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LIBRO BLANCO

DECLARACIÓN DE RENTA

PERSONAS NATURALES NUEVO SISTEMA DE CEDULACIÓN

AÑO GRAVABLE 2017

ACTUALÍCESE

LIBRO BLANCO

DECLARACIÓN DE RENTA

PERSONAS NATURALES NUEVO SISTEMA DE CEDULACIÓN

AÑO GRAVABLE 2017

Actualícese

LIBRO BLANCO DECLARACIÓN DE RENTA PERSONAS NATURALES AÑO GRAVABLE 2017 NUEVO SISTEMA DE CEDULACIÓN ISBN 978-958-8515-89-2 Diseño y diagramación: Editora actualicese.com Ltda Impresión y encuadernación: Imágenes gráficas Edición: Editora actualicese.com Ltda.

SUGERENCIAS Y/O COMENTARIOS Las sugerencias y/o comentarios a esta publicación pueden ser enviados a [email protected] o comunicados al Centro de Atención al Suscriptor (CAS). Ninguna parte de esta publicación, incluido el diseño de cubierta, puede ser reproducida, almacenada o transmitida en modo alguno ni a través de cualquier medio, ya sea electrónico, químico, mecánico, óptico, de grabación o de fotocopia, sin el previo permiso escrito del editor. Esta publicación se terminó de editar en Santiago de Cali, Colombia en el mes de julio de 2018.

¿Qué son los Libros Blancos de Actualícese? Los Libros Blancos de Actualícese son compendios exhaustivos sobre temáticas que pueden ser abordadas desde el análisis normativo, así como las interpretaciones posibles a la reglamentación existente, la casuística y nuestra opinión editorial. Estas guías, las más completas que realizamos, son construidas en nuestra fábrica de conocimiento por un equipo interdisciplinario que busca fundir el marco teórico, la aplicación en el día a día, y una metodología pedagógica que permita un cubrimiento absoluto, desde los distintos ángulos que, sabemos requieren nuestros usuarios: las nociones temáticas, la aplicabilidad según el rol que desempeñe en la empresa, y el entorno de la industria a la cual pertenece. Nuestros Libros Blancos son una muestra clara de la visión de Actualícese frente al conocimiento: riguroso, útil y, por supuesto, siempre oportuno.

Índice Introducción............................................................................................................................ 7 Metodología............................................................................................................................. 9 CAPÍTULO I - GENERALIDADES...................................................................................... 11 1.1 Obligados a llevar contabilidad ................................................................................................... 12 1.2 Personas naturales obligadas a declarar renta ........................................................................... 14 1.3 Declaración voluntaria.................................................................................................................. 16 1.4 Plazos para presentar la declaración............................................................................................ 17 1.5 Residencia para efectos fiscales.................................................................................................... 19 1.6 Formulario para presentar la declaración de renta.................................................................... 25 1.7 Soportes para elaborar la declaración de renta.......................................................................... 30 1.8 Impacto de las normas internacionales en las declaraciones tributarias................................ 32 CAPÍTULO II - DEFINICIONES PARA LA DEPURACIÓN DE CÉDULAS.................... 35 2.1 Ingresos............................................................................................................................................ 36 2.2 Ingresos no constitutivos de renta ni ganancia ocasional......................................................... 40 2.3 Costos.............................................................................................................................................. 46 2.4 Deducciones imputables............................................................................................................... 51 2.5 Rentas exentas................................................................................................................................. 57 CAPÍTULO III - SISTEMA DE CEDULACIÓN................................................................. 63 3.1 Tipos de cédulas ............................................................................................................................ 65 3.2 Depuración de las rentas líquidas cedulares............................................................................... 67 3.3 Tarifas impositivas......................................................................................................................... 69 CAPÍTULO IV - FORMULARIO 210 RENGLÓN A RENGLÓN....................................... 71 4.1 Sección datos del declarante......................................................................................................... 72 4.2 Sección patrimonio........................................................................................................................ 75 4.3 Sección rentas de trabajo............................................................................................................... 84 4.4 Sección rentas de pensiones........................................................................................................102 4.5 Sección rentas de capital..............................................................................................................108 Actualícese

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LIBRO BLANCO. DECLARACIÓN DE RENTA PERSONAS NATURALES AÑO GRAVABLE 2017 - NUEVO SISTEMA DE CEDULACIÓN

4.6 Sección rentas no laborales.........................................................................................................123 4.7 Sección rentas de dividendos y participaciones.......................................................................144 4.8 Sección renta.................................................................................................................................150 4.9 Sección de ganancia ocasional....................................................................................................157 4.10 Sección impuesto sobre las rentas cedulares..........................................................................164 4.11 Sección descuentos tributarios.................................................................................................170 CAPÍTULO V - OTRAS CONSIDERACIONES................................................................ 181 5.1 Entidades controladas del exterior – ece...................................................................................182 5.2 Compensación de pérdidas fiscales de 2016 y anteriores.......................................................186 5.3 Rentas líquidas especiales...........................................................................................................188 5.4 Formulario 220 para certificar rentas de trabajo.....................................................................191 5.5 Novedades del formulario cedulado 210...................................................................................195 5.6 Formato 2517 de conciliación fiscal..........................................................................................198 5.7 Fiscalización de la UGPP con base en declaraciones tributarias...........................................198 5.8 Declaración anual de activos en el exterior..............................................................................199 5.9 Términos de firmeza de las declaraciones.................................................................................202 5.10 Sanciones.....................................................................................................................................204 CAPÍTULO VI - PREGUNTAS FRECUENTES................................................................. 213 CAPÍTULO VII - ANEXOS................................................................................................ 229 7.1 Indicadores....................................................................................................................................230 7.2 Lista de chequeo...........................................................................................................................230 7.3 Normatividad................................................................................................................................232 CAPÍTULO VIII - EJERCICIOS COMPLEMENTARIOS................................................. 235

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Introducción

L

a declaración de renta de personas naturales por el período gravable 2017 es la primera que se realizará bajo la aplicación plena de la pasada reforma tributaria estructural, Ley 1819 de 2016 y sus decretos reglamentarios, la cual trajo importantes modificaciones en la determinación del impuesto, las bases para calcularlo, e incluso, en los nuevos obligados, pues varios de los montos que se deben analizar para determinar si queda o no exonerado de esta obligación disminuyeron, de manera que la mayoría de ellos se fijaron en 1.400 UVT (equivalentes a $44.603.000 y $46.418.000 por 2017 y 2018 respectivamente). Una de las importantes modificaciones consiste en la remisión hacia Estándares Internacionales para aquellos obligados a llevar contabilidad, debido a que esta reconoce, para efectos fiscales, los ingresos, costos y gastos, según los lineamientos de los nuevos marcos técnicos contables; situación que conlleva a realizar la conciliación fiscal señalada en el artículo 772-1 del ET y el Decreto 1998 de 2017. Por su parte, el Decreto 2250 de 2017 reglamentó diferentes aspectos relacionados con el tema objeto de análisis, entre ellos, las reglas establecidas sobre dividendos y participaciones gravados, recibidos durante 2017 y siguientes, correspondientes al año 2016 y anteriores; el tratamiento que a partir de 2017 se les dará a los aportes voluntarios a los fondos de pensiones obligatorias y a los ingresos por cesantías, entre otros. El nuevo sistema de cedulación, mediante el cual las personas naturales residentes determinarán su impuesto de renta por el año gravable 2017, implica clasificar los ingresos anuales según cinco fuentes y depurar cada grupo de forma independiente, teniendo en cuenta requerimientos especiales, como los límites de las rentas exentas y deducciones que se pueden imputar en cada cédula. Lo anterior está consagrado en el artículo 330 del ET, en el cual se define: • Cédula de rentas de trabajo: ingresos provenientes de salarios, comisiones, prestaciones sociales, viáticos y demás, estipulados en el artículo 103 del ET. • Cédula de rentas de pensiones: ingresos de pensiones de jubilación, invalidez, vejez, de sobrevivientes y sobre riesgos laborales, y las indemnizaciones sustitutivas de las pensiones o las devoluciones de saldos de ahorro pensional. • Cédula de rentas de capital: ingresos por intereses, rendimientos financieros, arrendamientos, regalías y explotación de la propiedad intelectual. • Cédula de rentas no laborales: ingresos que no se hayan podido atribuir a las demás cédulas. • Cédula de rentas de dividendos y participaciones: ingresos por dividendos y participaciones producto de distribuciones realizadas por sociedades y entidades nacionales o extranjeras.

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El “Libro blanco: Declaración de renta personas naturales año gravable 2017 – Nuevo sistema de cedulación”, proporciona diferentes herramientas necesarias para la elaboración y presentación de la declaración de renta de personas naturales, entre ellas, la conceptualización, explicación del paso a paso para el diligenciamiento del formulario 210, ejercicios prácticos, preguntas y respuestas frecuentes sobre el tema, así como tips, instructivos, cuadros sinópticos, infografías y normatividad. Todo en una sola publicación, para que los contribuyentes y, en especial, el contador público, desarrollen con facilidad esta importante obligación tributaria. C.P José Hernando Zuluaga Marín

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Metodología

E

l “Libro blanco: Declaración de renta personas naturales año gravable 2017 – Nuevo sistema de cedulación”, es un manual teorico-práctico para la elaboración y presentación de esta obligación tributaria. Está compuesto por ocho capítulos en los que se desarrollan las temáticas de indispensable conocimiento tanto desde su teoría y conceptualización, como en el desarrollo de casuística y ejercicios prácticos. El primer capítulo contiene las generalidades sobre el impuesto de renta, indicando quiénes son las personas obligadas a declarar por el año gravable 2017, al igual que todo lo concerniente a la residencia fiscal, los plazos y formularios que se deben utilizar. En el segundo capítulo se exponen las definiciones y conceptos necesarios para la depuración de las cédulas y los respaldos con la normatividad vigente. Así mismo, se aborda en términos generales el tema de los ingresos gravados y los ingresos no constitutivos de renta ni ganancia ocasional, las rentas exentas costos y gastos. Teniendo claridad sobre los conceptos, nos adentramos al tercer capítulo en el cual se estudia cada una de las cédulas, su depuración y las tarifas impositivas correspondientes. En este mismo capítulo, los ingresos, costos, gastos, rentas exentas e ingresos no constitutivos de renta ni ganancia ocasional imputables a cada cédula se examinan con mayor profundidad. El cuarto capítulo corresponde al diligenciamiento del formulario 210, renglón a renglón. Se hace una descripción de cada uno y se ahonda en su conceptualización, con respaldo de la norma. Este capítulo está dividido en secciones que corresponden a cada parte del formulario y dichas secciones, a su vez, en los renglones que estas contienen. Por ejemplo, la sección Patrimonio está compuesta por tres renglones (Patrimonio bruto, Deudas y Patrimonio líquido); en la descripción de cada renglón se encontrarán las partidas que lo componen y el tratamiento fiscal que debe tener para el presente año gravable. Por otra parte, en las secciones correspondientes a las rentas se hallará la información imputable a cada cédula. En el quinto capítulo, denominado “Otras consideraciones”, se amplía la información sobre conceptos y normas que no están detallados en el diligenciamiento del formulario y los cuales son clave dentro de la elaboración y presentación de la declaración de renta, como las entidades controladas del exterior, las rentas líquidas especiales y sanciones, entre otras. Dicho esto, consideramos necesario introducir, a manera de complemento, una serie de preguntas frecuentes, asociadas al tema, que pueden surgir en la preparación y elaboración de la declaración de renta, así como las herramientas indispensables para tener a mano, tales como los indicadores, la lista de chequeo de documentación y las normas y decretos que soportan la obligación; todos ellos contenidos en los capítulos sexto y séptimo, respectivamente, para pasar al octavo y último capítulo, que incluye el desarrollo de dos ejercicios prácticos: uno para obligados a llevar contabilidad y el otro correlativo a un asalariado con rentas de capital. El “Libro blanco: Declaración de renta personas naturales año gravable 2017 – Nuevo sistema de cedulación”, involucra tablas, infografías y copia textual de la norma, con el fin de facilitar la comprensión del tema, englobando en un solo documento todo lo necesario para preparar efectivamente su declaración. Actualícese

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Agradecemos la generosa colaboración del Dr. Alexander Cobo en la elaboración de los ejercicios complementarios del capítulo 8

LIBRO BLANCO. DECLARACIÓN DE RENTA PERSONAS NATURALES AÑO GRAVABLE 2017 NUEVO SISTEMA DE CEDULACIÓN

CAPÍTULO I

GENERALIDADES Para determinar el impuesto de renta y complementario de las personas naturales debemos tener en cuenta aspectos como los siguientes: 1) si están o no obligados a llevar contabilidad; 2) la residencia, para efectos fiscales; 3) los plazos para la presentación; y, 4) conocer el formulario correspondiente para declarar el impuesto, al igual que las ganancias ocasionales como único complementario de dicho impuesto.

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1.1 OBLIGADOS A LLEVAR CONTABILIDAD De conformidad con el artículo 19 del Código de Comercio, una de las obligaciones de los comerciantes es llevar la contabilidad regular de sus negocios en concordancia con las prescripciones legales, sin importar si son personas naturales o jurídicas. Para definir quién actúa como comerciante o no, se requiere revisar los artículos 20 y 23 del Código de Comercio. Cabe recordar que la contabilidad debe llevarse en debida forma aplicando las normas internacionales de información financiera, por tanto debe estar a cargo de un contador público titulado, dando cumplimiento a lo establecido en la Ley 1314 de 2009, reglamentada a través del DUR 2420 de 2015 y sus respectivas modificaciones. Recordemos que el artículo 2 de la mencionada ley expone que lo anterior también debe ser cumplido si alguna persona no obligada a llevar contabilidad quiere usar esa información como prueba.

1.1.1 Régimen común y régimen simplificado Tanto en los contribuyentes como en los profesionales de la contaduría subsiste la duda acerca de si, para las personas naturales, el hecho de pertenecer a los regímenes común o simplificado tiene alguna implicación en su obligación de llevar contabilidad. Al respecto, el CTCP menciona que para las personas naturales la obligación de llevar contabilidad no depende de las responsabilidades inherentes al régimen a que pertenezcan, sino a lo mencionado en anteriores párrafos en cuanto a las actividades que realiza o a que la persona natural requiera o no usar su contabilidad como medio de prueba. Es importante considerar que para pertenecer al régimen simplificado la mayoría de las personas naturales debe cumplir la totalidad de los requisitos establecidos en el artículo 499 del ET, modificado a través del artículo 195 de la Ley 1819 de 2016. También, de acuerdo con el Concepto 223 de 2015, las personas naturales que ejerzan actividades comerciales o deseen llevar su contabilidad como medio de prueba, deberán realizarla en concordancia con el marco normativo contable del grupo en el que sean clasificadas, que por lo general es el 2. 1.1.1.1 Requisitos para pertenecer al régimen simplificado En el siguiente cuadro comparativo establecemos un paralelo entre la versión anterior del artículo 499 del ET y la versión actual (modificado mediante el artículo 195 de la Ley 1819 de 2016), en relación con los requisitos que deben cumplir las personas naturales para pertenecer al régimen simplificado:

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CAPÍTULO I - GENERALIDADES

Artículo 499 del ET Versión anterior (Los subrayados son nuestros)

Nueva versión (Los subrayados son nuestros)

ARTÍCULO 499. Quiénes pertenecen a este régimen. Al Régimen Simplificado del Impuesto Sobre las Ventas pertenecen las personas naturales comerciantes y los artesanos, que sean minoristas o detallistas; los agricultores y los ganaderos, que realicen operaciones gravadas, así como quienes presten servicios gravados, siempre y cuando cumplan la totalidad de las siguientes condiciones:

ARTÍCULO 499. Quiénes pertenecen a este régimen. (modificado con el artículo 195 de la Ley 1819 de 2016) Al Régimen Simplificado del Impuesto sobre las Ventas pertenecen las personas naturales comerciantes y los artesanos, que sean minoristas o detallistas; los agricultores y los ganaderos, que realicen operaciones gravadas, así como quienes presten servicios gravados, siempre y cuando cumplan la totalidad de las siguientes condiciones:

1.

Que en el año anterior hubieren obtenido ingresos brutos totales provenientes de la actividad inferiores a cuatro mil (4.000) UVT.

2.

Que tengan máximo un establecimiento de comercio, oficina, sede, local o negocio donde ejercen su actividad.

3.

Inexequible. Sentencia C-1114/2004.

4.

Que en el establecimiento de comercio, oficina, sede, local o negocio no se desarrollen actividades bajo franquicia, concesión, regalía, autorización o cualquier otro sistema que implique la explotación de intangibles.

5.

Que no sean usuarios aduaneros.

6.

Que no hayan celebrado en el año inmediatamente anterior ni en el año en curso contratos de venta de bienes o prestación de servicios gravados por valor individual y superior a 3.300 UVT.

7.

Que el monto de sus consignaciones bancarias, depósitos o inversiones financieras durante el año anterior o durante el respectivo año no supere la suma de 4.500 UVT.

Parágrafo 1. Para la celebración de contratos de venta de bienes o de prestación de servicios gravados por cuantía individual y superior a 3.300 UVT, el responsable del Régimen Simplificado deberá inscribirse previamente en el Régimen Común.

1.1.1.2 Régimen simplificado año 2018 En la tabla que exponemos a continuación se pueden apreciar los requisitos actuales para pertenecer al régimen simplificado y, en paralelo, sus límites o restricciones.

1.

Que en el año anterior hubieren obtenido ingresos brutos totales provenientes de la actividad, inferiores a tres mil quinientas (3.500) UVT.

2.

Que tengan máximo un establecimiento de comercio, oficina, sede, local o negocio donde ejercen su actividad.

3.

Que en el establecimiento de comercio, oficina, sede, local o negocio no se desarrollen actividades bajo franquicia, concesión, regalía, autorización o cualquier otro sistema que implique la explotación de intangibles.

4.

Que no sean usuarios aduaneros.

5.

Que no hayan celebrado en el año inmediatamente anterior ni en el año en curso contratos de venta de bienes y/o prestación de servicios gravados por valor individual, igual o superior a tres mil quinientas (3.500) UVT.

6.

Que el monto de sus consignaciones bancarias, depósitos o inversiones financieras durante el año anterior o durante el respectivo año no supere la suma de tres mil quinientas (3.500) UVT.

Parágrafo. Para la celebración de contratos de venta de bienes y/o de prestación de servicios gravados por cuantía individual y superior a tres mil quinientos (3.500) UVT, el responsable del Régimen Simplificado deberá inscribirse previamente en el Régimen Común.

TIPS TRIBUTARIOS La obligación de llevar contabilidad para las personas naturales depende de las actividades que realiza o que requiera usarla como medio de prueba.

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LIBRO BLANCO. DECLARACIÓN DE RENTA PERSONAS NATURALES AÑO GRAVABLE 2017 - NUEVO SISTEMA DE CEDULACIÓN

Requisitos y límites en régimen simplificado 2018 Requisito

Límite (o restricción) $ 111.507.000 (3.500 UVT x $ 31.859)

1. En al año anterior, es decir, en 2017, sus ingresos brutos fiscales provenientes de su actividad operacional gravada con IVA no deben exceder de…

Téngase presente que aunque el contribuyente cumpla con este tope de ingresos brutos en el 2017 y por tanto pueda pertenecer al régimen simplificado del IVA durante el 2018, frente a la obligación de presentar declaración de renta por el año gravable 2017, los topes de ingresos brutos que deberá revisar son diferentes, pues las personas naturales quedarán obligadas a declarar cuando sus ingresos brutos por todo concepto hayan superado los $ 44.603.000 (1.400 UVT x $ 31.859).

2. Durante todo el 2018 sus establecimientos de comercio, oficinas, locales o sedes de negocio no pueden ex- Máximo uno. ceder de… 3. Durante todo el 2018, en su establecimiento de coFranquicia, concesión, regalía, autorización o cualquier mercio, oficina, sede o local, le está prohibido desarrollar otro sistema que implique la explotación de intangibles. negocios bajo la modalidad de… 4. Durante todo el 2018 no puede efectuar operaciones Intervenir de manera directa o indirecta en las operacioque lo conviertan en “usuario aduanero”, es decir, no nes de importación y/o exportación de bienes y/o servipuede… cios y/o de tránsito aduanero). 5. Durante el 2017 no pudo haber celebrado contratos de venta de bienes o prestación de servicios gravados con IVA por una cuantía individual y superior a…

$ 111.507.000 (3.500 UVT x $ 31.859)

6. Durante el 2018 no puede celebrar contratos de venta de bienes o prestación de servicios gravados con IVA por $ 116.046.000 (3.500 UVT x $ 33.156) una cuantía individual y superior a… 7. Durante el 2017, sus consignaciones bancarias (en todo el sistema bancario, ya sea en Colombia o en el exterior, y sin importar el origen de los recursos, pues la norma no hace ninguna distinción), sumadas con sus in- $ 111.507.000 (3.500 UVT x $ 31.859) versiones financieras (por ejemplo: constitución de CDT, adquisición de bonos, etc., tanto en Colombia como en el exterior), no debieron exceder la cifra de… 8. Durante el 2018, sus consignaciones bancarias (en todo el sistema bancario, ya sea en Colombia o en el exterior, y sin importar el origen de los recursos), sumadas $ 116.046.000 (3.500 UVT x $ 33.156) con sus inversiones financieras (por ejemplo: constitución de CDT, adquisición de bonos, etc., ya sea en Colombia o en el exterior), no pueden exceder la cifra de…

1.2 PERSONAS NATURALES OBLIGADAS A DECLARAR RENTA En relación con las sumas establecidas para que las personas naturales no queden obligadas a presentar declaración de renta y complementario, la Ley de reforma tributaria estructural 1819 de 2016 disminuyó, a partir del año gravable 2017, los montos relativos al consumo mediante tarjeta de crédito, compras y consumos, así como el valor total acumulado de consignaciones bancarias, depósitos o inversiones financieras. En consecuencia, el número de obligados a declarar por el año gravable 2017 será mayor al del período pasado. 14

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CAPÍTULO I - GENERALIDADES

1.2.1 Cambios en los requisitos Teniendo en cuenta que el artículo 19 de la Ley 1819 de diciembre 29 de 2016 modificó el artículo 594-3 del ET, el cual hace referencia a algunos de los requisitos a considerar para no estar obligado a declarar renta, en la siguiente tabla se detallan tanto las condiciones fijadas antes de la reforma tributaria de 2016, como aquellas establecidas tras su aprobación: Requisitos para no declarar renta (antes y después de la reforma 2016)

Requisito

Montos aplicables antes de ser aprobada la reforma tributaria estructural

Montos aplicables a partir del año gravable 2017, según la Ley 1819 de 2016

Los consumos mediante tarjeta de No debían exceder las 2.800 UVT, es Consumos mediante tarjeta de crécrédito no podrán exceder las 1.400 decir, $ 83.308.000 por el año gravable dito durante el año gravable. UVT*, es decir, $ 44.603.000 duran2016. te el año gravable 2017.

Las compras y consumos no podían superar las 2.800 UVT, es decir, $ 83.308.000 por el año gravable 2016.

A partir del año gravable 2017 no deben exceder las 1.400 UVT, equivalentes a $ 44.603.000.

Valor total acumulado de consigNo debieron exceder las 4.500 UVT naciones bancarias, depósitos o in(equivalentes a $ 133.889.000 por el versiones financieras durante el año año gravable 2016). gravable.

Desde el año gravable 2017, el monto por este concepto debe ser inferior a 1.400 UVT (equivalente a $ 44.603.000 por el año gravable 2017).

Compras y consumos durante el año gravable.

*Mediante la Resolución 000071 de noviembre 21 de 2016, la Dian fijó el valor de la UVT en $31.859 para el año gravable 2017.

Debe recordarse que los montos relacionados con los ingresos brutos totales y el patrimonio bruto, estipulados en el artículo 592 del ET, no sufrieron modificación: los primeros deben ser inferiores a 1.400 UVT (equivalentes a $44.603.000 por el año gravable 2017), y los segundos a 4.500 UVT en el último día del año o período gravable (equivalentes a $143.366.000 por el año gravable 2017). Por lo tanto, para determinar si una persona natural se encuentra o no obligada a presentar la declaración del impuesto sobre la renta y complementario, es necesario analizar, según las disposiciones normativas contenidas en los artículos 591 a 594-3 del ET, los siguientes criterios: a. b. c. d. e. f.

La responsabilidad al respecto del impuesto sobre las ventas. El nivel de ingresos. El nivel de patrimonio. El nivel de consumos a través de tarjeta de crédito. Los montos por compras y consumos. Los montos relativos a consignaciones bancarias, depósitos o inversiones financieras. Actualícese

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LIBRO BLANCO. DECLARACIÓN DE RENTA PERSONAS NATURALES AÑO GRAVABLE 2017 - NUEVO SISTEMA DE CEDULACIÓN

1.3 DECLARACIÓN VOLUNTARIA A través del artículo 1 de la Ley 1607 de 2012 se modificó el artículo 6 del ET para establecer lo siguiente: “Declaración voluntaria del impuesto sobre la renta. El impuesto sobre la renta y complementarios, a cargo de los contribuyentes no obligados a declarar, es el que resulte de sumar las retenciones en la fuente por todo concepto que deban aplicarse a los pagos o abonos en cuenta, según el caso, realizados al contribuyente durante el respectivo año o período gravable. Parágrafo. Las personas naturales residentes en el país a quienes les hayan practicado retenciones en la fuente y que no estén obligadas a presentar declaración del impuesto sobre la renta y complementarios, podrán presentarla […]”

Según la norma citada, las personas naturales no obligadas a declarar, que quieran presentar voluntariamente la declaración del impuesto de renta, podrán hacerlo cumpliendo los plazos señalados por el gobierno nacional para quienes están obligados, de lo contrario se expondrán a sanciones por parte de la Dian. Es necesario tener en cuenta que la retención en la fuente es uno de los principales medios a través de los cuales las personas naturales y sucesiones ilíquidas responden por los impuestos de renta o de ganancias ocasionales, pues es un mecanismo de recaudo anticipado del impuesto (por disposición legal, dichas retenciones constituyen el impuesto de renta de las personas naturales no obligadas a declarar). Sin embargo, con la modificación al artículo 6 del ET, efectuada mediante el artículo 1 de la Ley 1607 de 2012, se abrió la posibilidad a las personas naturales (sin incluir a las sucesiones ilíquidas) consideradas residentes ante el gobierno colombiano durante el respectivo período gravable, que no estén obligadas a declarar renta, de presentar dicha declaración, informando en la misma las retenciones que se le hayan practicado durante el año y, en consecuencia, pedir legalmente la devolución o compensación de tales saldos a favor. De esta forma se buscó equidad tributaria, pues si a lo largo del año la persona natural es sometida a retenciones y al final del mismo no cumple las condiciones para estar obligada a presentar la declaración de renta, aun así, tendrá la posibilidad de recuperar esas retenciones. Puede decirse entonces que una de las ventajas de presentar la declaración de renta de forma voluntaria es que la persona podrá solicitar en devolución o en compensación el saldo a favor que liquide en esta. Por otra parte, a pesar de que esta disposición normativa se introdujo mediante el artículo 1 de la Ley 1607 de 2012, dicha posibilidad, según el Concepto Dian 003869 de enero 23 de 2013, aplica para las declaraciones del año gravable 2013 y siguientes. Sumado a lo anterior, debe recordarse que, conforme al artículo 594 del ET, a las personas naturales no obligadas a presentar la declaración del impuesto sobre la renta no se les puede exigir dicho documento debido a que, en este tipo de situación, el certificado de ingresos y retenciones (formulario 220) reemplaza la declaración; así mismo, según lo dispuesto en el artículo 632 del ET, dicho certificado debe ser conservado como mínimo cinco años, los cuales se cuentan a partir del 1 de enero del año siguiente al de su elaboración, expedición o recibo. 16

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CAPÍTULO I - GENERALIDADES

1.3.1 Presentación voluntaria por haber pagado anticipo En el caso de que una persona natural haya cumplido su deber de presentar la declaración de renta por llenar alguno de los requisitos estipulados en el Estatuto Tributario, y en determinado período gravable deja de cumplir tales condiciones, en ese momento y por ese período, no estaría obligada a presentar la declaración (hasta tanto sus condiciones no den lugar nuevamente a dicha obligación). Lo anterior demuestra que para determinar si una persona debe declarar o no, es necesario analizar cada período gravable de forma independiente. En resumen, si un contribuyente presentó su declaración de renta por el año gravable 2016 porque cumplía algunos de los requisitos para tal fin, pero por el período gravable 2017 no cumple ninguno de ellos, no se encuentra obligado a declarar aunque haya tenido dicha obligación en períodos anteriores. No obstante, si en la declaración de 2016 liquidó algún anticipo por el año 2017, podría presentar la declaración de forma voluntaria para no perderlo, siempre y cuando cumpla lo dispuesto en el artículo 6 del ET que, como ya lo mencionamos, estipula que las declaraciones voluntarias solo podrán ser presentadas por las personas naturales residentes a las que durante el año gravable les hayan sido practicadas retenciones en la fuente. En caso de no cumplir las condiciones ya enunciadas, el contribuyente podría solicitar devolución de pago en exceso, pues en ningún caso se dará por perdido el anticipo al impuesto que debió liquidar y cancelar en la declaración del año 2016.

1.4 PLAZOS PARA PRESENTAR LA DECLARACIÓN La nueva versión del artículo 1.6.1.13.2.15 del DUT 1625 de 2016, dispuesto en el Decreto 1951 del 28 de noviembre de 2017, indica el plazo máximo para la presentación de la declaración de renta de las personas naturales el cual se extiende desde el 9 de agosto hasta el 19 de octubre de 2018, con la obligación de realizar el pago en una sola cuota. Para tal fin se tienen en cuenta los últimos dígitos del NIT, omitiendo el dígito de verificación. Plazos para presentar declaración de renta Últimos dos dígitos del NIT

Plazo máximo

Últimos dos dígitos del NIT

Plazo máximo

99 y 00

9 de agosto

49 y 50

14 de septiembre

97 y 98

10 de agosto

47 y 48

17 de septiembre

95 y 96

13 de agosto

45 y 46

18 de septiembre

93 y 94

14 de agosto

43 y 44

19 de septiembre

91 y 92

15 de agosto

41 y 42

20 de septiembre

89 y 90

16 de agosto

39 y 40

21 de septiembre

87 y 88

17 de agosto

37 y 38

24 de septiembre

85 y 86

21 de agosto

35 y 36

25 de septiembre

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LIBRO BLANCO. DECLARACIÓN DE RENTA PERSONAS NATURALES AÑO GRAVABLE 2017 - NUEVO SISTEMA DE CEDULACIÓN

Últimos dos dígitos del NIT

Plazo máximo

Últimos dos dígitos del NIT

Plazo máximo

83 y 84

22 de agosto

33 y 34

26 de septiembre

81 y 82

23 de agosto

31 y 32

27 de septiembre

79 y 80

24 de agosto

29 y 30

28 de septiembre

77 y 78

27 de agosto

27 y 28

1 de octubre

75 y 76

28 de agosto

25 y 26

2 de octubre

73 y 74

29 de agosto

23 y 24

3 de octubre

71 y 72

30 de agosto

21 y 22

4 de octubre

69 y 70

31 de agosto

19 y 20

5 de octubre

67 y 68

3 de septiembre

17 y 18

8 de octubre

65 y 66

4 de septiembre

15 y 16

9 de octubre

63 y 64

5 de septiembre

13 y 14

10 de octubre

61 y 62

6 de septiembre

11 y 12

11 de octubre

59 y 60

7 de septiembre

09 y 10

12 de octubre

57 y 58

10 de septiembre

07 y 08

16 de octubre

55 y 56

11 de septiembre

05 y 06

17 de octubre

53 y 54

12 de septiembre

03 y 04

18 de octubre

51 y 52

13 de septiembre

01 y 02

19 de octubre

1.4.1 Personas naturales residentes en el exterior Las personas naturales residentes en el exterior obligadas a presentar la declaración del impuesto sobre la renta y complementario, deberán declarar y pagar el impuesto de forma electrónica o hacerlo en los bancos y demás entidades autorizadas en el territorio colombiano, dentro de los plazos antes mencionados.

1.4.2 Consecuencias de no presentar la declaración si está obligado a hacerlo Aun cuando, según la normativa, la Dian tiene cinco años contados a partir del vencimiento del plazo determinado por el Gobierno para exigir que el contribuyente presente su declaración tributaria, lo recomendable es que este cumpla la obligación antes de que le sea solicitada mediante un emplazamiento. Si el contribuyente actúa antes de dicha solicitud, debe liquidar la sanción por extemporaneidad contemplada en el artículo 641 del ET (al cual se le adicionaron tres parágrafos a través del artículo 283 de la Ley 1819 de 2016); de lo contrario, la sanción podría duplicarse, tal como lo estipula el artículo 642 del ET. Es necesario tener presente que con la modificación efectuada al artículo 640 del ET por intermedio del artículo 282 de la reforma tributaria, se contempló la reducción de hasta un 50% o 75% del valor de las sanciones, siempre y cuando se cumpla una serie de condiciones especiales fijadas en el mismo artículo. 18

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CAPÍTULO I - GENERALIDADES

1.4.3 ¿Cuándo se entiende como no presentada una declaración tributaria? El artículo 580 del ET señala que la declaración tributaria se entenderá como no presentada de ocurrir alguna de las situaciones que se enuncian a continuación: a. b. c. d.

La declaración tributaria no se presenta en los lugares estipulados. En la declaración no se encuentra registrada la identificación del declarante. La identificación del declarante está errada en la declaración. La declaración no contiene los datos suficientes para que la Dian identifique las bases gravables. e. No se incluyó la firma de quien debe cumplir con la obligación de declarar o no fue firmada por el contador público o revisor fiscal cuando existía dicha obligación.

1.4.4 Obligados a firma de contador en la declaración de renta Están obligados a firma de contador en la declaración de renta los contribuyentes obligados a llevar contabilidad, con patrimonio o ingresos brutos en el último día del año o período gravable superiores a 100.000 UVT, según artículo 596 numeral 6 del ET.

