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S ección

C ontabilidad INFORMES • ¿En qué momento se deben reconocer y cómo se deben medir los ingresos?............................................... 27 OPERATIVIDAD CONTABLE • Información Financiera por Segmentos de Operación................................................................................. 31 NIIF EN RESUMEN • ¿En qué momento se deben reconocer y cómo se deben medir los pasivos? - Parte Final.............................. 35 INDICADORES CONTABLES........................................................................................................................ 37

Informe Contable ¿En qué momento se deben reconocer y cómo se deben medir los ingresos? 1. ¿QUÉ ES UN INGRESO? El Marco Conceptual para la Información Financiera1 (en adelante, el Marco Conceptual) define de manera general a los Ingresos como: • Los incrementos en los beneficios económicos, producidos a lo largo del periodo contable; • En forma de entradas o incrementos de valor de los activos, o bien como decrementos de los pasivos; • Que dan como resultado aumentos del patrimonio2, y no están relacionados con las aportaciones de los propietarios a este patrimonio. Esta definición identifica las características esenciales de los ingresos, pero no pretenden especificar las condiciones a cumplir para que se reconozcan en el Estado de Resultados. Estas condiciones se describen en los puntos 4 y 5 siguientes. IMPORTANTE

Al generarse un ingreso, pueden recibirse o incrementar su valor diferentes tipos de activos; como ejemplos pueden mencionarse el efectivo, las cuentas por cobrar y los bienes y servicios recibidos a cambio de los bienes o servicios suministrados. Los ingresos pueden también producirse al ser canceladas obligaciones. Por ejemplo, una entidad puede suministrar La integridad del Marco Conceptual se puede observar en el siguiente link: http://www.mef.gob. pe/contenidos/conta_publ/con_nor_co/vigentes/niif/ marco_conceptual_financiera2014.pdf 2 El párrafo 4.4 del Marco Conceptual define que el Patrimonio es la parte residual de los activos de la entidad, una vez deducidos todos sus pasivos. 1

bienes y servicios a un prestamista, en pago por la obligación de reembolsar el capital vivo de un préstamo. 2. ¿CUÁL ES SU CLASIFICACIÓN? Los ingresos pueden presentarse de diferentes formas en el Estado de Resultados, al objeto de suministrar información relevante para la toma de decisiones económicas. Por ejemplo, es una práctica común distinguir entre aquellas partidas de ingresos que surgen en el curso de las actividades ordinarias de la entidad y aquellas otras que no. Esta distinción se hace sobre la base de que informar acerca de la procedencia de una partida es relevante al evaluar la capacidad de la entidad para generar efectivo y otras partidas líquidas en el futuro. Por ejemplo, las actividades esporádicas, como la venta de una inversión a largo plazo (activo permanente), son normalmente de recurrencia improbable, por lo que si no se distingue este ingreso de los otros que genera la entidad, podría generarse una distorsión de la información. En todo caso, al proceder a distinguir las partidas de esta manera, es necesario tener en cuenta la naturaleza de la entidad y de sus operaciones. Debe tenerse en cuenta que las partidas que surgen de la actividad ordinaria en una determinada entidad pueden no ser habituales en otra. Realizar distinciones entre partidas de ingresos, y combinarlas de diferentes formas, también permite que se presenten diversas medidas del rendimiento.

Estas medidas se diferencian en cuanto a las partidas que incluyen. Por ejemplo, el Estado de Resultados puede presentar el margen bruto, el resultado de operación antes de impuestos, el resultado de operación después de impuestos y el resultado del periodo. Tomando en cuenta lo anterior, queda claro que la definición de ingresos incluye tanto los ingresos ordinarios (ingresos de actividades ordinarias) como aquellos no ordinarios (ganancias). a) Ingresos de actividades ordinarias Los ingresos de actividades ordinarias surgen en el curso de las actividades ordinarias de la entidad, y corresponden a una variada gama de denominaciones, tales como ventas, honorarios (servicios), intereses, dividendos, alquileres y regalías. b) Ganancias Son ganancias otras partidas que, cumpliendo la definición de ingresos, pueden o no surgir de las actividades ordinarias llevadas a cabo por la entidad. Las ganancias suponen incrementos en los beneficios económicos y, como tales, no son diferentes en su naturaleza de los ingresos de actividades ordinarias. Por ello, el Marco Conceptual no considera que constituyan un elemento diferente. Entre las ganancias se encuentran, por ejemplo, las obtenidas por la venta de activos no corrientes. Es importante mencionar que la definición de ingresos incluye también las ganancias no realizadas; por ejemplo aquéllas que surgen por la revaluación

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Sección Contabilidad de los títulos cotizados o los incrementos de importe en libros de los activos a largo plazo. IMPORTANTE

Cuando las ganancias se reconocen en el Estado de Resultados, es usual presentarlas por separado, puesto que su conocimiento es útil para los propósitos de la toma de decisiones económicas. Las ganancias suelen presentarse netas de los gastos relacionados con ellas. 3. EL PROCESO DEL RECONOCIMIENTO a) ¿Qué se entiende por Reconocimiento? Se denomina reconocimiento al proceso de incorporación, en el Estado de Situación Financiera o en el Estado de Resultados, de una partida que cumpla la definición del elemento correspondiente (activo, pasivo, ingreso o gasto), satisfaciendo además los criterios para su reconocimiento. Ello implica la descripción de la partida con palabras y por medio de una cantidad monetaria, así como la inclusión de la partida en cuestión en los totales de los referidos Estados Financieros. IMPORTANTE

La falta de reconocimiento de estas partidas no se puede rectificar mediante la descripción de las políticas contables seguidas, ni tampoco a través de notas u otro material explicativo. b) Condiciones para reconocer un elemento en los Estados Financieros El Marco Conceptual señala que debe ser objeto de reconocimiento toda partida que cumpla la definición de elemento de los Estados Financieros3 siempre que: • Sea probable que cualquier beneficio económico asociado con la partida llegue a la entidad o salga de ésta; y • El elemento tenga un costo o valor que pueda ser medido con fiabilidad. Debe considerarse que al evaluar si una partida cumple estos criterios y, por tanto, cumple los requisitos para su reconocimiento en los Estados Financieros, es necesario tener en cuenta: Los estados financieros reflejan los efectos financieros de las transacciones y otros sucesos, agrupándolos en grandes categorías de acuerdo con sus características económicas. Estas grandes categorías son los elementos de los estados financieros. Los elementos relacionados directamente con la medida de la situación financiera en el balance son los activos, los pasivos y el patrimonio. Los elementos directamente relacionados con la medida del rendimiento en el estado de resultados son los ingresos y los gastos.

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• Las condiciones de materialidad o importancia relativa4. • Que la interrelación entre los elementos significa que toda partida que cumpla las condiciones de definición y reconocimiento para ser un determinado elemento, por ejemplo un activo, exige automática y paralelamente el reconocimiento de otro elemento relacionado con ella, por ejemplo un ingreso o un pasivo. c) ¿Cuándo es probable que cualquier beneficio económico asociado con la partida llegue a la entidad o salga de ésta? El concepto de probabilidad se utiliza en los criterios de reconocimiento con referencia al grado de incertidumbre con que los beneficios económicos futuros asociados al mismo llegarán a la entidad o saldrán de ésta. El concepto tiene en cuenta la incertidumbre que caracteriza el entorno en que opera la entidad. La medición del grado de incertidumbre correspondiente al flujo de los beneficios futuros se hace a partir de la evidencia disponible cuando se preparan los Estados Financieros. EJEMPLO

Cuando sea probable que una cuenta por cobrar de otra entidad vaya a ser pagada por ésta, es justificable, en ausencia de cualquier evidencia en contrario, reconocer tal cuenta por cobrar como un activo. No obstante, para buena parte de las cuentas por cobrar, se considera normalmente probable un cierto grado de impago; y, por tanto, se reconoce un gasto que representa la reducción esperada en los beneficios económicos por tal motivo (es decir, una estimación de cuentas de cobranza dudosa).

