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Empresas de Servicios I. Introducción: Considerando que en el ámbito económico los servicios son actividades de naturaleza intangible realizadas por personas calificadas que aportan su esfuerzo muscular o su conocimiento intelectual a fin de realizar deseos y satisfacer necesidades o intereses de una determinada colectividad, recibiendo como contrapartida una retribución monetaria; se hace necesario, desde una perspectiva contable, como en toda actividad económica, conocer en esencia los elementos que dan forma al costo del servicio que se desea brindar y su consiguiente valor de venta. Más aun las empresas del sector de servicios- al igual que las empresas comerciales e industriales- si desean alcanzar el éxito en los negocios, actuando en un mercado globalizado competitivo, precisan acceder a información relevante relacionada con la determinación de los costos unitarios y fijación del valor de venta de los servicios que ofrecen, a los efectos de tomar la decisión de promover un servicio; o por el contrario, no brindar el servicio. A lo anterior, es debemos agregar que la Norma Internacional de Contabilidad NIC 2 Existencias estipula que las empresas proveedoras de servicios los valorará por los costos que suponga su ejecución o desarrollo, diferenciándolos en costos directos relacionados con el personal que brindara el servicio; y en costos indirectos distribuibles que son atribuibles al servicio brindado. Respecto a la gama de empresas conformantes del sector servicios es de entrever que en el entorno mundial es muy amplio su universo por la gran variedad de servicios que brindan estas, según la finalidad para la cual fueron creadas; características que igualmente es apreciable en nuestro país, donde incluso las empresas de servicios en términos numéricos son mayoría en comparación al número de empresas establecidas en el Perú que se desarrollan en la actividad del comercio y de la producción. No obstante, la notable presencia de la empresa de servicios en la actividad económica del país, son muy pocas las oportunidades que se presentan para escribir sobre la contabilidad de la citadas empresas. Es por ello que, en esta ocasión, nos abocaremos a los aspectos más representativos e importantes en la Contabilidad de los Servicios. FACEAC | EMPRESAS DE SERVICIOS

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II.

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Empresas del Sector Servicios

1) Fundamento Básico : Considerando como fundamento básico, que el ser humano para poder vivir precisa de bienes y de servicios a fin de satisfacer sus necesidades, se distingue dos elementos diferentes. Por un lado, los bienes son objetos tangibles que han de ser elaborados combinando materia y trabajo; y, por otro lado, los servicios son actividades de naturaleza intangible realizadas por la persona aportando esfuerzo muscular o conocimiento intelectual. 2) Concepto: Partiendo del fundamento básico antes expuesto, se puede enunciar que la empresa de servicios es el ente económico constituido para realizar actividades destinadas a satisfacer intereses colectivos a cambio de una retribución monetaria. Por lo tanto, la empresa de servicios es la persona jurídica que brinda servicios para realizar deseos y satisfacer necesidades de sus clientes. 3) Características: En el ámbito de las empresas del sector servicios se pueden distinguir las características siguientes:  Empresas que brindan servicios financieros o de intermediación financiera, como es el caso de los Bancos, Financieras, Cajas de Ahorro y Crédito, Cooperativas de Ahorro y Crédito, Empresas de Arrendamiento Financiero, Compañías de Seguro, administradoras de fondos de pensiones, entre otras.  Empresas que brindan servicios no financieros, entre las cuales se encuentran las que realizan actividades de electricidad, gas, agua; construcción; restaurantes y hoteles; transportes, almacenamiento y comunicaciones; alquileres y arrendamientos de inmuebles y bienes; servicios de educación y salud; servicios fiduciarios, de consultoría y asesoría; entre otros. FACEAC | EMPRESAS DE SERVICIOS

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 Para desarrollar sus actividades, por lo general, precisan de una significativa infraestructura como es el caso de los Bancos, Hoteles, Clínicas, Colegios, Universidades, Empresas de Transportes, estaciones de Radio y Televisión, entre otras. Asimismo, para brindar el servicio suelen contar con una importante presencia de profesionales, personal técnico y mano de obra calificada.  Los servicios son intangibles, esto es, de naturaleza inmaterial, no se almacenan. Se producen y, en seguida, son consumidos o vendidos. No es posible su almacenamiento para venta futura.  Tienen un costo cuantificable que suele ser subdividido en costo directo y costo indirecto. En el primero, predomina el valor de la mano de obra de la persona que realiza el servicio.  En algunos casos se precisará de materiales o insumos auxiliares para posibilitar el servicio en óptimas condiciones.  En la prestación del servicio se suele manejar órdenes especiales o específicas, en razón que en muchos casos el servicio no es tangible, será necesario adaptar el servicio por brindar a las necesidades del cliente o usuario.  El precio del servicio, por lo general, se determina antes de conocer su costo. En una empresa de servicios es difícil determinar el costo del servicio que se va a vender; por lo tanto, es difícil determinar el precio a ofertar al cliente.  En algunas empresas de servicio no hay productos similares, razón por la cual no se pueden reducir el costo utilizando el concepto de producción en serie. En empresas de prestación de servicios no es posible estandarizar el servicio, siempre existe una curva de aprendizaje o entrenamiento del personal técnico que no permite disminuir el costo del servicio. Sin embargo, aquello se constituye en una ventaja al momento de negociar con el cliente el precio del servicio.

