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• Isela Santiago Zelada

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Informativo Caballero Bustamante

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NOVEDADES WEB La Fehaciencia y la descripción detallada en los Comprobantes de Pago RTF Nº 01016-10-2012 Expediente Nº

:  13708-2011

Asunto

: Cierre de Establecimiento

Procedencia

:  Lima

Fecha

:  20.01.2012

I. Criterio adoptado por el Tribunal Fiscal Del tenor de la resolución materia del presente comentario, se pueden extraer los siguientes criterios: “Que de la revisión del acta probatoria antes citada, se aprecia que el fedatario de la Administración no ha consignado detalladamente los bienes materia de la operación toda vez que en el rubro denominado “Descripción detallada de los bienes comprados / servicios solicitados” se limitó a consignar frase “Yogurt” y “Caja de turrón”, lo que tal como este Tribunal ha interpretado en la Resolución N° 06620-5-2010 –entre otras– resta fehaciencia a la comisión de la infracción tipificada en el numeral 1 del artículo 174° del Código Tributario. Que en tal sentido, atendiendo a que la Resolución de Intendencia N° 034-0120006475, que dispuso el cierre de establecimiento del recurrente por un período de tres (3) días calendarios, se encuentra sustentada en el acta probatoria señalada en el considerando precedente, corresponde revocar la apelada y dejar sin efecto la citada resolución de intendencia, careciendo de relevancia analizar los demás argumentos de la recurrente expuestos en su escrito de apelación” (el subrayado nos corresponde).

II. Argumentos esbozados por las partes 1. Argumentos de la Recurrente Según sostiene la recurrente, en el Acta Probatoria N° 0200600148215-01 no se consignó detalladamente los bienes materia de la operación de venta, hecho que

determina que se haya restado fehaciencia al referido documento, motivo por el cual no se encuentra acreditada la comisión de la infracción que se le atribuye. 2. Argumentos de la Administración Tributaria De otro lado, la Administración Tributaria sostiene que la recurrente incurrió en la infracción tipificada en el numeral 1 del artículo 174° del Código Tributario, al no haber emitido el comprobante de pago correspondiente a la operación gravada, según consta en el Acta Probatoria N° 0200600148215-01, y que al haber cometido la misma infracción por segunda vez, le corresponde la sanción de cierre de establecimiento por tres (3) días calendarios. 3. Considerandos esbozados por el Tribunal Fiscal La segunda instancia administrativa en materia tributaria establece que, de conformidad con lo previsto en el artículo 165° del Código Tributario, la infracción se determina en forma objetiva y que en el control del cumplimiento de obligaciones tributarias administradas por la SUNAT, se presume la veracidad de los actos comprobados por los agentes fiscalizadores. De otro lado, de acuerdo con lo establecido en el numeral 1 del artículo 174° del Código Tributario, se establece que constituye infracción relacionada con la obligación de emitir, otorgar y exigir comprobantes de pago, no emitir y/o no otorgar comprobantes de pago o documentos complementarios a éstos distintos a la guía de remisión Asimismo, el artículo 4° del Reglamento del Fedatario Fiscalizador, aprobado mediante Decreto Supremo N° 086-2003EF, modificado por Decreto Supremo N° 101-2004-EF, establece que el fedatario fiscalizador tiene como una de sus funciones, dejar constancia de las acciones u omisiones que importen la comisión de las infracciones tributarias, para lo cual levantará el acta probatoria en la que se dejará constancia de hechos y/o de la infracción cometida. Igualmente, de la aplicación concordada de los artículos 5° y 6° del Reglamento





