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• Huberth Ponce

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1.- REQUISITOS SUSTANCIALES DEL CREDITO FISCAL.-

Conforme al artículo 18° del texto único ordenado de la ley del impuesto general a las ventas, la deducción del crédito fiscal del IGV que hubiera gravado en las etapas anteriores de la cadena de producción de los bienes y servicios, se condiciona el cumplimiento de requisitos, los cuales son: a) Que las adquisiciones por las que se a pagado el impuesto sean permitidas como costo o gasto de la empresa, de acuerdo a la legislación del IR, aun cuando el contribuyente no este afecto a este último impuesto.- El fundamento económico de este requisito es asegurar que las adquisiciones sean aplicadas al ciclo de producción y distribución de bienes y servicios; y, en consecuencia la generación del valor agregado. Como quiera que solo el consumidor final es destinatario de la carga económica del IGV, todos los previos agentes económicos que participan en la cadena de producción y comercialización tienen derecho a descontar el IGV soportado en las etapas anteriores y a trasladar el impuesto hacia delante, hasta llegar al consumidor final; como la incorporación de las adquisiciones al ciclo de producción del valor agregado del contribuyente permite asegurar que este no tiene la condición de consumidor final. Para formular este requisito el legislador ha optado por remitirse a la legislación del IR, bajo la consideración del principio de causalidad que informa la deducción de los gastos y costos para efectos del referido impuesto, asegura la aplicación de las adquisiciones al ciclo de producción y distribución generando un valor agregado. Esta remisión a la legislación del IR no parece ser lo más adecuado, sin embargo

plantea

interrogantes

y

posibilita

el

desarrollo

de

interpretaciones que por ser contrarias a los objetivos técnicos del impuesto deben ser descartadas del plano, pero a veces son adoptadas por la Administración Tributaria bajo criterios estrictamente recaudadores:

-

Una primera posible interrogante se plantea en cuanto a si para la configuración del crédito fiscal es requisito la efectiva deducción de la

adquisición para efectos del IR o basta con que dicha deducción sea teóricamente posible. Una interpretación lógica de las normas, sustentada en abundante jurisprudencia, permite señalar categóricamente que la deducción del IR debe ser constatada solamente en forma potencial, por cuanto el IGV y el IR se rigen por criterios de imputación temporal completamente distintos, siendo que la determinación del IGV sobre la base financiera permite tomar crédito fiscal de adquisiciones aun no devengadas (deducidas) para efectos del IR; y el IGV puede incidir sobre contribuyentes que por estar inafectos o exonerados de IR no se encuentran en situación de deducir adquisición alguna para efectos de este último impuesto, sin que dicha circunstancia pueda significar la pérdida del crédito fiscal y la consecuente desnaturalización del impuesto para dichos contribuyentes. -

Un segundo aspecto a considerar es si la verificación del requisito debe ser apreciada en términos sustanciales o cuantitativos. En nuestra opinión, siendo la finalidad del requisito asegurar la aplicación de las adquisiciones al ciclo productivo, su cumplimiento debe verificarse en forma sustancial, sin que pueda verse afectada por la existencia de prohibiciones o limitaciones que puedan establecerse al monto de la deducción para efectos del IR, en razón a criterios de estricta facilidad administrativa. Así por ejemplo, la circunstancia de que la ley del IR establezca montos límites para la deducción de gastos de viaje no debería suponer un castigo proporcional al crédito fiscal generado por el IGV pagado con ocasión de las respectivas adquisiciones, en cuando a la adquisición sea fehaciente y pueda constatarse su aplicación de la generación del valor agregado por el contribuyente, no habrá razón para que el IGV pagado por la misma no sea reconocido como crédito fiscal.

Conocemos de casos en que la Administración Tributaria ha efectuado acotaciones proporcionales al crédito fiscal proveniente del IGV pagado en la importación de bienes sobre una base presunta superior

al precio realmente pagado en el exterior, debido a la diferencia de valores consignados en la póliza de importación (valor ficto) y el reconocido para efectos del IR (precio real), en este caso el requisito bajo estudio se cumple tanto cualitativa como cuantitativamente (el precio real de la compra es en su integridad reconocido para efectos del IR), siendo irrelevante que el IGV pagado por la importación haya sido calculado sobre la base presunta por disposición de las normas pertinentes, ya que no existe norma que disponga como requisito que la base del cálculo del IGV de las importaciones deba ser permitido como gasto o costo para efectos del IR. Cabe agregar que la apreciación cualitativa del requisito comentado no excluye la posibilidad de que en algunas circunstancias deba tomarse como crédito fiscal solo una parte del IGV consignado en las facturas que sustentan las adquisiciones, como sucedería en caso que las mismas correspondan conjuntamente a adquisiciones aplicadas al ciclo productivo y a adquisiciones desvinculadas del ciclo productivo. b) Que las adquisiciones por las que se ha pagado el IGV se destinen a operaciones por las que se deba pagar dicho impuesto. El propósito de este requisito es el de sustraer de la técnica del valor agregado a las adquisiciones que son aplicadas al ciclo de producción y distribuciones de bienes u servicios exonerados o no comprendidos en el campo de aplicación del impuesto, que no es universal; en estos casos se atribuye al contribuyente una condición equivalente a la de consumidor final. Debiendo este soportar el integro de la carga impositiva del producto al no poder deducir el impuesto incidido en las etapas anteriores.