1.5 RESIDENCIA PARA EFECTOS FISCALES La normatividad colombiana establece que las personas naturales nacionales o extranjeras, consideradas como residentes para efectos fiscales, tienen la obligación de declarar al gobierno colombiano todo el patrimonio que posean al cierre del año, e igualmente todas las rentas que hayan obtenido durante el período fiscal, tanto en Colombia como en el exterior. Las personas que no califiquen como residentes deben reportar al gobierno colombiano únicamente el patrimonio que posean en el país y las rentas obtenidas dentro del territorio nacional. Ingresos y patrimonio que deben incluir en sus declaraciones de renta las personas naturales residentes y no residentes en Colombia PERSONAS NATURALES Y SUCESIONES ILÍQUIDAS

NACIONALES

Residentes

EXTRANJERAS

No residentes

Residentes

No residentes

Conceptos que deben incluir en la declaración de renta

Ingresos de fuente nacional y fuente extranjera Patrimonio poseído en el país y en el exterior

Ingresos de fuente nacional Patrimonio poseído en el país

Ingresos de fuente nacional y fuente extranjera Patrimonio poseído en el país y en el exterior

Ingresos de fuente nacional Patrimonio poseído en el país

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19

LIBRO BLANCO. DECLARACIÓN DE RENTA PERSONAS NATURALES AÑO GRAVABLE 2017 - NUEVO SISTEMA DE CEDULACIÓN

1.5.1 Condiciones para ser residente fiscal El artículo 10 del ET, señala las condiciones que se tienen en cuenta para considerar la residencia fiscal de una persona natural; entre dichas condiciones se encuentran: a. Que la persona permanezca en el territorio nacional, de manera continua o discontinua, por más de 183 días calendario, incluyendo los días de entrada y salida del país, durante un período cualquiera de 365 días calendario consecutivos. b. Que la persona esté vinculada al Estado colombiano y preste los servicios en el exterior, pero que, en virtud de la Convención de Viena sobre relaciones diplomáticas y consulares, sea exenta de tributar en el país en el que se encuentra en misión respecto de todas o parte de sus rentas y ganancias ocasionales durante el correspondiente año o período gravable. c. Ser nacional y que durante el respectivo año o período gravable cumpla alguno de los siguientes criterios: i.

Que su cónyuge o compañero permanente, no separado legalmente, o los hijos dependientes menores de edad tengan residencia fiscal en el país.

ii. Que el 50% o más de sus ingresos sean de fuente nacional. iii. Que el 50% o más de sus bienes sean administrados en el país. iv. Que el 50% o más de sus activos se entiendan poseídos en el país. v. No acreditar su condición de residente en el exterior para efectos tributarios. vi. Tener residencia fiscal en una jurisdicción calificada por el gobierno nacional como paraíso fiscal. Se debe tener presente que desde del año gravable 2015, si a una persona natural de nacionalidad colombiana le aplica alguno de los literales “i” hasta “vi” indicados en el numeral 3 del artículo 10 del ET, y en consecuencia la consideran residente, podrá dejar de serlo si al mismo tiempo el 50% o más de sus ingresos anuales, o de sus activos, tienen fuente en la jurisdicción en la cual posee su domicilio. Adicionalmente, el artículo 30 de la Ley 1739 de 2014 modificó el artículo 261 del ET, ratificando que el extranjero que se convierta en residente debe declararle al gobierno colombiano sus bienes poseídos en el exterior justamente desde el primer año fiscal en que se convierta en residente. Por otro lado, es importante advertir que mediante el Decreto 1966 de octubre 7 de 2014 (modificado con el Decreto 2095 de octubre 21 de 2014), se definieron los 37 países o territorios que durante todo el año 2015 serían catalogados como paraísos fiscales ante el gobierno colombiano; ese mismo listado aplica para el año gravable 2017, pues el gobierno no emitió ningún decreto que lo actualizara.

20

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CAPÍTULO I - GENERALIDADES

Ha permanecido en Colombia 183 días de manera continua o discontinua en un rango de 365 días calendario consecutivos NO

SÍ

Es funcionario del servicio exterior del Estado colombiano exento de tributación en el país donde labora

NO

SÍ

Personas naturales nacionales que:

NO

SÍ

Su cónyuge o compañero permanente, o los hijos dependientes menores de edad, tienen residencia fiscal en Colombia NO

SÍ

El 50% o más de sus ingresos son de fuente nacional

NO No residente

SÍ

El 50% o más de sus bienes son administrados en el país

NO

Residente

SÍ

El 50% o más de sus activos se entienden poseídos en el país

NO

SÍ

Tienen residencia fiscal en una jurisdicción calificada por el gobierno nacional como paraíso fiscal NO

SÍ

Acreditan su condición de residente en el exterior para efectos tributarios

SÍ

NO

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21

LIBRO BLANCO. DECLARACIÓN DE RENTA PERSONAS NATURALES AÑO GRAVABLE 2017 - NUEVO SISTEMA DE CEDULACIÓN

1.5.2 Preguntas básicas para determinar la residencia fiscal de una persona natural Para contrastar mejor lo que implican las normas sobre la residencia fiscal, se elabora la siguiente tabla con cuatro preguntas básicas que deben resolverse tanto para el caso de las personas naturales y sucesiones ilíquidas de nacionalidad colombiana, como para las de nacionalidad extranjera. Con dichas respuestas se puede efectuar un análisis de lo que implica el factor residencia en cuanto a los tipos de patrimonio y rentas que tendrían que denunciar ante el gobierno colombiano. Cuestionario para determinar residencia fiscal Personas naturales y/o sucesiones ilíquidas de nacionalidad colombiana

Personas naturales y/o sucesiones ilíquidas de nacionalidad extranjera

¿Cuándo se considera residente?

Cuando le aplique cualquiera de los numerales 1, 2 o 3 del artículo 10 del ET (por permanencia en suelo colombiano por más de 183 días continuos o discontinuos dentro de un lapso de 365 días; o por ser empleado del Estado colombiano trabajando en cargos consulares en países donde tiene exoneraciones del Convenio de Viena; o por la aplicación de cualquiera de los literales del numeral 3 del artículo 10 del ET y sin que le apliquen al mismo tiempo las disposiciones del parágrafo 2 del artículo 10 del ET).

Cuando le aplique el numeral 1 del artículo 10 del ET (permanencia por más de 183 días, continuos o discontinuos, dentro de un lapso de 365 días).

¿Cuándo se considera no residente?

Cuando no tenga las características men- Aplican las mismas condiciones de las cionadas para ser residente. personas naturales colombianas.

¿Qué debe declarar ante el gobierno colombiano cuando sea considerado residente?

Sus patrimonios poseídos dentro y fuera de Colombia. También sus rentas obtenidas tanto al interior del país como en el exterior (para saber cuándo una renta se considera o no de fuente nacional puede remitirse a los artículos 24 y 25 del ET; y para saber cuándo un patrimonio se entiende poseído en Colombia y cuándo en el exterior es preciso atender lo dispuesto en los artículos 265 y 266 del ET).

¿Qué debe declarar ante el gobierno colombiano cuando sea considerado no residente?

Solo su patrimonio poseído dentro de Aplica lo mismo que con las personas naColombia y las rentas obtenidas dentro turales colombianas. de Colombia.

Pregunta

Están sujetos a las mismas condiciones de las personas naturales colombianas; incluso, desde el primer año en que se convierten en residentes, declaran al gobierno colombiano el patrimonio poseído en el exterior y las rentas obtenidas en el exterior (ver artículos 9 y 261 del ET).

Cabe señalar que cuando se paguen impuestos de renta en otros países, sobre rentas que producirían impuestos en Colombia, esos impuestos pagados en el exterior se restarán a manera de descuento tributario. El monto del descuento no puede exceder del valor por impuesto de renta o de ganancia ocasional que esas rentas obtenidas en el exterior producirían en el formulario colombiano calculado con las tarifas colombianas. Además, el impuesto neto obtenido después de restar cualquier descuento debe respetar los límites del artículo 259 del 22

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CAPÍTULO I - GENERALIDADES

ET, es decir, no puede ser inferior al resultado de tomar la renta presuntiva como si fuese la base gravable final del impuesto, definirle el impuesto con las tablas que apliquen en cada formulario y practicarle el 75%. Para el caso de las personas naturales colombianas o extranjeras que se encuentren obligadas a tributar en Colombia y al mismo tiempo en otros países, es importante recordar que la Dian podrá expedirles un “Certificado de acreditación de residencia fiscal y de situación tributaria en Colombia”, a través del cual no solo certificará que fueron residentes en Colombia por un determinado año fiscal, sino también la naturaleza y cuantía de las rentas e impuestos pagados o retenidos en Colombia. Así mismo, es importante destacar que Colombia tiene suscritos y vigentes varios Convenios para evitar la doble tributación internacional –CDI– con otros países, y que, de acuerdo con estos CDI, si el residente de un país percibe ingresos en otra nación (sin tener establecimientos permanentes dentro de ese otro país; ver los artículos 20-1 y 20-2 del ET reglamentados con el Decreto 3026 de diciembre 27 de 2013), esas rentas solo deben tributar en el país donde la persona resida. Por ello, si les corresponde declarar ante ese otro país, las rentas conseguidas allá no producen impuesto ante ese otro país (las declararán como rentas exentas), excepto para los tipos de ingresos expresamente mencionados dentro de las leyes de los convenios para los cuales se hayan fijado tarifas reducidas.

1.5.3 Bienes que se entienden como poseídos en el país El artículo 265 del ET estipula que se consideran bienes poseídos en Colombia los siguientes: a. Los derechos sobre bienes corporales e incorporales ubicados en Colombia o que se exploten al interior del país. b. Las acciones y derechos sobre entidades nacionales. c. Las acciones y derechos que residentes colombianos tengan sobre entidades que, a su vez, posean negocios o inversiones en territorio nacional. d. Los derechos de crédito, siempre y cuando el deudor sea residente o tenga domicilio en Colombia. e. Los fondos del exterior vinculados al giro ordinario de los negocios del contribuyente en Colombia, además de los activos en tránsito.

1.5.4 Bienes que no se entienden como poseídos en el país El artículo 266 del ET señala cada uno de los bienes que no se entienden como poseídos en el país y que, por tanto, solo deben ser incluidos en la declaración de renta de los contribuyentes que se consideran residentes. Dichos bienes son: a. Los créditos a corto plazo, siempre y cuando estos se hayan originado con motivo de la importación de mercancías, sobregiros o descubiertos bancarios. b. Los créditos cuyo propósito sea la financiación o prefinanciación de exportaciones. c. Los créditos que obtengan del exterior ciertas entidades (corporaciones y cooperativas financieras, Bancóldex, Finagro, Findeter y los bancos). Actualícese

23

LIBRO BLANCO. DECLARACIÓN DE RENTA PERSONAS NATURALES AÑO GRAVABLE 2017 - NUEVO SISTEMA DE CEDULACIÓN

d. Los créditos que se utilicen para operaciones de comercio exterior, si se hacen por intermedio de corporaciones financieras y bancos. e. Los títulos, bonos u otros títulos de deuda que hayan sido emitidos por un emisor colombiano y que sean transados en el exterior. f.

Los créditos transitorios originados en la importación de mercancías o en sobregiros o descubiertos bancarios.

1.5.5 Ingresos considerados de fuente nacional a. La explotación de bienes materiales e inmateriales dentro del país, de manera permanente o transitoria, con o sin establecimiento propio. b. La prestación de servicios dentro del territorio nacional, de manera permanente o transitoria, con o sin establecimiento propio. c. La enajenación de bienes materiales e inmateriales, a cualquier título, y que dichos bienes se encuentren dentro del país al momento de su enajenación. 1.5.5.1 Otros ingresos de fuente nacional Adicionalmente, en el artículo 24 del ET se enuncian los siguientes ingresos a fin de que sean incluidos entre los ingresos de fuente nacional: a. Rentas de capital. b. Utilidades provenientes de bienes inmuebles ubicados en el país. c. Los provenientes de bienes muebles que se exploten en el país. d. Intereses producidos por créditos poseídos en el país o vinculados económicamente a él, sin incluir los intereses provenientes de créditos transitorios. e. Rentas de trabajo, o las resultantes de la prestación de servicios por personas jurídicas, cuando el trabajo o la actividad se desarrolle dentro del país. f.

Compensaciones por servicios personales pagados por el Estado colombiano.

g. Beneficios o regalías de cualquier naturaleza, provenientes de la explotación de toda especie de propiedad industrial, del know how, o de la prestación de servicios de asistencia técnica; así como también, los procedentes de la propiedad literaria, artística y científica. h. Prestación de servicios técnicos. i.

Dividendos o participaciones provenientes de sociedades colombianas domiciliadas en el país. De igual manera, los dividendos o participaciones de colombianos residentes, los cuales provengan de sociedades o entidades extranjeras que, directamente o por conducto de otras, tengan negocios o inversiones en Colombia.

j.

Los ingresos originados en el contrato de renta vitalicia.

k. Las utilidades provenientes de explotación de fincas, minas, depósitos naturales y bosques ubicados dentro del territorio nacional; además de las provenientes de la fabricación o transformación industrial de mercancías o materias primas dentro del país. 24

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CAPÍTULO I - GENERALIDADES

l.

Las rentas obtenidas en el ejercicio de actividades comerciales dentro del país.

m. Para el contratista, el valor total del respectivo contrato, en el caso de los denominados contratos “llave en mano” y demás contratos de confección de obra material. n. Las primas de reaseguros cedidas por parte de entidades aseguradoras colombianas a entidades del exterior.

1.5.6 Ingresos no considerados de fuente nacional En el artículo 25 del ET se enuncian algunos ingresos que no deben ser considerados como ingresos de fuente nacional, a saber: a. Créditos obtenidos en el exterior como los siguientes: i.

Créditos a corto plazo originados en la importación de mercancías y en sobregiros o descubiertos bancarios.

ii. Créditos destinados a la financiación o prefinanciación de exportaciones. iii. Créditos obtenidos en el exterior por parte de las corporaciones financieras, cooperativas financieras, compañías de financiamiento comercial, Bancoldex, Finagro y Findeter, y los bancos. iv. Créditos para operaciones de comercio exterior, siempre y cuando sean realizados por intermedio de las corporaciones y cooperativas financieras, compañías de financiamiento, Bancoldex y los bancos. b. Ingresos derivados de los servicios técnicos de reparación y mantenimiento de equipos que sean prestados en el exterior. c. Ingresos derivados de los servicios de entrenamiento de personal que sean prestados en el exterior a entidades del sector público. d. Ingresos obtenidos de la enajenación de mercancías extranjeras pertenecientes a sociedades extranjeras o a personas sin residencia en el país. Dicha mercancía debió haber sido introducida desde el exterior a centros de distribución de logística internacional, ubicados en puertos marítimos habilitados por la Dian. Así mismo, si estas sociedades o personas tienen algún tipo de vinculación económica en el país, es necesario que los vinculados económicos o partes relacionadas en el país no obtengan beneficio alguno asociado a la enajenación de las mercancías. e. Los ingresos provenientes del transporte aéreo o marítimo internacional.

1.6 FORMULARIO PARA PRESENTAR LA DECLARACIÓN DE RENTA Existen dos formularios para cumplir la obligación: el 110 y el 210. El criterio principal para determinar en cuál formulario debe declarar una persona natural, es la residencia fiscal, pues el nuevo formulario 210 será usado por todas las personas naturales sin importar que tengan o no obligación de llevar contabilidad. Actualícese

25

LIBRO BLANCO. DECLARACIÓN DE RENTA PERSONAS NATURALES AÑO GRAVABLE 2017 - NUEVO SISTEMA DE CEDULACIÓN

1.6.1 Personas naturales que deben utilizar el formulario 110 Mediante la Resolución 000013 de 2018, se prescribió el formulario 110 para el año gravable 2017, que solo será usado por las personas jurídicas (nacionales o extranjeras) y por personas naturales y/o sucesiones ilíquidas no residentes. La razón por la que las personas naturales no residentes declararán en el formulario 110 es que estas no se encuentran obligadas a aplicar el sistema de renta cedular que introdujo la reforma tributaria entre los artículos 329 a 343 del ET (modificados por el artículo 1 de la Ley 1819 de 2016). Según el artículo 329 del estatuto en mención, quienes deben determinar el impuesto sobre la renta a través de cédulas son las personas naturales residentes (aunque el citado artículo no hizo referencia a la obligatoriedad de las sucesiones ilíquidas de aplicar el sistema de cedulación, tal situación fue confirmada en el numeral 1 del artículo 1.2.1.20.1 del DUT 1625 de 2016 para las que sean residentes). Hasta el año gravable 2016, las personas naturales que debían presentar su declaración de renta en el formulario 110 eran aquellas que estuvieran obligadas a llevar contabilidad. A partir del período 2017, incluso estas, siempre y cuando sean residentes, deberán declarar en el formulario 210, pues se encuentran obligadas a calcular su impuesto mediante el sistema cedular y el formulario 110 no está estructurado de ese modo, como si lo está el 210.

26

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CAPÍTULO I - GENERALIDADES

1. Año

UNIDAD ADMINISTRATIVA ESPECIAL DIRECCÓN DE IMPUESTOS Y ADUANAS NACIONALES UNIDAD ADMINISTRATIVA ESPECIAL DIRECCÓN DE IMPUESTOS Y ADUANAS NACIONALES UNIDAD ADMINIS

Declaración de Renta y Complementario o de Ingresos y Patrimonio para Personas Jurídicas y Asimiladas y Personas Naturales y Asimiladas no Residentes y Sucesiones Ilíquidas de Causantes no Residentes 2 0 1 7

Colombia un compromiso que no podemos evadir Lea cuidadosamente las instrucciones Datos del declarante

5. Número de Identificación Tributaria (NIT)

6. DV. 7. Primer apellido

Si es una corrección indique:

24. Actividad económica

25. Cód.

10. Otros nombres

26. No. Formulario anterior 29. Vinculado al pago de obras por impuestos (Marque “X”)

31. Aportes al sistema de seguridad social

36

Activos intangibles

37

Activos biológicos

38

Propiedades, planta y equipo, propiedades de inversión y ANCMV Otros activos

39

Total patrimonio bruto (sume 33 a 40)

41

Pasivos

(Continuación) Renta Rentas líquidas gravables

Inventarios

32. Aportes al SENA, ICBF, cajas de compensación Rentas gravables

70

Distintas a dividendos gravados al 5%, 35% y 33% 71 (A la mayor entre 67 y 68 reste 69 y sume 70) Dividendos gravados a la tarifa del 5%

72

Dividendos gravados a la tarifa del 35%

73

Dividendos gravados a la tarifa del 33%

74

Ingresos por ganancias ocasionales

75

Costos por ganancias ocasionales

76

Ganancias ocasionales no gravadas y exentas

77

Ganancias ocasionales gravables (75 - 76 - 77)

78

42

Impuesto sobre la renta líquida gravable

79

Total patrimonio líquido (41 - 42)

43

Descuentos tributarios

80

Ingresos brutos de actividades ordinarias

44

Impuesto neto de renta (79 - 80)

81

Ingresos financieros

45

Sobretasa

Dividendos y/o participaciones recibidos o capitalizados por sociedades extranjeras (año 2016 y anteriores) o nacionales cualquier año

82

46

Impuesto de ganancias ocasionales 83 Descuento por impuestos pagados en el exterior 84 por ganancias ocasionales Impuesto dividendos gravados a la tarifa del 5% 85

Otros ingresos

49

Impuesto dividendos gravados a la tarifa del 35% 86

Total ingresos brutos (sume 44 a 49)

50

Impuesto dividendos gravados a la tarifa del 33% Total impuesto a cargo (81 + 82 + 83 + 85 + 86 +87 - 84) Valor inversion obras por impuestos hasta del 50% del valor de la casilla 88 (Modalidad de pago 1) Descuento efectivo inversión obras por impuestos (Modalidad de pago 2) Anticipo renta liquidado año gravable anterior

87

Anticipo sobretasa liquidado año gravable anterior

92

Ganancias ocasionales

Patrimonio Ingresos

9. Primer nombre

28. Renuncio a pertenecer al régimen tributario especial (Marque “X”)

30. Total costos y gastos de nómina

Efectivo y equivalentes al efectivo 33 Inversiones e instrumentos financieros 34 derivados Cuentas, documentos y arrendamientos financieros 35 por cobrar

40

Dividendos y/o participaciones recibidos por declarantes diferentes a sociedades nacionales, años 2017 y siguientes 47 Dividendos y/o participaciones recibidos por Personas 48 Naturales sin residencia fiscal (año 2016 y anteriores)

55

88 89 90 91

Saldo a favor año gravable anterior sin solicitud 93 de devolución y/o compensación Saldo a favor renta CREE año gravable anterior 94 sin solicitud de devolución y/o compensación

Gastos de administración

56

Gastos de distribución y ventas

57

Gastos financieros

58

Otros gastos y deducciones Total costos y gastos deducibles (sume 55 a 59)

59 60

Retenciones

Costos

Liquidación privada

Devoluciones, rebajas y descuentos en ventas 51 Ingresos no constitutivos de renta 52 ni ganancia ocasional Ingresos no constitutivos de renta de dividendos y/o participaciones Personas Naturales sin residencia fiscal (año 2016 y anteriores) 53 Total ingresos netos (50 - 51 - 52 - 53) 54

Inversiones efectuadas en el año

61

Anticipo renta para el año gravable siguiente

Inversiones liquidadas de periodos gravables anteriores Renta Pasiva - ECE sin residencia fiscal en Colombia Renta líquida ordinaria del ejercicio sin casilla 47 y 48 (54 + 62 + 63 - 47 - 48 - 60 - 61) Pérdida líquida del ejercicio sin casilla 47 y 48 (47 + 48 + 60 + 61 - 54 - 62 - 63)

62

Anticipo sobretasa para el año gravable siguiente

63

Saldo a pagar por impuesto (88 + 98 + 99 - 89 - 90 - 91 - 92 - 93 - 94 - 97)

100

64

101

Compensaciones

66

Renta líquida sin casilla 47 y 48 (64 - 66)

67

Renta presuntiva

68

Sanciones Total saldo a pagar (88 + 98 + 99 + 101 - 89 - 90 - 91 - 92 - 93 - 94 - 97) Total saldo a favor (89 + 90 + 91 + 92 + 93 + 94 + 97 - 88 - 98 - 99 - 101) Valor impuesto exigible por obras por impuestos modalidad de pago 1 Valor total proyecto obras por impuestos modalidad de pago 2

Renta exenta

69

65

981. Cód. Representación Firma del declarante o de quien lo representa

982. Código Contador o Revisor Fiscal Firma Contador o Revisor Fiscal. 994. Con salvedades

983. No. Tarjeta profesional

Autorretenciones

95

Otras retenciones

96

Total retenciones año gravable a declarar (95 + 96)

106. No. Identificación signatario UNIDAD ADMINISTRATIVA ESPECIAL DIRECCÓN DE IMPUESTOS Y ADUANAS NACIONALES UNIDAD ADMINISTRATIVA ESPECIAL DIRECCIÓN DE IMPUESTOS Y ADUANAS NACIO

Costos y deducciones

8. Segundo apellido

12. Cód. Dirección Seccional

27. Fracción año gravable 2018 (Marque “X”)

ESAL (R.T.E)

4. Número de formulario

11. Razón social

Datos informativos

Renta

110

Privada

97 98 99

102 103 104 105 107. DV

997. Espacio exclusivo para el sello de la entidad recaudadora

980. Pago total $

996. Espacio para el número interno de la DIAN / Adhesivo

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27

LIBRO BLANCO. DECLARACIÓN DE RENTA PERSONAS NATURALES AÑO GRAVABLE 2017 - NUEVO SISTEMA DE CEDULACIÓN

1.6.2 Personas naturales que deben utilizar el formulario 210 La Dirección de Impuestos expidió la Resolución 000032 de mayo 23 de 2018, para prescribir de esa forma el formulario final 210, que consta de 104 renglones y que se utilizará para presentar las declaraciones de renta ceduladas de las personas naturales y/o sucesiones ilíquidas residentes (obligadas y no obligadas a llevar contabilidad), por el año gravable 2017 y/o por la fracción de año gravable 2018. Es conveniente destacar que el formulario 210, cuando sea utilizado por una persona natural o sucesión ilíquida que califique como residente fiscal, y que también esté obligada a llevar contabilidad, tendrá entonces que incluir la firma del contador en la casilla 982 si su patrimonio bruto o sus ingresos brutos al cierre del mismo año fiscal superan los 100.000 UVT (ver artículo 596 del ET. En años anteriores no se incluía dicha casilla, ya que se suponía que el 210 era solo para los no obligados a llevar contabilidad, aunque era claro que entre los años 2013 y 2016 este formulario también podía ser usado por empleados que, al mismo tiempo, tuviesen negocios mercantiles que los obligaran a llevar contabilidad, y con lo cual, incluso, se podían acoger a los beneficios de la Ley 1429 de 2010; razón por la cual el formulario 210 de esos años también debería haber incluido la casilla para la firma del contador).

28

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CAPÍTULO I - GENERALIDADES

1. Año

UNIDAD ADMINISTRATIVA ESPECIAL DIRECCION DE IMPUESTOS Y ADUANAS NACIONALES UNIDAD ADMINISTRATIVA ESPECIAL DIRECCION DE IMPUESTOS Y ADUANAS NACIONALES UNIDAD ADMDIR

Declaración de Renta y Complementario Personas Naturales y Asimiladas de Residentes y Sucesiones Ilíquidas de Causantes Residentes 2 0 1 7

Colombia un compromiso que no podemos evadir

29

Deudas

30

Total patrimonio líquido (29 - 30)

31

Ingresos brutos por rentas de trabajo (art 103 E.T.) 32 Ingresos no constitutivos de renta

33

Renta líquida (32 - 33)

34

Rentas exentas de trabajo y deducciones imputables Rentas exentas de trabajo y deducciones imputables (limitadas)

35

Renta líquida cedular de trabajo (34 - 36)

37

Ingresos brutos por rentas de pensiones del país y del exterior Ingresos no constitutivos de renta

38

Renta líquida (38 - 39)

40

Rentas exentas de pensiones

41

Renta líquida cedular de pensiones (40 - 41)

42

Ingresos brutos rentas de capital

43

Ingresos no constitutivos de renta

44

8. Segundo apellido

9. Primer nombre

10. Otros nombres

Ingresos no constitutivos de renta

68

Renta líquida ordinaria año 2016 y anteriores (67 - 68) 1a. Subcédula año 2017 y siguientes numeral 3 art. 49 del E.T. 2a. Subcédula año 2017 y siguientes parágrafo 2 art. 49 del E.T. Renta líquida pasiva dividendos - ECE y/o recibidos del exterior Rentas exentas de la casilla 72

69

Rentas líquidas gravables de dividendos y participaciones (69 + 70 + 71 + 72 - 73) Total rentas líquidas cedulares (sume 37 + 42 + 53 + 66 + 74) Ingresos por ganancias ocasionales del país y del exterior

Renta

71 72 73 74 75 76 77

Costos por ganancias ocasionales

78

Ganancias ocasionales no gravadas y exentas

79

Ganancias ocasionales gravables (77 - 78 - 79)

80

Impuesto sobre las rentas líquidas cedulares

Ganancia ocasional

Renta presuntiva

70

De trabajo y de pensiones

81

De capital y no laborales

82

Costos y gastos procedentes

45

Renta líquida (43 - 44 - 45)

46

Rentas líquidas pasivas de capital - ECE

47

Rentas exentas y deducciones imputables a las rentas de capital Rentas exentas de capital y deducciones imputables (limitadas) Renta líquida ordinaria del ejercicio (43 + 47 - 44 - 45 - 49), si el resultado es negativo, escriba cero (0) Pérdida líquida del ejercicio (44 + 45 + 49 - 43 - 47), si el resultado es negativo, escriba cero (0) Compensación por pérdidas de ejercicios anteriores Renta líquida cedular de capital (50 - 52); si 50 es igual a cero (0), 53 es igual a cero (0)

48

Por dividendos y participaciones año 2016 – casilla 69 Por dividendos y participaciones año 2017 y siguientes, 1a, Subcédula Por dividendos y participaciones año 2017 y siguientes, 2a. Subcédula, y otros Total impuesto sobre las rentas líquidas cedulares (Sume 81 a 85)

49

Impuesto sobre la renta presuntiva

87

50

Total impuesto sobre la renta líquida

88

Ingresos brutos rentas no laborales

54

Devoluciones, rebajas y descuentos

55

Ingresos no constitutivos de renta

56

51 52 53

Costos y gastos procedentes

57

Renta líquida (54 - 55 - 56 - 57)

58

83 84 85 86

Impuestos pagados en el exterior

89

Donaciones

90

Otros

91

Total descuentos tributarios (sume 89 a 91) 92

Impuesto neto de renta (88 - 92)

93

Impuesto de ganancias ocasionales

94

Descuento por impuestos pagados en el exterior por ganancias ocasionales

95

Total impuesto a cargo (93 + 94 - 95)

96 97 98

59

Anticipo renta liquidado año gravable anterior

Rentas exentas y deducciones imputables a las rentas no laborales Rentas exentas no laborales y deducciones imputables (limitadas) Renta líquida ordinaria del ejercicio (54 + 59 - 55 - 56 - 57 - 61), si el resultado es negativo, escriba cero (0) Pérdida líquida del ejercicio (55 + 56 + 57 + 61 - 54 - 59), si el resultado es negativo, escriba cero (0)

60

Saldo a favor del año gravable anterior sin solicitud de devolución y/o compensación

61

Retenciones año gravable a declarar

99

62

Anticipo renta para el año gravable siguiente Saldo a pagar por impuesto (94 (96 + 98 100- 95 - 97- 96 - 98- 97) - 99)

100

Compensaciones

64 65

Sanciones Total saldo a pagar (96 + 100 + 102 - 97 - 98 - 99) Total saldo a favor

102

Rentas líquidas gravables no laborales

Rentas líquidas pasivas no laborales - ECE

63

Renta líquida cedular no laboral (62 - 64 + 65); 66 si 62 es igual a cero (0), 66 igual 65

(97 + 98 + 99 - 96 - 100 - 102)

981. Cód. Representación Firma del declarante o de quien lo representa

982. Cód. Contador Firma Contador

983. No. Tarjeta profesional

994. Con salvedades

AESPECIALDIRECCIONDEIMPUESTOSYADUANASNACIONALESUNIDADADMINISTRATIVAESPECIALDIRECCIONDEIMPUESTOSYADUANASNACIONALESUNIDADADMINISTRATIVAESPECIALDIRECCIONDEMPUESTOSYADUANACIO

105. No. Identificación signatario

12. Cód. Dirección Seccional

27. Fracción año 28. Si es beneficiario de un convenio gravable 2018 (Marque “X”) para evitar la doble tributación (Marque “X”) Dividendos y participaciones 2016 y anteriores, y otros 67

26. No. Formulario anterior

36

39

4. Número de formulario

Descuentos

Patrimonio

Rentas de trabajo Rentas de pensiones Rentas de capital

Patrimonio bruto

7. Primer apellido

Rentas por dividendos y participaciones

Si es una corrección indique: 25. Cód.

24. Actividad económica

Rentas no laborales

6. DV.

Liquidación privada

Datos del declarante

Lea cuidadosamente las instrucciones 5. Número de Identificación Tributaria (NIT)

210

Privada

107. No. Identificación 106. D.V. dependiente 997. Espacio exclusivo para el sello de la entidad recaudadora

101 103 104 108. Parentesco

980. Pago total $

996. Espacio para el número interno de la DIAN / Adhesivo

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LIBRO BLANCO. DECLARACIÓN DE RENTA PERSONAS NATURALES AÑO GRAVABLE 2017 - NUEVO SISTEMA DE CEDULACIÓN

1.7 SOPORTES PARA ELABORAR LA DECLARACIÓN DE RENTA Son varios los documentos que deben solicitar los contadores públicos cuando se dispongan a elaborar la declaración de renta de una persona natural. A continuación destacamos algunos de ellos:

1.7.1 Documentos indispensables a. Copia del certificado de inscripción en el registro único tributario –RUT–, debidamente actualizado. b. Declaración de renta de los dos últimos años gravables.

1.7.2 Documentos para determinar el patrimonio a. Certificados o extractos de los saldos de las cuentas de ahorro y corrientes emitidos por las entidades financieras. b. Certificados de las inversiones emitidos por las entidades donde se constituyó la inversión, por ejemplo: CDT, bonos, derechos fiduciarios, inversiones obligatorias, entre otras. c. Declaración o estado de cuenta del impuesto predial de los bienes inmuebles que posea. d. Escrituras de adquisición de los bienes inmuebles y/o certificados de instrumentos públicos. e. Factura de compra o documento, donde conste el valor de adquisición de los vehículos y estado de cuenta del impuesto de estos. f.

Relación de los muebles, enseres, maquinaria y equipo, por su valor de adquisición más adiciones y mejoras.

g. Certificado de avalúo técnico de los bienes incorporales, tales como good will, derechos de autor, propiedad industrial, literaria, artística, científica y otros. h. Letras, pagarés y demás documentos que respalden cuentas por cobrar y obligaciones o deudas, conforme a los requisitos de ley.

1.7.3 Documentos para determinar los ingresos a. Certificado de ingresos y retenciones laborales b. Certificado de indemnizaciones por accidentes de trabajo o enfermedad, maternidad, gastos de funeral del trabajador, seguro por muerte y compensaciones por muerte de miembros de las fuerzas militares y la Policía Nacional. c. Certificados por concepto de dividendos y participaciones recibidos durante el año. d. Certificados de indemnizaciones sustitutivas de la pensión o de devoluciones de saldos de ahorro pensional. 30

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CAPÍTULO I - GENERALIDADES

e. Certificados de ingresos por concepto de honorarios, comisiones y servicios. f.

Certificados de rendimientos financieros pagados durante el año, expedidos por las entidades correspondientes.

g. Certificado de dividendos y participaciones recibidos durante el año, expedidos por las sociedades de las cuales es socio o accionista. h. Certificados de ingresos recibidos durante el año por concepto de utilidades repartidas por sociedades liquidadas. i.