del Fedatario Fiscalizador, se tiene que los documentos emitidos por el fedatario fiscalizador tienen el carácter de documento público, y deben permitir la plena acreditación y clara comprensión de los hechos que se hubieren comprobado, siendo que las actas probatorias, por su calidad de documentos públicos, constituyen prueba suficiente para acreditar los hechos realizados que presencia o constate el fedatario fiscalizador. En el Acta Probatoria N° 020060014821501 de 05 de agosto de 2010 el fedatario de la Administración intervino el establecimiento de la recurrente, ubicado en Prolongación Av. Perú Mz G 34 Lote 22, Callao, efectuando la compra de dos “Yogurt” y una “Caja de turrón” por la suma total de S/. 17.00, los que fueron cancelados con un billete de S/. 20.00, recibiendo como vuelto S/. 3.00, sin embargo no se le otorgó el comprobante de pago que acreditara la operación realizada, pesa a haber esperado en dicho establecimiento por el lapso de dos minutos para tal efecto, que se retiró para luego regresar, identificarse y comunicar la infracción cometida. Debe señalarse que, de conformidad con lo establecido en el artículo 165° del Código Tributario, se presumen la veracidad de los actos comprobados por los agentes fiscalizadores, tal es así que el contenido de las actas probatorias emitidas por el fedatario fiscalizador tiene la presunción de veracidad respecto de los hechos comprobados con motivo de la inspección, investigación y control; no obstante ello, no procede la aplicación de la multa al carecer el Acta Probatoria de fehaciencia.

III. Nuestros comentarios 1. Algunos conceptos básicos Con la finalidad de poder realizar un análisis lo más certero posible, se hace necesario que revisemos algunos conceptos consustanciales al Procedimiento de Inspeccion, Verificación y/o Control, como son: “Fedatario Fiscalizador”, “Acta Probatoria” y “Hechos Verificados”, los que pasamos a desarrollar a continuación.

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1.1. El Fedatario Fiscalizador De conformidad con lo previsto por el artículo 1° del Decreto Supremo N° 08620033-EF, Reglamento del Fedatario Fiscalizador, se entiende por el término “Fedatario Fiscalizador” al tipo de agente fiscalizador que, siendo trabajador de la SUNAT se encuentra autorizado por ésta para efectuar la inspección, control y/o verificación del cumplimiento de las obligaciones tributarias de los administrados en los términos previstos en este Reglamento, debidamente concordado con el artículo 165° del Código Tributario. Siendo ello así, queda claro que no cualquier servidor o funcionario (trabajador) de la SUNAT se encuentra premunido por el sólo hecho de ser tal, de la autorización necesaria para poder llevar adelante la diligencia del levantamiento de un Acta Probatoria, en la medida que ello es un asunto de especial trascendencia en un procedimiento de verificación, por cuanto a través de la misma se deja constancia de situaciones fácticas. 1.2. Las Actas Probatorias De otro lado, el literal b) del artículo 1° del Decreto Supremo N° 086-2003-EF, establece –entre otros–, que las Actas Probatorias, son documentos que emite el Fedatario Fiscalizador mediante los cuales deja constancia de los hechos que comprueba en ejercicio de sus funciones, con motivo de la inspección, control y/o verificación del cumplimiento de las obligaciones tributarias. Al respecto, esta disposición se complementa con el artículo 6° del mismo cuerpo normativo el mismo que dispone que el Fedatario Fiscalizador deberá dejar constancia de los hechos que comprueba con motivo de la inspección, control y/o verificación del cumplimiento de las obligaciones tributarias en ejercicio de las funciones, en los documentos denominados Actas Probatorias, agregando que las mismas, por su calidad de documentos públicos, constituyen prueba suficiente para acreditar los hechos realizados en presencia del Fedatario Fiscalizador, lo que permitirá que dichas actas sustenten la aplicación de la sanción correspondiente, de ser el caso. A mayor abundamiento, el artículo 5° del Reglamento establece que los Documentos emitidos por el Fedatario Fiscalizador, en el ejercicio de sus funciones, tienen el carácter de documento público, de acuerdo con lo dispuesto en el numeral 43.1 del artículo