Con el establecimiento de este requisito, el legislador ha optado por restringir los alcances de las exoneraciones o inafectaciones al valor agregado por el contribuyente exonerado o inafectas, el requisito supone la negación del crédito fiscal para el desarrollo de operaciones inafectas o exoneradas,

de manera que los productos inafectas o exonerados llevan incluido a en su costo la carga del IGV que incidió sobre sus factores de producción gravados, este efecto parcial de la inafectacion o exoneración legalmente prevista, afecta la neutralidad del mercado tratándose de la venta de productos nacionales e importados inafectas.

2.- REQUISITOS FORMALES DEL CREDITO FISCAL. El artículo 19° del texto único ordenado de la ley del IGV establece los requisitos formales para ejercer el derecho del crédito fiscal: a) Que el impuesto este consignado por separado en el documento sustentartorios de las adquisiciones (comprobantes de pago) o el IGB pagando en la importación de bienes o en la utilización de servicios prestados por no domiciliados (constancias de pago del impuesto). b) Que los comprobantes de pago hayan sido emitidos de conformidad con las disposiciones sobre la materia, además señala la ley que no dará derecho al crédito fiscal el impuesto consignado en comprobantes de pago no fidedignos o falsos, o en comprobantes emitidos por personas que resulten no ser contribuyentes del impuesto u otorgados por contribuyentes cuya inclusión en algún régimen especial no los habilite a ello; salvo que el pago del total de la operación se haya efectuado mediante cheque, cumpliendo con los requisitos del reglamento. c) Que los documentos sustentartorios del crédito fiscal hayan sido anotados en el registro de compras que reúna los requisitos previstos en las normas vigentes, dentro del plazo que establezca el reglamento. El primero de los requisitos formales mencionados resulta innecesario ya que deriva de la propia definición del crédito fiscal establecida en el artículo 18° de la ley: “el crédito fiscal está constituido por el Impuesto General a las Ventas consignado separadamente en el comprobante de pago, que respalde la adquisición de bienes y servicios y contratos de construcción, o el pagado en la importación de bien o con motivo de la autorización en el país de los servicios prestados por no domiciliados.”

Los demás requisitos responden a obligaciones formales destinadas a facilitar el control de fiscalización del impuesto, cuto incumplimiento es sancionado con la pérdida del crédito fiscal. Algunas de estas obligaciones resultan ser excesivamente gravosas para los contribuyentes, siendo censurable que el legislador haya optado por delegar en el reglamentado en aspectos sustanciales de sus alcances, dada la gravedad de su castigo y su incidencia directa en la correcta determinación del impuesto: - El numeral 2.2 del articulo 6 del reglamento de la ley ha definido lo que constituyen comprobantes de pago falsos, no fidedignos o que no reúnen los requisitos legales o reglamentos (todos los cuales no otorgan derecho al crédito fiscal); calificando como tales los emitidos por sujetos no inscritos en el registro Único de Contribuyentes (RUC), dados de baja del mismo o no habidos, los que consignan un domiciliado fiscal falso del emisor, los que contienen errores en la consignación del nombre del comprador o usuario, entre otros. De esta manera, se ha impuesto a los contribuyentes la obligación de efectuar labores de investigación sobre la situación tributaria de sus proveedores, bajo la sanción de cargar con las consecuencias económicas del incumplimiento de estos terceros, al negárseles la aplicación del crédito fiscal (IGV adeudado al fisco por el proveedor). Asimismo, el numeral 2.3 del referido artículo ha regulado las condiciones en que se debe emitirse el cheque para salvar el crédito fiscal en los casos comentados, sin prever otro mecanismos que permitirían constatar la fehaciencia de las operaciones, como es el caso del pago a través del sistema financiero nacional (transferencias bancarias) o de los sistemas de medios de pagos (uso de tarjetas de crédito o débito).

- Por otro lado, el reglamento ha regulado el plazo máximo para la anotación de los comprobantes de pago recibimos con retraso del registro de compras, fijándolo en cuatro meses contados desde el mes siguiente al de su emisión, por su lado, la resolución de Superintendencia N° 1232001/SUNAT ha establecido que los libros y registros contables, incluidos

los registros de compra y de venta, deben legalizarse en forma previa a su uso.

El establecimiento de un plazo máximo para la anotación de los comprobante de pago no parece encontrar justificación alguna ni en las características técnicas del IGV ni en la necesidades del control administrativo. En los impuestos al valor agregado estructurados sobre la base real, la regulación temporal de la anotación de los comprobantes de pago cobra sentido, pues el crédito fiscal está constituido solo por el impuesto que gravo los factores productivos aplicados a cada una de las unidades de producción vendidas, en cambio en los impuestos al valor agregado estructurados sobre base financiera, la identificación de los factores productivos efectivamente aplicados a las unidades de producción vendidas resulta innecesaria, al reconocerse como crédito fiscal el impuesto pagado por todas las adquisiciones, ya sea que estas sean utilizadas en el proceso productivo o se conserven como existencias. Así como la falta de anotación de los comprobantes de venta en el registro de ventas no influye en la determinación de la obligación tributaria por concepto del impuesto bruto, la falta de anotación o anotación extemporánea de las adquisiciones en el registro de compras no debe significar la pérdida del crédito fiscal. Tampoco pareciera que la razón del plazo para la anotación de las adquisiciones responda a la voluntad de evitar la ocultación de las ventas (previa ocultación de las compras). Pues el registro de compras es solo un registro auxiliar para la determinación del crédito fiscal, las existencias deben añorarse en los libros mayores de contabilidad, los que posibilitan suficientemente las labores de fiscalización de la administración, comprobando a través de estos últimos libros mayores de contabilidad, los que posibilitan suficientemente las labores de fiscalización de la Administración, comprobando a través de estos últimos libros la ocultación de compras y ventas, la administración se encuentra perfectamente facultada a negar el reconocimiento del crédito fiscal en base a las normas legales pendientes.

