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• José Méndez Dominguez

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PRINCIPIOS DE DERECHO FISCAL

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CAPITULO IV INCUMPLIMIENTO DE LAS CONTRIBUCIONES 4.1. INCUMPLIMIENTO DEL CONTRIBUYENTE Y DEMAS OBLIGADOS 4.1.1. Posibles Causas de Incumplimiento En la actualidad, son bastantes los contribuyentes que pueden tener desconocimiento de la materia fiscal, de sus principales obligaciones y derechos, en ocasiones, incumplen sin darse cuenta, por negligencia, o por desconocer las consecuencias y responsabilidades en las que se pueden ver envueltos, estos contribuyentes, por el incumplimiento, pueden ubicarse en los supuestos de una infracción o en el peor de los casos, en la comisión de un delito de carácter fiscal. Consideramos que en la mayoría de los casos en que se han infringido las leyes fiscales o se ha cometido un ilícito de esta naturaleza, la conducta realizada por el contribuyente no siempre es dolosa, es posible que su actuación sea resultado de los siguientes motivos: a) Falta de cultura fiscal Muchas personas no tienen la cultura de pago de contribuciones a que estamos obligados los mexicanos, los residentes en México y los extranjeros, incumpliendo así lo dispuesto por la fracción IV del artículo 31 Constitucional. Los contribuyentes en muchos de los casos, carecen de una cultura fiscal adecuada, esto ocasiona que con o sin intención, se ubiquen en alguno de los supuestos que la leyes fiscales sancionan pecuniariamente o en el peor de los casos, con penas privativas de la libertad. b) Desconocimiento o desinformación sobre las disposiciones en materia fiscal que le son aplicables. Al respecto, existe una máxima de derecho que expresa: “el desconocimiento de las leyes no exime de su cumplimiento”

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c) Falta de interés en la materia fiscal d) Carecen de asesoría fiscal adecuada e) No cuentan con una estructura administrativa adecuada, lo que les impide cumplir con la carga administrativa. f) No tienen capacidad financiera para contratar asesores en esta especialidad g) Desconocen sus obligaciones por existir diversos regímenes fiscales, cada uno tiene sus particularidades, lo que les dificulta una adecuada elección. h) Aun cuando conocen sus obligaciones fiscales, el monto de contribuciones por pagar y los plazos para realizarlos, no pueden cubrirlas por problemas de tipo financiero. i) Algunos contribuyentes consideran que el destino que deben tener las contribuciones no se cumple adecuadamente, que no se administran transparentemente los recursos del Estado proveniente de contribuciones, o piensan que dichas contribuciones servirán para enriquecer a algunos funcionarios públicos. j) Otros, perciben una injusta desigualdad entre quienes si cumplen con sus obligaciones fiscales y quienes obtienen mayores beneficios al dedicarse al comercio informal. k) La gran mayoría, vive la experiencia de un complejo sistema fiscal para la determinación de las bases gravables y cálculo de las contribuciones por pagar, además de los constantes cambios a las disposiciones fiscales. l) Unos cuantos, consideran que nunca serán revisados por las autoridades fiscales. m) Varios, creen que cualquier problema fiscal lo pueden arreglar mediante gratificaciones a los funcionarios que representan a las autoridades fiscales, o bien, aprovechan las influencias que tienen con políticos o funcionarios del gobierno, quienes, en ciertos casos, les ayudan a solucionarlos. Propuesta: Analizando los probables criterios y causas de incumplimiento por parte de algunos contribuyentes, comentados anteriormente, se considera conveniente promover la cultura fiscal, a fin de que éstos conozcan sus derechos y obligaciones fiscales, qué es una infracción y un delito fiscal, así como implementar y fomentar me-

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didas de cumplimiento y prevención de infracciones o delitos en materia fiscal. 4.2. INCUMPLIMIENTO DOLOSO Dolo52. En el primer párrafo del artículo 9o. del Código Penal Federal, se describe la intencionalidad dolosa, como se cita a continuación: “obra dolosamente el que, conociendo los elementos del tipo penal, o previendo como posible el resultado típico, quiere o acepta la realización del hecho descrito por la ley.” De la lectura del precepto legal citado, se aprecia que el dolo se comete con intencionalidad, con conocimiento de que se está actuando ilícitamente, conscientemente, y aún así, el particular decide cometer la infracción o delito en materia fiscal. Como ejemplo podemos citar a las personas que se dedican a la piratería, al contrabando y a otras actividades del comercio informal en las que se deja de pagar el impuesto y se incumple con diversas obligaciones fiscales que les corresponden. Esas personas conocen los riesgos, están conscientes de la realización de una actividad ilícita, y aún así, deciden arriesgarse, por voluntad propia, a cambio de obtener mayores recursos o ganancias que aquellos que se encuentran en la formalidad, creando una competencia desleal y perjudicando al Fisco. Se debe reconocer por parte de algunos contribuyentes que, en determinadas circunstancias, los contribuyentes tienen pleno conocimiento de las consecuencias que ocasiona al incumplir con las disposiciones fiscales que le son aplicables y aún así, su conducta se inclina a buscar un “ahorro mal entendido”, es decir, decide “arriesgarse” y conscientemente realiza acciones que fiscalmente pueden ser consideradas como infracciones o delitos, señalándolo como “responsable” de esos actos. 4.3. INCUMPLIMIENTO CULPOSO En el citado artículo 9o. del Código Penal Federal, se describe la conducta culposa, como se cita a continuación: “obra culposamente el que produce el resultado típico, que no previó siendo previsible o previó confiando en que no se produciría, en virtud de que la violación a un deber de cuidado, que debía y podía observar según las circunstancias y condiciones personales.”

52 Sánchez Vega, Javier Alejandro. La defraudación fiscal. Op. cit. p. 29

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Esta conducta se considera imprudencial o no intencional, se actualiza cuando la persona incumple por negligencia, por desconocimiento de las leyes fiscales o falta de pericia para cumplir con sus obligaciones fiscales. Al respecto, el artículo 21 del Código Civil Federal, considera la máxima de derecho, que establece “el desconocimiento de las leyes no excusa su cumplimiento” . 4.4. INCUMPLIMIENTO POR CAUSAS EXTERNAS Esta situación se presenta cuando por causas ajenas a la voluntad del contribuyente, deja de cumplir con las obligaciones fiscales, por caso fortuito o fuerza mayor. El caso fortuito es atribuible a situaciones inesperadas, como por ejemplo un incendio, el cual pudo producirse por un corto circuito o malas condiciones de las instalaciones ocultas. Los casos de fuerza mayor se consideran inevitables, con efectos indeterminados, impredecibles e imprevisibles, como ejemplo, las inundaciones, los huracanes, incendios provocados por un rayo, es decir, están relacionados con fenómenos de la naturaleza. En ambos casos, las autoridades fiscales pueden dar facilidades para apoyar a quienes sufren estos eventos, exonerándolos temporalmente del cumplimiento por decreto o considerarlos atenuantes de responsabilidad por incumplimiento de obligaciones fiscales. De conformidad con el artículo 73 del Código Fiscal de la Federación, no se impondrán multas cuando se haya incurrido en infracción a causa de fuerza mayor o de caso fortuito. 4.5. RESPONSABILIDAD ORIGINADA POR EL INCUMPLIMIENTO Responsabilidad. Del latín “respondere” que significa inter alia: ‘prometer’, ‘merecer’, ‘pagar’. Así, ‘responsalis’ significa: ‘el que responde’ (fiador). En un sentido más restringido ‘responsum’ (‘responsable’) significa: ‘el obligado a responder de algo o de alguien’.53 La responsabilidad en materia fiscal la entendemos como un valor personal, en la que el sujeto asume las consecuencias de sus actos u omisiones y deberá pagar o resarcir el daño o cumplir con alguna obligación si derivado de ellos tiene una sanción. Al respecto, debemos saber, que el hecho de pagar la infracción por incumplimiento de alguna disposición fiscal, no nos libera del cumplimiento de dicha obligación. Por ejemplo, si las autoridades 53 Diccionario Jurídico Mexicano. Op. cit. pp. 2824 y 2825.

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fiscales multan a un contribuyente por no haber presentado diversas declaraciones, y éste paga las multas, la obligación sustantiva persiste, es decir, aún cuando pagó las multas, deberá presentar las declaraciones que omitió. 4.6. RESPONSABILIDAD DE SATISFACER EL DAÑO Y EL PERJUICIO OCASIONADOS El artículo 1915 del Código Civil Federal dispone que la reparación del daño debe consistir a elección del ofendido en el restablecimiento de la situación anterior, cuando ello sea posible, o en el pago de daños y perjuicios. El artículo 1918 del Código Civil Federal establece que las personas morales son responsables de los daños y perjuicios que causen sus representantes legales en el ejercicio de sus funciones. El Código Fiscal de la Federación prevé y sanciona el incumplimiento de las obligaciones fiscales por parte de los contribuyentes, entre las principales formas de resarcir los daños ocasionados al Fisco Federal, se encuentran las siguientes: a) Actualización de las contribuciones b) Recargos c) Multas 4.6.1. Actualización La actualización en materia fiscal la entendemos como la cantidad adicional que habrá de pagarse a favor del Fisco, ya sea Federal o local, por realizar el pago de contribuciones de manera extermporánea, es decir, fuera del plazo establecido para cumplir con la obligación correspondiente. Con base en la clasificación de las contribuciones previstas por el artículo 2o. del Código Fiscal de la Federación, la actualización es una indemnización a favor del Fisco, y es considerada por este precepto legal como accesorio de las contribuciones. De conformidad con lo dispuesto por el artículo 17-A del Código Fiscal de la Federación, el monto de las contribuciones, aprovechamientos, así como de las devoluciones a cargo del fisco federal, se actualizará por el transcurso del tiempo y con motivo de los cambios de precios en el país, para lo cual se aplicará el factor de actualización a las cantidades que se deban actualizar. Dicho factor se obtendrá dividiendo el Índice Nacional de Precios al Consumidor del mes anterior al más reciente del período entre

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el citado índice correspondiente al mes anterior al más antiguo de dicho período. Adicionalmente, el artículo 21 del citado Código Fiscal, dispone que cuando no se cubran las contribuciones o los aprovechamientos en la fecha o dentro del plazo fijado por las disposiciones fiscales, su monto se actualizará desde el mes en que debió hacerse el pago y hasta que el mismo se efectúe. 4.6.2. Recargos y Otras Indemnizaciones Recargos Recargos. Aumento de carga. Fiscalmente son las cantidades que la autoridad cobra a los causantes como sanción por el pago tardío de los impuestos. Por lo general se señala en porcentajes mensuales.54 Con base en la clasificación de las contribuciones previstas por el artículo 2o. del Código Fiscal de la Federación, los recargos son accesorios de las contribuciones. El artículo 21 del Código Fiscal de la Federación dispone que cuando no se cubran las contribuciones o los aprovechamientos en la fecha o dentro del plazo fijado por las disposiciones fiscales deberán pagarse recargos por concepto de indemnización al fisco federal por la falta de pago oportuno. Dichos recargos se calcularán aplicando al monto de las contribuciones o de los aprovechamientos actualizados por el período a que se refiere este párrafo, la tasa que resulte de sumar las aplicables en cada año para cada uno de los meses transcurridos en el período de actualización de la contribución o aprovechamiento de que se trate. La tasa de recargos para cada uno de los meses de mora será la que mediante Ley fije anualmente el Congreso de la Unión. Los recargos se causarán hasta por cinco años, salvo en los casos a que se refiere el artículo 67 del citado Código Fiscal, supuestos en los cuales los recargos se causarán hasta en tanto no se extingan las facultades de las autoridades fiscales para determinar las contribuciones o aprovechamientos omitidos y sus accesorios, y se calcularán sobre el total del crédito fiscal. Gastos de ejecución El artículo 150 del Código Fiscal de la Federación, describe a los gastos de ejecución como las erogaciones necesarias para aplicar 54 Feregrino Paredes, Baltazar. Diccionario de términos fiscales. 3a. Edición. Ediciones Fiscales ISEF, México. 2006. p. 262.

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el procedimiento administrativo de ejecución y hacer efectivo el cobro de un crédito fiscal, también establece que las personas físicas y las morales estarán obligadas a pagar el 2% del crédito fiscal por concepto de gastos de ejecución, por cada una de las diligencias que a continuación se indican: I.

Por el requerimiento señalado en el primer párrafo del artículo 151 de este Código.

II. Por la de embargo, incluyendo los señalados en los artículos 41, fracción II y 141, fracción V de este Código. III. Por la de remate, enajenación fuera de remate o adjudicación al fisco federal. Cuando en los casos de las fracciones anteriores, el 2% del crédito sea inferior a $ 340.00, se cobrará esta cantidad en vez del 2% del crédito. Con base en la clasificación de las contribuciones previstas por el artículo 2o. del Código Fiscal de la Federación, los gastos de ejecución son accesorios de las contribuciones. Multas Multa. I. (del latín multa.) Pena pecuniaria consistente en el pago al Estado de una cantidad de dinero.55 Con base en la clasificación de las contribuciones previstas por el artículo 2o. del Código Fiscal de la Federación, las sanciones son accesorios de las contribuciones. El artículo 70 del Código Fiscal de la Federación prevé la aplicación de las multas, por infracciones a las disposiciones fiscales, se hará independientemente de que se exija el pago de las contribuciones respectivas y sus demás accesorios, así como de las penas que impongan las autoridades judiciales cuando se incurra en responsabilidad penal. Cuando las multas no se paguen en la fecha establecida en las disposiciones fiscales, el monto de las mismas se actualizará desde el mes en que debió hacerse el pago y hasta que el mismo se efectúe, en los términos del Artículo 17-A de este Código. Las multas se aplican en por cientos o en cantidades determinadas entre una mínima y otra máxima. Cuando la multa aplicable a una misma conducta infraccionada, sea modificada posteriormente mediante reforma al precepto legal que la contenga, las autoridades fiscales aplicarán la multa que re55 Diccionario Jurídico Mexicano. Op. cit. p. 2162.

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sulte menor entre la existente en el momento en que se cometió la infracción y la multa vigente en el momento de su imposición. Excepciones: De conformidad con el artículo 73 del Código Fiscal de la Federación, no se impondrán multas cuando se cumplan en forma espontánea las obligaciones fiscales fuera de los plazos señalados por las disposiciones fiscales o cuando se haya incurrido en infracción a causa de fuerza mayor o de caso fortuito. Se considerará que el cumplimiento no es espontáneo en el caso de que: I.

La omisión sea descubierta por las autoridades fiscales.

II. La omisión haya sido corregida por el contribuyente después de que las autoridades fiscales hubieren notificado una orden de visita domiciliaria, o haya mediado requerimiento o cualquier otra gestión notificada por las mismas, tendientes a la comprobación del cumplimiento de disposiciones fiscales, es decir, si el contribuyente corrige su situación fiscal una vez iniciadas las facultades de comprobación de las autoridades fiscales, no se considerará como cumplimiento espontáneo. III. La omisión haya sido subsanada por el contribuyente con posterioridad a los diez días siguientes a la presentación del dictamen de los estados financieros de dicho contribuyente formulado por contador público ante el Servicio de Administración Tributaria, respecto de aquellas contribuciones omitidas que hubieren sido observadas en el dictamen. Condonación: El artículo 74 del citado ordenamiento legal, prevé que la Secretaría de Hacienda y Crédito Público podrá condonar hasta el 100% las multas por infracción a las disposiciones fiscales y aduaneras, inclusive las determinadas por el propio contribuyente, para lo cual el Servicio de Administración Tributaria establecerá, mediante reglas de carácter general, los requisitos y supuestos por los cuales procederá la condonación, así como la forma y plazos para el pago de la parte no condonada. La solicitud de condonación de multas en los términos de este artículo, no constituirá instancia y las resoluciones que dicte la Secretaría de Hacienda y Crédito Público al respecto no podrán ser impugnadas por los medios de defensa que establece este Código. Sólo procederá la condonación de multas que hayan quedado firmes y siempre que un acto administrativo conexo no sea materia de impugnación.