43° de la Ley Nº 27444, Ley del Procedimiento Administrativo General. En consecuencia, de conformidad con la presunción de veracidad a que se refiere el segundo párrafo del artículo 165° del Código Tributario, dichos Documentos producen fe respecto de los hechos comprobados por el Fedatario Fiscalizador con motivo de la inspección, control y/o verificación del cumplimiento de las obligaciones tributarias, de acuerdo a lo establecido en los artículos 6°, 7° y 8° del Reglamento; no obstante ello, en aquellos supuestos en que el Acta Probatoria carezca de fehaciencia –como el presente caso–, a pesar de la presunción, no será factible que los hechos “comprobados” por el Fedatario Fiscalizador produzcan fe de la ocurrencia fáctica de los mismos. De otro lado, los referidos Documentos podrán tener opciones para marcar o llenar los espacios establecidos en los mismos respecto de los hechos que se compruebe. Lo consignado en dichos Documentos deberá permitir la plena acreditación y clara comprensión de los hechos comprobados por el Fedatario Fiscalizador. Cabe indicar que los Documentos no pierden su carácter de documento público ni se invalida su contenido, en aquellos supuestos en los cuales: – El deudor tributario o sujeto intervenido manifieste su negativa y/u omita intencionalmente suscribir los Documentos que requieren su firma, o se niegue a recepcionar la copia del Documento que entregue el Fedatario Fiscalizador. En estos casos, constituye prueba suficiente de esta circunstancia, la constancia de dicha negativa u omisión consignada en el Documento correspondiente por parte del Fedatario Fiscalizador. – Presenten observaciones, añadiduras, aclaraciones o inscripciones de cualquier tipo, consignadas por el deudor tributario, sujeto intervenido o el Fedatario Fiscalizador a pedido de estos últimos.

1.3. Los Hechos Verificados Otro de los conceptos respecto de los cuales resulta necesario tener muy en claro sus alcances, sobre todo, aquél que le otorga el Reglamento, es el término “hechos”, sobre el cual el literal c) del referido artículo 1° del Reglamento a la letra prescribe lo siguiente: “A las acciones, omisiones, circunstancias y/o cualquier otra situación que el Fedatario Fiscalizador compruebe en ejercicio de sus funciones, con motivo de la inspec-



ción, control y/o verificación del cumplimiento de las obligaciones tributarias”. En tal sentido, de lo expresado por la norma glosada en el párrafo precedente resulta claro que cuando se alude a “hechos” dentro del contexto de un Acta Probatoria, nos estamos refiriendo en general, a cualquier circunstancia fáctica que acontece con relación al sujeto que es objeto de la inspección, control y/o verificación del cumplimiento de sus obligaciones tributarias, las mismas que son percibidas en el instante en que se producen por el Fedatario Fiscalizador a través de los sentidos, de los cuales se deja constancia en la referida acta.

2. ¿Cuáles son las funciones del Fedatario Fiscalizador? De acuerdo a lo previsto en el artículo 4° del Decreto Supremo N° 086-2003-EF, son funciones del Fedatario Fiscalizador –entre otras–, la de dejar constancia de las acciones u omisiones que importen la comisión de las infracciones tributarias a que se refieren los numerales 1 y 5 del artículo 173° (Infracciones relacionadas con la obligación de inscribirse o acreditar la inscripción en los Registros de la Administración); numerales 1, 2, 3, 4, 5, 6 y 7 del artículo 174° (Infracciones relacionadas con la obligación de emitir, otorgar y exigir comprobantes de pago y/u otros documentos); numerales 5, 10 y 12 del artículo 177° (Infracciones relacionadas con la obligación de permitir el control de la Administración, Informar y Comparecer ante la misma) y numeral 4 del artículo 178° (Infracciones relacionadas con el cumplimiento de las obligaciones tributarias) del Código Tributario, para lo cual levantará un Acta Probatoria en la cual se deje constancia de dichos hechos y/o de la infracción cometida. 3. Acreditación y Fehaciencia de la Infracción El artículo 171° del Código Tributario establece que la Administración Tributaria ejercerá la facultad de imponer sanciones de acuerdo con los principios de Principios de Legalidad, Tipicidad, entre otros, contemplados en el artículo 230º de la LPAG, los cuales tienen por finalidad la de proteger al administrado contra los excesos que pudiera cometer la Administración Pública. En concordancia con ello, a fin de poder aplicar correctamente las multas es necesario que deban acreditarse los elementos que componen la infracción, los cuales deben concordar perfectamente con el hecho fáctico, debiendo sustentarse con documentación que resulte fehaciente.