De otro lado la legalización de los registros de compras y de ventas en forma previa a su uso constituye una obligación formal respecto de la cual podría argumentarse que encuentra sustento en el propósito de evitar modificaciones a los mismos y la anotación extemporánea de los comprobantes, dicha exigencia no serviría bien a estos propósitos, sin embargo, nada impide que los contribuyentes llenen con retraso los registros oportunamente legalizados en blanco. El cumplimiento de los requisitos formales que razonablemente puedan establecerse para efecto de simplificar las labores administrativas debe ser objeto de sanciones administrativas, pero no puede por si mismo originar la perdida de crédito fiscal cuando existen otros medios probatorios que permiten acreditar la fehaciencia de las adquisiciones destinadas a la generación de un mayor valor agregado imponible. El desconocimiento del crédito fiscal proveniente de adquisiciones fehacientes, en bese a razones meramente formales rompe el objetivo de neutralidad del impuesto, pudiendo originar serias distorsiones en la formación de los precios o un efecto confiscatorio según la mayor carga impositiva pueda ser traslada a los consumidores finales o no. Téngase en cuenta, además que dicha mayor carga impositiva constituiría un enriquecimiento indebido por parte del estado, quien recaudaría el mismo impuesto, tanto de los proveedores como de sus adquirientes, al negarles la aplicación del crédito fiscal.

Por las razones expuestas, consideramos que el crédito fiscal no puede ser desconocido en razón de incumplimientos formales, y menos aun tratándose de requisitos establecidos por la vía reglamentaria, pues ello supondría una modificación al régimen de determinación del IGV, que conforme al artículo 74° de la constitución política del estado y la norma IV del Código Tributario, está reservada a las normas con rango de ley.

Igualmente, creemos necesaria la modificación del artículo 19° de la ley del IGV a fin de que este estipule expresamente que en caso de incumplimiento de las obligaciones formales en el establecidas, el crédito fiscal pueda sustentarse directamente en los comprobantes de pagos sustentartorios de las adquisiciones y en cualquier medio probatorio que permita constatar la fehaciencia de tales operaciones. 3. Ajustes del Crédito Fiscal Los artículos 26 y 27 de la Ley del IGV obligan al vendedor y al comprador a efectuar ajustes al impuesto bruto y al crédito fiscal, respectivamente, en los casos siguientes:

a) Otorgamiento de descuentos con posterioridad a la emisión del comprobante de pago.

b) Anulación total o parcial de operaciones de ventas de bienes o prestación de servicios, condicionada a la correspondiente devolución de los bienes y de la retribución efectuada por el servicio no realizado.

c) Consignación por error de un mayor impuesto bruto al correspondiente. Condicionada a la demostración de que el adquirente no ha utilizado dicho exceso

como

crédito

fiscal.

Los

ajustes

deben

respaldarse

en

las

correspondientes notas de crédito emitidas por el vendedor, de conformidad con las normas sobre la materia.

Para que se configure la obligación tributaria relativa al IGV es necesario que se verifiquen en la realidad cada uno de sus elementos constitutivos de la hipótesis de incidencia establecida por la ley como manifestación de la capacidad contributiva. Reconocido el nacimiento del IGV de acuerdo a las normas legales pertinentes y el crédito fiscal generado por su traslado, puede ocurrir que determinadas circunstancias posteriores determinen la no configuración del hecho imponible o un cambio en el valor de las operaciones que constituyen su

base de cálculo. Generando la inaplicación del impuesto o la modificación de su cuantía. Es para estos supuestos, que la ley del kW ha regulado la obligación de efectuar ajustes al débito y al crédito fiscal correlativo, De allí que el concepto de anulación total o parcial de operaciones previsto en la Ley, deba considerarse referido a cualquier supuesto jurídico o de hecho que determina la no realización de la operación gravable (resolución o rescisión contractual, facturación por error de una transacción inexistente, etc.) o la modificación de su cuantía (acuerdo de las partes, error en la liquidación de la retribución. etc), teniendo siempre como límites a este último supuesto las regias de valor de mercado aplicables en el IGV.

4. Castigo del crédito fiscal por ventas omitidas y similares De acuerdo al artículo 43 de la Ley del IGV, tratándose de operaciones gravadas omitidas por el contribuyente y detectadas por la Administración, no procederá la aplicación del crédito fiscal que hubiere correspondido deducir del impuesto bruto generado por dichas ventas. De esta manera, se castiga al contribuyente que dolosa-mente omite el registro y declaración de sus operaciones, exigiéndosele el impuesto bruto correspondiente y negándosele la aplicación del crédito fiscal de las adquisiciones vinculadas a tales operaciones. Otras disposiciones pretenden castigar de la misma manera al contribuyente que omite el registro y declaración de las operaciones realizadas, con el propósito de evadir el impuesto. Asi el numeral 2 del inciso a) del artículo 3 de la Ley grava como retiro la desaparición.

Destrucción o perdida de bienes que no pueda ser acreditada de acuerdo a lo dispuesto por el Reglamento: mientras que el articulo 22 de la de la Ley obliga a reintegrar el crédito fiscal generado por la adquisición de los referidos bienes'. Pese a contravenir la técnica del valor agregado. La exigencia de pago del impuesto y la negativa a la deducción del crédito fiscal. Se justifican en la necesidad de sancionar severamente los casos de evasion tributaría.

