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• Jackelyne Bartolo Guerra

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A S E S O R

Í A

CONTABLE

INFORME ESPECIAL

Ajuste por diferencia de cambio al cierre del ejercicio

N

o necesariamente todas las operaciones que realiza una empresa se encuentran pactadas en la moneda de curso legal del país en el cual desarrolla sus actividades. En este sentido, hay operaciones que se transan en una moneda distinta (moneda extranjera), así como derechos y obligaciones derivados de dichas transacciones en dicha moneda, que generan diferencias de cambio al cierre del ejercicio que deben reconocerse y registrarse conforme lo previsto en la NIC 21.

INTRODUCCIÓN Reconociendo la existencia de transacciones celebradas por una empresa en términos distintos de la moneda de presentación de los estados financieros, el objetivo del presente informe será el reconocimiento de la reexpresión de los saldos expresados en moneda extranjera conforme con lo dispuesto por los párrafos 23 a 34 de la Norma Internacional de Contabilidad (NIC) 21-Efectos de las Variaciones en las tasas de cambio de la moneda extranjera. Sobre el particular, cabe tener en cuenta que conforme con el literal a) del párrafo 23 de la citada NIC 21, las partidas monetarias expresadas en moneda extranjera deben convertirse utilizando la tasa de cambio en la fecha de la transacción. De dicha conversión según el párrafo 8 de la precitada NIC 21 surgirá la diferencia de cambio, entendida como la diferencia de comparar un determinado número de unidades de una moneda a otra moneda, utilizando tasas de cambio diferentes.

¤

(*)

B-1

Martha ABANTO BROMLEY(*)

RESUMEN EJECUTIVO

Conversión

S/

Diferencia de cambio

En este sentido, a continuación se abordará la manera de informar sobre los efectos de las variaciones en las tasa de cambio dentro de los estados financieros.

I.

DEFINICIÓN DE PARTIDAS MONETARIAS

La diferencia de cambio solo puede provenir de partidas monetarias, por lo que se requiere definir, tal como lo establece el párrafo 8 de la NIC 21, que estas son unidades monetarias mantenidas en efectivo, así como activos y pasivos que se van a recibir o pagar, mediante una cantidad fija o determinable de unidades monetarias. Cabe indicar que de acuerdo con el párrafo 16 de la NIC 21, la característica esencial de una partida monetaria es el derecho a recibir (o la obligación de entregar) una cantidad fija o determinable de unidades monetarias, por lo que serán partidas monetarias los contratos para recibir (o entregar) un número variable de instrumentos de patrimonio propios de la entidad o una cantidad variable de activos, en los cuales el valor razonable a recibir (o entregar) por ese contrato sea igual a una suma fija o determinable de unidades monetarias. Por el contrario, la característica esencial de una partida no monetaria es la ausencia de un derecho a recibir (o una obligación de entregar) una cantidad fija o determinable de unidades monetarias.

Contadora Pública Colegiada Certificada por la Universidad Inca Garcilaso de la Vega. Diplomada en la especialización de Normas Internacionales de Información Financiera (NIIF) por el Colegio de Contadores Públicos de Lima. Diplomada en Gestión y Consultoría Tributaria por la Facultad de Ciencias Administrativas de la Universidad Nacional Mayor de San Marcos (UNMSM). Diplomada en Normas Internacionales de Información Financiera (NIIF) aplicadas a la Gestión Financiera por la Universidad de Piura. Asesora contabletributaria de Contadores & Empresas y Gaceta Consultores S. A.

1ra. quincena - Diciembre 2016

INFORME ESPECIAL

41

PARTIDA MONETARIA Y NO MONETARIA ¿Existe derecho de recibir o la obligación de entregar cantidad fija de unidades monetarias?

No

Partida no monetaria

Sí

Por ejemplo, pagos en efectivo de: • Beneficios a los empleados. • Liquidación de suministros. • Pasivos por dividendos.

Partida monetaria

Ejemplos: • Plusvalía • Activos intangibles • Inventarios • Propiedad, planta y equipo • Anticipos pagados por bienes y servicios

II. RECONOCIMIENTO DIFERENCIAS DE CAMBIO Las diferencias de cambio que surjan al convertir las partidas monetarias a tipos diferentes de los que se utilizaron para su reconocimiento inicial, ya se hayan producido durante el periodo o en estados financieros previos, se reconocerán en los resultados del periodo en el que aparezcan, con la excepción descrita en el párrafo 32 de la NIC 21, referida a las diferencias que surjan en una partida monetaria que forme parte de la inversión neta en un negocio extranjero.

De esta manera, aparecerá una diferencia de cambio cuando se tengan partidas monetarias como consecuencia de una transacción en moneda extranjera, y se haya producido una variación en la tasa de cambio entre la fecha de la transacción y la fecha de liquidación. Cuando la transacción se liquide en el mismo periodo contable en el que haya ocurrido, toda la diferencia de cambio se reconocerá en ese periodo. No obstante, cuando la transacción se liquide en un periodo contable posterior, la diferencia de cambio reconocida en cada uno de los periodos, hasta la fecha de liquidación, se determinará a partir de la variación que se haya producido en las tasas de cambio durante cada periodo.

Al liquidarlas Partidas monetarias

Genera diferencia de cambio

Al convertirlas a tipos de cambio diferentes al de su reconocimiento inicial Al convertirlas a tipos de cambio diferentes al utilizado en estados financieros previos

III. DINÁMICA CONTABLE DE LAS DIFERENCIAS DE CAMBIO La diferencia de cambio generada por las variaciones del tipo de cambio en las partidas monetarias, dependiendo que sean positivas o negativas, de acuerdo con el Plan Contable General Empresarial, serán contabilizadas en las siguientes subcuentas: 676 Diferencia en cambio

776 Diferencia en cambio

Cuando se genera una pérdida por diferencia de cambio. Cuando se genera una ganancia por diferencia de cambio.

Asimismo, de acuerdo con el mencionado plan contable, las siguientes cuentas deben debitarse o acreditarse si la diferencia se incrementa o disminuye, respectivamente:

Cuentas por cobrar comerciales-Terceros

13

Cuentas por cobrar comerciales-Relacionadas

14

Cuentas por cobrar al personal, a los accionistas (socios), directores y gerentes

16

Cuentas por cobrar diversas-Terceros

17

Cuentas por cobrar diversas-Relacionadas

19(*) Estimación de cuentas de cobranza dudosa 42

Cuentas por pagar comerciales-Terceros

43

Cuentas por pagar comerciales-Relacionadas

44

Cuentas por pagar a los accionistas (socios), directores y gerentes

45

Obligaciones financieras

46

Cuentas por pagar diversas-Terceros

47

Cuentas por pagar diversas-Relacionadas

48

CUENTAS Efectivo y equivalentes de efectivo

Partidas monetarias

Fecha de cancelación Fecha de cierre

Cualquier variación por el tipo de cambio

IV. ¿QUÉ TIPO DE CAMBIO SE DEBE DE EMPLEAR PARA LA REEXPRESIÓN? La NIC 21 refiere que la tasa de cambio es la relación de cambio entre dos monedas, siendo la tasa de cambio de cierre la tasa de contado existente al final del periodo sobre el que se informa, sin embargo, no hace ninguna referencia en relación de donde obtener dicha información. Sobre el particular, se tiene que según Resolución Cambiaria del Banco Central de Reserva (BCR) Nº 007-91-EF/90, en ejercicio de sus atribuciones, estableció respecto de las obligaciones extranjeras que correspondan ejecutarse dentro de

676 o 776, según corresponda.

12

(*)

10

Se reconoce en el resultado del periodo en el que aparezcan

Provisiones En realidad, esta cuenta no se reexpresa, sin embargo, cuando se reexpresa una cuenta por cobrar que se encuentra deteriorada, el monto por el cual se reexpresa esta partida debe afectar también en el mismo importe, la cuenta de estimación de cobranza dudosa.

Ingreso

776

Gasto

676

la República que el tipo de cambio venta es oferta y demanda (el de mercado). Asimismo, debe tenerse en cuenta que conforme con el artículo 97 de la Ley Orgánica del Banco Central de Reserva del Perú se establece que la Superintendencia de Banca y Seguros y Administradoras de Fondos de Pensiones (SBS) proporcionará al BCR la información de carácter general o sectorial necesaria para el cumplimiento de sus funciones. De esta manera, las partidas monetarias en moneda extranjera, tales como las cuentas por cobrar o pagar, ameritarán que deban reexpresarse en la fecha de cierre de cada ejercicio o a la fecha de su cancelación, considerando el tipo de cambio publicado por la SBS. CONTADORES & EMPRESAS / N° 291

B-2

42

ASESORÍA CONTABLE

1

2

CASO PRÁCTICO

CASO PRÁCTICO

Ajuste del tipo de cambio en la fecha de la cancelación

Ajustes al tipo de cambio al cierre del ejercicio

El día 29 de noviembre, una empresa compra una maquinaria al crédito por el importe de US$ 500,000. Asimismo, se sabe que el tipo de cambio vigente a la fecha antes indicada es S/ 3.416 y la factura se cancela el día 15 de diciembre 2016 cuyo tipo de cambio varió a S/ 3.410 ¿Cómo sería el tratamiento contable?

