBLE COACTIVAMENTE: http://blog.pucp.edu.pe/blog/miguelcarrillo/2018/07/29/httpblog-pucp-edu-peblogmiguelcarrillowpadminpost-phppost3949actionedit/ 4 https://www.slideserve.com/jillian/procedimiento-de-cobranza-coactiva-sunat

8

Algunas de las facultades del Ejecutor Coactivo son las siguientes:  Verificar exigibilidad deuda tributaria.  Ordena, variar o sustituir medidas cautelares.  Ejecutar garantías otorgadas a favor de SUNAT.  Disponer devolución bienes embargados.  Requerir información de deudores a entidades públicas o privadas.

1.4.2. AUXILIARES COACTIVOS Funcionarios a través de los cuales actúa el Ejecutor Coactivo para el ejercicio de las acciones de coerción. Algunas de las facultades de los auxiliares coactivos son  Elaboración documentos impulso procedimiento.  Tramite y custodia expedientes asignados.  Realizar las diligencias ordenadas por el Ejecutor  Dar fe de los actos que interviene. 1.4.3. DEUDOR TRIBUTARIO Persona a la cual se realiza

el cobro de la deuda

tributaria en calidad de contribuyente o responsable, susceptible de ser afectada patrimonialmente no cancelar su deuda.

9

en caso de

CAPÍTULO II: PROCEDIMIENTO Y MEDIDA CAUTELARES 2.1. INICIO DEL PROCEDIMIENTO DE COBRANZA COACTIVA El procedimiento de cobranza coactiva permite a la Administración Tributaria realizar las acciones de cobranza de las deudas tributarias, en ejercicio de sus facultades coercitivas, de acuerdo a lo establecido en el Código Tributario y su reglamento. El artículo 117 del Código Tributario establece lo siguiente 5: Artículo 117°. - PROCEDIMIENTO El Procedimiento de Cobranza Coactiva es iniciado por el Ejecutor Coactivo mediante la notificación al deudor tributario de la Resolución de Ejecución Coactiva, que contiene un mandato de cancelación de las Ordenes de Pago o Resoluciones en cobranza, dentro de siete (7) días hábiles, bajo apercibimiento de dictarse medidas cautelares o de iniciarse la ejecución forzada de las mismas, en caso que éstas ya se hubieran dictado (…)”. Según Bardales (2012) refiere que el procedimiento de cobranza coactiva se inicia por el Ejecutor Coactivo, mediante la notificación al deudor tributario de la Resolución de Ejecución Coactiva. Dicho acto administrativo contiene un mandato de cancelación de siete días hábiles desde el día hábil siguiente de su notificación. De lo contrario,

5

EN LÍNEA: RESOLUCIÓN DE SUPERINTENDENCIA N ° 216- 2004/SUNAT http://www.sunat.gob.pe/legislacion/superin/2004/216.htm

10

el Ejecutor Coactivo podrá dictar las medidas cautelares que considere pertinentes, o iniciar su ejecución forzada 6. Al respecto, el artículo 8 del Reglamento 8 del Reglamento del Procedimiento de Cobranza Coactiva de la SUNAT –Resolución de Superintendencia N° 216-2004/SUNAT , publicado el 25 de setiembre de 2004- (en adelante, el “Reglamento”) establece que la notificación de las Resoluciones Coactivas se realizará de acuerdo a lo señalado en el artículo 104 del Código Tributario. Dicha precisión es relevante a efectos de dejar claro que la validez y eficacia de la notificación de las referidas resoluciones se sujeta a los requisitos previstos en el mencionado artículo. Una vez iniciado el procedimiento, el ejecutor podrá ejercer las facultades siguientes previstas en el artículo 116 del Código Tributario: a) Verificar la exigibilidad de la deuda tributaria a fin de iniciar el procedimiento de cobranza coactiva. b) Ordenar, variar o sustituir a su discreción, las medidas cautelares a que se refiere el artículo 118 del Código Tributario c) Dictar cualquier otra disposición destinada a cautelar el pago de

la

deuda

tributaria,

publicaciones

y

deudores,

las

a

tales

requerimientos entidades

como de

comunicaciones,

información

públicas

o

de

privadas,

los bajo

responsabilidad de esta. d) Ejecutar las garantías otorgadas en favor de la Administración por los deudores tributarios y/o terceros. e) Suspender o concluir el procedimiento de cobranza coactiva f) Disponer en el lugar que considere conveniente, luego de iniciado el procedimiento de cobranza coactiva, la colocación de carteles, afiches u otros similares alusivos a las medidas cautelares que se hubieren adoptado, debiendo permanecer colocados durante el plazo en el que se aplique la medida cautelar, bajo responsabilidad del ejecutado. 6

Bardales, P. (2012). LA EJECUCIÒN COACTIVA EN LA JURISPRUDENCIA TRIBUTARIA. Lima: Gaceta Jurídica. Pg. 17.

11

g) Dar fe de los actos en los que interviene en el ejercicio de sus funciones. h) Disponer la devolución de los bienes embargados, cuando el Tribunal Fiscal lo establezca, de conformidad con lo dispuesto en el numeral 8) del artículo 101, así como en los casos que corresponda de acuerdo a ley. i) Declarar de oficio o a petición de parte, la nulidad de la Resolución de Ejecución Coactiva, así como la nulidad del remate, en los casos en que no cumpla los requisitos que se establezcan en el Reglamento del Procedimiento de Cobranza Coactiva. j) Dejar sin efecto toda carga o gravamen que pese sobre los bienes que hayan sido transferidos en el acto de remate, excepto la anotación de la demanda. k) Admitir y resolver la Intervención Excluyente de Propiedad. l) Ordenar, en el procedimiento de cobranza coactiva, el remate de los bienes embargados. m) Ordenar las medidas cautelares previas al procedimiento de cobranza coactiva. n) Requerir al tercero la información que acredite la veracidad de la existencia o no de créditos pendientes de pago al deudor tributario. 2.2. ADOPCIÓN DE MEDIDAS CAUTELARES Buscan asegurar la recuperación de la deuda en cobranza cuando vencido el plazo concedido por la REC el deudor tributario no ha cancelado la deuda tributaria. 2.3. EJECUCIÓN FORZADA Debe hacerse efectivo el cobro de la deuda tributaria, ya sea ingresando el dinero afectado, o valorizando los bienes embargados y sustentándolos en remate público. 2.4. MEDIDAS CAUTELARES 2.4.1. MEDIDAS CAUTELARES PREVIAS AL INICIO DEL PROCEDIMIENTO DE COBRANZA COACTIVA