No obstante, cuando no pueda hacerse una estimación razonable, la partida no se reconoce en el Estado de Situación Financiera ni en el Estado de Resultados. EJEMPLO

Las indemnizaciones esperadas de un litigio ante los tribunales pueden cumplir las definiciones tanto de activo como de ingreso, así como la condición de probabilidad para ser reconocidas; sin embargo, si no es posible medir de forma fiable la reclamación, no debe reconocerse ni el activo ni el ingreso; a pesar de ello, la existencia de la reclamación puede ser revelada por medio de notas, material explicativo o cuadros complementarios. e) ¿Qué hacer cuando una partida no cumpla las condiciones de reconocimiento? Una partida que, en un determinado momento, no cumpla las condiciones para su reconocimiento, puede sin embargo cumplir los requisitos para ser reconocida, como consecuencia de circunstancias o sucesos producidos en un momento posterior en el tiempo. Es por ello que puede estar justificado que una partida a la que, aún poseyendo las características esenciales para ser un elemento (por ejemplo, un ingreso), le falten por cumplir las condiciones para su reconocimiento, sea revelada a través de notas, cuadros u otro material informativo dentro de los Estados Financieros. Ello es apropiado cuando el reconocimiento de tal partida se considere relevante, de cara a los usuarios de los Estados Financieros, para la evaluación de la situación financiera, los resultados y los flujos de fondos de una entidad.

d) ¿Cuándo un elemento tiene un costo o valor que puede ser medido con fiabilidad?

4. ¿EN QUÉ MOMENTO SE DEBEN RECONOCER LOS INGRESOS?

El segundo criterio para el reconocimiento de una partida de un elemento de los Estados Financieros, es que tenga un costo o valor que se pueda medir con fiabilidad. En muchas ocasiones, el costo o valor se debe estimar; la utilización de estimaciones razonables es una parte esencial de la elaboración de los Estados Financieros, y no menoscaba su fiabilidad.

Las condiciones previstas en el literal b) del punto 3 anterior, también son aplicables de manera general al reconocimiento de los ingresos (tanto a los ingresos de actividades ordinarias como a las ganancias). En efecto, el párrafo 4.47 del Marco Conceptual prescribe que debe reconocerse un ingreso en el Estado de Resultados cuando:

La información es material o tiene importancia relativa si su omisión o expresión inadecuada puede influir en decisiones que los usuarios adoptan a partir de la información financiera de una entidad que informa específica. En otras palabras, la materialidad o la importancia relativa es un aspecto específico de la relevancia de una entidad, basado en la naturaleza o magnitud, o ambas, de las partidas a las que se refiere la información en el contexto del informe financiero de una entidad individual.

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• Ha surgido un incremento en beneficios económicos futuros, lacionado con un incremento los activos o un decremento en pasivos; y,

los reen los

• El importe del ingreso puede medirse con fiabilidad.

Sección Contabilidad MOMENTO PARA RECONOCER UN INGRESO

Un ingreso se reconocerá cuando se cumplan concurrentemente con los siguientes requisitos:

Cuando ha surgido un incremento en los beneficios económicos futuros, relacionado con un incremento en los activos o un decremento en los pasivos. Cuando el importe del ingreso puede medirse con fiabilidad.

En definitiva, esto significa que tal reconocimiento del ingreso ocurre simultáneamente al reconocimiento de incrementos de activos o decrementos de pasivos. Por ejemplo, el incremento neto de activos derivado de una venta de bienes y servicios, o el decremento en los pasivos resultante de la renuncia al derecho de cobro por parte del acreedor. IMPORTANTE

Los procedimientos adoptados normalmente en la práctica para reconocer ingresos, por ejemplo el requerimiento de que los mismos deban estar acumulados (o devengados), son aplicaciones de las condiciones para el reconocimiento fijadas en este Marco Conceptual. Generalmente, tales procedimientos van dirigidos a restringir el reconocimiento como ingresos sólo a aquellas partidas que, pudiendo ser medidas con fiabilidad, posean un grado de certidumbre suficiente. 5. TRATÁNDOSE DE INGRESOS DE ACTIVIDADES ORDINARIAS ¿CUÁNDO SE RECONOCEN LOS INGRESOS? No obstante lo señalado en el punto 4 anterior, tratándose de los ingresos de actividades ordinarias provenientes de la venta de bienes, prestación de servicios y contratos de construcción, hay normas específicas que determinan ciertas condiciones para reconocer los ingresos provenientes de estas actividades, las que se basan en los criterios generales de reconocimiento. Así tenemos: a) Contratos de construcción Tratándose de Contratos de Construcción, la NIC 11 define las condiciones que deben cumplirse para el reconocimiento de los ingresos producto de esta actividad. En efecto, el párrafo 22 de la citada NIC señala que cuando el resultado de un contrato de construcción puede ser estimado con

suficiente fiabilidad, los ingresos de actividades ordinarias deben ser reconocidos como tales, con referencia al estado de realización de la actividad producida por el contrato al final del periodo sobre el que se informa. b) Ingresos de actividades ordinarias procedentes de la venta de bienes En el caso de la venta de bienes que constituyan ingresos de actividades ordinarias, la NIC 18 es la encargada de definir los criterios a cumplir para su reconocimiento. Así, el párrafo 14 de la referida NIC prescribe que los ingresos de actividades ordinarias procedentes de la venta de bienes deben ser reconocidos y registrados en los Estados Financieros cuando se cumplen todas y cada una de las siguientes condiciones: • La entidad ha transferido al comprador los riesgos y ventajas, de tipo significativo, derivados de la propiedad de los bienes; • La entidad no conserva para sí ninguna implicación en la gestión corriente de los bienes vendidos, en el grado usualmente asociado con la propiedad, ni retiene el control efectivo sobre los mismos; • El importe de los ingresos de actividades ordinarias puede medirse con fiabilidad; • Es probable que la entidad reciba los beneficios económicos asociados con la transacción; y • Los costos incurridos, o por incurrir, en relación con la transacción pueden ser medidos con fiabilidad. c) Ingresos de actividades ordinarias procedentes de la prestación de servicios En el caso de la prestación de servicios que constituyan ingresos de actividades ordinarias, el párrafo 20 de la NIC 18 regula el reconocimiento de este tipo de ingresos de actividades ordinarias. Así, según este párrafo, cuando el resultado de una transacción, que suponga la prestación de servicios, pueda ser estimado con fiabilidad, los ingresos de actividades ordinarias asociados con la operación deben reconocerse, considerando el grado de terminación de la prestación al final del periodo sobre el que se informa. Agrega que el resultado de una transacción puede ser estimado con fiabilidad cuando se cumplan todas y cada una de las siguientes condiciones: • El importe de los ingresos de actividades ordinarias pueda medirse con fiabilidad;

• Sea probable que la entidad reciba los beneficios económicos asociados con la transacción; • El grado de realización de la transacción, al final del periodo sobre el que se informa, pueda ser medido con fiabilidad; y • Los costos incurridos en la transacción, y los costos para completarla, puedan medirse con fiabilidad. d) Ingresos de actividades ordinarias derivados del uso, por parte de terceros, de activos de la entidad Los ingresos de actividades ordinarias derivados del uso, por parte de terceros, de activos de la entidad que producen intereses, regalías y dividendos deben ser reconocidos de acuerdo con las bases siguientes, siempre que i) sea probable que la entidad reciba los beneficios económicos asociados con la transacción; y ii) el importe de los ingresos de actividades ordinarias pueda ser medido de forma fiable: • Los intereses deberán reconocerse utilizando el método del tipo de interés efectivo; • Las regalías deben ser reconocidas utilizando la base de acumulación (o devengo) de acuerdo con la sustancia del acuerdo en que se basan; y • Los dividendos deben reconocerse cuando se establezca el derecho a recibirlos por parte del accionista. 6. ¿CUÁL ES EL VALOR AL QUE SE MIDEN LOS INGRESOS? Medición es el proceso de determinación de los importes monetarios por los que se reconocen y llevan contablemente los elementos de los Estados Financieros (activos, pasivos, ingresos y gastos), para su inclusión en el Estado de Situación Financiera y en el Estado de Resultados. Para realizarla es necesaria la selección de una base o método particular de medición. En los Estados Financieros se emplean diferentes bases de medición, con diferentes grados y en distintas combinaciones entre ellas. Así tenemos el Costo Histórico (el más común), el Costo Corriente, Valor realizable o de liquidación o el Valor presente. En todo caso, a continuación mostramos la medición de los ingresos en los siguientes supuestos: TIPO

MEDICIÓN

Ganancias e Ingresos de actividades ordinarias distintos de aquellos provenientes de la venta de bienes, prestación de servicios o contratos de construcción.

El importe de efectivo y otras partidas recibidas, o por el valor razonable de la contrapartida recibida o por recibir.

