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JURISPRUDENCIA COMENTADA

Tribunal Fiscal se pronuncia sobre la forma en que debe de acreditarse la fehaciencia de los servicios Análisis de la RTF Nº 08877-3-2012 que no tiene carácter de jurisprudencia de observancia obligatoria

INTRODUCCIÓN Mediante la RTF N° 08877-3-2012, el Tribunal Fiscal aclaró que a efectos de sustentar la fehaciencia de un servicio no basta con acreditar el comprobante de pago respectivo, y en tal sentido establece ciertos criterios para determinar si una operación califica como no real o no fehaciente.

I. POSICIÓN DEL RECURRENTE La recurrente sostiene con relación al reparo del crédito fiscal por operaciones de compra a la empresa B, que no corresponde la aplicación conjunta de la Norma VIII del Título Preliminar del Código Tributario, dado que no efectuó operaciones simuladas, ni manipuló mediante formas o actos simulados, operaciones económicas reales, sustentándose tales operaciones en la buena fe. La recurrente agrega que tales operaciones generaron la realización del hecho imponible para B y, por ende, que el gasto sea deducible para ella conforme al principio de causalidad y, además, que la falta de presentación de documentación adicional no puede ser determinante para establecer la realidad de los servicios prestados. Asimismo, manifiesta que el término operación no real no se encontraba vigente en la Ley del Impuesto General a las Ventas en los ejercicios 2000 y 2001 señalando que fue introducido en el artículo 44 de dicha ley mediante el Decreto Legislativo N° 950, no siendo aplicable al presente caso, pues ello violaría el principio de irretroactividad de las normas tributarias.

II. POSICIÓN DE LA ADMINISTRACIÓN TRIBUTARIA Por su parte, la Sunat señaló que la recurrente no ha cumplido con presentar

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los documentos probatorios que acrediten en forma ineludible la realización de las operaciones de prestación de servicios supuestamente prestados por B, pese a que dicha documentación le fue solicitada durante el procedimiento de fiscalización, siendo además que el carácter fehaciente de una operación no solo debe ser demostrado mediante los libros contables. Asimismo, afirma que realizó un cruce de información con el citado proveedor, quien no presentó documentación que acredite la veracidad de los servicios, ni el ingreso de dinero que acredite el pago de las facturas cuestionadas, por lo que determina que las facturas reparadas no otorgan derecho al crédito fiscal ni pueden ser deducibles a efectos del Impuesto a la Renta. En ese sentido, la Administración determinó que solo es materia de controversia los reparos que no han sido aceptados por la recurrente, esto es, los reparos al gasto por Impuesto a la Renta de los ejercicios 2000 y 2001 por servicios no sustentados del proveedor con B, (operaciones no reales) y el crédito fiscal por el Impuesto General a las Ventas de los periodos febrero, marzo, noviembre de 2000, noviembre y diciembre de 2001, por servicios no sustentados con B (operaciones no reales).

III. POSICIÓN DEL TRIBUNAL FISCAL El Tribunal Fiscal señaló que la recurrente pretende sustentar la prestación de servicios por B, además de los comprobantes de pago y su registro contable, con los copias simples de recibos de pago firmados por B, y con cartas que le habrían sido remitidas por B en lo que indican la culminación de los servicios, adjuntando las facturas para su respectivo pago, lo que no resulta suficiente a efectos de acreditar la realidad de la prestación de servicios servicios. Aduce el Colegiado que no habiendo adjuntado la recurrente movimientos

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de sus cuentas bancarias en que se evidencie el retiro de dinero en efectivo para la cancelación de los servicios o algún reporte diario de caja que acredite la salida de dinero para el pago de tales servicios así como tampoco reportes y liquidaciones del avance de la obra, ni la relación del personal encargado de la supervisión de la obra o algún otro documento que acredite la supervisión que habría realizado su personal técnico, la prueba aportada no resultaba suficiente para acreditar la referida fehaciencia. Precisa también que, si bien la recurrente presentó copia simple de un contrato de fecha 16 de octubre, celebrado con B, al carecer de fecha cierta y no habiendo adjuntado documento adicional solicitado por la Administración, carece de medios probatorios suficientes para acreditar la realidad de la operación. El Tribunal manifestó, además, que la recurrente no ha cumplido con presentar documentación que acredite de forma fehaciente, la efectiva prestación de servicios descritos en las facturas observadas, siendo que por el contrario, de los resultados del cruce de información efectuado a B, no pudo constatar la realidad de tales operaciones de lo que se concluye que estas corresponden a operaciones no reales, por lo que confirmó el reparo al crédito fiscal del IGV y al gasto del Impuesto a la Renta. Finalmente, respecto a lo argumentado acerca del término de operación no real no vigente en la Ley del Impuesto General a las Ventas en los ejercicios 2000 y 2001, sostiene que el artículo 44 de la Ley General del Impuesto General a las Ventas vigente en dichos ejercicios, sí hacía alusión sobre operaciones no reales, por lo que determinó que no se ha aplicado de forma retroactiva norma alguna.

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que otra empresa emitió la factura por él.