El día 23 de diciembre, una empresa efectúo una prestación de servicio al crédito por el importe ascendente a US$ 60,000, siendo a dicha fecha el tipo de cambio S/ 3.400. Asimismo, el tipo de cambio al cierre del ejercicio (31 de diciembre) asciende a S/ 3,380. ¿Cómo sería el tratamiento contable si se sabe que al 31 de diciembre el derecho de cobro aún sigue pendiente?

Solución: A efectos del reconocimiento inicial de la obligación de pago por las mercaderías adquiridas, se tendrá que tener en cuenta el tipo de cambio vigente en dicha fecha, tal como se muestra a continuación: Fecha

T.C.

29/11/2016

3.416

T.C. x

500,000

T.C. =

------------------------------ x ----------------------------60 Compras 1’708,000 601 Mercaderías 6011 Mercaderías manufacturadas 42 Cuentas por pagar comerciales-Terceros 1’708,000 421 Facturas, boletas y otros comprobantes por pagar 4212 Emitidas x/x Por la compra de mercaderías en moneda extranjera. ------------------------------ x -----------------------------

Así, en la oportunidad en que se realiza la cancelación de la factura, es decir, el día 15 de diciembre, se deberá reexpresar en moneda nacional la citada obligación, para lo cual empleará el tipo de cambio promedio ponderado venta vigente en la fecha de liquidación ascendente a S/ 3.410, con lo cual el valor de la obligación en moneda nacional ascenderá a: Fecha

T.C.

Total

29/11/2016

3.416(*)

x

500,000

=

1’708,000

15/12/2016

3.410(*)

x

500,000

=

1’705,000

Diferencia de cambio

A efectos de indicar el tratamiento contable de la variación del tipo de cambio en la operación en moneda extranjera, veamos el reconocimiento de la operación en la fecha en que se efectúo la venta, es decir, el 23 de diciembre 2016. Fecha

T.C.

23/12/2016

3.400

US$

3,000

(*) Tipos de cambios empleados para efectos didácticos.

De lo anterior, tenemos que el tipo de cambio de la fecha de liquidación es menor al tipo de cambio inicial (de la transacción), lo que origina que disminuya el importe a pagar en moneda nacional: ASIENTO CONTABLE

x

60,000

------------------------------- x ---------------------------12 Cuentas por cobrar comerciales - terceros 121 Facturas, boletas y otros comprobantes por cobrar 1212 Emitidas en cartera 70 Ventas 701 Mercaderías 7011 Mercaderías manufacturadas 70111 Terceros x/x Por la venta de mercaderías ------------------------------- x ----------------------------

204,000

204,000

204,000

En este orden de ideas, al mantenerse pendiente de cobro este derecho al cierre del ejercicio, se deberá actualizar el importe del derecho de cobro. En vista de que se trata de un derecho por cobrar se deberá emplear el tipo de cambio promedio ponderado compra, tal como a continuación se muestra: Fecha

T.C.

US$

23/12/2016

3.400(*)

x

60,000

=

204,000

31/12/2016

3.380(*)

x

60,000

=

202,800

Total

Diferencia de cambio

1,200

(*) Tipos de cambios empleados para fines didácticos

Como podemos apreciar el tipo de cambio al cierre del ejercicio es menor que al tipo de cambio del día en que se realizó la prestación del servicio, lo que genera que el derecho de cobro en moneda nacional sea menor que el registrado inicialmente, produciéndose una pérdida por diferencia de cambio que debe registrarse como sigue: ------------------------------- x ---------------------------67 Gastos financieros 676 Diferencia de cambio 12 Cuentas por cobrar comerciales - Terceros 121 Facturas, boletas y otros comprobantes por cobrar 1212 Emitidas en cartera x/x Por la diferencia de cambio, producto del ajuste al cierre.

------------------------------- x ----------------------------

------------------------------- x ----------------------------

1ra. quincena - Diciembre 2016

=

ASIENTO CONTABLE

------------------------------- x ---------------------------42 Cuentas por pagar comerciales-Terceros 1’708,000 421 Facturas, boletas y otros comprobantes por pagar 4212 Emitidas 77 Ingresos financieros 3,000 776 Diferencia de cambio 10 Efectivo y equivalentes de efectivo 1’705,000 104 Cuentas corrientes en instituciones financieras x/x Por la cancelación de la compra y la diferencia de cambio.

B-3

Total

1’708,000

ASIENTO CONTABLE

US$

Solución:

ASIENTO CONTABLE 1,200 1,200

ASESORÍA CONTABLE

43

Ingresos por dividendos percibidos

CONTABILIDAD VS. TRIBUTACIÓN

Jorge CASTILLO CHIHUÁN(*)

I.

ASIENTO CONTABLE

PLANTEAMIENTO

La empresa Nuevo Horizonte S.A.C. es accionista de Corporación Latina S.A.C., con una participación del 40 %. El 22 de setiembre del 2016, la Junta General de Accionistas de Corporación Latina S.A.C., acordó distribuir las utilidades correspondiente al ejercicio 2015, y de acuerdo al porcentaje de participación, Nuevo Horizonte S.A.C., recibirá el importe de S/ 280,000.

--------------------- x ------------------10 Efectivo y equivalentes de efectivo

280,000

104

Cuentas corrientes en

1041

Cuentas corrientes

instituciones financieras operativas 17 Cuentas por cobrar diversas-

Se sabe además, que el 12 de diciembre del 2016, Nuevo Horizonte S.A.C., percibió el íntegro de los dividendos acordado.

Relacionadas 173

Intereses, regalías y

II. TRATAMIENTO CONTABLE

1733

Dividendos

 Sea probable que la entidad reciba los beneficios económicos asociados con la transacción; y  El importe de los ingresos de actividades ordinarias puede ser medido de forma fiable. Con relación a los dividendos, el inciso c) del párrafo 30 de la NIC 18, precisa que “los dividendos deben reconocerse cuando se establezca el derecho a recibirlos por parte del accionista”, y ello se produce cuando la Junta General de Accionistas acuerda la distribución de utilidades. Por lo tanto, el registro contable de la empresa Nuevo Horizonte S.A.C., a la fecha de acuerdo, será el siguiente: ASIENTO CONTABLE

17 Cuentas por cobrar diversas280,000

Intereses, regalías y Dividendos

17334 Otros 77 Ingresos financieros 773

280,000

Dividendos

x/x Dividendos a distribuir por acuerdo de los accionistas de Corporación Latina S.A.C. --------------------- x -------------------

De acuerdo a los datos proporcionados, la entrega de dividendos al accionista, empresa Nuevo Horizonte S.A.C., se realiza el 12/12/2016, contabilizándose lo siguiente: (*)

--------------------- x -------------------

III. TRATAMIENTO TRIBUTARIO Si bien toda empresa jurídica que tiene inversiones en otra empresa jurídica al percibir dividendos por las utilidades generadas, debe registrarlos como ingresos financieros en el periodo en que las percibe, ello no significa necesariamente que dicho ingreso se encuentre gravado con el Impuesto a la Renta. En efecto, para fines tributarios el artículo 24-B de la Ley del Impuesto a la Renta, dispone que las personas jurídicas que perciban dividendos y cualquier otra forma de distribución de utilidades de otras personas jurídicas, NO las computarán para la determinación de su renta imponible.

IV. EFECTOS DEL TRATAMIENTO CONTABLE VS. TRIBUTARIO

dividendos 1733

x/x Por los dividendos cobrados, según acuerdo.

Por lo tanto, de acuerdo al caso planteado, los ingresos por dividendos percibidos, deberán ser deducidos para determinar la renta neta gravable del ejercicio 2016.

--------------------- x -------------------

173

dividendos 17334 Otros

Por aplicación del párrafo 29 de la NIC 18, los ingresos de actividades ordinarias derivados del uso, por parte de terceros, de activos de la entidad que producen intereses, regalías y dividendos deben ser reconocidos, siempre que:

Relacionadas

280,000

Según el registro contable, la empresa Nuevo Horizonte S.A.C., declaró los dividendos percibidos (S/ 280,000) como ingresos financieros, sin embargo, para fines tributarios, dicho importe, NO será computable para determinar el impuesto a la renta del ejercicio. Por lo tanto, se debe efectuar una “deducción para determinar la renta imponible”, por el importe de los dividendos percibidos, acción que será realizada vía Declaración Jurada Anual del Impuesto a la Renta (casillero 105).