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Sección Contabilidad TIPO

MEDICIÓN

Los ingresos de actividades ordinarias del contrato Ingresos por contratos de se miden por el valor razoconstrucción nable de la contraprestación recibida o por recibir

TIPO

MEDICIÓN

Ingresos de actividades ordinarias por la venta de bienes, prestación de servicios, intereses, dividendos y regalías.

Los ingresos de actividades ordinarias se medirán al valor razonable de la contraprestación recibida o por recibir

Son incrementos en los beneficios económicos Producidos a lo largo del período contable

Características

En forma de entradas o incrementos de valor de los activos, o bien como decrementos de los pasivos Ingresos de actividades ordinarias

Surgen en el curso de las actividades ordinarias de la entidad

Ganancias

Otras partidas de ingresos, que pueden o no surgir de las actividades ordinarias llevadas a cabo por la entidad

Clasificación

INGRESOS

Reconocimiento

Que dan como resultado aumentos del patrimonio, y no están relacionados con las aportaciones de los propietarios a este patrimonio.

Ha surgido un incremento en los beneficios económicos futuros, relacionado con un incremento en los activos o un decremento en los pasivos

SI

El importe del ingreso puede medirse con fiabilidad

Medición

APLICACIÓN PRÁCTICA

CASO Nº 1 IDENTIFICACIÓN DE INGRESOS DE ACTIVIDADES ORDINARIAS Una cadena de tiendas de bicicletas mantiene bicicletas para la venta o el alquiler a corto plazo. Las bicicletas que están disponibles para alquilar se utilizan durante dos a tres años y luego se venden en las tiendas como modelos de segunda mano. En todas las tiendas se venden bicicletas nuevas y de segunda mano. Nos piden determinar las actividades que generan ingresos ordinarios. SOLUCIÓN: Del caso planteado, se puede afirmar que la cadena de tiendas tiene tres fuentes de ingresos de actividades ordinarias: i) la venta de bicicletas nuevas, ii) la venta de bicicletas de segunda mano y

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Normalmente al valor histórico; no obstante debe considerarse las normas específicas que regulan el tratamiento de los diversos tipos de ingresos.

iii) el alquiler de bicicletas. Esto es así, pues las tiendas de bicicletas se dedican al negocio de vender bicicletas nuevas y de segunda mano. Vender bicicletas de segunda mano es parte de las actividades ordinarias y recurrentes de las tiendas, por lo que tales ventas representan ingresos de actividades ordinarias. Por ello, la venta de bicicletas de segunda mano no se considera enajenación de Inmuebles, maquinarias y equipo, aunque las tiendas las utilicen durante varios años en su negocio de alquiler. CASO Nº 2 EL RECARGO AL CONSUMO ¿ES UN INGRESO? En aplicación de la Quinta Disposición Complementaria del Decreto Ley Nº 25988, el Restaurante “Tres Tenedores”, está cobrando a sus comensales el 5% sobre el valor de los servicios prestados, por Recargo al Consumo. Al respecto, el Gerente de la empresa

se pregunta si el dinero recibido califica o no como ingreso. Considerar que durante el mes de Setiembre de 2014 se obtuvo lo siguiente: Valor del servicio

S/. 100,000

Recargo al Consumo IGV (18%) Total facturado

S/. 5,000 S/. 18,000 S/. 123,000

SOLUCIÓN: Como hemos señalado en el desarrollo de este tema, el reconocimiento de un ingreso ocurre en forma simultánea al reconocimiento del incremento en activos o disminución en pasivos (por ejemplo, el incremento neto en activos provenientes de la venta de mercaderías o servicios o la disminución de pasivos proveniente de la renuncia del acreedor a una deuda de la empresa). En ese sentido, tratándose del caso expuesto por el Restaurante “Tres Tenedores”, si bien el monto por recargo al consumo genera un incremento en el activo (efectivo), también genera un pasivo, en la medida que dicho dinero debe ser entregado a los trabajadores. En ese sentido, se puede concluir que el monto recibido por este concepto no califica como un ingreso, no debiéndose reconocer como tal. Cabe indicar que distinto es el caso del monto recibido por el consumo pues el mismo se genera como consecuencia de las actividades propias de la empresa. De ser así, el registro contable a realizar es el siguiente; XX 12 CUENTAS POR COBRAR COMERCIALES – TERCEROS 123 000 121 Facturas, boletas y otros comprobantes por cobrar 1212 Emitidas 40 TRIBUTOS Y APORTES AL SISTEMA DE PENSIONES Y DE SALUD POR PAGAR 401 Gobierno Central 4011 Impuesto General a las Ventas 40111 IGV - Cuenta Propia 70 VENTAS 701 Mercaderías 7011 Mercaderías manufacturadas 70111 Terceros 46 CUENTAS POR PAGAR DIVERSAS - TERCEROS 469 Otras cuentas por pagar diversas x/x Por el reconocimiento de los ingresos del mes, más el monto recaudado por concepto de Recargo al Consumo. XX

18 000

100 000

5 000

Autor: Effio Pereda, Fernando Contador Público; Maestría en Política y Administración Tributaria; Asesor y Consultor Contable Tributario; Miembro del Staff de la Revista Asesor Empresarial.

Sección Contabilidad

Operatividad Contable Información Financiera por Segmentos de Operación A propósito de los alcances de la NIIF 8 1. INTRODUCCIÓN En el presente informe desarrollaremos los alcances referentes a la información sobre los segmentos de operación que debe revelar una entidad, con la finalidad de permitir que los usuarios de sus estados financieros evalúen la naturaleza y los efectos financieros de las actividades de negocio que desarrolla y los entornos económicos en los que opera. 2. SEGMENTO DE OPERACIÓN Un segmento de operación es un componente de una entidad que cumple los siguientes requisitos: a) Desarrolla actividades de negocio de las que puede obtener ingresos de las actividades ordinarias e incurrir en gastos (incluidos los ingresos de las actividades ordinarias y los gastos por transacciones con otros componentes de la misma entidad), b) Sus resultados de operación son revisados de forma regular por la máxima autoridad en la toma de decisiones de operación de la entidad, para decidir sobre los recursos que deben asignarse al segmento y evaluar su rendimiento; y c) Se dispone de información financiera diferenciada. Un segmento de operación podrá comprender actividades de negocio de las que aún no se obtengan ingresos, por ejemplo, los negocios de nueva creación pueden ser segmentos de operación antes de que se obtengan ingresos de sus actividades ordinarias. Asimismo, cabe indicar que no todas las partes de una entidad son necesariamente segmentos de operación o integrantes de ellos. Por ejemplo, es posible que la sede social o algunos departamentos funcionales no obtengan ingresos de las actividades ordinarias o los obtengan con un carácter meramente accesorio a las actividades de la entidad, en cuyo caso no serían segmentos de operación. La expresión “máxima autoridad en la toma de decisiones de operación” (que está inmersa en la definición de segmento de operación) designa una función y no necesariamente a un

directivo con un cargo específico. Esa función consiste en la asignación de recursos a los segmentos de operación de una entidad y la evaluación de su rendimiento. Con frecuencia, la máxima autoridad en la toma de decisiones de operación de una entidad es su presidente ejecutivo o su director de operaciones, pero podría ser también, por ejemplo, un grupo de directores ejecutivos u otros. De igual manera, cabe tener presente que si la máxima autoridad en la toma de decisiones de operación utilizase más de un tipo de información segmentada, otros factores podrían servir para identificar a un determinado conjunto de componentes como segmentos de operación de una entidad, entre ellos la naturaleza de las actividades de negocio de cada componente, la existencia de gestores responsables de los mismos y la información presentada al consejo de administración. Generalmente, un segmento de operación tiene un responsable del segmento que rinde cuentas directamente a la máxima autoridad en la toma de decisiones de operación y se mantiene regularmente en contacto con ella, para tratar sobre las actividades de operación, los resultados financieros, las previsiones o los planes para el segmento. En algunos segmentos de operación, la máxima autoridad en la toma de decisiones de operación podría ser también el responsable del segmento. Asimismo, un mismo directivo podría actuar como responsable del segmento para varios segmentos de operación. Cuando en una organización haya más de un conjunto de componentes que cumplen las características descritas, pero solo uno de ellos cuente con responsable del segmento, este conjunto constituirá los segmentos de operación. 3. SEGMENTOS SOBRE LOS QUE DEBE INFORMARSE Una entidad revelará por separado información sobre cada uno de los segmentos de operación que: a) Cumpla con la definición indicada en el punto 2. b) Resulte de la agregación de dos o más de esos segmentos.