12

El inciso 2 del artículo 18 del Código Tributario faculta al Ejecutor Coactivo para ordenar, variar o sustituir las medidas cautelares previstas en el artículo 118 del Código Tributario. Sin embargo, el artículo 56 del Código Tributario prevé que de excepcional y cuando fuera indispensable dicho ejecutor podrá trabar medidas cautelares previas al procedimiento de cobranza coactiva. Así, el artículo en mención prevé lo siguiente: "Artículo 56.- Medidas cautelares previas al procedimiento de cobranza coactiva Excepcionalmente, cuando por el comportamiento del deudor tributario sea indispensable o, existan razones que permitan presumir que la cobranza podría devenir en infructuosa, antes de iniciado el Procedimiento de Cobranza Coactiva, la Administración a fin de asegurar el pago de la deuda tributaria, y de acuerdo a las normas del presente Código Tributario, podrá trabar medidas cautelares por la suma que baste para satisfacer dicha deuda, inclusive cuando esta no sea exigible coactivamente. Para estos efectos, se entenderá que el deudor tributario tiene un comportamiento que amerita trabar una medida cautelar previa, cuando incurra en cualquiera de los siguientes supuestos. a) Presentar declaraciones, comunicaciones o documentos falsos, falsificados o adulterados que reduzcan total o parcialmente la base imponible. b) Ocultar, total o parcialmente, activos, bienes, ingresos, rentas, frutos o productos, pasivos, gastos o egresos; o consignar activos, bienes, pasivos, gastos o egresos, total o parcialmente falsos. c) Realizar, ordenar o consentir la realización de actos fraudulentos en los libros o registros de contabilidad u otros libros y registros exigidos por ley, reglamento o Resolución de Superintendencia, estados contables, declaraciones juradas e información contenida en soportes magnéticos o de cualquier otra naturaleza en perjuicio del fisco, tales como: alteración,

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raspadura o tacha de anotaciones, asientos o constancias hechas en los libros, así como la inscripción o consignación de asientos, cuentas, nombres, cantidades o datos falsos, d) Destruir u ocultar total o parcialmente los libros o registros de contabilidad u otros libros o registros exigidos por las normas tributarias u otros libros o registros exigidos por ley, reglamento

o

Resolución

de

Superintendencia

o

los

documentos o información contenida en soportes magnéticos u

otros

medios

de

almacenamiento

de

información,

relacionados con la tributación. e) No exhibir y/o no presentar los libros, registros y/o documentos que sustenten la contabilidad, y/o que se encuentren relacionados con hechos susceptibles de generar obligaciones tributarias que hayan sido requeridos en forma expresa por la Administración Tributaria, en las oficinas fiscales o ante los funcionarios autorizados, dentro del plato señalado por la Administración en el requerimiento en el cual se hubieran solicitado por primera vez. f) Asimismo, no exhibir y/o no presentar, los documentos relacionados con hechos susceptibles de generar obligaciones tributarias, en las oficinas fiscales o ante los funcionarios autorizados, en el caso de aquellos deudores tributarios no obligados a llevar contabilidad. g) Para efectos de este inciso no se considerará aquel caso en el que la no exhibición y/o presentación de los libros, registros y/o documentos antes mencionados, se deba a causas no imputables al deudor tributario; h) No entregar al acreedor tributario el monto de las retenciones o percepciones de tributos que se hubieren efectuado al vencimiento del plazo que para hacerlo fijen las leyes y reglamentos pertinentes. i) Obtener exoneraciones tributarias, reintegros o devoluciones de tributos de cualquier naturaleza o cualquier otro beneficio

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tributario simulando la existencia de hechos que permitan gozar de tales beneficios. j) Utilizar cualquier otro, artificio, engaño, astucia, ardid u otro medio fraudulento, para dejar de pagar todo o parte de la deuda tributaria. k) Pasar a la condición de no habido. l)

Haber demostrado una conducta de constante incumplimiento de compromisos de pago.

m) Ofertar o transferir sus activos, para dejar de pagar todo o parte de la deuda tributaria. n) No estar inscrito ante la Administración Tributaria. Las medidas señaladas serán sustentadas mediante la correspondiente Resolución de Determinación, Resolución de Muna, Orden de Pago o Resolución que desestima una reclamación, según corresponda; salvo en el supuesto a que se refiere el artículo 58. Si al momento de trabar una medida cautelar previa se afecta un bien de propiedad de terceros, los mismos podrán iniciar el procedimiento a que hace referencia el artículo 120 del presente Código Tributario. Las medidas cautelares trabadas antes del inicio del procedimiento de cobranza coactiva, únicamente podrán ser ejecutadas luego de iniciado dicho procedimiento y vencido el plazo a que se refiere el primer párrafo del artículo 117 siempre que se cumpla con las formalidades establecidas en el Título II del Libro Tercero de este Código. Según Bardales (2012)7 afirma que excepcionalmente, si los bienes embargados fueran perecederos y el deudor tributario, expresamente requerido por la Sunat, no los sustituye por otros de igual valor u otorgue carta fianza bancaria o financiera en el plazo que la Administración Tributaria

señale,

esta

podrá

rematarlos

antes

del

inicio

del

procedimiento de cobranza coactiva. El monto obtenido en dicho remate deberá ser depositado en una institución bancaria para garantizar el pago de la deuda dentro del procedimiento de cobranza coactiva. 7

Bardales, P. (2012). LA EJECUCIÒN COACTIVA EN LA JURISPRUDENCIA TRIBUTARIA. Lima: Gaceta Jurídica. Pg. 24.

15

Mediante Resolución de Superintendencia la Sunat establecerá las condiciones para el otorgamiento de la carta fianza, así como las demás normas para la aplicación de lo señalado en el párrafo anterior. Como se puede apreciar, conforme al artículo 56 del Código Tributario es posible trabar medidas cautelares previas al procedimiento de cobranza

coactiva.

taxativamente

A

cuáles

ese son

fin, los

el

Código

supuestos

Tributario

en

los

que,

establece por

el

comportamiento del deudor tributario, existen razones para presumir que la cobranza podría devenir en infructuosa. En el mismo sentido, en el artículo 58 del Código Tributario se regula específicamente la imposición de medidas cautelares previas dentro del procedimiento de fiscalización. Esto es, antes de la emisión de la Resolución de Determinación, de multa u orden de pago. Es importante advertir, que en el inciso 1 del artículo 15 del Reglamento se establece lo siguiente: "Artículo 15.- Oportunidad de la adopción de medidas cautelares 1) Medidas cautelares previas al Procedimiento. El Ejecutor, a fin de asegurar el pago de la deuda tributaria y a solicitud del área competente de la Sunat dispondrá que se traben medidas cautelares antes de iniciarse el Procedimiento, cuando la referida área establezca: i.