5. Credito Fiscal Acumulado a la Fecha de Extincion Del Contribuyente La Ley no contempla la posibilidad de que el crédito fiscal acumulado a la fecha del cese definitivo de las operaciones empresariales pueda ser recuperado a través de su devolucion o de su transferencia a terceros. Ello responde a la circunstancia de que normalmente el crédito fiscal acumulado proviene de adquisiciones que ya no serán aplicadas al ciclo productivo. convirtiéndose el contribuyente en consumidor final y. corno tal, en obligado a soportar integramente la carga económica del IGV que le es destinada. Al tratar sobre los métodos de determinación del crédito fiscal hemos hecho referencia a las distorsiones que la aplicación lineal en el tiempo de las reglas correspondientes puede generar para la determinación del crédito fiscal de los contribuyentes, cuando por motivo de variaciones a su giro social, los activos fijos adquiridos en penados anteriores recientes para la realización de operaciones gravadas terminan siendo aplica-dos al desarrollo de operaciones inafectas, o viceversa Existen otros supuestos que sugieren la revisión de las normas relativas a la determinación del crédito fiscal, a fin de permitir su recálculo o devolución, en circunstancias especiales_ Uno de estos casos es el de la acumulación del crédito fiscal proveniente del IGV pagado por la utilización de servicios, corno consecuencia exclusiva de las diferencias temporales establecidas por la propia Ley para el nacimiento del impuesto bruto y del crédito fiscal relativos a la utilizacion de servicios. Conforme a la Ley, el impuesto bruto que grava la utilización de los servicios prestados por sujetos no domiciliados nace en la oportunidad de anotación del compro-bante en el Registro de Compras o de pago de la retribución, lo que ocurra primero; mientras que el credito fiscal proveniente del impuesto bruto pagado por dicho concepto sólo puede ser aplicado a partir del periodo en que se realizó tal pago al fisco. generandose un diferimiento por cuanto dicho periodo se liquida dentro de los primeros dus del mes siguiente. Tenemos entonces que si el servicio contratado en el exterior es facturado al contribuyente en el mismo mes en que este factura la operacion para la cual dicho servicio ha sido contratado. surgirán en el MISMO mes el impuesto bruto que grava la utilizacion del servicio del exterior y el impuesto bruto que grava la operación principal. El crédito fiscal que genera el servicio del exterior, sin embargo, no podra ser efectivamente recuperado sino

hasta el mes siguiente en que el IGV por la utilización de servicios sea pagado al fisco.

En las circunstancias expuestas, la pérdida del crédito fiscal resulta anti-técnica, pues los servicios por los cuales el contribuyente tributó el IGV de no domiciliados (utilización de servicios) habrán sido efectivamente aplicados por éste a la gene-ración del valor agregado sometido a imposición.

El castigo del crédito fiscal determina que el contribuyente haya sufrido una carga por concepto de IGV mayor a la correspondiente (18% del valor agregado) y, por consiguiente, que el fisco se vea enriquecido indebidamente a su costa. Por ello, considerarnos que el crédito fiscal acumulado en las circunstancias expuestas a la fecha de cese de las actividades empresariales del contribuyente, debiera ser objeto de devolución.

6. El crédito fiscal en el reembolso de gastos La Ley del IGV regula en su artículo 14 los efectos del reembolso de los gastos realizados por el contribuyente por cuenta de sus clientes. Al efecto, el mencionado artículo establece que los gastos realizados por cuenta del comprador o usuario del servicio forman parte de la base imponible del impuesto cuando consten en el respectivo comprobante de pago emitido a nombre del vendedor, constructor o quien presta el servicio así pues.

En los casos descritos pueden presentarse dos situaciones:

a) Que el comprobante de pago sustentatorio del gasto incurrido por cuenta del comprador o usuario sea emitido a nombre de este último.

En este caso únicamente se produce un desembolso de dinero por cuenta del cliente y con cargo a repetir lo pagado, lo que implica el reconocimiento de una cuenta por cobrar sin afectar los resultados. El cliente reconocerá una cuenta por pagar a favor del vendedor o prestador

del servicio y registrará el gasto incurrido con el comprobante de pago emitido a su nombre, del cual tomará el crédito fiscal si así correspondiera.

b) Que el comprobante de pago sustentatorio del gasto incurrido por cuenta del comprador o usuario sea emitido a nombre del vendedor o prestador del servicio.

En este caso, el vendedor o prestador del servicio se verá obligado a refacturar a su cliente el gasto incurrido por cuenta del mismo, afectándolo con el impuesto al formar parte de la base imponible de la operación principal gravada; registrando dicho gasto como propio o como costo de la operación principal efectuada y reconociendo el ingreso proveniente de su recupero. Corno quiera que el gasto así incurrido es deducible del IR como gasto propio o como costo de la operación principal en virtud de la cual ha sido efectuado, y su refacturación al cliente se grava con el IGV, se da cumplimiento a los dos requisitos sustanciales establecidos en el articulo 18 de la Ley del IGV. quedando habilitado el vendedor o prestador del servicio, bajo el método de atribucion directa, a aplicar corno crédito fiscal el impuesto pagado por tal gasto. Por su lado, el cliente reconocera el gasto incurrido a su favor por el proveedor, sustentandolo en la factura que éste le facturara con motivo del rembolso.