Certificados de pagos por concepto de alimentación, efectuados por el empleador.

j.

Certificados de pago de indemnizaciones por seguros de vida.

1.7.4 Documentos para determinar pagos que constituyen deducciones o descuentos tributarios a. Certificado de pagos de intereses por préstamos para adquisición de vivienda. b. Certificados por pagos de salud obligatoria y medicina prepagada. c. Certificados por inversiones en nuevas plantaciones de riego, pozos, silos, centros de reclusión; en mantenimiento y conservación de obras audiovisuales; en librerías, proyectos cinematográficos y otros. d. Certificados por donaciones a la nación, departamentos, municipios, distritos, territorios indígenas y otros. e. Relación de facturas de gastos, indicando el valor total. f.

Relación de pagos a empleados por concepto de sueldos, bonificaciones, vacaciones, cesantías y otros.

g. Certificados de pagos por concepto de aportes a las cajas de compensación, al Instituto Colombiano de Bienestar Familiar, a empresas promotoras de salud, administradoras de riesgos profesionales, fondos de pensiones y otros. h. Pagos por concepto de impuesto de industria y comercio, avisos y tableros y predial. i.

Certificados de las donaciones e inversiones que haya efectuado durante el año.

j.

Certificado de dependientes (cónyuges, hijos y padres que dependan económicamente del contribuyente).

k. Anexo del pago de la seguridad social de la persona del servicio doméstico. l.

Todos los documentos que respalden ingresos, costos, deducciones y patrimonio emitidos por las entidades o personas competentes.

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1.8 IMPACTO DE LAS NORMAS INTERNACIONALES EN LAS DECLARACIONES TRIBUTARIAS Las declaraciones de renta del año gravable 2017 que se presentan a lo largo del año en curso son las primeras que se realizan conforme a las novedades introducidas por la Ley de reforma tributaria estructural 1819 de 2016. Uno de los cambios más importantes a resaltar en materia del impuesto sobre la renta, y que los contribuyentes obligados a llevar contabilidad deben tener en cuenta, es que las normas internacionales empezaron a tener efectos fiscales.

1.8.1 Normas internacionales y sus efectos fiscales Como se mencionó anteriormente, a partir del ejercicio 2017 las cifras financieras de los obligados a llevar contabilidad, que además apliquen los nuevos marcos normativos bajo normas internacionales, tendrán efectos fiscales por cuanto serán el punto de partida para la obtención de las bases fiscales, al menos, del impuesto de renta y de industria y comercio. Lo anterior se debe a que el artículo 376 de la Ley 1819 de 2016 derogó, de forma expresa, la norma contenida en el artículo 165 de la Ley 1607 de diciembre de 2012, la cual había establecido que los nuevos marcos normativos bajo normas internacionales no tendrían efectos en la determinación de las bases fiscales durante sus primeros cuatro años de aplicación oficial.

1.8.2 Depuraciones establecidas en la norma El artículo 22 de la Ley 1819 de 2016 adicionó el artículo 21-1 al ET, cuyo inciso primero dispone lo siguiente: “Artículo 21-1. Para la determinación del impuesto sobre la renta y complementarios, en el valor de los activos, pasivos, patrimonio, ingresos, costos y gastos, los sujetos pasivos de este impuesto obligados a llevar contabilidad aplicarán los sistemas de reconocimiento y medición, de conformidad con los marcos técnicos normativos contables vigentes en Colombia, cuando la ley tributaria remita expresamente a ellas y en los casos en que esta no regule la materia. En todo caso, la ley tributaria puede disponer de forma expresa un tratamiento diferente, de conformidad con el artículo 4 de la ley 1314 de 2009.”

Sin embargo, otras normas adicionadas al ET establecen cuáles serán las partidas que no tendrán un reconocimiento para efectos del impuesto de renta, aun si para efectos contables fueron consideradas como ingreso, costo o gasto. Así, por ejemplo, con la modificación que el artículo 28 de la Ley 1819 de 2016 efectuó al artículo 28 del ET, este último señala cuáles serían aquellas partidas de los ingresos contables reconocidos bajo normas internacionales que no tendrán efectos en la determinación del impuesto de renta. Dicho proceso también se llevó a cabo en relación con los costos y deducciones. Esto se debe a que el Gobierno identificó situaciones que deben ser neutralizadas para efectos fiscales a fin de evitar una afectación grave de la capacidad contributiva y la labor de recaudo de la administración tributaria. Por tal motivo, la Ley 1819 de 2016 excluyó algunos factores que podrían generar efectos negativos o un detrimento en dicha labor de recaudo. 32

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CAPÍTULO I - GENERALIDADES

Por tanto, la norma señala algunos aspectos que, a pesar de ser reconocidos contablemente según las dinámicas del Estándar Internacional de Información Financiera, surtirían efectos fiscales solo cuando se tenga pleno conocimiento de su cuantía o concurrencia. Algunos ejemplos de tal situación serían las siguientes: Ejemplos de efectos fiscales Caso

Reconocimiento contable de hechos que representan rendimientos económicos para la empresa, aunque no hayan generado flujos de efectivo hacia esta.

Ejemplo

Esto sucede con aquellos activos biológicos en los que se reconoce un mayor valor del activo contra un ingreso por transformación, en la medida en que este se desarrolla. Sin embargo, la materialización del ingreso es incierta puesto que dicho activo podría deteriorarse o morir.

Impacto fiscal Si en este caso el requerimiento fiscal versara sobre las cifras reconocidas contablemente, no se atendería el principio de capacidad contributiva. En tal sentido, los ajustes en cuanto a esta temática introducida por la reforma tributaria requieren gravar dichos ingresos solo cuando se tenga certeza sobre los mismos, lo cual ocurrirá, por ejemplo, cuando se venda el activo.

Al respecto, el numeral 4 de la nueva versión del artículo 93 del ET modificado por el artículo 57 de la reforma tributaria, señala que: “Todas las mediciones a valor razonable de los activos biológicos productores no tendrán efectos en la determinación del impuesto sobre la renta y complementarios sino hasta el momento de la enajenación del activo biológico”. (El subrayado es nuestro)

Aunque es información útil para la toma de decisiones financieras, la medición a valor razonable de activos y Medición de hechos económicos pasivos, los deterioros y provisiones que no generan verdadera capaci- por desmantelamiento, entre otros, dad contributiva. son aspectos en los que el Estándar Internacional permite discrecionalidad y, además, no representan una generación efectiva de recursos.

Teniendo en cuenta el componente aleatorio al que están sujetos estos ítems para efectos de reconocimiento contable, solo deberían ser considerados para efectos fiscales cuando se tenga certeza de su ocurrencia y cuantía.

Por otra parte, el artículo 137 de la Ley 1819 de 2016 también adicionó el artículo 772-1 al ET, el cual dispone lo siguiente: “Artículo 772-1. Conciliación fiscal. Sin perjuicio de lo previsto en el artículo 4 de la Ley 1314 de 2009, los contribuyentes obligados a llevar contabilidad deberán llevar un sistema de control o de conciliaciones de las diferencias que surjan entre la aplicación de los nuevos marcos técnicos normativos contables y las disposiciones de este Estatuto. El gobierno nacional reglamentará la materia. Actualícese

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El incumplimiento de esta obligación se considera para efectos sancionatorios como una irregularidad en la contabilidad.”

Según lo anterior, a partir del año 2017, aquellos contribuyentes obligados a llevar contabilidad y que habrían elegido el libro tributario mencionado en el Decreto 2548 de 2014 para obtener sus bases fiscales, no lo tendrán que seguir llevando. Esto se debe a que solo bastará con llevar la contabilidad ajustada a los nuevos marcos normativos. No obstante, luego deberán efectuar todas las depuraciones y conciliaciones necesarias, como lo establecen las normas ya comentadas, a fin de obtener las bases fiscales de sus impuestos de renta.

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CAPÍTULO II

DEFINICIONES PARA LA DEPURACIÓN DE CÉDULAS La Ley de reforma tributaria estructural 1819 de 2016, fijó un nuevo mecanismo para el cálculo del impuesto de renta de las personas naturales. En tal sentido, la declaración del impuesto en cuestión por el año gravable 2017, que se presentará durante el 2018, deberá ser elaborada apelando al sistema de cedulación que consiste en dividir los ingresos anuales del contribuyente según cinco fuentes y, acto seguido, depurar cada grupo de forma independiente de acuerdo con el procedimiento indicado en el artículo 26 del Estatuto Tributario –ET–. En este contexto, es preciso tener claros los conceptos de ingresos gravados y no gravados, de costos y gastos procedentes y rentas exentas. En los anexos abordaremos las ganancias ocasionales y las rentas líquidas especiales, así como los descuentos, anticipos y entidades controladas del exterior.

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2.1 INGRESOS Para que un ingreso sea considerado como tal para efectos tributarios, debe cumplir con las siguientes características. a. Representar un flujo de entrada de recursos, ya sea de forma ordinaria o extraordinaria. b. Ser devengado dentro del año gravable. No obstante, en algunos casos la normatividad puede establecer un tratamiento diferente. c. Ser susceptible de producir un incremento en el patrimonio. d. Ser recibido en dinero o en especie. e. No ser considerado por la normatividad vigente como ingreso no constitutivo de renta ni ganancia ocasional. De esta manera, se entiende que constituirán renta todos los ingresos que cumplan las condiciones anteriores. Ahora bien, debe tenerse en cuenta que ciertos conceptos, aunque no cumplan los requisitos mencionados, se consideran ingresos tributarios; tal es el caso de los rendimientos presuntivos (el artículo 35 del ET, establece que las deudas por préstamos en dinero entre las sociedades y los socios generan intereses presuntivos). En tal sentido, es necesario tener presente cómo el artículo 1.2.1.7.5. del DUT 1625 de 2016, antes de ser sustituido por el artículo 4 del Decreto 0569 de 2018, indicaba que: “Para efectos de la determinación del impuesto sobre la renta por el año gravable 2017, se presume de derecho que todo préstamo en dinero, cualquiera que sea su naturaleza o denominación, que otorguen las sociedades a sus socios o accionistas, o estos a la sociedad, genera un rendimiento mínimo anual y proporcional al tiempo de posesión del seis punto ochenta y seis por ciento (6.86%).”

2.1.1 Clasificación de los ingresos Los ingresos se clasifican conforme a los siguientes aspectos: a. Procedencia: es decir, si son de fuente nacional o extranjera (ver artículos 24 y 25 del ET). b. Propiedad: implica determinar si los ingresos son propios o de terceros. c. Regularidad: si son ordinarios o extraordinarios (para el caso de los ingresos extraordinarios ver los artículos 299 a 318 del ET). d. Percepción: esto es, si se reciben en dinero o en especie. e. Finalidad: si su propósito es incrementar el patrimonio o reembolsar un gasto o capital. f. Forma: si el ingreso es real o presunto. g. Período: en otras palabras, si corresponde al año gravable o a períodos futuros. h. Gravabilidad: pues el ingreso puede ser gravado o no. Por lo general, aquellos ingresos que no han sido considerados de forma taxativa por la norma como ingreso no constitutivo de renta o renta exenta son entonces ingresos gravados.

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CAPÍTULO II - DEFINICIONES PARA LA DEPURACIÓN DE CÉDULAS

2.1.2 Reconocimiento del ingreso si la persona es obligada o no a llevar contabilidad Antes de la entrada en vigencia de la reforma tributaria estructural, el artículo 27 del ET fijaba los lineamientos bajo los cuales se entendían realizados los ingresos; con la modificación que este sufrió mediante el artículo 27 de la Ley 1819 de 2016, ahora solo hace referencia a la realización del ingreso por parte de los no obligados a llevar contabilidad, por cuanto los obligados a llevar contabilidad deben atender lo consagrado en el artículo 28 del ET, modificado por el artículo 28 de la misma ley. Así, entonces, para los no obligados a llevar contabilidad los ingresos se entenderán realizados cuando se reciban efectivamente en dinero o en especie; si los ingresos recibidos por anticipado corresponden a rentas no realizadas, solo se gravarán en el período en que se efectúen. Ahora bien, debido a que el artículo 27 del ET señala algunas salvedades a la disposición anterior, los ingresos indicados no se entenderán realizados cuando se perciban en dinero o en especie: a. Los dividendos o participaciones en utilidades: estos ingresos se entienden realizados cuando le han sido abonados en cuenta al contribuyente, en calidad de exigibles. Esto no aplica a la transferencia de utilidades a que hace referencia el numeral 2 del artículo 30 del ET, modificado por el artículo 30 de la reforma tributaria, ya que en ese caso se entienden efectuados al momento de la transferencia. b. Los ingresos por venta de bienes inmuebles: se entienden realizados en la fecha de la escritura pública. c. Pagos basados en acciones: a través del artículo 64 de la Ley de reforma tributaria estructural 1819 de 2016, se adicionó el artículo 108-4 al Estatuto Tributario, disposición normativa que contiene los lineamientos a seguir, para efectos fiscales, cuando las sociedades realizan pagos basados en acciones o en cuotas de participación social. Este tipo de pagos puede realizarse bajo dos modalidades, a saber: a. El trabajador adquiere el derecho de poder comprar acciones o cuotas de participación social en la sociedad que actúa como su empleadora o una vinculada. b. El trabajador recibe, como parte de su remuneración, acciones o cuotas de la sociedad que actúa como su empleadora o una vinculada. De esta manera, cuando el trabajador recibe la primera modalidad de pago, es decir, cuando obtiene el derecho de comprar acciones o cuotas, debe reconocer un ingreso al momento en que ejerza la opción de compra. Dicho ingreso corresponde a la diferencia entre el valor a deducir por parte de la sociedad empleadora (el valor de la acción en la bolsa o el valor que estipule

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conforme al artículo 90 del ET, que hace referencia a la determinación de la renta bruta en la enajenación de activos) y el valor que cancele por ellas. Al recibir la segunda modalidad de pago, es decir, acciones o cuotas, el trabajador debe reconocer el ingreso en caso de ocurrir alguna de las siguientes situaciones: a. Las acciones o cuotas le son entregadas. b. Empieza a figurar como accionista de la sociedad. c. Se efectúa la correspondiente anotación en cuenta.

2.1.3 Descuentos por pronto pago Mediante el Concepto 13716 de junio 1 de 2017, la Dian manifestó que la norma tributaria no contempló tratamiento especial para los descuentos por pronto pago, motivo por el cual, el manejo contable que los vendedores y compradores le dieran a estos debería ser el mismo que se les da fiscalmente. En dicha doctrina, la Dian indicó que en el caso de las ventas, el descuento se reconocía como un menor valor del ingreso, mientras que el comprador debería reconocer un menor valor del inventario o del costo. No obstante, la entidad hizo algunas precisiones mediante su Oficio 000335 de enero 5 de 2018. En consecuencia, para efectos del impuesto de renta, el reconocimiento del descuento por pronto pago por parte del comprador dependerá de que su aceptación esté incluida en su política o de que se tome en forma ocasional. Para la primera situación, es decir, si entre las políticas contables del comprador está la de acceder a los descuentos por pronto pago, según lo expresado por la Dian en su Oficio 000335 de 2018, aplicaría lo que se dispuso en el Concepto 13716 de 2017; en otras palabras, el comprador reconocería un menor valor del inventario o del costo, pero si tomarse dichos descuentos no hace parte de su política contable entonces no le aplicará tal consideración y deberá reconocer el descuento como un ingreso.

2.1.4 Transacciones que generan ingresos e involucran más de una obligación A través el artículo 29 de la Ley 1819 de 2016 se adicionó el artículo 28-1 al Estatuto Tributario, norma que hace referencia a las transacciones que generan ingresos e involucran más de una obligación. En este artículo se dispone que, para efectos del impuesto sobre la renta, cuando se vendan bienes o servicios distintos en una sola transacción, y si el comprador se obliga con el vendedor a transferir bienes o servicios en el futuro, el ingreso total de dicha transacción, y los descuentos que no se asignen directamente al bien o servicio, deberán distribuirse de manera proporcional teniendo como referencia los precios de venta, en caso de venderse por separado. Lo anterior también aplica en los contratos de comodato cuando el comodatario tenga obligaciones adicionales a la de recibir y restituir el bien recibido. El artículo en mención aclara que el tratamiento antes descrito no aplica a las transferencias a título gratuito ni a la venta de establecimientos de comercio 38

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CAPÍTULO II - DEFINICIONES PARA LA DEPURACIÓN DE CÉDULAS

2.1.5 Rentas hoteleras El 22 de marzo de 2017, a través de su Oficio 006401, la Dian expresó su opinión acerca de cuál sería el tratamiento tributario que a partir del año gravable 2017 se le tendría que dar a las rentas de personas naturales dueñas de hoteles, los cuales se hayan construido y/o ampliado entre los años 2003 y 2017. En dicha doctrina, la Dian admitió que la Ley 1819 de 2016 introdujo cambios importantes en materia de rentas hoteleras que hasta el año gravable 2016 (y de acuerdo con lo indicado en los numerales 3 y 4 del artículo 207-2 del ET) se trataban como rentas exentas, tanto para los propietarios personas jurídicas como personas naturales, durante los primeros 30 años de operaciones del nuevo hotel o de sus ampliaciones. Los cambios a las rentas hoteleras introducidos por la Dian son los expuestos a continuación: a. A partir del año gravable 2017, y de acuerdo con lo indicado en el parágrafo 1 del artículo 240 del ET (modificado con el artículo 100 de la Ley 1819 de 2016), las rentas exentas a que se referían los numerales 3 y 4 del artículo 207-2 del ET, quedarán gravadas con el impuesto de renta, pero solo las personas jurídicas dueñas de dichas rentas se podrán beneficiar de tributar sobre estas con la tarifa especial del 9% hasta que cada quien complete sus primeros 30 años de operaciones b. El nuevo artículo 235-2 del ET (creado con el artículo 99 de la Ley 1819 de 2016) contiene el listado de las rentas exentas (adicionales a las que se conceden a las personas naturales en normas como los artículos 126-1, 126-4 y 206 del ET, por aportes voluntarios a fondos de pensiones, cuentas AFC y rentas laborales) que podrán seguirse utilizando en el impuesto de renta. Por tanto, si en dicho artículo 235-2 del ET no se indicó que las personas naturales que disfrutaban de las rentas exentas hoteleras de los numerales 3 y 4 del artículo 207-2 del ET pudieran seguirlas tratando como tales, deberá entenderse que dichas rentas deben ser tratadas como gravadas y tributar sobre ellas (si la persona natural es residente) con las elevadas tarifas de la segunda tabla del artículo 241 del ET, lo cual implica utilizar tarifas progresivas de hasta el 35%. Además, si la persona es no residente, tributará con la tarifa del 35% contemplada en el artículo 247 del ET (modificado con el artículo 10 de la Ley 1819 de 2016). Así las cosas, la Dian expresó lo siguiente en su doctrina: “Entonces las personas jurídicas a partir de 2018 deberán pagar ese 9% por las rentas hoteleras, antes exentas. En cuanto a las personas naturales, como puede observarse no se hizo mención de ellas en la ley para efectos de gravar sus rentas con esta tarifa especial. En este sentido, es el legislador quien (sic) por facultad legal crea y modifca (sic) tributos, sin que el ejecutivo tenga tal facultad. Siendo la competencia de la Dirección de Gestión Jurídica de la DIAN y su Subdirección de Gestión de Normativa

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LIBRO BLANCO. DECLARACIÓN DE RENTA PERSONAS NATURALES AÑO GRAVABLE 2017 - NUEVO SISTEMA DE CEDULACIÓN

y Doctrina solo la interpretación de las normas tributarias, aduanera y de régimen cambiario de competencia de la DIAN. Por lo anterior considera este despacho que las rentas hoteleras de los numerales 3, 4, 5 y 7 del artículo 207-2 del Estatuto Tributario obtenidas por las personas naturales, estarán gravadas a partir del año gravable 2017 a la tarifa general que corresponda, de conformidad con el Título V del Libro I del Estatuto Tributario, CAPÍTULO I. Determinación del impuesto sobre la renta de las personas naturales.”

Como puede verse, incluso la Dian reconoce que los congresistas, al momento de aprobar la Ley 1819 de 2016, no tuvieron en cuenta el hecho de que a las personas naturales dueñas de las rentas hoteleras se les generaría, a partir del año gravable 2017, una gran injusticia tributaria, pues, mientras que a las personas jurídicas dueñas de ese mismo tipo de rentas se les permite tributar con la reducida tarifa del 9% hasta completar sus primeros 30 años de operaciones, a las personas naturales (residentes y no residentes) les corresponderá tributar con tarifas mucho más elevadas. Por tanto, tal parece que lo único que podrían hacer legalmente dichas personas naturales, para disminuir su tributación sobre las rentas hoteleras, sería constituir sociedades comerciales y entregarles la explotación de los hoteles que eran de su propiedad. Además, las que solo son dueñas de derechos fiduciarios sobre los nuevos hoteles tendrían entonces que ceder a alguna sociedad comercial dichos derechos fiduciarios.

2.2 INGRESOS NO CONSTITUTIVOS DE RENTA NI GANANCIA OCASIONAL Los ingresos no constitutivos de renta ni ganancia ocasional –INCRNGO– son un tipo de ingresos que aun reuniendo la totalidad de las características para ser gravables, y estando registrados contablemente, han sido beneficiados por expresa norma fiscal para no catalogarse como gravados. Aunque el valor correspondiente a los INCRNGO se reste total o parcialmente (según cada caso) en la liquidación del impuesto, es importante tener en cuenta que estos son susceptibles de producir enriquecimiento, por lo que su reporte en la declaración de renta es de carácter obligatorio; de esta forma, el Estado mantiene el control pertinente de las variaciones generadas en cada período en los respectivos patrimonios de los declarantes. Este tipo de ingresos se pueden clasificar en: acciones y aportes; rendimientos financieros; dividendos, participaciones y demás utilidades, indemnizaciones, donaciones, premios recibidos, dineros recibidos del Estado, utilidad por la enajenación de inmuebles, pagos laborales; y otros. En el cuadro que se muestra a continuación se pueden observar en detalle los 25 hechos no constitutivos de renta ni ganancia ocasional.

40

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CAPÍTULO II - DEFINICIONES PARA LA DEPURACIÓN DE CÉDULAS

Hechos no constitutivos de renta ni ganancia ocasional Núm.

Artículo

Hecho

1

36

2

36-1

Prima en colocación de acciones o de cuotas sociales. Utilidad en la enajenación de acciones.

3

36-2

Distribución de utilidades o reservas en acciones o cuotas de interés social.

4

36-3

Capitalizaciones no gravadas para los socios o accionistas.

5

38

Componente inflacionario de rendimientos financieros percibidos por personas naturales y sucesiones ilíquidas.

6

39

Componente inflacionario de rendimientos financieros que distribuyan los fondos de inversión, mutuos de inversión y de valores.

7

40

El componente inflacionario en rendimientos financieros percibidos por los demás contribuyentes.

8

40-1

Componente inflacionario de los rendimientos financieros.

9

41

Componente inflacionario de rendimientos y gastos financieros.

10

42

Recompensas.

11

44

Utilidad en la venta de casa o apartamento de habitación.

12

45

Indemnizaciones por seguro de daño.

13

46-1

14

47

15

47-1

16

48

Participaciones y dividendos.

17

50

Utilidades en ajustes por inflación o por componente inflacionario.

18

51

Distribución de utilidades por liquidación.

19

52

Incentivo a la capitalización rural –ICR–.

20

53

Aportes de entidades estatales; sobretasas e impuestos para financiamiento de sistemas de servicio público de transporte masivo de pasajeros.

21

55

Aportes al sistema general de pensiones.

22

56

Aportes obligatorios al sistema general de salud.

23

56-2

Aportes del empleador a fondos de cesantías.

24

57-1

Subsidios estatales en programas Agro Ingreso Seguro –AIS – y el incentivo a la capitalización rural previstos en la Ley 101 de 1993.

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57-2

Recursos asignados a proyectos calificados como de carácter científico, tecnológico o de innovación.

Indemnizaciones por destrucción o renovación de cultivos, y por control de plagas. Gananciales. Donaciones para partidos, movimientos y campañas políticas.

2.2.1 Acciones y aportes El artículo 36-1 del ET dispone que no son ingresos constitutivos de renta ni ganancia ocasional las utilidades obtenidas por la venta de acciones inscritas en la bolsa de valores, siempre y cuando el vendedor sea un único beneficiario y las acciones enajenadas no superen el 10% de Actualícese

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las que se encuentran en circulación (recordemos que el inciso primero del artículo en mención fue derogado por el artículo 376 de la Ley 1819 de 2016). El artículo 36-3 del ET, modificado por el artículo 37 de la reforma tributaria estructural de 2016, establece que es un ingreso no gravado la distribución de utilidades en acciones o cuotas de interés social, así como también el traslado de la utilidad a la cuenta de capital. También se consideran como ingresos no constitutivos de renta ni ganancia ocasional la distribución en acciones o capitalización de utilidades que excedan la parte no gravada, si las acciones de la sociedad cotizan en bolsa.

2.2.2 Componente inflacionario año gravable 2017 El componente inflacionario no constituye renta ni ganancia ocasional siempre y cuando corresponda a personas naturales o sucesiones ilíquidas no obligadas a llevar contabilidad (ver los artículos 38, 39, 40-1 y 41 del ET). Con el propósito de establecer el componente inflacionario no constitutivo de renta ni ganancia ocasional, y fijar el rendimiento mínimo anual por préstamos entre empresas y sus socios por el año gravable 2018, el Ministerio de Hacienda y Crédito Público expidió el 23 de marzo de 2018 el Decreto 0569. De esta manera, con las modificaciones efectuadas por los artículos 1 y 2 del Decreto 0569 de 2018 a los artículos 1.2.1.12.6 y 1.2.1.12.7 del DUT 1625 de 2016, respectivamente, no constituye renta ni ganancia ocasional por el año gravable 2017, el 64,21% aplicado tanto a los rendimientos financieros que percibieron las personas naturales y sucesiones ilíquidas no obligadas a llevar contabilidad, como a los que distribuyeron los fondos de inversión, mutuos de inversión y de valores a las personas naturales y sucesiones ilíquidas no obligadas a llevar contabilidad.

2.2.3 Dividendos, participaciones y demás utilidades Según el artículo 48 de ET, los dividendos y participaciones percibidas por los socios, accionistas, comuneros, asociados, suscriptores y similares, que sean sociedades nacionales, no constituyen renta ni ganancia ocasional. Tales dividendos y participaciones deben corresponder a utilidades que hayan sido declaradas en cabeza de la sociedad. Si estas hubieren sido obtenidas con anterioridad al primero de enero de 1986, para que los dividendos y participaciones sean un ingreso no constitutivo de renta ni de ganancia ocasional, deberán, además, figurar como utilidades retenidas en la declaración de renta de la sociedad correspondiente al año gravable 1985, la cual deberá haber sido presentada a más tardar el 30 de julio de 1986. Se asimilan a dividendos las utilidades provenientes de fondos de inversión, de fondos de valores administrados por sociedades anónimas comisionistas de bolsa, de fondos mutuos de inversión y de fondos de empleados que obtengan los afiliados, suscriptores, o asociados de los mismos. 42

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CAPÍTULO II - DEFINICIONES PARA LA DEPURACIÓN DE CÉDULAS

2.2.4 Utilidades distribuidas a trabajadores a través de acciones Las utilidades repartidas a trabajadores a través de acciones no son gravadas en renta. El artículo 44 de la Ley 789 de 2002 señala que las empresas cuentan con la posibilidad de establecer un régimen de estímulos para los trabajadores en el cual podrán participar del capital de la entidad. En este orden de ideas, si el empleador distribuye utilidades a través de acciones, podrá considerar hasta el 10% de dichas utilidades como no gravadas en renta. En el caso del trabajador, las utilidades que se generen de dichas acciones no formarán base para liquidar el impuesto de renta, ni ningún otro impuesto, dentro de un término de cinco años después de que las acciones le sean transferidas y siempre y cuando este conserve la titularidad de las mismas. El tratamiento mencionado será aplicable si el trabajador beneficiario no devenga más de 200 UVT (equivalentes a $6.372.000 por el año gravable 2017) cuando se concrete su participación en el capital de la empresa. En este punto es válido recordar que la versión inicial del mencionado artículo 44 limitaba este requisito a 10 smmlv; sin embargo, el artículo 51 de la Ley 1111 de 2006 ajustó dicha cifra en términos de UVT como ya lo indicamos. La anterior disposición es diferente a la que ordena el artículo 108-4 del ET, adicionado por el artículo 64 de la Ley 1819 de 2016, el cual abordamos anteriormente y fija el tratamiento tributario de los pagos basados en acciones, según el tipo de modalidad, tanto desde el punto de vista de la sociedad como del trabajador.

2.2.5 Pagos a terceros por alimentación De acuerdo con el artículo 387-1 del ET, no constituyen ingreso de renta hasta por un monto de 41 UVT ($1.220.000) los pagos que reciba el trabajador por concepto de alimentación. Cuando dichos pagos, ya sea en beneficio del trabajador o de su familia, excedan en el mes la suma de 41 UVT, el exceso constituirá ingreso tributario del trabajador y será sometido a retención en la fuente por ingresos laborales.

2.2.6 Aportes obligatorios a salud y a fondos de pensiones El artículo 13 de la reforma tributaria de 2016 adicionó el artículo 55 al Estatuto Tributario, el cual establece que los aportes obligatorios al sistema general de pensiones se considerarán como un ingreso no constitutivo de renta ni ganancia ocasional. De igual modo, el mismo artículo estipula que dichos aportes no harán parte de la base para aplicar la retención en la fuente por salarios. Igual tratamiento tributario se dará a los aportes obligatorios al sistema general de salud; es decir, serán tratados como un ingreso no constitutivo de renta ni de ganancia ocasional y no están sometidos a retención en la fuente por salarios (ver el artículo 56 del ET modificado por el artículo 14 de la Ley 1819 de 2016). El mismo tratamiento recibirán los aportes voluntarios al fondo de solidaridad pensional. Actualícese

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2.2.7 Aportes voluntarios a fondos de pensión obligatoria Respecto al tratamiento tributario de los aportes voluntarios a pensión es necesario tener presente que la Ley 1819 de 2016, a través del artículo 12, modificó el parágrafo 1 del artículo 135 de la Ley 100 de 1993 y mediante el artículo 13 adicionó el artículo 55 al Estatuto Tributario, los cuales hacen referencia a los aportes voluntarios a los fondos de pensiones obligatorias. Así mismo, el artículo 126-1 del ET, modificado por el artículo 15 de la misma reforma tributaria estructural, indica los lineamientos en torno a los aportes voluntarios a los fondos de pensiones voluntarias. La reglamentación de estos temas se dio con la expedición del Decreto 2250 de diciembre 29 de 2017, el cual introdujo varios cambios al DUT 1625 de 2016. De esta manera, al leer los artículos 1.2.1.12.9 y 1.2.4.1.41 del último decreto en mención, se puede evidenciar que, a partir del año gravable 2017, los aportes voluntarios a los fondos de pensiones obligatorias realizados por las personas que manejan la cédula de rentas de trabajo, serán tratados como ingresos no constitutivos de renta ni de ganancia ocasional, siempre que no sean retirados para fines distintos a la obtención de una mayor pensión, o para retiro anticipado, so pena de que dichos aportes se consideren gravados en el período de retiro y se sometan a retefuente del 15%.

2.2.8 Utilidad en venta de casa o apartamento de habitación Según el artículo 44 del ET, cuando la casa o apartamento de habitación del contribuyente hubiere sido adquirida antes del 1 de enero de 1987, no causará impuesto de renta ni de ganancia ocasional por concepto de su enajenación sobre una parte de la ganancia obtenida, en los siguientes porcentajes: Porcentaje (%)

Año de adquisición

10

1986

20

1985

30

1984

40

1983

50

1982

60

1981

70

1980

80

1979

90

1978

100

Antes del 1 de enero de 1978

2.2.9 Indemnizaciones Las indemnizaciones pueden ser gravadas, no gravadas o exentas, siendo la indeminzación por seguro de daño la que no constituye ingreso.

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CAPÍTULO II - DEFINICIONES PARA LA DEPURACIÓN DE CÉDULAS

2.2.9.1 Indemnización por seguro de daño De acuerdo con el artículo 45 del ET, las indemnizaciones por seguro de daño se catalogan como ingresos no constitutivos de renta ni ganancia ocasional en lo correspondiente al daño emergente, mientras que la parte correspondiente al lucro cesante constituye renta gravada. El mismo artículo indica que para que sea INCRNGO, el contribuyente deberá demostrar, dentro del término que tiene para presentar la declaración de renta, la inversión de la totalidad de la indemnización recibida en la adquisición de bienes iguales o semejantes a los que eran objeto del seguro y, en caso de no ser posible hacer la inversión dentro del término señalado, deberá demostrar que con la indemnización recibida se constituyó un fondo destinado exclusivamente a la adquisición de los bienes mencionados. Si a dicho fondo se le da una destinación diferente, lo recibido por indemnización constituirá renta gravable en el año en que se haga uso de este.

2.2.10 Condonación de préstamos o de becas educativas La nueva versión del artículo 46 del ET, después de ser modificado por el artículo 11 de la Ley 1819 de 2016, determina que los apoyos económicos que hayan sido entregados por el Estado o cubiertos con recursos públicos con motivo del financiamiento de programas educativos, y que además sean no reembolsables o condonados, serán considerados por el beneficiario como ingresos no constitutivos de renta o ganancia ocasional. La disposición anterior se encuentra reglamentada en el artículo 1.2.1.12.8 del DUT 1625 de 2016, adicionado por el artículo 3 del Decreto 2250 de 2017. En este se estipula que la persona debe registrar dichos recursos en la cédula de rentas no laborales, siempre y cuando no hayan sido otorgados con motivo de una relación laboral, caso en el cual deberán declararse en la cédula de rentas de trabajo. Estas novedades normativas fueron reiteradas por la Dian en su Concepto 000094 de febrero 12 de 2018, en el cual se da respuesta a la consulta relacionada con el tratamiento tributario de las condonaciones de créditos para realizar estudios en el exterior. En esta doctrina, la entidad también aclara que cuando se trata de la condonación, en 2017, de una beca o un crédito para estudios fuera del territorio nacional, financiados con recursos públicos o por una entidad del Estado, el monto condonado será el equivalente al valor del crédito inicial, ajustado a la tasa de cambio vigente al momento de la condonación, siempre y cuando en el crédito se hayan utilizado tasas cambiarias. En el mismo concepto, la Dian aclara que si el crédito estuvo vigente en 2016, el beneficiario debe tratarlo como un pasivo.