Al respecto, debemos indicar que con frecuencia, los segmentos de operación con características económicas similares muestran un rendimiento financiero a largo plazo que es similar. Por ejemplo, cabría esperar promedios de márgenes brutos a largo plazo similares en dos segmentos de operación con características económicas similares. Por lo cual pueden agregarse dos o más segmentos de operación en uno solo cuando la agregación resulte coherente y los segmentos tengan características económicas parecidas y sean similares en cada uno de los siguientes aspectos: - La naturaleza de los productos y servicios; - La naturaleza de los procesos de producción; - El tipo o categoría de clientes a los que se destina sus productos y servicios; - Los métodos usados para distribuir sus productos o prestar los servicios; y - La naturaleza del marco normativo, por ejemplo, bancario, de seguros o de servicios públicos. c) Exceda de los umbrales cuantitativos. Respecto a este punto, una entidad informará por separado sobre cada uno de los segmentos de operación que alcance alguno de los siguientes umbrales cuantitativos: - Sus ingresos de las actividades ordinarias informados, incluyendo tanto las ventas a clientes externos como las ventas o transferencias inter-segmentos, son iguales o superiores al 10 por ciento de los ingresos de las actividades ordinarias combinados, internos y externos, de todos los segmentos de operación. - El importe absoluto de sus resultados informados es, en términos absolutos, igual o superior al 10 por ciento del importe que sea mayor entre (i) la ganancia combinada informada por todos los segmentos de operación que no hayan presentado pérdidas; (ii) la pérdida combinada informada por todos los segmentos de operación que hayan presentado pérdidas.

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Sección Contabilidad - Sus activos son iguales o superiores al 10 por ciento de los activos combinados de todos los segmentos de operación. Los segmentos de operación que no alcancen ninguno de los umbrales cuantitativos podrán considerarse segmentos sobre los que deba informarse, en cuyo caso se revelará información separada sobre los mismos, si la dirección estima que ella podría ser útil para los usuarios de los estados financieros. Una entidad podrá combinar la información sobre segmentos de operación que no alcancen los umbrales cuantitativos, con la referida a otros segmentos de operación que tampoco lo hagan, para formar un segmento sobre el que deba informarse, solo si unos y otros segmentos de operación tienen características económicas similares y comparten la mayoría de los criterios de agregación señalados anteriormente. Si el total de los ingresos externos de las actividades ordinarias informados por los segmentos de operación es inferior al 75 por ciento de los ingresos de las actividades ordinarias de la entidad, se identificarán segmentos de operación adicionales sobre los que deba informarse, hasta que no menos del 75 por ciento de los ingresos de las actividades ordinarias de la entidad provenga de segmentos sobre los que deba informarse. La información relativa a otras actividades de negocio y a los segmentos de operación sobre los que no deba informarse se combinará y se revelará dentro de la categoría “resto de los segmentos” colocándola por separado de otras partidas de conciliación. Asimismo, deberán describirse las fuentes de los ingresos de las actividades ordinarias incluidos en la categoría “resto de segmentos”. Si la dirección juzgase que un segmento de operación, identificado como un segmento sobre el que debió informarse en el período inmediatamente anterior continúa siendo significativo, la información sobre ese segmento seguirá revelándose por separado en el período actual. Asimismo, si un segmento de operación se identifica como segmento sobre el que debe informarse en el período actual de conformidad con los umbrales cuantitativos, la información segmentada del período anterior presentada a efectos comparativos deberá reexpresarse para contemplar el nuevo segmento sobre el que debe

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informarse como un segmento separado, incluso cuando ese segmento, en el período anterior, no haya cumplido los criterios para informar sobre el mismo, a menos que no se disponga de la información necesaria y su costo de obtención resulte excesivo. 4. INFORMACIÓN A REVELAR Una entidad revelará información que permita que los usuarios de sus estados financieros evalúen la naturaleza y los efectos financieros de las actividades de negocio que desarrolla y los entornos económicos en los que opera. Para tal efecto, la entidad revelará la siguiente información para cada período por el que presente un estado del resultado integral: a) La información general referida a: - Los factores que han servido para identificar los segmentos sobre los que debe informarse, incluyendo la base de organización (por ejemplo, si la dirección ha optado por organizar la entidad según las diferencias entre productos y servicios, por zonas geográficas, por marcos normativos o con arreglo a una combinación de factores, y si se han agregado varios segmentos de operación); - Los juicios realizados por la gerencia al aplicar los criterios de agregación del párrafo 12. Esto incluye una breve descripción de los segmentos de operación que se han agregado de esta forma y los indicadores económicos que se han evaluado para determinar que los segmentos de operación agregados comparten características económicas similares; y - Los tipos de productos y servicios de los que cada segmento sobre el que se debe informar obtiene sus ingresos de las actividades ordinarias. b) Información sobre el resultado de los segmentos que se presentan, incluyendo los ingresos de las actividades ordinarias y los gastos específicos incluidos en dicho resultado, los activos de los segmentos, los pasivos de ellos y la base de medición, y c) Las conciliaciones entre los totales de los ingresos de las actividades ordinarias de los segmentos, de sus resultados informados, de sus activos, de sus pasivos y de otras partidas significativas de ellos, con los importes correspondientes de la entidad. 5. MEDICIÓN El importe de cada partida presentada por los segmentos se corresponderá

con la medida informada a la máxima autoridad en la toma de decisiones de operación con el objeto de decidir sobre la asignación de recursos al segmento y evaluar su rendimiento. Los ajustes y eliminaciones efectuados en la elaboración de los estados financieros de una entidad, así como la asignación de los ingresos de las actividades ordinarias, gastos, y pérdidas o ganancias solo se tendrán en cuenta al determinar las pérdidas o ganancias a presentar por los segmentos cuando se incluyan en la medida de los resultados del segmento utilizados por la máxima autoridad en la toma de decisiones de operación. De forma similar, solo se informará, en relación con un determinado segmento, los activos y pasivos que se incluyan en la medida de los activos y pasivos de ese segmento utilizados por la máxima autoridad en la toma de decisiones de operación. Si se asignasen importes a los resultados, activos o pasivos presentados por los segmentos, deberá hacerse con un criterio razonable de reparto. Si la máxima autoridad en la toma de decisiones de operación sólo utilizase una medida del resultado de un segmento de operación o de los activos o pasivos del mismo al evaluar el rendimiento de los segmentos y decidir sobre la asignación de recursos, los resultados, los activos y los pasivos de los segmentos se presentarán con arreglo a esas medidas. Si la máxima autoridad en la toma de decisiones de operación utilizase más de una medida de los resultados de un segmento de operación o de los activos o pasivos del mismo, las medidas sobre las que se informe serán las que la dirección considere que se hayan obtenido con arreglo a los principios de medición más coherentes con los utilizados en la medición de los importes correspondientes de los estados financieros de la entidad. Para cada segmento sobre el que deba informar, una entidad explicará las mediciones de los resultados, los activos y los pasivos del segmento. En tal sentido, como mínimo, revelará: a) Los criterios de contabilización de cualquier transacción entre los segmentos sobre los que deba informar. b) La naturaleza de cualquier diferencia entre las mediciones de los resultados de los segmentos sobre los que deba informar y los resultados de la entidad, antes de tener en cuenta el gasto o ingreso por el impuesto sobre las ganancias y las operaciones discontinuadas. Estas