Contador Público Colegiado Certificado por la Universidad de San Martín de Porres (USMP). Ex coordinador general del Centro de Orientación al Contribuyente del Colegio de Contadores Públicos de Lima (CCPL). Asesor tributario y contable de Contadores & Empresas y Gaceta Consultores S. A. Asesor tributario y laboral de Soluciones Laborales. Conferencista en el Colegio de Contadores Públicos de Lima.

CONTADORES & EMPRESAS / N° 291

B-4

ASESORÍA CONTABLE Jeanina RODRÍGUEZ TORRES(*)

CASOS PRÁCTICOS

44

Seguro de salud otorgado a hijo de trabajador Caso: La empresa comercializadora de útiles de limpieza Limpiecito S.A.C., en el mes de diciembre, contrata el servicio de seguro de salud anual a la empresa Seguros Vida S.A.C. por un importe ascendente a S/ 5,480 (incluido IGV). El seguro se paga en su totalidad al inicio del contrato. Se sabe que el seguro de salud es para el hijo (19 años) de un trabajador. ¿Cuál sería el tratamiento y registro contable del seguro de salud otorgado al hijo de un trabajador?

Seguros

1821

Seguro de salud

46 Cuentas por pagar diversasTerceros

5,480

469

Otras cuentas por

4699

Otras cuentas por pagar

pagar diversas x/x Por el servicio contratado por anticipado. --------------------- x -------------------

Por la cancelación del servicio: ASIENTO CONTABLE

Solución:

--------------------- x -------------------

De acuerdo a lo señalado, en el párrafo OB17 del Marco Conceptual de las NIIF, el devengo describe los efectos de las transacciones, los sucesos y las circunstancias sobre los recursos económicos y los derechos de los acreedores de la entidad que informa en los periodos en que esos efectos ocurren, independientemente si se cobra o paga en un periodo diferente.

46 Cuentas por pagar diversas-

Asimismo en el párrafo 4.44 se reconoce un activo en el balance cuando es probable que se obtengan del mismo algún beneficio económico futuro para la entidad, y además el activo tiene un costo o valor que puede ser medido con fiabilidad. En lo que se refiere a reconocer el gasto es necesario señalar que el párrafo 4.49 del Marco Conceptual de las NIIF dispone registrar un gasto en el estado de resultados cuando ha surgido un decremento en los beneficios económicos futuros relacionado con un decremento en los activos o un incremento en los pasivos, y además el gasto puede medirse con fiabilidad. En el caso planteado, Limpiecito S. A. C. reconocerá el desembolso incurrido como servicios contratados por anticipado, toda vez que los beneficios del seguro de salud contratado se extinguirán en un (1) año. Según el PCGE se registra en la cuenta 18 Servicios y otros contratados por anticipado, subcuenta 182 Seguros, y en lo que se refiere al gasto este se reconocerá en la oportunidad de su devengo, mes a mes en la cuenta 65 Otros gastos de gestión, subcuenta 651 Seguros. A continuación el registro del seguro de salud: Asiento contable ASIENTO CONTABLE --------------------- x ------------------18 Servicios y otros contratados por anticipado

(*)

B-5

182

5,480

Terceros

5,480

469

Otras cuentas por pagar

4699

Otras cuentas por pagar

diversas 10 Efectivo y equivalentes de efectivo 104

Cuentas corrientes en

1041

Cuentas corrientes

5,480

instituciones financieras operativas x/x Por su cancelación al proveedor. --------------------- x -------------------

Por el devengo del gasto, mes a mes: ASIENTO CONTABLE --------------------- x ------------------65 Otros gastos de gestión 651

Seguros

6511

Seguros de salud

457(*)

18 Servicios y otros contratados por anticipado 182

457

Seguros

x/x Por el devengo del seguro mes a mes. --------------------- x ------------------(*) S/ 5,480/12 = S/ 457

Tributariamente, en el inciso ll) del artículo 37 del Decreto Supremo N° 179-2004-EF, Texto Único Ordenado de la Ley del Impuesto a la Renta, se señala que serán deducibles los gastos y contribuciones destinados a prestar al personal servicios de salud salud, recreativos, culturales y educativos; así como los gastos de enfermedad de cualquier servidor.

Contadora Pública Colegiada por la Universidad Privada San Pedro de Chimbote. Diplomada en Normas Internacionales de Información Financiera (NIIF) por la Universidad Nacional Mayor de San Marcos (UNMSM). Asesora contable de Contadores & Empresas y Gaceta Consultores S. A.

1ra. quincena - Diciembre 2016

CASOS PRÁCTICOS Adicionalmente, también dispone que serán deducibles los gastos que efectúe el empleador por las primas de seguro de salud del cónyuge e hijos del trabajador, siempre que estos últimos sean menores de 18 años. También están comprendidos los hijos del trabajador mayores de 18 años que se encuentren incapacitados Por lo tanto, para poder sustentar y tener derecho a deducir el gasto, costo o crédito se tiene que cumplir que el seguro de salud del hijo del trabajador sea para un menor de edad

45

o discapacitado (mayor de 18 años). En el caso planteado, Limpiecito S. A. C. contrata el seguro de salud para el hijo del trabajador que tiene 19 años, por lo que no cumple con la norma señalada anteriormente. En ese sentido el gasto que asciende a S/ 457 que se devenga mes a mes consignado en el Libro Diario y el IGV que asciende a S/ 836 (S/ 4,644 x 18 % = 836) no son deducibles, ni dan derecho a crédito fiscal alguno, respectivamente y se reparan en la Declaración Jurada Anual 2016.

Compra de bienes consumibles sin realizar la bancarización Caso:

25241 Conservas de atún

En el mes de noviembre, la empresa Chinan S.A.C. adquiere 40 cajas de conservas de atún por un importe ascendente a S/3,600 (incluido IGV), para sortear entre los trabajadores por fiestas navideñas. Se sabe que la persona encargada realizó el pago en efectivo, sin realizar la bancarización. ¿Cuál sería el tratamiento y registro contable de la compra de bienes consumibles sin realizar la bancarización?

Solución: De acuerdo con el párrafo OB17 del Marco Conceptual de las NIIF, el devengo describe los efectos de las transacciones, los sucesos y las circunstancias sobre los recursos económicos y los derechos de los acreedores de la entidad que informa en los periodos en que esos efectos ocurren, independientemente si se cobra o paga en un periodo diferente. Asimismo en el párrafo 4.49 del citado Marco, se reconoce un gasto en el estado de resultados cuando ha surgido un decremento en los beneficios económicos futuros, relacionado con un decremento en los activos o un incremento en los pasivos. En el caso planteado, Chinan S.A.C. debe registrar la compra de conservas de atún, reconociéndola en el momento que ocurre (noviembre), independientemente de cuándo se pague de acuerdo a lo señalado por el devengo en el Marco Conceptual de las NIIF. Según el PCGE, se registra la compra de las conservas de atún, como a continuación se muestra: ASIENTO CONTABLE

61 Variación de existencias 613

Materiales auxiliares, suministros y

6132

Suministros

repuestos x/x Por el destino de las compras. ------------------------------ x -----------------------------

Los bienes entregados serán reconocidos como gasto cuando efectivamente se entreguen al trabajador. A efectos de reflejar la entrega de las conservas de atún a sus trabajadores y su reconocimiento como gastos de personal, el registro sería el siguiente: ASIENTO CONTABLE ------------------------------ x ----------------------------62 Gastos de personal, directores y gerentes 622

603

25 Materiales auxiliares, suministros y repuestos 252

x/x Destino de la salida de almacén. ------------------------------ x -----------------------------

Ahora bien, una vez que se procede a la entrega de los bienes, es preciso reconocer no solo la entrega sino los tributos que graven la transacción. En este caso, según el artículo 3 de la Ley del IGV corresponde reconocer el referido impuesto, y en ese sentido corresponderá efectuar el asiento contable por el IGV del retiro de bienes:

------------------------------ x -----------------------------

Materiales auxiliares, suministros y

64 Gastos por tributos

Suministros

60321 Conservas de atún 46 Cuentas por pagar diversas-Terceros 469

Otras cuentas por pagar diversas

4699

Otras cuentas por pagar

Suministros

2524

Otros suministros

Gobierno central

6411

Impuesto general a las ventas y

549(*)

selectivo al consumo 40 Tributos, contraprestaciones y aportes al sistema de pensiones y de salud por pagar 401

Gobierno central

4011

Impuesto general a las ventas

549

40111 IGV-Cuenta propia

------------------------------ x ----------------------------252

641

3,600

x/x Por la provisión de compra de conservas de atún a obsequiar a sus trabajadores por fiestas navideñas. 25 Materiales auxiliares, suministros y repuestos

3,600

Suministros

ASIENTO CONTABLE 3,600

repuestos 6032

3,600

Otras remuneraciones

------------------------------ x ----------------------------60 Compras

3,600

3,600

x/x Provisión del IGV que grava el retiro de bienes. ------------------------------ x ----------------------------(*)

S/ 3,051 x 18 % = 549

CONTADORES & EMPRESAS / N° 291

B-6

ASESORÍA CONTABLE

46

Tributariamente, en los artículos 3 y 4 del Decreto Supremo N° 150-2007-EF, Texto Único Ordenado de la Ley para la Lucha contra la Evasión y para la formalización de la economía, señala que en las obligaciones que se deben cumplir mediante el pago de sumas de dinero cuyo importe sea superior a S/3,500 o US$ 1,000 se deberá el utilizar los medios de pago a que se refiere el artículo 5 de la misma norma, aun cuando se cancelen mediante pagos parciales menores a dichos montos. En el artículo 8 del Decreto Supremo N° 150-2007-EF se señala que los pagos que se efectúen sin utilizar medios de pago no darán derecho como costo ni como gasto.