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RTF N° 9761-2-2011 No resulta acreditada la comisión de la infracción tipificada en el numeral 1) del artículo 174º del Código Tributario, si la Acta Probatoria presenta inconsistencias entre la fecha de inicio y término de la vigencia de la credencial del funcionario encargado de la intervención Se revoca la apelada, que declaró infundada la reclamación presentada contra la resolución de multa, emitida por el numeral 1) del artículo 174º del Código Tributario, atendiendo a que el Acta Probatoria que sustenta el valor presenta inconsistencias entre la fecha de inicio y de término de la vigencia de la credencial del funcionario encargado de la intervención, lo que le resta mérito probatorio, por lo que, no resulta acreditada la comisión de la citada infracción, y en consecuencia, se deja sin efecto la referida resolución de multa. RTF N° 11556-10-2011 Vinculación entre el local intervenido y el recurrente Se revoca la apelada que declaró infundada la reclamación presentada contra una resolución de multa girada por el numeral 1) del artículo 174º del Código Tributario. Se señala que en el Acta Probatoria se consigna como datos del deudor tributario el nombre y 20 número de Registro Único de Contribuyente (RUC) del recurrente sin hacer alusión a que se haya solicitado algún documento que lo vincule con el establecimiento intervenido o las razones por las cuáles se consigna su nombre y número de RUC. Asimismo, se observa de los registros de la Administración que el domicilio fiscal del recurrente no corresponde al lugar en el que se llevó a cabo la intervención. En ese sentido, del contenido del acta probatoria no es posible establecer un vínculo entre el recurrente y la comisión de la infracción sancionada, dado que ésta sólo certifica que en la intervención se detectó una infracción en un lugar específico mas no que fue el recurrente quién la cometió, criterio recogido en las Resoluciones del Tribunal Fiscal N° 065022-2004, 011509-3-2008, 011510-3-2008, 027353-2009 y 00750-3-2010.

4. Acreditación de la Infracción De acuerdo con el Diccionario de la Lengua Española, “acreditar” significa: “Hacer digno de crédito algo, probar su certeza o realidad”. Para el caso que nos convoca, el ente fiscalizador deberá probar que lo acontecido en la realidad fáctica coincide plenamente con la infracción tipificada en el numeral 1 del artículo 174° del Código Tributario. En tal sentido, teniendo en consideración la incongruencia que se advierte de los documentos emitidos por la propia Administración Tributaria, resulta claro que no se cuenta con documentación idónea para generar certeza respecto de los hechos base que sustentarían la supuesta