Que el comportamiento del deudor hace indispensable la adopción de la medida cautelar (...)

ii.

Que existen razones que permiten presumir que la cobranza podría devenir en infructuosa (...)"

Según Bardales (2012)8 afirma que como se puede apreciar, por vía reglamentaria se ha extendido los supuestos en los cuales el Ejecutor Coactivo se encuentra facultado a trabar medidas cautelares previas al inicio del procedimiento de cobranza coactiva. Así, se contempla como supuesto adicional la sola existencia de razones que permitan presumir que la cobranza podría devenir en infructuosa. Ello, independientemente del comportamiento del deudor tributario. Esta última disposición es 8

Bardales, P. (2012). LA EJECUCIÒN COACTIVA EN LA JURISPRUDENCIA TRIBUTARIA. Lima: Gaceta Jurídica. Pg. 27

16

cuestionable si se tiene en cuenta que conforme al principio de jerarquía normativa —recogido en el artículo 58 de la Constitución Política del Perú— la ley prevalece sobre toda norma de inferior jerarquía. No obstante, en el presente caso, pese a que el Código Tributario prevé de forma taxativa los supuestos en los cuales es posible trabar medidas cautelares previas, el Reglamento estaría contraviniendo lo establecido por dicho dispositivo legal incorporando un supuesto adicional —la sola posibilidad que a discreción de la autoridad tributaria existan razones para presumir que la cobranza podría devenir en infructuosa—. De igual manera, se debe advertir que según el principio de reserva de ley — recogido en la Norma IV del Título Preliminar del Código Tributario— solo por ley o decreto legislativo se puede normar los procedimientos administrativos, en cuanto a derechos o garantías del deudor tributario. En el caso del supuesto materia de análisis, empero, cuando menos de forma indirecta se estaría vulnerando el referido principio, pues, por vía reglamentaría se estaría recortando los derechos y restando garantías a los deudores tributarios, por el establecimiento de un supuesto adicional para la imposición de medidas cautelares previas. Es decir, existiría un claro recorte de las garantías de los deudores tributarios con motivo de la cobranza coactiva de la deuda tributaria. Finalmente, se debe apreciar que se trata de un supuesto sumamente amplio. Así, se deja a completa discrecionalidad del Ejecutor determinar cuándo existirían razones que permitan presumir que la cobranza podría devenir en infructuosa. Ello, porque ni siquiera se precisa o define bajo qué circunstancias se estaría incurriendo en dicha causal. Esto último, constituye, a su vez, una vulneración al principio constitucional de seguridad jurídica. 2.4.2.

MEDIDAS

CAUTELARES

DENTRO

DEL

PROCEDIMIENTO DE COBRANZA COACTIVA: FORMAS DE EMBARGO El artículo 118 del Código Tributario establece que vencido el plazo de siete días hábiles previsto en el artículo 117 el Ejecutor Coactivo

17

podrá disponer que se traben las medidas cautelares previstas en los incisos 1 a 4 de dicho artículo. Asimismo, se encontrará facultado para adoptar otras medidas no contempladas en el artículo en mención, siempre que asegure de la forma más adecuada el pago de la deuda tributaria materia de cobranza. Estas medidas, a diferencia de las previas, no se encuentran sujetas a plazo de caducidad. A ese fin, el mencionado artículo del Código Tributario prevé cuatro formas de embargo. Según Percy (2012) define al embargo, como aquella actividad ejecutiva por la que se individualizan bienes o derechos del ejecutado y se los sujeta a la ejecución 9. El embargo tiene las siguientes características: a) La afectación de elementos patrimoniales del ejecutado tiene su fundamento en una declaración expresa de la autoridad competente. b) Recae

sobre

un

elemento

patrimonial

del

ejecutado

susceptible de realización. c) No significa una limitación en la facultad de disposición del ejecutado, ni constituye una expropiación a su titularidad de dominio privado. d) La identidad embargante no obtiene ningún derecho real con el embargo. e) Constituye el supuesto indispensable de la ejecución coactiva. Cualquier actividad de realización de bienes o derechos presupone el embargo de los mismos. f) La estructura del embargo es simple: basta la declaración administrativa de la afectación de unos determinados bienes del deudor a la ejecución. Definida la institución del embargo, el artículo 118 establece lo siguiente:

9

Percy, B. (2012). LA EJECUCION COACTIVA EN LA JURISPRUDENCIA TRIBUTARIA. Lima: Gaceta Jurídica S.A. pg. 28.

18

Articulo 118.- Medidas cautelares- medida cautelar genérica 10 El Ejecutor Coactivo podrá ordenar, sin orden de prelación, cualquiera de las formas de embargo siguientes: 1. En forma de intervención de recaudación, en información o en administración de bienes, debiendo entenderse con el representante de la empresa o negocio. 2. En forma de depósito, con o sin extracción de bienes, el que se ejecutará sobre los bienes y/o derechos que se encuentren en cualquier establecimiento, inclusive los comerciales o industriales, u oficinas de profesionales independientes, aun cuando se encuentren en poder de un tercero, incluso cuando los citados bienes estuvieran siendo transportados, para lo cual el Ejecutor Coactivo o el Auxiliar Coactivo podrán designar como depositario o custodio de los bienes al deudor tributario, a un tercero o a la Administración Tributaria. Cuando los bienes conformantes de la unidad de producción o comercio, aisladamente, no afecten el proceso de producción o de comercio, se podrá trabar, desde el inicio, el embargo en forma de depósito con extracción, así como cualquiera de las medidas cautelares que se refiere el presente artículo. Respecto de los bienes que se encuentren dentro de la unidad de producción o comercio, se trabará inicialmente embargo en forma de depósito sin extracción de bienes. En este supuesto, solo vencidos treinta (30) días de trabada la medida, el Ejecutor Coactivo podrá adoptar el embargo en forma de depósito con extracción de bienes, salvo que el deudor tributario ofrezca otros bienes o garantías que sean suficientes para cautelar el pago de la deuda tributaria. Si no se hubiera trabado el embargo en forma de depósito sin extracción de bienes por haberse frustrado la diligencia, el Ejecutor Coactivo, solo después de transcurrido quince (15) días desde

10

PROCEDIMIENTO DE COBRANZA COACTIVA-RESOLUCION DE SUPERINTENDENCIA N°216-2004/SUNAT. http://www.sunat.gob.pe/legislacion/codigo/libro3/titulo2.htm