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4) Procedencia de capital: Las empresas del sector servicios, al igual que las empresas comerciales y empresas industriales, según el origen de su capital social, tienen la clasificación siguiente: empresas públicas, empresas privadas, empresas transnacionales y empresas mixtas. a) Empresa Pública: Ente económico donde el capital social proviene del Estado. Empresa creada para satisfacer las necesidades de los usuarios que la iniciativa privada no cubre. Por ejemplo, la empresa Servicio de Agua Potable y Alcantarillado de Lima-SEDAPAL. b) Empresa Privada: entidad cuyo capital social ha sido aportado íntegramente por inversionistas particulares. Por ejemplo, la empresa local Transportes Ormeño, S. A. c) Empresa Transnacional: El capital de estas empresas provienen del extranjero, ya sean privadas o públicas. Por ejemplo, la empresa de comunicaciones Telefónica, cuyo capital es originario de España y tienen inversiones en diversos países, entre ellos, en el Perú. Otro ejemplo, en nuestro país es el caso del Hotel Sheraton, cuya sede principal está en Estados Unidos de Norte América y tiene filiales en el resto del mundo. d) Empresa Mixta: Entidad donde el capital social proviene de dos o de todas formas de empresas anteriormente señaladas. Por ejemplo, en el caso de Perú, se tiene el Banco Continental donde el accionariado lo comparten inversionistas extranjeros, nacionales y el Estado Peruano, éste último en menor cuantía. 5) Tamaño de la empresa: Si tenemos que referirnos al tamaño de la empresa, entre ellas, las prestadoras de servicios, habrá que considerar dos factores para su clasificación: número de personas o trabajadores que la integran; y el nivel de ingresos generados por ventas anuales.

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Así tenemos: Clasificación de Empresa Micro Pequeña Mediana Grande

N° Total de Trabajadores Uno (1) hasta diez (10) Once (11) hasta cincuenta (50)

Ventas Anuales Hasta monto máximo 150 UIT A partir de 150 UIT y hasta 850 UIT

De cincuenta y uno (51) hasta A partir de 850 UIT y hasta 4500 UIT doscientos cincuenta (250) Más de doscientos cincuenta Más de 4500 UIT (250)

6) Forma de asociarse: De acuerdo con el ordenamiento legal vigente como es la Ley N° 26886 Ley General de Sociedades, las empresas al organizarse en personas jurídicas – sean comerciales, industriales o de servicios – pueden constituirse en sociedad en alguna de las formas siguientes: Sociedad Anónima, Sociedad Colectiva, Sociedad en Comandita, Sociedad de Responsabilidad Limitada y Sociedad Civil. La constitución se conviene aportando bienes o servicios. La sociedad Anónima se constituye simultáneamente en un solo acto. Cada socio está obligado frente a la sociedad, por lo que se haya comprometido a aportar al capital social. a) Sociedad Anónima: La sociedad anónima puede adoptar cualquier denominación, debiendo figurar necesariamente la indicación “Sociedad Anónima” o las siglas “S. A.”. Cuando la actividad sólo puede ser desarrollada de acuerdo a Ley, por sociedades anónimas, el uso de la indicación o de las siglas es facultativo. En las sociedades anónimas el capital está representado por acciones nominativas y se integra por aportes de los accionistas, quienes no responden personalmente de las deudas sociales. No se admite el aporte de servicios en la sociedad anónima. FACEAC | EMPRESAS DE SERVICIOS

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Para que se constituya la sociedad es necesario que tenga su capital suscrito totalmente y cada acción suscrita pagada por lo menos en una cuarta parte. Igual regla rige para los aumentos de capital que se acuerden. Formas Especiales de Sociedad Anónima: *Sociedad Anónima Cerrada: Podrá sujetarse al referido régimen cuando tiene no más de veinte (20) accionistas y no tiene acciones inscritas en el Registro Público del Mercado de Valores. No se puede solicitar la inscripción en dicho registro de las acciones de una sociedad anónima cerrada. La denominación debe incluir la indicación “Sociedad Anónima Cerrada” o las siglas “S. A. C.” *Sociedad Anónima Abierta: Asume el régimen en mención cuando se cumpla una o más de las condiciones siguientes: -

Ha hecho oferta pública primaria de acciones u obligaciones convertibles en acciones; tiene más de setecientos cincuenta (750) accionistas;

-

Más de treinta y cinco por ciento (35%) de su capital pertenece a ciento setenta y cinco (175) o más accionistas, sin considerar dentro de este número aquellos accionistas cuya tenencia accionaria individual no alcance al dos por mil (2 000) del capital o exceda del cinco por ciento (5%) del Capital

-

Todos los accionistas con derecho al voto unanimidad la adopción a dicho régimen.

-

La denominación debe incluir la indicación “Sociedad Anónima Abierta” o las siglas “S. A. A.”

aprueban

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b) Sociedad Colectiva Entidad donde los socios responden en forma solidaria e ilimitada por las obligaciones sociales. Todo pacto en contrario no produce efecto contra terceros.

