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ESCUELA PROFESIONAL DE DERECHO Trabajo de Investigación de la Norma XVI del Título Preliminar y Artículo 62°-C del Código Tributario: Elusión de normas Tributarias y Simulación DERECHO TRIBUTARIO

- ELMORA CACERES BUDIEL - XIMENA MATHEUS MAMANI - LUCIA RAMOS SOSA - YENNIFER SALHUA MAMANI - ANDREA URQUIZO CARPIO SEMESTRE VII 2020

“Las alumnas declaran haber realizado el presente trabajo de acuerdo a las normas de la Universidad Católica San Pablo”

RESUMEN El presente trabajo tiene como objetivo la investigación y el desarrollo propio de los contenidos que recoge el Código Tributario Peruano referidos a la Norma XVI del Título Preliminar y el Artículo 62- C. En concordancia con lo señalado, es que la presente investigación, busca desarrollar los conceptos, figuras jurídicas, asimismo, doctrina, normativa jurisprudencial, resoluciones de la Sunat, etc. que se relacionan con las normativas materia de estudio, para que de esta manera exista una clara explicación y recepción sobre los alcances de estas y de su contenido. Por un lado, la Norma XVI del título preliminar, también llamada Norma Antielusiva General, recoge la calificación de los actos de los contribuyentes, por ende, para determinar si estos supuestos se subsumen en la norma tributaria, desarrollaremos los temas que versan sobre la elusión de normas tributarias y simulación; además de especificar el procedimiento en el que se debe incurrir para estos supuestos de elusión y simulación. En cuanto al Artículo 62- C, que deviene en conexidad con el tema desarrollado, se buscará también desplegar la explicación que corresponde a la relación con la norma antielusiva e incidir en la procedencia, aplicación, requisitos de dicho artículo. INTRODUCCION El crecimiento económico peruano, es un factor que se viene desarrollando en los últimos años, en virtud de ello, es que el Estado tiene que concordar con el desarrollo dando espacio a la innovación y producción de nuevos modelos de negocio y como consecuencia generar más ingresos, de allí el hecho de que exista una exigencia mayor a la Administración Tributaria al Contribuyente, para que ésta se encargue de efectuar un eficaz cobro de los tributos correspondientes. Franco Gallo, reconocido jurista español manifestaba que: “La preocupación se ha acentuado en las últimas décadas pues ha aparecido con renovado vigor la tendencia de los particulares a utilizar instrumentos contractuales atípicos para aprovechar los baches del ordenamiento tributario cuanto para rodear la norma, a efectos de evitar una carga más gravosa”; con estas líneas, Gallo nos indica una realidad lamentable pero persistente en nuestra sociedad, esto es, que el contribuyente, escudriña la forma en la que pueda pagar menos tributos o en su defecto no pagarlos en absoluto mientras que el Estado en cumplimiento de sus funciones convendrá buscar una considerable recaudación posible.

La elusión tributaria; configura entonces un modo de evitar la tributación, está figura engloba complejidad que acompaña a la fiscalidad desde sus orígenes. En el caso peruano, se se estructura como una negativa por parte del contribuyente ante lo que constituye su obligación al cumplir con el pago de sus tributos. Es por ello, que el Estado Peruano, consciente de esta problemática da origen a la denominada norma Anti-elusiva y con ella la correspondiente regulación y aplicación, a través de lo regulado en la Norma XVI del Título Preliminar y en el artículo 62°-C del Código Tributario Peruano, ambas que son materia de investigación y desarrollo del presente trabajo.

ÍNDICE 1.- Norma XVI 1.1.- Calificación de actos realizados por los contribuyentes 1.2.- Elusión de normas tributarias 1.2.1.- Características de la elusión tributaria 1.2.2.- Normas antielusivas 1.2.3.- Restauración de la norma antielusiva general en el Perú 1.2.4.- Conductas no elusivas 1.3. Simulación 1.3.1 Consideraciones generales 1.3.2 Definición 1.3.3 La simulación en la legislación civil 1.3.4 Actos simulados y operaciones no reales e IGV 1.3.5 La Fiscalización de las operaciones no reales, la carga probatoria y la Calificación Económica del Hecho Imponible en la simulación. 2. Artículo 62-c “Aplicación de los párrafos segundo al quinto de la norma XVI” 2.1. Incorporación en el Ordenamiento Jurídico 2.2.- Relación con la Cláusula Anti- Elusiva 2.3.- Comité Revisor 2.3.1 Miembros del Comité Revisor 2.3.2 Requisitos para formar parte del Comité Revisor: 2.3.3 Organización 2.3.4 Sobre la opinión del comité revisor respecto de la aplicación de la norma antielusiva general 2.4 Procedencia 2.5.- Desarrollo del Procedimiento

MARCO TEÓRICO 1.- Norma XVI 1.1.- Calificación de actos realizados por los contribuyentes “Para determinar la verdadera naturaleza del hecho imponible, la SUNAT tomará en cuenta los actos, situaciones y relaciones económicas que efectivamente realicen, persigan o establezcan los deudores tributarios. En caso que se detecten supuestos de elusión de normas tributarias, la Superintendencia Nacional de Aduanas y Administración Tributaria - SUNAT se encuentra facultada para exigir la deuda tributaria o disminuir el importe de los saldos o créditos a favor, pérdidas tributarias, créditos por tributos o eliminar la ventaja tributaria, sin perjuicio de la restitución de los montos que hubieran sido devueltos indebidamente.”1 La calificación de los actos jurídicos realizados por los administrados-contribuyentes, se atribuye como una facultad de la SUNAT, como ente de administración pública. Esta facultad fue constituida con el objetivo de corregir las consecuencias negativas del abuso de las normas jurídicas. Si bien es cierto, el ahorro fiscal es lícito y existen muchas formas en cómo los contribuyentes llegan a dicho ahorro, es labor principal de la Administración Tributaria el discernir cuándo es que los contribuyentes han incurrido en comportamientos lícitos e ilícitos para llegar a dicho ahorro, es de este modo que surge el concepto de evasión y elusión tributaria. 2 La norma no ampara el ejercicio abusivo del derecho. Sin embargo, se discute mucho la constitucionalidad de esta facultad. 1.2.- Elusión de normas tributarias En nuestro ordenamiento jurídico, mediante el criterio de valoración del legislador se determina ciertos hechos de la vida social como relevantes de capacidad contributiva, por tanto, son calificados y juridificados. Ello supone su elevación a presupuesto de hecho de los tributos, atribuyéndole efectos jurídicos – el nacimiento de la obligación tributaria de dar suma de dinero en favor del Estado para el beneficio público. No obstante, para el cumplimiento de la obligación tributaria impuesta, cuya concesión debiera ser por los medios jurídicos normales, a veces puede ser alcanzado indirectamente

1

Norma XVI, TUO del C.T , D.S N° 133-2013-EF, publicado el 22 06 2013. D. Echaiz Moreno, S. Echaiz Moreno, Revista Derecho & Sociedad, Lima, diciembre-2014 / ISSN 20793634, N° 43, p.152. 2

por otros medios jurídicos que son lícitos3, teniendo como efecto la disminución del monto del tributo que debiera ser entregado por el contribuyente. Esta figura es denominada elusión tributaria. Se considera a la elusión fiscal como una evasión legítima o fraude legal, este consiste en impedir por medios idóneos (no prohibidos por la ley) el nacimiento de la obligación tributaria. que de otro modo hubiera correspondido por el caso de realizarse el hecho previsto en la ley tributaria. Caso distinto con el evasión tributaria, la cual se concibe según la doctrina en palabras de BASCUÑÁN4 y VILLEGAS5 como aquella conducta ilícita del contribuyente, ya sea dolosa o culposa, consistente en un acto violatorio o en una omisión de las disposiciones legales, cuya consecuencia es la disminución o eliminación absoluta del pago de una obligación tributaria que ha nacido válidamente a la vida del Derecho, mediante su ocultación a la Administración Tributaria. Corresponde mencionar que se encuentra comprendida en el Decreto Legislativo N.°813 que contiene la Ley Penal Tributaria, ley referida a los delitos tributarios no comprendidos en el Código Penal, que establece en su tipo base la Defraudación tributaria: Que mediante engaño, astucia o ardid se deja de pagar en todo o parte los tributos determinados por ley. 1.2.1.- Características de la elusión tributaria 

Siempre se realiza por medios lícitos, sin infringir el texto de la ley.