Por lo tanto, para poder sustentar y tener derecho a deducir el gasto, costo o créditos se tiene que cumplir con la bancarización, la cual conlleva que las cancelaciones de operaciones con sus proveedores o terceros se efectúen a través de un medio de pago. En el caso planteado Chinan S.A.C. realiza la cancelación de la factura en efectivo, por lo que no cumple con la bancarización. En ese sentido el gasto que asciende a S/3,600 incluido IGV consignado en el comprobante que asciende a S/549 no son deducibles, ni dan derecho a crédito fiscal alguno, respectivamente y se reparan en la Declaración Jurada Anual 2016.

Movilidad asignada a trabajador para el cabal desempeño de sus funciones Caso:

6311

La empresa comercializadora Buena Familia S.A.C. entrega a su conserje por cada día de la semana los siguientes importes que ascienden a un total de S/290, como a continuación se detallan: Lunes

Martes

Miércoles

Jueves

Viernes

Sábado

Total

70

30

90

10

75

15

290

Dichas sumas se entregaron con la finalidad que este realice diversas gestiones tales como envío de paquetes, recojo de cheques, depósitos en el banco y pagos en Registros Públicos y Sunat. Se sabe que el trabajador presenta su planilla de movilidad. ¿Cuál sería el tratamiento y registro contable de la movilidad asignada al trabajador para el cabal desempeño de sus funciones?

Solución: De acuerdo con el párrafo OB17 del Marco Conceptual de las NIIF, el devengo describe los efectos de las transacciones, sucesos y circunstancias sobre los recursos económicos y los derechos de los acreedores de la entidad que informa en los periodos en que esos efectos ocurren, independientemente si se cobra o paga en un periodo diferente. En el párrafo 4.49 del citado Marco, se reconoce un gasto en el estado de resultados cuando ha surgido un decremento en los beneficios económicos futuros, relacionado con un decremento en los activos o un incremento en los pasivos. En el caso planteado, la empresa Buena Famila S.A.C. registró el desembolso efectuado por los pasajes que se le entrega al conserje, reconociendo el gasto en el momento que ocurren, independientemente cuando se pague de acuerdo a lo señalado al devengo en el Marco Conceptual de las NIIF. Según el PCGE, se registra en la cuenta 6311Transporte y dentro de esta en la subcuenta 63112 De pasajeros, pudiéndose incluir otras subdivisionarias tal como la cuenta 631121 Gastos reparables, a fin de tener el control, como a continuación se muestra: ASIENTO CONTABLE ------------------------------ x ----------------------------63 Gastos de servicios prestados por terceros 631

290

Transporte, correos y gastos de viaje

B-7

1ra. quincena - Diciembre 2016

Transporte

63112 De pasajeros 631121 Gastos deducibles

157

631122 Gastos reparables

133(*)

46 Cuentas por pagar diversas-Terceros 469

Otras cuentas por pagar diversas

4699

Otras cuentas por pagar

290

x/x Por la movilidad al trabajador. ------------------------------ x ----------------------------(*) Cálculo:

Día

Movilidad S/

Limite 4 % RMV (S/ 850)

Exceso de gasto

Lunes

70

34

36

Miércoles

90

34

56

Viernes

75

34

41

Gasto reparable

133

Tributariamente, de acuerdo al inciso a1) del artículo 37 de la Ley del Impuesto a la Renta, señala que los gastos por concepto de movilidad (movilidad de los trabajadores que sean necesarios para el cabal desempeño de sus funciones y que no constituyan beneficio o ventaja patrimonial directa de los mismos) podrán ser sustentados con comprobantes de pago o con una planilla suscrita por el trabajador usuario de la movilidad, en la forma y condiciones que se señale en el reglamento. Agrega que los gastos sustentados con esta planilla no podrán exceder, por cada trabajador, del importe diario equivalente al 4 % de la Remuneración Mínima Vital Mensual (S/ 850) de los trabajadores sujetos a la actividad privada. Asimismo, se aceptará la deducción de gastos de movilidad sustentados con la planilla, en el caso de trabajadores que tengan a su disposición movilidad asignada por el contribuyente. Por lo tanto, de acuerdo a lo señalado en el inciso a1) del artículo 37 de la Ley del Impuesto a la Renta, los gastos por movilidad de los días lunes, miércoles y viernes de noviembre que exceden el importe del 4% de la Remuneración Mínima Vital, esto es S/ 34 por día, deberán ser reparados a efectos del Impuesto a la Renta. En ese sentido el gasto que se desconoce por el exceso al límite que asciende a S/ 133 se reparará en la declaración jurada anual 2016.

COMPROBANTES DE PAGO

ASESORÍA CONTABLE

47

Boletos de viaje emitidos por las empresas de transporte nacional de pasajeros, siempre que cuenten con la autorización de la autoridad competente, en las rutas autorizadas. Vía terrestre o ferroviario público no emitido por medios electrónicos (BVME) Jorge CASTILLO CHIHUÁN(*)

I.

3. ¿Qué requisitos mínimos debe contener este tipo de documentos autorizados?

GENERALIDADES

La Resolución de Superintendencia Nº 234-2006/ SUNAT es la norma que regula la codificación de los “Tipos de documentos”, autorizados por el Reglamento de comprobantes de pago tributarios, y en la Tabla 10, que forma parte de la norma indicada, se asigna el Tipo 16 a los “[b]oletos de viaje emitidos por las empresas de transporte nacional de pasajeros, siempre que cuenten con la autorización de la autoridad competente, en las rutas autorizadas. Vía terrestre o ferroviario público no emitido por medios electrónicos (BVME)”, las que son emitidas por entidades constituidas por una o varias empresas privadas o por consorcios cuya actividad es la prestación de servicios de viaje interprovincial por el traslado de pasajeros que se realiza entre ciudades, exceptuándose los viajes dentro del ámbito urbano entendiéndose como tal a aquel que se presta al interior de una provincia.

A efectos de que los boletos de viaje sean considerados comprobantes de pago que permitan sustentar costo o gasto o ejercer el derecho al crédito fiscal, el artículo 3 de la Resolución de Superintendencia Nº 156-2003/Sunat, precisa que se debe cumplir con los siguientes requisitos mínimos:

II. PREGUNTAS FRECUENTES

3. Numeración: serie y número correlativo.

1. ¿Qué son los boletos de viaje emitidos por las empresas de transporte nacional de pasajeros, siempre que cuenten con la autorización de la autoridad competente, en las rutas autorizadas. Vía terrestre o ferroviario público no emitidos por medios electrónicos (BVME)? Son boletos y/o tickets personales considerados como comprobantes de pago distintos a las facturas y boletas de venta, que sustentan la prestación de un servicio de transporte público nacional de pasajeros, vía terrestre o ferroviario público, el mismo que debe ser emitido independientemente del monto cobrado o si se trata de la prestación de un servicio a título gratuito.

2. ¿Quiénes deben emitir este tipo de comprobantes? Este tipo de comprobantes pueden ser emitidos por una o varias empresas privadas o por consorcios de transporte público, que de acuerdo a las disposiciones del Ministerio de Transportes y Comunicaciones se encuentra habilitado para el transporte terrestre público nacional de pasajeros.

(*)

“INFORMACIÓN IMPRESA 1. Datos de identificación del transportista: -

Apellidos y nombre(s), denominación o razón social.

-

Número de RUC.

-

Dirección de la casa matriz y del establecimiento donde esté consignado el punto de emisión.

2. Denominación del comprobante: BOLETO DE VIAJE. 4. Datos de la imprenta o empresa gráfica que efectuó la impresión: -

Apellidos y nombre(s), denominación o razón social. Adicionalmente, podrá consignarse el nombre comercial.

-

Número de RUC.

-

Fecha de impresión.