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Realiza sus actividades bajo una razón social que se integra con el nombre de todos los socios o de algunos o alguno de ellos, agregándose la expresión “ Sociedad Colectiva” o la sigla “S. C.”. La sociedad colectiva tiene plazo fijo de duración. La prórroga requiere consentimiento unánime de los socios. c) Sociedad en Comandita Organización en donde los socios colectivos responden solidaria e ilimitadamente por las obligaciones sociales; en tanto que los socios comanditarios responden sólo hasta la parte del capital que se hayan comprometido a aportar. El acto constitutivo debe indicar quiénes son los socios colectivos y quiénes los socios comanditarios. La sociedad en Comandita puede ser simple o por acciones. Realiza sus actividades bajo una razón social que se integra con el nombre de todos los socios colectivos, o de algunos, o alguno de ellos, agregándose, según corresponda, las expresiones “Sociedad en Comandita” o “Sociedad en Comandita por Acciones”, o sus respectivas siglas “S. en C.” o “S. en C. por A”. *En Comandita Simple: Deberá observar las reglas siguientes: -

El pacto social señalará el monto del capital y la forma en que se encuentra dividido. Las participaciones en el capital no pueden estar representadas por Acciones ni por cualquier otro título negociable

-

Los aportes de socios comanditarios sólo pueden consistir en dinero o bienes en especie

-

Los socios comanditarios no participan en la administración, salvo pacto en contrario

-

Para la cesión de la participación del socio colectivo se requiere acuerdo unánime de los socios colectivos y mayoría absoluta computada por persona de los socios colectivos y de la mayoría absoluta de los comanditarios computada por capitales.

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*En Comandita por Acciones: Deberá observar las disposiciones relativas a la sociedad anónima, además, los aspectos siguientes: -

El íntegro del capital está dividido en acciones, pertenezcan éstas a los socios colectivos o a los comanditarios.

-

Los socios colectivos ejercen la administración social y están sujetos a las obligaciones y responsabilidades de los directores de las sociedades anónimas;

-

Los socios comanditarios que asumen la administración adquieren la calidad de socios colectivos desde la aceptación del nombramiento.

-

La responsabilidad de los socios colectivos frente a terceros está regulada por las reglas contenidas en los artículos 265 y 273 de la Ley General de Sociedades; y

-

Las acciones pertenecientes a los socios colectivos no podrán cederse sin el consentimiento de la totalidad de los colectivos y de la mayoría absoluta computada por capitales de los comanditarios; las acciones de éstos son de libre transmisibilidad, salvo las limitaciones que en cuanto a su transferencia establezca el pacto social.

d) Sociedad Comercial de Responsabilidad Limitada El Capital está dividido en participaciones iguales, acumulables e inadmisibles, que no pueden ser incorporadas en títulos, valores, ni denominarse acciones. Los socios no pueden exceder de veinte (20) y no responden personalmente a las obligaciones sociales. Tiene una denominación, pudiendo utilizar, además, un nombre abreviado, al que en todo caso debe añadir la indicación “Sociedad Comercial de Responsabilidad Limitada” o su abreviatura “S.R.L.”. Considerando que la mencionada forma de sociedad a constituir está referida de manera explícita a empresas de la actividad comercial, dicha modalidad no es aplicable a las empresas del sector servicios.

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e) Sociedades Civiles En esta forma societaria su constitución responde a un fi n común de carácter económico, que se realiza mediante el ejercicio personal de una profesión, oficio, pericia, práctica u otro tipo de actividades personales por alguno, algunos o todos los socios. La sociedad civil puede ser ordinaria o de responsabilidad limitada. En la primera, los socios responden personalmente y en forma subsidiaria, con beneficio de exclusión, por las obligaciones sociales y lo hacen, salvo pacto distinto, en proporción a sus aportes. En la segunda, cuyos socios no pueden exceder de treinta (30), no responden personalmente por las deudas sociales. La sociedad civil ordinaria y la sociedad civil de responsabilidad limitada desenvuelven sus actividades bajo una razón social que se integra con el nombre de uno o más socios y con la indicación “Sociedad Civil” o su expresión abreviada” “S. Civil” III.

Identificación Internacional del Sector Servicios: Tomando como principal fuente de información las grandes divisiones, divisiones y agrupaciones contenidas en la Clasificación Industrial Internacional Uniforme – CIIU de los sectores por clase de actividad económica, elaborado por la Organización de las Naciones Unidas – ONU, a continuación se identifica a las unidades tipo integrantes del Sector Servicios:

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SECTORES POR CLASE DE ACTIVIDAD ECONOMICA

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Como es de apreciar en el cuadro, las unidades o empresas del Sector Servicios están comprendidas en seis de las nueve Gran División. Así tenemos:

Lo anterior corrobora la impresión de lo basto que resulta ser el sector servicios por la gran variedad de servicios que brindan las empresas creadas para tal fin, según la actividad económica que opten desarrollar. En tal razón, para los propósitos del presente libro su desarrollo estará referido preferentemente a las empresas de servicios de las actividades económicas siguientes: 11

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IV.

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TIPOS DE EMPRESAS DE SERVICIOS

Sobre la base de las empresas de servicios señaladas en el acápite anterior, seguidamente se describirá las características más importantes respecto a su actividad económica o servicio que brindan; re-conocimiento de ingresos; y estructura de costos. 1. Empresa Hotelera  Servicios que brinda: Negocio que ofrece un servicio de estancia o alojamiento en un lugar agradable al cliente. El servicio puede incluir alimentación y lavandería.  Reconocimiento de ingresos: El ingreso es reconocido básicamente en función al tiempo de estancia o uso de las habitaciones por parte de los huéspedes, importe que responde a una tarifa según las características o comodidades de la habitación elegida.  Estructura de costos: El costo directo está representado por el tiempo de las personas que se dedican a mantener limpias las habitaciones que utiliza el huésped. Servicio de limpieza, que es brindado todos los días que la habitación está ocupada por el cliente. En tanto que el costo indirecto está determinado por la depreciación de las instalaciones que son utilizadas para brindar el servicio de estancia; así como de los muebles y enseres de las habitaciones. 2. Restaurante  Servicios que brinda: Establecimiento que brinda fundamentalmente el servicio de gastronomía, bebidas y alimentos afines en el local o con entrega a domicilio, de ser el caso.