Sección Contabilidad diferencias podrían incluir las políticas contables y los métodos de asignación de los costos centralizados que resulten necesarios para la comprensión de la información segmentada proporcionada. c) La naturaleza de cualquier diferencia entre las mediciones de los activos de los segmentos sobre los que deba informar y los activos de la entidad. Estas diferencias podrían incluir las políticas contables y los métodos de asignación de activos utilizados conjuntamente que resulten necesarios para la comprensión de la información segmentada proporcionada. d) La naturaleza de cualquier diferencia entre las mediciones de los pasivos de los segmentos sobre los que deba informar y los pasivos de la entidad e) Estas diferencias podrían incluir las políticas contables y los métodos de asignación de pasivos utilizados conjuntamente que resulten necesarios para la comprensión de la información segmentada proporcionada. f) La naturaleza de cualquier cambio con respecto a períodos anteriores en los métodos de medición empleados para determinar los resultados presentados por los segmentos y, en su caso, el efecto de tales cambios en la medida de los resultados de los segmentos. g) La naturaleza y el efecto de cualquier asignación asimétrica a los segmentos sobre los que deba informar. Por ejemplo, una entidad podría asignar gastos por depreciación a un segmento sin asignarle los correspondientes activos depreciables. 6. REEXPRESIÓN DE INFORMACIÓN PRESENTADA ANTERIORMENTE Si una entidad modificase la estructura de su organización interna, de tal modo que la composición de los segmentos sobre los que deba informarse se viera modificada, la información correspondiente de períodos anteriores, incluidos los períodos intermedios, deberá reexpresarse, salvo cuando no se disponga de la información necesaria y su costo de obtención resulte excesivo. La determinación acerca de si la información no está disponible y su costo de obtención es excesivo deberá efectuarse con referencia a cada partida individual de información a revelar. Tras una modificación de la composición de los segmentos de una entidad sobre los que deba informar, esta deberá revelar si ha reexpresado la correspondiente información segmentada de períodos anteriores. Si una entidad ha modificado la estructura de su organización interna de tal modo que la composición de los segmentos sobre los que deba informar se haya visto modificada y la información segmentada de períodos anteriores, incluidos los períodos intermedios, no se ha reexpresado para reflejar la modificación, la entidad, en el período en que se produzca dicha modificación, revelará la información segmentada del período actual con arreglo tanto al criterio de segmentación anterior como al nuevo, salvo cuando no se disponga de la información necesaria y su costo de obtención resulte excesivo. APLICACIÓN PRÁCTICA

CASO INFORMACIÓN FINANCIERA POR SEGMENTOS DE GRAÑA Y MONTERO S.A.A. Y SUBSIDIARIAS(*) (*)



Información tomada de la página web: http://www.smv.gob.pe/ConsultasP8/temp/ Gra%c3%b1a%20y%20Montero%20Consolidado%202013.pdf. Todos los montos del presente caso estan expresados en miles de S/.

 ESTADO CONSOLIDADO DE GANANCIAS Y PÉRDIDAS

Ingresos de actividades de construcción Ingresos por servicios prestados Ingresos de inmuebles y venta de bienes Costo de actividades de construcción Costo de servicios prestados Costo de Venta de inmuebles y mercaderías Utilidad bruta Gastos administrativos Otros ingresos y egresos Utilidad en venta de inversiones Otras (pérdidas) ganancias netas Utilidad de operación Gastos financieros Ingresos financieros Participación en los resultados de asociadas y negocios conjuntos por el método de participación patrimonial Utilidad antes del impuesto a la renta Impuesto a la Renta Utilidad del año

POR EL AÑO TERMINADO EL 31 DE DICIEMBRE DE 2013 2012 3 820 208 3 341 539 1 748 128 1 536 275 398 979 354 071 5 967 315 5 231 885 -3 353 696 -2 969 687 -1 349 850 -1 335 092 -259 108 -215 040 -4 962 654 -4 519 819 1 004 661 712 066 -361 792 26 034 5 722 -733 673 892 -583 452 471 003

-257 180 75 944 0 -325 530 505 -310 672 300 389

33 562

604

595 005 -182 430 412 575

520 826 -154 575 366 251

 ESTADO CONSOLIDADO DE RESULTADOS INTEGRALES

Utilidad del año Otros resultados integrales: Partidas que no serán reconocidos en ganancias y pérdidas Ajuste por ganancias y pérdidas actuariales netos de impuestos Partidas que pueden ser clasificadas posteriormente a ganancias y pérdidas Cobertura de flujo de efectivo neto de impuestos Ajuste por traducción de moneda extranjera neto de impuestos Cambio en valor de activos financieros disponibles para la venta Otros resultados integrales del año neto de impuestos Total resultados integrales del año Resultados integrales atribuibles a: Participación controlante en la Compañía Participación no controlante

POR EL AÑO TERMINADO EL 31 DE DICIEMBRE DE 2013 2012 412 575 366 251

-6 121

-3 678

3 733

-2 369

-1 356

-2 019

19 060

0

21 437

-4 388

15 316

-8 066

427 891

358 185

337 911 89 980 427 891

282 870 75 315 358 185

Las actividades del Grupo en los segmentos operativos son las siguientes: a) Ingeniería y construcción: Este segmento incluye: (i) ingeniería, de servicios de ingeniería tradicional como ingeniería de diseño y civil, estructural, y planificación arquitectónica para especialidades avanzadas que incluyen diseño del proyecto, simulación y servicios del medio ambiente; (ii) obras civiles, como la construcción de centrales hidroeléctricas y otras grandes instalaciones de infraestructura; (iii) construcción electromecánica, como plantas concentradoras, ductos de petróleo y de gas natural y líneas de transmisión eléctrica; (iv) construcción de edificios, de oficinas, residenciales, hoteles y proyectos de vivienda accesibles, centros comerciales e instalaciones industriales; (v) contratista minero, remoción de tierra, chancado, carga y transporte minerales. b) Infraestructura: El Grupo tiene concesiones de largo plazo o acuerdos contractuales similares en el Perú para tres carreteras con peaje, el Metro de Lima, una planta de tratamiento de aguas servidas, instalaciones de almacenaje de combustibles múltiples, dos yacimientos petroleros en producción y una planta de procesamiento de gas. c) Inmobiliaria: El Grupo desarrolla y vende viviendas orientadas a sectores de la población de bajos o medianos

Segunda Quincena - Octubre 2014 33

Sección Contabilidad recursos que están experimentando un aumento en su ingreso disponible; también, en menor medida, desarrolla espacios comerciales y oficinas. d) Servicios técnicos: El Grupo provee: (i) servicios de mantenimiento y operación para activos de infraestructura; (ii) tecnología de la información (TI), incluyendo tercerización de TI, de sistemas de integración, de aplicaciones y de procesos de negocios y (iii) servicios de redes de electricidad (mantenimiento). INGENIERÍA Y CONSTRUCCIÓN As of December 31, 2013 Activos Efectivo y equivalente de efectivo Cuentas por cobrar comerciales Trabajos en curso pendientes por cobrar Cuentas por cobrar a partes relacionadas Otras cuentas por cobrar Inventarios Gastos contratados por anticipado Activos no corrientes mantenidos la venta Activos corrientes

PETRÓLEO Y GAS

Las Operaciones de la matriz comprenden servicios que la Holding brinda como servicios de contabilidad, logística y gestión, entre otros a las diferentes entidades relacionadas del Grupo. A continuación se muestran los estados financieros del Grupo de acuerdo con sus segmentos operativos: Situación financiera de los segmentos operativos a) Información por segmento Información por segmento

INFRAESTRUCTURA CARRETERAS

METRO

TRATAMIENTO INMOBILIARIA DE AGUAS

SERVICIOS TÉCNICOS

HOLDING

ELIMINACIÓN CONSOLIDADO

265 788 265 544 734 976 107 732 360 939 90 671 7 440 21 473 1 854 563

17 764 29 527 6 966 4 083 26 840 7 741 1 318 0 94 239

80 785 12 347 2 433 18 660 11 180 0 5 442 0 130 847

23 318 4 090 31 187 163 34 263 11 927 4 394 0 109 342

445 0 37 489 0 4 557 0 3 0 42 494

43 026 17 938 0 561 17 939 590 567 2 596 0 672 627

46 469 192 382 158 692 53 845 65 794 63 912 4 130 0 585 224

481 820 44 0 733 645 33 469 487 363 0 1 249 828

0 0 0 -834 839 -1 763 -2 508 0 0 -839 110

959 415 521 872 971 743 83 850 553 218 762 797 25 686 21 473 3 900 054

0 0

0 0

0 10 081

591 917 0

0 1 858

0 11 811

0 12 301

0 2 100

0 0

591 917 38 151

Cuentas por cobrar comerciales a largo plazo Otras cuentas por cobrar a largo plazo Cuentas por cobrar de partes relacionadas de largo plazo Otros activos financieros Inversión en asociadas y negocios conjuntos Propiedades de inversión Propiedades planta y equipos Activos intangibles Activos por impuestos diferidos Activos no corrientes Total activos