Los datos de la imprenta o empresa gráfica relativos a los apellidos y nombres, denominación o razón social y número de RUC no serán exigibles cuando estas no se encuentren establecidas en el país, debiendo reemplazarse por la información relativa al importador. 5. Número de autorización de impresión otorgado por la SUNAT, el cual se consignará conjuntamente con los datos de la imprenta o empresa gráfica. 6. Destino del original y copia(s): 6.1. El boleto de viaje en original y copia se emitirá de acuerdo al siguiente detalle: -

Original: PASAJERO

-

Copia: TRANSPORTISTA

Contador Público Colegiado Certificado por la Universidad de San Martín de Porres (USMP). Ex coordinador general del Centro de Orientación al Contribuyente del Colegio de Contadores Públicos de Lima (CCPL). Asesor tributario y contable de Contadores & Empresas y Gaceta Consultores S. A. Asesor tributario y laboral de Soluciones Laborales. Conferencista en el Colegio de Contadores Públicos de Lima.

CONTADORES & EMPRESAS / N° 291

B-8

ASESORÍA CONTABLE

48

6.2. El boleto de viaje en original y dos (2) copias se emitirá de acuerdo al siguiente detalle: - Original: USUARIO - Primera copia: PASAJERO - Segunda copia: TRANSPORTISTA INFORMACIÓN NO NECESARIAMENTE IMPRESA 7. Fecha de emisión del boleto de viaje. 8. Datos de identificación del USUARIO: -

Apellidos y nombre(s), denominación o razón social.

-

Número de RUC. El transportista consignará en este espacio los datos del usuario al momento de la emisión del comprobante; debiendo trazar una línea horizontal que impida su posterior llenado en caso que dichos datos no le fueran proporcionados en ese momento.

9. Datos de identificación del PASAJERO: -

Apellidos y nombre(s).

-

Tipo de documento de identidad.

-

Número de documento de identidad.

4. ¿Qué características mínimas deben tener estos tipos de documentos autorizados? Según el artículo 4 de la Resolución de Superintendencia Nº 156-2003/Sunat, estos documentos, deberán cumplir con las características siguientes: “- Los boletos de viaje se podrán emitir en original y copia y/o en original y dos (2) copias, indistintamente. Para la expedición de la(s) copia(s) se empleará papel carbón, carbonado o autocopiativo químico. -

La emisión de copias adicionales a las exigidas en la presente norma, podrá realizarse sin necesidad de utilizar papel carbón, carbonado o autocopiativo químico. Las copias no tendrán necesariamente la numeración impresa, debiendo llevar la leyenda COPIA NO VÁLIDA PARA EFECTO TRIBUTARIO impresa por imprenta, colocada diagonal u horizontalmente en caracteres destacados.

-

Los boletos de viaje podrán diseñarse de modo tal que el original y la primera copia, de existir esta última, sea(n) reemplazado(s) por un talón desglosable, y la copia destinada al transportista por la matriz o parte encuadernada; siempre que contengan todas las características y requisitos señalados en el presente artículo y el artículo 3. De optarse por este diseño, tanto el talón como la matriz deberán llenarse al momento de su emisión.

-

Únicamente con el original del boleto de viaje se sustentará costo o gasto o se podrá ejercer el derecho al crédito fiscal para efectos tributarios.

-

Cuando el boleto de viaje se emita en original y copia y las condiciones de usuario y pasajero no recaigan en el mismo sujeto, el original una vez finalizado el viaje deberá quedar en poder del usuario a fin que pueda sustentar costo o gasto o ejercer el derecho al crédito fiscal para efectos tributarios, o en tanto deba conservarlo en su condición de sujeto del Nuevo Régimen Único Simplificado.

-

En los casos en que el boleto de viaje se emita en original y dos (2) copias, el transportista deberá entregar el original y la primera copia del boleto de viaje en cada transacción, incluso cuando no se le proporcione los datos del usuario al momento de la emisión. El original y la primera copia del boleto de viaje al momento de su emisión y entrega constituirán el comprobante de pago; mientras que durante el traslado el comprobante de pago lo constituirá la primera copia”.

10. Del servicio de transporte: -

Ciudad o lugar de origen y destino(s).

-

Día y hora programada de inicio del viaje.

-

Ubicación (número de asiento).

-

Valor de retribución del servicio prestado, sin incluir los cargos adicionales originados por servicios complementarios, ni los tributos que afecten la operación.

-

Cargos adicionales por servicios complementarios.

-

Monto discriminado de los tributos que gravan la operación, indicando el nombre del tributo y/o concepto y la tasa respectiva.

-

Importe total del servicio prestado que corresponde a la suma de los conceptos señalados en los literales d), e) y f) del presente numeral, el mismo que será expresado numérica y literalmente.

En caso que no exista usuario, el transportista podrá omitir consignar en el boleto de viaje la información señalada en los literales d), e) y f). Asimismo los boletos de viaje deberán contener el signo de la moneda en la cual se emiten, información que se consignará indistintamente de manera impresa o no. Cuando se trate de servicios de transporte terrestre público nacional de pasajeros prestados en rutas autorizadas por el Ministerio de Transportes y Comunicaciones mediante los permisos excepcionales a que hacen referencia los artículo 257 y 258 del Reglamento Nacional de Administración de Transportes aprobado por Decreto Supremo Nº 040-2001-MTC y modificatorias, el transportista podrá omitir en el boleto de viaje la información señalada en los literales b) y c) del numeral 10; así como no consignar el importe total del servicio prestado de manera literal, subsistiendo la obligación de consignar dicho importe de manera numérica, de acuerdo a lo establecido en el literal g) del numeral antes mencionado”.

B-9

1ra. quincena - Diciembre 2016

5. ¿Estos documentos deben tener numeración y serie especial? El artículo 6 de la Resolución de Superintendencia Nº 156-2003/Sunat, precisa que “la numeración de los boletos de viaje consta de diez (10) dígitos de los cuales; los tres (3) primeros de izquierda a derecha corresponden a la serie, y serán empleados para identificar el punto de emisión; en tanto que los siete (7) restantes corresponden al número correlativo. El transportista deberá tener una serie distinta: -

Por cada punto de emisión; y,

-

Para los boletos de viaje que se emitan en original y dos (2) copias.

COMPROBANTES DE PAGO En un mismo establecimiento se podrá establecer más de un punto de emisión. Las series establecidas no podrán variarse ni intercambiarse entre establecimientos de una misma empresa. La asignación de las series por puntos de emisión no será necesariamente correlativa. De requerirse más de tres (3) dígitos para identificar los puntos de emisión, deberá solicitarse autorización previa a la SUNAT. Para cada nueva serie establecida, el número correlativo comenzará sin excepción del 0000001, pudiendo omitirse la impresión de los ceros a la izquierda”.

CASUÍSTICA

La empresa de servicios Softrade Inford S.A.C., identificada con RUC Nº 20232323232, adquirió un boleto de viaje para un miembro de su personal y fue emitido por una entidad que presta servicios públicos de transporte terrestre de pasajeros, tal como se describe a continuación: Comprobante de pago (boleto de viaje) autorizado Nº 012-045321, emitido por una entidad prestadora de servicio de transporte nacional de pasajeros:

49

La empresa de transporte Santa Bárbara S.A.C., identificado con RUC Nº 20656565656 y nombre comercial Chihuakito, tiene domicilio fiscal en la Av. Aviación Nº 248 ubicada en el distrito de San Borja-Lima, y domicilio de estación en la Av. Huánuco Nº 2566 La Victoria Lima, nos emite un “boleto de viaje” por el concepto siguiente: - Fecha de emisión

:

20 de diciembre de 2016

- Fecha de viaje

:

23 de diciembre de 2016

- Lugar de origen

:

Plaza Norte

- Lugar de destino

:

Huancayo

- Hora de partida

:

10:30 p.m.

- Valor del pasaje

:

S/ 95.00

- Numero de asiento :

26

- Tipo de servicio

Bus cama

:

Solución: La empresa Santa Bárbara SAC, que presta servicios de transporte nacional de pasajeros, al contar con documentos autorizados por la Sunat, deberá emitir el respectivo “boleto de viaje” como comprobantes de pago a la empresa Softrade Inford SAC, por el servicio prestado, procediendo a llenar los documentos antes descritos de acuerdo a lo siguiente :

CHIHUAKITO

BOLETO DE VIAJE

Empresa de Transporte SANTA BÁRBARA S.A.C. Domicilio fiscal: Av. Aviación Nº 248-San Borja-Lima ESTACIÓN: Av. Huánuco Nº 2566-La Victoria-Lima

RUC Nº 20656565656

BOLETO DE VIAJE

Nº 012 - 045321

RUC Nº 20656565656

CHIHUAKITO Nº 012 - 045321

TERMINALES: HUANCAYO:

TERRAPUERTO HUANKA

AREQUIPA

ORIGEN :

CAJAMARCA: TERRAPUERTO INKA

Av. Los Angeles Nº 2525 - El Tambo TERMINAL TERRESTRE

PLAZA NORTE

Calle Llapa Nº 354 - Los Baños del Inca CUZCO:

Av. El Olivar Nº 259 - Yanahuara

DESTINO :

TERRAPUERTO EL SOL

HUANCAYO

Av. Del Maestro Nº 222 - San Sebastián

TARIFA: RAZON SOCIAL: SOFTRADE INFORD S.A.C. RUC Nº 20232323232 PASAJERO: GONZALES FLORES, Julio César ASIENTO Nº 26 ORIGEN: PLAZA NORTE DESTINO: HUANCAYO FECHA DE VIAJE HORA DE PARTIDA COD. COUNTER TIPO SERVICIO 23/12/2016 22:30 J. Bustamante Bus cama TARIFA V.VENTA TOTAL DSCTO. IGV S/ 0.00 S/ S/ 95.00 S/ 95.00 S/ Procesado:

20/12/2016

SON : NOVENTA Y CINCO CON 00/100 SOLES

S/ 95.00 Nº ASIENTO: HORA DE PARTIDA: 26 22:30 20/12/2016 23/12/2016 Fecha de emisión Fecha de viaje Bus cama TIPO DE SERVICIO

18:35:48

USUARIO

USUARIO

CONTADORES & EMPRESAS / N° 291

B-10

50

ASESORÍA CONTABLE

CONTABILIDAD EMPRESARIAL

Rubro: 2.100. Ventas netas Jeanina RODRÍGUEZ TORRES(*)

I.