Debe ser previa, es decir, debe haber una planeación anterior a la exteriorización del hecho generador; en caso contrario, si se realiza después de haberse exteriorizado el hecho generador se configurará el fraude al fisco por evasión fiscal.



Siempre debe coincidir con la realidad económica objetiva, es decir, con la verdadera naturaleza de la transacción. Esto nos refiere que existe una sustancia económica que coincide con el fondo de la norma tributaria.

Por ello es que se faculta a la SUNAT para calificar los actos realizados por los contribuyentes para así determinar si el fondo de la acción corresponde a materia tributaria, con la recalificación del acto en consecuencia. 1.2.2.- Normas antielusivas 3

C. P. Taboada, La aplicación de las normas tributarias y la elusión fiscal, Colección de Derecho Público y Económico, Lex Nova, Madrid, 2009, 1ra ed., p. 21. 4 S. Bascuñán, Elementos Fundamentales de la tributación en las empresas, Exposición presentada en la ciudad de Santiago de Chile el 5 de julio de 2007. 5 H. VILLEGAS, Curso de Finanzas, Derecho Financiero y Tributario, Ediciones Depalma, Buenos Aires, 2001, 7ma edición, ampliada y actualizada, p. 382.



Norma antielusiva general Mediante el Decreto Legislativo N.° 1121 se incorporó la Norma XVI al Título Preliminar del Código Tributario, disposición que contiene una norma general antielusiva a fin de otorgar a la Administración Tributaria la facultad necesaria para combatir las conductas elusivas que pudieran presentarse y que afectan principios constitucionales tales como el deber de solidaridad, capacidad contributiva, entre otros; "Para determinar la verdadera naturaleza del hecho imponible, la SUNAT tomará en cuenta los actos, situaciones y relaciones económicas que efectivamente realicen, persigan o establezcan los deudores tributarios. En caso que se detecten supuestos de elusión de normas tributarias, la Superintendencia Nacional de Aduanas y Administración Tributaria SUNAT se encuentra facultada para exigir la deuda tributaria o disminuir el importe de los saldos o créditos a favor, pérdidas tributarias, créditos por tributos o eliminar la ventaja tributaria, sin perjuicio de la restitución de los montos que hubieran sido devueltos indebidamente. Cuando se evite total o parcialmente la realización del hecho imponible o se reduzca la base imponible o la deuda tributaria, o se obtengan saldos o créditos a favor, pérdidas tributarias o créditos por tributos mediante actos respecto de los que se presenten en forma concurrente las siguientes circunstancias, sustentadas por la SUNAT: a) Que individualmente o de forma conjunta sean artificiosos o impropios para la consecución del resultado obtenido. b) Que de su utilización resulten efectos jurídicos o económicos, distintos del ahorro o ventaja tributarios, que sean iguales o similares a los que se hubieran obtenido con los actos usuales o propios. La SUNAT, aplicará la norma que hubiera correspondido a los actos usuales o propios, ejecutando lo señalado en el segundo párrafo, según sea el caso. Para tal efecto, se entiende por créditos por tributos el saldo a favor del exportador, el reintegro tributario, recuperación anticipada del Impuesto General a las Ventas e Impuesto de Promoción Municipal, devolución definitiva del Impuesto General a las Ventas e Impuesto de Promoción Municipal, restitución de derechos arancelarios y cualquier otro concepto

similar establecido en las normas tributarias que no constituyan pagos indebidos o en exceso. En caso de actos simulados calificados por la SUNAT según lo dispuesto en el primer párrafo de la presente norma, se aplicará la norma tributaria correspondiente, atendiendo a los actos efectivamente realizados." 6 En palabras de FERNANDO ZUZUNAGA DEL PINO, la inclusión de una cláusula antielusiva general resultado adecuado, permite cerrar todos los huecos con respecto

a

las

normas

específicas que pueden haber para combatir el fraude. Lo ideal sería convivir con cláusulas antielusivas específicas, pues éstas no plantean ningún resentimiento ni ponen en riesgo el quiebre de ningún principio constitucional en materia tributaria.7 El

problema

de

las

cláusulas

antielusivas

específicas

-por

ejemplo,

la de reducción de capital, o las de reorganizaciones aprobadas en esta última “reforma”- es que cuando se consignan como hechos imponibles complementarios o hechos

imponibles

fictos

ya

es

demasiado

tarde.

Esto

se debe a que cuando el actor o los actores crearon la figura fraudulenta y la utilizaron varias veces, recién luego la descubre el legislador y éste la pone como hecho imponible (cláusula específica). Ahí ya es demasiado tarde. Éste es el circuito que normalmente usa la figura fraudulenta. Por ello, siempre es importante mantener la coexistencia con una cláusula antielusiva general que permita poner un alto al abuso del derecho allí cuando se tiene una conducta fraudulenta recién creada. 8 

Norma antielusiva específica En palabras de EDUARDO SOTELO CASTAÑEDA, tanto la cláusula antielusiva general como las específica tienen el mismo fundamento, es decir, combatir las estructuras que atentan contra el ordenamiento tributario y constitucional; sin

6

Norma XVI, TUO del C.T , D.S N° 133-2013-EF, publicado el 22 06 2013. F. Zuzunaga del Pino, Mesa redonda con Rocío Liu Arévalo, Eduardo Sotelo Castañeda y Fernando Zuzunaga del Pino, “Norma XVI: Calificación Elusión de Normas Tributarias y Simulación”, Revista IUS ET VERITAS, Lima, N° 45, Diciembre 2012 / ISSN 1995-2929, p. 416. 8 Ibídem 7

embargo, la realidad suele escapar más rápido de las cláusulas antielusivas específicas y para esos casos debe existir una cláusula de contención.9 La SUNAT ha identificado ciertos actos que constituyen elusión tributaria según su Esquema de Alto Riesgo Fiscal: Ello comprende la deducción de regalías por cesión en uso de marca, la enajenación de compañía peruana a través de un patrimonio autónomo, el redomicilio de una empresa para uso de CDI, la cesión de marcas y capitalización de créditos, y el contrato de gerenciamiento. En todas estas situaciones se evaluaría el uso de la norma XVI general. Ejemplo de cláusulas específicas en nuestro ordenamiento: Ley del impuesto a la Renta, artículo 105-A: “El reglamento podrá establecer supuestos en los que no se aplicarán las presunciones a que se refiere este artículo, siempre que dichos supuestos contemplen condiciones que impidan que la reorganización de sociedades o empresas se realice con la finalidad de eludir el Impuesto.10” (Subrayado nuestro). En esta cláusula de aplicación específica se identifica expresamente un supuesto de hecho en el que el contribuyente busque eludir el cumplimiento del impuesto, obteniendo como consecuencia de ellos la no aplicación de las presunciones estimadas en el artículo 105-A de la Ley del Impuesto a la Renta con respecto a la reorganización de sociedad o empresas. 1.2.3.- Restauración de la norma antielusiva general en el Perú El 18 de julio del 2012, entró en vigencia el Decreto Legislativo 1121 que es el que incorporó la norma XVI al título preliminar del Código Tributario, generando mucha polémica por los vistos de inconstitucionalidad que podía revestir al momento de su publicación. En la legislación peruana se hizo prácticamente una copia de la cláusula antielusiva del ordenamiento jurídico tributario español. La diferencia radicaba que en España existe un órgano independiente el cual revisa la legalidad de la aplicación de esta cláusula, pero en el territorio peruano no existe tal órgano separado de la administración tributaria. De ese modo estimó que violentaba el principio de seguridad jurídica porque podrían calificar con facultades absolutas a los actos jurídicos que los contribuyentes realizaban. 9