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 Reconocimiento de ingresos: El ingreso es reconocido básicamente por el expendio de comidas y bebidas consumidas por el cliente; o el logrado por los productos retirados por el cliente; o los que son entregados a domicilio a solicitud del cliente.  Estructura de costos: Es menester indicar que en los restaurantes se distinguen dos productos ofrecidos al mismo tiempo, comida y servicio de comedor. En el primer caso, para elaborar la comida, concurren los tres elementos del costo: materia prima, representados por los ingredientes; mano de obra, conformado por el tiempo de las personas que preparan la comida; y los costos indirectos que se generan en la cocina como son energía eléctrica, gas, agua, condimentos y otros para lograr el potaje solicitado por el cliente. En el segundo caso, servicio de comedor, interviene la mano de obra, representada por el tiempo de la persona que atiende la mesa para tomar las órdenes y encargada de alcanzar al cliente todo lo necesario para que ingiera los alimentos; y por los costos indirectos, los cuales pueden incluir la depreciación del local, la energía eléctrica utilizada en el área de servicio del comedor; también la depreciación del mobiliario y de utensilios: vajilla y cubiertos empleados para brindar el servicio de comedor. 3. Clínica  Servicios que brinda: Negocio dedicado a brindar el servicio de restablecer la salud física o mental del cliente, representado por el paciente a ser atendido. Atención que puede ser asistencia externa o ambulatoria; y asistencia con internamiento. Comprende en su caso, servicio de medicina veterinaria.  Reconocimiento de ingresos: El ingreso estará determinado en atención a los costos concurrentes que serán necesarios incurrir para brindar el servicio de salud. Su reconocimiento será básicamente cuando se brinda el servicio al paciente hasta el momento que es “dado de alta”, por el médico tratante. Ocasión en que la Clínica facturará, los días de internamiento, consumo de implementos clínicos, alimentos y otros accesorios personales utilizados por el paciente.  Estructura de costos: FACEAC | EMPRESAS DE SERVICIOS

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El costo directo incluye la mano de obra representada por el tiempo de los médicos y personal técnico que se dedican a la atención al paciente; las materias primas podrán estar determinadas por las medicinas, sueros, gasas y otros implementos utilizados durante la permanencia del paciente en la clínica; y los costos indirectos serán, al igual que en el hotel, los referentes a la permanencia de un huésped en el local. Esto es, la Clínica considerará los costos indirectos, incurridos para brindar el servicio, desde el momento del internamiento hasta la dada de alta del paciente. 4. Entidad Educativa  Servicios que brinda: Institución que se dedica con carácter exclusivo a la transmisión del conocimiento o del saber humano en los diferentes niveles y modalidades de formación académica. En el primer caso, como niveles se tiene la escuela primaria y secundaria; y previamente, el centro de educación inicial, para el aprestamiento de niños en edad pre-escolar; la Universidad, para impartir las denominadas carreras profesionales; los Institutos y academias de formación técnicas; y las Escuelas de Post Grado, que imparten los grados de Maestría y Doctorado. En el segundo caso, las modalidades, son los cursos presenciales; los cursos a distancia y los cursos en aulas virtuales.  Reconocimiento de ingresos: El ingreso es reconocido fundamentalmente conforme se imparte la instrucción o se dicten las clases. Es decir, habrá de tenerse en cuenta qué tanto se avanzó en el desarrollo de las asignaturas o cursos a dictar en el año o ciclo académico. En las entidades que suelen cobrar matrícula, el ingreso es reconocido cuando se percibe el referido derecho.  Estructura de costos: El costo directo más representativo en la entidad educativa está dado por la mano de obra referida al tiempo que dedica el profesor o docente para impartir la clase de la asignatura a su cargo. Para el cálculo del costo de la hora dictada se tendrá en consideración la categoría del profesorado: principal, asociado y auxiliar; como materias primas, se incluirá los materiales didácticos que la entidad entrega al alumno, necesarios para su formación académica; califican como costos indirectos, entre otros, el alquiler o depreciación del local donde se imparte la enseñanza Asimismo, la depreciación del mobiliario y equipos audiovisuales utilizados en el aula.

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5. Empresa de Transportes  Servicios que brinda: El negocio, básicamente, consiste en trasladar personas, activos biológicos y/o bienes materiales de un lugar a otro, mediante medios de transporte terrestre, ferroviario, marítimo o aéreo. El servicio de transporte puede ser urbano, interurbano, inter-provincial o internacional.  Reconocimiento de ingresos: En principio, el ingreso está representado por la venta de pasajes. Sin embargo, el ingreso será reconocido cuando el pasaje sea utilizado. Los pasajes vendidos y no utilizados serán reconocidos como ingresos diferidos. En el caso del transporte de animales plantas y otros bienes, el ingreso es reconocido cuando éstos son despachados hacia su destino de recepción.  Estructura de costos: En la empresa de transporte, el costo directo fundamentalmente está dado por la mano de obra representada por las horas de manejo del conductor, chofer o piloto que se necesitan para efectuar el traslado. Se incluirá en su caso, las horas del copiloto o asistente; como materia prima, se considerará el combustible: gasolina, petróleo o gas. Otros elementos a incluir en el costo son los neumáticos, baterías, repuestos y lubricantes utilizados en la unidad de transporte. Como costos indirectos, se incluirá la depreciación del vehículo, las remuneraciones del personal auxiliar o tripulación que acompaña en el viaje, así como el pago de seguro de vida de pasajeros y tripulación.