19

la fecha en que se frustró la diligencia, procederá a adoptar el embargo con extracción de bienes. Cuando se trate de bienes inmuebles no inscritos en Registros Públicos, el Ejecutor Coactivo podrá trabar embargo en forma de depósito respecto de los citados bienes, debiendo nombrarse al deudor tributario como depositario. El Ejecutor Coactivo, a solicitud del deudor tributario, podrá sustituir los bienes por otros de igual o mayor valor. 3. En forma de inscripción, debiendo anotarse en el Registro Público u otro registro, según corresponda. El importe de tasas registrales u otros derechos, deberá ser pagado por la Administración Tributaria con el producto del remate, luego de obtenido

este,

o

por

el

interesado

con

ocasión

del

levantamiento de la medida. 4. En forma de retención, en cuyo caso recae sobre los bienes, valores y fondos en cuentas corrientes, depósitos, custodia y otros, así como los derechos de crédito de los cuales el deudor tributario sea titular, que se encuentren en poder de terceros. La medida podrá ejecutarse mediante la diligencia de toma de dicho o notificando al tercero, a efectos de que se retenga el pago a la orden de la Administración Tributaria. En ambos casos, el tercero se encuentra obligado a poner en conocimiento del Ejecutor Coactivo la retención o la imposibilidad de esta en el plazo máximo de cinco (5) días hábiles de notificada la resolución, bajo pena de incurrir en la infracción tipificada en el numeral 5) del artículo 177. El tercero no podrá informar al ejecutado de la ejecución de la medida hasta que esta se realice. Si el tercero niega la existencia de créditos y/o bienes, aun cuando estos existan, estará obligado a pagar el monto que omitió retener, bajo apercibimiento de declarársele responsable solidario de acuerdo a lo señalado en el inciso a) del numeral 3 del artículo 18, sin perjuicio de la sanción

20

correspondiente a la infracción tipificada en el numeral 6 del artículo 177 y de la responsabilidad penal a que hubiera lugar. Si el tercero incumple la orden de retener y paga al ejecutado o a un designado por cuenta de aquel, estará obligado a pagar a la Administración

Tributaria

el

monto

que

debió

retener

bajo

apercibimiento de declarársele responsable solidario, de acuerdo a lo señalado en el numeral 3 del artículo 18. La medida se mantendrá por el monto que el Ejecutor Coactivo ordenó retener al tercero y hasta su entrega a la Administración Tributaria. El tercero que efectúe la retención deberá entregar a la Administración Tributaria los montos retenidos, bajo apercibimiento de declarársele responsable solidario según lo dispuesto en el numeral 3 del artículo 18, sin perjuicio de aplicársele la sanción correspondiente a la infracción tipificada en el numeral 6 del artículo 178. En caso de que el embargo no cubra la deuda, podrá comprender nuevas cuentas, depósitos, custodia u otros de propiedad del ejecutado. Tratándose del embargo en forma de retención, mediante Resolución de Superintendencia se establecerá los sujetos obligados a utilizar el sistema informático que proporcione la Sunat, así como la forma, plazo y condiciones en que se debe cumplir dicho embargo. 2.4.2.1. EMBARGO EN FORMA DE INTERVENCION EN RECAUDACION,

EN

INFORMACION

O

EN

ADMINISTRACION DE BIENES Jorge (2007), nos dice que la intervención por recaudación, se debe nombrar un interventor ya sea para una empresa o negocio, con la finalidad de embargar los ingresos del deudor. Así, se afectan los ingresos de una empresa, negocio u oficina con el objeto de recaudar directamente, durante el tiempo que dure la medida, los ingresos necesarios para la cancelación de la deuda tributaria objeto de cobranza11. 11

Jorge, D. (2007), DERECHO ADMINISTRATIVO CONTEMPORANEO. Lima: Palestra. Pg. 201

21

Por su parte, la intervención en información está limitada a recabar información durante un determinado plazo y respecto del movimiento económico del deudor. Para que opere esta forma de embargo, el Ejecutor Coactivo nombrará uno o más interventores. Finalmente, mediante la intervención en administración la medida recae sobre bienes fructíferos, de modo que el ejecutante recauda ingresos a través del administrador. Dicho administrador asume la representación y gestión de la empresa12. 2.4.2.2. EMBARGO EN FORMA DE DEPOSITO, CON O SIN EXTRACCION DE BIENES Esta forma de embargo se ejecutará sobre los bienes y/o derechos que se encuentren en cualquier establecimiento (inclusive los comerciales o industriales, u oficina de profesionales independientes, aun cuando se encuentren en poder de un tercero). Percy (2012) nos dice que el Ejecutor Coactivo o el Auxiliar Coactivo podrá designar como depositario o custodio de los bienes al deudor tributario, a un tercero o a la Administración Tributaria13. 2.4.2.3. EMBARGO EN FORMA DE INSCRIPCION Se trata de un gravamen que recae sobre bienes o derechos susceptibles de inscripción en registros públicos. Dicha situación deberá anotarse en el Registro Público u otro registro, según corresponda. El importe de las tasas registrales u otros derechos, deberá ser pagado por la Administración Tributaria, de producirse el remate; o, por el interesado, con ocasión del levantamiento de la medida 14. 12

Ibidem, pg. 201 Percy, B. (2012). LA EJECUCION COACTIVA EN LA JURISPRUDENCIA TRIBUTARIA. Lima: Gaceta Jurídica S.A. pg. 32. 14 Ibidem, pg. 33. 13

22

2.4.2.4. EMBARGO EN FORMA DE RETENCION Percy (2012), nos menciona que esta medida recae: (1) sobre los bienes, valores y fondos en cuentas corrientes, depósitos, custodia y otros, así como sobre los derechos de crédito de los cuales el deudor tributario sea titular; y, (2) que se encuentren en poder de terceros15. El tercero se encuentra obligado a poner en conocimiento del Ejecutor Coactivo la retención o la imposibilidad, en el plazo máximo de cinco (5) días hábiles de notificada la resolución. Ello, bajo pena de incurrir en la infracción tipificada en el numeral 5 del artículo 177 del Código Tributario 16. De otro lado, el tercero no podrá informar al ejecutado de la ejecución de la medida hasta que la misma se realice. Se prevé, asimismo, que si el tercero: (1) niega la existencia de créditos y/o bienes, estará obligado a pagar el monto que omitió

retener,

bajo

apercibimiento

de

declarársele

responsable solidario; (2) incumple la orden de retener y paga el ejecutado o a un designado por cuenta de aquel, estará obligado a pagar a la Administración Tributaria el monto que debió retener bajo apercibimiento de declarársele responsable solidario. Esta medida se mantendrá por el monto que el Ejecutor Coactivo ordenó retener al tercero y hasta su entrega a la Administración Tributaria. El tercero que efectúe la retención deberá entregar a la Administración

Tributaria

los

montos

retenidos,

bajo

apercibimiento de declarársele responsable solidario. 2.2. SUSPENSIÓN Y CONCLUSION DEL PROCEDIMIENTO DE COBRANZA COACTIVA