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Fundamentación y motivación: El artículo 75 de este ordenamiento legal establece límites e impone requisitos a cumplir a las autoridades fiscales al momento de imponer multas por la comisión de las infracciones señaladas en las leyes fiscales, incluyendo las relacionadas con las contribuciones al comercio exterior, dichas autoridades fiscales deberán fundar y motivar su resolución y tener en cuenta lo siguiente: I.

Se considerará como agravante el hecho de que el infractor sea reincidente. Se da la reincidencia cuando: a) Tratándose de infracciones que tengan como consecuencia la omisión en el pago de contribuciones, incluyendo las retenidas o recaudadas, la segunda o posteriores veces que se sancione al infractor por la comisión de una infracción que tenga esa consecuencia. b) Tratándose de infracciones que no impliquen omisión en el pago de contribuciones, la segunda o posteriores veces que se sancione al infractor por la comisión de una infracción establecida en el mismo artículo y fracción de este Código.

Para determinar la reincidencia, se considerarán únicamente las infracciones cometidas dentro de los últimos cinco años. II. También será agravante en la comisión de una infracción, cuando se dé cualquiera de los siguientes supuestos: a) Que se haga uso de documentos falsos o en los que hagan constar operaciones inexistentes. b) Que se utilicen, sin derecho a ello, documentos expedidos a nombre de un tercero para deducir su importe al calcular las contribuciones o para acreditar cantidades trasladadas por concepto de contribuciones. c) Que se lleven dos o más sistemas de contabilidad con distinto contenido. d) Se lleven dos o más libros sociales similares con distinto contenido. e) Que se destruya, ordene o permita la destrucción total o parcial de la contabilidad. f) Que se microfilmen o graben en discos ópticos o en cualquier otro medio que autorice la Secretaría de Hacienda y Crédito Público mediante reglas de carácter general, documentación o información para efectos fiscales sin

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EDICIONES FISCALES ISEF cumplir con los requisitos que establecen las disposiciones relativas. g) Divulgar, hacer uso personal o indebido de la información confidencial proporcionada por terceros independientes que afecte su posición competitiva, a que se refieren los artículos 46, fracción IV y 48, fracción VII de este Código.

III. Se considera también agravante, la omisión en el entero de contribuciones que se hayan retenido o recaudado de los contribuyentes. IV. Igualmente es agravante, el que la comisión de la infracción sea en forma continuada. Es decir, cuando su realización se prolongue en el tiempo y la conducta infractora persista, en otras palabras, se actualiza cuando el contribuyente habitualmente incumple con sus obligaciones fiscales, como práctica frecuente. V. Cuando por un acto o una omisión se infrinjan diversas disposiciones fiscales de carácter formal a las que correspondan varias multas, sólo se aplicará la que corresponda a la infracción cuya multa sea mayor. Asimismo, cuando por un acto o una omisión se infrinjan diversas disposiciones fiscales que establezcan obligaciones formales y se omita total o parcialmente el pago de contribuciones, a las que correspondan varias multas, sólo se aplicará la que corresponda a la infracción cuya multa sea mayor. Tratándose de la presentación de declaraciones o avisos cuando por diferentes contribuciones se deba presentar una misma forma oficial y se omita hacerlo por alguna de ellas, se aplicará una multa por cada contribución no declarada u obligación no cumplida. 4.7. TRANSFORMACION DE LA OBLIGACION FORMAL DE RETENCION O RECAUDACION EN OBLIGACION DE PAGO 4.7.1. El retenedor De conformidad con lo dispuesto por la fracción I, del artículo 26 del Código Fiscal de la Federación, son responsables solidarios con los contribuyentes: II. Los retenedores y las personas a quienes las leyes impongan la obligación de recaudar contribuciones a cargo de los contribuyentes,…. Esta obligación consiste en calcular, retener y enterar el impuesto de los causantes en la fecha o en los plazos que este mismo precepto legal señala.

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El retenedor adquiere la responsabilidad solidaria hasta por el monto que debió haber retenido. Entre los obligados a efectuar retenciones por concepto del Impuesto Sobre la Renta se encuentran: Los patrones por el pago de sueldos a sus empleados (artículo 96 LISR), las personas morales que realicen pagos a personas físicas (artículo 27, fracción V, LISR). Las instituciones del sistema financiero por el pago de intereses a personas físicas y morales deberán retener y enterar el impuesto sobre la renta, aplicando la tasa que al efecto establezca el Congreso de la Unión. La retención se enterará el día 17 del mes inmediato siguiente al que corresponda y deberá expedir constancia del pago de intereses y del impuesto retenido, en cumplimiento a lo ordenado por el artículo 54 de la Ley de la materia. La Ley del Impuesto al Valor Agregado, en su artículo 1o-A, establece la obligación de efectuar la retención del impuesto que se les traslade, los contribuyentes que se ubiquen en alguno de los siguientes supuestos: I.

Sean instituciones de crédito que adquieran bienes mediante dación en pago o adjudicación judicial o fiduciaria.

II. Sean personas morales que: a) Reciban servicios personales independientes, o usen o gocen temporalmente bienes, prestados u otorgados por personas físicas, respectivamente. b) Adquieran desperdicios para ser utilizados como insumo de su actividad industrial o para su comercialización. c) Reciban servicios de autotransporte terrestre de bienes, prestados por personas físicas o morales. d) Reciban servicios prestados por comisionistas, cuando éstos sean personas físicas. III. Sean personas físicas o morales que adquieran bienes tangibles, o los usen o gocen temporalmente, que enajenen u otorguen residentes en el extranjero sin establecimiento permanente en el país. Quienes efectúen la retención a que se refiere este artículo sustituirán al enajenante, prestador de servicio u otorgante del uso o goce temporal de bienes en la obligación de pago y entero del impuesto. El retenedor efectuará la retención del impuesto en el momento en el que pague el precio o la contraprestación y sobre el monto

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de lo efectivamente pagado y lo enterará mediante declaración en las oficinas autorizadas, conjuntamente con el pago del impuesto correspondiente al mes en el cual se efectúe la retención o, en su defecto, a más tardar el día 17 del mes siguiente a aquél en el que hubiese efectuado la retención, sin que contra el entero de la retención pueda realizarse acreditamiento, compensación o disminución alguna. 4.7.2. Responsabilidad por Infracción Administrativa Como se comentó en el punto 4.5, la responsabilidad en materia fiscal la entendemos como un valor personal, en la que el sujeto asume las consecuencias de sus actos u omisiones y deberá pagar o resarcir el daño o cumplir con alguna obligación si derivado de ellos tiene una sanción. Responsables: De conformidad con el artículo 71, son responsables en la comisión de las infracciones previstas en el Código Fiscal de la Federación, las personas que realicen los supuestos que en el Capítulo de Infracciones y delitos, se consideran como tales así como las que omitan el cumplimiento de obligaciones previstas por las disposiciones fiscales, incluyendo a aquellas que lo hagan fuera de los plazos establecidos. 4.8. CONCEPTO DE INFRACCION Y SUS CLASIFICACIONES 4.8.1. Concepto Infracción. (del latín infractio, que significa quebrantamiento de ley o pacto.) Es la contravención a normas de carácter administrativo derivada de una acción u omisión.56 No debemos confundir la infracción con el delito, la infracción supone una violación a la ley y se castiga con una pena económica, el delito se sanciona con pena corporal. 4.8.2. Clasificación 1. Por su naturaleza: a) Infracciones civiles: • Reparación del daño • Pago de los perjuicios ocasionados • Pago de intereses 56 Idem. Op. cit. pp. 1710 y 1711.

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• Intereses por mora • Penalización económica De conformidad con el artículo 1915 del Código Civil Federal, La reparación del daño debe consistir a elección del ofendido en el restablecimiento de la situación anterior, cuando ello sea posible, o en el pago de daños y perjuicios. b) Infracciones administrativas: • Actualización • Recargos • Multas, estableciendo una mínima y una máxima • Gastos de ejecución • Compete a la autoridad administrativa la aplicación de sanciones por las infracciones de los reglamentos gubernativos y de policía, las que únicamente consistirán en multa, arresto hasta por treinta y seis horas o en trabajo a favor de la comunidad; pero si el infractor no pagare la multa que se le hubiese impuesto, se permutará esta por el arresto correspondiente, que no excederá en ningún caso de treinta y seis horas (artículo 21 de la Constitución Federal). c) Sanciones penales: • Pena corporal • La imposición de las penas, su modificación y duración son propias y exclusivas de la autoridad judicial (artículo 21 de la Constitución Federal). 2. Por la conducta: a) De acción o comisión. Incumplimiento a las obligaciones de no hacer, es decir, la persona realiza una conducta prohibida por la ley. b) Omisión. Incumplimiento de las obligaciones de hacer, por ejemplo, no realizar el pago de impuestos, no presentar las declaraciones de impuestos en tiempo y forma, etcétera. 3. Por la persona que comete la infracción • El contribuyente, señalado como responsable por ser el sujeto pasivo.

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• Responsables solidarios (artículo 26 del CFF) • Funcionarios públicos (artículo 72 del CFF) • El Contador Público Registrado al emitir su dictamen sin cumplir los requisitos establecidos en el artículo 52 del CFF y las contenidas en el Reglamento del Código Fiscal de la Federación. 4. Por la temporalidad a) Instantáneas, se agotan en un solo momento. b) Continuas, cuando la conducta se prolonga en el tiempo. c) Continuadas, existe una pluralidad de conductas ilícitas con unidad de propósito. 5. Por el tipo de infracción (Código Fiscal de la Federación, CFF) Relacionadas con el Registro Federal de Contribuyentes (artículo 79 del CFF) • Relacionadas con la obligación de pago de las contribuciones, así como de presentación de declaraciones, solicitudes, documentación, avisos, información o expedición de constancias (artículo 81 del CFF) • Relacionadas con la obligación de llevar contabilidad (artículo 83 del CFF) • Las señaladas por el artículo 84-A del CFF, cometidas por las entidades financieras o sociedades cooperativas de ahorro y préstamo, entre las que destacan: Pagar en efectivo o abonar en cuenta distinta a la del beneficiario un cheque que tenga inserta la expresión para abono en cuenta. Procesar incorrectamente las declaraciones de pago de contribuciones que reciban. No proporcionar o proporcionar en forma parcial la información relativa a depósitos, servicios, fideicomisos o cualquier tipo de operaciones, solicitada directamente a las entidades financieras y sociedades cooperativas de ahorro y préstamo por las autoridades fiscales en el ejercicio de sus facultades de comprobación o a través de la Comisión Nacional Bancaria y de Valores, de la Comisión Nacional del Sistema de Ahorro

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para el Retiro o de la Comisión Nacional de Seguros y Fianzas. Asentar incorrectamente o no asentar en los contratos respectivos el nombre, denominación o razón social, domicilio y clave del registro federal de contribuyentes o la que la sustituya, del cuentahabiente. No expedir los estados de cuenta o no proporcionar la información conforme a lo previsto en el artículo 32-B de este Código. No practicar el aseguramiento, embargo o inmovilización de los depósitos bancarios, otros depósitos o seguros del contribuyente cuando exista la orden respectiva. Negar la información al contribuyente acerca de la autoridad fiscal que ordenó el aseguramiento, embargo o inmovilización de los depósitos bancarios, otros depósitos o seguros del contribuyente. Ejecutar el aseguramiento, embargo o inmovilización sobre los depósitos bancarios, otros depósitos o seguros del contribuyente por una cantidad mayor a la ordenada por la autoridad fiscal. No informar a la autoridad fiscal sobre la práctica o levantamiento del aseguramiento, embargo o inmovilización de los depósitos bancarios, otros depósitos o seguros del contribuyente. No levantar el aseguramiento, embargo o inmovilización de los depósitos bancarios, otros depósitos o seguros del contribuyente cuando se ordene el levantamiento. No validar con el Servicio de Administración Tributaria que sus cuentahabientes se encuentren inscritos en el registro federal de contribuyentes y que su clave sea la correcta. 4.9. SANCIONES ADMINISTRATIVAS Y SUS CLASIFICACIONES 4.9.1. Concepto Sanción. Pena establecida por la ley, generalmente en dinero, para el que la infringe.57

57 Diccionario de Términos Fiscales. Op. cit. p. 289.

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4.9.2. Clasificación de las Sanciones A. Por la forma de cumplirlas a) Pecuniarias. Pago de multas. b) Arresto administrativo hasta por 36 horas. c) Administrativas. Clausura del establecimiento. d) Otras que señalen las leyes o reglamentos, por ejemplo: la suspensión de actividades, la amonestación, entre otras. B. Por la conducta • De acción o comisión. Incumplimiento a las obligaciones de no hacer, es decir, la persona realiza una conducta prohibida por la ley. • Omisión. Incumplimiento de las obligaciones de hacer, por ejemplo, no realizar el pago de impuestos, no presentar las declaraciones de impuestos en tiempo y forma, etcétera. C. Por la persona que se sanciona • El contribuyente, señalado como responsable por ser el sujeto pasivo. • Responsables solidarios (artículo 26 del CFF). • Funcionarios públicos (artículo 72 del CFF). • El Contador Público Registrado al emitir su dictamen sin cumplir los requisitos establecidos en el artículo 52 del CFF y las contenidas en el Reglamento del Código Fiscal de la Federación. D. Por la temporalidad • Instantáneas, se agotan en un solo momento. • Continuas, cuando la conducta se prolonga en el tiempo. • Continuadas, existe una pluralidad de conductas ilícitas con unidad de propósito. E. Por el tipo de infracción (Artículo 70 de la Ley Federal de Procedimiento Administrativo) I. Amonestación con apercibimiento;

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II. Multa; III. Multa adicional por cada día que persista la infracción; IV. Arresto hasta por 36 horas; V. Clausura temporal o permanente, parcial o total; y VI. Las demás que señalen las leyes o reglamentos. 4.10. RESPONSABILIDAD PENAL 4.10.1. Concepto de Responsabilidad Para entender el grado de responsabilidad, que tiene el sujeto activo, es necesario conocer su significado: La responsabilidad, como ya se comentó, deriva del latín “respondere” que significa, merecer, pagar. El significado de responsabilidad aplicable al tema que nos ocupa es el siguiente: Una persona es responsable de la comisión de un ilícito fiscal cuando, de acuerdo con las leyes, es el responsable de hacer o dejar de hacer lo que tiene obligación, puede ser el contribuyente o responsable solidario de éste, además se requiere tener la capacidad de querer y entender el hecho para poder ser sancionado. Normalmente, el responsable de la comisión de un delito de carácter fiscal es el autor material, sin embargo, se dan casos en que un individuo sea el autor material del acto ilícito y que otra u otras personas, por ley, sean los responsables del mismo, es decir, que de acuerdo con la ley deberán ser castigados quienes deban responder y ser sancionado con las penas que a ese delito correspondan. 4.10.2. Sujetos Responsables Para ubicar quienes pueden ser considerados responsables de los delitos fiscales legalmente, nos apoyamos en lo dispuesto por el artículo 95 del CFF, que establece: Son responsables de los delitos fiscales quienes: l. Concierten la realización del delito. ll. Realicen la conducta la conducta o el hecho descritos en la ley. lll. Cometan conjuntamente el delito.