E. Sotelo Castañeda, Mesa redonda con Rocío Liu Arévalo, Eduardo Sotelo Castañeda y Fernando Zuzunaga del Pino, “Norma XVI: Calificación Elusión de Normas Tributarias y Simulación”, Revista IUS ET VERITAS, Lima, N° 45, Diciembre 2012 / ISSN 1995-2929, p. 417. 10 Artículo 105-A de la Ley del Impuesto a la Renta aprobado mediante Decreto Legislativo N° 774.

Esta cláusula fue suspendida hasta que en 2019 se publicó en el diario oficial El Peruano que se aprobaron el procedimiento de fondo y forma con la finalidad que se aplique la norma antielusiva general, obteniendo como resultado la creación de un ente revisor de la misma SUNAT. Es por esta razón que se cuestiona la constitucionalidad de la norma general. 1.2.4.- Conductas no elusivas 

La economía de opción: Esto se ofrece como un listado de opciones varias de ahorro fiscal que el propio ordenamiento jurídico en materia tributaria ofrece a los contribuyentes obligados al cumplimiento de la obligación tributaria, bien esto puede ser de manera expresa o de manera tácita. En este caso no se aprecia una simulación de algún tipo de negocio ni tampoco se comete algún fraude a la ley. Es más, sí hay intención de pagar el tributo buscando qué régimen tributario se acopla más a al contribuyente. Por lo tanto, esta figura no va contra la de finalidad por la cual se dictó la normatividad tributaria. Ejemplo: Para la apertura de un negocio, el contribuyente puede elegir a qué régimen tributario acogerse según sean sus necesidades y solvencia económica. La normatividad ofrece el Régimen general del impuesto a la renta, el régimen MIPE y el régimen único simplificado, por tanto, el contribuyente decidirá a cuál de estos regímenes apegarse.



Planificación Fiscal admisible También conocido como estrategia tributaria. Esta herramienta gerencial es utilizada por aquellos profesionales relacionados a la tributación, con el objetivo de estudiar las vías pertinentes para el ahorro en el pago de impuestos. Del mismo modo que en la economía de opción, no se busca evitar pagar, sí hay intención de cumplir con la obligación atendiendo a las mismas ventajas que el ordenamiento jurídico brinda. Según el profesor VILLANUEVA GONZALES, ello corresponde a la finalidad de calcular y pagar el impuesto que estrictamente debe pagarse a favor del Estado, considerando la correcta aplicación de las normas vigentes. 11

11

M. VILLANUEVA GONZALES, Planeamiento Tributario, Material utilizado en el Diplomado en Finanzas de la Universidad Peruana de Ciencias Aplicadas, Escuela de Postgrado.

1.3. Simulación 1.3.1 Consideraciones generales La recurrencia a camuflar alguna situación real para de esta manera persuadir a la administración de que existe un situación diferente para de esta manera inducir a error y aminorar las cargas fiscales, muestran un problema que no es necesariamente nuevo o de recurrencia de los últimos años, pues viene siendo materia de estudio y regulación por los legisladores desde hace ya varios años. Dicha problemática abre la puerta a un sin fin de situaciones que nos muestran perspectivas clara sobre cómo se maneja la simulación, su implicancia en nuestra normativa y en la vida de los administrados, en donde muchas veces existen intereses privados sobre los de los demás miembros de la sociedad, o contra las reglas sociales de interés público, creadas con fines de alta política orgánica y de conservación: las normas tributarias. En cuanto a esta figura, existen antecedentes remotos que muestran su historicidad. En Roma el Código de Justiniano expresaba: “Plus valere quod agitur quam quod simulate conciputur” que traducido significa: “la realidad debe primar sobre la simulación”. 12 1.3.2 Definición Segun la RAE simulación significa: “Alteración aparente de la causa, la índole o el objeto verdadero de un acto o contrato”13. Simular y Disimular: En cuanto a la simulación se origina en un supuesto en el cual se provoca la creencia falsa de un estado que no es real; mientras que, el disimular se refiere más el hecho de ocultar a los demás una situación existente. En relación a ello, el concepto de

simulación

abarca

tanto

lo

simulado

como

lo

disimulado

aceptamos.

En virtud a lo señalado líneas anteriores es que la simulación compone una operación jurídica compleja calificada por el acuerdo entre las partes para fingir un negocio jurídico o, más específicamente un contrato o para disimularlo, detrás de un negocio jurídico o contrato aparente. De allí que, en el derecho comparado, la doctrina se oriente por identificar dos elementos estructurales o esenciales de la simulación: de un lado, el acuerdo simulatorio entre las partes y, del otro lado, la apariencia contractual 1 o, lo que es lo mismo, el negocio jurídico o contrato aparente.14 12

O. Sanchez Rojas, La Elusión de la Norma Tributaria, REAL ACADEMIA ESPAÑOLA: Diccionario de la lengua española, 23.ª ed., versión 23.3 en línea. Disponible en: Consulta: 22 de junio 2020 14 Pinto Oliveros, S.. Breves notas críticas sobre la simulación en el Código Civil Peruano a la luz del derecho comparado. THĒMIS-Revista De Derecho, (70), 2016, pp. 31-41. Disponible en: 13

La simulación se caracteriza por el desajuste entre la realidad y la apariencia, ya que, mediante el acto simulado los sujetos del derecho se proponen realizar un acto distinto del que su acuerdo de voluntades está creando, o hacer aparecer como cierto un negocio jurídico que en fondo no tiene nada de real; de esa manera lo objetivo difiere del proceso psicológico que es su antecedente, y los terceros, que solo tienen a su alcance la exteriorización del acto. Como consecuencia de lo expuesto podemos decir que la intención de engañar, genéricamente considerada, es la esencia de la simulación. Es claro que el engaño debe ser empleado para inducir al error a los terceros (entre ellos el Fisco) y no al contratante, pues entre las partes debe primar y existir el acuerdo de voluntades, que, en caso de estar viciado por el ocultamiento malicioso de la realidad, sería ineficaz, no en razón de la simulación, sino del dolo. Además, el engaño, respecto de las condiciones del negocio, relativamente a los contratantes, puede ser motivado por la perceptibilidad imperfecta sobre la naturaleza del negocio o sobre su causa principal, en cuyo caso tampoco habrá consentimiento válido que se presupone en la simulación, que requiere siempre el acuerdo de voluntades entre los simuladores, sino que podrá existir error, ya que no hay simulación unilateral. Es así que, el acto externo, que es observado, en apariencia figura como cierto, aunque en realidad este no compendia la real voluntad de los sujetos parte. Se puede exponer la existencia de diferentes tipos de simulación, ya sea cuando el acto carezca en verdad de causa existencial o cuando lo que se oculta es la naturaleza real del mismo. En base a ello, es que se regulan a los tipos legales de simulación; simulación absoluta y simulación relativa. A.- Simulación y reserva mental Como se ha establecido ya, la simulación posee un acuerdo de voluntades, es decir que el acto por celebrar es conforme al mutuo acuerdo de las partes pero con la predominante intención de producir el engaño respecto de la administración. En cuanto a la reserva mental; esta sucede del simple ocultamiento individual, que elaboran los sujetos del derecho al celebrar un negocio jurídico; esto implica que la actitud psicológica de los intervinientes, no es conocida por la otra parte en el acto, y en ello justamente radica la distinción con la simulación. B.- Simulación y falsedad

Consulta: 23 de junio de 2020.