15

Percy, B. (2012). LA EJECUCION COACTIVA EN LA JURISPRUDENCIA TRIBUTARIA. Lima: Gaceta Jurídica S.A. pg. 33-34. 16 TITULO I - FRACCIONES Y SANCIONES ADMINISTRATIVAS http://www.sunat.gob.pe/legislacion/codigo/libro4/titulo1.htm

23

Es importante advertir que el primer párrafo del artículo 119 del Código Tributario

establece

expresamente

que

ninguna

autoridad

ni

órgano

administrativo, político, ni judicial podrá suspender o concluir el mencionado procedimiento en trámite con excepción del Ejecutor Coactivo. El fundamento detrás de esta disposición consiste en que los ejecutores y auxiliares coactivos guarden independencia funcional respecto del administrador tributario que encarga la ejecución forzosa de la deuda. Así, se entiende que dichos funcionarios tendrían la posibilidad de apreciar racionalmente las circunstancias necesarias para trabar medidas cautelares, así como discernir e interpretar en forma general las disposiciones relativas al procedimiento de cobranza coactiva17. No obstante, en la práctica se cuestiona que las facultades discrecionales otorgadas recaen, finalmente, en órganos de ejecución dependientes de la propia Administración Tributaria. Con lo cual, no se estaría contribuyendo a crear condiciones óptimas para que el discernimiento del ejecutor coactivo no se vea perturbado con la voluntad de la Administración Tributaria 18. 2.2.1. CAUSALES

DE

SUSPENSIÓN

DEL

PROCEDIMIENTO

DE

COBRANZA COACTIVA El inciso a) del artículo 119 del Código Tributario establece las siguientes causales de suspensión del procedimiento de cobranza coactiva: Artículo 119.- Suspensión (...) del procedimiento de cobranza coactiva a) El Ejecutor Coactivo suspenderá temporalmente el procedimiento de cobranza coactiva, en los casos siguientes: 1. Cuando en un proceso constitucional de amparo se hubiera dictado una medida cautelar que ordene la suspensión de la cobranza conforme a lo dispuesto en el Código Procesal Constitucional. 2. Cuando una ley o norma con rango de ley lo disponga expresamente. 17 18

SOTELO CASTAÑEDA, Eduardo. Ob. cit., p. 238 SOTELO CASTAÑEDA, Eduardo. Ob. cit., Loc. cit

24

3. 3. Excepcionalmente, tratándose de órdenes de pago, y cuando me-dien otras circunstancias que evidencien que la cobranza podría ser improcedente y siempre que la reclamación se hubiera interpuesto dentro del plazo de veinte (20) días hábiles de notificada la orden de pago. En este caso, la Administración deberá admitir y resolver la reclamación dentro del plazo de noventa (90) días hábiles, bajo

responsabilidad

del

órgano

competente.

La

suspensión debe-rá mantenerse hasta que la deuda sea exigible de conformidad con lo establecido en el artículo 115. Para la admisión a trámite de la reclamación se requiere, además de los requisitos establecidos en este Código, que el reclamante acredite que ha abonado la parte de la deuda no reclamada actualizada hasta la fecha en que se realice el pago. En los casos en que se hubiera trabado una medida cautelar y se disponga la suspensión temporal, se sustituirá la medida cuando, a criterio de la Administración Tributaria, se hubiera ofrecido garantía suficiente o bienes libres a ser embargados por el Ejecutor Coactivo cuyo valor sea igual o mayor al monto de la deuda reclamada más las costas y los gastos”. 1.1.

Suspensión del procedimiento de cobranza coactiva por impugnación de una orden de pago, sin cancelación previa de la deuda tributaria materia de cobranza. A efectos del presente trabajo, interesa hacer referencia al supuesto de suspensión previsto en el numeral 3 del inciso a) del artículo

119

del

Código

Tributario.

Según

se

comentó

previamente, la orden de pago es el valor que resulta de una elemental y simple constatación por parte de la Administración Tributaria respecto de una obligación exigible. Mediante ella, la Administración Tributaria se limita a requerir el pago de una obligación cierta, cuya cuantía y existencia, por lo tanto, se encuentra predeterminada. Es decir, verosímilmente consentida 25

a efectos de su cobranza coactiva. Siendo ello así, el artículo 136 del Código Tributario establece que para interponer recurso de reclamación contra una orden de pago es requisito acreditar el pago previo de la totalidad de la deuda tributaria actualizada hasta la fecha en que se realice el pago. No obstante, el numeral 3) del literal a) del artículo 119 señala que excepcionalmente las reclamaciones contra órdenes de pago deben admitirse a trámite y resolverse sin pago previo, siempre que se cumplan las siguientes condiciones: La reclamación se interponga dentro del plazo de veinte (20) días hábiles de notificada la orden de pago; y, que

medien circunstancias que

evidencien que la

cobranza podría ser improcedente.

Al respecto, mediante la Resolución de observancia obligatoria del Tribunal Fiscal N° 15607-5-2010, dicho órgano colegiado ha establecido que el numeral 3 del inciso a) del artículo 119 del Código Tributario prevé la suspensión temporal del procedimiento coactivo siempre que se haya presentado el recurso de reclamación contra la orden de pago objeto de cobranza dentro del plazo de 20 días hábiles contados desde su notificación. De modo que, habiéndose iniciado un procedimiento contencioso tributario, corresponderá que se determine la existencia de las circunstancias que evidencia la improcedencia de la cobranza. Es preciso señalar que a efectos de determinar si existen circunstancias que hagan presumir la improcedencia del cobro, tales circunstancias deben entenderse como meras posibilidades, las cuales serán acreditadas posteriormente como certeras o no a lo largo del desarrollo del procedimiento respectivo. Es decir, un recurso de reclamación será admisible sin necesidad de acreditar el pago previo de la deuda impugnada, cuando exista una o más circunstancias que pudieran