Nuestra opinión

El citado autor, señala además que existen tres modalidades de operaciones no fehacientes:

Margery Vásquez Zavaleta(*)

En cuanto a la fehaciencia de las operaciones, una de las acotaciones más raciones frecuentes en las fiscalizaciones efectuadas por la Sunat es el desconocimiento del gasto y del crédito fiscal por falta de pruebas sobre la realidad de las compras. Lo dicho adquirió mayor atención, en virtud de la publicación de una resolución del Tribunal Fiscal de observancia obligatoria que atribuye al contribuyente la carga de la prueba, es decir la obligación de probar la realidad de la operación para poder mantener la deducción del gasto y el crédito fiscal. RTF N° 1454-3-2010 Se señala que paralelamente a la fiscalización a la recurrente, la Administración llevó a cabo cruces de información con sus proveedores, siendo que estos no cumplieron con presentar algún documento que demostrara la veracidad de las operaciones realizadas; y por consiguiente, correspondía que ella acreditase en forma fehaciente la realidad de las operaciones, no siendo suficiente que contase con los comprobantes de pago. Se concluye del análisis del conjunto de las pruebas que la recurrente no presentó un mínimo de elementos de prueba que de manera razonable y suficiente permitan acreditar la fehaciencia de las operaciones. RTF N° 01580-5-2009 Considerando que la Administración Tributaria evaluará la efectiva realización de las operaciones con base, fundamentalmente, en la documentación proporcionada por los contribuyentes, para adquirir el derecho al crédito fiscal es necesario que ellos mantengan un mínimo indispensable de elementos de prueba que acrediten que los comprobantes que sustentan su derecho corresponden a operaciones reales.

A propósito de este pronunciamiento, recordemos que las operaciones no fehacientes o no reales, según nos recuerda Picón Gonzales, son aquellas adquisiciones de bienes o servicios respecto de las cuales existen indicios que llevan a concluir que: • La operación (venta o servicio) realmente no existió (operación falsa). Ello ocurre, por ejemplo, cuando una empresa ha deducido facturas entregadas o prestadas o que superan su capacidad de almacenamiento o consumo razonable. • La operación existió, pero el sujeto que emitió el comprobante de pago no fue quien realizó la llamada “factura de favor”. Por ejemplo, la empresa mandó a construir una fábrica, pero el constructor era informal y no emitió una factura propia, sino

• Clonación de comprobantes de pago: Este supuesto se presenta pago cuando la empresa contabiliza compras sustentadas en comprobantes de pago en los cuales la empresa que figura como emisor no ha realizado la operación. Cabe señalar que existen bandas delincuenciales que clonan facturas y se dedican a la venta de facturas. • Comprobantes de pago verdaderos pero operaciones no reales reales: En este caso el comprobante de pago ha sido emitido por el contribuyente que figura como emisor pero no sustenta una operación real. • Comprobantes de pago verdaderos, operaciones reales no realizadas por el emisor emisor: Este es el caso del comprobante de pago emitido de favor, es decir el emisor emite un comprobante de una operación inexistente. Sobre el particular, el artículo 44 de la Ley del Impuesto General a las Ventas dispone que el sujeto que emite la factura ya sea el vendedor o proveedor de un servicio será el obligado a pagar el IGV respectivo, pero el comprador no podrá utilizar el crédito fiscal cuando se traten de operaciones no fehacientes. En corolario, las operaciones efectuadas por un determinado contribuyente deberán estar respaldadas con comprobantes de pago y demás documentos sustentatorios, a efectos de demostrar la fehaciencia de las operaciones, a la vez que permitirán enfrentar un proceso de fiscalización, pues de lo contrario, la Administración Tributaria podrá efectuar los reparos correspondientes para determinar el desconocimiento de los gastos.

Aplicación de la Norma VIII del Título Preliminar del Código Tributario De otro lado, respecto a la aplicación de la Norma VIII del Título Preliminar realizada por la Sunat, Hernández Berenguel precisa que “corresponde calificar únicamente la verdadera naturaleza del hecho imponible y no aquellos negocios jurídicos distintos que no fueron

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previstos en la ley como descripción previa, hipotéticamente formulados por la hipótesis de incidencia” de lo cual podemos advertir que este autor descarta la posibilidad de que se impute el fraude a la ley. A su vez García Novoa adopta similar postura al señalar que “el segundo párrafo de la Norma VIII del Código Tributario constituye en sentido estricto una norma antielusiva general que permite desconocer los negocios jurídicos adoptados por los particulares. Y desde luego tampoco faculta a aplicar un supuesto criterio de la realidad económica que ha sido expresamente expulsado del ordenamiento tributario peruano (…) lo que viene a facultar la Norma VIII; no es otra cosa que una regla de calificación de los hechos gravables y subsumirlos en la correspondiente norma, que será interpretada como dice su primer párrafo usando todos los métodos de la Administración admitidos en el derecho”. Lo cierto es que, este resulta un tema bastante discutible, considerando que el legislador ha provisto a la Administración Tributaria de facultades excesivamente discrecionales, las cuales no se ejercen muchas veces con criterios de razonabilidad y mucho menos se analizan los instrumentos contractuales que el contribuyente pueda emplear. Al respecto, cabe traer a colación la Resolución de Tribunal Fiscal Nº 07114-12004, que sostuvo que resultaba erróneo que la Administración aplicara las normas tributarias con la única justificación de que el contribuyente ha disminuido su “carga imponible tributaria”; al ser inaceptable desde un punto de vista estrictamente jurídico, que este se encuentre obligado, en el momento de realizar sus operaciones económicas, a adoptar la opción que tenga una mayor carga tributaria y a descartar la opción que tenga una menor carga tributaria. Consideramos que también es evidente que el Tribunal destacó el contenido económico de las operaciones, respecto de las formas jurídicas empleadas con el único fin de eludir los supuestos imponibles, y en ese sentido, somos de la opinión de que los contribuyentes deben de tener el cuidado de explicar y documentar detalladamente sus transacciones durante una fiscalización tributaria, a efectos de sustentar la fehaciencia de estas.

Asesora tributaria de Contadores & Empresas. Miembro colaborador de la asociación de Derecho Tributario Vectigalia de la Facultad de Derecho de la Pontificia Universidad Católica del Perú.

CONTADORES & EMPRESAS / N° 200

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