La diferencia de estas dos figuras recae en que en la simulación se disfraza el componente subjetivo del negocio, entretanto, en la falsedad se altera la verdad tangible de las declaraciones que se emiten o de aquellos hechos de la realidad. C.- Simulación y actos complejos En cuanto estas figurar, la simulación tiene como una requisito indispensable que exista un acuerdo entre las partes y en carencia de ella se aplicará la figura de la reserva mental. Mientras que en los actos complejos, la presencia o apego a una simulación no existe pues está figura se desarrolla en base al ocultamiento de la realidad que se origina en base a un convenio entre aquellos que representan una parte del contrato, sin que la otra parte intervenga activamente. 1.3.3 La simulación en la legislación civil De acuerdo a la normativa la simulación puede ser: absoluta, relativa y parcial. A.- Simulación absoluta El artículo 190° del Código Civil establece que Por la simulación absoluta se aparenta celebrar un acto jurídico cuando no existe realmente voluntad para celebrarlo. 15La Casación N° 1128-97-Ucayali ha establecido que por la simulación absoluta. Por lo tanto determinamos que se aparenta celebrar un acto jurídico cuando realmente no existe la voluntad para celebrarlo; por tanto para ello se requiere de la existencia de tres presupuestos: 

Disconformidad entre la voluntad real y la manifestación.



Concierto entre las partes para producir el acto simulado



Propósito de engaño 16

En esa línea la casación N° 276-99-Lambayeque ha establecido que la simulación requiere de la concertación de las dos partes para celebrar un acto jurídico aparente en perjuicio de terceros. 17 No obstante, en materia civil de conformidad con el artículo 194° del Código Civil, la simulación no puede ser opuesta por las partes ni por los terceros perjudicados a quien de buena fe y a título onerosos hayan adquirido derechos del titular aparente. B.- Simulación relativa

15

Código Civil Peruano. Decreto Legislativo 295. Edición del Diario Oficial El Peruano, 1984. Art° 190. CAS N° 1128-97-Ucayali, El Peruano, 17 de marzo de 1999, p.2801 17 CAS N° 276-99-Lambayeque, El Peruano, 23 de Junio de 2000, considerando quinto. Disponible en:

Consulta: 23 de junio de 2020. 16

De conformidad con el artículo 191° del Código civil la simulación relativa se da Cuando las partes han querido concluir un acto distinto del aparente, tiene efecto entre ellas el acto ocultado, siempre que concurran los requisitos de sustancia y forma y no perjudique el derecho de tercero18. En vista de ello la simulación parcial, se aplica cuando en el acto se hace referencia a datos inexactos o interviene interpósita persona, es decir, intervención de una persona, sin tener interés verdadero, aparece como parte, para favorecer el interés de otra persona que, por razones generalmente no lícitas del todo, desea ocultar su participación en el negocio.19 C.- Simulación Parcial Tal y como lo contempla el artículo 192 del Código Civil “La norma del artículo 191 es de aplicación cuando en el acto se hace referencia a datos inexactos o interviene interpósita persona.”20 es decir cuando se alteren la realidad respecto de algunas estipulaciones

21

es

decir, que las partes que intervienen en el acto jurídico querido y deseado alteran la realidad respecto de algunas de sus estipulaciones, esto es, sólo una parte del acto es aparente pero no todo. 1.3.4 Actos simulados y operaciones no reales e IGV El Art. 44 de la Ley del IGV versa sobre los comprobantes de pago emitidos por operaciones no reales, este artículo establece “ El comprobante de pago o nota de débito emitido que no corresponde a una operación real, obligará al pago del Impuesto consignado en estos, por el responsable de su emisión. El que recibe el comprobante de pago o nota de débito no tendrá derecho al crédito fiscal o a otros derechos o beneficio derivado del IGV originado por la adquisición de bienes, prestación o utilización de servicios o contratos de construcción”

22

Siendo que la norma regula dos situaciones puntuales: a.

Sustentación de operaciones no reales o inexistentes a través de comprobantes de

pago emitidos indebidamente -> Operaciones no reales e inexistentes en estricto. b.

La sustentación de operaciones existentes por comprobantes de pago emitidos por

terceros que no participan en la operación -> Operaciones existentes con comprobantes de pago emitidos por terceros. 18

Código Civil Peruano. Decreto Legislativo 295. Edición del Diario Oficial El Peruano, 1984. Art° 191 A.Orgaz, Diccionario de Derecho y Ciencias Sociales, Ed. Assandri, Córdoba, 1961, p. 220 20 Código Civil Peruano. Decreto Legislativo 295. Edición del Diario Oficial El Peruano, 1984. Art° 192 21 CAS N° 001634-2006, El Peruano, 19 de diciembre de 2007, considerando sexto. Disponible en:

Consulta: 23 de junio de 2020 22 Ley del Impuesto General a las Ventas, TUO Aprobado por D.S. N° 55-99-EF, Edición en el Diario Oficial el Peruano, 1999, Art° 44. 19

A.- Operaciones no reales o inexistentes en estricto Como señala el Art. 44° de la Ley del IGV, son aquellas que si bien se emite un comprobante de pago o nota de débito, la operación gravada que consta en este es inexistente o simulada, permitiendo determinar que nunca se efectuó la transferencia de bienes, prestación o utilización de servicios o contrato de construcción. Al ser que el comprobante de pago o nota de débito emitido no corresponde a una operación real, obligará al pago del impuesto consignado en éstos, por el responsable de su emisión. Asimismo, el que recibe el comprobante de pago o nota de débito no tendrá derecho al crédito fiscal o a otro derecho o beneficio derivado del Impuesto General a las Ventas originado por la adquisición de bienes, prestación o utilización de servicios o contratos de construcción. 23 La ley señala adicionalmente que se consideran como operaciones no reales las siguientes situaciones: a) Aquella en la que si bien se emite un comprobante de pago o nota de débito, la operación gravada que consta en este es inexistente o simulada, permitiendo determinar que nunca se efectuó la transferencia de bienes, prestación o utilización de servicios o contrato de construcción. b) Aquella en que el emisor que figura en el comprobante de pago o nota de débito no ha realizado verdaderamente la operación, habiéndose empleado su nombre y documentos para simular dicha operación. En caso que el adquirente cancele la operación a través de los medios de pago (…), mantendrá el derecho al crédito fiscal. Un ejemplo de las Operaciones No Reales o inexistentes en escrito es cuando se configura una simulación de carácter absoluto donde el emisor del comprobante de pago es un proveedor aparente o el papel, la operación es inexistente o sea sin sustrato económico donde el objeto y bien de transacción es irreal aun cuando exista el documento formal y finalmente el adquirente es un comprador aparente o en papel. 