26

determinar la improcedencia de la cobranza de la Orden de Pago. En ese sentido, no resulta necesario que exista un hecho fehacientemente comprobado. Desde luego, el artículo 136 y el numeral 3 del inciso a) del artículo 119del Código Tributario hacen referencia a la admisibilidad de los recursos de reclamación y no a su resolución misma. Así, para que un recurso sea admitido resulta suficiente que la improcedencia del cobro de la deuda impugnada sea posible y/o probable. Y es que, como resulta claro, tal certeza únicamente podría lograrse luego del estudio y análisis del recurso de reclamación y de la actuación y valoración de las pruebas presentadas en él y de las que surjan durante la tramitación del recurso, de ser el caso. Así, pues, la certeza no se logra (menos se exige) durante la admisibilidad de la reclamación, sino tan solo con el pronunciamiento final de la Administración Tributaria que resuelve el recurso. Sobre

este

punto,

mediante

el

Informe

N°

074-2008-

SUNAT/2B000 del 6 de mayo de 2008, la Administración Tributaria ha señalado lo siguiente: El Ejecutor Coactivo no deberá suspender el Procedimiento de Cobranza Coactiva de las Órdenes de pago, durante el plazo que se otorgue al contribuyente para cumplir con el requerimiento de pago previo dispuesto en el artículo 136 del Código Tributario, cuando el reclamo presentado dentro del plazo de 20 días hábiles de notificada la Orden de pago, pero sin acreditar otras circunstancias que evidencian que la cobranza podría ser improcedente” De igual manera, mediante el Informe N° 006-2011-SUNAT/ 2B0000del 24 de enero de 2011, se estableció lo siguiente: “Al amparo de lo dispuesto en el numeral 3 del inciso a) del artículo 119del Código Tributario, procede la suspensión del procedimiento de cobranza coactiva de la Orden de Pago en los casos en que el contribuyente hubiese interpuesto recurso de reclamación dentro del plazo de 20 días hábiles de notificada la

27

misma, aduciendo la existencia de circunstancias que evidencian la improcedencia de la cobranza”. Asimismo, se debe advertir que mediante la Resolución de Observancia Obligatoria del Tribunal Fiscal N° 15607-5-2010 del 2 de diciembre de2010 publicada el 13 de diciembre de 2010– se estableció lo siguiente: “No procede que en la vía de queja se evalúe la existencia de circunstancias que evidencien que la cobranza de una orden de pago podría ser improcedente, al amparo del numeral 3) del inciso a) del artículo119 del Código Tributario. Procede que el Tribunal Fiscal ordene la sus-pensión del procedimiento de cobranza coactiva si con posterioridad a la interposición del recurso de reclamación se hubiera continuado con dicho procedimiento sin que se haya notificado previamente la resolución que declare inadmisible dicha reclamación por no haberse acreditado el pago previo”. Este pronunciamiento del Tribunal Fiscal guarda lógica con la naturaleza de las órdenes de pago, los mecanismos de impugnación previstos en el Código Tributario y un adecuado respaldo de los derechos de los contribuyentes. Desde luego, se debe tener en cuenta que existe una vía expresamente establecida en el Código Tributario para la impugnación de las órdenes de pago: el procedimiento contencioso-tributario de reclamación (artículo135 del Código Tributario). La queja, por su parte, está dirigida a encauzar actuaciones de la Administración Tributaria que afecten o puedan afectar en forma indebida los derechos de los deudores tributarios cuando estos no tengan otra vía para corregir dicha actuación. Siendo ello así, es lógico que dentro de un procedimiento de cobranza coactiva proceda la queja cuando no ha sido notificada la resolución que

28

declara inadmisible el recurso de reclamación contra una orden de pago impugnada sin haberse acreditado pago previo. Ello, precisamente, porque en dicha circunstancia el deudor tributario no tiene otra vía para impedir que se produzca de forma indebida la cobranza de la deuda tributaria materia de impugnación. 2.2.2.

CAUSALES DE CONCLUSIÓN DEL PROCEDIMIENTO DE COBRANZA COACTIVA

El inciso b) del artículo 119 del Código Tributario prevé lo siguiente: “ Artículo 119.- Suspensión y conclusión del procedimiento de cobranza coactiva (...) b) El Ejecutor Coactivo deberá dar por concluido el procedimiento, levantar los embargos y ordenar el archivo de los actuados, cuando: 1. Se hubiera presentado oportunamente reclamación o apelación contra la Resolución de Determinación o Resolución de Multa que contenga la deuda tributaria puesta en cobranza, o Resolución que declara la pérdida de fraccionamiento,

siempre

que

se

continúe

pagando

las

cuotas

de

fraccionamiento. 2. La deuda haya quedado extinguida por cualquiera de los medios señalados en el artículo 27. 3. Se declare la prescripción de la deuda puesta en cobranza. 4. La acción se siga contra persona distinta a la obligada al pago. 5. Exista resolución concediendo aplazamiento y/o fraccionamiento de pago. 6. Las Órdenes de Pago o resoluciones que son materia de cobranza hayan sido declaradas nulas, revocadas o sustituidas después de la notificación de la Resolución de Ejecución Coactiva. 7. Cuando la persona obligada haya sido declarada en quiebra 8. Cuando una ley o norma con rango de ley lo disponga expresamente.

29

9. Cuando el deudor tributario hubiera presentado reclamación o apelación vencidos los plazos establecidos para la interposición de dichos recursos, cumpliendo con presentar la Carta Fianza respectiva conforme con lo dispuesto en los artículos 137 o 146”. Según se puede notar, los supuestos de conclusión del procedimiento de cobranza coactiva contenidos en el inciso b) del artículo 119 del Código Tributario– suponen que las deudas tributarias materia de cobranza pierden el carácter de exigible –bajo los términos del artículo 115 del Código Tributario. Ello, por haber sido objeto de pago, oportuna impugnación, impugnación extemporánea mediante pago o alanzamiento de la deuda, prescripción, nulidad, revocación, sustitución, fraccionamiento, entre otros supuestos. En ese sentido, mediante el Informe N° 042-2005-SUNAT/2B0000 del14 de marzo de 2005, la Sunat ha establecido lo siguiente: “De haberse iniciado el Procedimiento de Cobranza Coactiva respecto de actos administrativos distintos a la Resolución de Determinación y la Resolución de Multa que no tienen carácter exigible en virtud del artículo 115 del Código Tributario por haber sido impugnadas oportuna-mente, corresponderá dar por concluido el procedimiento. Si se interpone, previo pago, impugnación extemporánea contra una deuda materia de un Procedimiento de Cobranza Coactiva, este deberá darse por concluido”. Como se puede apreciar, la Administración Tributaria reconoce que corresponde dar por concluido el procedimiento de cobranza coactiva en aquellos supuestos en los cuales se hubiera impugnado, dentro del plazo de ley, valores distintos de la Resolución de Determinación o de Multa. Ello, justamente, por no encontrarse el valor emitido dentro de alguno de los supuestos del artículo 115 del Código Tributario. Así, se reconoce también que la impugnación extemporánea realizada mediante pago previo de la deuda materia de cobranza es también causal de conclusión del procedimiento de cobranza coactiva.