0

0

0

0

0

0

0

57 501

-57 501

0

0 153 556 0 533 757 175 275 68 699 931 287 2 785 850

1 058 7 287 0 190 844 101 978 644 301 811 396 050

0 0 0 3 919 145 711 4 258 163 969 294 816

0 0 0 6 724 6 450 8 765 613 856 723 198

0 0 0 0 1 151 0 3 009 45 503

0 16 297 36 945 5 636 957 4 860 76 506 749 133

2 10 454 0 114 081 18 883 42 119 197 840 783 064

88 333 837 889 0 103 840 15 282 1 264 1 106 209 2 356 037

-1 060 -937 516 0 -6 205 15 705 4 912 -981 665 -1 820 775

88 333 87 967 36 945 952 596 481 392 135 521 2 412 822 6 312 876

Pasivos Otros pasivos financieros Cuentas por pagar comerciales Cuentas por pagar a partes relacionadas Impuestos corrientes Otras cuentas por pagar Otras provisiones Pasivos corrientes

195 083 751 097 43 373 117 088 526 994 0 1 633 635

33 847 19 950 877 3 477 10 882 4 207 73 240

46 007 3 353 25 572 2 515 42 891 3 846 124 184

0 9 912 642 510 81 879 0 653 382

5 869 280 24 058 366 0 0 30 573

77 854 42 484 21 493 3 161 72 617 0 217 609

126 872 160 104 77 613 30 498 79 050 842 474 979

587 4 217 24 928 2 049 11 781 0 43 562

0 0 -834 839 0 0 0 -834 839

486 119 991 397 25 585 159 235 745 094 8 895 2 416 325

Otros pasivos financieros Cuentas por pagar comerciales a largo plazo Cuentas por pagar a partes relacionadas Otras cuentas por pagar a largo plazo Otras provisiones Otros pasivos no financieros Pasivos por impuestos diferidos Total pasivos no corrientes Total pasivos Patrimonio Participación no controlante Total pasivo y patrimonio

127 067 0 0 124 344 11 801 0 118 970 382 182 2 015 817 623 246 146 787 2 785 850

86 334 0 0 0 4 668 3 563 453 95 018 168 258 211 431 16 361 396 050

9 780 0 0 462 0 0 166 10 408 134 592 120 407 39 817 294 816

0 2 157 0 0 0 201 0 2 358 655 740 50 594 16 864 723 198

0 0 0 0 0 0 340 340 30 913 14 590 0 45 503

52 318 0 28 500 9 723 0 147 7 074 97 762 315 371 152 713 281 049 749 133

31 367 0 29 001 69 957 23 918 0 5 864 160 107 635 086 125 736 22 242 783 064

2 837 0 0 910 0 0 3 599 7 346 50 908 2 295 245 9 884 2 356 037

0 0 -57 501 0 0 0 1 691 -55 810 -890 649 -828 183 -101 943 -1 820 775

309 703 2 157 0 205 396 40 387 3 911 138 157 699 711 3 116 036 2 765 779 431 061 6 312 876

b) Rendimiento de los segmentos operativos Información por segmento INGENIERÍA Y CONSTRUCCIÓN Año 2013 Ingresos Utilidad bruta Gastos administrativos Otros ingresos y gastos Utilidad de venta de inversiones Otras (pérdidas) ganancias, netas Utilidad antes de intereses e impuestos Gastos financieros Ingresos financieros Dividendos recibidos Participación en el resultado en asociadas y operaciones conjuntas bajo el método de participación patrimonial Utilidad antes de impuesto a la renta Impuesto a la renta Utilidad del año

PETRÓLEO Y GAS

INFRAESTRUCTURA CARRETERAS

METRO

TRATAMIENTO INMOBILIARIA DE AGUAS

SERVICIOS TÉCNICOS

HOLDING

ELIMINACIÓN CONSOLIDADO

4 075 070

321 097

195 861

118 541

45 489

313 731

1 169 115

51 525

-323 114

5 967 315

560 083 -217 927 10 762 0 0 352 918 -318 447 291 812 0

97 495 -16 170 -3 851 0 290 77 764 -28 534 14 303 0

66 455 -6 600 -35 0 0 59 820 -22 392 17 982 0

19 670 -8 025 758 0 0 12 403 -60 292 34 315 0

3 179 -212 -2 0 0 2 965 -47 17 0

113 732 -20 993 -727 3 197 -1 023 94 186 -27 010 13 227 0

179 175 -132 486 24 669 0 0 71 358 -35 235 19 382 0

-4 031 -8 616 -2 689 2 525 0 -12 811 -95 722 108 617 119 791

-31 097 49 237 -2 851 0 0 15 289 4 227 -28 652 -119 791

1 004 661 -361 792 26 034 5 722 -733 673 892 -583 452 471 003 0

41 971

1 587

0

0

0

64

1 070

0

-11 130

33 562

368 254 -111 348 256 906

65 120 -20 066 45 054

55 410 -14 971 40 439

-13 574 477 -13 097

2 935 -881 2 054

80 467 -21 427 59 040

56 575 -16 655 39 920

119 875 -781 119 094

-140 057 3 222 -136 835

595 005 -182 430 412 575

211 941 44 965 256 906

41 635 3 419 45 054

26 077 14 362 40 439

-9 823 -3 274 -13 097

2 054 0 2 054

19 153 39 887 59 040

34 296 5 624 39 920

119 192 -98 119 094

-124 162 -12 673 -136 835

320 363 92 212 412 575

Utilidad atribuible a: Propietarios de la Compañía Participación no controlante Utilidad del año

Autor: Aguilar Espinoza, Henry Miembro del Staff de la Revista Asesor Empresarial.

34 Asesor Empresarial

Sección Contabilidad

NIIF en Resumen ¿En qué momento se deben reconocer y cómo se deben medir los pasivos? - Parte Final -

Es por ello que puede estar justificado que una partida a la que, aún poseyendo las características esenciales para ser un elemento, le falten por cumplir las condiciones para su reconocimiento, sea revelada a través de notas, cuadros u otro material informativo dentro de los Estados Financieros. Ello es apropiado cuando el reconocimiento de tal partida se considere relevante, de cara a los usuarios de los Estados Financieros, para la evaluación de la situación financiera, los resultados y los flujos de fondos de una entidad.

4. ¿EN QUÉ MOMENTO SE DEBEN RECONOCER LOS PASIVOS? Las condiciones previstas en el literal b) del punto 3 anterior, también son aplicables al reconocimiento de los pasivos. En efecto, el párrafo 4.46 del Marco Conceptual prescribe que debe reconocerse un pasivo en el Estado de Situación Financiera cuando sea probable que, del pago de esa obligación presente, se derive la salida de recursos que lleven incorporados beneficios económicos, y además la cuantía del desembolso a realizar pueda ser evaluada con fiabilidad.

Cuando sea probable que, del pago de la obligación presente, se derive la salida de recursos que lleven incorporados beneficios económicos

El concepto de probabilidad se utiliza con referencia al grado de incertidumbre con que los beneficios económicos futuros asociados al mismo saldrán de ésta.

La cuantía del desembolso a realizar pueda ser evaluada con fiabilidad

Cuando no puede hacerse una estimación razonable, el pasivo no se reconoce

SUPUESTOS

MEDICIÓN DEL PASIVO

En la adquisición de Inmuebles, maquinaria y equipo

El precio equivalente en efectivo en la fecha de reconocimiento. Si el pago se aplaza más allá de los términos normales de crédito, la diferencia entre el precio equivalente al efectivo y el total de los pagos se reconocerá como intereses a lo largo del periodo del crédito, a menos que tales intereses se capitalicen de acuerdo con la NIC 23.

En la suscripción de Contratos de arrendamiento financiero

El valor razonable del bien arrendado, o bien al valor presente de los pagos mínimos por el arrendamiento, si éste fuera menor, determinados al inicio del arrendamiento.

En la adquisición de intangibles

El costo de adquisición o construcción. No obstante, cuando el pago de un activo intangible se aplace más allá de los términos normales de crédito, su costo será el equivalente al precio de contado. La diferencia entre este importe y el total de pagos a efectuar se reconocerá como un gasto por intereses a lo largo del periodo del crédito, a menos que se capitalice de acuerdo con la NIC 23 Costos por Préstamos.

En la adquisición de propiedades de inversión

El costo de adquisición o construcción. Si el pago por una propiedad de inversión se aplazase, su costo será el equivalente al precio de contado. La diferencia entre esta cuantía y el total de pagos se reconocerá como un gasto por intereses durante el periodo de aplazamiento.

En la adquisición de activos biológicos

El costo de adquisición.