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EDICIONES FISCALES ISEF IV. Se sirvan de otra persona como instrumento para ejecutarlo. V. Induzcan dolosamente a otro a cometerlo. VI. Ayuden dolosamente o otro para su comisión. VII. Auxilien a otro después de su ejecución, cumpliendo una promesa anterior.

A continuación se hace un análisis de las fracciones anteriores: I. Concierten la realización del delito Concertar significa, para efectos de este tema, ponerse de acuerdo para cometer un ilícito de carácter fiscal. II. Realicen la conducta o el hecho descritos en la ley Se refiere al comportamiento que realiza una o varias personas y esta conducta o hecho se encuadra perfectamente al tipo penal previsto por la ley aplicable que en este caso es el CFF. III. Cometan conjuntamente el delito En este caso, no sólo se toma en cuenta el número de sujetos que intervienen en la comisión de un delito, sino la cantidad de conductas ilícitas cometidas por ellos. IV. Se sirvan de otra persona como instrumento para ejecutarlo En este caso se considera que un individuo sea el autor del acto ilícito y que otro u otros sean los responsables del mismo, en este caso quien utilice a otra persona para cometer el ilícito será considerado como responsable y por tanto, deberá sufrir las consecuencias de sanción que a ese delito le corresponden. V. Induzcan dolosamente a otro a cometerlo En este caso, se presentan dos aspectos: a) Inducir a otra persona a cometer un delito b) Que se realice con dolo Como se comentó anteriormente, puede darse el caso de que un individuo sea el autor del acto ilícito y que otro u otros sean los responsables del mismo, en este caso, quien induzca dolosamente a otro a cometer el ilícito será el responsable y deberá sufrir las consecuencias de sanción que a ese delito le corresponden.

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El dolo se refiere a que el individuo está consciente que está cometiendo un delito y conoce la sanción correspondiente, y aún así quiere cometerlo, es decir, existe la intención y voluntad de inducir a otro a cometer el ilícito de carácter fiscal. VI. Ayuden dolosamente a otro para su comisión En este caso, se presentan dos situaciones: – Que ayuden a otra persona a cometer un delito – Que se realice con dolo En este caso, un individuo es el autor del acto ilícito y otro u otros serán los responsables del mismo, en este caso, quien ayuda dolosamente a otro a cometer el ilícito será el responsable y deberá sufrir las consecuencias de sanción que a ese delito le corresponden. El dolo como ya mencionamos, se refiere a que el individuo esta consciente que se está cometiendo un delito y conoce la sanción correspondiente, y aun así quiere cometerlo, es decir, existe la intención y voluntad de ayudar a cometer el ilícito de carácter fiscal. 4.11. DELITOS FISCALES, SU CLASIFICACION Y LAS PENAS 4.11.1. Concepto El Diccionario Jurídico Mexicano58 define al delito: “En derecho penal, acción u omisión ilícita y culpable expresamente descrita por la ley bajo la amenaza de una pena o sanción criminal” De la definición formal ofrecida surgen tanto el núcleo de la infracción como sus caracteres: El mero (sic.) pensamiento no es susceptible de castigo (cogitationis poenam nemo patitur). Para que haya delito es, pues, necesario, en primer término, que la voluntad humana se manifieste externamente en una acción o en la omisión de una acción. Es frecuente abrazar la acción y la omisión bajo el común concepto de conducta, base y centro del delito, sin la cual éste es inconcebible. Aunque esa conducta no puede, en sí misma, ser escindida, aparece en cuanto conducta delictiva, es decir, en cuanto delito, dotada de ciertos caracteres que, para los efectos del análisis, se estudian por separado. Estos caracteres son: La tipicidad, la ilicitud o antijuricidad y la culpabilidad. 58 Diccionario Jurídico Mexicano. Op. cit. pp. 868 y 869.

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EDICIONES FISCALES ISEF El delito doloso puede ser tentado o consumado: Legalmente se dice que hay tentativa en el comienzo de la ejecución de un delito que no llega, sin embargo, a consumarse por causas ajenas a la voluntad del agente. El delito se entiende formalmente consumado en el momento en que concurren todos los elementos que integran su descripción legal. Los delitos se agrupan en la parte especial de los Códigos Penales de acuerdo al bien jurídico que ofenden, esto es, al correspondiente interés de la vida colectiva protegido por la ley penal

Francisco Carrara59 define al delito como: “La infracción de la ley del Estado promulgada para proteger la seguridad de los ciudadanos, resultante de un acto externo del hombre, positivo o negativo, moralmente imputable y políticamente dañoso” Con base en las definiciones anteriores, entendemos al delito como: Aquella acción u omisión que presenta las características de ser típica, antijurídica y culpable, previa y expresamente descrita por una ley penal que a su vez impone la pena o sanción correspondiente. Definición legal El Código Penal Federal vigente define al delito en el primer párrafo del artículo 7o. como: “El acto u omisión que sancionan las leyes penales”. Para una mejor comprensión de la definición anterior es necesario analizarla.60 El delito es una conducta, de acción u omisión, esto es, de hacer o no hacer, al cometerlo se lesiona el bien jurídico protegido, dicha acción u omisión está perfectamente descrita y sancionada por las leyes penales. En el delito intervienen entre otros, los siguientes aspectos:

59 Programa, vol. I, núm. 21, p. 60. 60 Sánchez Vega, Javier Alejandro. La defraudación fiscal. Op. cit. pp. 6 a 15.

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a) La voluntad. Se refiere a la comisión de un delito mediante una acción u omisión, ésta puede ser intencional o imprudencial. Es intencional cuando el sujeto conoce previamente las consecuencias jurídicas del acto u omisión y aún así lo realiza, es decir, es su voluntad cometerlo. Es imprudencial cuando no es voluntad del sujeto cometer el ilícito, sino que se debe a un descuido o accidente b) La acción u omisión deben estar tipificadas previamente por una ley penal como conductas ilícitas y ser sancionadas por la misma ley Al respecto cabe mencionar que existe un principio clásico en Derecho “no hay crimen sin ley y tampoco hay pena sin ley” (Nullum crimen, Nulla poena sine lege). c) La acción u omisión debe estar sancionada con pena corporal y/o con sanción económica (este último caso se aplica a delitos que no son considerados graves y conceden al sujeto que cometió el ilícito la posibilidad de alcanzar la libertad con las reservas de ley cubriendo la cantidad que le fije el juzgador). d) Desconocimiento de las leyes penales. Al respecto existe un principio de Derecho que se encuentra fundamentado en el artículo 21 del Código Civil, mismo que establece: “La ignorancia de las leyes no excusa su cumplimiento”. Por lo anterior, no se podrá argumentar válidamente esta situación, sin embargo, el juzgador podrá tomar en cuenta el notorio atraso intelectual de algunos individuos, su apartamiento de las vías de comunicación, así como su miserable situación económica. e) No prevalece sobre las leyes la voluntad de los particulares.Al respecto existe una máxima de Derecho que se encuentra fundamentada en el artículo 6o. del propio Código Civil, que dispone: “La voluntad de los particulares no puede eximir de la observancia de la ley, ni alterarla o modificarla”, es decir, no prevalecerá la voluntad de los particulares al cumplir con sus obligaciones fiscales en cuanto a tiempo y forma, sino en la forma en la que dispongan las leyes de la materia. f) Contra la observancia de la ley no podrá alegarse desuso, costumbre o práctica en contrario, con fundamento en el artículo 10 del citado Código Civil, lo anterior quiere decir que al contravenir la ley no puede alegarse que ésta es obsoleta

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EDICIONES FISCALES ISEF o que la costumbre es distinta a lo que dispone la ley o bien, poner en práctica lo contrario a lo previsto por la ley.

4.11.2. Análisis de los Delitos Fiscales Delitos fiscales Son actos u omisiones tipificados y sancionados por el Derecho penal-fiscal. Estos delitos son cometidos en contra del Fisco Federal y se encuentran regulados y sancionados por una Ley especial que en este caso es el Código Fiscal de la Federación, es decir, no se localizan estos delitos en el Código Penal Federal por tratarse de delitos especiales, lo anterior se fundamenta en el artículo 6o. del citado Código Penal Federal. Fisco El término fisco proviene de la palabra latina “fiscus”, que en su acepción original significó cesto de mimbre en el que se guardaba el dinero. Posteriormente, el vocablo se aplicó al tesoro del príncipe, para distinguirlo del erario que era el tesoro público. En la España medieval, se llamó fisco o cámara del rey al tesoro o patrimonio de la casa real, y erario al tesoro público o del Estado; pero después se confundieron ambos, bajo el término fisco, también se le llamó fisco al erario del Estado, o sea la hacienda pública. Para Flores Zavala61 recibe el nombre de fisco el Estado considerado como titular de la hacienda pública, y, por lo tanto, con derecho a exigir el cumplimiento de las obligaciones existentes a su favor y con la obligación de cubrir las que resulten a su cargo. El término fisco se usa en dos sentidos, para designar al Estado como titular de las finanzas públicas, esto es, de los ingresos y de los gastos públicos sistematizados en el presupuesto, y que tienen por objeto la realización de determinadas funciones. También se utiliza el vocablo para referirse en forma particular al Estado, y a las autoridades hacendarias al recaudar los ingresos públicos, en particular los fiscales62. De los conceptos anteriores, podemos decir que el vocablo fisco tiene diversas acepciones, actualmente se identifica como fisco al Estado considerado como titular de la hacienda pública, con derecho a recaudar contribuciones y exigir el cumplimiento de las diversas disposiciones fiscales, así como pagar las que resulten a su cargo (contribuciones a favor del contribuyente).

61 Flores Zavala, Ernesto. Elementos de Finanzas Públicas Mexicanas. Porrúa. 62 Diccionario Jurídico Mexicano. Op. cit. p. 1455.

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El delito fiscal es un acto u omisión tipificado y sancionado por el derecho penal-fiscal. Se encuentra contenido en el Código Fiscal de la Federación, es decir, se encuentra excluido del Código Penal y de la legislación vigente sobre delitos del orden común por tratarse de delitos especiales, como lo dispone el artículo 6o. del Código Penal para el Distrito Federal. Por lo anterior, podemos interpretar que los delitos fiscales tienen el carácter de delitos especiales y se regulan en las leyes tributarias, tanto de la Federación como de los Estados. En el ámbito fiscal, los delitos se encuentran reglamentados y sancionados por el Código Fiscal de la Federación en sus artículos 92 al 115 inclusive. 4.11.3. Delitos Especiales Concepto: El delito especial es aquel que se encuentra definido y sancionado en una ley especial, es decir, se regula fuera del Código Penal Federal. Son delitos especiales en virtud de que no los contempla el Código Penal Federal, sino una ley especial, con fundamento en el artículo 6o. del propio Código Penal Federal, que establece: “Cuando se cometa un delito no previsto en este Código, pero si en una ley especial o en un tratado internacional de observancia obligatoria en México, se aplicarán éstos, tomando en cuenta las disposiciones del libro primero del presente Código y, en su caso, las conducentes del libro segundo. Cuando una misma materia aparezca regulada por diversas disposiciones, la especial prevalecerá sobre la general.” Con base en lo anterior, la ley especial que regula y sanciona a los delitos de carácter fiscal es el Código Fiscal de la Federación. Miguel Angel García Domínguez en su obra “Los Delitos Especiales Federales”63 hace un análisis de este tema: “El Código Penal no agota todo el contenido del Derecho Penal; en el sistema jurídico mexicano existe un enorme número de normas extravagantes en relación con el Código Penal, los cuales constituyen un complejo heterogéneo al que se suele denominar delitos especiales o derecho penal especial. 63 García Domínguez, Miguel Angel. Los Delitos Especiales Federales. Editorial Trillas. pp. 30 a 32.

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EDICIONES FISCALES ISEF A partir de la realidad legislativa, suele considerarse que el derecho penal especial está constituido por una serie de órbitas de especialidad jurídica, cuya necesidad nace de exigencias prácticas y teóricas que representan modalidades de los principios generales del derecho penal. Por consiguiente, se dice, las distintas áreas que existen en este campo vendrían a ser ramas especiales del derecho penal, es decir, que se está en presencia de singulares derechos sancionadores, con particularidades sui generis. Se trataría de áreas especiales, susceptibles de tratamiento singular.”

Apoyamos el análisis que hace el citado autor, en el sentido de que el Código Penal Federal no contempla todo el contenido del Derecho Penal, ya que existen diversas leyes que regulan los delitos considerados como “especiales”, tales como los fiscales, entre los que se encuentran el contrabando, regulado y sancionado por el CFF y por la Ley Aduanera, en el tema que nos ocupa, también se encuentra el delito de defraudación fiscal que es regulado y sancionado tanto por el Código Penal Federal en lo que respecta al Fraude y por el CFF que describe el tipo penal del delito de defraudación fiscal en forma específica. 4.11.4. Localización Legislativa de los Delitos Especiales Los delitos especiales se localizan, como ya se comentó, en un capítulo específico dentro de la ley especial, en virtud de que existen diversas razones por las cuales se justifica que sea de esa forma, éstas pueden ser: a) Inicialmente los delitos fiscales se regulaban igualmente por una ley especial, sólo que se encontraban por separado del CFF, con ello, se dificultaba que los contribuyentes al consultar dicho Código conocieran cuáles eran las conductas tipificadas y sancionadas como delitos de carácter fiscal, sólo conocían de esa manera cuáles eran las infracciones fiscales. b) Actualmente, se encuentran tipificados y sancionados en un capítulo especial dentro del propio CFF con la finalidad de que los contribuyentes tengan acceso tanto a las disposiciones que regulan a las infracciones administrativas y a esta clase especial de delitos, con el propósito de que conozcan las diferencias entre dichas infracciones y en qué momento se podrían ubicar en los supuestos de la comisión de un delito de carácter fiscal. 4.11.5. Eficacia de los Delitos Especiales Para que los delitos especiales sean considerados eficaces, se deben cumplir los siguientes requisitos:

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a) Que las conductas tipificadas y sancionadas por la ley especial sean producto de una realidad, es decir, que el legislador no sólo pretenda sancionar una conducta que tal vez nunca se realice, sino por el contrario, debe legislar y sancionar de conformidad con la frecuencia que se presenta la conducta delictiva, su gravedad y con el propósito de evitar que se continúe o se incremente su comisión, describiendo en forma precisa y exacta cuál es la conducta que es considerada punible, así como la sanción respectiva, en una la ley especial, que en el tema que nos ocupa es el CFF. b) Que sean realizadas por el agente, ubicándose en forma precisa y exacta a la conducta prevista por la ley especial. c) Que la autoridad fiscal presente la querella correspondiente. d) Que el Ministerio Público considere que existen elementos suficientes para presumir la comisión de un delito de carácter fiscal. e) Que el juzgador sancione con las penas aplicables al caso al comprobar que el agente se ubica en los supuestos previstos por la ley y merece ser sancionado con pena corporal. 4.11.6. Delitos Fiscales Concepto Para poder definir a los delitos de carácter fiscal, tomaremos como base los conceptos que lo integran, es decir, los vocablos delito y fisco. Como ya se explicó anteriormente, el delito es una conducta, de acción u omisión, esto es, de hacer o no hacer, al cometerlo se lesiona el bien jurídico protegido, dicha acción u omisión está perfectamente descrita y sancionada por las leyes penales. También mencionamos anteriormente que el término fisco proviene de la palabra latina “fiscus”, que en su acepción original significó cesto de mimbre en el que se guardaba el dinero. Posteriormente, el vocablo se aplicó al tesoro del príncipe, para distinguirlo del erario que era el tesoro público. Con base en lo anterior podemos decir que el delito fiscal: I.