2.2.11 Otros ingresos no gravados Por otra parte, tampoco constituyen renta ni ganancia ocasional: a. Las donaciones recibidas por las personas naturales para financiar partidos, movimientos y campañas políticas (ver artículo 47-1 del ET). Actualícese

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b. Los premios recibidos en sorteos realizados por grupos cerrados o en los que exista certeza total de salir favorecido (ver artículo 1.2.3.6 del DUT 1625 de 2016). c. Las rifas, sorteos o concursos realizados en virtud del premio fiscal (ver artículo 618-1 del ET).

2.3 COSTOS Fiscalmente, los costos son un conjunto de TIPS TRIBUTARIOS erogaciones, acumulaciones o consumo de activos, reflejados en los costos directos o Los costos y deducciones efectivamente indirectos, en que incurre el contribuyente realizados por el contribuyente en el período en un período determinado, ya sea para la gravable, se aceptan, aunque la factura o documento equivalente corresponda al adquisición o la producción de un bien o período siguiente. Pero debe evidenciarse servicio. Por su parte, las deducciones coque el servicio fue prestado o el bien fue rresponden a los gastos en que incurre la vendido en el año gravable en que se solicita persona natural o jurídica en el año grael costo o deducción. Esta recomendación fue destacada por la Dian en su Oficio vable, y que son necesarios para generar 008230 de abril 4 de 2018. renta; entre ellos se encuentran los de administración y ventas. De acuerdo con estas definiciones, se puede evidenciar que, para la legislación tributaria, es indispensable la relación de causalidad y de necesidad de los costos y gastos con la actividad que se desarrolla.

2.3.1 Costos procedentes Los costos (de ventas y producción) son aquellas salidas de dinero en las que incurre la compañía durante la producción o ejecución de su actividad principal. Estos costos deben tener relación de causalidad, proporcionalidad y necesidad, para el cumplimiento del objeto social. Es decir, deben ser requeridos en la producción de bienes o en la prestación de servicios. Por su parte, el costo fiscal de un activo corresponde al valor por el cual este debe ser declarado según las disposiciones legales vigentes. Se debe tener en cuenta que el artículo 41 de la Ley de reforma tributaria estructural 1819 de 2016 adicionó el artículo 61 del ET y, por tanto, en este se establece que el costo fiscal de los activos adquiridos con posterioridad a diciembre 31 de 2016 es el precio de adquisición del activo, sumado a los costos directamente atribuibles a este hasta que se encuentre disponible para su uso o su venta. No obstante, dicha disposición legal no es aplicable a todos los activos, pues el mismo Estatuto Tributario contempla excepciones

2.3.2 Costo de los inventarios El costo de los inventarios será el establecido en la NIC 2, en el caso del Estándar Pleno, o en la sección 13 del Estándar Internacional para Pymes. Esto implica que, para efectos fiscales, dicho valor estaría conformado por: 46

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a. Precio de compra. b. Aranceles e impuestos: siempre que no sean recuperables en el momento de la venta. c. Almacenamiento: si no es necesario durante el proceso de compra; por ejemplo, en un período de cuarentena, previo a la disposición del inventario. d. Costos por cargue y descargue de mercancía. e. Otros costos directamente atribuibles a la adquisición de los inventarios. Ahora bien, según la indicación del artículo 62 del ET, modificado por el artículo 42 de la Ley 1819 de 2016, el costo de enajenación de este tipo de activos debe ser determinado teniendo como referente el sistema de juego de inventarios o periódicos, o el de inventarios permanentes o continuos. Considerando que dicho costo puede disminuir debido a algún tipo de desgaste, es necesario tener presente que la pérdida registrada por concepto de deterioro parcial del valor del inventario será deducible del impuesto de renta solo cuando este sea enajenado. De igual forma, cuando el inventario se encuentre deteriorado por completo, dicho valor puede deducirse del impuesto de renta solo si el activo es destruido y, además, se conserva un documento donde se indique la cantidad, se describa el producto, el costo fiscal unitario y total, y se justifique la obsolescencia o destrucción, debidamente firmado por el representante legal y los responsables de esta, junto con las pruebas pertinentes. Con base en la siguiente matriz, y según los valores suministrados por el usuario, se podrá determinar el costo fiscal del inventario de un obligado a llevar contabilidad. Matriz para fijar el costo fiscal del inventario Concepto

Valor

Costos derivados de la adquisición y transformación del inventario. (+) Otros costos en que se incurrió para ubicar el inventario en su lugar de expendio o utilización. (+/-) Ajustes contemplados en el artículo 59 del ET, modificado por el artículo 39 de la Ley 1819 de 2016. Pérdidas por deterioro de valor parcial del inventario por ajustes a valor neto de realización, solo son deducibles al momento de la enajenación del inventario. En las adquisiciones que generen intereses implícitos solo se considerará como costo el valor nominal de la adquisición, factura o documento equivalente. Cuando se devengue el costo por intereses implícitos, este no será deducible. Las pérdidas generadas por la medición a valor razonable, con cambios en resultados, serán deducibles o tratados como costo al momento de su enajenación o liquidación, lo que suceda primero.

Actualícese

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Concepto

Valor

Los costos por provisiones asociadas a obligaciones de monto o fecha inciertos, y los pasivos laborales en los que no se encuentre consolidada la obligación laboral en cabeza del trabajador, solo serán deducibles en el momento en que surja la obligación de efectuar el respectivo desembolso con un monto y fecha ciertos, salvo las expresamente aceptadas por el Estatuto Tributario; en especial, lo previsto en su artículo 98 respecto de las compañías aseguradoras y los artículos 112 y 113 del mismo. Los costos que se originen por actualización de pasivos estimados o provisiones, no son deducibles sino hasta el momento en que surja la obligación de efectuar el desembolso con un monto y fecha ciertos y no exista limitación alguna. El deterioro de los activos, salvo los depreciables, será deducible al momento de su enajenación o liquidación, lo que suceda primero, con excepción de lo mencionado en el Estatuto Tributario; en especial, lo previsto en sus artículos 145 y 146. Los costos que deban ser presentados dentro del otro resultado integral no serán objeto del impuesto sobre la renta y complementarios, sino hasta el momento en que deban ser presentados en el estado de resultados, o se reclasifique en el otro resultado integral contra un elemento del patrimonio, generando una pérdida para fines fiscales producto de la enajenación, liquidación o baja en cuentas del activo o pasivo cuando a ello haya lugar. El costo devengado por inventarios faltantes no será deducible sino hasta la proporción determinada, de acuerdo con el artículo 64 del ET. En consecuencia, el mayor costo de los inventarios por faltantes constituye una diferencia permanente. Cuando se exija la capitalización de los costos y gastos por préstamos, dichos valores se tendrán en cuenta para efectos de lo previsto en los artículos 118-1 y 288 del ET. En el caso de que los inventarios sean autoconsumidos o transferidos a título gratuito, se considerará el costo fiscal del inventario para efectos del impuesto sobre la renta y complementario. (+/-) Ajustes de que trata el numeral 3 del artículo 93 del ET. Dicho artículo establece los lineamientos para determinar el costo fiscal de los activos biológicos productores; su numeral 3 señala que la depreciación de dichos activos se hará en línea recta, en cuotas iguales, por el término de la vida útil del activo. (-) Diferencias que surjan por las depreciaciones y amortizaciones no aceptadas fiscalmente. Costo fiscal del inventario

2.3.3 Sistema de inventarios a partir de 2017 Tanto desde el punto de vista contable como fiscal, las personas naturales y jurídicas que poseen inventarios de mercancías para la venta pueden utilizar cualquiera de los siguientes dos sistemas para determinar el costo de sus mercancías vendidas: a. Sistema de juego de inventarios o periódico: bajo este sistema, el empresario no afecta su cuenta de inventarios a lo largo del año con las compras y ventas de estas, sino que afecta únicamente su cuenta de compras de mercancía. Por tanto, para poder conocer cuál fue el costo de las mercancías vendidas durante el año, el empresario se ve obligado a realizar una 48

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CAPÍTULO II - DEFINICIONES PARA LA DEPURACIÓN DE CÉDULAS

toma física de inventarios existentes al final del período, dato con el cual podrá realizar el juego de inventarios, es decir, la operación aritmética de “inventario inicial, más compras, menos inventario final”. b. Sistema de inventarios permanentes o continuos: bajo este sistema, el empresario afecta permanentemente su cuenta de inventarios a lo largo del año (tanto con el costo de las compras como con el de las ventas), logrando de esa forma definir, en todo momento, el costo de sus mercancías vendidas y el saldo final de sus inventarios. Ahora bien, entre los años gravables 1995 y 2016, la norma del artículo 62 del ET (luego de ser modificada con el artículo 2 de la Ley 174 de diciembre de 1994) exigía que los contribuyentes obligados a presentar la firma de contador o revisor fiscal en su declaración de renta, solo podían utilizar, para efectos fiscales, el sistema de inventarios permanentes o continuos, u otro diferente autorizado por la Dian, pero no podían usar el sistema del juego de inventarios o periódico. Sin embargo, el artículo 42 de la Ley 1819 de 2016 modificó el artículo 62 del ET, haciendo que dicha exigencia desapareciera a partir de 2017. De esta manera, todos los contribuyentes (sin importar si su declaración debe contar o no al final del año con la firma de contador o de revisor fiscal en los términos del artículo 596 del ET) podrán definir el costo fiscal de sus mercancías vendidas por cualquiera de los dos sistemas (tanto el periódico como el permanente). En relación con el tema, aunque la norma que estaba vigente hasta 2016 exigía que los contribuyentes obligados a contar con la firma de contador o revisor fiscal en sus declaraciones usaran el sistema de inventarios permanente, es importante destacar que la Dian, en su Concepto 9342 de febrero 4 de 2000, concluyó que no se podía imponer ninguna sanción si decidían usar el sistema de inventarios periódico. En efecto, en dicha doctrina del año 2000 la Dian dijo lo siguiente: “Como consecuencia de no determinarse el costo por el sistema de inventarios permanente para quienes se encuentren obligados a ello, no se encuentra consagrada en la normatividad tributaria sanción alguna. No obstante, si de la utilización del sistema de juego de inventarios por un contribuyente obligado a determinar el costo de sus activos por el sistema de inventarios permanentes se deriva que los costos declarados son mayores a los que debió solicitar, habrá lugar a la imposición de la sanción por inexactitud equivalente al ciento sesenta por ciento (160%) de la diferencia del saldo a pagar o a favor determinado en la liquidación oficial y el declarado por el contribuyente o responsable, como consecuencia de utilizar en las declaraciones tributarias datos equivocados, incompletos o desfigurados”.

Por último, para aquellos que hayan utilizado el sistema de inventarios periódico en los años 2016 o anteriores, o para aquellos que piensan utilizarlo en los años 2017 y siguientes, es importante tener presente que el último inciso del artículo 148 del ET (el cual no ha sido modificado desde que se incorporó al ET en el año 1989) sigue incluyendo la siguiente instrucción: “No son deducibles las pérdidas en bienes del activo movible que se han reflejado en el juego de inventarios”.

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La anterior norma implica que, si al utilizar el sistema de inventarios periódico se obtiene un costo de mercancía vendida que sería superior al precio de venta de dichas unidades vendidas (lo cual provocaría una pérdida en venta de inventarios), la norma fiscal no aceptará dicha pérdida. Por consiguiente, cuando eso suceda, el contribuyente deberá limitar el costo de la mercancía vendida hasta por el mismo monto del valor bruto de la venta de esta. En su lugar, cuando se utiliza el sistema de inventarios permanente, no hay ninguna norma que prohíba formar una pérdida en ventas de mercancías; es decir que, bajo el sistema permanente, el costo de la mercancía vendida podría ser superior al valor bruto de las ventas.

2.3.4 Costo de propiedad, planta y equipo, y propiedades de inversión El ET establece los lineamientos para determinar el costo fiscal de los elementos de la propiedad, planta y equipo, y las propiedades de inversión. Así, el artículo 69 del ET, modificado por el artículo 48 de la Ley 1819 de 2016, considera como costo de la propiedad, planta y equipo a aquel que se encuentre registrado en la contabilidad preparada según las indicaciones de la NIC 16, si se trata de un preparador del grupo 1 o de la sección 17 si es una pyme. En tal sentido, el costo inicial de un bien de esta categoría estaría conformado por el precio de adquisición, menos descuentos y rebajas, más los costos directamente atribuibles para la efectiva disposición del activo. Cabe aclarar que no se contarán los costos por desmantelamiento y rehabilitación, pues disminuyen el costo inicial llevado a las cifras contables bajo estándares internacionales. De igual forma, harán parte del costo las mejoras, reparaciones mayores e inspecciones que el estándar internacional correspondiente avale capitalizar al costo del activo. Ahora bien, como esta medición inicial puede verse modificada por la depreciación acumulada o la pérdida por deterioro, la norma es clara al indicar que, aun cuando la norma tributaria aceptaría el método de depreciación, la vida útil y el valor residual obtenido de las cifras bajo estándares internacionales para fines del cálculo del impuesto de renta y complementario, solo será deducible como gasto por depreciación el porcentaje máximo anual que la administración nacional establezca según la clase del activo.

2.3.5 Costo fiscal de las inversiones y de bienes incorporales Desde el punto de vista tributario, el costo fiscal de las inversiones se aparta de lo estipulado en los nuevos marcos técnicos normativos contables. Desde la norma fiscal, es necesario tener en cuenta que el artículo 74-1 del ET, modificado por el artículo 54 de la Ley 1819 de 2016, contempla los lineamientos para determinar el costo fiscal de los gastos pagados por anticipado, los de establecimiento o preoperativos, los gastos de investigación, desarrollo e innovación (en el costo fiscal, por este concepto no se incluirán las erogaciones relacionadas con la adquisición de edificios y terrenos; además, es preciso recordar que este cálculo no aplicará para los proyectos deducibles conforme a lo consagrado en el artículo 158-1 del ET, y los proyectos sobre los que se aplique el descuento del artículo 256 del mismo estatuto); el 50

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CAPÍTULO II - DEFINICIONES PARA LA DEPURACIÓN DE CÉDULAS

costo fiscal producto de la evaluación y exploración de recursos naturales no renovables; de los instrumentos financieros, dependiendo de si el título es de renta variable o fija; y de las acciones, cuotas o partes de interés social. Por otro lado, el artículo 75 del ET, luego de la modificación realizada por el artículo 55 de la reforma tributaria estructural de 2016, establece que los contribuyentes no obligados a llevar contabilidad asumirán un costo fiscal de los bienes incorporales formados, equivalente al 30% del valor de la enajenación, siempre y cuando el bien incorporal formado corresponda a propiedad industrial, literaria, artística o científica.

2.4 DEDUCCIONES IMPUTABLES La Ley 1819 o reforma tributaria estructural de 2016 efectuó modificaciones a los artículos del Estatuto Tributario relacionados con las deducciones, sus tipos y limitaciones. Por su parte, estas se encuentran contenidas entre algunos de los artículos que van desde el 104 hasta el 159 del estatuto en mención. De esta manera, el cambio a los artículos 104 y 105 del ET señaló una diferencia explícita entre la realización de las deducciones para los no obligados a llevar contabilidad y los obligados a ello. En el caso de estos últimos, la normatividad indicó cuáles son los gastos susceptibles de generar diferencias temporarias o permanentes, además del momento en que podrán deducirse. El artículo 107 del ET, no modificado por la Ley 1819 de 2016, determina que en el cálculo del impuesto sobre la renta pueden deducirse las expensas realizadas para llevar a cabo cualquier actividad productora de renta, siempre y cuando tengan relación de causalidad. Ante la consulta de si las deducciones conforme a la disposición normativa señalada generan impacto tributario o costo fiscal para el Estado, a través del Concepto 0228 de marzo 2 de 2018, la Dian destacó la diferencia entre minoraciones estructurales y beneficios tributarios. Así las cosas, a través de los beneficios tributarios se busca incentivar a determinados sujetos o actividades económicas con fines extrafiscales, mientras que con las minoraciones estructurales se pretende hacer efectivo el principio de equidad. En el caso del impuesto sobre la renta, y según lo manifestado por la Dian en el Concepto 056875 de septiembre 9 de 2013, las minoraciones estructurales se detraen de los ingresos obtenidos por el contribuyente; dichas minoraciones pueden ser ingresos no constitutivos de renta, costos y deducciones, entre otros. Para la Dian, las expensas a las que hace alusión el artículo 107 del ET son minoraciones, pues buscan establecer la capacidad contributiva del sujeto pasivo sin favorecer a cierto sujeto o actividad económica. En otras palabras, lo que se pretende con la deducción de las expensas necesarias es hacer efectivo el principio de equidad en el pago del impuesto de renta, sin generar beneficios y, por tanto, sin suscitar costo alguno para el Estado. A continuación se mencionan algunas de las deducciones que pueden ser imputadas en la declaración de renta de personas naturales: Actualícese

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Deducciones imputables en declaración de renta personas naturales Artículo

Deducción imputable

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Dependientes, intereses de vivienda.

115 – inciso 2

Gravamen al movimiento financiero (4 x 1.000).

126 – 1

Aporte de cesantías como trabajador independiente.

2.4.1 Deducción por dependientes La deducción por dependientes se encuentra contemplada en el artículo 387 del ET (no modificado por la reforma tributaria estructural de 2016). Dicho artículo expone que el contribuyente puede deducir hasta el 10% de sus ingresos brutos del mes por concepto de dependientes, sin exceder las 32 UVT mensuales (equivalentes a $1.019.000 por el año gravable 2017). El parágrafo segundo del artículo en mención señala cada una de las circunstancias que generan una situación de dependencia para efectos fiscales; estas son: a. Los hijos del contribuyente, si son menores de edad. b. La persona natural que se encuentra financiando los estudios de sus hijos de entre 18 y 23 años de edad. Para tal efecto, los hijos deben estar estudiando en instituciones de educación superior certificadas por el Icfes o la autoridad competente, o en algún programa técnico de educación no formal acreditado. c. El hijo del contribuyente, que tiene más de 18 años de edad y se encuentra en situación de dependencia debido a factores físicos o psicológicos. Dicha situación debe ser certificada por el Instituto Nacional de Medicina Legal y Ciencias Forenses del país. d. El cónyuge o compañero permanente del contribuyente, que se halle en situación de dependencia porque no tiene ingresos, o estos son inferiores a 260 UVT (equivalentes a $8.283.000 por el año gravable 2017); esta situación debe ser certificada por un contador público. También califica si la dependencia se origina debido a factores físicos o psicológicos, aspectos que deben ser certificados por el Instituto de Medicina Legal. Estos criterios aplican de igual manera a los padres y hermanos del contribuyente. Analizando el artículo 387 del ET, puede inferirse que la deducción por dependientes solo podría ser aplicada por aquellos declarantes que tengan una relación laboral. No obstante, de la lectura de los artículos 1.2.1.20.3 (definiciones para efectos de la clasificación de las rentas cedulares), 1.2.1.20.4 (rentas exentas y deducciones), 1.2.4.1.6 (depuración de la base del cálculo de la retención en la fuente) y 1.2.4.1.18 (calidad de los dependientes) del DUT 1625 de 2016, modificados por el Decreto 2250 de 2017, se puede identificar que hasta la persona natural que cobrará por servicios objeto de retención en la fuente según la tabla del artículo 383 del ET, puede aplicar la deducción por dependientes, incluso, tendrá derecho a calcular el 25% de rentas exentas, según lo estipulado en el numeral 10 del artículo 206 del ET. 52

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CAPÍTULO II - DEFINICIONES PARA LA DEPURACIÓN DE CÉDULAS

De acuerdo con lo anterior, todas las personas que utilicen la cédula de rentas de trabajo, sin importar si al final del año son o no asalariados, tendrán la misma depuración y beneficios en este aspecto.

2.4.2 Deducción de intereses por crédito de vivienda El artículo 119 del ET estima que una persona natural puede deducirse los intereses pagados con motivo de un crédito para la adquisición de vivienda. Lo anterior aplica a pesar de que dicho pago no tenga relación de causalidad con la generación de renta. El valor máximo a deducir corresponde a 1.200 UVT (equivalentes a $38.231.000 por el año gravable 2017). Se interpreta que el valor a deducir corresponde a los intereses pagados en uno o varios préstamos que estén relacionados con una sola vivienda (siempre y cuando sea habitada por el mismo contribuyente). Esta deducción puede ser utilizada por cualquier persona natural, independiente de la cédula en que tribute (rentas de trabajo, rentas de capital, rentas no laborales, y dividendos y participaciones), exceptuando la de pensiones.

2.4.3 Requerimiento en la facturación para la procedencia de costos y gastos Para que los costos y deducciones sean procedentes, el artículo 771-2 del ET fija como condición que las facturas de ventas cumplan los requisitos contemplados en el artículo 617 del ET, como son: a. Identificación (nombres y apellidos o NIT) del vendedor del bien o del prestador del servicio. b. Identificación del adquirente y discriminación del IVA pagado. c. Número de la factura, el cual debe corresponder a un sistema de numeración consecutiva. d. Fecha de expedición. e. Descripción específica o genérica de los productos vendidos o de los servicios prestados. f.

Valor total de la operación.

Cuando se trate de documentos equivalentes, estos deben cumplir por lo menos los requisitos a, c, d y f antes descritos.

2.4.4 Deducción de servicios públicos Si una persona natural posee un local comercial cuyo propósito es la explotación económica vía arrendamiento, y durante varios meses del año el inmueble ha estado sin arrendar, el valor pagado por concepto de recibos públicos correspondiente al período en el que esté desocupado podrá ser deducido por el arrendador debido a que dichos pagos guardan relación de causalidad con la generación de ingresos. Actualícese

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LIBRO BLANCO. DECLARACIÓN DE RENTA PERSONAS NATURALES AÑO GRAVABLE 2017 - NUEVO SISTEMA DE CEDULACIÓN

El artículo 4 del Decreto 3050 de 1997, recopilado en el artículo 1.6.1.4.47 del DUT 1625 de 2016, indica que, para efectos de determinar la procedencia de costos, gastos o impuestos descontables por concepto de servicios públicos domiciliarios, no es obligatorio que en la factura aparezca el nombre del propietario o del arrendatario que realiza la respectiva solicitud, pues solo es necesario acreditar que este es la persona responsable de efectuar el pago de los servicios públicos domiciliarios. Por tanto, si el obligado a realizar el pago es diferente del que figura en la factura, entonces el costo, la deducción o el descuento del IVA no podrá ser solicitado por este último.

2.4.5 Deducción por pago de arrendamiento Quienes realicen pagos por la prestación de servicios personales deben vigilar que el beneficiario del pago haya efectuado los respectivos aportes a la seguridad social, con el fin de que dicho pago pueda ser tomado como deducible en renta. Frente a pagos por conceptos diferentes, o cuando los pagos mensuales sean inferiores a 1 smmlv (equivalente a $781.242 por el año 2018), no es necesaria ninguna verificación. Bajo los criterios descritos, si el contribuyente hace un pago a una persona natural por concepto de arrendamiento, no debe constatar que el beneficiario realice los aportes sobre el valor cancelado, toda vez que el arrendador está brindando un bien y no sus servicios personales. No obstante, quienes reciben pagos por concepto de arrendamientos tienen una responsabilidad con la UGPP, pues deben realizar aportes a la seguridad social.

2.4.6 Gravamen a los movimientos financieros o 4 x 1.000 El gravamen a los movimientos financieros o 4 x1.000, pagado por los contribuyentes en el respectivo año gravable, es deducible en el impuesto de renta en un 50%, sin importar la relación de causalidad con la actividad económica del contribuyente y siempre y cuando se encuentre certificado por el agente retenedor.

2.4.7 Deducción por deterioro de cartera El artículo 87 de la reforma tributaria modificó el artículo 145 del ET con el propósito de introducir el concepto de deterioro de cartera de dudoso o difícil cobro, cuya deducción solo puede imputarse por los contribuyentes obligados a llevar contabilidad; caso contrario de la deducción por deudas manifiestamente perdidas o sin valor, ya que esta también puede ser tomada por los no obligados a llevar contabilidad.

2.4.8 Deducción por obsolescencia Al analizar el artículo 129 del ET, antes y después de ser modificado por el artículo 78 de la Ley 1819 de 2016, se comprueba que se conservó la definición de obsolescencia. Sin embargo, dicha reforma tributaria introdujo como novedad los conceptos de obsolescencia parcial y obsolescencia completa.

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CAPÍTULO II - DEFINICIONES PARA LA DEPURACIÓN DE CÉDULAS

En este sentido, el artículo en mención precisa que debe entenderse por obsolescencia la pérdida generada cuando: a. Se presenta una pérdida de valor del bien. b. El bien se encuentra en desuso. c. No es posible adaptar el bien a su función propia. d. Se considera que el bien es inútil antes de que se acabe su vida útil probable. Por su parte, el concepto de obsolescencia parcial, introducido por la reforma tributaria de 2016, hace referencia a la pérdida parcial de los activos depreciables, la cual no es deducible en renta hasta que se enajene el bien. Por otro lado, al producirse la baja de un activo depreciable por motivo de obsolescencia completa, será posible deducir el valor correspondiente a la diferencia entre el costo fiscal y las deducciones que se hayan aplicado, siempre y cuando dicho valor no haya sido cubierto a través de alguna indemnización o seguro. El artículo analizado hasta este punto indica que el contribuyente debe conservar los documentos que permitan corroborar la obsolescencia del bien. De igual forma, el artículo 46 de la Ley 962 de 2005, modificado por el artículo 304 de la Ley 1819 de 2016 o reforma tributaria estructural, establece que los contribuyentes deben conservar las pruebas durante el tiempo en que quede en firme la declaración de renta.

2.4.9 Deducción y descuento por investigación, desarrollo o innovación Desde del año gravable 2017, los contribuyentes pueden aplicar los siguientes beneficios por haber realizado inversiones relacionadas con investigación, desarrollo tecnológico e innovación: a. Deducir en renta el valor invertido en dichos rubros: esta será aplicable en el año gravable en que se realice la inversión (ver el inciso primero del artículo 158-1 del ET, modificado por el artículo 91 de la Ley 1819 de 2016). b. Deducir en renta las donaciones realizadas a programas de becas o créditos condonables: siempre y cuando se beneficien estudiantes de los estratos 1, 2 y 3, y las donaciones se lleven a cabo a través de instituciones de educación superior –IES– o del Icetex (ver el inciso segundo del artículo 158-1 del ET). c. Descontarse en renta el 25% de la inversión realizada: el inciso primero del artículo 256 del ET, modificado por el artículo 104 de la reforma tributaria estructural, señala aquellas entidades a través de las cuales se puede realizar este tipo de inversiones. d. Descontarse en renta el 25% de las donaciones efectuadas a programas de IES y que sean entidades sin ánimo de lucro –ESAL–: siempre y cuando dichas donaciones se orienten al beneficio de estudiantes de estratos 1, 2 y 3, a través de becas de estudio totales o parciales (ver parágrafo 3 del artículo 256 del ET).

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Los dos últimos beneficios, en conjunto con los descuentos señalados en los artículos 255 (adicionado por el artículo 103 de la Ley 1819 de 2016, y que hace referencia al descuento por inversiones en control, conservación y mejoramiento del medio ambiente) y 257 del ET (modificado por el artículo 105 de la reforma tributaria de 2016, y que contempla la posibilidad de aplicar un descuento por realizar donaciones a las ESAL pertenecientes al régimen tributario especial –RTE– y a las entidades no contribuyentes estipuladas en los artículos 22 y 23 del ET), no pueden superar el 25% del impuesto de renta a cargo en el respectivo año gravable; así lo establece el artículo 258 del ET, modificado por el artículo 106 de la Ley 1819 de 2016. Sin embargo, este mismo indica que el exceso que se genere en el descuento por inversiones en investigación, desarrollo tecnológico o innovación podrá imputarse en los cuatro años gravables siguientes con respecto a aquel en el que se realizó la inversión. Además del límite a los descuentos mencionados, es necesario atender el límite consagrado en el artículo 259 del ET, el cual es aplicable a todos los descuentos tributarios. Por otra parte, es válido destacar que a este tipo de proyectos no aplican los lineamientos para determinar el costo fiscal de los gastos de investigación, desarrollo e innovación, contemplados en el numeral 3 del artículo 74-1 del ET, adicionado por el artículo 54 de la Ley 1819 de 2016, costo que comprende las erogaciones asociadas al proyecto, excepto aquellas que guarden relación con la adquisición de edificios y terrenos.

2.4.10 Limitaciones para determinados costos y gastos a. Según el artículo 88 del ET, no son deducibles en la determinación del impuesto sobre la renta las compras que se hayan realizado a proveedores ficticios o insolventes. b. No son deducibles los pagos o abonos en cuenta que se efectúen a favor de vinculados económicos no contribuyentes del impuesto sobre la renta (ver el artículo 85 del ET). c. No pueden solicitarse como costo o deducción, los pagos con fines remuneratorios y que no hayan formado parte de la base de retención en la fuente por ingresos laborales (ver el artículo 87-1 del ET). d. El artículo 124-2 del ET establece que no son costo o deducción los pagos o abonos en cuenta realizados a personas naturales, jurídicas o a entidades constituidas, localizadas o en funcionamiento en jurisdicciones no cooperantes, de baja o nula imposición, o a entidades pertenecientes a regímenes preferenciales, salvo que se haya efectuado la retención en la fuente a título de renta cuando a ello haya lugar. e. El artículo 177-2 del ET contempla unas condiciones bajo las cuales no se aceptan como costo o gasto algunos pagos por concepto de operaciones gravadas con IVA o con el impoconsumo.

2.4.11 Extracto de tarjeta de crédito como soporte fiscal para compras de gasolina Cuando se realizan compras de bienes y/o servicios es necesario solicitar la factura de venta o el documento equivalente para que los correspondientes costos y gastos puedan deducirse en 56

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CAPÍTULO II - DEFINICIONES PARA LA DEPURACIÓN DE CÉDULAS

el impuesto sobre la renta. No obstante, recordemos que algunos se encuentran exonerados de expedir estos tipos de documentos; tal es el caso, entre otros, de los distribuidores minoristas de combustibles. Así, el literal d) del artículo 2 del Decreto 1001 de 1997 (artículo recopilado en el artículo 1.6.1.4.2 del Decreto 1625 de 2016) contempla que no están obligados a expedir factura los distribuidores minoristas de combustibles derivados del petróleo y gas natural comprimido. Sin embargo, esto no quiere decir que si el comprador le solicita algún soporte de compra al distribuidor minorista este no se lo facilite, pues comúnmente estos lo expiden. Pero, si el comprador olvida solicitar el soporte al distribuidor minorista es necesario que elabore un documento sustitutivo, el cual se encuentra regulado en el artículo 3 del Decreto 3050 de 1997 (recopilado en el artículo 1.6.1.4.44 del DUT 1625 de 2016) y debe contener los apellidos y nombre o razón social y NIT del vendedor, la fecha, el concepto de la venta y el valor. En este sentido, el extracto de la tarjeta de crédito serviría como soporte adicional, en calidad de prueba de la compra de gasolina, pero el instrumento válido será el documento sustitutivo mencionado con anterioridad.

2.5 RENTAS EXENTAS Las rentas exentas son un tipo de ingreso que, aun siendo ingresos fiscales, no están sujetos al impuesto de renta y complementario, ya que la ley les ha otorgado el beneficio de gravarse con tarifa cero. En términos generales, las rentas exentas son aquellas utilidades netas fiscales obtenidas en el ejercicio y provenientes de la explotación de ciertas actividades económicas expresamente beneficiadas en las normas fiscales. Para las personas naturales, las rentas exentas han sido establecidas en el Estatuto Tributario, así: Rentas exentas personas naturales Artículo

Concepto

126 – 1 Inciso 2

Aportes voluntarios a fondos de pensiones voluntarias

126 – 4 Inciso 1

Ahorros en cuentas AFC – Ahorros Fomento de la Construcción

206

Rentas exentas laborales – Uso exclusivo en esa cédula.

A continuación se explican algunas de ellas:

2.5.1 El 25% de los pagos laborales De acuerdo con el numeral 10 del artículo 206 del ET, constituye renta exenta el 25% de los pagos laborales, limitándose a 240 UVT mensuales ($7.646.000 con valor base año 2017). Su cálculo se efectuará una vez se hayan extraído los ingresos no constitutivos de renta, las deducciones y otras rentas exentas, de los pagos laborales percibidos por el trabajador, así: Actualícese

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LIBRO BLANCO. DECLARACIÓN DE RENTA PERSONAS NATURALES AÑO GRAVABLE 2017 - NUEVO SISTEMA DE CEDULACIÓN

Cálculo de renta exenta en pagos laborales Operación

Concepto Valor total de los pagos laborales

Menos (-)

Ingresos no constitutivos de renta

Menos (-)

Deducciones

Menos (-)

Las demás rentas exentas

2.5.2 Pensiones de jubilación, invalidez, vejez y sobrevivientes El numeral 5 del artículo 206 del Estatuto Tributario determina que: “Las pensiones de jubilación, invalidez, vejez, de sobrevivientes y sobre Riesgos Profesionales, hasta el año gravable de 1997. A partir del 1 de Enero de 1998 estarán gravadas sólo en la parte del pago mensual que exceda de 1.000 UVT. El mismo tratamiento tendrán las Indemnizaciones Sustitutivas de las Pensiones o las devoluciones de saldos de ahorro pensional. Para el efecto, el valor exonerado del impuesto será el que resulte de multiplicar la suma equivalente a 1.000 UVT, calculados al momento de recibir la indemnización, por el número de meses a los cuales ésta corresponda”

En consecuencia, las pensiones cuya mesada mensual tengan un monto igual o inferior a 1.000 UVT ($31.859.000 por el año gravable 2017), están exentas del impuesto de renta en su totalidad. El exceso de ese límite sí queda gravado con dicho impuesto.