Si bien la legislación no ha previsto el reembolso de gastos como una operación comprendida en la hipótesis de incidencia del IGV. suele tambien aceptarse en estos casos la posibilidad de su facturacion, afectándose la operacion con el impuesto y tomandose como crédito fiscal el IGV pagado por la adquisición. El procedimiento es consistente con la técnica del valor agregado pues permite la correcta traslación del credito fiscal pudiendo decirse que en la práctica, el sujeto beneficiado con el reembolso se Introduce en la cadena de producción y distribución del bien o servicio correspondiente al gasto reembolsado (aún cuando no aporte efectivo valor agregado a la misma), registrando en resultados el gasto incurrido y el ingreso que su reembolso genera los mismos que tendrán

plenos efectos en la determinación del IR, No existe pues razón técnica alguna para desconocer el crédito fiscal originado en gastos que son refacturados para fines de su reembolso, corno no podría negarse el crédito fiscal a aquel sujeto que encontrándose obligado a la prestación de un servicio recurrente a la subcontratación de un tercero para dar cumplimiento al íntegro de la prestación a su cargo.

Pese a lo expuesto conocernos de algunas opiniones discrepantes, en el sentido que las gastos materia de reembolso no otorgan derecho al crédito fiscal por corresponder a terceros, no siendo deducibles del IR Como sustento de dichas posiciones, suele mencionarse la, Resolución del Tribunal Fiscal No. 306-4.97. la misma que, confirmando una acotación, al crédito fiscal proveniente de un gasto reembolsado, estableció que. "al no constituir en el, presente caso un gasto propio de la recurrente, no cumple con uno de les requisitos sustanciales para la validez del crédito fiscal previstos en el citado articulo 18 la Ley del Impuesto General a las Ventas...".

Sin embargo como lectura más detallada de la mencionada resolución y del dictamen que la sustenta permite constatar que la controversia resuelta por el Tribunal presentaba especiales características. El gasto incurrido por la recurrente había sido objeto, de reembolsó por parte de un tercero, sin que la recurrente hubiera procedido a refacturarlo habiéndose limitado a revertido contablemente. En tales circunstancias la negativa al dedito fiscal resultaba procedente en base a las razones seña-ladas por el Tribunal: no obstante, distinto hubiera sido el caso si la recurrente, en lugar de creme el gasto, hubiera procedido a reconocer un ingreso afecto al IR con motivo de su reembolso y a sujetar dicho reembolso al IGV, ya que en tal circunstancia se hubiera dado cumplimiento a las dos requisitos sustanciales para la configuración del crédito fiscal.

7.- COMPROBANTES DE PAGO El comprobante de pago es el documento que acredita la transferencia de bienes, la entrega en uso o la prestación de servicios, el cual debe emitido según su reglamento

DEFINICION DE COMPROBANTES DE PAGO Comprobante de pago es un documento que acredita la transferencia de bienes, la entrega en uso o la prestación de servicios. Base Legal Artículo 1° de la Resolución de Superintendencia N° 007-99/SUNAT 7.1 TIPOS DE COMPROBANTES DE PAGO Existen distintos tipos de comprobantes de pago, dependiendo de la actividad que se realiza. A continuación veamos algunos de estos tipos: a) Factura La factura es el comprobante de pago que, se emite en operaciones entre empresas o personas que necesitan acreditar el costo o gasto para efecto tributario, sustentar el pago del IGV en sus adquisiciones, y para ejercer el derecho al crédito fiscal por el IGV que grava la operación. b) Boleta de venta Es el comprobante de pago que se emiten en operaciones con consumidores o usuarios finales, y que no permite ejercer el derecho al crédito fiscal, ni sustentar gasto o costo para efecto tributario. Cuando el importe de la venta o servicio prestado supere media (1/2) U.I.T. por operación, será necesario consignar en la boleta de venta los siguientes datos de identificación del adquirente o usuario: apellidos y nombres, dirección y número de su documento de identidad. c) Ticket El ticket es el comprobante de pago emitido por máquinas registradoras. Cuando es emitido en operaciones con consumidores o usuarios finales, no permite ejercer el derecho a crédito fiscal ni sustentar gasto o costo para efecto tributario. Cuando el comprador requiera sustentar crédito fiscal costo o gasto para efecto tributario deberá: Identificar al adquiriente o usuario con su número de RUC, la descripción del bien vendido o cedido en uso o del servicio prestado, y los apellidos y nombres o denominación o razón social, discriminando el monto del tributo que grava la operación. d) Recibo por Honorarios

Es el comprobante de pago utilizado por aquellas personas que se dedican en forma individual al ejercicio de un arte, ciencia u oficio, por ejemplo: médicos, abogados, gasfiteros, artistas, albañiles. e) Liquidaciones de Compra Es el comprobante utilizado por aquellos que realizan adquisiciones a personas naturales productoras y/o acopiadoras de productos primarios derivados de la actividad agropecuaria, pesca artesanal, extracción de madera, de productos silvestres, minería aurífera artesanal, artesanía y desperdicios y desechos metálicos y no metálicos, desechos de papel y desperdicios de caucho que no cuentan con número de RUC; tal es el caso de las empresas que realizan compras a pequeños mineros, artesanos o agricultores los que, por encontrarse en lugares muy alejados a los centros urbanos, se ven imposibilitados de obtener su número de RUC y así poder emitir sus comprobantes de pago. f) Boleto de Viaje Es el comprobante de pago que se emite a los usuarios o pasajeros por la prestación de un servicio de transporte público nacional de pasajeros, el mismo que debe ser emitido independientemente del monto cobrado o si se trata de la prestación de un servicio a título gratuito. Sustenta costo o gasto para efecto tributario. En ningún caso se podrá canjear por factura. Se entiende por: Usuario: Al contribuyente que asume el valor del pasaje para sustentar costo o gasto para efectos tributarios. Pasajero: Al sujeto que realizará el viaje y será trasladado, pudiendo ser el que asume el valor del pasaje. 7.2 ¿CUÁNTAS FORMAS DE EMISIÓN EXISTEN? Existen dos formas: La de formato físico ó impreso que se realizan a través de las imprentas autorizadas y la forma electrónica, a través del Sistema de Emisión Electrónica de la SUNAT. La autorización de Comprobantes de Pago está vinculada al tipo de emisión del comprobante, pudiendo presentarse los siguientes casos: a) Comprobantes de Pago emitidos de manera electrónica – Los comprobantes de pago que pueden emitirse de manera electrónica son: Recibos por Honorarios, Facturas