30

2.3. MEDIOS IMPUGNATORIOS CONTRA LOS ACTOS Y ACTUACIONES DE EJECUTOR COACTIVO 2.3.1. Medios impugnatorios previstos en el código tributario contra los valores emitidos y actuaciones del ejecutor coactivo durante el procedimiento de cobranza coactiva. 1. Recurso de apelación judicial El artículo 122 del Código Tributario establece lo siguiente: “Artículo 122.- Recurso de apelación Solo después de terminado el procedimiento de cobranza coactiva, el ejecutado podrá interponer recurso de apelación ante la Corte Superior dentro de un plazo de veinte (20) días hábiles de notificada la resolución que pone n al procedimiento de cobranza coactiva. Al resolver la Corte Superior examinará únicamente si se ha cumplido el procedimiento de cobranza coactiva conforme a ley, sin que pue-da entrar al análisis del fondo del asunto o de la procedencia de la cobranza. Ninguna acción ni recurso podrá contrariar estas disposiciones ni aplicarse tampoco contra el procedimiento de cobranza coactiva el artículo 13 de la Ley Orgánica del Poder Judicial” (el subrayado es agregado). El recurso de apelación constituye un mecanismo de revisión judicial del procedimiento de cobranza coactiva, mediante el cual se discute ante el órgano jurisdiccional la sujeción al ordenamiento vigente respecto del trámite de ejecución coactiva. Así, dicho mecanismo solo tiene por finalidad controlar la regularidad del procedimiento de ejecución coactiva. Es decir, se excluye de la referida revisión los aspectos de fondo de la deuda materia de cobranza, los que únicamente podrían ser discutidos mediante los recursos administrativos (v. gr. recurso de reclamación o apelación contra los valores emitidos) y/o procesos judiciales específicos para dicho en (la demanda contencioso-administrativa prevista en el artículo 157 del Código Tributario)

31

2. Nulidad de la resolución de ejecución coactiva que incumpla los requisitos de validez previstos en el artículo 117 del Código Tributario El artículo 117 del Código Tributario establece que la Resolución de Ejecución Coactiva deberá contener, bajo sanción de nulidad, los siguientes requisitos (15): 1. El nombre del deudor tributario. 2. El número de la Orden de Pago o Resolución objeto de la cobranza 3. La cuantía del tributo o multa, según corresponda, así como de los intereses y el monto total de la deuda. 4. El tributo o multa y periodo a que corresponde. A ese efecto, el segundo párrafo del artículo bajo comentario precisa que la nulidad únicamente estará referida a la Orden de Pago o Resolución objeto de cobranza respecto de la cual se omitió alguno de los requisitos señalados en los incisos 1 al 4. Sobre el particular, se debe apreciar que la revisión de la validez de la Resolución de Ejecución Coactiva que da inicio al procedimiento de cobranza coactiva es competencia del Ejecutor Coactivo, y se produce de ocio o a solicitud de parte. Ello, por disposición expresa del inciso 9 del artículo 116 del Código Tributario. 3. Recurso de queja ante el Tribunal Fiscal El artículo 155 del Código Tributario establece lo siguiente: Artículo 155.- Recurso de queja El recurso de queja se presenta cuando existan actuaciones o procedimientos que afecten directamente o infrinjan lo establecido en este Código; debiendo ser resuelto por: a) El Tribunal Fiscal dentro del plazo de veinte (20) días hábiles de presentado el recurso, tratándose de recursos contra la Administración Tributaria (...)”. Por su parte, el artículo 34 del Reglamento

32

(RESOLUCIÓN DE SUPERINTENDENCIA N ° 216- 2004/SUNAT) precisa: Artículo 34.- Apelación y queja (...) Si el Procedimiento no hubiera concluido, el Deudor podrá presentar el Recurso de Queja a que se refiere el artículo 155 del Código cuando considere que no se ha seguido el Procedimiento de acuerdo a lo señalado en el Código y en el presente Reglamento. El Ejecutor deberá cumplir con lo ordenado por el Tribunal Fiscal, bajo responsabilidad”. Como se puede apreciar, mediante el recurso de queja previsto en el artículo 155 del Código Tributario, el deudor se encuentra legitimado para cuestionar las actuaciones del Ejecutor Coactivo dentro del procedimiento de cobranza coactiva, cuando existan actuaciones o procedimientos que afecten directamente los lineamientos previstos para la tramitación de dicho procedimiento. La queja es la vía idónea para cuestionar las actuaciones del Ejecutor Coactivo durante el procedimiento de cobranza coactiva de la deuda tributaria. Ello, precisamente porque dicho recurso impugnativo está dirigido a encauzar actuaciones de la Administración Tributaria que afecten o puedan afectar en forma indebida los derechos de los deudores tributarios cuando estos no tengan otra vía para corregir dicha actuación. Procede que en vía de queja el Tribunal Fiscal se pronuncie sobre la prescripción de la acción de la Administración Tributaria para determinar la obligación tributaria, así como la acción para exigir su pago y aplicar sanciones. Ello, siempre que: La misma no haya sido opuesta por el deudor tributario al Ejecutor Coactivo; y, El mismo no haya dado trámite de solicitud no contenciosa a dicha petición Por otro lado, el portal SUNAT precisa que: Las partes podrán presentar al Tribunal Fiscal documentación y/o alegatos hasta la fecha de emisión de la resolución correspondiente que resuelve la queja. 33

Puede presentarse Queja, entre otros supuestos, cuando: 

Se ha iniciado indebidamente el procedimiento de cobranza coactiva al no existir deuda exigible,



Se han trabado indebidamente medidas cautelares previas



Se ha continuado con la cobranza de la deuda a pesar de existir alguna causal de suspensión.



Se efectúa la notificación mediante publicación, cuando no corresponda.



La notificación por cedulón no ha sido bien efectuada.



La Administración Tributaria notifica de manera conjunta la orden de pago y la resolución de ejecución coactiva. 

Procede que el Tribunal Fiscal en la vía de queja se pronuncie sobre la validez de la notificación de los valores y/o resoluciones emitidos por la Administración Tributaria, cuando la deuda tributaria materia de queja se encuentre en cobranza obligatoria.

coactiva.

Referencia

RTF

Nº

1380-1-2006

de

observancia

19

19

EN LÍNEA: PORTAL SUNAT http://orientacion.sunat.gob.pe/index.php/empresas-menu/acciones-decobranza-empresas/procedimiento-de-cobranza-coactiva/3782-queja-coactiva-personas-empresas

34

CAPÍTULO III: JURISPRUDENCIA (revisar anexos) 35

CONCLUSIONES  La deuda tributaria pendiente de pago es una deuda tributaria exigible en cobranza coactiva; sin embargo si el contribuyente ha impugnado oportunamente la deuda tributaria ésta no deviene en exigible, ni puede ser considerada como una deuda tributaria pendiente de pago, toda vez que ello recién se definirá cuando el Tribunal Fiscal en sede administrativa

o

el

Poder

Judicial

en

sede

judicial

emita

pronunciamiento definitivo sobre la controversia, siendo en todo caso un reparo o deuda determinada por la Administración Tributaria sujeta a un pronunciamiento final.  Los sujetos del procedimiento de la deuda exigible coactivamente son: El ejecutor coactivo, quién es el funcionario responsable de la cobranza. Asimismo, están los auxiliares coactivos que son los funcionarios a través de los cuales actúa el Ejecutor

Coactivo para el ejercicio de las

acciones de coerción y el deudor tributario quien es la persona a la cual se realiza

el cobro de la deuda tributaria en calidad de contribuyente o

responsable.