2.5.3 Pensiones del exterior Las pensiones del exterior no pueden tratarse como renta exenta, recordemos que si una persona tiene nacionalidad colombiana, vive en otro país y es pensionado en este (por ejemplo, en Estados Unidos), y califica como residente para efectos fiscales en Colombia, deberá incluir tanto los ingresos obtenidos en el país como los percibidos en el extranjero. Bajo esta situación, la persona deberá declarar el valor de las pensiones recibidas en Estados Unidos; sin embargo, estas pensiones no podrán restarse o considerarse como rentas exentas, a pesar de que en el numeral 5 del artículo 206 del ET se estipula que las pensiones de jubilación, invalidez, vejez, sobrevivientes o de riesgos profesionales se encuentran gravadas sobre la porción del pago que exceda las 1.000 UVT mensuales (equivalentes a $31.859.000 por el año gravable 2017), pues lo anterior solo aplica a las pensiones obtenidas en Colombia, tal como lo ha confirmado la Dian en el Concepto 58213 de octubre 10 de 2014 y en el Oficio 028974 de octubre 18 de 2016. De lo expuesto se puede inferir que el valor de las pensiones recibidas en el exterior generaría impuesto de renta; de ser así, si se había pagado impuesto en Estados Unidos sobre ese valor, ese impuesto pagado en el exterior se podrá restar a manera de descuento tributario en la declaración a presentar. 58

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CAPÍTULO II - DEFINICIONES PARA LA DEPURACIÓN DE CÉDULAS

2.5.4 Aportes a pensiones exentos El artículo 126-1 del Estatuto Tributario (modificado por el artículo 15 de la Ley 1819 de 2016) indica que: “(…) Los aportes voluntarios que haga el trabajador, el empleador, o los aportes del partícipe independiente a los seguros privados de pensiones, a los fondos de pensiones voluntarias y obligatorias (…) no harán parte de la base para aplicar la retención en la fuente y serán considerados como una renta exenta, hasta una suma que adicionada al valor de los aportes a las cuentas de Ahorro para el Fomento de la Construcción “AFC” de que trata el artículo 126-4 de este Estatuto y al valor de los aportes obligatorios del trabajador, de que trata el inciso anterior, no exceda del treinta por ciento (30%) del ingreso laboral o ingreso tributario del año, según el caso, y hasta un monto máximo de tres mil ochocientas (3.800) UVT por año.(…)”

En este orden de ideas, los valores que pueden detraerse como renta exenta por concepto de aportes obligatorios o voluntarios a fondos de pensiones y cuentas AFC, pues con ello es posible disminuir la base sujeta a retención en la fuente a título del impuesto de renta, deben cumplir dos límites al mismo tiempo: a. En primer lugar, la suma combinada de estos tres aportes no debe exceder el 30% del ingreso bruto laboral o tributario del año. b. Dicho porcentaje no debe exceder en valores absolutos el equivalente a 3.800 UVT durante todo el año fiscal ($121.064.000 para 2017). La fracción de aportes que supere tales límites no podrá detraerse como renta exenta y, por tanto, no servirá para disminuir la base gravable mensual sujeta a retención en la fuente ni la base gravable al final del año, cuando el aportante presente su declaración anual de renta.

2.5.5 Ingreso por cesantías enviadas a los fondos respectivos A partir del año gravable 2017, las cesantías que se envíen a los fondos correspondientes constituyen un ingreso fiscal para el asalariado. Es importante destacar que en el Estatuto Tributario coexisten dos normas que incluyen instrucciones contradictorias en cuanto al tratamiento fiscal que se le deberá dar a dicho ingreso. En efecto, en la norma del artículo 56-2 del ET (creado con el artículo 9 de la Ley 49 de 1990) se lee lo siguiente: “Artículo 56-2. Aportes del empleador a fondos de cesantías. No constituye renta ni ganancia ocasional para el beneficiario o partícipe de los fondos de cesantías, el aporte del empleador a título de cesantías mensuales o anuales.”

De acuerdo con la norma, el ingreso que se forme para el asalariado con el aporte a los fondos de cesantías realizados por su empleador deberá entenderse como un ingreso no gravado. Sin embargo, en el numeral 4 del artículo 206 del ET (creado con el artículo 35 de la Ley 75 de 1986) se indica que los valores recibidos por cesantías se restarán 100% como renta exenta si el asalariado tiene un ingreso mensual promedio, en los últimos seis meses de vinculación durante el año fiscal, inferior a 350 UVT (si su ingreso mensual promedio excede dicho tope, entonces Actualícese

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LIBRO BLANCO. DECLARACIÓN DE RENTA PERSONAS NATURALES AÑO GRAVABLE 2017 - NUEVO SISTEMA DE CEDULACIÓN

solo una parte se podrá restar como exenta). Lo anterior aplica, teniendo en cuenta que el valor calculado inicialmente como renta exenta tendría que sumarse a las demás rentas exentas y deducciones especiales que pretenda tomarse el asalariado (ya sea en su proceso mensual de retención en la fuente o al final del año en la elaboración de su declaración de renta), y someterse al límite del 40% señalado en los artículos 336 y 388 del ET. 2.5.5.1 Solución a la contradicción entre las dos normas Con lo expuesto, queda demostrado que las dos normas mencionadas son contradictorias, pues al ingreso por el envío de las cesantías al respectivo fondo no se le puede dar dos tratamientos diferentes de forma simultánea (por tanto, se tiene que decidir si se restan como ingreso no gravado o como renta exenta). Para resolver esa inquietud, en razón a que la norma del artículo 56-2 del ET fue creada con el artículo 9 de la Ley 49 de 1990, pero el artículo 206 del ET fue creado con la Ley 75 de 1986, se debe aplicar la regla jurídica que determina que la norma posterior rige sobre la norma anterior, y darle primacía entonces al precepto que establece que los depósitos de las cesantías en los fondos se deben restar como ingreso no gravado. De nuestra parte, creemos que esta solución no es la más inteligente ante la contradicción formulada, pues, si el ingreso por cesantías se resta como no gravado, no serviría para restárselo a la renta presuntiva (en caso de que esta sea mayor a la renta ordinaria). No obstante, si se resta como renta exenta, aplicaría también a la presuntiva. Consideramos entonces que lo más conveniente para todos los asalariados sería restar las cesantías como rentas exentas (en lugar de hacerlo como ingreso no gravado), pues esto salvaría la tributación tanto a los que lo hacen sobre la renta ordinaria como a aquellos que lo hacen sobre la renta presuntiva. Esa, además de ser la instrucción contenida en el parágrafo 2 del artículo 1.2.1.20.7 del DUT 1625 de 2016, siempre ha sido, por fortuna, la interpretación de la Dian, la cual ha ilustrado invariablemente que los ingresos por cesantías se deben restar como renta exenta.

2.5.6 Indemnización por seguro de vida El artículo 340 del ET señala que los ingresos que forman parte de la cédula de rentas no laborales son aquellos que no se clasificaron de forma expresa en ninguna de las cuatro cédulas restantes; tal es el caso de las indemnizaciones recibidas por parte de las aseguradoras. El artículo 223 del ET establece que ese tipo de indemnizaciones se considera exento del impuesto de renta y ganancias ocasionales. No obstante, es importante reconocer que las rentas exentas restadas en la cédula de rentas no laborales deberán atender las limitantes mencionadas. Pese a que las indemnizaciones por seguro de vida se pueden tratar como renta exenta por el año gravable 2017, existe la inquietud de si tendrán el mismo tratamiento para el período 2018, debido a que no se encuentran estipuladas en el artículo 235-2 del ET. Sin embargo, en los requerimientos solicitados para la información exógena tributaria del año gravable 2018, 60

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CAPÍTULO II - DEFINICIONES PARA LA DEPURACIÓN DE CÉDULAS

formalizados a través de la Resolución 000060 de octubre 30 de 2017, se observa, en las instrucciones para elaborar el formato 1011, que el concepto 8161 se puede usar para reportar las rentas exentas por indemnizaciones derivadas de seguros de vida.

2.5.7 Bonificaciones recibidas por programas de retiro masivo Sobre el tema de las bonificaciones otorgadas en planes de retiro masivo, es válido tener presente que el artículo 27 de la Ley 488 de 1998, norma especial para los retiros de empleados de empresas públicas, dispone que se considerarán rentas exentas las bonificaciones e indemnizaciones que reciban los servidores públicos con motivo de la existencia de programas de retiro de personal de entidades públicas del orden nacional, departamental, distrital o municipal. En tal sentido, el tratamiento de las bonificaciones como rentas exentas solo aplica en el caso de entidades públicas, y no para las empresas privadas, motivo por el cual, las bonificaciones recibidas por las personas que hayan sido despedidas en planes de retiro de empresas privadas constituyen un pago normal de la relación laboral y se totalizan con los demás pagos del mes. Por otra parte, si el trabajador de la empresa privada obtiene una indemnización en lugar de recibir una bonificación, debe analizar si el salario devengado hasta el mes en que fue despedido era superior a 204 UVT (equivalentes a $6.499.000 por el año gravable 2017); de ser así, la indemnización estaría sometida a retención en la fuente con una tarifa del 20% (ver el artículo 401-3 del ET), que se aplicaría al valor resultante de tomar la indemnización y disminuirle el 25% exento de rentas laborales.

2.5.8 Beneficios en la enajenación de predios para construcción de VIS Antes de ser derogado por el artículo 376 de la Ley 1819 de 2016, el numeral 9 del artículo 207-2 del ET indicaba el siguiente beneficio tributario para los bienes raíces enajenados hasta el año 2016, en pro de la construcción de viviendas de interés social –VIS–: “Artículo 207-2. Otras rentas exentas. Son rentas exentas las generadas por los siguientes conceptos, con los requisitos y controles que establezca el reglamento: (…) 9.

La utilidad en la enajenación de predios destinados a fines de utilidad pública a que se refieren los literales b) y c) del artículo 58 de la Ley 388 de 1997 que hayan sido aportados a patrimonios autónomos que se creen con esta finalidad exclusiva, por un término igual a la ejecución del proyecto y su liquidación, sin que exceda en ningún caso de diez (10) años. También gozarán de esta exención los patrimonios autónomos indicados.”

Recordemos que el literal b) del artículo 58 de la Ley 388 de 1997 establece que se considera de utilidad pública o de interés social la adquisición de inmuebles para el desarrollo de proyectos de VIS. El numeral 9 del artículo 207-2 del ET era regulado por los artículos 23 y 24 del Decreto 2755 de 2003 (recopilados en los artículos 1.2.1.22.25 y 1.2.1.22.26 del DUT 1625 de 2016). El priActualícese

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mero de ellos determina que la utilidad obtenida por el patrimonio autónomo es exenta por un término igual al de la ejecución del proyecto y su liquidación, sin que este supere los diez años; el segundo, por su parte, señala los requisitos para que sea procedente dicha exención. Según lo anterior, era posible aportar un bien raíz a un patrimonio autónomo y, si al momento de venderlo para el desarrollo de proyectos de VIS se generaba una utilidad dentro del patrimonio en mención, los partícipes que recibían dicha utilidad podían restarla en sus declaraciones como renta exenta. Sin embargo, realizar aportes a un patrimonio autónomo no es la única alternativa para acceder a algún beneficio tributario; esto es debido a que, según lo contemplado en el parágrafo 3 del artículo 61 de la Ley 388 de 1997, el valor bruto de la venta voluntaria del bien, para los fines que hemos venido señalando, no constituye renta ni ganancia ocasional. Por último, es necesario tener en cuenta que, pese a que el numeral 9 del artículo 207-2 del ET quedó derogado desde el año 2017, según el numeral 6 del artículo 235-2 del ET, las rentas asociadas a las VIS son consideradas exentas partir de enero 1 de 2018.

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LIBRO BLANCO. DECLARACIÓN DE RENTA PERSONAS NATURALES AÑO GRAVABLE 2017 NUEVO SISTEMA DE CEDULACIÓN

CAPÍTULO III

SISTEMA DE CEDULACIÓN La Ley de reforma tributaria estructural, aprobada el 29 de diciembre de 2016, señala que las personas naturales residentes obligadas a declarar impuesto de renta por el año gravable 2017 deberán dividir sus ingresos anuales según cinco fuentes. El artículo 330 del ET indica que la depuración de las rentas correspondientes a cada una de las cédulas se efectuará de manera independiente, siguiendo las reglas establecidas en el artículo 26 de este estatuto, aplicables a cada caso. El resultado constituirá la renta líquida cedular.

LIBRO BLANCO. DECLARACIÓN DE RENTA PERSONAS NATURALES AÑO GRAVABLE 2017 - NUEVO SISTEMA DE CEDULACIÓN

L

os conceptos de ingresos no constitutivos de renta, costos, gastos, deducciones, rentas exentas, beneficios tributarios y demás conceptos susceptibles de ser restados para efectos de obtener la renta líquida cedular, no podrán ser objeto de reconocimiento simultáneo en distintas cédulas, ni generarán doble beneficio. La depuración se efectuará de modo independiente en las siguientes cédulas: a. Rentas de trabajo b. Pensiones c. Rentas de capital d. Rentas no laborales e. Dividendos y participaciones Las pérdidas incurridas dentro de una cédula solo podrán ser compensadas contra las rentas de la misma, en los siguientes períodos gravables, teniendo en cuenta los límites y porcentajes de compensación establecidos en las normas vigentes. Las personas naturales residentes obligadas o no a llevar contabilidad, deberán declarar en el formulario 210 cedulado, de acuerdo con el procedimiento indicado en el artículo 26 del ET, es decir, mediante la aplicación del habitual sistema ordinario, como se detalla a continuación: INGRESOS TOTALES (-) Ingresos no constitutivos de renta ni ganancia ocasional –INCRNGO– (-) Devoluciones, rebajas y descuentos (=) INGRESO NETO (-) Costos (=) RENTA BRUTA (-) Deducciones (=) RENTA LÍQUIDA

RENTA PRESUNTIVA (se compara con la renta líquida, el mayor será la base para el resto del proceso) (-) Rentas exentas (=) Renta líquida gravable (x) Tarifa (=) Impuesto básico de renta (-) Descuentos tributarios (=) IMPUESTO DE RENTA

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CAPÍTULO III - SISTEMA DE CEDULACIÓN

Las personas naturales no residentes declararán en el formulario 110, ya que estas no se encuentran obligadas a aplicar el sistema de renta cedular que introdujo la reforma tributaria.

3.1 TIPOS DE CÉDULAS Para la depuración del impuesto de renta de las personas naturales residentes en Colombia, la Ley de reforma tributaria estructural instauró un sistema de cédulas que busca establecer el impuesto a pagar según la fuente de los ingresos. Con tal propósito, los contribuyentes deberán separar y depurar dichos ingresos desde el año 2017 y declararlos durante el año 2018 tomando como referencia las siguientes cinco cédulas: a. Rentas de trabajo b. Rentas de pensiones c. Rentas no laborales d. Rentas de capital e. Rentas de dividendos y participaciones En la tabla que incluimos a continuación se pueden observar los ingresos correspondientes a cada cédula y los límites en las rentas exentas y deducciones especiales. Ingresos por cédula y límites en rentas exentas y deducciones especiales

Cédula Rentas de trabajo

Tipo de ingresos Ingresos señalados en el artículo 103 del ET: •

Salarios

•

Comisiones

•

Prestaciones sociales

•

Viáticos

•

Gastos de representación

•

Honorarios (con menos de dos personas contratadas)

•

Emolumentos eclesiásticos

•

Compensaciones recibidas en general

Límite a las rentas exentas y deducciones especiales Artículo

Tope máximo

Nueva versión del artículo 336 de ET

40% de los ingresos netos (ingresos totales por rentas de trabajo del período gravable menos ingresos no constitutivos de renta imputables a esta cédula) sin exceder 5.040 UVT (equivalentes a $ 160.569.000).

Tarifa de impuesto de renta Tarifa progresiva indicada en el numeral 1 del artículo 241 del ET.

Actualícese

65

LIBRO BLANCO. DECLARACIÓN DE RENTA PERSONAS NATURALES AÑO GRAVABLE 2017 - NUEVO SISTEMA DE CEDULACIÓN

Cédula Rentas de pensiones

Rentas de capital

Rentas no laborales

Renta de dividendos y participaciones

Tipo de ingresos •

Pensión de jubilación

•

Pensión de invalidez

•

Pensión de vejez

•

Pensión de sobrevivientes

•

Pensión sobre riesgos profesionales

•

Indemnizaciones sustitutivas de las pensiones

•

Devoluciones de saldos de ahorro pensional

•

Intereses

•

Rendimientos financieros

•

Arrendamientos

•

Regalías

•

Explotación de la propiedad intelectual

•

Honorarios de personas naturales que presten servicios y contraten o vinculen por al menos 90 días continuos o discontinuos, dos o más trabajadores o contratistas asociados a la actividad.

•

Todos los demás ingresos que no se clasifiquen de manera expresa en las demás cédulas (comerciantes, notarios, agricultores y transportadores de carga).

•

Dividendos

•

Participaciones

Límite a las rentas exentas y deducciones especiales

Tarifa de impuesto de renta

Artículo

Tope máximo

Ibíd. Numeral 1 del artículo 241 del ET.

N/A

1.000 primeras UVT, correspondientes a $ 31.859.000 por el año gravable 2017 (numeral 5 del artículo 206 del ET).

10% de los ingresos netos (ingresos totales por rentas de capital menos los INCRNGO imputables a la cédula y los costos y gastos); sin exceder las 1.000 UVT (equivalentes a $ 31.859.000 por el año 2017).

Tarifa progresiva indicada en el numeral 2 del artículo 241 del ET, modificado por el artículo 5 de la Ley 1819 de 2016.

10% de los ingresos netos (ingresos totales por rentas de capital menos los INCRNGO imputables a la cédula y los costos y gastos); sin exceder las 1.000 UVT (equivalentes a $ 31.859.000 por el año 2017).

Ibíd. Numeral 2 de la nueva versión del artículo 241 del ET.

Artículo 339 del ET

Artículo 341 del ET

N/A

N/A

Dividendos y participaciones consideradas INCRNGO: tarifa progresiva indicada en el artículo 242 del ET. Dividendos y participaciones gravadas: 35%.

66

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CAPÍTULO III - SISTEMA DE CEDULACIÓN

3.2 DEPURACIÓN DE LAS RENTAS LÍQUIDAS CEDULARES Aunque la liquidación del impuesto de renta de las personas naturales siga recurriendo al modelo básico de depuración por el sistema ordinario, la ley de reforma tributaria de 2016 hizo algunas modificaciones que no pueden obviarse, como las siguientes: a. El sistema ordinario se aplicará a cada una de las cédulas de forma individual. b. Los conceptos del artículo 26 del ET, y los demás susceptibles de ser restados para obtener la renta líquida cedular, no pueden ser objeto de reconocimiento simultáneo en distintas cédulas, ni generan doble beneficio. c. Según el artículo 95 de la Ley 1819 de 2016, que modificó al artículo 188 del ET, el porcentaje de renta presuntiva desde el año 2017 será del 3,5% del patrimonio líquido del contribuyente en el último día del ejercicio gravable inmediatamente anterior. d. Las pérdidas de las rentas líquidas cedulares no se sumarán para determinar la renta líquida gravable, estas solo podrán compensarse en los términos indicados en el artículo 330 del ET. e. Las pérdidas declaradas en periodos gravables anteriores (de 2016 hacia atrás), únicamente podrán imputarse contra las cédulas de capital y rentas no laborales, en la misma proporción en que los ingresos correspondientes a esas cédulas participen dentro del ingreso total del periodo, teniendo en cuenta los límites y porcentajes de compensación. f.

Sólo podrán restarse beneficios tributarios en las cédulas en que se tengan ingresos.

3.2.1 Cédula de rentas de trabajo INGRESOS TOTALES (-) Ingresos no constitutivos de renta ni ganancia ocasional imputables a esta cédula (=) Ingresos netos (-) Deducciones imputables a esta cédula (-) Rentas exentas imputables a esta cédula (=) Renta líquida cedular de trabajo (RLC 1) La sumatoria de las deducciones y las rentas exentas imputables a la cédula no pueden exceder el 40% de la renta líquida cedular (ingresos totales por rentas de trabajo del período gravable menos ingresos no constitutivos de renta imputables a esta cédula), sin exceder las 5.040 UVT ($160.569.000 para 2017). Para el caso de los servidores públicos diplomáticos, consulares y administrativos del Ministerio de Relaciones Exteriores, la prima de costo de vida a la que se refiere el Decreto 3357 de 2009 no se tendrá en cuenta para el cálculo del límite de renta exenta del 40% de los ingresos netos que mencionamos en la tabla anterior. Actualícese

67

LIBRO BLANCO. DECLARACIÓN DE RENTA PERSONAS NATURALES AÑO GRAVABLE 2017 - NUEVO SISTEMA DE CEDULACIÓN

3.2.2 Cédula de rentas de pensiones INGRESOS TOTALES POR PENSIONES (-) Ingresos no constitutivos de renta ni ganancia ocasional imputables a esta cédula (=) Ingresos netos (-) Rentas exentas imputables a esta cédula (=) Renta líquida cedular de pensiones (RLC 2) La limitación de renta exenta en pensiones a la que se refiere el numeral 5 del artículo 206 del ET, continúa vigente; por tanto, se sigue considerando exenta la parte del pago mensual que no exceda las 1.000 UVT.

3.2.3 Cédula de rentas de capital INGRESOS TOTALES DE CAPITAL (-) Ingresos no constitutivos de renta ni ganancia ocasional imputables a esta cédula (=) Ingresos netos (-) Deducciones imputables a esta cédula (procedentes y soportadas) (-) Rentas exentas imputables a esta cédula (=) Renta líquida cedular de capital (RLC 3) La sumatoria de las deducciones y las rentas exentas imputables a la cédula no podrán superar el 10% de la renta líquida cedular (ingresos totales por rentas de capital menos los ingresos no constitutivos de renta imputables a la cédula, y los costos y gastos procedentes y debidamente soportados por el contribuyente), sin exceder las 1.000 UVT ($31.859.000 para 2017).

3.2.4 Cédula de rentas no laborales INGRESOS TOTALES NO LABORALES (-) Ingresos no constitutivos de renta ni ganancia ocasional imputables a esta cédula (=) Ingresos netos (-) Costos y gastos (procedentes y soportados) (-) Rentas exentas imputables a esta cédula (=) Renta líquida cedular de trabajo (RLC 4) El límite establecido en esta cédula corresponde al mismo 10% o a las 1.000 UVT a que nos referimos en la cédula anterior. Ahora bien, es importante tener en cuenta que a esta cédula le serán asignados todos los ingresos que no se clasifiquen expresamente en ninguna de las demás cédulas; de igual forma, 68

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CAPÍTULO III - SISTEMA DE CEDULACIÓN

serán ingresos de esta cédula los honorarios percibidos por las personas naturales que presten servicios y contraten o vinculen, al menos por 90 días consecutivos o discontinuos, a dos o más trabajadores o contratistas asociados con la entidad.

3.2.5 Cédula de dividendos y participaciones En este caso, la depuración es un poco más elaborada y requiere la creación de dos subcédulas que, de acuerdo con el artículo 343 del Estatuto Tributario, estarían formadas así: a. Una primera subcédula con los dividendos y participaciones que hayan sido distribuidos según el cálculo señalado en el numeral 3 del artículo 49 del Estatuto Tributario. La renta líquida obtenida en esta subcédula estará gravada a la tarifa contemplada en el inciso primero del artículo 242 del Estatuto Tributario. b. Una segunda subcédula con los dividendos y participaciones provenientes de utilidades calculadas de conformidad con lo dispuesto en el parágrafo 2 del artículo 49 del Estatuto Tributario, y con los dividendos y participaciones procedentes de sociedades y entidades extranjeras. La renta líquida obtenida en esta subcédula estará gravada a la tarifa fijada en el inciso segundo de artículo 242 del Estatuto Tributario.

3.3 TARIFAS IMPOSITIVAS Después de depurar las rentas líquidas cedulares al sustraer rentas exentas hasta los topes permitidos, así como los costos y gastos procedentes y soportados de forma correcta, tal como se explicó en el punto anterior, entonces podrá efectuarse el cálculo de las rentas líquidas gravables. De acuerdo con la nueva versión del artículo 331 del ET, modificado por el artículo 1 de la Ley 1819 de 2016, el cálculo de las rentas líquidas gravables requiere la suma de las rentas líquidas cedulares en tres grupos, como se expone en lo sucesivo.

3.3.1 Renta líquida gravable 1 Conformada por las rentas líquidas cedulares obtenidas de las rentas de trabajo y de pensiones. A dicha sumatoria se le podría aplicar la tarifa señalada en la tabla “Para la renta líquida laboral y de pensiones”, contenida en el numeral 1 del artículo 241 del ET, que se muestra a continuación: Tabla para la renta líquida laboral y de pensiones Rangos en UVT

Desde

Hasta

Tarifa marginal

>0

1.090

0%

0

> 1.090

1.700

19%

(Base gravable en UVT menos 1.090 UVT) x 19%

> 1.700

4.100

28%

(Base gravable en UVT menos 1.700 UVT) x 28% + 116 UVT

> 4100

En adelante

33%

(Base gravable en UVT menos 4.100 UVT) x 33% + 788 UVT

Instrucción para calcular el impuesto en pesos ($)

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69

LIBRO BLANCO. DECLARACIÓN DE RENTA PERSONAS NATURALES AÑO GRAVABLE 2017 - NUEVO SISTEMA DE CEDULACIÓN

No hubo variación en la tarifa de impuestos para las personas naturales que obtienen rentas de trabajo y de pensiones, pues esta tabla ya había sido empleada en periodos gravables anteriores.

3.3.2 Renta líquida gravable 2 Corresponde a la suma de las rentas líquidas cedulares obtenidas en las rentas no laborales y en las rentas de capital. A esta renta líquida gravable le será aplicable la tarifa señalada en el numeral 2 del artículo 241 del ET. Tabla para la renta líquida no laboral y de capital Rangos en UVT

Desde

Hasta

Tarifa marginal

>0

600

0%

No tiene

>600

1.000

10%

(Base gravable en UVT menos 600 UVT) x 10%

>1.000

2.000

20%

(Base gravable en UVT menos 1.000 UVT) x 20% + 40 UVT

>2.000

3.000

30%

(Base gravable en UVT menos 2.000 UVT) x 30% + 240 UVT

>3.000

4.000

33%

(Base gravable en UVT menos 3.000 UVT) x 33% + 540 UVT

>4.000

En adelante

35%

(Base gravable en UVT menos 4.000 UVT) x 35% + 870 UVT

Instrucción para calcular el impuesto en pesos ($)

Esta tabla pasó de 4 a 6 rangos, por tanto, tiene efectos sobre los declarantes contribuyentes, pues la tarifa marginal máxima del 33%, con la que liquidaban su impuesto, aumentó al 35%.

3.3.3 Otras rentas líquidas La última renta líquida gravable para calcular el impuesto de renta de las personas naturales está compuesta por los ingresos recibidos por concepto de dividendos y participaciones que constituyan renta gravable en cabeza de los socios, accionistas, comuneros, asociados, suscriptores y similares. Al respecto, deben generarse dos subcédulas adicionales para determinar la renta líquida gravable en este grupo, así: a. Subcédula 1: los dividendos y participaciones distribuidos según el cálculo del numeral 3 del artículo 49 del ET, aplicarán la siguiente tabla: Rangos en UVT

Desde

Hasta

Tarifa marginal

>0

600

0%

0

> 600

1.000

5%

(Dividendos en UVT menos 600 UVT) x 5%

> 1.000

En adelante

10%

(Dividendos en UVT menos 1.000 UVT) x 10% + 20 UVT

>4.000

En adelante

35%

(Base gravable en UVT menos 4.000 UVT) x 35% + 870 UVT

Impuesto

b. Subcédula 2: a los dividendos y participaciones provenientes de utilidades gravadas, así como las provenientes de sociedades y entidades extranjeras determinados conforme a lo dispuesto en el parágrafo 2 del artículo 49 del ET, se les aplicará una tarifa del 35%. 70

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LIBRO BLANCO. DECLARACIÓN DE RENTA PERSONAS NATURALES AÑO GRAVABLE 2017 NUEVO SISTEMA DE CEDULACIÓN

CAPÍTULO IV

FORMULARIO 210 RENGLÓN A RENGLÓN La Resolución 000032 del 23 de mayo de 2018 fue publicada el 28 del mismo mes, en el Diario Oficial, prescribiendo así el formulario 210 para la presentación de la declaración de renta y complementario de personas naturales y asimiladas. Este formulario es de uso obligatorio para las personas naturales y asimiladas con residencia fiscal en el país, y para las sucesiones ilíquidas de causantes que, en el momento de su muerte, eran residentes fiscales en el país. En este capítulo describiremos cada renglón del formulario 210, indicando su diligenciamiento, con la normatividad relacionada y ejemplos prácticos.

LIBRO BLANCO. DECLARACIÓN DE RENTA PERSONAS NATURALES AÑO GRAVABLE 2017 - NUEVO SISTEMA DE CEDULACIÓN

4.1 SECCIÓN DATOS DEL DECLARANTE

1. Año

UNIDAD ADMINISTRATIVA ESPECIAL DIRECCION DE IMPUESTOS Y ADUANAS NACIONALES UNIDAD ADMINISTRATIVA ESPECIAL DIRECCION DE IMPUESTOS Y ADUANAS NACIONALES UNIDAD ADMDIR

Declaración de Renta y Complementario Personas Naturales y Asimiladas de Residentes y Sucesiones Ilíquidas de Causantes Residentes 2 0 1 7

Colombia un compromiso que no podemos evadir

Si es una 25. Cód. corrección indique:

24. Actividad económica Patrimonio

6. DV.

7. Primer apellido

4. Número de formulario

8. Segundo apellido

9. Primer nombre

10. Otros nombres

12. Cód. Dirección Seccional

Patrimonio bruto

29

27. Fracción año 28. Si es beneficiario de un convenio gravable 2018 (Marque “X”) para evitar la doble tributación (Marque “X”) Dividendos y participaciones 2016 y anteriores, y otros 67

Deudas

30

Ingresos no constitutivos de renta

68

Total patrimonio líquido (29 - 30)

31

Renta líquida ordinaria año 2016 y anteriores (67 - 68) 1a. Subcédula año 2017 y siguientes numeral 3 art. 49 del E.T. 2a. Subcédula año 2017 y siguientes parágrafo 2 art. 49 del E.T. Renta líquida pasiva dividendos - ECE y/o recibidos del exterior Rentas exentas de la casilla 72

69

26. No. Formulario anterior Rentas por dividendos y participaciones

Datos del declarante

Lea cuidadosamente las instrucciones 5. Número de Identificación Tributaria (NIT)

210

Privada

Ingresos no constitutivos de renta

Renta líquida (32 - 33)

Rentas exentas de trabajo y deducciones imputables Rentas exentas de trabajo y deducciones imputables (limitadas)

35

Renta líquida cedular de trabajo (34 - 36)

37

Rentas de pensiones

Ingresos brutos por rentas de pensiones del país y del exterior Ingresos no constitutivos de renta

39

Renta líquida (38 - 39)

40

En este renglón se debe llevar la actividad 41 42 económica que le haya generado mayores 43 ingresos al contribuyente;44 así mismo, debe ser incluido en el RUT en45cualquiera de las 46 casillas 46 y 48. 47 Rentas exentas de pensiones

Renta

4.1.1 Renglón 24: actividad económica 38

Rentas de capital

Costos y gastos procedentes

Ingresos por ganancias ocasionales del país y del exterior

73 74 75 76 77

TIPS TRIBUTARIOS 79

Costos por ganancias ocasionales

78

Ganancias ocasionales no gravadas y exentas

Impuesto sobre las rentas líquidas cedulares

Ingresos no constitutivos de renta

Renta presuntiva

Ganancias ocasionales gravables (77 - 78 - 79)

Renta líquida cedular de pensiones (40 - 41)

Ingresos brutos rentas de capital

De trabajo y de pensiones

80 81

El código de actividad económica a corregir De capital y no laborales 82 Por dividendos y participaciones debe aparecer en el RUT del contribuyente. 83 año 2016 – casilla 69 84

48

Por dividendos y participaciones año 2017 y siguientes, 1a, Subcédula Por dividendos y participaciones año 2017 y siguientes, 2a. Subcédula, y otros Total impuesto sobre las rentas líquidas cedulares (Sume 81 a 85)

49

Impuesto sobre la renta presuntiva

87

Renta líquida (43 - 44 - 45)

Rentas líquidas pasivas de capital - ECE

Rentas exentas y deducciones imputables a las rentas de capital Rentas exentas de capital y deducciones imputables (limitadas) Renta líquida ordinaria del ejercicio (43 + 47 - 44 - 45 - 49), si el resultado es negativo, escriba cero (0) Pérdida líquida del ejercicio (44 + 45 + 49 - 43 - 47), si el resultado es negativo, escriba cero (0) Compensación por pérdidas de ejercicios anteriores Renta líquida cedular de capital (50 - 52); si 50 es igual a cero (0), 53 es igual a cero (0)

Rentas líquidas gravables de dividendos y participaciones (69 + 70 + 71 + 72 - 73) Total rentas líquidas cedulares (sume 37 + 42 + 53 + 66 + 74)

36

Ganancia ocasional

Rentas de trabajo

70 datos registrados en Los datos correspondientes a las casillas 5 a 10, y la 12, corresponden a los 71 33 el RUT. 72 34 Ingresos brutos por rentas de trabajo (art 103 E.T.) 32

85 86

88 50 de actividad económica quede mal registrado, En caso de que el código este hecho no ge89 51 nera inconvenientes, pues 90 julio 8 de 2005 y la 52 de acuerdo con el artículo 43 de la Ley 962 de Circular 118 de octubre 53547 del mismo año, los errores relacionados con 9192el período a declarar, 93 del contribuyente, 55 o errores en el código de actividad económica el concepto, o la omisión 94 56 entre otros, se consideran inconsistencias menores y no dan lugar a que la declaración tri95 57 96 58 butaria se dé por no presentada. Ingresos brutos rentas no laborales

Devoluciones, rebajas y descuentos

Rentas no laborales

Ingresos no constitutivos de renta Costos y gastos procedentes

Renta líquida (54 - 55 - 56 - 57)

Descuentos

Liquidación privada

Total impuesto sobre la renta líquida Impuestos pagados en el exterior Donaciones Otros

Total descuentos tributarios (sume 89 a 91)

Impuesto neto de renta (88 - 92)

Impuesto de ganancias ocasionales

Descuento por impuestos pagados en el exterior por ganancias ocasionales Total impuesto a cargo (93 + 94 - 95)

Rentas líquidas pasivas no laborales - ECE

59

Anticipo renta liquidado año gravable anterior

97

Rentas exentas y deducciones imputables a las rentas no laborales Rentas exentas no laborales y deducciones imputables (limitadas) Renta líquida ordinaria del ejercicio (54 + 59 - 55 - 56 - 57 - 61), si el resultado es negativo, escriba cero (0) Pérdida líquida del ejercicio (55 + 56 + 57 + 61 - 54 - 59), si el resultado es negativo, escriba cero (0)

60

Saldo a favor del año gravable anterior sin solicitud de devolución y/o compensación

98

61

Retenciones año gravable a declarar

99

Para subsanar la inconsistencia en el código de actividad económica del100contribuyente, es ne62 101 cesario ingresar a la zona63de usuarios registrados en el portal de la Dian y, posteriormente, a la 102 64 opción de solicitud de corrección de inconsistencias, aunque también se 103 puede usar el servicio 65 104 66 (97 + 98 + 99 - 96 - 100 - 102) informático de consulta de inconsistencias. Anticipo renta para el año gravable siguiente Saldo a pagar por impuesto (94 (96 + 98 100- 95 - 97- 96 - 98- 97) - 99) Sanciones Total saldo a pagar (96 + 100 + 102 - 97 - 98 - 99) Total saldo a favor

Compensaciones

Rentas líquidas gravables no laborales

Renta líquida cedular no laboral (62 - 64 + 65); si 62 es igual a cero (0), 66 igual 65

Firma del declarante o de quien lo representa

AESPECIALDIRECCIONDEIMPUESTOSYADUANASNACIONALESUNIDADADMINISTRATIVAESPECIALDIRECCIONDEIMPUESTOSYADUANASNACIONALESUNIDADADMINISTRATIVAESPECIALDIRECCIONDEMPUESTOSYADUANACIO

105. No. Identificación signatario

981. Cód. Representación

107. No. Identificación 106. D.V. dependiente 997. Espacio exclusivo para el sello de la entidad recaudadora

980. Pago total $

108. Parentesco

De esta manera, el contribuyente debe, mediante el servicio virtual de la Dian, informar que 996. Espacio para el número interno de la DIAN / Adhesivo diligenció de manera incorrecta el código de actividad económica e indicar cuál es el errado y cuál el correcto. Una vez realizado este proceso, el sistema generará el formulario 1103 Control y soporte de modificaciones, donde quedará registrada la inconsistencia corregida. Tenga en cuenta que para formalizar el formato es necesario firmarlo electrónicamente; en caso de no contar con firma electrónica, deberá dirigirse a la Dian. Una vez cumplido lo anterior, dicha entidad procederá a corregir la inconsistencia en la declaración tributaria (corrección que no da lugar a sanción ni a una nueva presentación de la misma). 982. Cód. Contador Firma Contador

994. Con salvedades

983. No. Tarjeta profesional

72

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CAPÍTULO IV - FORMULARIO 210 RENGLÓN A RENGLÓN

4.1.2 Renglón 25: código En caso de que la declaración corresponda a una corrección, registre lo siguiente: a. Corrección de la declaración privada b. Corrección de acuerdo con la Ley 962 de 2005 c. Corrección después de un acto administrativo

4.1.3 Renglón 26: número del formulario anterior Si está corrigiendo una declaración correspondiente al mismo año gravable, registre los números de la casilla 4 del formulario objeto de corrección.