V.

PROCESO ACUMULATIVO DE LOS COSTOS

Como cuestión previa haremos una somera descripción del costo en una empresa industrial y en otra de índole comercial, así como su semejanza o diferencia con los costos en la empresa de servicios. Partiendo de la premisa que una idea por lo general es el punto de partida para producir un producto o servicio; por consiguiente, es preciso conocer cómo se van acumulando los elementos que dan forma al costo del bien o del servicio que desea vender una empresa.

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a) Costos en la Empresa Industrial En el caso de una empresa industrial, la acumulación de los costos estará basada fundamentalmente en el proceso de transformación que ha de experimentar la compra de las materias primas hasta convertirse en productos terminados para su venta. Entre las partidas integrantes de los costos en la actividad fabril, además de la compra de materias primas, se encuentran los precios de adquisición de los insumos; también se considera los gastos de menor importancia que tienen incidencia en la determinación del costo del producto fabricado. A continuación, se grafica el flujo de acumulación empresa industrial:

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costos

en

la

b) Costos en la empresa comercial En el caso de la empresa comercial, el proceso de acumular los costos se centra en la obtención de las mercaderías de los proveedores a los mejores precios en las condiciones más favorables, para luego ponerlas a disposición de los clientes a un precio adecuado a los efectos de darle un valor agregado al bien o producto al momento de venderlo.

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El proceso de acumulación de costos en la actividad mercantil comprende desde la compra de la mercadería al proveedor para hacerla llegar al cliente en un lugar aparente o punto de venta a fi n de que pueda adquirirla con comodidad a un precio razonable. Entre las partidas integrantes de los costos en la actividad comercial, además de la compra de la mercadería, se encuentran el transporte del producto, la publicidad para hacer conocer la existencia del bien; asimismo, otros gastos necesarios que inciden en la determinación del costo del producto adquirido como es el empaque o la envoltura necesaria para la presentación y consiguiente venta de la mercancía. Seguidamente, se muestra el flujo de acumulación empresa comercial:

de

costos

en

la

c) Costos en la empresa de servicios Respecto a la empresa que brinda servicios, en el proceso de acumular los correspondientes costos –a diferencia de las empresas industriales y comerciales el producto a ofertar no tiene materia física, es decir, tiene la condición de un bien intangible. En este tipo de empresas el elemento principal o insumo no es la materia prima, como lo es en la empresa industrial; o en el producto terminado, en el caso de la empresa comercial; se trata más bien de desarrollar una actividad especializada, física y/o intelectual, en beneficio del cliente. FACEAC | EMPRESAS DE SERVICIOS

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En algunas circunstancias, de acuerdo a la característica del servicio a ser brindado, el producto final se encuentra plasmado en un informe impreso en papel u otro medio donde no es necesario el papel, como es el caso del correo electrónico. Aun empleando apreciable cantidad de papel u otro elemento semejante, su costo resulta ser ínfimo en comparación al valor agregado que el servicio ejecutado proporciona al beneficiario. Por consiguiente, en la actividad de las empresas de servicios el principal recurso para lograr generar un producto de naturaleza inmaterial destinado a ser vendido, es la persona a quien se le reconoce una remuneración o un honorario por la realización del servicio encomendado. Cabe agregar, que entre las partidas integrantes de los costos en la actividad de servicios, además de las remuneraciones, se encuentran los gastos indirectos vinculados con el desarrollo del servicio hasta su culminación, como es el uso de equipos, alquileres, energía, entre otros gastos. Se muestra a continuación el flujo de acumulación empresa de servicios:

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costos

en

la

Prosiguiendo con el tema de los costos en la empresa de servicios, es menester indicar que el esquema de los costos aplicable en las empresas industriales también pueden ser empleado en las empresas del sector servicios. FACEAC | EMPRESAS DE SERVICIOS

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Téngase presente que las necesidades de información de un empresario industrial son esencialmente las mismas que denota el empresario al frente de un ente de servicios. La empresa de servicios, al igual que la empresa industrial, tiene la necesidad de generar información financiera y de costos para gerenciar sus operaciones y, por ende, tomar decisiones oportunas y correctas. Entre ambas empresas existe, en principio, una misma necesidad de obtener insumos para generar su producto. Así tenemos, la primera, precisa contar con recursos tangibles como es la materia prima para fabricar el producto; y la segunda, requiere análogamente disponer de recursos intangibles, dígase mano de obra calificada o tiempo empleado para generar el servicio solicitado. Al elemento señalado para determinar el costo del servicio, habrá que considerar, en muchos casos, los gastos incurridos en mantener, la infraestructura necesaria para realizar el servicio; como es la actividad educativa; el giro hotelero; la intermediación financiera que brindan los bancos; o la que precisan tener las clínicas, entre otras empresas de servicios. VI.