Es una conducta calificada como grave, de acción u omisión, esto es, de hacer lo que está prohibido por la ley penal-fiscal o dejar de hacer lo que se tiene obligación, refiriéndonos en este último caso al cumplimiento de las disposiciones fiscales y al pago de contribuciones tal y como lo disponen las leyes fiscales, al realizar una conducta contraria a lo dispuesto

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EDICIONES FISCALES ISEF por la ley penal - fiscal, se lesiona el bien jurídico protegido, que es el patrimonio del Estado, dicha acción u omisión está perfectamente descrita (tipo penal) y sancionada por las leyes penales.

II. Los delitos fiscales son actos u omisiones que por su gravedad, son tipificados y sancionados por el Derecho Tributario. Estos delitos son cometidos en contra del Fisco Federal y se encuentran regulados y sancionados por una Ley especial que en este caso es el Código Fiscal de la Federación, es decir, no se localiza en el Código Penal Federal por tratarse de delitos especiales, lo anterior se fundamenta en el artículo 6o. del citado Código Penal Federal. III. Se les llama delitos fiscales porque al realizar la conducta tipificada y sancionada por la ley penal fiscal se lesiona al patrimonio del Estado y con ello se afecta a la misma sociedad. 4.11.7. Clasificación de las Conductas Tipificadas por el Código Fiscal de la Federación ARTICULO 95. Quienes realicen la conducta o el hecho descrito en la ley: De manera individual o conjuntamente con otras personas, se sirvan de otra persona como instrumento para ejecutarlo, induzcan dolosamente a otro a cometerlo, ayuden dolosamente a otro para su comisión, auxilien a otro después de su ejecución, cumpliendo una promesa anterior. Tengan la calidad de garante derivada de una disposición jurídica, de un contrato o de los estatutos sociales, en los delitos de omisión con resultado material por tener la obligación de evitar el resultado típico. Derivado de un contrato o convenio que implique desarrollo de la actividad independiente, propongan, establezcan o lleven a cabo por sí o por interpósita persona, actos, operaciones o prácticas, de cuya ejecución directamente derive la comisión de un delito fiscal. ARTICULO 96. Encubrimiento: Comete este delito quien, sin previo acuerdo y sin haber participado en él, después de la ejecución del delito: Con ánimo de lucro adquiera, reciba, traslade u oculte el objeto del delito. Ayude en cualquier forma al inculpado a eludir las investigaciones de la autoridad o a sustraerse de la acción de ésta, u oculte, altere, destruya o haga desaparecer las huellas, pruebas o instrumentos del delito o asegure para el inculpado el objeto o provecho del mismo.

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ARTICULO 97. Funcionarios o empleados públicos que cometan o participen en un delito fiscal. ARTICULO 98. Tentativa de delito Este delito se configura cuando existe la intención de cometer el hecho delictivo y la no producción del resultado se debe a causas ajenas a la voluntad del sujeto responsable. ARTICULO 99. Delito continuado El delito es continuado cuando se ejecuta con pluralidad de conductas o hechos, con unidad de intención delictuosa e identidad de disposición legal, incluso de diversa gravedad. ARTICULO 102. Contrabando Comete el delito de contrabando quien introduzca al país o extraiga de él mercancías: • Omitiendo el pago total o parcial de las contribuciones o cuotas compensatorias que deban cubrirse. • Sin permiso de autoridad competente, cuando sea necesario este requisito. • De importación o exportación prohibida. • Interne mercancías extranjeras procedentes de las zonas libres al resto del país. • Extraiga mercancías de los recintos fiscales o fiscalizados sin que le hayan sido entregados legalmente por las autoridades o por las personas autorizadas para ello. ARTICULO 103. Presunción de contrabando Se presume cometido el delito de contrabando cuando: • Se descubran mercancías extranjeras sin la documentación aduanera que acredite que se sometieron a los trámites previstos en la Ley Aduanera para su introducción al territorio nacional o para su internación de la franja o región fronteriza al resto del país. • Se encuentren vehículos extranjeros fuera de una zona de veinte kilómetros en cualquier dirección contados en línea recta a partir de los límites extremos de la zona urbana de las poblaciones fronterizas, sin la documentación de legal importación.

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• No se justifiquen los faltantes o sobrantes de mercancías que resulten al efectuarse la descarga de los medios de transporte, respecto de las consignaciones en los manifiestos o guías de carga. • Se descarguen subrepticiamente mercancías extranjeras de los medios de transporte, aun cuando sean de rancho, abastecimiento o uso económico. • Se encuentren mercancías extranjeras en tráfico de altura a bordo de embarcaciones en aguas territoriales sin estar documentadas. • Se descubran mercancías extranjeras a bordo de una embarcación en tráfico mixto, sin documentación alguna. • Se encuentren mercancías extranjeras en una embarcación destinada exclusivamente al tráfico de cabotaje, que no llegue a su destino o que haya tocado puerto extranjero antes de su arribo. • No se justifique el faltante de mercancías nacionales embarcadas para tráfico de cabotaje. • Una aeronave con mercancías extranjeras aterrice en lugar no autorizado para el tráfico internacional. • Las mercancías extranjeras se introduzcan a territorio nacional por lugar no autorizado para la entrada a territorio nacional o la salida del mismo. • Las mercancías extranjeras sujetas a tránsito internacional se desvíen de las rutas fiscales o sean transportadas en medios distintos a los autorizados tratándose de tránsito interno o no arriben a la aduana de destino o de salida treinta días después del plazo máximo establecido para ello. • Se pretenda realizar la exportación, el retorno de mercancías, el desistimiento de régimen o la conclusión de las operaciones de tránsito, en el caso de que se presente el pedimento sin las mercancías correspondientes en la aduana de salida, siempre que la consumación de tales conductas hubiere causado un perjuicio al Fisco Federal. • Las mercancías de comercio exterior destinadas al régimen aduanero de depósito fiscal no arriben al almacén general de depósito que hubiera expedido la carta de cupo para almacenar dicha mercancía o a los locales autorizados. • Los pilotos omitan presentar las aeronaves en el lugar designado por las autoridades aduaneras para recibir la visita

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de inspección de la autoridad aduanera, o las personas que presten los servicios de mantenimiento y custodia de aeronaves que realicen el transporte internacional no regular omitan requerir la documentación que compruebe que la aeronave recibió la visita de inspección o no la conserven por el plazo de cinco años. • Se realicen importaciones temporales sin contar con programas de maquila o de exportación autorizados por la Secretaría de Economía, de mercancías que no se encuentren amparadas en los programas autorizados; se importen como insumos mercancías que por sus características de producto terminado ya no sean susceptibles de ser sometidas a procesos de elaboración, transformación o reparación siempre que la consumación de tales conductas hubiere causado un perjuicio al Fisco Federal; se continúe importando temporalmente la mercancía prevista en un programa de maquila o de exportación cuando este ya no se encuentra vigente o cuando se continúe importando temporalmente la mercancía prevista en un programa de maquila o de exportación de una empresa que haya cambiado de denominación o razón social, se haya fusionado o escindido y se haya omitido presentar los avisos correspondientes en el registro federal de contribuyentes y en la Secretaría de Economía. • Se reciba mercancía importada temporalmente de maquiladoras o empresas con programas de exportación autorizados por la Secretaría de Economía por empresas que no cuenten con dichos programas o teniéndolos la mercancía no se encuentre amparada en dichos programas o se transfiera mercancía importada temporalmente respecto de la cual ya hubiere vencido su plazo de importación temporal. • No se acredite durante el plazo a que se refiere el artículo 108, fracción I de la Ley Aduanera que las mercancías importadas temporalmente por maquiladoras o empresas con programas de exportación autorizados por la Secretaría de Economía, fueron retornadas al extranjero, fueron transferidas, se destinaron a otro régimen aduanero o que se encuentran en el domicilio en el cual se llevará a cabo el proceso para su elaboración, transformación o reparación manifestado en su programa. • Se omita realizar el retorno de la mercancía importada temporalmente al amparo del artículo 106 de la Ley Aduanera. • Declare en el pedimento como valor de la mercancía un monto inferior en un 70 por ciento o más al valor de transacción de mercancías que hubiere sido rechazado y determinado conforme a los artículos 72, 73 y 78-A de la Ley Aduanera, salvo que se haya otorgado la garantía a que se refiere el artículo 86-A, fracción I de la Ley citada, en su caso.

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• Declare inexactamente la descripción o clasificación arancelaria de las mercancías, cuando con ello se omita el pago de contribuciones y cuotas compensatorias, salvo cuando el agente o apoderado aduanal hubiesen cumplido estrictamente con todas las obligaciones que les imponen las normas en materia aduanera y de comercio exterior. ARTICULO105. Delitos equiparables al contrabando Será sancionado con las mismas penas del contrabando, quien: • Enajene, comercie, adquiera o tenga en su poder por cualquier título mercancía extranjera que no sea para su uso personal, sin la documentación que compruebe su legal estancia en el país, o sin el permiso previo de la autoridad federal competente, o sin marbetes o precintos tratándose de envases o recipientes, según corresponda, que contengan bebidas alcohólicas o su importación esté prohibida. • Tenga mercancías extranjeras de tráfico prohibido. • En su carácter de funcionario o empleado público de la Federación, de los Estados, del Distrito Federal o de Municipios, autorice la internación de algún vehículo, proporcione documentos o placas para su circulación, otorgue matrícula o abanderamiento, cuando la importación del propio vehículo se haya efectuado sin el permiso previo de la autoridad federal competente o de cualquier manera ayude o fomente la introducción al país o extracción de él de mercancías de comercio exterior en cualquiera de los supuestos previstos en el artículo 102, fracciones I a III de este Código y a quien omita o impida realizar el reconocimiento de las mercancías. • Importe vehículos en franquicia destinados a permanecer definitivamente en franja o región fronteriza del país o internen temporalmente dichos vehículos al resto del país, sin tener su residencia en dicha franja o región o sin cumplir los requisitos que se establezcan en los Decretos que autoricen las importaciones referidas, o importen temporalmente vehículos sin tener alguna de las calidades migratorias señaladas en el inciso a) de la fracción IV del artículo 106 de la Ley Aduanera o faciliten su uso a terceros no autorizados. • Enajene, comercie, adquiera o tenga en su poder por cualquier título sin autorización legal vehículos importados en franquicia, importados a la franja fronteriza sin ser residente o estar establecido en ellas, o importados o internados temporalmente. • Omita llevar a cabo el retorno al extranjero de los vehículos importados temporalmente o el retorno a la franja o región

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fronteriza en las internaciones temporales de vehículos; transforme las mercancías que debieron conservar en el mismo estado para fines distintos a los autorizados en los programas de maquila o exportación que se le hubiera otorgado; o destine las mercancías objeto de los programas de maquila o exportación a un fin distinto al régimen bajo el cual se llevó a cabo su importación. • Retire de la aduana, almacén general de depósito o recinto fiscal o fiscalizado, envases o recipientes que contengan bebidas alcohólicas que no tengan adheridos los marbetes o, en su caso, los precintos a que obligan las disposiciones legales. • Siendo el exportador o productor de mercancías certifique falsamente su origen, con el objeto de que se importen bajo trato arancelario preferencial a territorio de un país con el que México tenga suscrito un tratado o acuerdo internacional, siempre que el tratado o acuerdo respectivo, prevea la aplicación de sanciones y exista reciprocidad. • Introduzca mercancías a otro país desde el territorio nacional omitiendo el pago total o parcial de los impuestos al comercio exterior que en ese país correspondan. • Señale en el pedimento nombre, denominación o razón social o la clave del Registro Federal de Contribuyentes de alguna persona que no hubiere solicitado la operación de comercio exterior o cuando estos datos sean falsos; cuando el domicilio fiscal señalado no corresponda al importador; se señale un domicilio en el extranjero donde no se pueda localizar al proveedor o cuando la información transmitida relativa al valor y demás datos relacionados con la comercialización de mercancías deriven de una factura falsa. • Presente ante las autoridades aduaneras documentación falsa o alterada. • Con el propósito de obtener un beneficio indebido o en perjuicio del fisco federal, transmita al sistema electrónico información distinta a la declaración en el pedimento o factura, o pretenda acreditar la legal estancia de mercancías de comercio exterior con documentos que contengan información distinta a la transmitida al sistema o permita que se despache mercancía amparada con documentos que contengan información distinta a la transmitida al sistema. • Viole los medios de seguridad utilizados por las personas autorizadas para almacenar o transportar mercancías de comercio exterior o tolere su violación.

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• Permita que un tercero, cualquiera que sea su carácter, actúe al amparo de su patente de agente aduanal; intervenga en algún despacho aduanero sin autorización de quien legítimamente pueda otorgarla o transfiera o endose documentos a su consignación sin autorización escrita de su mandante, salvo en el caso de corresponsalías entre agentes aduanales. • Falsifique el contenido de algún gafete de identificación utilizado en los recintos fiscales. • No declare en la aduana a la entrada al país o a la salida del mismo, que lleva consigo cantidades en efectivo, en cheques nacionales o extranjeros, órdenes de pago o cualquier otro documento por cobrar o una combinación de ellos, superiores al equivalente en la moneda o monedas de que se trate a treinta mil dólares de los Estados Unidos de América. ARTICULO 107. Contrabando calificado El delito de contrabando será calificado cuando se cometa: • Con violencia física o moral en las personas. • De noche o por lugar no autorizado para la entrada o salida del país de mercancías. • Ostentándose el autor como funcionario o empleado público. • Usando documentos falsos. • Por tres o más personas. ARTICULO 108. Defraudación fiscal Comete el delito de defraudación fiscal quien con uso de engaños o aprovechamiento de errores, omita total o parcialmente el pago de alguna contribución u obtenga un beneficio indebido con perjuicio del fisco federal. Quien omita total o parcial de alguna contribución a que se refiere el párrafo anterior comprende, indistintamente, los pagos provisionales o definitivos o el impuesto del ejercicio. ARTICULO 108. Presunción del delito de defraudación fiscal Se presume cometido el delito de defraudación fiscal cuando existan ingresos o recursos que provengan de operaciones con recursos de procedencia ilícita.