Notas de Crédito Notas de Débito. Boletas de venta Guía de Remisión Previamente deberá afiliarse al Sistema de Emisión Electrónica ingresando a SUNAT Operaciones en Línea - SOL en SUNAT Virtual con su clave SOL. Para acceder a este sistema de emisión tenga en cuenta que: Su domicilio fiscal debe tener la condición de “Habido”. No debe hallarse en el estado de Suspensión Temporal de Actividades o Baja de Inscripción. Debe estar afecto en el RUC al Impuesto a la Renta de Tercera o Cuarta Categoría, según corresponda. Para el caso de los que emitan factura electrónica, deben adicionalmente encontrarse acogidos al Régimen Especial del Impuesto a la Renta (RER) o al Régimen General. Existen dos modalidades de emisión de comprobantes de pago electrónico: A través del Portal de SUNAT (Factura Electrónica Portal SUNAT) o Desde los Sistemas del Contribuyente (Factura Electrónica desde los Sistemas del Contribuyente).

b) Comprobantes de Pago emitidos de manera impresa, – Las Facturas, Boletas de Venta, Liquidaciones de Compra, Recibos por Honorarios, Notas de Crédito, Notas de Débito, Guías de Remisión, Boletos de Viaje, entre otros, son algunos de los comprobantes de pago y/o documentos que pueden emitirse de manera impresa. c) Comprobantes de Pago emitidos empleando un Sistema de Emisión Informático (BVME) - Aplicable al Boleto de Viaje de Transporte Ferroviario de Pasajeros , al Boleto de Viaje de Transporte Aéreo y al Comprobantes de Pago por Servicios Aeroportuarios (SEAE).

7.3 OTROS DOCUMENTOS Existen otros documentos que son regulados por las normas tributarias empleados para complementar la emisión de los comprobantes de pago

a) Guía de Remisión del Transportista Es el documento que remite el transportista para sustentar el traslado de bienes a solicitud de terceros. El transportista es quien emite la guía de remisión, antes de iniciar el traslado de bienes, por cada remitente y por cada unidad de transporte. También se emitirá la guía de remisión correspondiente, inclusive cuando se subcontrate el servicio, para lo cual deberá señalar los datos de la empresa sub-contratante (RUC, nombre y apellido o razón social). b) Guía de Remisión del Remitente Es el documento que emite el Remitente para sustentar el traslado de bienes con motivo de su compra o venta y la prestación de servicios que involucran o no la transformación de bienes, cesión en uso, consignaciones y remisiones entre establecimientos de una misma empresa y otros. Por remitente se entiende al propietario o poseedor de los bienes al inicio del traslado, al prestador de servicios, como: servicios de mantenimiento, reparación de bienes, entre otros; a la agencia de aduanas, al almacén aduanero, tanto en el caso del traslado de mercancía nacional como de mercancía extranjera; y al consignador.

c) Nota de Débito Es emitida por los sujetos del Régimen General y del Régimen Especial del Impuesto a la Renta. Se emite para recuperar costos o gastos incurridos por el vendedor con posterioridad a la emisión de la factura o boleta de venta, como intereses por mora u otros. Excepcionalmente, el adquirente o usuario podrá emitir una nota de débito como documento sustentatorio de las penalidades impuestas por incumplimiento contractual del proveedor, según conste en el respectivo contrato. d) Nota de Crédito Es emitida por los sujetos del Régimen General y del Régimen del Impuesto a la Renta por las anulaciones, descuentos o bonificaciones, devoluciones y otros. En el caso de descuentos o bonificaciones sólo podrán modificar comprobantes

de pago que otorguen derecho a crédito fiscal o sustenten gasto o costo para efecto tributario. Tratándose de operaciones con consumidores finales, los descuentos o bonificaciones deberán constar en el mismo comprobante de pago. e) Manifiesto de Pasajeros Se denomina manifiesto de pasajeros al documento de control de los boletos de viaje de transporte público nacional de pasajeros, en el cual se detalla la información correspondiente al viaje efectuado. Lo emite el transportista por cada viaje y por cada vehículo antes del inicio del servicio de transporte. Si el transportista recoge pasajeros en las estaciones o paraderos de ruta, deberá agregar en el manifiesto de pasajeros la información relativa a los mismos en el momento de su embarque. En este supuesto, no será obligatorio consignar los apellidos y nombres, tipo y número de documento de identificación del pasajero ni el número de asiento. ¿Puedo entregar mis comprobantes de pago, si participo en una feria? Si es posible entregar comprobantes de pago cuando se participa en una feria, Siempre que se consigne a través de cualquier mecanismo los datos de la dirección donde se realice la feria. 7.4 USO TEMPORAL DE COMPROBANTES DE PAGO Con la finalidad de facilitar el cumplimiento de la obligación de entregar comprobantes de pago y en resguardo de la economía de los contribuyentes, la SUNAT ha contemplado la posibilidad de utilizar temporalmente los comprobantes de pago en lugares distintos a los autorizados, siempre que se consigne a través de cualquier mecanismo los datos de la nueva dirección. La SUNAT ha previsto los siguientes casos por: a) Cambio de dirección de establecimiento. Si el establecimiento cambia de dirección, se puede utilizar los documentos de la serie asignada a dicho establecimiento en la nueva dirección, siempre que ésta se encuentre dentro de los límites de la misma dependencia de la SUNAT y que haya comunicado la modificación del domicilio oportunamente. Ejemplo José Cortéz Camargo es dueño de una librería que estuvo ubicada hasta el 30/11/2003 en el Jr. Chancay N° 345 - Cercado de Lima, habiéndose autorizado la impresión de 2,000 boletas de venta del (N° 1 al N° 2,000) con la serie N° 001. Sólo había utilizado 300 boletas de venta.