Consecuencias tributarias de las operaciones no reales o inexistentes en estricto

De acuerdo con la norma tributaria las consecuencias de las operaciones no reales son:

R. Marquez Oppe, “Operaciones no reales en materia de IGV: ¿Blanqueo fiscal admitiido por la actual legislación peruana?, Disponible en: https://laley.pe/art/7899/operaciones-no-reales-en-materia-de-igv-blanqueo-fiscal-admitido-por-la-actuallegislacion-peruana. Consulta: 23 de junio 2020. 23



Para el emisor: El comprobante de pago o nota de débito emitido que no corresponde a una operación real, obligará al pago del impuesto consignado en éstos por el responsable de su emisión.



Para el adquirente: El que recibe el comprobante de pago o nota de débito no tendrá derecho al crédito fiscal o a otro derecho o beneficios derivado del IGV originado por la adquisición de bienes, prestación de servicios o utilización de servicios o contratos de construcción.



Improcedencia probatoria en las operaciones no reales o inexistentes en estricto

Según refiere el último párrafo del artículo 44 de la Ley del IGV, la operación No Real no podrá ser acreditada mediante: 

La existencia de bienes o servicios que no hayan sido transferidos o prestados por el emisor del documento.



La retención efectuada o percepción soportada, según sea el caso.

B.- Operaciones existentes con comprobantes de pago emitidos por terceros que no participan en las operaciones (simulación relativa - factura de favor) El Art. 44° de la Ley del IGV establece que son aquellas en que el emisor que figura en el comprobante de pago o nota de débito no ha realizado verdaderamente la operación, habiéndose empleado su nombre y documentos para simular dicha operación. Es decir, existe una bien transferida materia de la transacción hay un sustrato económico donde existe una factura formal; sin embargo, quien dice vender no es tal, sino un tercero oculto, lo que configura una simulación relativa. 

Consecuencias de Operaciones existentes con comprobantes de pago emitidos por terceros que no participan en las operaciones (simulación relativa – factura de favor).

De acuerdo con la norma tributaria las consecuencias de las operaciones existentes con comprobantes de pago emitidos por terceros que no participan en las operaciones son: 

Para el emisor: Obligado al pago del impuesto.



Para el adquirente: Mantendrá el crédito fiscal siempre que cumpla con lo siguiente: o

Utilice medios de pago y cumpla con los requisitos señalados en el numeral 2.3 del Art 6° del Reglamento del IGV.

o

Los bienes adquiridos o los servicios utilizados sean los mismo que los consignados en el comprobante de pago,

o

El comprobante reúna los requisitos formales y sustanciales, para gozar del crédito fiscal.



Bancarización especial para la redención del crédito fiscal

Se validará el Crédito Fiscal, siempre que en las operaciones se haya utilizado cualquiera de los siguientes medios de pago: 

Transferencia de fondos: De acuerdo al Art 6°, numeral 2.3 del Reglamento IGV o

Debe de efectuarse de la cuenta corriente del adquirente a la cuenta del emisor del comprobante de pago.

o

Que el total del monto consignado en el comprobante de pago haya sido cancelado con una sola transferencia, incluyendo el impuesto y el monto percibido.

o

El adquirente debe exhibir la nota de cargo o documento análogo emitido por el banco y el estado de cuenta donde conste la operación.

o

La transferencia debe efectuarse dentro de los 4 meses de emitido el comprobante.

o

La cuenta corriente del adquirente debe encontrarse registrada en su contabilidad. 24



Cheques con Cláusula No negociable, no transferible: o

Que sea emitido a nombre del emisor del comprobante de pago.

o

Que verifique que fue el emisor del comprobante quien ha recibido el dinero. Para tal efecto, el adquirente deberá exhibir a la SUNAT copia del cheque emitida por el banco y el estado de cuenta donde conste el cobro del cheque. Cuando se trate de cheque de gerencia, bastará con la copia del cheque y la constancia de cobro emitida por el banco.

o

Que el total del monto consignado en el comprobante de pago haya sido cancelado con un solo cheque, incluyendo el impuesto y monto percibido.

o

Que el cheque corresponde a una cuenta corriente a nombre del adquirente, la misma que deberá estar registrada en su contabilidad.

o

Que el cheque sea girado dentro de los 4 meses de emitido el comprobante de pago.



Orden de pago: o

Debe de efectuarse contra la cuenta corriente del adquirente y a favor del emisor del comprobante de pago.

24

Ley del Impuesto General a las Ventas, TUO Aprobado por D.S. N° 55-99-EF, Edición en el Diario Oficial el Peruano, 1999, Art° 6.

o

Que el total del monto consignado en el comprobante de pago haya sido cancelado con una sola orden de pago, incluyendo el impuesto y el monto percibido.

o

El adquirente debe exhibir la copia de la autorización y nota de cargo o documento análogo emitido por el banco donde conste la operación.

o

El pago debe efectuarse dentro de los 4 meses de emitido el comprobante.

o

A la cuenta corriente del adquirente debe encontrarse registrada en su contabilidad.

En el caso de la simulación relativa, se permite la redención del crédito fiscal para adquiriente de buena fe, siempre que logre acreditar que no conocía la existencia el transferente oculto y cumpla con las disposiciones reglamentarias de bancarización. 

Pago del impuesto por parte del transferente oculto

El pago del impuesto consignado en el comprobante de pago por parte el responsable de su emisión es independiente del pago del impuesto originado por la transferencia de bienes, prestación o utilización de los servicios o ejecución de los contratos de construcción que efectivamente se hubiera realizado. 1.3.5 La Fiscalización de las operaciones no reales, la carga probatoria y la Calificación Económica del Hecho Imponible en la simulación. Con la finalidad de ocultar una determinada realidad económica negativa, muchas veces el deudor tributario trata de suplantar la realidad, creando situaciones aparentes que intentan cambiar hechos reales por otros que no lo son. Una operación no real será considerada como tal, cuando la misma a pesar de sustentarse en un comprobante de pago, no se ha concretado o verificado en la realidad, es decir, es una operación inexistente. Se sabe que algunos contribuyentes intentan, a través de estas estrategias, disminuir sus ingresos incrementando los gastos. Es por ello que la Sunat tiene el deber de hacer un cruce de información, a fin de determinar si lo que sucedió en la realidad es lo mismo que se ha presentado en los documentos que presentan los contribuyentes para respaldar las operaciones. Es por esto que los agentes económicos deben contar con todos los medios de prueba necesarios, como es el caso del cargo de recepción de los bienes, la guía de remisión, ingreso al almacén, contrato de servicios, cartas , mails, informes del servicio contratado, entre otros, para poder defenderse del reparo al crédito fiscal. 