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infracción, motivo por el cual dicha circunstancia: no permite acreditar la comisión de la infracción imputada. 5. ¿Qué debe entenderse por documento “fehaciente”? Sobre el particular, el Diccionario de la Lengua Española define al término “fehaciente” como: “Que hace fe, fidedigno”. Desde una perspectiva aplicativa de la sanción, la documentación que demuestra la comisión de la infracción debe acreditar de manera incontrastable su realización. En el presente caso, resulta claro que, en vista a la abierta contradicción existente entre la documentación elaborada por la propia Administración Tributaria, los hechos que en alguno de ellos supuestamente aparecen como producidos, no gozan de crédito, ya que en otros se advierte –justamente– lo contrario, motivo por el cual el accionar de la Administración Tributaria que se ha concretizado en la documentación que obra en el expediente no justifica la imposición de la sanción en vista a la situación de incertidumbre que rompe con todo mínimo standard de seguridad jurídica. Sobre el particular, la RTF N° 13877-22009 en similar sentido a la Resolución que es materia del presente comentario, consagra el criterio que a continuación nos permitimos reproducir: “(...) de la revisión de la citada acta, se aprecia que el fedatario dejo constancia que recibió el vuelto de 65,00, no obstante que el importe total del servicio era de 25,00 y que canceló con un billete de S/ 100,00, con lo cual el vuelto debió ser de S/. 75,00, por lo que tal hecho hace que el acta probatoria pierda fehaciencia y no acredite la comisión de la infracción, en tal sentido, corresponde revocar la apelada y dejar sin efecto la Resolución de Intendencia (...) que dispuso el cierre temporal de su establecimiento”. Otro ejemplo de circunstancias que determinan la pérdida de fehaciencia del Acta Probatoria para acreditar los hecho verificados por el Fedatario Fiscalizador lo tenemos en la RTF N° 10068-1-2012, conforme a la cual se revocó la resolución apelada que declaró infundada la reclamación interpuesta contra resoluciones que dispusieron la sanción de cierre temporal de establecimiento por la comisión de la infracción prevista en el numeral 1) del artículo 174° del Código Tributario, dado que las Actas Probatorias en las que se sustentan las infracciones habrían perdido mérito probatorio al señalar que la fedataria fiscalizadora consumió cócteles y bebidas; sin embargo, teniendo en cuenta que la actividad económica principal de la recurrente es restaurantes, bares y cantinas,



se debió especificar el tipo de bebidas consumidas, más aún si se consignó que ingresó sola al establecimiento, lo que genera dudas sobre los actos que habría verificado, debiéndose resaltar que toda vez que la ley en principio le otorga al acta probatoria calidad de documento público y de medio probatorio en contra de los contribuyentes, su actuación debe realizarse dentro de un marco de confiabilidad, hecho que finalmente restó fehaciencia al Acta Probatoria que sustentara la sanción impugnada. Semejante situación se produjo con ocasión de las actuaciones que dieron origen a la emisión de la RTF N° 11591-5-2011, la misma que dispuso revocar la apelada que declaró infundada la reclamación y se deje sin efecto la resolución que dispuso la sanción de cierre temporal de establecimiento por la comisión de la infracción prevista en el numeral 1) del artículo 174° del Código Tributario, por cuanto del Acta Probatoria se aprecia que se solicitó el servicio de llenado de gasolina; sin embargo, de acuerdo al criterio establecido mediante las RTFs Nº 5249-5-2010 y N° 11731-10-2010, la adquisición de gasolina corresponde a una operación de compraventa de bienes y no a la prestación de un servicio, motivo por el cual esta incongruencia determina que el Acta Probatoria pierda fehaciencia, en consecuencia, carece de mérito probatorio para acreditar la comisión de la infracción.

6. Conclusión En vista a las razones expuestas, coincidimos con lo resuelto por el Tribunal Fiscal en el sentido que, para que se considere que se ha cometido una infracción resulta necesario que se acredite la verificación de la conducta infractiva (ya sea esta positiva u omisiva), de manera tal que esta calce perfectamente con el supuesto de hecho contemplado en la norma que consagra la infracción, debiendo el Acta Probatoria consignar de manera obligatoria una descripción detallada de los bienes o servicios materia de la operación, ya que en caso contrario se entenderá que carece de fehaciencia y por tanto, carece del elemento que permita validar la comisión de los hechos en que consiste la infracción. Siendo ello así, en el presente caso no se garantiza que el administrado goce de un standard mínimo de certeza de las facultades punitivas del Estado que sea concordante con los postulados de Debido Proceso y de Seguridad Jurídica que deben imperar en todo Estado Constitucional de Derecho, al carecer el Acta Probatoria –por los motivos ya explicados–, de la necesaria e imprescindible fehaciencia. n