El 1 de diciembre de 2003, José Cortéz muda su negocio a la Av. Bolivia N° 445 - Cercado de Lima, hecho que registra ante la SUNAT, acercándose a un Centro de Servicios al Contribuyente, donde exhibe el original del recibo de luz del mes de noviembre y su DNI. De esta manera, podrá seguir utilizando hasta agotarlas las 1,700 boletas de venta autorizadas y no utilizadas, haciendo uso, por ejemplo, de un sello, con el que podrá consignar la nueva dirección. b) Ferias temporales Cuando el contribuyente realice actividades en ferias temporales como ferias del libro, ferias agropecuarias, etc., podrá utilizar una de las series autorizadas. Tener en cuenta que: En operaciones con consumidores finales que no excedan la suma de cinco Nuevos Soles (S/. 5), la obligación de emitir comprobante de pago es facultativa, pero si el consumidor lo exige se le deberá entregar. Al final de cada día, se deberá emitir una boleta de venta por el importe total de las ventas realizadas y por las cuales no se emitió comprobante de pago alguno, conservando el original y la copia para el control de dichas operaciones. 7.5 COMPROBANTE POR OPERACIONES NO HABITUALES Es el documento solicitado por las personas naturales, sociedades conyugales y sucesiones indivisas que no son habituales en la compra venta de un bien o servicio y que requieren otorgar un comprobante de pago No se emite directamente por el sujeto que vende, cede en uso o presta el servicio, sino que su emisión debe ser solicitada a SUNAT, quien hará entrega del “Formulario 820 – Comprobante por Operaciones No Habituales” a efectos de que éste pueda ser entregado a quien necesita sustentar gasto o costo por la operación realizada. En la Solicitud del “Formulario 820 – Comprobante por Operaciones No Habituales” se debe consignar toda la información allí indicada y acompañar la documentación que acredita la veracidad de la información declarada, exhibiendo a su vez el original y copia simple de: La propiedad del bien transferido o cedido en uso, o la prestación del servicio. El pago por la transferencia del bien, su cesión en uso o la prestación del servicio, de haberse realizado al momento de presentar la solicitud. Sin embargo, cuando se trata de operaciones inscritas en alguno de los siguientes registros, no corresponde la solicitud del Formulario 820: Registro de Propiedad Inmueble -SUNARP

Registro de Bienes Muebles – SUNARP Registro Público del Mercado de Valores – CONASEV; Registro de Propiedad Industrial – INDECOPI. Presentado el formato y la documentación sustentatoria de conformidad con lo indicado, la SUNAT aprobará automáticamente la solicitud y procederá a la entrega del Formulario N° 820, sin perjuicio de la fiscalización posterior. Sin embargo, si se detectara omisiones en el formato, o la documentación que sustenta la operación está incompleta, se devolverá la solicitud a efecto de su subsanación y poder realizar nuevamente el trámite. ¿EN QUÉ CASO DEBO SOLICITAR LA BAJA DE MIS COMPROBANTES DE PAGOS NO EMITIDOS? Los comprobantes de pago que se le hubieren extraviado, robado, siniestrado, etc., emitidos o no, deben ser comunicados a la SUNAT. 7.6 BAJA DE COMPROBANTES DE PAGO a) Baja de los comprobantes de pago no entregados. Usted deberá realizar el trámite en el Centro de Servicios al Contribuyente que desee, presentando correctamente llenado el Formulario N° 825: "Declaración de baja y cancelación", de acuerdo con el Procedimiento 9 del TUPA de la SUNAT, cuando: Por robo o extravío de los comprobantes no entregados (dentro de los 15 días hábiles siguientes de producidos los hechos) Cierre el punto de emisión asociado a la serie de los comprobantes de pago.