Carga de la prueba

Los actos simulados calificados por la Sunat deben tener la aplicación de las normas tributarias correspondientes, de acuerdo a los actos realizados. De acuerdo a ello es que la Norma XVI del Código Tributario indica que la calificación de los actos simulados le corresponde a la Administración Tributaria. Para poder calificar la naturaleza del hecho imponible, la Sunat debe atender a los actos, situaciones y relaciones económicas que sean realizados por los deudores tributarios, es por ello que la Sunat tiene la potestad de verificar, fiscalizar, investigar y dar valoración de los actos y operaciones realizadas por los deudores tributarios. En la misma línea se establece entonces que la carga probatoria le corresponde a la propia administración Tributaria. En palabras de Lupi “Cualquier sujeto contra quien se interpone una pretensión basada en ciertos elementos de hecho, resulta obligado a desmentirla solo después que tales elementos de hecho hayan sido suficientemente demostrados según criterios empíricos o dictados por ley.”25 

Criterios considerados por la SUNAT para calificar una operación como no real

En las fiscalizaciones realizadas por la Administración Tributaria, ésta considera que existe indicios que una operación es no real cuando se configuran los siguientes supuestos: a)

Emisor del comprobante que tiene condición no habido.- Al respecto, la SUNAT

suele considerar una operación no real, cuando el emisor del comprobante de pago tienen la condición de no habido; al respecto debe mencionarse que la Administración debe acreditar que la condición de no habido del proveedor se configuró en la fecha en que se efectuó la transacción; asimismo dicha causal por sí misma no es suficiente para desconocer la realidad de la operación como lo señala los siguientes criterios jurisprudenciales: 

RTF N° 03243-5-2005 “La condición de no habido no es un hecho que por sí solo evidencie que la operación realizada no sea real, pues los hechos materia de examen se determinaron durante la fiscalización, siendo que en el caso de autos no se evidencia que la condición de no habido existía durante la realización de las operaciones observadas.”26



RTF N° 00891-1-2000 “No es posible cuestionar la fehaciencia de una factura de compra a contribuyente no habido pues la circunstancia de que al realizar la

25

LUPI, Rafaello. La carga de la prueba en la dialéctica del juicio de hecho. En Tratado de derecho Tributario dirigido por Andrea Amatucci. Editorial Temis, Bogotá 2001. 26 Resolución del Tribunal Fiscal N° 03243-5-2005

verificación y cruce de información posterior no se haya podido ubicar al vendedor, no es imputable al comprador, no pudiendo por tanto desconocerse su crédito fiscal.”27 En las citas anteriores se evidencia la necesidad de sustentar costo o gasto las empresas deben contar con la ficha RUC impresa del emisor del comprobante de pago obtenida por SUNAT Virtual, la cual deberá ser impresa el día de la emisión del comprobante de pago; además de contar con documentación adicional que acredite la fehaciencia de la operación. b)

Pago de la operación a través de medios de pago.- En las fiscalizaciones la SUNAT

toma como indicio de fehaciencia de la operación la acreditación del pago de la misma a través de medios de pago, entiéndase cheque no negociable, depósito en cuenta, orden de pago, criterio que ha sido validado por el Tribunal Fiscal, pero el cual solo es un indicio más. La no utilización de medios de pago por montos inferiores a los requeridos por el artículo 3 de la Ley N° 28194, no han sido materia de reparo por dicha causal, sino que se ha evaluado un conjunto de indicios que acreditaron la no fehaciencia de la operación. Lo antes señalado se puede corroborar en los siguientes criterios jurisprudenciales: 

RTF N° 26463-2-2009 “Las adquisiciones deben estar sustentadas en documentación adicional que acredite que estuvieron destinadas a la generación de sus rentas gravadas o al mantenimiento de su fuente productora, así como se debe de presentar elementos de prueba que sustentaran la existencia de las adquisiciones, tales como: guías de remisión, registros de ingreso al almacén u otros documentos, medios de pago.” 28



RTF N° 04355-3-2008 “No se acreditado que los proveedores de bienes o servicios hubieran realizado efectivamente operaciones con la recurrente, siendo que por el contrario se advierten circunstancias que restan fehaciencia a las operaciones económicas contenidas en las facturas emitidas por dicho proveedor, toda vez que la recurrente no probó haber empleado medios de pago por dichas operaciones.”29



RTF N° 06426-4-2007 “Que con relación a lo alegado por la recurrente en cuanto a que la Administración le exige documentación que no se encuentra obligada a llevar así como la utilización de medios de pago por operaciones que no corresponden a dicho sistema, cabe señalar que si bien en el requerimiento de la Administración se

27

Resolucion del Tribunal Fiscal N° 00891-1-2000 Resolución del Tribunal Fiscal N° 26463-2-2009 29 Resolución del Tribunal Fiscal N° 04355-3-2008 28

señalan documentos con los cuales acreditar la adquisición de bienes y servicios, éstos eran meramente enunciativos pues conforme se señala en dicho requerimiento no resultaban excluyentes de otros que a criterio de la recurrente hubiesen acreditado la realización de tales operaciones, lo que no ha cumplido, en el mismo sentido, la referencia a vouchers o estados de cuenta que acrediten el pago de las operaciones reparadas resultan ser referenciales.”30 Ahora bien, a propósito de la utilización de los medios de pago como un indicio que acredita la fehaciencia de la operación, es necesario analizar si es que es posible invocar el reconocimiento del costo o gasto, si es que se pagó con medio de pago un comprobante de pago calificado como no fidedigno de acuerdo a la Ley del IGV. El artículo 19 de la Ley del Impuesto General a las Ventas, señala que en el caso de los comprobantes de pago no fidedignos o que no cumplan con los requisitos legales y/o reglamentarios permite convalidar el crédito fiscal del IGV en tanto cumplan los siguientes requisitos: contengan la información mínima regulada en el artículo 1 de la Ley N° 29215, se cancele con uno de los medios de pago establecidos en el Reglamento de la Ley del IGV, se cumplan con los requisitos de la referida ley. En línea con la jurisprudencia antes citada, consideramos que el pago mediante medio de pago no es prueba suficiente que acredite la fehaciencia de la operación, sino que deberá considerarse dicha circunstancia como un indicio más que acredite la fehaciencia de la operación, por lo que consideramos parcialmente acertada la posición de la SUNAT en el informe antes citado. c)

Información obtenida de la Declaración Anual de Operaciones con Terceros. -

DAOT Del análisis de los resultados de requerimientos de fiscalizaciones recientes realizadas por la Administración es frecuente encontrar como fundamento del reparo por operación no real, cuando el proveedor ha omitido presentar la declaración anual de operaciones con terceros y/o cuando existen operaciones de compra no declarada por el contribuyente que han sido declaradas en el DAOT por el supuesto proveedor. Al respecto cabe precisar que el Tribunal Fiscal en la Resolución N° 5247-4-2013 ha señalado que en dichos supuestos la Administración debe efectuar una adecuada actuación

30

Resolucion del Tribunal Fiscal N° 06426-4-2007

probatoria de diversa documentación que acredite que la información declarada o no en DAOT conlleva a determinar la existencia de una operación no real. 

Consecuencias de la calificación como no fehaciente -

Desconocimiento del costo o gasto para determinar el Impuesto a la Renta.

-

Desconocimiento del Crédito Fiscal para determinar el Impuesto General a las Ventas, pues el artículo 18 de la Ley del IGV señala que sólo otorgan derecho a crédito fiscal aquellos conceptos que impliquen costo o gasto para el Impuesto a la Renta.

-

El pago de dividendos presuntos, pues el inciso g) del artículo 24‐A de la citada ley y el artículo 13‐B de su reglamento, establecen que se entiende por dividendos toda suma o entrega en especie que al practicarse la fiscalización resulte renta gravable de tercera categoría en tanto signifique una disposición indirecta de dicha renta no susceptible de posterior control, y que, entre otros casos, ello se produce cuando existen gastos sustentados por comprobantes de pago que acrediten una situación inexistente.

-

Determinación de las infracciones tipificadas en el artículo 178 numeral 1 del Código Tributario, por omisiones en la determinación del Impuesto a la Renta y en el Impuesto General a las Ventas.