GENERALIDADES

II. NATURALEZA Y DEFINICIÓN

De acuerdo al Manual para la Preparación Financiera, la presentación del estado financiero: el resultado y otro resultado integral, requiere la exposición adecuada de las cuentas o partidas que deben incluirse en el rubro 2.100. Ventas netas (Ingresos operacionales) que en esta oportunidad se desarrollará.

III. PROCEDIMIENTO A continuación se muestra el procedimiento para la presentación del rubro 2.100. Ventas netas:

2.100. Ventas netas: Manual para la Preparación Financiera

Estado de resultado

Rubro 2.100. Ventas netas

CASUÍSTICA

La empresa Eleve S.A. se encuentra en proceso de elaboración del Estado de resultados por el cierre del año 2015. Se sabe que, al 31 de diciembre 2015, devengó ingresos por la suma de S/ 3,217,058. Asimismo, tiene la siguiente información: Datos adicionales: Cuenta

Denominación

Debe

62

Gastos de personal, directores y gerentes

Haber

85,000

63

Gastos de servicios prestados por terceros

38,630

Adm/ventas

30,904

7,726

64

Gastos por tributos

17,869

Adm/ventas

14,295

3,574

65

Otros gastos de gestión

27,820

Adm/ventas

22,256

5,564

67

Asignado a : Adm/ventas

6591 Donaciones 5,400

otros gastos

6592 Sanciones administrativas 15,640

Otros gastos

Gastos financieros

80 %

Valuación y deterioro de activos y provisiones

69

Costo de ventas

701 75

7,984

68,000 17,000

Total de ingresos brutos

Líneas separadas

Costo de ventas (Operacionales)

71,276 17,819

Gastos de ventas Gastos de Administración

3,217,058 3,217,058 -582,000 2,635,058 -51,683 -206,731

Ganancia (pérdida) por venta de activos Otros ingresos

16,660

Otros gastos Utilidad operativa

Otros Ingresos Otros ingresos 27,895 Ingresos financieros

16,660 - 27,820 2,365,484

Ingresos financieros

27,895

Gastos financieros

-7,984

Participación en los resultados de partes

776 Diferencia en cambio 27,895

Relacionadas por el método de participación Ganancia (pérdida) por instrumentos

89,095

Financieros derivados

169,319

94

Gastos administrativos 206,731

95

Gastos ventas

Resultado antes del Impuesto a la Renta

2,385,395

Utilidad

2,385,395

28 % Impuesto a la Renta

51,683

Total

(*)

2015

Otros ingresos operacionales

3,217,058 Ventas netas

Ingresos financieros

Cargas imputables a cuentas e costos y gastos

AÑO Ingresos operacionales

Costo de ventas

75992 Ganancia por redondeo 15,425

79

Estado de resultados Por el año terminado al 31 de diciembre del año 2015 (en miles de unidades monetarias)

Otros gastos

Adm/ventas

582,000

Mercaderías

Cargas cubier tas por provisiones

En el caso planteado, la empresa Eleve S.A. se encuentra en proceso de la elaboración del Estado de resultados al cierre del año, por lo cual tiene que presentarlo de acuerdo a lo señalado en el Manual para la Preparación Financiera. A continuación, se muestra el Estado de Resultados de la empresa Eleve S.A.:

Utilidad bruta 89,095

Otros ingresos de gestión

78

Solución:

Otros costos operacionales

75991Intereses ganados por Sunat 1,235

77

¿Cuál sería el tratamiento contable y la presentación de las ventas netas, en el Estado de resultados?

20 %

676 Pérdida por diferencia de cambio 7,984 68

Incluye: los ingresos por venta de bienes o prestación de servicios derivados de la actividad principal del negocio, deducidos los descuentos no financieros, rebajas y bonificaciones concedidas.

Ventas netas (Ingresos operacionales)

6593 Pérdida por redondeo 6,780

B-11

El rubro 2.100, incluye los ingresos por venta de bienes o prestación de servicios derivados de la actividad principal del negocio, deducidos los descuentos no financieros, rebajas y bonificaciones concedidas.

206,731 51,683

-667,911

Resultado después del Impuesto a la Renta 1,717,484

Contadora Pública Colegiada por la Universidad Privada San Pedro de Chimbote. Diplomada en Normas Internacionales de Información Financiera (NIIF) por la Universidad Nacional Mayor de San Marcos-UNMSM. Asesora contable de Contadores & Empresas y Gaceta Consultores S. A.

1ra. quincena - Diciembre 2016

ASESORÍA CONTABLE

51

PLAN DE CUENTAS

Nomenclatura: 4421-Dietas (directores) Jorge CASTILLO CHIHUÁN(*)

I.

CONTENIDO

condiciones para su reconocimiento como activos en el balance.

De acuerdo al Plan Contable General Empresarial (PCGE) en la Divisionaria “4421-Dietas” (directores), se registran las sumas adeudadas por la sociedad anónima a los directores.

II. RECONOCIMIENTO Y MEDICIÓN El pasivo proveniente de las dietas al directorio debe reconocerse en el ejercicio al que corresponde los préstamos de servicios, afectando a los gastos administrativos. Por tratarse de una cuenta de pasivo, es importante evaluar si cumple con la obligación del desprendimiento de recursos que incorporan y denota beneficios económicos a los directores. Dinámica de la Divisionaria: 4421-Dietas

Por lo tanto, teniendo en cuenta que los directores cumplen un cargo funcional dentro de la organización al ser los encargados de tomar decisiones estratégicas, con el fin de alcanzar metas que benefician a la empresa, nos encontramos ante una prestación de servicios que debe reconocerse como gasto toda vez que producto de la misma no puede generarse beneficios económicos que puedan ser reconocidos como activos de la empresa. Registro contable Por lo expresado y por efectos prácticos, realizamos un solo asiento contable (consolidado) por el total del gasto por la prestación de servicios de los directores durante el ejercicio:

Se registra:

ASIENTO CONTABLE

Debe

Haber

Los pagos efectuados a los directores.

Las dietas devengadas a favor de los directores.

--------------------- x ------------------62 Gasto de personal, directores y gerentes

III. PRESENTACIÓN EN EE.FF.

628

Con el propósito de una adecuada presentación en los estados financieros, al cierre del ejercicio, esta cuenta será clasificada como “otras cuentas por pagar” dentro del pasivo corriente, según el numeral 1.306 del Manual para la Preparación de Información Financiera.

95,500

Retribuciones al directorio

40 Tributos, contraprestaciones y aportes al sistema de pensiones y de salud por pagar 401

Gobierno central

4017

Impuesto a la renta

7,640

40172 Renta de cuarta

CASUÍSTICA

categoría 44 Cuentas por pagar a los accionistas (socios), directores y

La empresa Éxito Total S.A.C., se dedica a la comercialización de equipos informáticos al por mayor, según acuerdo al inicio del ejercicio, por las reuniones efectuadas en el ejercicio 2016 pagaron el importe de S/ 95,500 a los directores de la empresa, dinero que fue abonado durante el ejercicio, realizándose la retención del Impuesto a la Renta correspondiente.

gerentes

87,860(*)

442

Directores

4421

Dietas

x/x Provisión de las participaciones al directorio. --------------------- x ------------------(*) Fraccionar en registro mensuales, de acuerdo al devengo.

ASIENTO CONTABLE

¿Cuál es el tratamiento y registro contable con relación a las dietas pagadas al directorio?