4.1.4 Renglón 27: fracción año gravable 2018 Esta casilla se diligencia en el evento de que la declaración corresponda a una fracción del año 2018.

4.1.5 Renglón 28: si es beneficiario de un convenio para evitar la doble tributación marque (X) Esta casilla se marca en caso de haber obtenido ingresos en países con los que Colombia tiene acuerdos para evitar doble imposición. Un convenio de doble imposición –CDI–, consiste en que si un contribuyente residente de un país tiene ingresos en otro, y teniendo en cuenta los artículos 20-1 y 20-2 del ET, dichos ingresos solo tributan en el país donde resida. Al momento de realizar la declaración de renta de un residente se deben tener en cuenta los convenios que haya firmado el gobierno nacional con otros países para evitar la doble imposición, pues estos permiten que las rentas obtenidas por el residente, en países con los cuales se firmaron los convenios, sean declaradas pero no tributen en Colombia a fin de evitar que una renta quede gravada dos veces. Colombia cuenta con algunos convenios mediante los que se pretende evitar la doble tributación internacional y prevenir la evasión fiscal, los cuales relacionamos a continuación: Convenios para evitar la doble tributación y prevenir la evasión fiscal Estado

Canadá

Nombre “Convenio entre Canadá y la República de Colombia, para evitar la doble tributación y para prevenir la evasión fiscal en relación con el impuesto sobre la renta y sobre el patrimonio” y su “Protocolo”.

Suscripción, aprobación y vigencia

Normatividad

El convenio y su protocolo se • Ley 1459 de junio 29 de suscribieron el 21 de noviem2011. bre de 2008 y fueron aproba- • Decreto 2037 de octudos por el Congreso de la Rebre 2 de 2012. pública el 29 de junio de 2011. • Sentencia de la Corte Constitucional C-295 de 2012.

Actualícese

73

LIBRO BLANCO. DECLARACIÓN DE RENTA PERSONAS NATURALES AÑO GRAVABLE 2017 - NUEVO SISTEMA DE CEDULACIÓN

Convenios para evitar la doble tributación y prevenir la evasión fiscal Estado

Chile

Corea

España

India

México

Portugal

74

Nombre

Suscripción, aprobación y vigencia

Normatividad

“Convenio entre la República de Chile y la República de Colombia para evitar la doble imposición y para prevenir la evasión fiscal en relación con el impuesto a la renta y al patrimonio” y el “Protocolo del Convenio entre la República de Chile y la República de Colombia para evitar la doble imposición y para prevenir la evasión fiscal en relación con el impuesto a la renta y al patrimonio”.

El convenio y el protocolo se • Ley 1261 de diciembre suscribieron en la ciudad de 23 de 2008. Bogotá el 19 de abril de 2007 y • Sentencia de la Corte fueron aprobados por el ConConstitucional C-577 greso de la República el 23 de de agosto 26 de 2009. diciembre de 2008. Entraron • Decreto 586 de febrero en vigencia para Colombia el 24 de 2010. 22 de diciembre de 2009.

“Convenio entre la República de Corea y la República de Colombia para evitar la doble imposición, y para prevenir la evasión fiscal en relación al impuesto sobre la renta” y su “Protocolo”.

El convenio y el protocolo se • Ley 1667 de julio 16 de suscribieron en la ciudad de Bo2013. gotá el 27 de julio de 2010 y fue- • Sentencia de la Corte ron aprobados por el Congreso Constitucional C-260 de la República el 16 de julio de de abril 23 de 2014. 2013. Entraron en vigencia el 3 de julio de 2014.

“Convenio entre el Reino de España y la República de Colombia para prevenir la evasión fiscal en relación con el impuesto a la renta y al patrimonio” y su “Protocolo”.

El convenio se suscribió en • Ley 1082 de julio 31 de la ciudad de Bogotá el 31 de 2006. marzo de 2005 y fue apro- • Sentencia de la Corte bado por el Congreso de la Constitucional C-383 República el 31 de julio de de abril 23 de 2008. 2006. Entró en vigencia para • Decreto 4299 de noColombia el 23 de octubre de viembre 13 de 2008. 2008.

“Acuerdo entre el Gobierno de la República de Colombia y la República de la India para evitar la doble imposición, y para prevenir la evasión fiscal en relación con el impuesto sobre la renta” y su “Protocolo”.

El acuerdo y el protocolo se • Ley 1668 de julio 16 de suscribieron el 13 de mayo de 2013. 2011 y fueron aprobados por • Sentencia de la Corte el Congreso de la República el Constitucional C-238 16 de julio de 2013. Entró en de abril 9 de 2014. vigencia para Colombia el 7 de julio de 2014.

“Convenio entre los Estados Unidos Mexicanos y la República de Colombia para prevenir la evasión fiscal en relación con el impuesto a la renta y al patrimonio” y su “Protocolo”.

El convenio y su protocolo • Ley 1568 de agosto 2 de se suscribieron en la ciudad 2012. de Bogotá el 13 de agosto de • Sentencia de la Corte 2009 y fueron aprobados por Constitucional C-221 el Congreso de la República el de abril 17 de 2013. 2 de agosto de 2012. Entraron • Decreto 1668 de agosto en vigencia el 1 de enero de 1 de 2013. 2014.

“Convenio entre la República Portuguesa y la república de Colombia para evitar la doble imposición y prevenir la evasión fiscal en relación con el impuesto sobre la renta” y su “Protocolo”.

El convenio y su protocolo • Ley 1692 de diciembre se suscribieron en la ciudad 17 de 2013. de Bogotá el 30 de agosto de • Sentencia de la Corte 2010 y fueron aprobados por Constitucional C-667 el Congreso de la República de septiembre 10 de el 17 de diciembre de 2013. 2014. Entraron en vigencia el 30 de • Decreto 331 de febrero enero de 2015. 24 de 2016.

Actualícese

CAPÍTULO IV - FORMULARIO 210 RENGLÓN A RENGLÓN

Convenios para evitar la doble tributación y prevenir la evasión fiscal Estado

República Checa

Suiza

Nombre

Suscripción, aprobación y vigencia

Normatividad

“Acuerdo entre la República de Colombia y la República Checa para evitar la doble imposición y prevenir la evasión fiscal en relación con el impuesto sobre la renta”.

El acuerdo se suscribió en • Ley 1690 de diciembre la ciudad de Bogotá el 22 de 17 de 2013. marzo de 2012 y fue aprobado • Sentencia de la Corte por el Congreso de la RepúbliConstitucional C-049 ca el 17 de diciembre de 2013. de febrero 11 de 2015. Entró en vigencia el 1 de enero de 2016.

“Convenio entre la República de Colombia y la Confederación Suiza para evitar la doble imposición en materia de impuestos sobre la renta y sobre el patrimonio” y su “protocolo”.

El convenio y su protocolo se • Ley 1344 de julio 31 de suscribieron en Berna el 26 2009. de octubre de 2007 y fueron • Sentencia de la Corte aprobados por el Congreso de Constitucional C-460 la República el 31 de julio de de junio 16 de 2010. 2009. Entró en vigencia el 1 de • Decreto 469 de marzo 6 enero de 2012. de 2012.

1. Año

2 0 1 7

Declaración de R Naturales y Asimi Ilíquidas

4.1.5.1 Acuerdos pendientes de ser formalizados como ley Los siguientes acuerdos cuentan con proceso en curso para ser formalizados como ley: a. “Convenio entre el Gobierno de la República de Colombia y el Gobierno de la República Francesa para evitar la doble tributación y prevenir la evasión y la elusión fiscal con respecto a los impuestos sobre la renta y sobre el patrimonio” y su protocolo, suscritos en la ciudad de Bogotá el 25 de junio de 2015.

un compromiso que no podem

Datos del declarante

b. “Convenio entre la República de Colombia y el Reino Unido de Gran Bretaña e Irlanda del Norte para evitar la doble tributación en relación con impuestos sobre la renta y sobre Lea cuidadosamente las instruccione las ganancias de capital y para prevenir la evasión y la elusión tributaria”, suscritos el 2 de noviembre de 2016. 5. Número de Identificación Tributaria (NIT) 6. DV. 7. Prime

4.2 SECCIÓN PATRIMONIO Patrimonio

24. Actividad económica

Si es una corrección indique: 25. Cód.

Patrimonio bruto

29

Deudas

30

Total patrimonio líquido (29 - 30)

31

26. ante

Rentas de trabajo

Ingresos brutos por rentas de trabajo (art 103 E.T.) 32 Aunque el propósito de la declaración de renta es informar las rentas y liquidar los impuestos de Ingresos no constitutivos desolicita renta también los activos33 renta y ganancia ocasional, el formulario respectivo (R29) y pasivos (R30) que la persona natural o sucesión ilíquida declarante posea a diciembre 31 (o la fecha de Renta líquida (32 - 33) 34 la liquidación de la sucesión ilíquida). Rentas exentas de trabajo y deducciones 35 imputables La solicitud y obtención de esta información es muy importante para la Dian, pues con ella la Rentas exentas de trabajo y deducciones entidad puede: 36 imputables (limitadas) Renta líquida cedular de trabajo (34 - 36) Ingresos brutos por rentas de pensiones del país y del exterior

37 Actualícese 38

75

LIBRO BLANCO. DECLARACIÓN DE RENTA PERSONAS NATURALES AÑO GRAVABLE 2017 - NUEVO SISTEMA DE CEDULACIÓN

a. Tener un mecanismo de control para verificar la liquidación de la renta presuntiva en el ejercicio siguiente. b. Probar la exactitud de la información que se haya incluido en los reportes de información exógena tributaria (en caso de que esté obligado a reportarla). c. Determinar si la persona natural y/o sucesión ilíquida declarante, en caso de estar obligada a llevar contabilidad, requiere la firma de un contador público en su declaración, lo cual se da si al cierre del año su patrimonio bruto fiscal o sus ingresos brutos fiscales superaron las 100.000 UVT. d. Asimilar que el patrimonio líquido, con el cual se cierra el año 2016, será el referente para saber cuántos gastos por intereses les serán aceptados como deducibles en 2017. Así lo dispone el artículo 118-1 del ET, el cual señala que las deudas que generen intereses deducibles solamente pueden ser de hasta tres veces el patrimonio líquido del año anterior. e. Examinar, por parte de la Dian, el incremento patrimonial del contribuyente de un año a otro. f. Examinar si el contribuyente ha cumplido con declarar todos los activos que posee a diciembre 31, o si ha incluido pasivos ficticios dentro de la declaración. En la declaración de renta se debe llevar el valor patrimonial de los activos (esta expresión hace referencia al valor por el cual el contribuyente declarante del impuesto de renta debe denunciar fiscalmente los distintos activos que posea), por lo que se deben realizar ajustes fiscales a cada uno de ellos.

4.2.1 Renglón 29: patrimonio bruto Según el artículo 261 del ET, el patrimonio bruto está constituido por el total de los bienes y derechos apreciables en dinero poseídos por el contribuyente en el último día del año o período gravable. Dichos bienes se deben declarar por su valor patrimonial, que hace referencia a aquel valor por el cual deben ser denunciados fiscalmente los activos y pasivos de las personas naturales o sucesiones ilíquidas obligadas a llevar contabilidad y de las no obligadas a hacerlo. Fiscalmente, solo se deben declarar los bienes y derechos apreciables en dinero. En la siguiente tabla se relacionan las condiciones para el cálculo del valor patrimonial de algunos activos que han sido indicados en el Estatuto Tributario. Condiciones para calcular valor patrimonial de algunos activos indicados en el ET Artículo del ET

Tipo de bien

Valor patrimonial

Artículo 267-1 (modificado por el artículo 115 de la Ley 1819 de 2016)

Bienes adquiridos por leasing

Valor presente de los cánones de arrendamiento, más la opción de compra y el valor residual de garantía (en caso de ser aplicable).

Artículo 268

Depósitos en cuentas corrientes y de ahorro

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Actualícese

Nota: se podrán adicionar los costos en los que se incurra para poner en marcha el activo, siempre que dichos costos no hayan sido financiados. Saldo del depósito en el último día del año o período gravable. Valor de los depósitos en cajas de ahorros: saldo (el último día del año o período gravable, incluida la corrección monetaria), más valor de intereses causados y no cobrados.

CAPÍTULO IV - FORMULARIO 210 RENGLÓN A RENGLÓN

Tipo de bien

Valor patrimonial

Artículo 269

Bienes en moneda extranjera

Valor de la moneda nacional al momento de su reconocimiento inicial, de acuerdo con la tasa representativa del mercado –TRM–, menos los abonos o pagos medidos a la misma TRM del reconocimiento inicial.

Artículo 270

Créditos

Valor nominal.

Artículo del ET

Nota: el valor puede ser inferior al nominal, siempre y cuando se demuestre satisfactoriamente la insolvencia del deudor, o que le ha sido imposible obtener el pago, aun habiendo agotado los recursos usuales. El valor patrimonial también puede ser disminuido por la provisión de cartera, si la hay. Artículo 271

Valor patrimonial de los títulos, bonos y seguros de vida

Costo de adquisición, más los descuentos o rendimientos causados y no cobrados hasta el último día del período gravable. Notas: • Si los documentos cotizan en bolsa, la base para determinar el valor patrimonial y el rendimiento causado será el promedio de transacciones en bolsa del último mes del período gravable. • Si los documentos no cotizan en bolsa, el rendimiento causado será el equivalente al tiempo de posesión del título, dentro del respectivo ejercicio, en proporción al total de rendimientos generados por el documento correspondiente. • En cuanto a los contribuyentes obligados a utilizar sistemas especiales de valoración de inversiones, será el que resulte de la aplicación de los mecanismos de valoración establecidos por las entidades de control.

Artículo 271-1

Derechos fiduciarios

Valor determinado de acuerdo con la participación del fideicomitente en el patrimonio del fideicomiso al final del ejercicio, o en la fecha de la declaración.

Artículo 272

Acciones, aportes y demás derechos en sociedades

Costo fiscal ajustado por inflación, cuando haya lugar.

Inmuebles

Los obligados a llevar contabilidad deberán declarar por el costo fiscal. Los contribuyentes no obligados a llevar libros de contabilidad, por su parte, deben declarar los inmuebles por el mayor valor entre el costo de adquisición, el costo fiscal, el autoavalúo o el avalúo catastral actualizado, al final del ejercicio.

Artículo 277

Nota: para los contribuyentes obligados a utilizar sistemas especiales de valoración de inversiones, será el que resulte de la aplicación de los mecanismos de valoración, establecidos por las entidades de control.

Las construcciones o mejoras no incorporadas para efectos del avalúo o el costo fiscal del respectivo inmueble deben ser declaradas por separado. Artículo 279

Valor de los bienes incorporales (patentes de invención, marcas, plusvalía, derechos de autor, etc.)

Costo de adquisición demostrado, menos las amortizaciones concedidas y la solicitada por el año o período gravable.

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LIBRO BLANCO. DECLARACIÓN DE RENTA PERSONAS NATURALES AÑO GRAVABLE 2017 - NUEVO SISTEMA DE CEDULACIÓN

4.2.1.1 Valor patrimonial de los depósitos en cuentas corrientes y de ahorro Entre los activos que tanto personas naturales obligadas como no obligadas a llevar contabilidad, deben reportar en la declaración de renta, se encuentran los saldos que posean en cuentas corrientes y de ahorros. Al respecto, el artículo 268 del ET, el cual aplica por igual a los declarantes obligados y no obligados a llevar contabilidad, establece que las personas naturales y sucesiones ilíquidas deben declarar como valor fiscal el saldo que figure en el extracto a diciembre 31 del respectivo año gravable, sin importar el hecho de que para el obligado a llevar contabilidad existan partidas conciliatorias válidas entre el saldo en libros y el saldo en el extracto, como, por ejemplo, las consignaciones en bancos sin identificar, o los cheques girados y no cobrados, pues lo mismo le puede suceder al declarante no obligado a llevar contabilidad, y en nada se afecta la administración tributaria. Ejemplo: Suponga que el saldo contable de la cuenta corriente al 31 de diciembre de 2017 es un pasivo por sobregiro de $10.000.000 y el saldo en el extracto es de $18.000.000. El saldo contable está afectado por cheques pendientes de cobro girados el 14 de diciembre de 2017, por valor de $28.000.000, para el pago de unos pasivos de proveedores. El valor a llevar como saldo fiscal en esta cuenta es el que se expresa en la tabla a continuación: Valor a llevar como saldo fiscal en cuenta corriente Renglón

R.30

Nombre del renglón Patrimonio Bruto

Detalle

saldo contable

Efectivo y equivalente de efectivo

$ 3.000.000 $ 18.000.000

Efectivo

$ 3.000.000

Cuenta corriente

R.31

Deudas

Ajuste fiscal Débito Crédito

Saldo fiscal a dic. 31 de 2017 $ 21.000.000 $ 3.000.000

$ 18.000.000

Cuentas y documentos por pagar

-$ 66.585.600 $ 10.000.000

Obligaciones financieras-sobregiro

-$ 10.000.000 $ 10.000.000

Cuentas por pagar

-$ 56.585.600

$ 18.000.000 $ 28.000.000

-$ 84.585.600 -

$ 28.000.000

-$ 84.585.600

Recordemos que estos ajustes solo son fiscales, por tanto, no deben registrarse en la contabilidad del contribuyente, sino que es un registro que se hace en las hojas de trabajo para definir el valor fiscal del activo y del pasivo. 4.2.1.1.1 Manejo de los saldos en bancos y acciones expresados en moneda extranjera Los contribuyentes que adquieran activos o asuman un pasivo en moneda extranjera, a partir del año gravable 2017 deberán enfrentarse a la situación que aquí se expone: a. Si el contribuyente lleva contabilidad, deberá asumir lo siguiente: i. Al momento de reconocer el activo y/o pasivo, utilizará la tasa oficial de cambio existente en dicho momento. Luego, cuando venda sus activos, efectuará recaudos parciales de los mismos, o realizará abonos parciales a sus pasivos, y se generará un ingreso o gasto por diferencia en cambio; esto se debe a que, para dicho momento, la tasa de cambio será diferente a la tasa de cambio existente en el reconocimiento inicial.

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CAPÍTULO IV - FORMULARIO 210 RENGLÓN A RENGLÓN

ii. Al cierre del ejercicio fiscal, si el activo o pasivo en moneda extranjera tiene saldo, no se tendrá que ajustar fiscalmente con la tasa de cambio existente a dicha fecha. Por tanto, el ajuste por diferencia en cambio a los saldos a diciembre 31 solo se realizará contablemente (si los marcos normativos contables lo exigen), pero no se realizará fiscalmente, lo cual originará que se forme en la contabilidad un ingreso o gasto que será contable mas no fiscal. b. Si el contribuyente no lleva contabilidad, se enfrentará a lo siguiente: i. Al momento de reconocer el activo y/o pasivo, utilizará la tasa oficial de cambio existente en dicho momento. Posteriormente, cuando venda sus activos, efectuará recaudos parciales de los mismos, o realizará abonos parciales a sus pasivos, y se le formará un ingreso o gasto por diferencia en cambio, debido a que, para ese momento, la tasa de cambio será diferente a la existente en el reconocimiento inicial. ii. Al cierre del ejercicio fiscal, si el activo o pasivo en moneda extranjera tiene saldo, no se tendrá que actualizar con la tasa de cambio existente a dicha fecha. Por tanto, esto llevará a que los contribuyentes no afecten, con mayores ajustes a diciembre 31, el valor de sus activos y pasivos en moneda extranjera. Lo anterior implica que su patrimonio líquido a diciembre 31 dejará de crecer o disminuir como sucedía en años anteriores; por consiguiente, la renta presuntiva del año se verá beneficiada y/o perjudicada. 4.2.1.2 Acciones y aportes en sociedades Las acciones o cuotas poseídas en sociedades nacionales, incluidas las acciones en las SAS, se declaran por su costo fiscal a diciembre 31. Si estas acciones o cuotas se manejan como activos fijos, se podrán reajustar fiscalmente. 4.2.1.3 Títulos, bonos y demás documentos El artículo 271 del ET establece que tanto el valor patrimonial como el rendimiento causado por los títulos, bonos, certificados, y otros documentos negociables que generan intereses y rendimientos financieros, se determinará conforme al promedio de transacciones en Bolsa de Valores durante el último mes del período gravable. Para dar cumplimiento a la anterior disposición, respecto del año gravable 2017, el 13 de abril de 2018 la Dian expidió la Circular 000003; con dicha norma es posible definir el valor patrimonial de los documentos antes enunciados a diciembre 31 de 2017. 4.2.1.4 Derechos fiduciarios El artículo 271-1 del ET, modificado por el artículo 117 de Ley 1819 de 2016, señala que: “Los derechos fiduciarios se reconocerán para efectos patrimoniales de forma separada, el activo y pasivo, de conformidad con lo establecido en el numeral 2 del artículo 102 del Estatuto Tributario. El valor patrimonial de los derechos fiduciarios para el fideicomitente es el que le corresponda de acuerdo con su participación en el patrimonio del fideicomiso al final del ejercicio o en la fecha de la declaración. Actualícese

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Parágrafo 1. Para efectos de lo previsto en este artículo se entiende por derechos fiduciarios toda participación en un contrato de fiducia mercantil. Parágrafo 2. Para fines de la determinación del impuesto sobre la renta y complementarios, las sociedades fiduciarias deberán expedir cada año, a cada uno de los fideicomitentes de los fideicomisos a su cargo, un certificado indicando el valor de sus derechos, los rendimientos acumulados hasta el 31 de diciembre del respectivo ejercicio, aunque no hayan sido liquidados en forma definitiva y los rendimientos del último ejercicio gravable. En caso de que las cifras incorporen ajustes por inflación de conformidad con las normas vigentes hasta el año gravable 2006, se deberán hacer las aclaraciones de rigor.”

A partir de 2017, la sociedad fiduciaria debe certificar a los fideicomitentes la participación en los activos y pasivos del patrimonio autónomo. Estos valores serán los que el contribuyente reflejará en su declaración de renta. 4.2.1.5 Inventarios Para determinar el tratamiento tributario que se le debe dar a un activo movible o inventario, se debe tener en cuenta que se consideran como tal aquellos bienes que se enajenan en el giro ordinario del negocio, y que los inventarios pueden clasificarse como bienes corporales o incorporales. En el caso de los primeros, pueden ser catalogados como bienes muebles o inmuebles. Por lo tanto, la normativa tributaria permite que los obligados a llevar contabilidad determinen el costo de los inventarios a través del juego de inventario o periódico, o mediante el sistema de inventarios permanentes o continuos (ver artículo 62 del ET, modificado por el artículo 42 de la Ley 1819 de 2016). La versión actual del artículo 62 del ET ya no contempla que los contribuyentes obligados a presentar su declaración tributaria, con la firma del revisor fiscal o contador, deban establecer el costo de enajenación de los activos a través del sistema de inventarios permanentes. Los conceptos por los cuales puede disminuirse el inventario desde el punto de vista tributario se encuentran contemplados en el artículo 64 del ET, modificado por el artículo 43 de la reforma tributaria estructural de 2016; estos son: a. Por faltantes de inventarios de fácil destrucción o pérdida. b. Cuando, por obsolescencia, se dan de baja algunos productos, siendo necesario que sean destruidos, reciclados o chatarrizados. c. Cuando el contribuyente tenga inventarios amparados con pólizas de seguros, la pérdida fiscal no deducible corresponderá al valor que no cubra la indemnización. Esto también debe considerarse cuando la pérdida sea asumida por un tercero. De utilizar cualquiera de los conceptos anteriores, no será posible solicitar el mismo valor como una deducción. Los ingresos generados por recuperación deberán ser tratados como renta líquida por recuperación de deducciones.

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CAPÍTULO IV - FORMULARIO 210 RENGLÓN A RENGLÓN

4.2.1.6 Activos fijos - bienes raíces El valor patrimonial de los bienes raíces depende de si la persona natural o sucesión ilíquida está obligada o no a llevar contabilidad. Las personas naturales obligadas a llevar contabilidad declaran sus bienes por su costo fiscal a diciembre 31 sin compararlos con avalúos o autoavalúos catastrales. Las personas naturales no obligadas a llevar contabilidad deben comparar el costo fiscal con el avalúo o autoevalúo catastral y declarar por el mayor de los dos. En el caso del leasing habitacional, tenga en cuenta que los mismos se toman como leasing operativo. El costo fiscal se compone del costo de adquisición, más mejoras, contribuciones por valorización capitalizadas e incrementos opcionales del reajuste fiscal mencionado en los artículos 70 y 280 del ET, que para el año 2017 es de 4.07% (Decreto 2169 del 22 de diciembre de 2017). Una segunda alternativa para definir el costo fiscal del bien raíz a diciembre 31 es la indicada en el artículo 73 del ET: [(Costo de adquisición x factor especial según el año de compra) + adiciones y mejoras + contribuciones por valorización] Si se aplica el reajuste fiscal antes comentado, al momento de calcular el gasto de depreciación fiscal del año, el valor del reajuste fiscal no puede formar parte de la base para el cálculo de dicho gasto por depreciación fiscal. En caso de que el bien raíz haya sido adquirido con préstamos en moneda extranjera, y hasta cuando el activo quede listo para su utilización, se aumentaría o disminuiría con el valor con el que se actualice el saldo de la deuda a diciembre 31, pero no se le aplicaría el reajuste fiscal mencionado anteriormente.

TIPS TRIBUTARIOS Si sobre los bienes raíces se ha contabilizado algún tipo de provisiones o valorizaciones, las mismas no son aceptadas dentro del valor patrimonial fiscal.

Con la opción establecida en el artículo 73 del ET, es claro que muchas personas naturales logran elevar de forma considerable el costo fiscal de venta de sus bienes raíces y, por tanto, disminuyen bastante el valor de la renta líquida o ganancia ocasional gravable que obtienen cuando los venden. La fórmula del artículo 73 del ET no le exigía restar al costo de venta del activo el valor de la depreciación que tuviera acumulada el mismo hasta el momento de venta. Hasta el año gravable 2016, cuando una persona natural obligada a llevar contabilidad y que depreciaba sus bienes raíces, hacía uso de la opción del artículo 73 del ET para determinar el costo

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LIBRO BLANCO. DECLARACIÓN DE RENTA PERSONAS NATURALES AÑO GRAVABLE 2017 - NUEVO SISTEMA DE CEDULACIÓN

fiscal de dichos bienes, la persona se beneficiaba en exceso, pues durante los años en que poseyera el activo podía rebajar su renta líquida ordinaria con el valor del gasto por depreciación (que se calcularía solo sobre el costo de la edificación y sus respectivas mejoras); adicionalmente, cuando vendiera el activo, la fórmula de dicho artículo 73 no le exigía restarle al costo de venta del activo el valor de la depreciación que el mismo tuviera acumulada hasta el momento de venta. 4.2.1.6.1 Cambios que introdujo la Ley 1819 de 2016 El artículo 52 de la Ley 1819 de 2016 adicionó un nuevo parágrafo al artículo 73 del ET en el cual se lee lo siguiente: “Parágrafo. En el momento de la enajenación del inmueble, se restará del costo fiscal determinado de acuerdo con el presente artículo, las depreciaciones que hayan sido deducidas para fines fiscales”.

Por consiguiente, dada la adición anterior, y tras leer el texto completo de la nueva versión del artículo 73 del ET, incluido su nuevo parágrafo, se entendería que: a. Cada año, mientras la persona natural obligada a llevar contabilidad siga poseyendo sus bienes raíces depreciables y decida calcular su costo fiscal mediante la opción del artículo 73 del ET, dichos bienes serían declarados por el valor que se obtenga de tomar el costo de adquisición, multiplicarlo por el factor multiplicador de la tabla indicada por el artículo 73 del ET y sumarle el valor de las adiciones y mejoras. Sin embargo, al valor hasta allí calculado no se le restará el valor de las depreciaciones acumuladas, pues dicha resta solo se hará “en el momento de la enajenación”. Por tanto, mientras se posea el activo, y si la depreciación no se puede restar hasta ese momento, el activo estará declarado por valores altos y se aumentará la renta presuntiva del año siguiente. b. Cuando llegue el momento de la venta, el contribuyente volverá a hacer los cálculos indicados con anterioridad, pero en ese momento tendrá que restar el valor de la depreciación acumulada, lo cual provocará que tenga una mayor utilidad fiscal en la venta del bien raíz. En cuanto al gasto a la depreciación, el artículo 128 del ET, modificado por el artículo 77 de la Ley 1819 de 2016, establece que solo los contribuyentes obligados a llevar contabilidad pueden deducirse en renta la depreciación que hayan causado por el desgaste de los bienes usados en sus actividades generadoras de renta, depreciación que, según este artículo, corresponde a “la alícuota o suma necesaria para amortizar la diferencia entre el costo fiscal y el valor residual durante la vida útil de dichos bienes”, los cuales se deben determinar conforme a los nuevos marcos técnicos normativos contables. Así lo define el artículo 131 del ET, modificado por el artículo 79 de la Ley 1819 de 2016. De igual manera, el artículo 134 del ET, que sufrió cambios con el artículo 80 de la mencionada ley, indica que los métodos de depreciación son aquellos que haya definido el contribuyente en su política contable. El artículo 137 del ET, modificado por la reforma tributaria de 2016, impone una limitación a la deducción por depreciación, pues en este se fijan porcentajes máximos a depreciar. Dichas tasas deben ser reglamentadas por el gobierno nacional y oscilarán entre el 2,22% y el 33%. Sin embargo, al no existir dicho reglamento, se deben atender los porcentajes asignados a cada tipo de bien, los cuales se encuentran estipulados en el parágrafo 1 del artículo en mención. Bajo estas circunstancias, es posible que la tasa de depreciación fiscal no coincida con la contable. 82

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CAPÍTULO IV - FORMULARIO 210 RENGLÓN A RENGLÓN

4.2.1.6.2 Valor patrimonial de los vehículos Tanto el obligado como el no obligado a llevar contabilidad deben declarar los vehículos de su propiedad, que sean activos fijos, por su costo fiscal. En ningún caso deben tomar en cuenta los valores que el Ministerio de Transporte calcula para efectos del impuesto anual de vehículos. Además, solamente los contribuyentes obligados a llevar libros de contabilidad pueden calcular depreciaciones a dichos vehículos, siempre y cuando se trate de vehículos que participen en la generación de los ingresos y gastos del contribuyente.