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ARTICULO108. Defraudación fiscal y equiparables calificados El delito de defraudación fiscal y sus equiparables serán calificados cuando se originen por: • Usar documentos falsos. • Omitan reiteradamente la expedición de comprobantes por las actividades que se realicen, siempre que las disposiciones fiscales establezcan la obligación de expedirlos. Se entiende que existe una conducta reiterada cuando durante un período de cinco años el contribuyente haya sido sancionado por esa conducta la segunda o posteriores veces. • Manifiesten datos falsos para obtener de la autoridad fiscal la devolución de contribuciones que no le correspondan. • No lleven los sistemas o registros contables a que se esté obligado conforme a las disposiciones fiscales o asentar datos falsos en dichos sistemas o registros. • Omitan el entero de contribuciones retenidas, recaudadas o trasladadas. • Manifiesten datos falsos para realizar la compensación de contribuciones que no le correspondan. • Utilicen datos falsos para acreditar o disminuir contribuciones. • Declaren pérdidas fiscales inexistentes. ARTICULO 109. Delitos equiparables a la defraudación fiscal Será sancionado con las mismas penas del delito de defraudación fiscal, quien: • Consigne en las declaraciones que presente para los efectos fiscales, deducciones falsas o ingresos acumulables menores a los realmente obtenidos o valor de actos o actividades menores a los realmente obtenidos o realizados o determinados conforme a las leyes. También será sancionada la persona física que perciba ingresos acumulables, cuando realice en un ejercicio fiscal erogaciones superiores a los ingresos declarados en el propio ejercicio y no compruebe a la autoridad fiscal el origen de la discrepancia en los plazos y conforme al procedimiento establecido en la Ley del Impuesto Sobre la Renta. • Omita enterar a las autoridades fiscales, dentro del plazo que la ley establezca, las cantidades que por concepto de contribuciones hubiere retenido o recaudado.

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• Se beneficie sin derecho de un subsidio o estímulo fiscal. • Simule uno o más actos o contratos obteniendo un beneficio indebido con perjuicio del fisco federal. • Sea responsable por omitir presentar por más de doce meses las declaraciones que tengan carácter de definitivas, así como las de un ejercicio fiscal que exijan las leyes fiscales, dejando de pagar la contribución correspondiente. • Le dé efectos fiscales a los comprobantes digitales cuando no reúnan los requisitos de los artículos 29 y 29-A de este Código. ARTICULO 110. Delitos relacionados con el Registro Federal de Contribuyentes. Comete este delito quien: • Omita solicitar su inscripción o la de un tercero en el registro federal de contribuyentes por más de un año contado a partir de la fecha en que debió hacerlo, a menos que se trate de personas cuya solicitud de inscripción deba ser presentada por otro aún en el caso en que éste no lo haga. • Rinda con falsedad al citado registro, los datos, informes o avisos a que se encuentra obligado. • Use intencionalmente más de una clave del Registro Federal de Contribuyentes. • Modifique, destruya o provoque la pérdida de la información que contenga el buzón tributario con el objeto de obtener indebidamente un beneficio propio o para terceras personas en perjuicio del fisco federal, o bien ingrese de manera no autorizada a dicho buzón, a fin de obtener información de terceros. • Desocupe o desaparezca del lugar donde tenga su domicilio fiscal, sin presentar el aviso de cambio de domicilio al registro federal de contribuyentes, después de la notificación de la orden de visita domiciliaria o del requerimiento de la contabilidad, documentación o información, o bien, después de que se le hubiera notificado un crédito fiscal y antes de que éste se haya garantizado, pagado o quedado sin efectos, o que hubieran realizado actividades por las que deban pagar contribuciones, haya transcurrido más de un año contado a partir de la fecha en que legalmente tenga la obligación de presentar dicho aviso, o cuando las autoridades fiscales tengan conocimiento de que fue desocupado el domicilio derivado del ejercicio de sus facultades de comprobación.

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Se entiende que el contribuyente desaparece del local en donde tiene su domicilio fiscal cuando la autoridad acuda en tres ocasiones consecutivas a dicho domicilio dentro de un período de doce meses y no pueda practicar la diligencia en términos de este Código. ARTICULO 111. Delitos relacionados con la contabilidad, declaración informativa y no lleve controles volumétricos cuando tenga esa obligación. Delitos relacionados con la contabilidad: Comete delitos relacionados con la contabilidad quien: • Registre sus operaciones contables, fiscales o sociales en dos o más libros o en dos o más sistemas de contabilidad con diferentes contenidos. • Oculte, altere o destruya, total o parcialmente los sistemas y registros contables, así como la documentación relativa a los asientos respectivos, que conforme a las leyes fiscales esté obligado a llevar. • Determine pérdidas con falsedad. Delitos relacionados con la obligación de presentar declaraciones Comete delitos relacionados con la obligación de presentar declaraciones quien: • Sea responsable de omitir la presentación por más de tres meses, de la declaración informativa a que se refiere el primer párrafo del artículo 178 de la Ley del Impuesto Sobre la Renta, o presentarla en forma incompleta. Comete delitos relacionados con la divulgación de información confidencial quien: • Por sí, o por interpósita persona, divulgue, haga uso personal o indebido, a través de cualquier medio o forma, de la información confidencial que afecte la posición competitiva proporcionada por terceros a que se refieren los artículos 46, fracción IV y 48, fracción VII de este Código. Comete delitos relacionados con los controles volumétricos de combustible quien: • No cuente con los controles volumétricos de gasolina, diesel, gas natural para combustión automotriz o gas licuado de petróleo para combustión automotriz, según sea el caso, a que

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EDICIONES FISCALES ISEF hace referencia la fracción I del artículo 28 de este Código; los altere, los destruya o bien, enajene combustibles que no fueron adquiridos legalmente.

ARTICULO 112. Delitos cometidos por depositarios e interventores Comete un delito y será considerado “depositario infiel” aquél depositario o interventor designado por las autoridades fiscales que, con perjuicio del fisco federal, disponga para sí o para otro del bien depositado, de sus productos o de las garantías que de cualquier crédito fiscal se hubieren constituido, que los oculte o no los ponga a disposición de la autoridad competente. ARTICULO 113. Delitos cometidos por quien altere o destruya aparatos de control, sellos o marcas oficiales colocados con fines fiscales. ARTICULO 113. Delitos cometidos por quien tenga en su poder marbetes o precintos sin haberlos adquirido legalmente o los enajene sin autorización. ARTICULO 113. Delitos cometidos por quien expida, adquiera o enajene comprobantes fiscales que amparen operaciones inexistentes, falsas o actos jurídicos simulados. ARTICULO 114. Delitos cometidos por servidores públicos públicos que: * Ordenen o practiquen visitas domiciliarias o embargos sin mandamiento escrito de autoridad fiscal competente. * Realicen la verificación física de mercancías en transporte en lugar distinto a los recintos fiscales. ARTICULO 114-A. Delitos cometidos por servidor público que: * Amenazare de cualquier modo a un contribuyente o a sus representantes o dependientes, con formular por sí o por medio de la dependencia de su adscripción, una denuncia, querella o declaratoria al ministerio público para que se ejercite acción penal por la posible comisión de delitos fiscales. ARTICULO 114-B. Delitos cometidos por servidor público que: Revele a terceros la información que las instituciones que componen el sistema financiero hayan proporcionado a las autoridades fiscales.

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ARTICULO 115. Comete un delito fiscal quien se apodere de mercancías que se encuentren en recinto fiscal o fiscalizado y quien dolosamente destruya o deteriore dichas mercancías. ARTICULO 115 Bis. Delitos cometidos por comercializador o transportista de combustibles Comete este delito quien: • Tenga en su poder gasolina o diesel, cuando éstos no contengan los trazadores o las demás especificaciones que Petróleos Mexicanos o sus organismos subsidiarios utilicen para la identificación de los productos mencionados. • Quien tenga en su poder los combustibles mencionados, fuera de las zonas geográficas limitadas. 4.11.8. Requisitos de Procedibilidad y los casos en que no se Procede Penalmente Los requisitos de procedibilidad que deben cumplirse para proceder penalmente e iniciar una averiguación previa, son la denuncia y la querella, y se encuentran reguladas por el artículo 16, tercer párrafo, de nuestra Constitución Federal. En el caso de delitos fiscales, procede la querella, misma que presenta la Secretaría de Hacienda y Crédito Público para iniciar la averiguación previa por la posible comisión de delitos en esta materia. 4.11.8.1. La Querella Concepto Querella. Del latín querella, acusación ante juez o tribunal competente, con que se ejecutan en forma solemne y como parte en el proceso la acción penal contra los responsables de un delito.64 La Secretaría de Hacienda y Crédito Público (SHCP) tiene el derecho exclusivo de presentar la querella para manifestar el daño sufrido, es decir, es un delito que se persigue a petición de parte.65 Es un acto procesal de parte (autoridad fiscal) que presenta ante el Ministerio Público mediante el que se ejerce la acción penal. Es una acusación o ejercicio de la acción por medio de la cual la SHCP pide a la autoridad jurisdiccional que castigue con pena

64 Diccionario Jurídico Mexicano. Op. cit. p. 2647. 65 Sánchez Vega, Javier Alejandro. La defraudación fiscal. Op. cit. pp. 131 a 137.

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corporal (privación de la libertad) a una persona determinada por un delito de carácter fiscal que presuntamente ha cometido. Fundamento legal Código Nacional de Procedimientos Penales El Código Nacional de Procedimientos Penales, en su artículo 211 establece las etapas del procedimiento penal: “I. La de investigación, que comprende las siguientes fases: a) Investigación inicial, que comienza con la presentación de la denuncia, querella u otro requisito equivalente y concluye cuando el imputado queda a disposición del Juez de control para que se le formule imputación..” Código Fiscal de la Federación Tratándose de delitos de defraudación fiscal y sus equiparables, el artículo 92 del Código Fiscal de la Federación dispone: Para proceder penalmente por los delitos fiscales, será necesario que previamente la Secretaría de Hacienda y Crédito Público: • Formule querella, tratándose de lo previsto en los artículos 105, 108, 109, 110, 111, 112 y 114, independientemente del estado en que se encuentre el procedimiento administrativo que en su caso se tenga iniciado. Casos en que no deberá formularse querella: En el delito de defraudación fiscal, el penúltimo párrafo del artículo 108 del Código Fiscal de la Federación se establece los casos en que no deberá formularse querella: “No se formulará querella si quien hubiere omitido el pago total o parcial de alguna contribución u obtenido el beneficio indebido conforme a este artículo, lo entera espontáneamente con sus recargos y actualización antes de que la autoridad fiscal descubra la omisión o el perjuicio, o medie requerimiento, orden de visita o cualquier otra gestión notificada por la misma, tendiente a la comprobación del cumplimiento de las disposiciones fiscales.” En los delitos equiparables a la defraudación fiscal, el último párrafo del artículo 109 del Código Fiscal de la Federación se establece los casos en que no deberá formularse querella:

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“No se formulará querella, si quien encontrándose en los supuestos anteriores, entera espontáneamente, con sus recargos, el monto de la contribución omitida o del beneficio indebido antes de que la autoridad fiscal descubra la omisión o el perjuicio, o medie requerimiento, orden de visita o cualquier otra gestión notificada por la misma, tendiente a la comprobación del cumplimiento de las disposiciones fiscales.” 4.11.8.2. Declaratoria de Perjuicio El artículo 92 del CFF, establece como requisito adicional para proceder penalmente por los delitos fiscales, que previamente la Secretaría de Hacienda y Crédito Público: • Declare que el Fisco Federal ha sufrido o pudo sufrir perjuicio en los establecidos en los artículos 102 y 115. • Formule la declaratoria correspondiente, en los casos de contrabando de mercancías por las que no deban pagarse impuestos y requieran permiso de autoridad competente, o de mercancías de tráfico prohibido. Casos en que no se formulará declaratoria de perjuicio: El último párrafo del artículo 102 del CFF, establece que no se formulará declaratoria de perjuicio, cumple con sus obligaciones fiscales y de comercio exterior y, en su caso, entera espontáneamente, con sus recargos y actualización, el monto de la contribución o cuotas compensatorias omitidas o del beneficio indebido antes de que la autoridad fiscal descubra la omisión o el perjuicio, o medie requerimiento, orden de visita o cualquier otra gestión notificada por la misma, tendiente a la comprobación del cumplimiento de las disposiciones fiscales y de comercio exterior. 4.11.8.3. Denuncia de Hechos El artículo 92 del CFF, establece como requisito para proceder penalmente por los delitos fiscales, que previamente la Secretaría de Hacienda y Crédito Público: • Presente la denuncia de hechos ante el Ministerio Público Federal en los casos no previstos en las fracciones anteriores. 4.11.8.4. Hipótesis de Sobreseimiento de los Juicios Penales El artículo 92 del CFF, establece que los procesos por los delitos fiscales a que se refieren las tres fracciones de este artículo se sobreseerán a petición de la Secretaría de Hacienda y Crédito Público, cuando los procesados paguen las contribuciones originadas por los hechos imputados, las sanciones y los recargos respectivos, o

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bien estos créditos fiscales queden garantizados a satisfacción de la propia Secretaría. La petición anterior se hará discrecionalmente, antes de que el Ministerio Público Federal formule conclusiones y surtirá efectos respecto de las personas a que la misma se refiera. 4.12. RESPONSABILIDAD DE REPRESENTANTES DE LAS PERSONAS MORALES Y PERSONAS FISICAS El artículo 10 de la Ley General de Sociedades Mercantiles establece que la representación de toda sociedad mercantil corresponderá a su administrador o administradores, quienes podrán realizar todas las operaciones inherentes al objeto de la sociedad, salvo lo que expresamente establezcan la Ley y el contrato social. De conformidad con lo ordenado por la fracción III del artículo 26 del Código Fiscal de la Federación, la persona o personas cualquiera que sea el nombre con que se les designe, que tengan conferida la dirección general, la gerencia general, o la administración única de las personas morales, serán responsables solidarios por las contribuciones causadas o no retenidas por dichas personas morales durante su gestión, así como por las que debieron pagarse o enterarse durante la misma, en la parte del interés fiscal que no alcance a ser garantizada con los bienes de la persona moral que dirigen, cuando dicha persona moral incurra en cualquiera de los siguientes supuestos: a) No solicite su inscripción en el registro federal de contribuyentes. b) Cambie su domicilio sin presentar el aviso correspondiente en los términos del Reglamento de este Código, siempre que dicho cambio se efectúe después de que se le hubiera notificado el inicio del ejercicio de las facultades de comprobación previstas en este Código y antes de que se haya notificado la resolución que se dicte con motivo de dicho ejercicio, o cuando el cambio se realice después de que se le hubiera notificado un crédito fiscal y antes de que éste se haya cubierto o hubiera quedado sin efectos. c) No lleve contabilidad, la oculte o la destruya. d) Desocupe el local donde tenga su domicilio fiscal, sin presentar el aviso de cambio de domicilio en los términos del Reglamento de este Código. 4.13. FACULTADES DE LA AUTORIDAD PARA EXIGIR LAS RESPONSABILIDADES DERIVADAS DEL INCUMPLIMIENTO En relación con el cobro de créditos fiscales Las facultades de las autoridades fiscales para exigir el pago de créditos fiscales están previstas por el artículo 4o. del Código Fiscal

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de la Federación, en relación al cobro a particulares, el cual dispone: Son créditos fiscales los que tenga derecho a percibir el Estado o sus organismos descentralizados que provengan de contribuciones, de sus accesorios o de aprovechamientos, que el Estado tenga derecho a exigir de los particulares, entre otros. La recaudación proveniente de todos los ingresos de la Federación, aun cuando se destinen a un fin específico, se hará por la Secretaría de Hacienda y Crédito Público o por las oficinas que dicha Secretaría autorice. Las autoridades que remitan créditos fiscales al Servicio de Administración Tributaria para su cobro, deberán cumplir con los requisitos que mediante reglas de carácter general establezca dicho órgano. Para una mejor comprensión, a continuación se hace un análisis del precepto legal anterior: • El Estado o sus organismos descentralizados tienen derecho a percibir créditos fiscales de los particulares, en su calidad de contribuyentes. • La recaudación de esos créditos fiscales se hará por la Secretaría de Hacienda y Crédito Público o por las oficinas que ésta autorice, entendiéndose conferida esta facultad al Servicio de Administración Tributaria. • Otras autoridades, organismos o instituciones gubernamentales pueden remitir para su cobro créditos fiscales al Servicio de Administración Tributaria cumpliendo con las reglas de carácter general correspondientes, tenemos por ejemplo, la Secretaría de la Defensa Nacional, que al sancionar a sus proveedores por incumplimiento en las fechas de entrega, impone las sanciones contenidas en los contratos celebrados con los particulares y las envía al Servicio de Administración Tributaria para su cobro. AUTORIDADES ADMINISTRADORAS Y RECAUDADORAS De conformidad con el artículo 2o. del Reglamento del Código Fiscal de la Federación, se entiende por: I. Autoridades administradoras, las autoridades fiscales de la Secretaría, de las entidades federativas coordinadas y de los organismos descentralizados, competentes para conceder la autorización de que se trate.