Se acoja al Nuevo RUS y haya estado ubicado en el Régimen General o Especial del Impuesto a la Renta, en cuyo caso dará de baja a los comprobantes que den derecho a crédito fiscal o sustenten gasto o costo para efecto tributario, por ejemplo, las facturas. Haya sufrido el robo o extravío de sus comprobantes de Pago. En este caso, además deberá adjuntar copia certificada de la denuncia policial respectiva y la relación de los documentos robados o extravíalos, consignando el tipo de documento y la numeración correspondiente. Haya variado su domicilio fiscal a otra jurisdicción. Declare la baja de tributos. Tener en cuenta que:

El contribuyente deberá declarar la baja de baja las series de comprobantes de pago, activas, asociadas a los establecimientos anexos que vaya a cerrar o cuando va a comunicar la baja definitiva del RUC. b) Comunicación de robo o pérdida de los comprobantes entregados. Usted deberá presentar en la mesa de partes de la Intendencia u Oficina Zonal de su jurisdicción, lo siguiente: Un escrito firmado por el adquirente del bien o usuario del servicio o su representante legal, acreditado en el RUC indicando el tipo de comprobantes de pago, la serie y numeración con el tipo. Copia certificada de la denuncia policial en la que conste el tipo de comprobantes de pago, la serie y numeración, y la fecha de ocurrido el hecho. Tener en cuenta que:El robo o extravío de documentos no entregados deberá declararse a la SUNAT dentro de los quince (15) días hábiles siguientes de producidos los hechos, adjuntando a dicha declaración una copia certificada de la denuncia policial respectiva detallando en ésta la relación de los documentos robados o extraviados, consignando el tipo de documentos y la numeración de los mismos. 7.7 SANCIONES APLICABLES POR NO ENTREGAR COMPROBANTES DE PAGO No entregar comprobantes de pago es una infracción tributaria, sancionada con el cierre temporal del establecimiento comercial u oficina del independiente. La no entrega de comprobantes de pago, la entrega de comprobantes que no reúnen los requisitos o que no corresponden al régimen del deudor tributario es una infracción tributaria tipificada en los numerales 1, 2 y 3 del artículo 174° del Código Tributario y normas modificatorias. Estas infracciones son sancionadas con cierre del establecimiento o con multas, dependiendo del Régimen Tributario en el que se encuentre el contribuyente. Las multas mencionadas tienen como referencia la Unidad Impositiva Tributaria (UIT) o los ingresos mensuales: BASE LEGAL Régimen (CÓDIGO General TRIBUTARIO) del Impuesto a la Renta Numeral 1 Cierre No emitir y/o no otorgar

Régimen Especial del Impuesto a la Renta y Cuarta Categoría Cierre

Nuevo Régimen Único Simplificado (NRUS) Cierre

comprobantes de pago o documentos complementarios a éstos, distintos a la guía de remisión. Numeral 2 50% de laUIT o Emitir y/u otorgar cierre documentos que no reúnen los requisitos y características para ser considerados como comprobantes de pago o como documentos complementarios a éstos, distintos a la guía de remisión Numeral 3 50% de Emitir y/u otorgar laUIT o comprobantes de cierre pago o documentos complementarios a éstos, distintos a la guía de remisión, que no correspondan al régimen del deudor tributario o al tipo de operación realizada o a la modalidad de emisión autorizada a la que se hubiese acogido el deudor tributario de conformidad con las leyes, reglamentos o Resolución de

25% la UIT o cierre

de 0.3% de cuatro veces el límite máximo de los ingresos brutos mensuales de cada categoría o cierre.

25% la UIT o cierre

de 0.3% de cuatro veces el límite máximo de los ingresos brutos mensuales de cada categoría o cierre.

Superintendencia de la SUNAT.

8.- CONCLUSIONES

1.- La deducción del crédito fiscal constituye un elemento esencial del IGV de manera que la legislación debe tomar todas las precauciones necesarias para asegurar que la determinación de dicho crédito responda mayor exactitud posible al monto del impuesto soportado en las etapas anteriores del ciclo de producción y distribución de los bienes y servicios.

2.- Habiendo el legislador peruano adoptado la técnica del valor agregado, sus características y objetivos técnicos deben constituirse en principios rectores para la interpretación de las normas relativas al IGV, siendo el correcto reconocimiento del crédito fiscal una condición esencial para evitar la desnaturalización del impuesto.

3.- Cuando el crédito fiscal reconocido al contribuyente resulta inferior al impuesto verdaderamente pagado por sus adquisiciones se produce un efecto acumulativo que altera seriamente la neutralidad del impuesto.

Si las condiciones de mercado lo permiten, se produce un incremento artificial de los precios; en caso contrario, el contribuyente se ve obligado a cubrir el mayor impuesto con cargo a su margen de comercialización, pasando el IGV a convertirse en la práctica en un impuesto ciego al ingreso, que superpuesto al IR puede alcanzar visos de confiscatoriedad.

INDICE 1.- REQUISITOS SUSTANCIALES DEL CREDITO FISCAL.- .......................................... 1 2.- REQUISITOS FORMALES DEL CREDITO FISCAL. .................................................... 4 3. Ajustes del Crédito Fiscal.................................................................................................. 8 4. Castigo del crédito fiscal por ventas omitidas y similares....................................... 9 5. Credito Fiscal Acumulado a la Fecha de Extincion Del Contribuyente .............. 10 6. El crédito fiscal en el reembolso de gastos ................................................................ 11 7.- COMPROBANTES DE PAGO ......................................................................................... 13 7.1 TIPOS DE COMPROBANTES DE PAGO................................................................. 14 7.2 ¿CUÁNTAS FORMAS DE EMISIÓN EXISTEN?..................................................... 15 7.3 OTROS DOCUMENTOS .............................................................................................. 16 7.4 USO TEMPORAL DE COMPROBANTES DE PAGO ........................................... 18 7.5 COMPROBANTE POR OPERACIONES NO HABITUALES ................................ 19 7.6 BAJA DE COMPROBANTES DE PAGO .................................................................. 20 7.7 SANCIONES APLICABLES POR NO ENTREGAR COMPROBANTES DE PAGO ..................................................................................................................................... 21 8.- CONCLUSIONES ............................................................................................................... 23