RECONOCIMIENTO DE LOS PASIVOS

Esto significa que las obligaciones derivadas de contratos que están sin ejecutar por ambas partes en la misma proporción (por ejemplo, las deudas por inventarios encargados pero no recibidos todavía) no se reconocen generalmente como obligaciones (pasivos) en los Estados Financieros. No obstante, tales obligaciones pueden cumplir la definición de pasivos y, siempre que satisfagan los criterios para ser reconocidas en sus circunstancias particulares, pueden cumplir los requisitos para su reconocimiento en los Estados Financieros. En tales circunstancias, el hecho de reconocer los pasivos impone también el reconocimiento de los activos o gastos correspondientes. 5. ¿CUÁL ES EL VALOR AL QUE SE MIDEN LOS PASIVOS? Medición es el proceso de determinación de los importes monetarios por

los que se reconocen y llevan contablemente los elementos de los Estados Financieros, para su inclusión en el Estado de Situación Financiera y el Estado de Resultados. Para realizarla es necesaria la selección de una base o método particular de medición. En los Estados Financieros se emplean diferentes bases de medición, con diferentes grados y en distintas combinaciones entre ellas. Así tenemos el Costo Histórico (el más común), el Costo Corriente, Valor realizable o de liquidación o el Valor presente. En todo caso, a continuación mostramos la medición de los pasivos cuando se adquieren entre otros, los siguientes tipos de bienes:

APLICACIÓN PRÁCTICA

CASO Nº 1 INTERESES DIFERIDOS Con fecha 02.01.204, la empresa “INVERSIONES SIGLO XXI” S.A.C ha obtenido un préstamo del Banco de la República por un importe de S/. 200 000, el que generará intereses por S/. 40 000 de acuerdo al siguiente cronograma: CAPITAL FINANCIADO

AMORTIZACIÓN

INTERESES

TOTAL

SUPUESTOS

MEDICIÓN DEL PASIVO

Año 2014

200 000

60 000

20 000

80 000

En la adquisición de existencias

El costo de adquisición o transformación

Año 2015

140 000

65 000

15 000

80 000

Segunda Quincena - Octubre 2014 35

Sección Contabilidad

Año 2016

CAPITAL FINANCIADO

AMORTIZACIÓN

INTERESES

75 000

75 000

5 000

80 000

200 000

40 000

240 000

Total

TOTAL

En relación a esta operación, preguntan si los intereses que generará el préstamo también deben ser reconocidos como parte de la obligación. SOLUCIÓN: Para dar respuesta al caso planteado por la empresa “INVERSIONES SIGLO XXI” S.A.C, habría que partir de la idea que el monto del préstamo califica como un pasivo, debiendo ser reconocido en los Estados Financieros de acuerdo a lo siguiente: XX 10 EFECTIVO Y EQUIVALENTE DE EFECTIVO 200 000 104 Cuentas corrientes en instituciones financieras 1041 Cuentas corrientes operativas 45 OBLIGACIONES FINANCIEROS 451 Préstamos de instituciones financieras y otras entidades 4511 Instituciones financieras x/x Por el préstamo recibido del Banco de la República. XX

200 000

Siendo así, el punto a analizar en este caso radica en determinar si los intereses que se devengarán a lo largo del plazo del préstamo, califican o no como pasivos. Sólo si la respuesta es afirmativa, se tendrá que evaluar si deben o no reconocerse. CARACTERÍSTICAS DE UN PASIVO

COMENTARIOS

¿Es una obligación presente?

Los intereses que se generarán a lo largo del préstamo no constituyen una obligación presente, por cuanto en el momento actual la empresa no tiene todavía la obligación de abonarlos; esta obligación surgirá a medida que se genere la obligación de pagar los intereses.

¿La obligación surgió a raíz de sucesos pasados?

Si bien es cierto hay un hecho pasado (el préstamo), no estamos ante una obligación actual.

Al vencimiento de la obligación, y para cancelarla, ¿la entidad espera desprenderse de recursos que incorporan beneficios económicos?

Como se ha mencionado, la obligación de pagar los intereses se generarán a medida que transcurra el tiempo. En ese sentido, y aun cuando no haya una obligación presente, la empresa espera abonar en el futuro, cuotas que incluyen la amortización e intereses.

Como se observa de lo anterior, a la fecha del préstamo no se cumplen las

36 Asesor Empresarial

condiciones para que los intereses por devengar califiquen como pasivos. En todo caso, a medida que va surgiendo la obligación de pagar éstos, estaremos ante este elemento. Así por ejemplo, asumiendo que al 31.01.2014 de los intereses totales del préstamo (S/. 40,000) se han devengado S/. 1,389, el tratamiento contable a seguir sería el siguiente: XX 67 GASTOS FINANCIEROS 1 389 673 Intereses por préstamos y otras obligaciones 6731 Préstamos de instituciones financieras y otras entidades 67311 Instituciones financieras 45 OBLIGACIONES FINANCIEROS 455 Costos de financiación por pagar 4551 Préstamos de instituciones financieras y otras entidades 45511 Instituciones financieras x/x Por los intereses correspondientes al primer mes. XX

1 389

IMPORTANTE No obstante el tratamiento señalado, es frecuente que en operaciones de financiamientos se realice el siguiente registro contable para mostrar los intereses, para luego reconocer el gasto de acuerdo al devengo de éstos:

XX 37 ACTIVOS DIFERIDOS 40 000 373 Intereses diferidos 3731 Intereses no devengados en transacciones con terceros 45 OBLIGACIONES FINANCIEROS 455 Costos de financiación por pagar 4551 Préstamos de instituciones financieras y otras entidades 45511 Instituciones financieras x/x Por los intereses a devengar a lo largo del período del préstamo. XX 67 GASTOS FINANCIEROS 1 389 673 Intereses por préstamos y otras obligaciones 6731 Préstamos de instituciones financieras y otras entidades 6731 Instituciones financieras 37 ACTIVOS DIFERIDOS 373 Intereses diferidos 3731 Intereses no devengados en transacciones con terceros XX

Surgida a raíz de sucesos pasados Al vencimiento de la cual, y para cancelarla, la entidad espera desprenderse de recursos que incorporan beneficios económicos

PASIVOS

Cuando sea probable que, del pago de la obligación presente, se derive la salida de recursos que lleven incorporados beneficios económicos Reconocimiento La cuantía del desembolso a realizar pueda ser evaluada con fiabilidad

Medición

Autor: Effio Pereda, Fernando Miembro del Staff de la Revista Asesor Empresarial.

1 389

Sobre el particular, si bien es cierto este asiento puede resultar valido para controlar el monto de los intereses que se pagarán a lo largo del plazo del préstamo, para efectos de la presentación de los Estados Financieros, ambos montos (por intereses diferidos) no deben considerarse, en la medida que no existe un pasivo, y menos aun un activo. Una obligación presente de la entidad

Características

200 000

Normalmente al valor histórico; no obstante debe considerarse las normas específicas que regulan el tratamiento de los diversos activos

I ndicadores C ontables RATIOS QUE MIDEN LA SOLVENCIA

¿Qué miden?

RATIOS QUE MIDEN LA SOLVENCIA La razón de endeudamiento representa el porcentaje de fondos de participación de los acreedores, ya sea en el corto o largo plazo, en los activos.

Los ratios que miden la solvencia evalúan la capacidad de la empresa para hacer frente a sus compromisos tanto de corto como de largo plazo. Es decir expresan el respaldo que posee la empresa frente a sus deudas totales, dando una idea de la autonomía financiera de la misma.

Es decir indica el grado de endeudamiento de una empresa en relación a la respuesta de sus activos.

¿Qué mide?

Asimismo, muestran la cantidad de recursos que son obtenidos de terceros para el negocio.

El objetivo es medir el nivel global de endeudamiento o proporción de fondos aportados por los acreedores.

Los principales ratios que miden la solvencia son:

Se obtiene dividiendo el total del pasivo entre el valor del activo total.

• Razón Deuda / Patrimonio • Razón de Endeudamiento ¿Cuáles son?

• Razón Endeudamiento sobre Inversión • Razón Calidad de la deuda • Razón de Cobertura de Gastos Financieros • Razón de Cobertura para Gastos Operativos

¿Cómo se RAZÓN DE determina? ENDEUDAMIENTO

Pasivo Total

Ratio = Endeudamiento

Activo Total

La razón en análisis indica que “Por cada Nuevo Sol de activos totales, S/. xxx (xx%) son financiados por los acreedores.

• Razón de Gastos Financieros sobre Ventas • Razón de Cobertura para Gastos de Personal

Importancia

La Razón de Endeudamiento se determina aplicando la siguiente fórmula:

¿Cómo se interpreta? En ese sentido, de liquidarse estos activos totales al precio en libros, quedaría un saldo del xx% de su valor, después del pago de las obligaciones vigentes”.