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EDICIONES FISCALES ISEF II. Autoridad recaudadora, las oficinas de aduanas y federales de hacienda y las autoridades fiscales de las entidades federativas coordinadas y de los organismos descentralizados, competentes para recaudar la contribución federal de que se trate y para llevar a cabo el procedimiento administrativo de ejecución.

FACULTADES DE LAS AUTORIDADES FISCALES Tomando en consideración las definiciones anteriores, podemos entender a las facultades de las autoridades fiscales como: La potestad o investidura que tiene una autoridad fiscal por mandato de ley, para realizar los actos que le confiere una norma, mismos que tienen efectos o consecuencias jurídicas hacia los contribuyentes. 4.13.1. Facultad Económico-Coactiva El Diccionario de términos fiscales66 define a la facultad económico-coactiva como: “Atribución de la autoridad tributaria para cobrar, fuera de un procedimiento judicial, un crédito fiscal, aplicando incluso embargo de bienes del deudor o de su negociación y rematándolos para aplicar el producto de la venta, al pago de la deuda.” De la definición anterior, tenemos que la autoridad tributaria tiene facultades para cobrar, fuera de un procedimiento judicial, un crédito fiscal, es decir, puede requerir el pago de un crédito fiscal, de manera extrajudicial, aplicando incluso embargo de bienes del deudor o de su negociación y rematándolos para aplicar el producto de la venta, al pago de la deuda. Cabe hacer mención, que dentro de los bienes del deudor, se encuentran las cuentas de cheques, mismas que pueden ser intervenidas por las autoridades fiscales a fin de garantizar el interés fiscal. 4.13.2. Facultad para Determinar Créditos Fiscales Presuntivamente La facultad de las autoridades fiscales para determinar presuntivamente créditos fiscales, los ingresos o la utilidad de los contribuyentes la ejerce como resultado de la práctica de una revisión de gabinete, de una visita domiciliaria a los contribuyentes o lo que actualmente se conoce como “auditorías electrónicas”, por medio del “buzón tributario”.

66 Reyes Altamirano, Rigoberto. Diccionario de Términos Fiscales.

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Determinación presuntiva de la contribución omitida Para entender lo que significa la determinación presuntiva, es necesario conocer los elementos que la componen, primero de manera individual y, posteriormente, en su conjunto. La determinación presuntiva en materia fiscal En materia fiscal la entendemos como liquidación o determinación de contribuciones, misma que deberán realizar las autoridades fiscales mediante resolución. Presunción: El término “presunción”, viene del latín, praesumtio, acción y efecto de presumir, sospechar, conjeturar, juzgar por inducción.67 De la definición anterior, entendemos por presunción a la idea o conceptualización de alguna cosa, hecho o situación con base en ciertos elementos que así lo determinan, es decir, se presume algo como cierto, se sospecha que un resultado determinado es correcto, al contar con determinada información o datos, se realiza una conjetura determinada, se juzgan hechos o actos como ciertos, estas actividades las lleva a cabo el sujeto activo, es decir, el Estado o sus organismos, al ejercer sus facultades de comprobación. Procedimiento para la determinación del crédito fiscal Humberto Delgadillo Gutiérrez en su obra Principios de derecho tributario68, nos explica el procedimiento para la determinación del crédito fiscal, considera dos aspectos: a) Por una parte, se integra con el conjunto de actos tendientes a la verificación del hecho generador, con lo cual se comprueba que la hipótesis contenida en el hecho imponible se ha realizado. b) Por la otra, se realiza la calificación de los elementos de las contribuciones; es decir, se precisan el objeto, los sujetos, la base y la tasa o tarifa, y se hace la operación aritmética que nos dará como resultado la cantidad líquida a pagar o crédito fiscal. Este autor nos dice que la obligación nace con la realización del hecho generador, y el crédito fiscal con el acto de determinación, que puede llevarse a cabo por el contribuyente, como regla general, por la autoridad, y en forma mixta, cuando el contribuyente proporciona toda la información necesaria para la cuantificación de 67 Diccionario Jurídico Mexicano. Op. cit. p. 2517. 68 Delgadillo Gutiérrez, Luis Humberto. Op. cit. p. 107.

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la obligación, la cual se puede realizar sobre una base cierta o una base estimada o presunta. La determinación sobre una base cierta se ejecuta, ya sea por el sujeto pasivo o por la autoridad fiscal, con pleno conocimiento y comprobación del hecho generador en cuanto a sus características y elementos, y además en cuanto a su magnitud económica. Se conoce con certeza el hecho y valores imponibles. La determinación sobre base estimada existe cuando la autoridad fiscal, o sujeto activo, determina la base imponible con ayuda de presunciones establecidas por la propia ley o leyes aplicables al caso concreto. Al respecto, podemos afirmar que, en la práctica, las autoridades fiscales utilizan como medios de presunción de ingresos los estados de cuenta bancarios, la información obtenida con terceros relacionados con el contribuyente revisado, la evidencia documental que proporcione el propio contribuyente, declaraciones presentadas y otros medios indirectos. FUNDAMENTO LEGAL DE LA PRESUNCION: En el campo del derecho, se entiende que hay presunción cuando no existe una prueba plena y se utilizan algunos hechos ciertos, conocidos o probados para deducir otros hechos que no son conocidos o que existen dudas sobre éstos. La presunción en el Código Federal de Procedimientos Civiles El Código Federal de Procedimientos Civiles expresa lo relativo a la presunción y establece la regulación correspondiente: ARTICULO 190. Las presunciones son: I. Las que establece expresamente la ley, y II. Las que se deducen de hechos comprobados. ARTICULO 191. Las presunciones, sean legales o humanas, admiten prueba en contrario, salvo cuando, para las primeras, exista prohibición expresa de la ley. ARTICULO 192. La parte que alegue una presunción sólo debe probar los supuestos de la misma, sin que le incumba la prueba de su contenido. ARTICULO 193. La parte que niegue una presunción debe rendir la contraprueba de los supuestos de aquélla.

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ARTICULO 194. La parte que impugne una presunción debe probar contra su contenido. Al respecto, el artículo 190 del Código Federal de Procedimientos Civiles establece que las presunciones son dos: las que establece expresamente la ley y las que se deducen de hechos comprobados. El artículo 191 del mismo ordenamiento legal, establece que las presunciones tienen dos aspectos: la presuncional legal y humana, mismas que admiten prueba en contrario. El artículo 192 del mismo ordenamiento legal, establece que la parte que alegue una presunción sólo debe probar los supuestos de la misma. El artículo 193 del citado ordenamiento legal, establece que la parte que niegue una presunción debe rendir la contraprueba de los supuestos de aquélla. Por su parte, el artículo 194, establece que la parte que impugne una presunción debe probar contra su contenido. La presunción en el Código de Procedimientos Civiles para el Distrito Federal El Código de Procedimientos Civiles para el Distrito Federal nos define el término de presunción y nos da los lineamientos aplicables que regulan a la presunción: ARTICULO 379. Presunción es la consecuencia que la ley o el juez deducen de un hecho conocido para averiguar la verdad de otro desconocido: la primera se llama legal y la segunda humana. ARTICULO 380. Hay presunción legal cuando la ley la establece expresamente y cuando la consecuencia nace inmediata y directamente de la ley; hay presunción humana, cuando de un hecho debidamente probado se deduce otro que es consecuencia ordinaria de aquél. ARTICULO 381. El que tiene a su favor una presunción legal, sólo está obligado a probar el hecho en que se funda la presunción. ARTICULO 382. No se admite prueba contra la presunción legal, cuando la Ley lo prohíbe expresamente y cuando el efecto de la presunción es anular un acto o negar una acción, salvo el caso en que la ley haya reservado el derecho de probar.

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EDICIONES FISCALES ISEF ARTICULO 383. En los supuestos de presunciones legales que admiten prueba en contrario opera la inversión de la carga de la prueba.

Lo anterior nos lleva a diferenciar lo que sería una prueba y una presunción, la prueba demuestra los hechos, la presunción nos da una posibilidad de certeza en ciertos hechos, es decir, una presunción de que así ocurrieron, quedando su valoración y aceptación como prueba al criterio del juzgador que conozca del asunto. La determinación presuntiva de la utilidad De conformidad con lo ordenado por el artículo 55 del CFF, las autoridades fiscales podrán determinar presuntivamente la utilidad fiscal de los contribuyentes, o el remanente distribuible de las personas que tributan conforme al Título III de la Ley del Impuesto sobre la Renta, sus ingresos y el valor de los actos, actividades o activos, por los que deban pagar contribuciones cuando: • Se opongan u obstaculicen la iniciación o desarrollo de las facultades de comprobación de las autoridades fiscales; u omitan presentar la declaración del ejercicio de cualquier contribución hasta el momento en que se inicie el ejercicio de dichas facultades y siempre que haya transcurrido más de un mes desde el día en que venció el plazo para la presentación de la declaración de que se trate. • No presenten los libros y registros de contabilidad, la documentación comprobatoria de más del 3% de alguno de los conceptos de las declaraciones, o no proporcionen los informes relativos al cumplimiento de las disposiciones fiscales. • Se dé alguna de las siguientes irregularidades: a) Omisión del registro de operaciones, ingresos o compras, así como alteración del costo, por más de 3% sobre los declarados en el ejercicio. b) Registro de compras, gastos o servicios no realizados o no recibidos. c) Omisión o alteración en el registro de existencias que deban figurar en los inventarios, o registren dichas existencias a precios distintos de los de costo, siempre que en ambos casos, el importe exceda del 3% del costo de los inventarios. • No cumplan con las obligaciones sobre valuación de inventarios o no lleven el procedimiento de control de los mismos.

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• No se tengan en operación las máquinas registradoras de comprobación fiscal o bien, los equipos y sistemas electrónicos de registro fiscal los destruyan, alteren o impidan darles el propósito para el que fueron instalados. • Se adviertan otras irregularidades en su contabilidad que imposibiliten el conocimiento de sus operaciones. Ingresos presuntos para efectos de la Ley del Impuesto Sobre la Renta El artículo 18 de la Ley del Impuesto Sobre la Renta dispone que se consideran ingresos acumulables, además de los señalados en otros artículos de esta Ley, los siguientes: I.

Los ingresos determinados, inclusive presuntivamente por las autoridades fiscales, en los casos en que proceda conforme a las leyes fiscales.

Determinación presuntiva para efectos de la Ley del Impuesto al Valor Agregado La Ley del Impuesto al Valor Agregado, en su artículo 39, establece las facultades de las autoridades fiscales y nos da el procedimiento a seguir en este caso, como sigue: Al importe de la determinación presuntiva del valor de los actos o actividades por los que se deba pagar el impuesto en los términos de esta Ley, se aplicará la tasa del impuesto que corresponda conforme a la misma, y el resultado se reducirá con las cantidades acreditables que se comprueben. 4.13.3. Facultades para Exigir la Actualización de Contribuciones y el Pago de Recargos e Indemnizaciones Como se recordará, las autoridades fiscales tienen facultades para exigir la actualización de contribuciones, el pago de recargos e indemnizaciones conforme a las siguientes disposiciones: ARTICULO 4o. Son créditos fiscales los que tenga derecho a percibir el Estado o sus organismos descentralizados que provengan de contribuciones, de sus accesorios o de aprovechamientos, incluyendo los que deriven de responsabilidades que el Estado tenga derecho a exigir de sus funcionarios o empleados o de los particulares, así como aquellos a los que las leyes les den ese carácter y el Estado tenga derecho a percibir por cuenta ajena. La recaudación proveniente de todos los ingresos de la Federación, dentro de los cuales se incluyen los accesorios,

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EDICIONES FISCALES ISEF se hará por la Secretaría de Hacienda y Crédito Público o por las oficinas que dicha Secretaría autorice.

Accesorios de las contribuciones: El artículo 2o. del CFF, define como accesorios de las contribuciones a los recargos, las sanciones, los gastos de ejecución y la indemnización a que se refiere el séptimo párrafo del artículo 21 de este Código. 4.13.4. Facultades para la Aplicación del Procedimiento Administrativo de Ejecución (PAE) El artículo 145 del Código Fiscal de la Federación faculta a las autoridades fiscales para exigir el pago de los créditos fiscales que no hubieren sido cubiertos o garantizados dentro de los plazos señalados por la Ley, mediante procedimiento administrativo de ejecución. El Procedimiento Administrativo de Ejecución es una facultad económico-coactiva de las autoridades fiscales, tiene la finalidad de obligar a los contribuyentes al pago de créditos fiscales. Coacción. Dentro del lenguaje jurídico por coacción se entiende, en términos generales: “empleo de la fuerza que dispone el orden jurídico”. Tal expresión alude al carácter coactivo del derecho que reside en el hecho de que emplea la fuerza para regular la conducta humana.69 El personal adscrito a la Administración Local de Recaudación de la entidad correspondiente, cuenta con un documento denominado “mandamiento de ejecución” con el cual se le faculta a presentarse en el domicilio del contribuyente, requerirle la comprobación del pago de contribuciones y, en caso de no contar con el comprobante de pago o manifieste no haberlo realizado, el ejecutor podrá exigir el pago o que se garantice el crédito fiscal, en caso de negativa, podrá solicitar al contribuyente que señale bienes suficientes para cubrirlo, en caso de no hacerlo, el ejecutor podrá señalarlos y nombrará a un depositario. FORMA EN QUE LAS AUTORIDADES FISCALES EJERCEN SUS FACULTADES En esta sección, se menciona cómo ejercen sus facultades las autoridades fiscales, teniendo como principal objetivo incrementar la recaudación mediante actos de fiscalización dirigidos a aquellos contribuyentes que, voluntaria o involuntariamente han incumplido con alguna de sus obligaciones de acuerdo a su régimen, actividades o actos que realizan. Para lograr una mayor recaudación, las autoridades fiscales gozan de amplias facultades de fiscalización 69 Diccionario Jurídico Mexicano. Op. cit. p. 482.