4.2.2 Renglón 30: deudas Los pasivos o deudas aceptados fiscalmente se encuentran regulados en los artículos 283 a 286, 343, 767, 770 y 771 del ET. De esas normas se desprende que: a. Deberán ajustarse los pasivos no monetarios. b. No se aceptan los pasivos estimados, contingentes o provisionados. c. Las personas naturales no obligadas a llevar contabilidad deben soportar sus pasivos por préstamos y similares con “documentos de fecha cierta” o, en caso contrario, demostrar que el acreedor reconoció la deuda y los rendimientos. d. Si se incluyen pasivos inexistentes, la Dian los volvería renta líquida al momento de detectarlos. e. Se deben conservar los documentos correspondientes a la cancelación de la deuda, en los términos establecidos por el artículo 632 del ET. El artículo 287 del ET, adicionado en la pasada reforma tributaria, determina el valor patrimonial de las deudas, como se indica: “Artículo 287. Valor patrimonial de las deudas. -Adicionado- Para efectos fiscales, el valor patrimonial de las deudas será: 1. Los pasivos financieros medidos a valor razonable se medirán y reconocerán aplicando el modelo del costo amortizado. 2. Los pasivos que tienen intereses implícitos para efectos del impuesto sobre la renta se reconocerán por el valor nominal de la operación. 3. En aquellos casos según lo dispuesto en las normas del Título I de este Libro.” Es claro entonces el reconocimiento pleno de la aplicación de las normas internacionales y de información financiera. 4.2.3 Renglón 31: patrimonio líquido Es el resultado de restar el total del patrimonio bruto (renglón 29) y el valor de las deudas (renglón 30). En caso de que el patrimonio bruto sea menor que las deudas, escriba cero (0).

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Patrimonio

24. Actividad económica

Si es una corrección indique: 25. Cód.

Patrimonio bruto

29

Deudas

30

LIBRO BLANCO. DECLARACIÓN DE RENTA PERSONAS NATURALES AÑO GRAVABLE 2017 - NUEVO SISTEMA DE CEDULACIÓN

Rentas de trabajo

4.3 SECCIÓN RENTAS DE TRABAJO Total patrimonio líquido (29 - 30)

31

Ingresos brutos por rentas de trabajo (art 103 E.T.) 32 Ingresos no constitutivos de renta

33

Renta líquida (32 - 33)

34

Rentas exentas de trabajo y deducciones imputables Rentas exentas de trabajo y deducciones imputables (limitadas)

35

Renta líquida cedular de trabajo (34 - 36)

37

36

Rentas de pensiones

Ingresos brutos por rentas de pensiones 38 país y del exterior Los renglones 32 a 37del conforman la cédula de rentas de trabajo. En las instrucciones del formuconstitutivos departe renta lario se indica que losIngresos siguientesno conceptos forman de los ingresos brutos: 39salarios, prima legal y/o extralegal, cesantías e intereses de cesantías, viáticos, gastos de representación, indemRenta líquida (38 - 39) 40funerario o de nizaciones por despido injustificado, bonificaciones, subsidio familiar, auxilio maternidad, vacaciones, emolumentos eclesiásticos, compensaciones Rentas exentas de pensioneshonorarios, comisiones,41 y los apoyos económicos para financiar programas educativos (sobre estos últimos es válido Renta líquida pensiones - 41)otorgados aclarar que se registran en esta cédulacedular los apoyosde económicos que(40 fueron 42 con motivo de una relación laboral; de lo contrario, deberán incluirse en la cédula de rentas no laborales). Ingresos brutos rentas de capital 43 En las instrucciones también muestran, como ejemplos de renta Ingresosseno constitutivos de rentade ingresos no constitutivos 44 de esta cédula, los aportes obligatorios y voluntarios a fondos de pensiones obligatorias, los aportes obligatorios aCostos salud yylos apoyosprocedentes económicos para financiar programas gastos 45educativos.

Rentas de capital

(43 a- colación 44 - 45)los gastos de representación;46 Respecto de las rentasRenta exentas,líquida la Dian trae indemnizaciones por accidente de trabajo, enfermedad o por protección a la maternidad; seguro por muerte; compensaRentas líquidas pasivas de capital - ECE 47 ciones por muerte de miembros de las fuerzas militares o de la Policía Nacional; las cesantías e intereses Rentas exentas y deducciones de cesantías; aportes voluntarios a los fondos de pensiones voluntarias, a las cuentas 48de Ahorro y Foimputables a las rentas de capital mento a la Construcción –AFC– y a las Cuentas de Ahorro Voluntario Contractual –AVC–; la prima Rentas exentas de capital y deducciones 49 obtenidas por especial y la prima de costo de vida contemplada imputables (limitadas)en el Decreto 3357 de 2009; las rentas los servicios prestadosRenta en los países miembros de la CAN; y el 25% de(43 los+pagos líquida ordinaria del ejercicio 47 laborales. - 44 - 45 - 49), si el resultado es negativo, escriba cero (0) 50 Pérdida líquida del ejercicio (44 + 45 + 49 - 43 - 47), 51 si el resultado es negativo, escribadecero (0) 4.3.1 Renglón 32: ingresos brutos por rentas trabajo Compensación por pérdidas de ejercicios 52 Son rentas laborales anteriores las establecidas en el artículo 103 del ET, además de las cesantías efectivaRenta líquida cedular de capital (50 - 52); 53 mente pagadas por su período, o las a un(0) crédito hipotecario o retisi empleador 50 es igualenaelcero (0), 53 es aplicadas igual a cero radas en el período de su fondo de cesantías, las indemnizaciones por despido injustificado y Ingresos brutos rentasauxilio no laborales demás conceptos laborales, subsidio familiar, por enfermedad, auxilio 54 funerario, auxilio de maternidad, vacaciones, emolumentos eclesiásticos, etc. Devoluciones, rebajas y descuentos 55

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as no laborales

“Artículo 103 – Rentas de trabajo-Modificado-. de trabajo, las Ingresos no constitutivos Se deconsideran renta rentas exclusivas56 obtenidas por personas naturales por concepto de salarios, comisiones, prestaciones sociales, viáticos, Costos y gastos procedentes gastos de representación, honorarios, emolumentos eclesiásticos, compensaciones recibidas 57 por el trabajo asociado cooperativo y, en general, las compensaciones por servicios personales.”

Renta líquida (54 - 55 - 56 - 57)

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Rentas líquidas pasivas no laborales - ECE

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Rentas exentas y deducciones imputables a las rentas no laborales

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26. No. Fo anterior

CAPÍTULO IV - FORMULARIO 210 RENGLÓN A RENGLÓN

4.3.1.1 Cesantías El artículo 1.2.1.20.7 del DUT 1625 de 2016, establece que, a partir del año gravable 2017, quienes perciban ingresos por salarios deberán declarar como ingresos fiscales el total de las cesantías recibidas en el periodo gravado, sin importar si el vínculo laboral es anterior o posterior a la Ley 50 de 1990, de la siguiente manera: a. Con vínculo laboral posterior a la Ley 50 de 1990: deberán reconocer como ingreso fiscal tanto las cesantías que les hayan sido pagadas directamente por el empleador, como aquellas que les hayan enviado a los fondos de cesantías. b. Con vínculo laboral anterior a la Ley 50 de 1990: al final del año deberán reconocer como ingreso fiscal tanto los valores por cesantías que les sean pagadas directamente por sus empleadores, como las cesantías que estos les abonen cada año en diciembre 31 en el pasivo contable que el empleador lleve para tales fines. 4.3.1.2 Compensaciones recibidas Corresponde a la contraprestación (en especie o en dinero) recibida por una persona natural a cargo de las cooperativas de trabajo asociado, para lo cual se debe tener en cuenta el parágrafo 1 del artículo 103 del ET: Artículo 103. Rentas de trabajo. (…) Parágrafo 1. Para que sean consideradas como rentas de trabajo las compensaciones recibidas por el trabajo asociado cooperativo, la precooperativa o cooperativa de trabajo asociado, deberá tener registrados sus regímenes de trabajo y compensaciones en el Ministerio de Trabajo y Seguridad Social y los trabajadores asociados de aquellas deberán estar vinculados a regímenes de seguridad social en salud y pensiones aceptados por la ley, o tener el carácter de pensionados o con asignación de retiro de acuerdo con los regímenes especiales establecidos por la ley. Igualmente, deberán estar vinculados al sistema general de riesgos profesionales.”

Para que los ingresos percibidos por este concepto sean considerados como laborales, es decir, que sean llevados a este renglón, el contribuyente debe evitar las siguientes conductas: a. Incurrir en costos y gastos necesarios para la prestación de tales servicios. b. Desarrollar su actividad con criterios empresariales y comerciales teniendo en cuenta lo que por lo general se acostumbra en su respectiva actividad, como por ejemplo: asumir pérdidas económicas que resulten por la prestación del servicio y asumir responsabilidades ante terceros por errores o fallas en la prestación del servicio. c. Vincular a dos o más trabajadores o contratistas asociados a la actividad generadora de renta, por un término igual o superior a noventa días continuos o discontinuos durante el período gravable.

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4.3.1.3 Bonificaciones por retiro o indemnizaciones producto de una relación laboral En el Concepto 76716 de octubre de 2005, es claro que la Dian confirma que los ingresos derivados de bonificaciones por retiro o indemnizaciones producto de una relación laboral, deben ser tomados como de naturaleza salarial a causa de su procedencia. Además del concepto citado, en el año 2015 la misma entidad expidió el 030573 mediante el cual ratifica que los únicos conceptos que no son gravados están señalados en el artículo 206 del ET; los mencionados arriba no se encuentran contemplados en dicho artículo, por tanto, se concluye que se encuentran gravados y deben ser tomados como ingresos en la declaración de renta de quien los perciba. Concepto Dian 030573 -2015: “Tales como el Concepto número 015071 del 25 de marzo de 2003, señaló sobre el tema: “De tal manera que si los beneficiarios de las indemnizaciones, son trabajadores que devengan 10 salarios mínimos legales mensuales o menos no estarán sometidos a retención en la fuente, sin embargo el hecho de que estén exoneradas de retención en la fuente no implica que sean exentas, pues para aquellos contribuyentes obligados a presentar declaración de renta y complementarios deben denunciarlos como ingresos gravables en los términos del artículo 26 del Estatuto Tributario.” (…) “Que el pago por concepto de bonificación o indemnización por retiro en virtud de una relación laboral o legal, de conformidad con lo establecido en el Art. 206 del Estatuto Tributario, taxativamente establece aquellos hechos que no se encuentran gravados con el impuesto sobre la renta provenientes de una relación laboral generadoras de retención; es decir, que al no contemplarse el pago como bonificación o indemnización por retiro como excepción, estos son gravables y por lo tanto sometidos a retención en la fuente”.

4.3.1.4 Comisiones En el instructivo del formulario 210 se define el término comisiones como “las retribuciones de las actividades que impliquen ejecución de actos, operaciones, gestiones, encargos, mandatos, negocios, ventas, etc., a nombre propio, pero por cuenta ajena, tengan o no el carácter de actos comerciales, ejecutados por naturales”. 4.3.1.5 Apoyos económicos para financiar programas educativos También se llevará a este renglón el apoyo económico recibido por una persona natural asalariada y en virtud de un contrato laboral legal y reglamentario. 4.3.1.6 Honorarios recibidos sin tener empleados o uno como máximo (o dos, pero con límite de permanencia) En el instructivo del formulario 210 se define el concepto honorarios, como “la remuneración al trabajo intelectual a los que se asimilan las compensaciones por actividades desarrolladas por expertos, asesorías y ejecución de programas científicos, profesionales, técnicos y de asistencia técnica, culturales, deportivos, contratos de consultoría y contratos de administración delegada y demás, donde predomine el factor intelectual, la creatividad o el ingenio sobre el trabajo manual o material, pagados a personas jurídicas o naturales” De acuerdo al artículo 340 del ET, el criterio de selección de la cédula en la que se debe llevar el ingreso por este concepto lo define la cantidad de personas que se tengan vinculadas, pues 86

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CAPÍTULO IV - FORMULARIO 210 RENGLÓN A RENGLÓN

solo lo podrán hacer aquellas personas naturales que vinculen a un trabajador asociado a la actividad (sin importar el tiempo de vinculación de ese trabajador), o quienes contraten a dos o más trabajadores asociados a la actividad por un tiempo de vinculación menor a noventa días continuos o discontinuos. En el instructivo del formulario se aclara que las personas naturales que perciban ingresos por este concepto y cumplan cualquiera de los criterios anteriores, deberán declararlos en esta cédula y de ninguna manera podrán declararlos en la sección de Rentas cedulares no laborales, casilla 54 (ingresos brutos rentas no laborales). 4.3.1.7 Retiro de aportes voluntarios a pensiones y cuentas AFC sin el cumplimiento de los requisitos Si durante el año 2017 se retiran aportes voluntarios a pensiones sin el cumplimiento de los requisitos del artículo 126-1 del ET, deberá reconocerse un ingreso en el mismo año del retiro. 4.3.1.7.1 Retiro de aportes voluntarios a pensiones voluntarias Uno de los beneficios tributarios del que dispone un contribuyente persona natural es tomar como renta exenta los aportes voluntarios a los fondos de pensiones voluntarias; beneficio que perdería en caso de que haga el retiro de estos aportes sin el cumplimiento de los requisitos contenidos en los incisos 3 y 4 del artículo 126 – 1 del ET. En este caso, el ingreso deberá ser declarado en este renglón como ingreso gravado. “Artículo 126 – 1. Deducción de contribuciones a fondos de pensiones de jubilación e invalidez y fondos de cesantías. (…) Parágrafo 4. Los retiros parciales o totales de los aportes voluntarios que incumplan con las condiciones previstas en los incisos 4 y 5 y el parágrafo tercero de este artículo, que no provinieron de recursos que se excluyeron de retención en la fuente al momento de efectuar el aporte y que se hayan utilizado para obtener beneficios o hayan sido declarados como renta exenta en la declaración del impuesto de renta y complementario del año del aporte, constituirán renta gravada en el año en que sean retirados. La respectiva sociedad administradora efectuará la retención en la fuente al momento del retiro a la tarifa del 7%.”

4.3.1.7.2 Cuentas AFC - Ahorros para el Fomento de la Construcción En el caso de que los retiros de estos ahorros incumplan los criterios establecidos deberán ser registrados en este renglón (R32) como ingresos gravados. “Artículo 126 – 4. Incentivo al ahorro de largo plazo para el fomento de la construcción. (…) Parágrafo 2. Los retiros parciales o totales de los aportes que no cumplan con el periodo de permanencia mínimo exigido o que no se destinen para los fines autorizados en el presente artículo, que no provinieron de recursos que se excluyeron de retención en la fuente al momento de efectuar el aporte y que se hayan utilizado para obtener beneficios tributarios o hayan sido declarados como renta exenta en la declaración del impuesto de renta y complementarios del año del aporte, constituirán renta gravada en el año en que sean retirados. La entidad financiera efectuará la retención en la fuente al momento del retiro a la tarifa del 7%. Lo previsto en este parágrafo solo será aplicable respecto de los aportes efectuados a partir del 1o de enero de 2017.” Actualícese

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4.3.1.8 Retiro de cesantías aportadas como partícipe independiente Si el partícipe independiente decide retirar el capital aportado al fondo de cesantías, la administradora del fondo le practicará la retención en la fuente y el contribuyente deberá declarar este monto como ingreso gravado en el período en que realizó dicho retiro, siempre y cuando cumpla los criterios para declarar sus ingresos en esta cédula. 4.3.1.9 Ingresos obtenidos en el exterior Todos los ingresos obtenidos en el exterior, por cualquiera de los conceptos antes mencionados, se declaran en el renglón 32.

4.3.2 Renglón 33: ingresos no constitutivos de renta Los ingresos no constitutivos de renta imputables a esta cédula son los que exponemos en los siguientes apartes. 4.3.2.1 Aportes obligatorios al sistema general de pensiones En Colombia, todas las personas naturales que perciban ingresos, bien sea como empleados o de manera independiente, deben realizar aportes obligatorios para acceder a una pensión, y deben hacerlo a un fondo de pensiones. Si es empleado, se le descuenta de la nómina el 4% por este concepto. Si es independiente, aporta el 16% sobre una base del 40% de los ingresos. Existen dos maneras de pensionarse o realizar estos aportes. Una, es hacerlo a través del Régimen de Ahorro Individual de Solidaridad –RAIS–, que es manejado por las administradoras de fondos de pensiones privados y otra, mediante el Régimen de Prima Media –RPM–, operado por Colpensiones. Diferencias entre el RAIS y el RPM Concepto

RAIS – Fondos privados

RPM – Colpensiones

Para acceder a la pensión

Capital que tenga ahorrado.

Edad y semanas para acceder a la pensión.

El valor de la pensión se calcula sobre

La totalidad del dinero de la cuenta de Los salarios de los últimos 10 años, ahorro individual, rendimientos y bono más los rendimientos financieros. pensional.

Muerte del pensionado que no tiene beneficiarios

Entregarán los aportes más rendimientos y bono pensional, a título de herencia, mediante un juicio de sucesión.

No hay juicio de sucesión ni devolución de dineros a los familiares más cercanos.

¿Qué ocurre con los aportes si no se cumplen los requisitos para acceder a la pensión?

Se accede a la devolución de saldos.

Realiza una indemnización sustitutiva.

¿Existe la pensión anticipada?

Si quien desea jubilarse cumple con los No hay esta posibilidad. requisitos de ley.

Los aportes obligatorios a los fondos de pensiones, realizados por las personas naturales (aportes descontados de nómina y certificados por el empleador en el formulario 220), son conside-

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CAPÍTULO IV - FORMULARIO 210 RENGLÓN A RENGLÓN

rados INCRNGO para efectos fiscales. También podrán ser tomados como INCRNGO la totalidad de estos aportes efectuados por el contribuyente en calidad de trabajador independiente, solo si los ingresos por los que hizo dichos aportes son declarados en esta cédula (si los ingresos por honorarios o compensaciones no cumplen los requisitos para ser declarados en esta cédula, los aportes solo podrán ser tomados en la cédula imputable como INCRNGO). “Artículo 55. Aportes al sistema general de pensión. -Adicionado- Los aportes obligatorios que efectúen los trabajadores, empleadores y afiliados al Sistema General de Seguridad Social en Pensiones no harán parte de la base para aplicar la retención en la fuente por rentas de trabajo y serán considerados como un ingreso no constitutivo de renta ni de ganancia ocasional. Los retiros, parciales o totales, de las cotizaciones voluntarias de los afiliados al régimen de ahorro individual con solidaridad para fines distintos a la obtención de una mayor pensión o un retiro anticipado constituirán renta gravada en el año en que sean retirados. La respectiva sociedad administradora efectuará la retención en la fuente a la tarifa del 15% al momento del retiro.”

4.3.2.2 Aportes voluntarios al sistema general de pensión obligatoria Recordemos que existen dos maneras para que una persona natural realice aportes voluntarios a pensión, con el fin de pensionarse más rápido: a. Fondos de pensiones del sistema obligatorio de pensiones. Son los fondos de pensiones privados, del Régimen de Ahorro Individual de Solidaridad (RAIS). Los aportes de este tipo solo se pueden hacer a estos fondos privados, excluyendo los que realizan al fondo del Estado o Colfondos quienes pertenecen al Régimen de Prima Media (RPM), el cual no permite que el afiliado realice aportes voluntarios a pensión. b. Fondo voluntario de pensiones. Son entidades (bancos, fiduciarias, y las mismas administradoras de fondos de pensiones) que tienen dentro de su portafolio de servicios la posibilidad de que las personas ahorren de manera voluntaria para la pensión, y cada persona tiene una cuenta de ahorro individual. En el caso de realizarlo a una administradora de fondos de pensiones, no es obligatorio hacerlo al mismo fondo donde se realizan los aportes obligatorios. A diferencia del anterior, este tipo de aportes lo puede hacer cualquier persona, sin importar en qué administradora de fondos de pensiones realiza sus aportes obligatorios. En el caso de que se realicen retiros parciales o totales de las cotizaciones voluntarias al RAIS, para fines diferentes a la obtención de una mayor pensión o un retiro anticipado, estos constituirán renta gravada en el año en que sean retirados y, en el momento del retiro, la sociedad administradora a la que el contribuyente esté afiliado le efectuará la retención en la fuente a la tarifa del 15%. Los aportes a fondos voluntarios de los que trata el punto “b” serán rentas exentas y tienen límite en la depuración de renta.

TIPS TRIBUTARIOS Tener en cuenta qué tipo de aportes voluntarios a pensión realizó el contribuyente, pues de ello depende el manejo tributario que se le debe dar. Los aportes voluntarios al RAIS se consideran ingresos no constitutivos de renta ni ganancia ocasional y sus rendimientos tendrán este mismo tratamiento en el año gravable en que se generen.

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“Artículo 1.2.1.12.9. Tratamiento tributario de las cotizaciones voluntarias al régimen de ahorro individual con solidaridad del Sistema General de Pensiones. De conformidad con lo establecido en el parágrafo 1° del artículo 135 de la Ley 100 de 1993, modificado por el artículo 12 de la Ley 1819 de 2016 y del artículo 55 del Estatuto Tributario, adicionado por el artículo 13 de la Ley 1819 de 2016, las cotizaciones voluntarias que efectúen los trabajadores y afiliados al Sistema General de Seguridad Social en Pensiones dentro del régimen de ahorro individual con solidaridad a partir del 1° de enero de 2017 y los aportes voluntarios a fondos de pensiones obligatorios, no harán parte de la base para aplicar la retención en la fuente por rentas de trabajo y serán considerados como un ingreso no constitutivo de renta ni de ganancia ocasional. Este mismo tratamiento tendrá sus rendimientos en el respectivo año gravable en que se generen. Los aportes obligatorios del empleador al Sistema General de Seguridad Social en Pensiones y los aportes voluntarios del empleador a fondos de pensiones obligatorios serán deducibles de conformidad con lo señalado en el Estatuto Tributario.”

4.3.2.3 Aportes obligatorios al sistema general de salud Los aportes obligatorios realizados por las personas al Sistema General de Seguridad Social en Salud (descontados de nómina y certificados por el empleador en el formulario 220), son considerados, para efectos fiscales, como no constitutivos de renta. También podrán ser tomados como INCRNGO la totalidad de estos aportes realizados por el contribuyente, en calidad de trabajador independiente, solo si los ingresos por los que realizó dichos aportes son declarados en esta cédula (si los ingresos por honorarios o compensaciones no cumplen los requisitos para ser declarados en esta cédula, los aportes solo podrán ser tomados en la cédula imputable como INCRNGO). “Artículo 56. Aportes obligatorios al sistema general de salud. -Modificado- Los aportes obligatorios que efectúen los trabajadores, empleadores y afiliados al Sistema General de Seguridad Social en Salud no harán parte de la base para aplicar la retención en la fuente por salarios, y serán considerados como un ingreso no constitutivo de renta ni de ganancia ocasional.”

4.3.2.4 Apoyos económicos para financiar programas educativos Los apoyos económicos no reembolsables o condonados, entregados por el Estado, no constituyen ingreso, de acuerdo con el artículo 3 del Decreto 2250 de 2017. “Artículo 3. Adición de los artículos 1.2.1.12.8. y 1.2.1.12.9. al Capítulo 12 Título 1Parte 2 del Libro 1 del Decreto 1625 de 2016, Único Reglamentaría en Materia Tributaria. (…) Artículo 1.2.1.12.8. Apoyos económicos. No constituyen renta ni ganancia ocasional, los apoyos económicos no reembolsables o condonados, entregados por el Estado o financiados con recursos públicos, para financiar programas educativos entregados a la persona natural. La persona natural deberá declarar las sumas de que trata el presente artículo en la cédula de rentas no laborales. En el evento en que el apoyo económico sea otorgado en razón a una relación laboral, legal y reglamentaria, deberá ser declarado en la cédula de rentas de trabajo.”

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CAPÍTULO IV - FORMULARIO 210 RENGLÓN A RENGLÓN

4.3.2.5 Pagos a terceros por alimentación No constituyen ingreso de renta hasta un monto de 41 UVT ($1.306.219). Los pagos que reciba el trabajador por concepto de alimentación. Cuando dichos pagos, ya sea en beneficio del trabajador o de su familia (cónyuge o compañero(a) permanente, hijos y padres del trabajador), excedan en el mes la suma de 41 UVT, el exceso constituirá ingreso tributario del trabajador y será sometido a retención en la fuente por ingresos laborales.

4.3.3 Renglón 34: renta líquida (32 - 33) En este renglón se debe registrar el monto resultante de restarle a los ingresos brutos totales (R32), el valor de los INCRNGO (R33). “Artículo 336. Renta líquida cedular de las rentas de trabajo.

TIPS TRIBUTARIOS El cálculo correcto de este renglón es muy importante, pues es la base para determinar el límite en las deducciones y rentas exentas, que en su suma no puede exceder el 40% del valor establecido en este cálculo o 5.040 UVT

-Modificado- Para efectos de establecer la renta líquida cedular, del total de los ingresos de esta cédula obtenidos en el periodo gravable, se restarán los ingresos no constitutivos de renta imputables a esta cédula. Podrán restarse todas las rentas exentas y las deducciones imputables a esta cédula, siempre que no excedan el cuarenta (40%) del resultado del inciso anterior, que en todo caso no puede exceder cinco mil cuarenta (5.040) UVT.”

4.3.4 Renglón 35: rentas exentas de trabajo y deducciones imputables En este reglón se incluyen las rentas exentas y las deducciones imputables a esta cédula. 4.3.4.1 Rentas exentas imputables Las rentas exentas son un tipo de ingresos que, aun siendo ingresos fiscales, no están sujetos al impuesto de renta y complementario ya que la ley les ha otorgado el beneficio de gravarse con tarifa cero. Las rentas exentas imputables a esta cédula son las que exponemos a continuación. 4.3.4.1.1 Cesantías e intereses a las cesantías Para el ingreso por cesantías se deben tener en cuenta las disposiciones del artículo 1.2.1.20.7 del DUT 1625 de 2016 (modificado con el artículo 6 del Decreto 2250 de diciembre 29 de 2017). a. Las cesantías que a diciembre de 2016 estaban en los fondos de cesantías o reconocidas en el pasivo del empleador (dependiendo del régimen que tenga el trabajador), solo serán consideradas ingreso para el trabajador cuando sean retiradas del fondo o pagadas por el empleador. Tales cesantías se restarán como renta exenta (y no como ingreso no gravado, a pesar de lo que diga el artículo 56-2 del ET), y se restarán sin ser sometidas al límite de rentas exentas que trata el artículo 336 de ET. Actualícese

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LIBRO BLANCO. DECLARACIÓN DE RENTA PERSONAS NATURALES AÑO GRAVABLE 2017 - NUEVO SISTEMA DE CEDULACIÓN

b. Las cesantías e intereses a las cesantías, pagadas por el empleador y también consignadas al fondo respectivo a partir de 2017, cuyo ingreso promedio mensual en los seis últimos meses de vinculación laboral no exceda las 350 UVT. Cuando el salario mensual promedio a que se refiere este numeral exceda las 350 UVT, la parte no gravada se determinará así: Salario mensual promedio

Parte no gravada

De 350 UVT a 410 UVT

90%

De 410 UVT a 470 UVT

80%

De 470 UVT a 530UVT

60%

De 530 UVT a 590UVT

40%

De 590 UVT a 650UVT

20%

De 650 UVT en adelante

0%

Ejemplo: Si un empleado devenga un salario promedio mensual de $18.500.000 en los últimos seis meses, el porcentaje del total de las cesantías recibidas que se debe tomar como renta exenta es: Valor salario promedio (6 meses) Valor UVT año gravable

$18.500.000 = 580.68 UVT $31.859

Con el resultado anterior, este contribuyente solo podrá tomar como renta exenta el 40% del total recibido como cesantías o sus intereses. Los artículos 206 (numeral 4) y 207-1 del Estatuto Tributario se refieren taxativamente al tratamiento de las cesantías como rentas exentas: “Artículo 206. Rentas de trabajo exentas. Están gravados con el impuesto sobre la renta y complementarios la totalidad de los pagos o abonos en cuenta provenientes de la relación laboral o legal y reglamentaria, con excepción de los siguientes: (…) 4. El auxilio de cesantía y los intereses sobre cesantías, siempre y cuando sean recibidos por trabajadores cuyo ingreso mensual promedio en los seis (6) últimos meses de vinculación laboral no exceda de 350 UVT. ” “Artículo. 207-1. Exención de cesantías pagadas por fondos de cesantías. Cuando el fondo pague las cesantías, estas serán exentas de acuerdo a lo previsto en el numeral 4o. del artículo 206.”

4.3.4.1.2 Gastos de representación de magistrados y sus fiscales, rectores y profesores de universidades oficiales Los gastos de representación de estos funcionarios tendrán algunas exenciones según lo establecido en el artículo 206 del ET: 92

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CAPÍTULO IV - FORMULARIO 210 RENGLÓN A RENGLÓN

“Artículo 206. Rentas de trabajo exentas. (…) 7. En el caso de los Magistrados de los Tribunales y de sus Fiscales, se considerará como gastos de representación exentos un porcentaje equivalente al cincuenta por ciento (50%) de su salario. Para los Jueces de la República el porcentaje exento será del veinticinco por ciento (25%) sobre su salario. En el caso de los rectores y profesores de universidades oficiales, los gastos de representación no podrán exceder del cincuenta por ciento (50%) de su salario.”

4.3.4.1.3 Ingresos de la Comunidad Andina Los ingresos obtenidos en los países que conforman la Comunidad Andina –CAN– (Ecuador, Perú y Bolivia), constituyen renta exenta sin someterse al límite que trata el artículo 336 del ET. 4.3.4.1.4 Prima especial y prima de costo de vida de los servidores públicos diplomáticos Según el artículo 206-1 del ET, la prima especial y la de costo de vida de los servidores públicos diplomáticos, consulares y administrativos del Ministerio de Relaciones Exteriores de que trata el Decreto 3357 de 2009, estarán exentas del impuesto sobre la renta sin someterse al límite que menciona el artículo 336 del ET. 4.3.4.1.5 El exceso del salario básico percibido por los oficiales y suboficiales de las Fuerzas Militares, de la Policía Nacional y de los agentes de esta última También tienen beneficios fiscales los oficiales y suboficiales de las Fuerzas Militares y la Policía Nacional, así como también los agentes de policía. No existe un porcentaje para tomar como renta exenta, pues estos salarios varían dependiendo del grado que ostenten dichos oficiales. Para determinar la renta exenta se debe tomar en cuenta el total devengado y restarle el salario básico, que en las Fuerzas Militares es determinado en una tabla salarial. “Artículo 206. Rentas de trabajo exentas. (…) 8. El exceso del salario básico percibido por los oficiales y suboficiales de las Fuerzas Militares y de la Policía Nacional y de los agentes de ésta última.”

4.3.4.1.6 Aportes voluntarios a fondos de pensiones voluntarias y a cuentas AFC El artículo 126-1 del Estatuto Tributario (Deducción de contribuciones a fondos de pensiones de jubilación e invalidez y fondos de cesantías),modificado por el artículo 15 de la Ley 1819 de 2016, señala que: (…) “Los aportes voluntarios que haga el trabajador, el empleador, o los aportes del partícipe independiente a los seguros privados de pensiones, a los fondos de pensiones voluntarias y obligatorias, administrados por las entidades vigiladas por la Superintendencia Financiera de Colombia, no harán parte de la base para aplicar la retención en la fuente y serán considerados como una renta exenta, Actualícese

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LIBRO BLANCO. DECLARACIÓN DE RENTA PERSONAS NATURALES AÑO GRAVABLE 2017 - NUEVO SISTEMA DE CEDULACIÓN

hasta una suma que adicionada al valor de los aportes a las Cuentas de Ahorro para el Fomento de la Construcción (AFC) de que trata el artículo 126-4 de este Estatuto, no exceda del treinta por ciento (30%) del ingreso laboral o ingreso tributario del año, según el caso, y hasta un monto máximo de tres mil ochocientas (3.800) UVT por año.”