--------------------- x -------------------

Solución:

79 Cargas imputables a cuenta de

En principio se debe reconocer como gasto inmediato todo desembolso que no produce beneficios económicos futuros, o cuando y en la medida que tales beneficios económicos no cumplan o dejen de cumplir las (*)

94 Gastos administrativos

95,500

costos y gastos

95,500

x/x Destino de los gastos por dieta a los directores. --------------------- x -------------------

Contador Público Colegiado Certificado por la Universidad de San Martín de Porres (USMP). Ex coordinador general del Centro de Orientación al Contribuyente del Colegio de Contadores Públicos de Lima (CCPL). Asesor tributario y contable de Contadores & Empresas y Gaceta Consultores S. A. Asesor tributario y laboral de Soluciones Laborales. Conferencista en el Colegio de Contadores Públicos de Lima.

CONTADORES & EMPRESAS / N° 291

B-12

ASESORÍA CONTABLE

52

Registro del pago de dieta a los directores directores:

4421

------------------------------ x -----------------------------

442

104

Cuentas corrientes en instituciones

1041

Cuentas corrientes operativas

87,860

financieras

44 Cuentas por pagar a los accionistas (socios), directores y gerentes

Dietas

10 Efectivo y equivalentes de efectivo

ASIENTO CONTABLE

87,860

Directores

x/x Por el pago de las dietas al directorio. ------------------------------ x -----------------------------

Nomenclatura: 6434-Licencia de funcionamiento (gobierno local) I.

CONTENIDO

De acuerdo al Plan Contable General Empresarial (PCGE), la Divisionaria “6434-Licencia de funcionamiento” comprende el importe de la tasa municipal para autorizar el desarrollo de actividades económicas (comerciales, industriales o de prestación de servicios profesionales) en su jurisdicción, ya sea como persona natural o jurídica, entes colectivos, para convivir adecuadamente con la comunidad.

II. RECONOCIMIENTO Y MEDICIÓN El tributo que se paga ocasionado por la tasa para la autorización de la licencia de funcionamiento, se reconocería como gasto, cuando se produce el pago por la solicitud de autorización del establecimiento por el valor nominal. El valor de la tasa municipal será reconocido en el ejercicio en que se haya devengado el citado tributo, bajo ese supuesto, deberá cargarse a una cuenta de resultados. Dinámica de la Divisionaria: 6434-Licencia de funcionamiento Se registra: Es debitada por:

Es acreditada por:

El importe de la deuda tributaria ocasionada por el pago de la tasa municipal.

El total al cierre del periodo, por las tasas que afectan a la empresa con cargo a la cuenta 83 Excedente bruto (insuficiencia bruta) de explotación.

III. PRESENTACIÓN EN LOS EE.FF. De acuerdo al Manual para la Preparación de Información financiera, al cierre del ejercicio, a efectos de una adecuada presentación en los estados financieros, la suma consignada en esta Divisionaria “6434-Licencia de funcionamiento”, será clasificada como “gastos” de acuerdo con el numeral “2.300-Gastos de ventas” y el numeral “2.310-Gastos de administración”, según corresponda el destino realizado del referido gasto.

¿Cuál es el tratamiento y registro contable, de esta tasa municipal? Solución: Como es de conocimiento, la Ley Marco de Licencia de Funcionamiento precisa que están obligados a obtener licencia de funcionamiento los contribuyentes que desarrollen, con o sin fines de lucro, actividades diversas por el cual fueron creadas, de manera previa a la apertura, o instalación de establecimientos en los que se desarrollen tales actividades. Por lo tanto, una vez efectuado los trámites pertinentes, procedemos al registro del reconocimiento de la tasa impuesta a efectos de la licencia de funcionamiento: ASIENTO CONTABLE ------------------------------ x ----------------------------64 Gastos por tributos 643 Gobierno local 6434 Licencia de funcionamiento 40 Tributos, contraprestaciones y aportes al sistema de pensiones y de salud por pagar 406 Gobiernos locales 4063 Tasas 40631 Licencia de apertura de establecimientos x/x Por la provisión de la licencia de funcionamiento solicitada a la municipalidad xxx. ------------------------------ x ----------------------------94 Gastos administrativos 79 Cargas imputables a cuentas de costos y gastos x/x Destino del gasto por la licencia de funcionamiento. ------------------------------ x -----------------------------

4,520

4,520

4,520 4,520

Luego de haber realizado las gestiones que corresponden, se procede al pago de la tasa municipal; como se muestra en el siguiente asiento: ASIENTO CONTABLE

CASUÍSTICA

La empresa Los Emprendedores S.R.L. decide formar una empresa cuya actividad es la comercialización de bienes comestible al por mayor, por tal motivo, un requisito obligatorio es gestionar la licencia de funcionamiento ante la municipalidad del sector donde se encuentra ubicado el centro de trabajo. El importe de la tasa por la licencia de funcionamiento del negocio comercial, según corresponde a la zona urbana, asciende a S/ 4,520.

B-13

1ra. quincena - Diciembre 2016

------------------------------ x ----------------------------40 Tributos, contraprestaciones y aportes al sistema de pensiones y de salud por pagar 406 Gobiernos locales 4063 Tasas 40631 Licencia de apertura de establecimientos 10 Efectivo y equivalentes de efectivo 104 Cuentas corrientes en instituciones financieras 1041 Cuentas corrientes operativas x/x Cancelación de la tasa por concepto de la licencia de funcionamiento. ------------------------------ x -----------------------------

4,520

4,520

PLAN DE CUENTAS

53

Nomenclatura: 70911-Mercaderías manufacturadas (devolución sobre ventas) I.

CONTENIDO

1212

De acuerdo al Plan Contable General Empresarial (PCGE) en la Sub divisionaria “70911-Mercaderías manufacturadas” (devoluciones sobre ventas), se registran las devoluciones de existencias vendidas, previamente reconocidas como ingreso, señaladas en las divisionaria 7011-Mercaderías manufacturadas.

Emitidas en cartera

40 Tributos, contraprestaciones y aportes al sistema de pensiones y de salud por pagar 401

Gobierno central

4011

Impuesto general a las ventas

8,190

40111 IGV-Cuenta propia 70 Ventas

II. RECONOCIMIENTO Y MEDICIÓN Las devoluciones por la venta de bienes se reconocen cuando se cumplen las condiciones o razones especificadas en el contrato de venta, o se produce la devolución efectiva a discreción exclusiva del comprador sin ningún motivo. El importe de la deducción corresponderá al precio de los bienes devueltos por los clientes.

45,500

701

Mercaderías

7011

Mercaderías manufacturadas

70111 Terceros x/x Por la venta de mercaderías, Fact. Nº xxx. ------------------------------ x -----------------------------

b) Por la emisión de la nota de crédito, configurándose la devolución de bienes:

Dinámica de la Subdivisionaria: 70911-Mercaderías manufacturadas

ASIENTO CONTABLE ------------------------------ x -----------------------------

Se registra: Debe

Haber

Las devoluciones de bienes vendidos a clientes.

_________

70 Ventas

8,500

709

Devoluciones sobre ventas

7091

Mercaderías-Terceros

70911 Mercaderías manufacturadas

III. PRESENTACIÓN EN EE.FF.

40 Tributos, contraprestaciones y aportes al

Con relación a la presentación de los estados financieros, al cierre del periodo en lo que respecta al Estado de resultado Integral y de acuerdo con el Manual para la Preparación de Información Financiera, se presenta disminuyendo el total de ingresos de las actividades ordinarias del ejercicio.

Una empresa realizó la venta de mercaderías en el mes de octubre de 2016, por el importe de S/ 45,500 más IGV, sin embargo, por no encontrarse parte de los bienes entregados conformes, el cliente los devolvió el 19 de noviembre del 2016. Se sabe que el precio de las existencias devueltas corresponde a S/ 8,500 más IGV. ¿Cuál es el tratamiento y registro contable cuando existe devolución de mercaderías? Solución: Se entiende que hubo acuerdo entre partes involucradas en una operación de venta, por las que se permitiría la devolución, siendo el proveedor el que formalizará la recepción de los bienes devueltos, a través de la emisión de una nota de crédito, configurándose el reingreso al almacén de la mercadería devuelta. a) Por la venta efectuada el mes de octubre, se realiza el registro contable: ASIENTO CONTABLE

Facturas, boletas y otros comprobantes por cobrar

Gobierno central

4011

Impuesto general a las ventas

1,530

40111 IGV-Cuenta propia 12 Cuentas por cobrar comerciales-Terceros 121

Facturas, boletas y otros comprobantes

1212

Emitidas en cartera

10,030

x/x Por la devolución de existencias por no encontrarlo conforme, según Nota de Crédito Nº xxx. ------------------------------ x -----------------------------

Como consecuencia de la devolución de existencias, debemos registrar el reingreso a nuestros almacenes de los bienes percibidos, lo que tendrá una incidencia en la determinación de los ingresos netos del mes en que se emitió la nota de crédito. c) Contabilización del ingreso de las mercaderías devueltas por el cliente: ASIENTO CONTABLE ------------------------------ x ----------------------------20 Mercaderías 201

Mercaderías manufacturadas

2011

Mercaderías manufacturadas

xxx

20111 Costo 69 Costo de ventas 691

Mercaderías

6911

Mercaderías manufacturadas

xxx

69111 Terceros

------------------------------ x ----------------------------121

401

por cobrar

CASUÍSTICA

12 Cuentas por cobrar comerciales-Terceros

sistema de pensiones y de salud por pagar

53,690

x/x Por el ingreso de la mercadería devuelta por el cliente a su costo. ------------------------------ x -----------------------------

CONTADORES & EMPRESAS / N° 291

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ASESORÍA CONTABLE

CONTABILIDAD GERENCIAL

Estados Financieros Proforma Antonio Miguel ANDRADE PINELO(*)

RESUMEN EJECUTIVO

E

n el presente artículo el autor presenta la importancia que corresponde a la planificación financiera de corto plazo y presenta las principales características de los Estados Financiero Proforma.