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y es en el Código Fiscal de la Federación, donde se definen y se establece el procedimiento a seguir, para este fin, se reproducen y comentan los preceptos legales aplicables: El artículo 41 del CFF dispone que cuando las personas obligadas a presentar declaraciones, avisos y demás documentos no lo hagan dentro de los plazos señalados en las disposiciones fiscales, las autoridades fiscales exigirán la presentación del documento respectivo ante las oficinas correspondientes, procediendo en forma simultánea o sucesiva a realizar uno o varios de los actos siguientes: • Requerir al contribuyente cuando omita el pago de una declaración periódica, el pago de una cantidad igual a la última declaración presentada o a las seis últimas o la que resulte para dichos períodos de la determinación formulada por la autoridad. • Cuando la omisión sea de una declaración de las que se conozca la cantidad a la que le es aplicable la tasa o cuota respectiva, la propia Secretaría podrá hacer efectiva al contribuyente, una cantidad igual a la contribución que a éste corresponda determinar con carácter de provisional. • Embargar precautoriamente los bienes o la negociación cuando el contribuyente haya omitido presentar declaraciones en los últimos tres ejercicios o cuando no atienda tres requerimientos de la autoridad por una misma omisión, salvo tratándose de declaraciones en que bastará con no atender un requerimiento. • Imponer la multa que corresponda y requerir la presentación del documento omitido en un plazo de quince días para el primero y de seis días para los subsecuentes requerimientos. Si no atiende el requerimiento se impondrá la multa correspondiente, que tratándose de declaraciones será una multa por cada obligación omitida. • En el caso de la fracción III y agotados los actos señalados en la misma, se pondrán los hechos en conocimiento de la autoridad competente, para que se proceda por desobediencia a mandato legítimo de autoridad competente. En el artículo 145 del CFF se faculta a las autoridades fiscales para que exijan el pago de los créditos fiscales que no hubieren sido cubiertos o garantizados dentro de los plazos señalados por la Ley, mediante procedimiento administrativo de ejecución. Dentro de las facultades que otorga este ordenamiento legal a las autoridades fiscales se encuentra la práctica del embargo pre-

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cautorio, sobre los bienes o la negociación del contribuyente conforme a lo siguiente: Procederá el embargo precautorio cuando el contribuyente: a) Haya desocupado el domicilio fiscal sin haber presentado el aviso de cambio de domicilio, después de haberse emitido la determinación respectiva. b) Se oponga a la práctica de la notificación de la determinación de los créditos fiscales correspondientes. c) Tenga créditos fiscales que debieran estar garantizados y no lo estén o la garantía resulte insuficiente, excepto cuando haya declarado, bajo protesta de decir verdad, que son los únicos bienes que posee. La autoridad trabará el embargo precautorio hasta por un monto equivalente a las dos terceras partes de la contribución o contribuciones determinadas incluyendo sus accesorios. La autoridad que practique el embargo precautorio levantará acta circunstanciada en la que precise las razones por las cuales realiza el embargo, misma que se notificará al contribuyente en ese acto. Inmovilización de cuentas La autoridad fiscal ordenará mediante oficio dirigido a la unidad administrativa competente de la Comisión Nacional Bancaria y de Valores, de la Comisión Nacional de Seguros y Fianzas, según proceda, o bien a la entidad financiera o sociedad cooperativa de ahorro y préstamo a la que corresponda la cuenta, que procedan a inmovilizar y conservar los bienes, a más tardar al tercer día siguiente a la recepción de la solicitud de embargo precautorio correspondiente formulada por la autoridad fiscal. Al acreditarse que ha cesado la conducta que dio origen al embargo precautorio, o bien, cuando exista orden de suspensión que el contribuyente haya obtenido emitida por autoridad competente, la autoridad deberá ordenar que se levante la medida dentro del plazo de tres días. A más tardar al tercer día siguiente a aquél en que hubiera tenido lugar el embargo precautorio, la autoridad fiscal notificará al contribuyente la conducta que originó la medida y, en su caso, el monto sobre el cual procede. La notificación se hará personalmente o a través del buzón tributario. El embargo precautorio se convertirá en definitivo al momento de la exigibilidad de dicho crédito fiscal y se aplicará el procedimiento

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administrativo de ejecución, sujetándose a las disposiciones que este Código establece. Embargo precautorio De conformidad con el artículo 151 del CFF, las autoridades fiscales, para hacer efectivo un crédito fiscal exigible y el importe de sus accesorios legales, requerirán de pago al deudor y, en caso de que éste no pruebe en el acto haberlo efectuado, procederán de inmediato como sigue: • A embargar bienes suficientes para, en su caso, rematarlos, enajenarlos fuera de subasta o adjudicarlos en favor del fisco. • A embargar negociaciones con todo lo que de hecho y por derecho les corresponda, a fin de obtener, mediante la intervención de ellas, los ingresos necesarios que permitan satisfacer el crédito fiscal y los accesorios legales. • El embargo de bienes raíces, de derechos reales o de negociaciones de cualquier género se inscribirá en el registro público que corresponda en atención a la naturaleza de los bienes o derechos de que se trate. 4.14. INEFICACIA DE LOS ACTOS O CONTRATOS PARA EFECTOS FISCALES (SIMULACION) 4.14.1. Efectos de los Contratos Ramón Sánchez Medal en su obra “De los Contratos Civiles”,70 trata sobre los efectos de los contratos y expresa: “Los efectos del contrato son las consecuencias jurídicas que dimanan de éste, efectos que se producen ordinariamente al momento mismo en que se perfecciona el contrato (nacimiento o transmisión de obligaciones y transmisión o constitución de derechos reales)”. A continuación se mencionan los principales efectos de los contratos71: OBLIGATORIEDAD La obligatoriedad de los contratos deriva de su propia naturaleza jurídica, ya que al firmarlo, se está confirmando la voluntad de las partes y ambas se comprometen a cumplirlo.

70 Sánchez Medal, Ramón. De los contratos civiles. Porrúa. 14a. Ed. pp. 83 a 90. 71 Sánchez Vega, Javier Alejandro. La estrategia Fiscal mediante contratos de fideicomiso. 1a. Edición. Instituto Mexicano de Contadores Públicos. México. 2009. pp. 93 a 96.

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INTANGIBILIDAD Significa que una de las partes no puede modificar o disolver el contrato de manera unilateral, salvo en los casos que prevé la Ley y cuando las partes así lo acuerden. RELATIVIDAD Los efectos de los contratos sólo obligan, otorgan derechos, benefician o perjudican a las partes. OPONIBILIDAD Es el efecto del contrato frente a terceros cuando se cumplen determinados requisitos, tales como: a) Inscripción en el Registro Público de la Propiedad. b) El primero en tiempo será el primero en derecho. SEGURIDAD Al formalizarse el contrato proporciona seguridad a las partes, ya que no requiere de una revisión. POR INCUMPLIMIENTO El incumplimiento de las obligaciones por una de las partes, le da derecho a la otra, a pedir la resolución del contrato bilateral o rescisión, conforme a lo previsto por el artículo 1455 del Código Civil Federal. VIGENCIA Comprende el lapso en que surte sus efectos el contrato y obliga a las partes. NATURALEZA JURIDICA Se da de acuerdo al tipo de contrato, ya que cada contrato, nominado o innominado tiene sus características propias y las partes se deben apegar a ellas. CONTRAPRESTACIONES Son aquellas que pactan las partes, generalmente se utilizan para los contratos de prestación de servicios y fideicomisos y el uso o goce temporal de bienes, en este tipo de contratos una de las partes recibe una cantidad determinada de dinero a cambio de sus servicios o por permitir el uso o goce de bienes, patentes, marcas o tecnología.

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TERMINACION Los contratos pueden terminar por las siguientes razones: – Por voluntad de las partes – Por haberse cumplido el objeto – Por frustración – Por extinción de los efectos – Por incumplimiento – Por Nulidad A continuación se detallan cada una de ellas: POR VOLUNTAD DE LAS PARTES Esta situación se presenta cuando una de las partes decide dar por terminado el contrato, o bien, ambos contratantes lo acuerdan. POR HABERSE CUMPLIDO EL OBJETO Esta situación se presenta cuando las partes han recibido los beneficios objeto del contrato y se dan por satisfechas sus pretensiones. POR FRUSTRACION Esta situación se presenta cuando las partes no han recibido los beneficios objeto del contrato, por no ser posible su cumplimiento y no se consideran satisfechas sus pretensiones, en los casos siguientes: – Falta alguno de los elementos de existencia del contrato, tales como el consentimiento o el objeto – Cuando el contrato presenta un objeto imposible o ilícito – Cuando alguna de las partes carece de capacidad o legitimidad o el contrato presenta vicios del consentimiento. POR EXTINCION DE LOS EFECTOS Un contrato puede extinguir sus efectos cuando se de cualquiera de los siguientes supuestos: – El vencimiento. Por haberse cumplido el plazo de contratación que obligaba a las partes

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– Por muerte de una de las partes – El agotamiento natural del contrato – Concurso Mercantil de alguna de las partes – Por nulidad del contrato 4.14.2. Ineficacia de los contratos para efectos fiscales: Nulidad del contrato. Se requiere declaración judicial. En la práctica, las autoridades fiscales cuestionan la validez de los contratos, por tal motivo, se sugiere que además de cumplir con los requisitos formales, se cuente con los elementos suficientes para demostrar su validez en caso de una revisión, tales elementos son: • La existencia de los negocios o servicios contratados, el contrato por sí mismo no resulta suficiente en los casos de una revisión por parte de las autoridades fiscales. • El contrato requiere para su formalización la voluntad de las partes, no obstante, las autoridades fiscales requieren que se demuestre legalmente la fecha de su celebración, por tanto, es conveniente que tenga la fe de un Notario Público, para que las autoridades puedan considerarlo legalmente válido. • Para declarar la nulidad de un contrato, se requiere declaración judicial, es decir, debe ser sometido a un Juez para que éste declare su nulidad, no obstante, las autoridades fiscales, pueden considerar que es una “simulación de contrato” si a su juicio no se reúnen los requisitos y elementos mencionados en este apartado. Esta presunción se encuentra tipificada en el artículo 109, fracción IV, del Código Fiscal de la Federación, mismo que establece: ARTICULO 109. Será sancionado con las mismas penas del delito de defraudación fiscal, quien: ............................................................................................. IV. Simule uno o más actos o contratos obteniendo un beneficio indebido con perjuicio del fisco federal. Al respecto, el Código Civil para el Distrito Federal expresa que la simulación se puede presentar en dos formas: a) Cuando el acto simulado no es real o es inexistente (simulación absoluta).

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b) Cuando se le da una apariencia falsa a un acto jurídico existente para desvirtuar su naturaleza verdadera. 4.14.3. Ineficacia de los actos para efectos fiscales Acto jurídico. I. Es la manifestación de voluntad de una o más personas, encaminada a producir consecuencias de derecho (que pueden consistir en la creación, modificación, transmisión o extinción de derechos subjetivos y obligaciones) y que se apoya para conseguir esa finalidad en la autorización que en tal sentido le concede el ordenamiento jurídico. Responsabilidad en los actos El contribuyente, como sujeto directo o por responsabilidad solidaria, debe asumir las consecuencias de sus actos, a fin de cumplir con sus obligaciones fiscales y evitar ser infraccionado administrativamente o sancionado penalmente. 4.14.4. Caso práctico de actos y contratos simulados: Podemos exponer el caso en que un contribuyente celebre un contrato con otro72, con el fin de “aparentar” la realización de operaciones entre ambos, mismas que en una revisión de la autoridad fiscal puede descubrirse que éstas nunca existieron, por diversas razones, mismas que pueden ser: • Inexistencia de pagos con cheque nominativo a favor del proveedor con la leyenda: “para abono en cuenta del beneficiario” o mediante transferencia electrónica a la cuenta del proveedor. • Comprobantes que no reúnan requisitos fiscales y amparen las operaciones realizadas. • Faltantes en inventarios (debido a que las mercancías no fueron entregadas por el supuesto vendedor). • Servicios que no hayan sido prestados por el proveedor o que la autoridad fiscal considere que éste no tiene la infraestructura o equipos necesarios para prestar el servicio, no cuente con el personal necesario para prestar el servicio o que el personal con el que cuenta no tiene la formación profesional o el perfil para prestar ese tipo de servicios. • El contrato de servicios no reúne el requisito exigido por la autoridad, consistente en la fe pública de un Notario Público, con la cual pueda cerciorarse de la fecha de celebración.

72 Sánchez Vega, Javier Alejandro. La defraudación fiscal. Op. cit. pp. 79 y 80.

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• Que el proveedor de productos o servicios o tenga registrada ante el Registro Federal de Contribuyentes la actividad por la cual está emitiendo el comprobante fiscal. • Que el proveedor de productos o servicios sea una Persona Moral y no tenga registradas en sus Estatutos sociales las actividades por las cuales emitió comprobantes fiscales. • Que el Servicio de Administración Tributaria detecte que las operaciones fueron realizadas con un proveedor de bienes o servicios que no tenga vigentes sus certificados digitales, que las facturas no estén timbradas, que el proveedor no esté localizado o se encuentre en las listas publicadas por la autoridad fiscal que tienen la finalidad de evitar las operaciones con esos proveedores. Imposición de infracciones administrativas Las autoridades fiscales federales están facultadas por el Código Fiscal de la Federación para imponer infracciones administrativas cuando los contribuyentes incumplen con sus obligaciones fiscales, no obstante, está facultad se encuentra limitada por el artículo 22o. de nuestra Constitución Federal, que ordena: “Quedan prohibidas las penas de muerte, de mutilación, de infamia, la marca, los azotes, los palos, el tormento de cualquier especie, la multa excesiva, la confiscación de bienes y cualesquiera otras penas inusitadas y trascendentales. Toda pena deberá ser proporcional al delito que sancione y al bien jurídico afectado.” El Máximo Tribunal de la República tiene establecido el criterio jurisprudencial número P./J.9/95, publicado en el Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta, de julio de 1995, bajo la voz de MULTA EXCESIVA. CONCEPTO DE. De la citada Jurisprudencia se toma en consideración lo siguiente: Elementos: a) Una multa es excesiva cuando es desproporcionada a las posibilidades económicas del infractor en relación a la gravedad del ilícito. b) Cuando se propasa, va más adelante de lo lícito y lo razonable. c) Una multa puede ser excesiva para unos, moderada para otros y leve para muchos, por lo tanto, para que una multa no sea contraria al texto constitucional, debe establecerse

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en la ley que la autoridad facultada para imponerla, tenga la posibilidad, en cada caso, de determinar su monto o cuantía, tomando en cuenta la gravedad de la infracción, la capacidad económica del infractor, la reincidencia, en su caso, de éste en la comisión del hecho que la motiva o cualquier otro elemento del que pueda inferirse la gravedad o levedad del hecho infractor para así determinar individualmente la multa que corresponda. Conclusiones: 1. La autoridad está obligada a imponer la multa tomando en cuenta la capacidad económica y la conducta del infractor, y en general cualquier elemento del que pueda inferirse la gravedad o levedad del hecho infractor, que determine particularmente la que corresponda. 2. La multa debe establecer una cantidad mínima y máxima para su imposición y, de esta forma no ser considerada inconstitucional, por contravenir lo ordenado por el artículo 22 de nuestra Constitución Federal. 3. Las autoridades fiscales al momento de imponer una multa deben considerar la capacidad económica y la conducta del infractor, además, determinar si existe reincidencia, así como cualquier otro elemento del que pueda inferirse la gravedad o levedad del hecho infractor. Imposición de sanciones penales Límites Constitucionales Los delitos fiscales federales están tipificados y sancionados en el Código Fiscal de la Federación, las sanciones penales aplican cuando los contribuyentes realizan determinados actos prohibidos por el citado Código, no obstante, esta facultad también se encuentra limitada por diversos artículos de nuestra Constitución Federal, entre los que se encuentran: 1o., 13o., 14o., 16o., 22o., 31o., fracción IV. Autoridades competentes Respecto a las autoridades competentes en materia de delitos y la aplicación de delitos, el artículo 21o. de la Constitución, establece lo siguiente: “La investigación de los delitos corresponde al Ministerio Público y a las policías, las cuales actuarán bajo la conducción y mando de aquél en el ejercicio de esta función.