COSTOS DIRECTOS Y COSTOS INDIRECTOS DE SERVICIOS

Interiorizándonos en los costos de una empresa del sector servicios podríamos distinguir dos partidas o elementos importantes del costo que intervienen en el proceso de producción del servicio; como son de un lado, el costo directo de las horas que dedica el profesional o personal calificado en desarrollar el referido servicio; y de otro lado, el costo indirecto necesario para poder llevar a cabo el servicio, por ejemplo, en una sociedad de auditoría, el uso de computadoras, líneas telefónicas, necesidad de local o espacios aparentes, útiles de oficina o papeles de trabajo, entre otros. Sobre los costos de servicios, seguidamente se identifican los dos tipos de costos en algunas empresas del sector servicios. Así tenemos: 1.

Empresa Hotelera

 Costo Directo: La mano de obra representada por el tiempo de las personas que se dedican a mantener limpias las habitaciones que utiliza los huéspedes. Función directamente relacionada con el servicio de estancia que brinda el hotel, en razón de que la limpieza tiene que darse todos los días que la habitación está ocupada por el huésped.

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 Costo Indirecto: Incluyen los gastos por el alquiler o la depreciación de las instalaciones que se utilizan para brindar el servicio de alojamiento; así como, de los muebles y enseres de las habitaciones. Habrá de considerar, además, la parte proporcional del consumo de energía, agua, servicio de telefonía, internet y televisión en la habitación. Agregar, de darse el servicio lavado de sábanas y toallas de la habitación. Materiales indirectos como jabones, shampoo y papel higiénico, así como detergentes y materiales de limpieza empleados en el establecimiento. Asimismo, se considerará la mano de obra indirecta constituida por el tiempo que paga el hotel al personal de seguridad y consejería. De contar el hotel con servicio de restaurante, es preferible que los correspondientes costos sean valuados por separado como parte de otra unidad de negocio.

2. Restaurante  Costo Directo: En el servicio de comedor se considerará como mano de obra el tiempo que emplean las personas que atienden a la mesa, toma las órdenes de los comensales y encargada de que no falte lo necesario para que los clientes se sientan cómodos y desgusten sus alimentos.  Costo Indirecto: Incluirá, en su caso, el alquiler del local o la depreciación del inmueble utilizado para brindar el servicio de comedor; asimismo, la depreciación de los equipos de la cocina y mobiliario del salón comedor, energía eléctrica, agua empleadas para el área de servicio de comedor; habrá de considerar, también la depreciación de utensilios y vajillas como son cubiertos, platos y vasos utilizados para proporcionar el servicio. Cabe agregar que en estos establecimientos, además del servicio del comedor, se suele ofrecer la comida; y la entrega a domicilio. Para el primero, elaborar la comida o potajes, intervienen los tres elementos constitutivos del costo: materias primas, representadas por los ingredientes necesarios para su preparación; mano de obra, que considera el tiempo empleado de las personas cocineros, ayudantes que preparan la comida; y los costos indirectos que se incurren en la cocina por concepto de gas, energía eléctrica, agua, detergentes e insumos de

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limpieza; asimismo, considerar los condimentos y guarniciones que acompañan al plato solicitado. En tanto que en el segundo, reparto a domicilio o delivery, es preciso identificar además el costo de la entrega: tiempo de la persona encomendada, consumo de combustible y depreciación de la unidad de transporte, empaques de alimentos, seguros del conductor y de la unidad transportadora; asimismo, el pago de franquicias como es el caso de las denominadas comidas rápidas con representación internacional.

3. Clínica  Costo Directo: En el servicio de salud –humana o veterinaria– habrá de tener en cuenta la mano de obra representada por el tiempo de los médicos o cirujanos, enfermeras y personal técnico paramédicos que brindan sus servicios en la clínica de manera estable o de aquellos que lo hacen por horas y cobran sus honorarios a los pacientes por intermedio del establecimiento. También será menester costear las horas asignadas al cuidado, vigilancia y atención a los pacientes internados en la clínica, por parte de médicos residentes y personal auxiliar que están de guardia para afrontar cualquier emergencia.  Materias Primas: Podrá incluir las medicinas, sueros, sangre, gasas, vendas. Jeringas, agujas u otros implementos de uso personal que son utilizados durante la estancia del paciente en la clínica, sea en la sala de operaciones o en la habitación.  Costo Indirecto: En principio, son los mismos gastos que considerará un hotel en lo referente a la permanencia de un huésped en su establecimiento. Análogamente, la clínica valuará los costos indirectos incurridos durante el tiempo que este internado un paciente hasta su dada de alta. En la medición de los costos se tendrá en cuenta el empleo de equipos especializados como son rayos x, tomógrafos, cámaras de resonancia magnética, hiperbárica, equipos de cardiología, ecografía, entre otros. Asimismo, habrá de incluirse en el costo indirecto el uso de las salas de recuperación, de rehabilitación y de fisioterapia, etc. A todo lo anterior, es de señalar que, además, de la atención médica, se incluirá por separado el costo que se incurre por el servicio de restaurante, comidas medicadas, dietas o convencionales. En el caso que la clínica cuente con una farmacia en el local, será mejor administrar los precios de venta y correspondientes costos de venta de forma separada como otra unidad de negocio. Asignándole FACEAC | EMPRESAS DE SERVICIOS

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proporcionalmente los gastos de alquiler o de depreciación, agua y luz por el área que ocupa del local. Como se ha podido apreciar es muy importante conocer los costos de este tipo de servicios, a fin de poder establecer los precios de las denominadas tarifas médicas que van desde una consulta, pasando por una profilaxia dental ambulatoria, hasta un trasplante de corazón. 3.