36

 El procedimiento de cobranza coactiva se inicia por el ejecutor coactivo mediante la notificación al deudor tributario de la Resolución de Ejecución Coactiva, el cual va a contener el mandato de cancelación de las órdenes de pago o resoluciones en cobranza, asimismo, al ser un procedimiento legal deben cumplirse una serie de garantía tales como: El derecho a impugnar, que las resoluciones se encuentren debidamente motivadas, etc. El procedimiento coactivo, así como las acciones de cobranza

se

sustentan

en

la

facultad

de

recaudación

de

la

Administración Tributaria regulada en el artículo 55 del Código Tributario.  La cobranza coactiva es una de las manifestaciones de la autotutela ejecutiva de la que gozan algunas entidades administrativas, por lo que éstas se encuentran facultadas para ejecutar el cobro coactivo de deudas exigibles (sean tributarias o no). Tal como lo indicó este Tribunal Constitucional en el fundamento 46 de la STC 0015-2005-AI/TC, la facultad de autotutela de la Administración Pública de ejecutar sus propias resoluciones, esto también sucede en el caso del procedimiento de ejecución coactiva, se sustenta en los principios de presunción de legitimidad y de ejecución de las decisiones administrativas, lo que también implica la tutela de los derechos fundamentales de los administrados que puedan verse amenazados o vulnerados por la actividad de la Administración, como son los derechos al debido procedimiento y a la tutela judicial efectiva. Por otro lado, el embargo viene a ser aquella medida cautelar, dictada en sus diferentes modalidades para asegurar el pago de la deuda.

 Se entiende que el procedimiento coactivo concluye mediante la notificación debidamente efectuada de la resolución que le pone fin. En tal sentido, procede que el Tribunal Fiscal emita pronunciamiento en la vía de la queja sobre la legalidad del procedimiento de cobranza coactiva en el que se ha producido la ejecución de medidas cautelares o cuando se produzca la extinción de la deuda por pago efectuado en el 37

marco de dicho procedimiento, siempre que la queja se presente antes de la mencionada notificación.

RECOMENDACIONES  Se recomienda a los contribuyentes que se informen acerca de los

procedimientos y normativas de las cobranzas coactivas tributarias establecidas por la SUNAT, liquidaciones tributarias, código tributario, con la finalidad de dar cumplimiento a las disposiciones tributarias, esto es, disposiciones contenidas del procedimiento de cobranza coactiva de la SUNAT se rige por las normas contenidas en el Título II del Libro III del Código Tributario y por el Reglamento del Procedimiento de Cobranza Coactiva regulado en la Resolución de Superintendencia N° 216-2004/SUNAT.  Se recomienda que los contribuyentes impugnen, de manera oportuna, los actos administrativos emitidos por la Administración Tributaria en un procedimiento de fiscalización o verificación tributaria, con el objetivo de tener como efecto la admisión del trámite de impugnación de los recursos y no evidenciar ausencias de requisitos de admisibilidad que al

38

no subsanarse dentro del plazo convierta la deuda tributaria en exigible en un procedimiento de cobranza coactiva.  En el caso de no cumplir con el pago de los tributos y/o multas, la SUNAT procederá a notificarte las deudas pendientes que puedes tener. Si tú sigues sin pagar dicha deuda se iniciará el procedimiento de cobranza coactiva, para este cobro se podrá utilizar las diversas medidas de embargo que existen; esta acción será realizada por el Ejecutor Coactivo. ¿Cómo puedes atender una cobranza coactiva notificada por SUNAT? Infórmate sobre la Cobranza Coactiva, recuerda que solo tienes 7 días hábiles para brindar atención a esta cobranza coactiva. Revisa la deuda que te ha sido requerida, es decir verifica el origen, tu información declarada y/o pagada y sobre todo tu información contable; si hubo algún error en la declaración, corrígela inmediatamente.} Brinda atención a la Cobranza Coactiva, si la deuda es CONFORME, regulariza el pago a la brevedad posible; si la deuda NO ES CONFORME, acude a un Centro de Servicios al Contribuyente a fin de que te asistan para la regularización de esta. Recuerda que el no pago o no regularización oportuna de la deuda en cobranza coactiva puede realizarse el embargo de tus cuentas bancarias o demás bienes. No olvides pagar tus tributos o multas .  Se recomienda tener en cuenta que, terminado el procedimiento de cobranza coactiva, son apelables por el ejecutado, es decir, este puede interponer recurso de apelación ante la Corte Superior dentro de un plazo de veinte (20) días hábiles de notificada la resolución que pone fin al procedimiento de cobranza coactiva. Y de igual forma el obligado está en la facultad de interponer su recurso de queja cuando este sienta que

39

existen actuaciones o procedimientos que afecten directamente o infrinjan lo establecido en el Código Tributario y su reglamento.  Recomendación

para las empresas frente a una eventual medida

cautelar previa por parte de la Administración Tributaria, en la medida de lo posible, busque sustentar los negocios y actos jurídicos realizados con documentación de fecha cierta, esto es, documentos que se encuentren debidamente legalizados, más aún si hablamos de contratos y adendas que permitan a la Administración Tributaria concluir que los mismos se realizaron en una fecha específica y ello implique respaldar la fehaciencia de las operaciones, aunado a otros sustentos, como son la bancarización, los informes, las proformas, conformidad del servicio, notas de crédito, notas de crédito y documentación de carácter interno.

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http://blog.pucp.edu.pe/blog/miguelcarrillo/2018/07/29/httpblog-pucpedu-peblogmiguelcarrillowp-adminpost-phppost3949actionedit/ -

EN LÍNEA: RESOLUCIÓN DE SUPERINTENDENCIA N ° 2162004/SUNAT http://www.sunat.gob.pe/legislacion/superin/2004/216.htm

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RECURSO

DE

QUEJA

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SUNAT:

http://orientacion.sunat.gob.pe/index.php/empresas-menu/acciones-de-cobranzaempresas/procedimiento-de-cobranza-coactiva/3782-queja-coactiva-personasempresas

41

ANEXOS

42