-

Presunción de delito de Defraudación Tributaria, la reducción de la base imponible del Impuesto a la Renta por el uso de gastos no reales se encuentra tipificada en el artículo 1° de la Ley Penal Tributaria regulada por Decreto Legislativo N° 813, sin embargo para que se procese por este delito debe probarse la intencionalidad de la empresa de defraudar al fisco.

2. Artículo 62-c “Aplicación de los párrafos segundo al quinto de la norma XVI” 2.1. Incorporación en el Ordenamiento Jurídico El Art 62-C del Código Tributario fue incorporado al Texto Único Ordenado del Código Tributario (D.S N° 133-2013-EF) por el artículo 4 del Decreto Legislativo N°1422 publicado el 13 de setiembre del 2018. El Decreto Legislativo ya mencionado tiene por objeto brindar mayores garantías a los contribuyentes en la aplicación de la Norma XVI del Título Preliminar del Código

Tributario, así como, dotar a la Administración Tributaria de herramientas para su efectiva implementación.31 Este artículo 62-C está referido a la aplicación de los párrafos segundo al quinto de la norma XVI, cuyo fin es regular los efectos y situaciones a los que están sujetos los contribuyentes con la aplicación de la Norma XVI del Código Tributario , es decir, la norma anti elusiva. 2.2.- Relación con la Cláusula Anti- Elusiva Es importante señalar que este artículo está íntimamente ligado a la cláusula anti elusiva recogida en la norma XVI del Código Tributario. En ese sentido se tiene que el 18 de julio del 2012, entró en vigencia el Decreto Legislativo N° 1121 que incorporó la norma XVI al Código Tributario. Como ya se dijo esta norma XVI incorpora una cláusula anti elusiva generando dictada por la Organización para la Cooperación y el Desarrollo Económicos (OCDE), esta organización diseña modelos de cooperación internacional aplicados por la mayoría de países, y consideraron revestir de estas facultades a la administración tributaria Sin embargo, no se dictaminó un órgano independiente el cual revisa la legalidad de la aplicación de esta cláusula, por lo que se estimó que violentaba el principio de seguridad jurídica porque todas las negocios, actos jurídicos que se celebren entre las partes y que tengan consecuencias tributarias podrían ser materia de calificación por parte de la administración tributaria con facultades absolutas. Por lo que mediante Ley N° 30230, se suspendió la facultad de la Superintendencia Nacional de Aduanas y de Administración Tributaria – SUNAT para aplicar la norma XVI del Título Preliminar del Código Tributario, con excepción del primer y último párrafos, a los actos, hechos y situaciones producidas con anterioridad a la entrada en vigencia del Decreto Legislativo N° 112132; Que, a la fecha, han sido emitidas normativas como:

31

Presidente de la República, Decreto Legislativo N°1422, Decreto Legislativo que modifica el Código Tributario, entrado en vigencia el 14 de setiembre del 2018. 32 Congreso de la República, Ley N° 30230, Ley que establece medidas tributarias, simplificación de procedimientos y permisos para la promoción y dinamización de la inversión en el país, Art 8, entrado en vigencia el 13 de julio del 2014



Decreto Legislativo N° 1422 que modificó el Código Tributario con el objeto de brindar mayores garantías a los contribuyentes en la aplicación de la norma XVI, así como dotar a la Administración Tributaria de herramientas para su efectiva implementación



Decreto supremo Nº 085-2007-EF, que aprobó el Reglamento del procedimiento de fiscalización de la SUNAT



Decreto Supremo Nº 145-2019-EF que aprueba los parámetros de fondo y forma para la aplicación de la norma antielusiva general contenida en la Norma XVI del Título Preliminar del Código Tributario

Normativa necesaria para la reactivación de la cláusula antielusiva en todos sus extremos. “Actualmente la Norma XVI del Título Preliminar del Código Tributario es aplicable a los actos, hechos y situaciones producidas desde la vigencia del Decreto Legislativo N.° 1121, esto es, desde el 19.7.2012, siendo pertinentes para esos efectos las disposiciones del artículo 62-C del Código Tributario.”33 2.3.- Comité Revisor El 31 de julio del 2019 se publicó la Resolución de Superintendencia N° 153-2019/SUNAT que aprueba las normas necesarias para la implementación, organización y funcionamiento del Comité Revisor a que se refiere el artículo 62-C del Código Tributario, así como el procedimiento para que dicho comité emita la opinión sobre la existencia de elementos suficientes para aplicar la norma anti-elusiva general. El Comité Revisor se define como “un órgano administrativo colegiado de la SUNAT creado por el artículo 62-C del Código Tributario y al que se refieren el Reglamento del Procedimiento de Fiscalización de la SUNAT aprobado por el Decreto Supremo N.° 0852007-EF y normas modificatorias y los Parámetros de fondo y forma.”34 2.3.1 Miembros del Comité Revisor

33

Informe N° 116-2019-SUNAT/7T0000 del 27 de agosto del 2019. SUNAT, Resolución de Superintendencia N.° 153-2019/SUNAT ,Dictan las normas necesarias para la implementación, organización y funcionamiento del comité revisor a que se refiere el Art 62-C del Código Tributario, entrada en vigencia el 31 de julio del 201 34

“El Comité Revisor está conformado por tres (3) trabajadores de la SUNAT designados como miembros titulares y tres (3) trabajadores designados como suplentes”35 2.3.2 Requisitos para formar parte del Comité Revisor: Para ser parte del procedimiento de selección y ser designado como miembro del Comité Revisor, el trabajador de la SUNAT debe: 

Ser de profesión abogado o contador



Tener experiencia no menor de 10 años en el Sector Público en labores de determinación tributaria y/o auditoría y/o interpretación de normas tributarias



Haberse desempeñado como directivo en la SUNAT por un mínimo de 5 años de los 10 años antes referido



Contar con estudios de especialización en tributación o finanzas



Contar con capacitación sobre normas anti-elusivas



No tener sanciones disciplinarias vigentes.36

La designación es por 2 años, pudiendo ser ratificados por el Superintendente Nacional de Aduanas y de Administración Tributaria (el “Superintendente”). 2.3.3 Organización: “El Comité Revisor cuenta con un presidente y un secretario quienes son designados por el Superintendente Nacional de Aduanas y de Administración Tributaria de entre los miembros titulares. La designación se realiza con ocasión del nombramiento del miembro titular.” 37 2.3.4 Sobre la opinión del comité revisor respecto de la aplicación de la norma antielusiva general 

Sesiones del Comité Revisor: El Comité Revisor se reúne en sesiones para: emitir opinión respecto de la existencia de elementos suficientes para aplicar la norma antielusiva general; o disponer que se complemente o aclare el informe que hubiese preparado el agente fiscalizador. Por cada sesión, se levanta el acta respectiva.

35 36 37

Ibidem Ibidem Ibidem



Informe con la opinión del Comité Revisor: El informe con la opinión del Comité Revisor se aprueba por mayoría en la sesión respectiva. De existir una posición distinta a la mayoritaria, esta debe hacerse constar por escrito, tanto en el acta de sesión respectiva como en el informe de opinión. El referido informe de opinión se expide con posterioridad a la exposición del sujeto fiscalizado o transcurrido el plazo otorgado para su presentación.



Citación al sujeto fiscalizado: El Comité Revisor antes de emitir su opinión, debe citar, por única vez, al sujeto fiscalizado para que exponga ante aquel sus razones respecto de la observación contenida en el informe del agente fiscalizador, sobre la aplicación de la norma anti-elusiva general. La citación así como la respuesta a la solicitud de prórroga que el sujeto fiscalizado presente se realiza mediante carta debidamente notificada.