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EDICIONES FISCALES ISEF El ejercicio de la acción penal ante los tribunales corresponde al Ministerio Público. La ley determinará los casos en que los particulares podrán ejercer la acción penal ante la autoridad judicial. La imposición de las penas, su modificación y duración son propias y exclusivas de la autoridad judicial.”

Delitos fiscales y sanciones aplicables Los delitos fiscales federales están tipificados y sancionados en el Código Fiscal de la Federación, son los siguientes: Delitos de contrabando y equiparables Los delitos de contrabando y sus equiparables tipificados en los artículos 104 y 105 del Código Fiscal de la Federación y sancionados por el artículo 104 del mismo ordenamiento legal, se sancionarán con las siguientes penas de prisión: • De tres meses a cinco años, si el monto de las contribuciones o de las cuotas compensatorias omitidas, es de hasta $ 982,330.00, respectivamente o, en su caso, la suma de ambas es de hasta de $ 1’473,480.00. • De tres a nueve años, si el monto de las contribuciones o de las cuotas compensatorias omitidas, excede de $ 982,330.00, respectivamente o, en su caso, la suma de ambas excede de $ 1’473,480.00. • De tres a nueve años, cuando se trate de mercancías cuyo tráfico haya sido prohibido por el Ejecutivo Federal en uso de las facultades señaladas en el segundo párrafo del artículo 131 de la Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos. • En los demás casos de mercancías de tráfico prohibido, la sanción será de tres a nueve años de prisión. • De tres a seis años, cuando no sea posible determinar el monto de las contribuciones o cuotas compensatorias omitidas con motivo del contrabando o se trate de mercancías que requiriendo de permiso de autoridad competente no cuenten con él o cuando se trate de los supuestos previstos en los artículos 103, fracciones IX, XIV, XIX y XX y 105, fracciones V, XII, XIII, XV, XVI y XVII de este Código. • De tres meses a cinco años, si el monto de las contribuciones o de las cuotas compensatorias omitidas, es de hasta $ 982,330.00, respectivamente o, en su caso, la suma de ambas es de hasta de $ 1’473,480.00.

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• De tres a nueve años, si el monto de las contribuciones o de las cuotas compensatorias omitidas, excede de $ 982,330.00, respectivamente o, en su caso, la suma de ambas excede de $ 1’473,480.00. • De tres a nueve años, cuando se trate de mercancías cuyo tráfico haya sido prohibido por el Ejecutivo Federal en uso de las facultades señaladas en el segundo párrafo del artículo 131 de la Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos. • En los demás casos de mercancías de tráfico prohibido, la sanción será de tres a nueve años de prisión. • De tres a seis años, cuando no sea posible determinar el monto de las contribuciones o cuotas compensatorias omitidas con motivo del contrabando o se trate de mercancías que requiriendo de permiso de autoridad competente no cuenten con él o cuando se trate de los supuestos previstos en los artículos 103, fracciones IX, XIV, XIX y XX y 105, fracciones V, XII, XIII, XV, XVI y XVII de este Código. De conformidad con lo dispuesto por el artículo 107 del citado Código, en caso de los delitos de contrabando y equiparables sean calificados, la sanción correspondiente se aumentará de tres meses a tres años de prisión.73 Delitos de defraudación fiscal y equiparables74 Los delitos de defraudación fiscal y equiparables tipificados en los artículos 108 y 109 y sancionados por el artículo 108 del Código Fiscal de la Federación, serán sancionados con las penas siguientes: • Con prisión de tres meses a dos años, cuando el monto de lo defraudado no exceda de $ 1’369,930.00. • Con prisión de dos años a cinco años cuando el monto de lo defraudado exceda de $ 1’369,930.00 pero no de $ 2’054,890.00. • Con prisión de tres años a nueve años cuando el monto de lo defraudado fuere mayor de $ 2’054,890.00. • Cuando no se pueda determinar la cuantía de lo que se defraudó, la pena será de tres meses a seis años de prisión.

73 Sánchez Vega, Javier Alejandro. Contrabando y sus equiparables como delitos graves. 2a. Edición. Editorial Sista. México. 2005. pp. 110 a 117.

74 Sánchez Vega, Javier Alejandro. La defraudación fiscal y sus equiparables. Op. cit. pp. 49 a 92

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Si el monto de lo defraudado es restituido de manera inmediata en una sola exhibición, la pena aplicable podrá atenuarse hasta en un cincuenta por ciento. Cuando el delito de defraudación fiscal y los previstos en el artículo 109 de este Código, sean calificados, la pena se aumentará en una mitad. Nota: Las cantidades pueden ser modificadas por actualización (transcurso del tiempo) y las penas por una sanción mayor para inhibir la comisión de estos delitos. Delitos relacionados con el Registro Federal de Contribuyentes Se impondrá sanción de tres meses a tres años de prisión a quien realice alguna de las conductas tipificadas por el artículo 110 del Código Fiscal de la Federación. Delitos relacionados con la contabilidad y libros sociales Se impondrá sanción de tres meses a tres años de prisión a quien realice alguna de las conductas tipificadas por el artículo 111 del Código Fiscal de la Federación. Delitos relacionados con los depositarios o interventores Se impondrá sanción de tres meses a tres años de prisión a al depositario o interventor que, con perjuicio del fisco federal, disponga para sí o para otro del bien depositado, de sus productos o de las garantías que de cualquier crédito fiscal se hubieren constituido, si el valor de lo dispuesto no excede de $ 122,530.00; cuando exceda, la sanción será de tres a nueve años de prisión. Igual sanción, de acuerdo al valor de dichos bienes, se aplicará al depositario que los oculte o no los ponga a disposición de la autoridad competente. Lo anterior de conformidad con el artículo 112 del Código Fiscal de la Federación. Nota: Las cantidades pueden ser modificadas por actualización (transcurso del tiempo) y las penas por una sanción mayor para inhibir la comisión de estos delitos. Delitos tipificados por el artículo 113 del CFF: Se impondrá sanción de tres meses a seis años de prisión, al que:

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• Altere o destruya los aparatos de control, sellos o marcas oficiales colocados con fines fiscales o impida que se logre el propósito para el que fueron colocados. • Altere o destruya las máquinas registradoras de operación de caja en las oficinas recaudadoras, o al que tenga en su poder marbetes o precintos sin haberlos adquirido legalmente o los enajene, sin estar autorizado para ello. • Expida, adquiera o enajene comprobantes fiscales que amparen operaciones inexistentes, falsas o actos jurídicos simulados. COMENTARIO: Los delitos tipificados y sancionados por el artículo 113 del CFF, tienen similitud y pueden ser confundidos con los relativos al artículo 109 fracciones I (deducciones falsas) y IV (simulación de actos o contratos), por lo que las autoridades fiscales y las jurisdiccionales deben evitar una mala interpretación de las mismas y aplicar la sanción que realmente corresponda tomando en consideración todos los elementos que sean procedentes en el caso concreto, ya que, en materia penal-fiscal no procede la analogía. Delitos relacionados con los servidores públicos que ordenen o practiquen visitas domiciliarias o embargos sin mandamiento escrito Se impondrá sanción de uno a seis años de prisión, a los servidores públicos que ordenen o practiquen visitas domiciliarias o embargos sin mandamiento escrito de autoridad fiscal competente. Las mismas penas se impondrán a los servidores públicos que realicen la verificación física de mercancías en transporte en lugar distinto a los recintos fiscales, de conformidad con lo ordenado por el artículo 114 del CFF. Delitos del servidor público que amenazare con formular una denuncia, querella o declaratoria al Ministerio Público Se impondrá sanción de uno a cinco años de prisión, al servidor público que amenazare de cualquier modo a un contribuyente o a sus representantes o dependientes, con formular por sí o por medio de la dependencia de su adscripción, una denuncia, querella o declaratoria al ministerio público para que se ejercite acción penal por la posible comisión de delitos fiscales, con fundamento en lo dispuesto por el artículo 114-A del CFF. Se aumentará la sanción hasta por una mitad más de la que resulte aplicable, al servidor público que promueva o gestione una querella o denuncia notoriamente improcedente.

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Delito del servidor público que revele a terceros la información que las instituciones financieras proporcionen a las autoridades fiscales Se impondrá sanción de uno a seis años de prisión, al servidor público que revele a terceros la información que las instituciones financieras proporcionen a las autoridades fiscales, contraviniendo lo dispuesto por el artículo 69 de este Código, con fundamento en el artículo 114-B. Delito del servidor público que se apodere o deteriore mercancías que se encuentren en recinto fiscal o fiscalizado. Se impondrá sanción de tres meses a seis años de prisión, al servidor público que se apodere de mercancías que se encuentren en recinto fiscal o fiscalizado, si el valor de lo robado no excede de $ 52,510.00; cuando exceda, la sanción será de tres a nueve años de prisión. La misma pena se impondrá a quien dolosamente destruya o deteriore dichas mercancías. Lo anterior con fundamento en el artículo 115 del CFF. Delito del comercializador o transportista de gasolina o diesel Se impondrá sanción de seis a diez años de prisión, al comercializador o transportista, de gasolina o diesel que tenga en su poder dichos combustibles, cuando éstos no contengan los trazadores o las demás especificaciones que Petróleos Mexicanos o sus organismos subsidiarios utilicen para la identificación de los productos mencionados. También se aplicará la pena mencionada al comercializador o transportista, que tenga en su poder los combustibles mencionados, fuera de las zonas geográficas limitadas. Lo anterior con fundamento en el artículo 115-A del CFF. Imposición de medios de apremio El Código Nacional de Procedimientos Penales, en su artículo 104, establece que el Órgano jurisdiccional y el Ministerio Público podrán disponer de los siguientes medios de apremio para el cumplimiento de los actos que ordenen en el ejercicio de sus funciones: I.

El Ministerio Público contará con las siguientes medidas de apremio: a) Amonestación;

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b) Multa de veinte a mil días de salario mínimo vigente en el momento y lugar en que se cometa la falta que amerite una medida de apremio. Tratándose de jornaleros, obreros y trabajadores que perciban salario mínimo, la multa no deberá exceder de un día de salario y tratándose de trabajadores no asalariados, de un día de su ingreso; c) Auxilio de la fuerza pública, o d) Arresto hasta por treinta y seis horas; II. El Organo jurisdiccional contará con las siguientes medidas de apremio: a) Amonestación; b) Multa de veinte a cinco mil días de salario mínimo vigente en el momento y lugar en que se cometa la falta que amerite una medida de apremio. Tratándose de jornaleros, obreros y trabajadores que perciban salario mínimo, la multa no deberá exceder de un día de salario y tratándose de trabajadores no asalariados, de un día de su ingreso; c) Auxilio de la fuerza pública, o d) Arresto hasta por treinta y seis horas. El Organo jurisdiccional también podrá ordenar la expulsión de las personas de las instalaciones donde se lleve a cabo la diligencia. La resolución que determine la imposición de medidas de apremio deberá estar fundada y motivada. La imposición del arresto sólo será procedente cuando haya mediado apercibimiento del mismo y éste sea debidamente notificado a la parte afectada. El Organo jurisdiccional y el Ministerio Público podrán dar vista a las autoridades competentes para que se determinen las responsabilidades que en su caso procedan en los términos de la legislación aplicable. Requerir documentación omitida Las autoridades fiscales están facultadas para requerir a los contribuyentes, responsables solidarios o terceros con ellos relacionados, para que exhiban en su domicilio, establecimientos, en las oficinas de las propias autoridades o dentro del buzón tributario, dependiendo de la forma en que se efectuó el requerimiento, a fin

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de que éstos le proporcionen, exhiban o envíen vía electrónica, los datos, otros documentos o informes que se les solicite, a efecto de llevar a cabo su revisión y comprobar que han cumplido con las disposiciones fiscales, en caso contrario, determinar las contribuciones omitidas o los créditos fiscales, en su caso, comprobar la comisión de delitos fiscales, lo anterior de conformidad con lo dispuesto por el artículo 42, fracción II, del Código Fiscal de la Federación. Requerir la presentación de declaraciones omitidas Las autoridades fiscales están facultadas para requerir y exigir la presentación de declaraciones y avisos cuando las personas que tengan esta obligación no la cumplan dentro de los plazos señalados en las disposiciones fiscales, procediendo de la siguiente forma: I.

Las autoridades fiscales podrán imponer la multa que corresponda en los términos de este Código y requerir hasta en tres ocasiones la presentación del documento omitido otorgando al contribuyente un plazo de quince días para el cumplimiento de cada requerimiento. Si no se atienden los requerimientos se impondrán las multas correspondientes, tratándose de declaraciones, será una multa por cada obligación omitida. La autoridad después del tercer requerimiento respecto de la misma obligación, podrá aplicar lo dispuesto en la siguiente fracción.

II. Tratándose de la omisión en la presentación de una declaración periódica para el pago de contribuciones, una vez realizadas las acciones previstas en la fracción anterior, podrán hacer efectiva al contribuyente o al responsable solidario que haya incurrido en la omisión, una cantidad igual al monto mayor que hubiera determinado a su cargo en cualquiera de las seis últimas declaraciones de la contribución de que se trate. Esta cantidad a pagar no libera a los obligados de presentar la declaración omitida. Cuando la omisión sea de una declaración de las que se conozca de manera fehaciente la cantidad a la que le es aplicable la tasa o cuota respectiva, la autoridad fiscal podrá hacer efectiva al contribuyente, una cantidad igual a la contribución que a éste corresponda determinar, sin que el pago lo libere de presentar la declaración omitida. Si la declaración se presenta después de haberse notificado al contribuyente la cantidad determinada por la autoridad conforme a esta fracción, dicha cantidad se disminuirá del importe que se tenga que pagar con la declaración que se presente, debiendo cubrirse, en su caso, la diferencia que resulte entre la cantidad determinada por la autoridad y el

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importe a pagar en la declaración. En caso de que en la declaración resulte una cantidad menor a la determinada por la autoridad fiscal, la diferencia pagada por el contribuyente únicamente podrá ser compensada en declaraciones subsecuentes. La determinación del crédito fiscal que realice la autoridad con motivo del incumplimiento en la presentación de declaraciones en los términos del presente artículo, podrá hacerse efectiva a través del procedimiento administrativo de ejecución a partir del tercer día siguiente a aquél en el que sea notificado el adeudo respectivo, en este caso el recurso de revocación sólo procederá contra el propio procedimiento administrativo de ejecución y en el mismo podrán hacerse valer agravios contra la resolución determinante del crédito fiscal. En caso del incumplimiento a tres o más requerimientos respecto de la misma obligación, se pondrán los hechos en conocimiento de la autoridad competente, para que se proceda por desobediencia a mandato legítimo de autoridad competente. Solicitar el auxilio de la fuerza pública Si el deudor o cualquiera otra persona impidiera materialmente al ejecutor el acceso al domicilio de aquél o al lugar en que se encuentren los bienes, siempre que el caso lo requiera el ejecutor solicitará el auxilio de la policía o de otra fuerza pública para llevar adelante el procedimiento de ejecución, con fundamento en el artículo 162 del CFF.