Centro Educativo

 Costo Directo: El elemento más representativo está dado principalmente por el tiempo que dedica el profesor encargado de impartir la clase, según la asignatura encomendada. Se incluirá, en su caso, el costo relacionado con el sueldo horario del asistente que participa en el desarrollo de las prácticas en aula y laboratorios. Tratándose de una universidad, para calcular el costo de la hora dictada habrá de tenerse en cuenta, además, la categoría del personal docente: Principal, Asociado y Auxiliar. Asimismo, si tienen estudios de posgrado, esto es, Maestría o Doctoral. Características inherentes a la capacitación continúa del docente que modifican el valor de la hora dictada, sea para los cursos de pregrado o de posgrado, lo cual ha de incidir en la fijación del precio de las pensiones o cuotas mensuales de enseñanza.  Materias Primas: Se incluirá los insumos o materiales que la entidad educativa ha utilizado en la enseñanza y puede ser debitado directamente a cada alumno. El costo va en relación al grado de formación del educando; educación inicial, primaria, secundaria, superior o posgrado.  Costo Indirecto: Comprenderá los costos relacionados con el alquiler o depreciación del local, según sea el caso; también la depreciación del mobiliario de las aulas y de los equipos audiovisuales para impartir la enseñanza. Además, se tendrá en cuenta la asignación de los gastos por servicios de agua, energía eléctrica imputables a cada aula de clases. Asimismo, deberá incluirse dentro de los costos indirectos los desembolsos incurridos o los contratos suscritos por mantenimiento de los equipos técnicos e infraestructura física utilizada para desarrollar el servicio educativo. Cabe señalar, que en algunas entidades educativas, disponen también de otros servicios que funcionan como negocios conexos tales como librería; comedor o cafetería; bazar de uniformes e implementos deportivos; e incluso, tienen inmuebles para el alojamiento de alumnos foráneos.

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En estos casos, es recomendable administrar por separado –como otras unidades de negocios los precios de venta y sus respectivos costos de venta. Para lo cual se les asignará de manera proporcional los gastos incurridos por alquiler o depreciación, agua y energía eléctrica en función del área que ocupan del local educativo.

4. Empresa Consultora  Costo Directo: Lo constituye la mano de obra relacionada con el tiempo que emplearán los profesionales o personal calificado encargados de desarrollar el servicio solicitado. En la denominada empresas gestoras de negocios el personal técnico está conformado por abogados, contadores, economistas, ingenieros, sicólogos u otros profesionales con experiencia en las diferentes actividades vinculadas con la gestión empresarial. Para brindar el servicio profesional; y por ende, para determinar el costo de la hora del servicio, el personal especializado suele ser clasificado por categorías, tales como socios, gerentes, encargados y asistentes. En algunos casos, se utiliza denominaciones sinónimas de senior y junior para referirse a las dos anteriores categorías. Para calcular el valor de venta por hora de cada profesional, según su categoría, que intervenga en el trabajo de campo, será necesario estimar previamente cuantas horas se precisan utilizar por categoría para ejecutar el servicio encomendado, en base al número de horas facturables anuales previstas por la empresa consultora. Determinadas las horas por utilizar se procederá a calcular el costo de la hora por cada categoría. El citado costo considerará el sueldo por año; además, conforme a la legislación laboral, deberá provisionarse dos remuneraciones por Fiestas Patrias y Navidad; un sueldo al año por Compensación por Tiempo de Servicios. Asimismo, se calculará por aporte a la seguridad y previsión social en base a las remuneraciones del personal técnico. En su caso, constituirá costo directo los honorarios de profesionales o personal técnico contratado para ejecutar una parte específica del trabajo encomendado por el cliente, bajo la modalidad de servicios encargados a terceros.  Costo Indirecto:

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Deberá incluir la depreciación de las computadoras personales o laptop que utilizan los auditores para ejecutar su trabajo; la depreciación FACEAC | EMPRESAS DE SERVICIOS

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del espacio físico y mobiliario asignado –en el local de propiedad de la consultora al equipo de trabajo encargado de desarrollar el servicio. Como gastos indirectos se puede considerar, además, los referentes a las cargas por energía eléctrica, telefonía e internet y agua imputables al servicio en ejecución. También, se incluirá como materiales indirectos los gastos referidos a papelería y útiles de oficina que son necesarios emplear para realizar el servicio. Por lo tanto, conociendo o estimando los costos directos e indirectos que han de intervenir en un servicio que brindará la empresa consultora; para establecer el costo del servicio tal como se indicó, se tendrá en consideración el costo directo representado por la remuneración anual de cada auditor o especialista, según su categoría, más un porcentaje de los costos indirectos igualmente anualizados, para lo cual se puede aplicar la fórmula siguiente:

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COSTO DE LAS EMPRESAS DE SERVICIOS En general, los costos de las prestaciones de servicios se encuentran compuestos por todos los esfuerzos económicos orientados a la prestación de los servicios. Es decir, el costo de las entidades prestadoras de servicios se compone fundamentalmente de la mano de obra y otros costos del personal directamente involucrado en la prestación del servicio, incluyendo al personal de supervisión y otros costos indirectos atribuibles, así como el costo de los materiales que pudieran haber sido empleados. Para registrar los costos incurridos en la prestación de servicios, estos deben acumularse en la Clase 9, tal como se muestra a continuación:

A fin de complementar lo anterior, a continuación se mostrará la dinámica de cuentas de acuerdo con la naturaleza del gasto:

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Estos costos, conforme con el criterio de asociación, deben reconocerse como gasto del periodo, a medida que se va reconociendo el ingreso de acuerdo con el grado de avance.