La importancia de los ratios que miden la solvencia radica en que muestran el riesgo que corre quien ofrece financiación adicional a una empresa y determinan igualmente, quién ha aportado los fondos invertidos en los activos.

No hay un indicador óptimo y único de la Razón de Endeudamiento.

Es decir, permiten conocer qué tan estable o consolidada es la empresa en términos de la composición de los pasivos y su peso relativo con el capital y el patrimonio.

Esto dependerá del tipo de empresa, de su volumen y del sector en el que se desarrolla. En todo caso, algunos afirman que ésta debería estar entre un 0.4 y un 0.7.

Niveles

La Razón Deuda / Patrimonio evalúa el impacto del pasivo total con relación al patrimonio.

La Razón Endeudamiento sobre la Inversión, mide la relación entre cada una de las clases de pasivo (tanto corriente, como no corriente), para con el activo total.

¿Qué mide?

Es decir muestra la relación existente entre los ¿Qué mide? fondos obtenidos desde terceros (pasivos en general) y los fondos propios (Patrimonio), o lo que es lo mismo, muestra el grado de endeudamiento con relación al patrimonio.

Para determinar la razón en comentario, debemos aplicar las siguientes fórmulas: a) Razón de Endeudamiento sobre Inversión – C/P

La Razón Deuda / Patrimonio se determina aplicando la siguiente fórmula: ¿Cómo se determina?

RAZÓN DEUDA / PATRIMONIO

Razón Deuda Patrimonio

=

Patrimonio

Esta razón se puede interpretar afirmando que “Por cada Nuevo Sol aportado por los accionistas de la empresa, hay S/. xx aportado por los acreedores”.

¿Cómo se interpreta? También se puede entender que “por cada Nuevo Sol aportado por los propietarios de la empresa, ésta ha obtenido un xx% de financiamiento adicional por parte de los acreedores de la empresa”. El nivel de la Razón de Deuda / Patrimonio, va a depender del sector en el que se encuentra la empresa, no existiendo indicadores estándares. Niveles

¿Cómo se determina?

Pasivo Total

Así por ejemplo, en entidades financieras, este indicador será normalmente mayor a 1. No obstante, en empresas de servicios, lo normal es que sea menor a 1.

Razón Endeudamiento = Inversión C/P

Pasivo Corriente Activo Total

b) Razón de Endeudamiento sobre Inversión – L/P Razón Endeudamiento Inversión L/P

RAZÓN ENDEUDAMIENTO SOBRE INVERSIÓN

=

Pasivo No Corriente Activo Total

La razón en comentario indica que: • Por cada Nuevo Sol de los activos totales, S/. xxx (xx%) son financiados por los acreedores a corto plazo. De liquidarse estos activos totales ¿Cómo se al precio en libros, quedaría un saldo de xx% de interpreta? su valor, después del pago de las obligaciones corrientes vigentes. • Por cada Nuevo Sol de los activos totales, S/. xxx (xx%) son financiados por los acreedores a largo plazo.

Niveles

El nivel de la Razón de Endeudamiento sobre la Inversión, va a depender del sector en el que se encuentra la empresa, no existiendo indicadores estándares.

Segunda Quincena - Octubre 2014 37

I ndicadores C ontables RATIOS QUE MIDEN LA SOLVENCIA ¿Qué miden?

El objetivo de esta razón es calificar la calidad de la deuda, en relación al plazo para su cancelación. Se obtiene dividiendo el Pasivo Corriente entre el Pasivo Total. La fórmula para obtener la Razón de la Calidad de la deuda es la siguiente:

¿Cómo se determina? RAZÓN CALIDAD DE LA DEUDA

Calidad de la deuda

=

Pasivo Corriente

A fin de determinar si la Razón de Calidad de la Deuda obtenida en una empresa es óptima o no, va a depender del sector en el que se encuentra la empresa, no existiendo indicadores estandares.

¿Qué mide?

Sin embargo, debe considerarse que cuanto menor sea esta razón, mejor es la calidad de la deuda en términos de plazo, ya que, se estarán cancelando deudas a largo plazo, aunque como se ha señalado, esto dependerá del sector en el cual se encuentre la empresa sujeta a análisis. La Razón de Cobertura de Gastos Financieros nos indica hasta qué punto pueden disminuir las utilidades sin poner a la empresa en una situación de dificultad para pagar sus gastos financieros. Se obtiene dividiendo la Utilidad antes de Intereses entre los gastos financieros. La fórmula para obtener la Razón de Cobertura de Gastos Financieros es la siguiente:

RAZÓN DE COBERTURA DE GASTOS FINANCIEROS

¿Cómo se determina?

A fin de determinar si la Razón de Cobertura de Gastos Financieros obtenida en una empresa es óptima o no, ello dependerá del sector en el que se encuentra la empresa, no existiendo indicadores estandares. No obstante, lo lógico debería ser que éste sea mayor a 1.

RAZÓN DE COBERTURA PARA GASTOS OPERATIVOS

La Razón de Cobertura para Gastos Operativos permite visualizar la capacidad de supervivencia, endeudamiento y también medir la capacidad de la empresa para asumir su carga de costos fijos. ¿Qué mide?

¿Cómo se determina?

Para calcularlo, dividimos la utilidad bruta entre los Gastos Fijos. Debe considerarse que la Utilidad Bruta es la única posibilidad que tiene la compañía para responder por sus Gastos Operativos y por cualquier gasto adicional, como por ejemplo, los financieros.

38 Asesor Empresarial

Ratio Cobertura para Gastos = Operativos

Utilidad Bruta Gastos Operativos

Razón de Cobertura para Gastos Operati¿Cómo se vos indica que “La empresa genera una Utiliinterpreta? dad Bruta, equivalente a xxx veces sus Gastos Operativos”.

Niveles

Lo óptimo o no de la Razón de Cobertura para Gastos Operativos obtenida en una empresa, dependerá del sector en el que se encuentra la empresa, no existiendo indicadores estandares. Sin embargo, se asume que esta razón debería ser mayor a 1 en todos los casos.

¿Qué mide?

La Razón de Gastos Financieros sobre Ventas indica la relación existente entre los gastos financieros incurridos en las actividades de operación, administración, etc.; y las ventas obtenidas en el período en el cual el gasto fue incurrido. La fórmula es la siguiente:

Razón de Gastos Gastos financieros ¿Cómo se Financieros = RAZÓN DE determina? Ventas Totales sobre ventas GASTOS FINANCEROS SOBRE La Razón de Gastos Financeros sobre Ventas indica VENTAS ¿Cómo se que “los gastos financieros representaron un x% interpreta? de las ventas de la empresa”.

Niveles

Lo óptimo o no de la Razón de Gastos Financieros sobre Ventas dependerá del sector en el que se encuentra la empresa, no existiendo indicadores estándares. Sin embargo, se asume que esta razón debería ser mayor a 1 en todos los casos.

Utilidad antes de Intereses Ratio = Endeudamiento Gastos Financieros

La razón en comentario indica que “La empresa ¿Cómo se genera x veces, los Gastos Financieros que incuinterpreta? rre”.

Niveles

La fórmula de esta razón es la siguiente:

Total Pasivo

¿Cómo se Esta razón indica que “Por cada Nuevo Sol que se interpreta? adeuda, xxx son a corto plazo”.

Niveles

RATIOS QUE MIDEN LA SOLVENCIA

¿Qué mide?

El Ratio de Cobertura para Gastos de Personal permite visualizar la capacidad de la empresa para asumir sus cargas de personal (incluyendo los beneficios sociales y demás conceptos similares, a los trabajadores). Para determinar esta razón dividimos la Utilidad Bruta entre los Gastos del Personal (incluyendo beneficios sociales). La fórmula está representada por:

RAZÓN DE ¿Cómo se COBERTU- determina? RA PARA GASTOS DE PERSONAL

Ratio Cobertura para Gastos de = Personal

Utilidad Bruta Gastos de Personal

La Razón de Cobertura para Gastos de Perso¿Cómo se nal indica que “La empresa genera una Utilidad interpreta? Bruta, equivalente a xxx veces sus Gastos de Personal”.

Niveles

El nivel de la Razón de Cobertura para Gastos de Personal depende fundamentalmente del sector en el que se encuentra la empresa, no existiendo indicadores estándares. Sin embargo, se asume que en todos los casos debería ser mayor a 1.