INTRODUCCIÓN Dentro del análisis de los estados financieros es importante tener en cuenta que normalmente estamos analizando datos obtenidos por operaciones ya realizadas o consumadas. Esta información nos brinda el comportamiento “histórico” en distintos aspectos de la salud financiera de la empresa, podemos identificar, por ejemplo, la estructura de activos de la empresa entre activos corrientes y no corrientes, cómo ha sido la estructura de financiamiento en periodos anteriores, o cómo ha sido el crecimiento de las ventas, gastos financieros, etc. Lo anterior sentará las bases o supuestos a tener en cuenta como fundamentales para realizar las proyecciones que forman parte de la planeación financiera, la que es parte central de la gestión financiera, pues ayuda a tener un horizonte determinado en función a las metas claves y a anticiparse a cambios que se necesiten realizar para alcanzarlos.

I.

PLANIFICACIÓN FINANCIERA

La planificación financiera corresponde al proceso de aplicación de un conjunto de herramientas para proyectar, en función de supuestos, posibles resultados financieros en la empresa, esto conjuntamente con objetivos claros y que van de la mano con el incremento del valor de la empresa o la riqueza de los accionistas. Se trata de simular posibles resultados en función de los supuestos base que se establezcan, con ello se podrá determinar y analizar de manera anticipada si se cumplirá con los objetivos o metas planeados, es decir, se hará un mapeo claro de

las necesidades específicas que requieran ser cubiertas para llegar a cumplir con los objetivos antes mencionados. Los directivos de la empresa pueden evaluar los posibles resultados gracias a los estados financieros proyectados o proforma obtenidos en la planificación, pero, además, toman en cuenta los planes a nivel estratégico, funcional y operativo de la empresa. Una empresa puede estar atravesando problemas de distinta índole y justamente con la planeación financiera se puede evaluar en términos económicos y financieros dichos problemas, además de esbozar posibles soluciones. El horizonte temporal es otro aspecto fundamental a tener en cuenta al momento de planificar, pues es distinto el comportamiento de las variables económicas y financieras en el corto o en el largo plazo.

II. ESTADOS FINANCIEROS PROFORMA Los Estados Financieros Proforma son instrumentos que se utilizarán para identificar el impacto de algunas decisiones financieras y gerenciales en las distintas cuentas que los conforman y con ello observar el resultado posible, y, de ser el caso, poder tomar acciones correctivas de antemano a la presentación de un déficit o desbalance entre las cuentas, y con ello ayudar al proceso de toma de decisiones. Por ejemplo, si una empresa tiene como objetivo incrementar su participación en el mercado en el que participa, esto se puede ver reflejado como el siguiente mecanismo de transmisión:

GRÁFICO N° 1

Incremento de ventas

Incremento de pasivos

Incremento de activos

Incremento de patrimonio Corto plazo

(*)

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Largo plazo

Economista por la Universidad Nacional Mayor de San Marcos-UNMSM. Magíster en Economía con mención en Finanzas por la UNMSM. Analista y consultor económico financiero, especialista en Valorizaciones de Empresas. Docente de la Universidad Peruana de Ciencias Aplicadas (UPC)-División EPE.E-mail: [email protected]

1ra. quincena - Diciembre 2016

CONTABILIDAD GERENCIAL En el gráfico N° 1 podemos observar cómo una proyección del incremento de ventas puede generar un necesidad de incrementar los activos, de acuerdo al tipo de actividad de la empresa se tendrá que decidir entre los activos de corto plazo y largo plazo o una combinación entre ambos. Una vez hecho ello se tiene

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que identificar el tipo de financiamiento, es decir, se financiará el incremento de los activos con pasivos (de corto o largo plazo) o con patrimonio, esto por el impacto en la situación financiera de la empresa, pero del mismo modo se deberá realizar el análisis de dicha decisión en los resultados de la empresa:

GRÁFICO N° 2 Incremento del costo ventas Incremento de los gastos operativos Incremento de ventas

Impacto en la utilidad operativa Variación de los gastos financieros Impacto en la utilidad neta

Como vemos en el gráfico N° 2, el mismo incremento de ventas generará impacto en los costos de ventas, puede ser en la misma medida del incremento de las ventas o distinto (mayor o menor), también en los gastos operativos y como consecuencia, en la utilidad operativa. Además, como ya se mencionó, de acuerdo a como se espera que cambie la estructura de financiamiento cambiará la proyección de los gastos financieros y esto impactará en la utilidad antes de impuestos, en los impuestos y en la utilidad neta. Debemos recordar que una herramienta importante en términos de la planificación financiera es el flujo de caja, que dependerá de qué tanto se proyecte que cambien los ingresos y egresos de efectivo en el corto plazo, entonces partidas como los impuestos, por ejemplo, serán relevantes, pues afectarán directamente el flujo de caja en el mes que corresponde pagar. El elaborar los Estados Financieros Proforma se trata de proyecciones de corto plazo, por ello, tanto el Estado de Situación Financiera como el Estado de Resultados se proyectan a un (1) año.

III. PROCESO DE ELABORACIÓN En una empresa productora es común iniciar el proceso, como se mencionó, con el pronóstico o proyección de ventas, con ello se debe elaborar un presupuesto de producción, el cual debe considerar los distintos tiempos que están involucrados

en el proceso productivo, es decir, el tiempo desde que la materia prima se convierte en un producto final o terminado, además, la cantidad y tipos de materias primas necesarias para cumplir con el objetivo, desde aquí las relaciones o supuestos se van obteniendo de información histórica de requerimientos productivos. El mismo proceso se debe realizar para conseguir la información sobre la mano de obra requerida para obtener el producto proyectado para la venta, en consecuencia, de lo anterior se proyectan los gastos de fábrica y los gastos operativos en los que se incurre para garantizar el nivel de ventas proyectado. Una vez que se cuente con la información anterior se podrá elaborar el flujo de caja empresa, esto respetando el ciclo operativo de la misma, con esta información se elaborará el Estado de Resultados Proforma. Una vez que se tiene el Estado de Resultados y se conoce la estimación de las inversiones necesarias se puede estimar el Estado de Situación Financiera proyectado. Recordemos que existen reglas de negocio que se deben respetar, como, por ejemplo, la distribución porcentual entre activos corrientes y no corrientes, además de la razón de apalancamiento, y las distintas razones financieras que ayuden a cumplir con el objetivo planeado. Es importante verificar la racionalidad financiera de las proyecciones y para ello deberemos darle una mirada y comparar el Estado de Situación Financiera Proforma con el actual, pues con ello veremos si nuestras proyecciones son coherentes.

GRÁFICO N° 3

Inputs (Entradas)

• Estados Financieros históricos • Decisiones gerenciales • Compromisos asumidos

Outputs (Salidas)

Modelo

Corto plazo

En el gráfico N° 3 podemos observar la lógica de la planeación financiera, con los inputs necesarios y cómo dentro del modelo de la empresa y respetando la coherencia de los datos proporcionados en el análisis de los estados financieros, pueden ser análisis horizontal, vertical y Dupont. El modelo debe contemplar los supuestos básicos. Luego obtendremos las proyecciones de los estados financieros: Estado de Resultados, Flujo de Caja y Situación Financiera. Una de las técnicas más usadas corresponde a proyectar

Largo plazo

• Estados Financieros Proforma • Flujo de caja • Estado de Resultados • Situación Financiera

los estados financieros a partir del porcentaje de ventas y consiste en realizar los estados financieros proyectados en función de los efectos que tendrán una variación de las ventas en estos, como se indicó líneas arriba. Finalmente, se debe tener en cuenta que un estado financiero tiene como objetivo el proporcionar información sobre las operaciones realizadas por la empresa. En el caso de los Estados Financieros Proforma, es mostrar retroactivamente la situación financiera que se hubiese tenido al incluirse hechos posteriores que se han realizado en los resultados reales. CONTADORES & EMPRESAS / N° 291

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