II. ¿CUÁNDO SE RECONOCE EL INGRESO EN UNA PRESTACIÓN DE SERVICIOS?. El ingreso por prestación de servicios de acuerdo con el párrafo 20 de la NIC 18 se reconoce cuando el resultado de la transacción pueda ser estimado con fiabilidad, considerando para ello el porcentaje de realización del servicio en la fecha de cierre del ejercicio, por consiguiente, solo se contabilizarán los ingresos procedentes de la prestación de servicios cuando se cumplan las siguientes condiciones: • El importe de los ingresos pueda medirse con fiabilidad. • Es probable que la empresa reciba los beneficios o rendimientos económicos asociados con la transacción. • El grado de realización de la transacción, al final del periodo, pueda ser medido con fiabilidad. • Los costos ya incurridos en la prestación, así como los que quedan por incurrir hasta completarla, puedan ser medidos con fiabilidad. Asimismo, cuando nos encontremos al final del periodo económico con un servicio en ejecución, de cumplirse con las condiciones antes señaladas, se reconocerá como ingreso atendiendo al porcentaje de realización del servicio en la fecha del cierre. Para lo cual se puede utilizar: i) la inspección de los trabajos ejecutados; ii) la proporción de los servicios ejecutados hasta la fecha, como porcentaje del total de servicios a prestar; o iii) la proporción que los costos incurridos hasta la fecha suponen sobre el costo total estimado de la operación, calculada de manera que solo los costos que reflejen servicios ya ejecutados se incluyan entre los costos incurridos hasta la fecha y solo los costos que reflejan servicios ejecutados o por ejecutar se incluyan en la estimación de los costos totales de la operación. De ello se tiene que de no cumplirse las condiciones señaladas en la norma de medición, el costo de producción del servicio en fase de ejecución se activará como existencia.

III. COSTO DE LAS EXISTENCIAS DE UN PRESTADOR DE SERVICIOS En el caso del prestador de servicios, tal como se describe en el párrafo 19 de la NIC 2 (Costo de los inventarios para un prestador de servicios), dichas existencias se encontrarán compuestas fundamentalmente de mano de obra y otros costos del personal directamente involucrado en la prestación del servicio, incluyendo personal de supervisión y otros costos indirectos atribuibles, las cuales se medirán por los costos que suponga su producción (costo de producción).

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De otro lado, no se incluirán en el costo de las existencias la mano de obra y los demás costos relacionados con las ventas (gastos de ventas), y con el personal de administración general (gastos de administración). Asimismo, se excluirán los márgenes de ganancias y los costos indirectos no atribuibles que, a menudo, se tienen en cuenta en los precios facturados por el prestador de servicios.

Acorde con el Plan Contable General Empresarial, las empresas prestadoras de servicios respecto de aquellos servicios semi terminados o terminados, respecto de los cuales aún no debiera reconocerse el ingreso, deben emplear: • Existencias de servicios en proceso (subcuenta 23.5 Existencias de servicios en proceso), que se compone de la mano de obra y otros costos involucrados en la prestación del servicio mientras esta no se ha concluido, tal como se muestra a continuación:

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De lo anterior, las existencias de servicios están relacionadas con ingresos aún no reconocidos por la prestación de dichos servicios; sin embargo, a medida en que se devengan deberá reconocerse el correspondiente gasto empleando la subcuenta 69.2 Productos terminados (Subcuenta 694 Servicios), tal como se muestra a continuación:

CASO PRÁCTICO

Un restaurante dedicado exclusivamente a la producción de salchipapas tiene un inmueble donde desarrolla su actividad dividido en tres partes: una oficina, el restaurante y la cocina. Las salchipapas se consumen en el restaurante. Para la elaboración de las salchipapas, se requiere de lo siguiente: • Materia prima Para la elaboración de 100 porciones de salchipapas, se requiere de las siguientes materias primas: 28

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 Mano de obra Las salchipapas son elaboradas por 4 personas que cobran S/. 35 (importe que incluyen las cargas sociales) cada uno por 100 platos producidos.  Gastos indirectos de fabricación:

 Depreciación de muebles y equipos

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 Ventas En vista de que el promedio mensual de las ventas es de 3,000 platos y el precio de venta por 100 platos es de S/. 1,000, siendo el importe de las ventas mensual de:

SOLUCIÓN:

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Por la mano de obra

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CONTABILIDAD DE SERVICIOS 

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Gastos indirectos de fabricación

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CONTABILIDAD DE SERVICIOS 

Por la depreciación



Determinación del costo variable por 3,000 platos

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Costo fijo mensual: S/. 4,250.00 + S/. 96.00 = S/. 4,346.00 Costo total por 3,000 platos FACEAC | EMPRESAS DE SERVICIOS

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

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Por el reconocimiento de los ingresos obtenidos por la empresa de servicios

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