Presentación del sujeto fiscalizado a la citación: El sujeto fiscalizado o su representante legal puede acudir acompañado por sus asesores, en caso lo estime necesario. Para ello debe presentar un escrito al Comité Revisor identificando a dichos asesores hasta 2 días hábiles antes de la fecha fijada en la carta de citación respectiva. No se permitirá el ingreso a la sesión del Comité Revisor de aquel asesor no autorizado. La sesión del Comité Revisor en la que se lleve a cabo la exposición del sujeto fiscalizado debe contar con la asistencia de sus 3 miembros. Excepcionalmente, podrá llevarse a cabo con 2 miembros, en tanto la ausencia del tercero se produzca por caso fortuito o fuerza mayor suscitado dentro de las 24 horas previas a la citación y sustentado por escrito por el miembro respectivo. La sesión es de carácter reservado y culminada esta se emite la constancia de asistencia a que se refiere el artículo siguiente. En caso el sujeto fiscalizado no asista a la citación, se emitirá el acta correspondiente.38

38

Zuzunaga y Zegarra Abogados . Disponible en: http://www.zyaabogados.com/es/informativolegal/nota/regulan-al-comite-revisor-que-emite-opinion-sobre-la-aplicacion-de-la-norma-anti-elusivageneral/ Consulta: 23 de junio 2020.

2.4 Procedencia Se debe tener en cuenta que la aplicación de esta normativa se efectúa en un procedimiento de fiscalización definitiva, siempre que el órgano de la SUNAT que lleva a cabo dicho procedimiento cuente con la opinión favorable de un comité revisor. Esta competencia del comité revisor alcanza a los casos en los cuales en el procedimiento de fiscalización también se presenten actos, situaciones y relaciones económicas contempladas en los párrafos primero y sexto de la Norma XVI del Código Tributario.39 2.5.- Desarrollo del Procedimiento40 1.- El órgano que lleva a cabo el procedimiento de fiscalización definitiva debe emitir un informe que será remitido junto con el expediente de fiscalización al Comité Revisor. 2.- Este informe se notifica al sujeto fiscalizado, quien deberá declarar al órgano que lleva a cabo el procedimiento de fiscalización: 

Los datos de todos los involucrados en el diseño o aprobación o ejecución de los actos, situaciones o relaciones económicas materia del informe



Esto en la forma, condiciones que se establezcan mediante resolución de superintendencia

La omisión a la declaración o la declaración sin cumplir con la forma y condiciones establecidas mediante resolución de superintendencia implica la comisión de la infracción prevista en el numeral 5 del Art 177 Se ha de precisar que mediante Resolución de Superintendencia N° 152-2019/SUNAT se han establecido la forma y condiciones para que el sujeto fiscalizado realice la presentación de la declaración a la que se refiere este Artículo. La misma señala que para efectuar la declaración el sujeto fiscalizado debe utilizar el formato aprobado denominado “Declaración de Datos a que se refiere el artículo 62-C del Código Tributario” descargándolo de SUNAT

39

D.S N° 133-2013-EF, TUO del Código Tributario Art 62- C Aplicación de los párrafos segundo al quinto de la norma XVI 40 Ibidem

Virtual, ingresando la información que se solicita en él siguiendo las instrucciones detalladas en el mismo.41 3.- El comité revisor antes de emitir opinión, debe citar al sujeto fiscalizado para que exponga sus razones respecto a la observación contenida en el informe elaborado por el órgano que lleva a cabo el procedimiento de fiscalización 4.- El sujeto fiscalizado puede solicitar, por única vez prórroga de la fecha en la que debe presentarse ante el Comité revisor: 

Puede presentar una solicitud sustentada hasta el 3er día hábil anterior a la fecha fijada



El Comité revisor puede conceder la prórroga por 10 días hábiles más y debe notificar su respuesta al sujeto fiscalizado hasta el día anterior a la fecha en que dicho sujeto debe presentarse



De no producirse la notificación en la oportunidad indicada, se entiende concedida la prórroga

5.- El Comité Revisor debe emitir su opinión sustentada, bajo responsabilidad, dentro de los 30 días hábiles siguientes a la fecha en el que el sujeto fiscalizado se presentó ante él o de la fecha fijada para la presentación 6.-El Comité Revisor adopta opinión por mayoría y se pronuncia sobre la existencia o no de elementos suficientes para aplicar los párrafo segundo al quinto de la Norma XVI del Título Preliminar. Salvo que considere necesario evaluar aspectos no expuestos en el informe o complementar este, en cuyo caso dispone la devolución del informe con el expediente de fiscalización al órgano de la SUNAT que lleva a cabo el procedimiento de fiscalización definitiva. 7.- La opinión del Comité Revisor es vinculante para el órgano de la SUNAT que realiza el procedimiento de fiscalización definitiva y debe ser notificada al sujeto fiscalizado.

41

SUNAT, Resolución de Superintendencia Nº 152-2019/SUNAT, Establecen forma y condiciones para que el sujeto fiscalizado realice la presentación de la declaración a la que se refiere el Art 62-C del CT, entrado en vigencia el 27 de julio del 2019.

8.- El documento que contiene la opinión del Comité Revisor sobre la existencia o no de elementos suficientes para aplicar los párrafos segundo al quinto de la Norma XVI del Título Preliminar no constituye un acto susceptible de ser impugnado, y forma parte del expediente.

CONCLUSIONES Con respecto a la elusión tributaria, esta figura comprende la actuación del contribuyente de adquirir ahorro fiscal; que bien puede ser de modo legal o, en su contrario, ilegal. El objetivo de la norma general es impedir que los contribuyentes eviten realizar el pago de la obligación tributaria mediante el uso de actos jurídicos estimados por ley, para ello se entrega facultad a la administración tributaria de recalificar loas actuaciones de los contribuyentes. Del mismo modo, se debe diferenciar entre la norma anti elusiva general y las específicas, pues la primera de estas funciona como un medio provisional para aquellas elusiones no comprendidas en el ordenamiento jurídico, siendo que la realidad jurídica siempre está adelantada a la positivización de los actos; mientras que la norma anti elusiva específica es la referida a ciertos actos ya identificados que constituyen elusión tributaria. Es importante mencionar, que ambas cláusulas pueden coexistir en el ordenamiento jurídico. También existen conductas no elusivas como la economía de opción y la planificación fiscal admisible que no estiman alguna intención de reducir el monto determinado por ley mediante el uso de actos contrarios al ordenamiento

La simulación tributaria es aquella alteración aparente de la causa, o negocio jurídico o el objeto verdadero de un acto o contrato. Es el principal y más habitual comportamiento del defraudador. Este concepto se introdujo en la ley General Tributaria del año 1963. Establecía que los tributos se exigirían con arreglo a la naturaleza jurídica del presupuesto de hecho definido por la Ley. Con independencia de cualquiera que fuese la forma que los interesados le hubieran dado El Art 62- C del Código Tributario está referido a la “Aplicación de los párrafos segundo al quinto de la Norma XVI” y detalla el procedimiento a seguir con respecto a la norma anti elusiva recogida la Norma XVI, este artículo fue incorporado en el año 2018 y forma parte de la normativa necesaria para la reactivación de la cláusula anti elusiva en todo su extremo. Se tiene que dentro de este procedimiento actúa el comité revisor compuesto por 3 trabajadores de la SUNAT, que emite opinión vinculante para el órgano de la SUNAT que realiza el procedimiento de fiscalización definitiva BIBLIOGRAFÍA -

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