De acuerdo con lo anterior, los valores que pueden detraerse como renta exenta por concepto de aportes obligatorios o voluntarios a fondos de pensiones y cuentas de ahorro para fomento de la construcción –AFC– (pues con ello es posible disminuir la base sujeta a retención en la fuente a título del impuesto de renta), deben cumplir dos límites al mismo tiempo: a. En primer lugar, la suma combinada de estos tres aportes no debe exceder el 30% del ingreso bruto laboral o tributario del año. b. Dicho porcentaje no debe exceder en valores absolutos al equivalente de 3.800 UVT durante todo el año fiscal ($121.064.000 para 2017). La fracción de los aportes que supere tales límites no podrá detraerse como renta exenta y, por tanto, no servirá para disminuir la base gravable mensual sujeta a retención en la fuente ni la base gravable al final del año, cuando el aportante presente su declaración anual de renta. Las cuentas AFC permiten a sus poseedores la destinación de ahorros para compra de vivienda y, para este fin, otorgan beneficios como la exención en el cobro de retención en la fuente por el dinero enviado cuando, entre otras condiciones, estos recursos se mantienen allí durante un determinado tiempo. Dichas cuentas brindan beneficios tributarios y fomentan el ahorro para la compra de vivienda o el pago de las cuotas mensuales de un crédito de vivienda o leasing habitacional del banco. Asobancaria establece estas tres características para las cuentas AFC: a. Por lo general, no tienen un monto mínimo de apertura. b. No generan tarjeta débito y no tienen cuota de manejo. c. Su fin es destinar el ahorro al pago de cuotas de créditos hipotecarios, de operaciones de leasing habitacional o la cuota inicial de vivienda. Los rendimientos están exentos de retención en la fuente, siempre y cuando el retiro se destine al pago de vivienda. Toda persona natural puede abrir una cuenta AFC, en cualquier establecimiento de crédito vigilado por la Superintendencia Financiera, con el fin de depositar en ella parte de sus ingresos; posteriormente, esta persona deberá: a. Si es empleado, autorizar a su empleador para que le haga un descuento de nómina y lo consigne en su cuenta AFC. b. Si es trabajador independiente, deberá consignar directamente sus aportes; también podrá informar a su contratante para que le descuente de sus honorarios y le consigne un monto autorizado a su cuenta AFC. 94

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CAPÍTULO IV - FORMULARIO 210 RENGLÓN A RENGLÓN

El beneficio fiscal obtenido por realizar este ahorro voluntario consiste en que los recursos depositados en estas cuentas no forman parte de la base de retención en la fuente del contribuyente y son rentas exentas del impuesto sobre la renta y complementarios. Pero si el contribuyente realiza retiros de sus aportes a estas cuentas para cualquier otro propósito diferente a la adquisición de vivienda (de contado o de las cuotas del crédito hipotecario o leasing habitacional) antes de un período mínimo de permanencia de diez años, contados a partir de la fecha de su consignación, deberá registrar este valor en el renglón 32 y la entidad financiera donde abrió la cuenta efectuará las retenciones no realizadas al inicio. Los depósitos en las cuentas AFC no hacen parte de la base de retención en la fuente y tienen el carácter de rentas exentas del impuesto sobre la renta y complementarios, hasta por un valor que, adicionado al valor de los aportes obligatorios y voluntarios del trabajador, no exceda el 30% del ingreso laboral o del ingreso tributario del año, según corresponda, y hasta un monto máximo de 3.800 UVT por año. Así lo indica el artículo 126-4 del ET: “Artículo 126-4. Incentivo al ahorro de largo plazo para el fomento de la construcción. -Modificado- Las sumas que los contribuyentes personas naturales depositen en las cuentas de ahorro denominadas Ahorro para el Fomento a la Construcción (AFC) no formarán parte de la base de retención en la fuente del contribuyente persona natural, y tendrán el carácter de rentas exentas del impuesto sobre la renta y complementarios, hasta un valor que, adicionado al valor de los aportes voluntarios a los seguros privados de pensiones y a los fondos de pensiones voluntarias de que trata el artículo 126-1 de este Estatuto, no exceda del treinta por ciento (30%) del ingreso laboral o del ingreso tributario del año, según corresponda, y hasta un monto máximo de tres mil ochocientas (3.800) UVT por año.”

Hay que tener en cuenta que, en el caso de las rentas de trabajo, a partir de 2017 se fijó un tope adicional del 40% de la renta líquida cedular con un techo de 5.040 UVT al año ($160.569.360) a las rentas exentas, dentro de las que están las AFC, que pueden restarse de esta cédula para efectos de determinar la renta líquida. Los retiros realizados conservan el beneficio tributario de estar exentos de retención en la fuente, siempre y cuando cumplan uno de los siguientes requerimientos: a. Si el propósito del retiro es adquirir vivienda nueva o usada, sea o no financiada por entidades sujetas a inspección y vigilancia de la Superintendencia Financiera. b. Si los depósitos realizados ya han sido sujetos de retención al momento de su consignación. c. Si el dinero retirado ha permanecido en la cuenta por un período mínimo de cinco años para consignaciones realizadas antes del 31 de diciembre de 2012, y 10 años para consignaciones a partir del 1 de enero de 2013. 4.3.4.1.7 El 25% - renta exenta laboral limitada El numeral 10 del artículo 206 del ET, determina que el 25% de los ingresos laborales se encuentra exento del impuesto de renta. Esta renta exenta es de uso exclusivo en la cédula laboral y puede ser usada junto con las demás rentas exentas permitidas en esta cédula, teniendo en cuenta los límites establecidos. Actualícese

95

LIBRO BLANCO. DECLARACIÓN DE RENTA PERSONAS NATURALES AÑO GRAVABLE 2017 - NUEVO SISTEMA DE CEDULACIÓN

“Artículo 206. Rentas de trabajo exentas. (… ) Modificado- 10. El veinticinco por ciento (25%) del valor total de los pagos laborales, limitada mensualmente a doscientas cuarenta (240) UVT. El cálculo de esta renta exenta se efectuará una vez se detraiga del valor total de los pagos laborales recibidos por el trabajador, los ingresos no constitutivos de renta, las deducciones y las demás rentas exentas diferentes a la establecida en el presente numeral.”

El artículo 388 del ET, adicionado por el artículo 18 de la Ley 1819 de 2016, señala que la exención del 25% también aplica para los pagos o abonos en cuenta por concepto de ingresos por honorarios y por compensación a servicios personales obtenidos por las personas que, según lo informen, no han contratado o vinculado dos o más trabajadores asociados a la actividad. El cálculo de esta renta exenta se debe realizar de la siguiente manera: Operación

Concepto Valor total de los pagos laborales

Menos (-)

Ingresos no constitutivos de renta

Menos (-)

Deducciones

Menos (-)

Las demás rentas exentas

El valor a tomar como renta exenta por este concepto está limitado a 2.880 UVT en el año. 4.3.4.1.8 Bonificaciones por retiro o indemnizaciones producto de una relación laboral Como ya lo mencionamos en la parte de “ingresos totales”, cuando una persona natural reciba en el período gravable ingresos por despido injustificado (indemnización) o bonificaciones por retiro voluntario (suma de dinero acordada entre el empleador y el trabajador para que se retiren de manera voluntaria a la empresa), estos deben ser tomados como ingresos laborales gravados y, por tanto, el 25% de este valor puede tomarse como renta exenta (sin el límite del 25% para los otros ingresos laborales indicado en el artículo 206 del ET, pero teniendo en cuenta el establecido en el artículo 336 del ET). El Concepto Dian 030573 de 2015 lo ratifica de la siguiente manera: “Por lo tanto, teniendo en cuenta que las indemnizaciones por terminación unilateral del contrato de trabajo o las bonificaciones por retiro voluntario y definitivo de un trabajador son por naturaleza pagos laborales provenientes de una relación laboral, legal o reglamentaria, es dable concluir que el veinticinco (25%) del valor total del pago debe ser considerado renta laboral exenta, sin que sea aplicable la limitante establecida en el mismo numeral 10 del artículo 206 del Estatuto Tributario, la cual se refiere a pagos mensuales.” 96

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CAPÍTULO IV - FORMULARIO 210 RENGLÓN A RENGLÓN

4.3.4.2 Deducciones imputables Las deducciones son aquellos beneficios tributarios otorgados para disminuir la renta, aunque no tengan relación de causalidad con la actividad productora de renta. 4.3.4.2.1 Intereses o corrección monetaria por compra de vivienda El artículo 119 del ET establece que una persona natural puede deducirse, en el cálculo del impuesto sobre la renta, los intereses pagados con motivo de un crédito para la adquisición de vivienda. Lo anterior aplica a pesar de que dicho pago no tenga relación de causalidad con la generación de renta. Según el inciso segundo del artículo en mención y el ítem 92 de la tabla contenida en el artículo 868-1 del ET, el valor máximo a deducir corresponde a 1.200 UVT (equivalentes a $38.231.000 por el año gravable 2017). Sobre el tema, en el Concepto 064444 del 12 de septiembre de 2005, la Dian manifestó que si una persona adquiere una casa o apartamento, y posteriormente la alquila, los intereses pagados por el crédito no serán deducibles, pues para la entidad dicho tratamiento tributario aplica cuando la persona habite la casa o apartamento adquiridos con el préstamo. Esta deducción puede ser utilizada por cualquier persona natural, independiente de la cédula en que tribute (rentas de trabajo, rentas de capital, rentas no laborales, y dividendos y participaciones, excepto la de pensiones). 4.3.4.2.2 Pagos a medicina prepagada Los pagos a medicina prepagada realizados por el trabajador al servicio de salud para él mismo, su cónyuge, sus hijos y/o dependientes, podrán ser tomados como deducciones, con un límite de 16 UVT mensuales, cumpliendo las siguientes condiciones: a. Si es por medicina prepagada, que los aportes se realicen a entidades vigiladas por la Superintendencia Nacional de Salud. b. Si es por seguros de salud, que estos sean expedidos por compañías de seguros vigiladas por la Superintendencia Financiera de Colombia. “Artículo 387. Deducciones que se restarán de la base de retención. (…) El trabajador podrá disminuir de su base de retención lo dispuesto en el inciso anterior; los pagos por salud, siempre Que (sic) el valor a disminuir mensualmente en este último caso no supere dieciséis (16) UVT mensuales; y una deducción mensual de hasta el 10% del total de los ingresos brutos provenientes de la relación laboral o legal y reglamentaria del respectivo mes por concepto de dependientes, hasta un máximo de treinta y dos (32) UVT mensuales.”

4.3.4.2.3 Dependientes económicos La deducción por dependientes se encuentra contemplada en el artículo 387 del ET, el cual establece que el contribuyente puede deducir mensualmente hasta el 10% de sus ingresos brutos del mes por concepto de dependientes, sin exceder las 32 UVT mensuales (equivalentes a $1.019.000 por el año gravable 2017). Actualícese

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LIBRO BLANCO. DECLARACIÓN DE RENTA PERSONAS NATURALES AÑO GRAVABLE 2017 - NUEVO SISTEMA DE CEDULACIÓN

El parágrafo segundo del artículo en mención señala cada una de las circunstancias que generan una situación de dependencia para efectos fiscales; estas son: a. Los hijos del contribuyente son menores de edad. b. La persona natural se encuentra financiando los estudios de sus hijos, los cuales tienen entre 18 y 23 años. Para tal efecto, los hijos deben estar estudiando en instituciones de educación superior certificadas por el Icfes o la autoridad competente, o en algún programa técnico de educación no formal que se encuentre acreditado. c. El hijo del contribuyente tiene más de 23 años y se encuentra en situación de dependencia debido a factores físicos o psicológicos. Dicha situación debe ser certificada por el Instituto Nacional de Medicina Legal. d. El cónyuge o compañero permanente del contribuyente está en situación de dependencia porque no tiene ingresos, o estos son inferiores a 260 UVT (equivalentes a $8.283.000 por el año gravable 2017); esta situación debe ser certificada por un contador público. De igual manera sucede cuando la dependencia se origine por factores físicos o psicológicos; aspectos que deben ser certificados por el Instituto Nacional de Medicina Legal. Estos criterios también aplican a los padres y hermanos del contribuyente. 4.3.4.2.4 Gravamen al movimiento financiero (4 x 1.000) Este impuesto existe en Colombia desde el año 1998; consiste básicamente en gravar los retiros de dinero de cualquier entidad financiera, la cual lo recauda y certifica. Solo desde el año 2007 se permite esta deducción en las declaraciones de renta de los contribuyentes (personas naturales o jurídicas), pero, a partir del año 2013, su deducibilidad pasó de ser del 25% al 50% del valor pagado por el declarante. Para que proceda su deducibilidad, este valor debe estar certificado por las entidades que efectuaron dicha retención. “Artículo 115. Deducción de impuestos pagados. (…) -Modificado- A partir del año gravable 2013 será deducible el cincuenta por ciento (50%) del gravamen a los movimientos financieros efectivamente pagado por los contribuyentes durante el respectivo año gravable, independientemente que tenga o no relación de causalidad con la actividad económica del contribuyente, siempre que se encuentre debidamente certificado por el agente retenedor.”

4.3.5 Renglón 36: rentas exentas de trabajo y deducciones imputables (limitadas) En este renglón el contribuyente deberá declarar el total de las deducciones y rentas exentas imputables en esta cédula (renglón 35), siempre y cuando no exceda del límite establecido en el artículo 336 del ET (40% del valor de la renta líquida - renglón 34, y, en todo caso, no puede exceder las 5.040 UVT); en caso de que exceda estos límites, el valor a informar en este renglón es el menor entre el 40% del renglón 34 o 5.040 UVT.

98

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CAPÍTULO IV - FORMULARIO 210 RENGLÓN A RENGLÓN

4.3.6 Renglón 37: renta líquida cedular de trabajo (34 – 36) Es el valor sobre el que el contribuyente pagará el impuesto de renta por los ingresos laborales, el cual se obtiene de tomar el renglón 34 (renta líquida laboral), y restarle el valor del renglón 36 (deducciones y rentas exentas limitadas).

4.3.7 Ejemplo: rentas de trabajo El señor Carlos Falcao Quintero tiene la siguiente información laboral: INGRESOS Ingresos por salario y demás ingresos laborales

$ 180.336.000

Cesantías e intereses pagadas por el empleador

$ 12.564.000

Cesantías e intereses retiradas del fondo

$ 73.132.800

Honorarios recibidos como empleado

$ 59.350.200

Total ingresos

$ 325.383.000

ING (INGRESO NO GRAVADO) - D (DEDUCCIONES) - RE (RENTAS EXENTAS) - CYG (COSTOS Y GASTOS Aportes salud obligatorio como empleado

$ 7.213.440

Aportes pensión obligatorio como empleado

$ 7.213.440

Aportes salud obligatorio por honorarios

$ 2.967.510

Aportes pensión obligatorio por honorarios

$ 3.798.413

Medicina prepagada familiar

$ 18.720.000

Intereses pagados por casa de habitación

$ 46.800.000

4 x 1.000 cuenta de nómina

$ 1.041.226

Aportes voluntarios fondos de pensión voluntario

$ 16.992.300

La depuración para obtener la renta líquida laboral es la siguiente: a. Paso 1: se suma la totalidad de los ingresos laborales y se registra en el renglón 32 INGRESOS

Contable

Fiscal

Ingresos por salario y demás ingresos laborales

$180.336.000

$ 180.336.000

Cesantías e intereses pagadas por el empleador

$ 12.564.000

$ 12.564.000

Cesantías e intereses retiradas del fondo

$ 73.132.800

$ 73.132.800

Honorarios recibidos como empleado

$ 59.350.200

$ 59.350.200

$ 325.383.000

$ 325.383.000

TOTAL

Total de los ingresos brutos (R32): $325.383.000

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LIBRO BLANCO. DECLARACIÓN DE RENTA PERSONAS NATURALES AÑO GRAVABLE 2017 - NUEVO SISTEMA DE CEDULACIÓN

b. Paso 2: determinar los INCRNGO laborales Detalle

Contable

Aportes a salud obligatorios

Fiscal

$ 10.180.950

Aportes a pensiones obligatorias

TOTAL

$ 10.180.950

$ 11.011.853

$ 11.011.853

$ 21.192.803

$ 21.192.803

El total de los INCRNGO (R33) es: $21.192.803 c. Paso 3: la diferencia entre los ingresos brutos y los ingresos no gravados es el valor que se lleva al R34 - Renta líquida: $304.190.000 Este valor (R34) es la base para el cálculo del límite de rentas exentas y deducciones imputables que para esta cédula son: el 40% de los ingresos netos sin exceder las 5.040 UVT. En este ejemplo serían: Límite imputable en cada cédula (suma total de las deducciones y rentas exentas permitidas). Artículo 336 del ET.

En porcentaje

40%

$ 121.676.079

En UVT

5.040

$ 160.569.360

En este caso, el límite de rentas exentas de trabajo y deducciones imputables permitido a este contribuyente sería $114.879.000. El límite máximo es $160.569.000 (5.040 UVT). d. Paso 4: se deben tomar las deducciones teniendo en cuenta los límites permitidos fiscalmente, así: a. Intereses de vivienda. El límite máximo es de 1.200 UVT ($38.230.000 - 2017). b. Medicina prepagada. El límite es de 192 UVT ($6.117.000 – 2017) c. 4 x 1.000. Es deducible el 50% del monto pagado. Con la información anterior, la depuración fiscal en las deducciones sería: Concepto

Norma

límite en UVT

Límite

Deducción

Deducción imputable

Intereses por préstamo de vivienda

Art. 387 ET

1200

$ 38.230.800

$ 46.800.000

$ 38.230.800

Pagos de medicina prepagada

Art. 387 ET

192

$ 6.117.000

$ 18.720.000

$ 6.117.000

Dependientes

Art. 387 ET

384

$ 12.234.000

$ 32.538.280

$ 12.234.000

Aportes de Cesantías como trabajadores independientes

Art. 126 - 1 n.5 ET

-

-

Gravamen a los movimientos financieros

Art. 115 Inc. 2 ET

$ 1.001.021

$ 500.510

$ 97.802.921

$ 57.082.310

TOTAL

50%

$ 56.581.800

Podemos establecer que, aunque el contribuyente tenga deducciones por $97.802.921, por los límites fiscales establecidos para cada concepto, solo podrá imputar en su cédula $57.082.310. 100

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CAPÍTULO IV - FORMULARIO 210 RENGLÓN A RENGLÓN

e. Paso 5: rentas exentas por aportes voluntarios a fondos voluntarios de pensiones y cuentas AFC Al igual que con las deducciones, debe hacerse una depuración fiscal, ya que deben acogerse a un límite para su uso, así: Los aportes voluntarios a fondos de pensiones voluntarias, sumados a los aportes a cuentas AFC, no pueden exceder el 30% del total de los ingresos brutos: $325.383.000 x 30% = $97.614.000 o como máximo 3.080 UVT, o sea, $98.126.000. Concepto

Norma

Aportes voluntarios a fondos de pen- Inciso 2, artículo 126siones voluntarias 1 del ET

Límite 30%

Valor aportado

$ 97.614.900

$ 16.992.300

Para este caso podría imputar la totalidad, pues no superó ninguno de los límites. f.

Paso 6: cesantías recibidas en el período

Para las cesantías recibidas en el período, se debe tener en cuenta el salario promedio de los últimos seis meses, pues también tienen un límite para que puedan ser imputadas. Este límite se encuentra estipulado en el numeral 4 del artículo 206 del ET. Para este caso se procede de la siguiente manera: Cesantias e intereses pagados y consignados Salario promedio 6 meses

$ 13.525.200

Salario promedio en UVT

424,5

% exento, numeral 4 artículo 206 del ET

80%

Cesantías entregadas por el empleador

$ 12.564.000

Cesantías retiradas del fondo

$ 73.132.800

Total cesantías recibidas

$ 85.696.800

Valor cesantías exento

$ 68.557.440

g. Paso 7: rentas exentas laborales Para el cálculo de la renta exenta laboral, se debe tomar el total de la renta líquida y restar las deducciones y rentas exentas permitidas; a ese valor se le calcula el 25% (el cual no puede exceder las 240 UVT por cada mes trabajado), y ese es el monto de las rentas exentas laborales. En nuestro ejemplo, el valor de la renta exenta sería $40.389.487, calculado así:

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101

Naturales y Asimilada Ilíquidas de

LIBRO BLANCO. DECLARACIÓN DE RENTA PERSONAS NATURALES AÑO GRAVABLE 2017 - NUEVO SISTEMA DE CEDULACIÓN

1. Año

2 0Concepto 1 7

Valor

Ingresos netos

$ 304.190.197

Deducciones

$ 57.082.510

C un compromiso que no podemo

Rentas exentas

$ 85.549.740

Base cálculo renta exenta laboral

$ 161.557.947

25% rentas exentas laborales

$ 40.389.487

h. Paso 8: el total de las rentas exentas sometidas a los límites individuales sería: RENTAS EXENTAS Aportes voluntarios a fondo de pensiones voluntarias

Art. 126 -1 Inc. 2 ET $ 16.992.103 Lea cuidadosamente las instrucciones

Cesantías e intereses (pagadas al trabajador o consignadas en fondo)

Art. 206 n. 4 ET

$ 68.557.440

TOTAL

Datos del declarante

5. Número de bonificaciones Identificación Tributaria (NIT) Renta exenta laboral - (aplica también para por retiro Art. 206 n. 10 ET o indemnizaciones por despido)

6. DV.

$ 40.389.487 $ 125.939.030

Rentas de trabajo

Patrimonio

24. Actividad Si es una 25. Cód. económica corrección Con lo anterior podemos determinar, que, aunque las deduccionesindique: y rentas exentas hayan sido depuradas y sometidas a un límite, la suma de estas al final del ejercicio debe29 ser comparadas Patrimonio bruto con el límite grupal: Deudas 30 RENTA LÍQUIDA

Total netos patrimonio Ingresos

líquido (29 - 30)

$ 304.190.197

Total deducciones y rentas exentas imputables

$ 183.021.737

Deducciones y rentas imputables limitadas

$ 121.676.079

31

Ingresos brutos por rentas de trabajo (art 103 E.T.) 32

Ingresos no constitutivos de renta Renta liquida cedular

$ 182.514.118

33

Renta líquida (32 - 33) 34$183.021.737, Así las cosas, aunque el contribuyente tiene como rentas exentas y deducciones solo podrá tomar $121.676.079 y su renta es de $182.514.118. Rentas exentas de líquida trabajocedular y deducciones 35 imputables Rentas exentas de trabajo y deducciones 36 imputables (limitadas)

Rentas de pensiones

4.4 SECCIÓN RENTAS DE PENSIONES

Renta líquida cedular de trabajo (34 - 36)

37

Ingresos brutos por rentas de pensiones del país y del exterior Ingresos no constitutivos de renta

38

Renta líquida (38 - 39)

40

Rentas exentas de pensiones

41

Renta líquida cedular de pensiones (40 - 41)

42

39

Ingresos brutos rentas de capital 43 De acuerdo con el numeral 5 del artículo 206 del ET, los ingresos por pensiones en Colombia son noen constitutivos renta considerados rentas Ingresos exentas hasta un monto de de 1.000 UVT mensuales (12.000 44UVT por año).

Actualícese

pital

102

7. Primer ap

Costos y gastos procedentes

45

Renta líquida (43 - 44 - 45)

46

Rentas líquidas pasivas de capital - ECE

47

26. No. F anterior

CAPÍTULO IV - FORMULARIO 210 RENGLÓN A RENGLÓN

Esto quiere decir que los pensionados que en el año 2017 recibieron una mesada superior a $31.859.000 (1.000 UVT), deberán pagar el impuesto. Sin embargo, si se cumple el resto de los requisitos (ingreso y patrimonio), deben presentar la respectiva declaración, aunque el impuesto a pagar sea cero. Por lo anterior, en casi todos los casos, la declaración de renta de un pensionado se debe presentar solo por el cumplimiento de la obligación tributaria, pues, si omite hacerlo, podrá ser sancionado por la Dian. En esta cédula no se permite el uso de costos o gastos, ni ningún tipo de deducciones.

4.4.1 Renglón 38: ingresos brutos por rentas de pensiones del país y del exterior En este renglón se debe registrar la totalidad de los ingresos recibidos en dinero o en especie por concepto de pensiones de jubilación, invalidez, vejez y de sobrevivientes, que cumplieron los requisitos previstos en la ley de seguridad social (Ley 100 de 1993) y que, como tal, sean reconocidas por el Sistema General de Pensiones. En este renglón, también deben registrarse las indemnizaciones por riesgos laborales, y las provenientes de indemnizaciones sustitutivas de las pensiones o las devoluciones de saldos de ahorro pensional.

TIPS TRIBUTARIOS Si el declarante es considerado residente para efectos fiscales, y recibe ingresos por pensiones desde el exterior, deberá declararlos en esta cédula.

Recuerde que se registran también las pensiones recibidas del exterior, ya que este constituye un ingreso gravado para el contribuyente. “Artículo 337. Ingresos de las rentas de pensiones. -Modificado- Son ingresos de esta cédula las pensiones de jubilación, invalidez, vejez, de sobrevivientes y sobre riesgos laborales, así como aquellas provenientes de indemnizaciones sustitutivas de las pensiones o las devoluciones de saldos de ahorro pensional. Para efectos de establecer la renta líquida cedular, del total de ingresos se restarán los ingresos no constitutivos de renta y las rentas exentas, considerando los límites previstos en este Estatuto, y especialmente las rentas exentas a las que se refiere el numeral 5 del artículo 206.”

4.4.2 Renglón 39: ingresos no constitutivos de renta Los ingresos no constitutivos de renta que aplican a esta cédula son los aportes al Fondo de Solidaridad Pensional y al sistema general de salud. 4.4.2.1 Aportes obligatorios al sistema general de salud El valor descontado de la mesada pensional por concepto de salud de una persona natural (12%), es considerado un INCRNGO. Actualícese

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LIBRO BLANCO. DECLARACIÓN DE RENTA PERSONAS NATURALES AÑO GRAVABLE 2017 - NUEVO SISTEMA DE CEDULACIÓN

“Artículo 56. Aportes obligatorios al sistema general de salud. -Modificado- Los aportes obligatorios que efectúen los trabajadores, empleadores y afiliados al Sistema General de Seguridad Social en Salud no harán parte de la base para aplicar la retención en la fuente por salarios, y serán considerados como un ingreso no constitutivo de renta ni de ganancia ocasional.”

4.4.3 Renglón 40: renta líquida (38 -39) En este renglón se debe registrar el valor que resulte de restarle a los ingresos brutos por pensiones (nacionales y del exterior) (R38), el valor de los INCRNGO imputables de esta cédula (R39).

4.4.4 Renglón 41: rentas exentas de pensiones Recordemos que las rentas exentas son aquellos ingresos que, aunque cuentan con la característica para estar gravados, tienen tarifa cero. Como lo mencionamos en la introducción, de acuerdo con el numeral 5 del artículo 206 del ET, las pensiones en Colombia tienen un beneficio muy grande, pues el monto exento del valor recibido es el 100% sin que exceda las 1.000 UVT al mes. Con el oficio 58213 de 2014, la Dian precisó que el anterior beneficio puede ser tomado solo por las pensiones recibidas en el país, pues las recibidas del exterior están gravadas en su totalidad. “Artículo 206. Rentas de trabajo exentas. (…) 5. Las pensiones de jubilación, invalidez, vejez, de sobrevivientes y sobre Riesgos Profesionales, estarán gravadas sólo en la parte del pago mensual que exceda de 1.000 UVT.” Oficio Dian 58213 de 2014 “Luego, en atención a lo dispuesto por el artículo 27 del Código Civil, según el cual “cuando el sentido de la ley sea claro, no se desatenderá su tenor literal a pretexto de consultar su espíritu” – lo cual, conduce a aseverar que el beneficio previsto en el numeral 5 del artículo 206 ibidem únicamente se circunscribe a pensiones obtenidas en Colombia a través del Sistema de Seguridad Social Integral, toda vez que es requisito que el contribuyente cumpla los requisitos necesarios conforme la Ley 100 de 1993 – y estándose a lo resuelto por la Corte Constitucional en la sentencia previamente reseñada, este Despacho no encuentra mérito para reconsiderar el Oficio número 016055 del 28 de febrero de 2007 frente al tratamiento tributario de las pensiones de jubilación del exterior, motivo por el cual se confirma la doctrina expresada en el mismo.”

4.4.5 Renglón 42: renta líquida cedular de pensiones (40 – 41) Es el valor sobre el que el contribuyente pagará el impuesto de renta por los ingresos de pensiones, el cual se obtiene de tomar el renglón 40 (renta líquida pensiones), y restarle el valor del renglón 41 (rentas exentas limitadas). 104

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CAPÍTULO IV - FORMULARIO 210 RENGLÓN A RENGLÓN

4.4.6 Ejemplo 1: rentas de pensiones El pensionado Rodrigo Quintero, persona natural residente fiscal, tiene la siguiente información por el año 2017: INGRESOS

A

Ingresos por pensión de jubilación

$ 72.000.000

Ingresos por pensión de sobreviviente

$ 18.000.000

TOTAL

$ 90.000.000

Ingresos no gravados, deducciones, rentas exentas

A

Aportes salud obligatorios por pensiones

$ 8.640.000

Intereses de vivienda

-

Medicina prepagada

-

a. Paso 1: ingresos por pensiones Se totalizan los ingresos por pensiones y se registran en el renglón 38. En este ejemplo sería: $90.000.000 b. Paso 2: INCRNGO pensional Se determinan los INCRNGO de esta cédula y se registran en el renglón 39. De acuerdo con la norma fiscal, el único ingreso no gravado de esta cédula es el aporte obligatorio a salud pagado por el pensionado. En este ejemplo sería $8.640.000. c. Paso 3: renta líquida Se calcula la renta líquida pensional de la siguiente manera: A la totalidad de los ingresos (R38) se le restan los ingresos no gravados (R39) y el resultante se registra en el renglón 40. En este ejemplo es $81.360.000. INGRESOS NO CONSTITUTIVOS DE RENTA Aportes obligatorios a salud - artículo 56 del ET

TOTAL INGRESOS

$ 8.640.000

$ 8.640.000

d. Paso 4. rentas exentas Se determinan las rentas exentas de esta cédula y se llevan al renglón 41. Recordemos que en esta cédula son exentas 1.000 UVT mensuales. El total de rentas exentas que puede tomarse ese contribuyente es la totalidad de la renta líquida ($81.360.0000), por no exceder el límite de 12.000 UVT en el año. Actualícese

105

LIBRO BLANCO. DECLARACIÓN DE RENTA PERSONAS NATURALES AÑO GRAVABLE 2017 - NUEVO SISTEMA DE CEDULACIÓN

RENTAS EXENTAS

Limite

Numeral 5 del artículo 206 del ET (hasta un límite de 1.000 UVT mensuales)

$ 382.308.000

Total renta exenta

$ 8.640.000

$ 81.360.000

e. Paso 5. renta líquida cedular de pensiones Por último, en el renglón 42 se registra el resultado de tomar la renta líquida del renglón 40 y restarle las rentas exentas del renglón 41. En este caso, la renta líquida es $0, pues la totalidad de la renta líquida pensional puede ser tomada como renta exenta. INGRESOS Ingresos por pensión de jubilación

$ 72.000.000

Ingresos por pensión de sobreviviente

$ 18.000.000

Total ingresos

$ 90.000.000

Aportes salud obligatorios por pensiones

$ 8.640.000

Renta líquida

$81.360.000

Rentas exentas

$ 90.000.000

Renta líquida cedular por pensiones

0

4.4.7 Ejemplo 2: pensiones del exterior Un pensionado, persona natural residente fiscal, tiene la siguiente información por el año 2017. INGRESOS Ingresos por pensión de jubilación Ingresos por pensión de sobreviviente Ingresos por pensión del exterior

TOTAL INGRESOS

$ 105.000.000 0 $ 86.000.000

$ 191.000.000

ING (INGRESO NO GRAVADO) - D (DEDUCCIONES) - RE (RENTAS EXENTAS) - CYG (COSTOS Y GASTOS) Aportes salud obligatorios por pensiones

$ 12.600.000

Intereses de vivienda

$ 9.600.000

Medicina prepagada

$ 6.000.000

a. Paso 1: ingresos por pensiones Se totalizan los ingresos por pensiones y se registran en el renglón 38. En este ejemplo sería: $191.000.000 106

Actualícese

CAPÍTULO IV - FORMULARIO 210 RENGLÓN A RENGLÓN

b. Paso 2: INCRNGO pensional Se determinan los INCRNGO de esta cédula y se registran el renglón 39. En este ejemplo sería $12.600.000. c. Paso 3: renta líquida Se calcula la renta líquida pensional, de la siguiente manera: a la totalidad de los ingresos R38, se restan los ingresos no gravados R39, el resultado se registra en el renglón 40. INGRESOS Ingresos nacionales por pensión de jubilación

$ 105.000.000

Ingresos por pensiones del exterior

$ 86.000.000

Menos aportes a salud obligatorios

$ 12.600.000

Total renta líquida

$ 178.400000

d. Paso 4: rentas exentas de pensiones Se determinan las rentas exentas de esta cédula y se llevan al renglón 41. Recordemos que en cédula son exentas 1.000 UVT mensuales.

TIPS TRIBUTARIOS En esta cédula no se aceptan costos ni gastos, ni deducciones, por tanto, aunque el contribuyente (pensionado) haya pagado intereses por vivienda y medicina prepagada, no se tienen en cuenta para ningún cálculo.

El total de rentas exentas que puede imputar este contribuyente son $105.000.000. Solo son exentas las pensiones nacionales; de acuerdo con la norma fiscal, las pensiones recibidas en el exterior no son rentas exentas. INGRESOS Ingresos nacionales por pensión de jubilación

$ 105.000.000

Ingresos por pensiones del exterior

$ 86.000.000

Menos aportes a salud obligatorios

$ 12.600.000

Total renta líquida

$ 178.400000

Menos rentas exentas (numeral 5 del artículo 206 del ET. (Hasta un límite de 1.000 UVT mensuales, $ 318.590.000)

$ 105.000.000

Renta líquida cedular de pensiones.

$ 73.400.000

e. Paso 5: renta líquida cedular de pensiones. Por último, en el renglón 42 se registra el resultado de tomar la renta líquida del renglón 40 y restarle las rentas exentas del renglón 41. En este caso la renta líquida es $73.400.000 Actualícese

107

39

Renta líquida (38 - 39)

40

Rentas exentas de pensiones

41

4.5 SECCIÓN RENTAS DE CAPITAL Renta líquida cedular de pensiones (40 - 41)

42

Rentas de pension

Ingresos no constitutivos de renta

Rentas de capital

LIBRO BLANCO. DECLARACIÓN DE RENTA PERSONAS NATURALES AÑO GRAVABLE 2017 - NUEVO SISTEMA DE CEDULACIÓN

Ingresos brutos rentas de capital

43

Ingresos no constitutivos de renta

44

Costos y gastos procedentes

45

Renta líquida (43 - 44 - 45)

46

Rentas líquidas pasivas de capital - ECE

47

Rentas exentas y deducciones imputables a las rentas de capital Rentas exentas de capital y deducciones imputables (limitadas) Renta líquida ordinaria del ejercicio (43 + 47 - 44 - 45 - 49), si el resultado es negativo, escriba cero (0) Pérdida líquida del ejercicio (44 + 45 + 49 - 43 - 47), si el resultado es negativo, escriba cero (0) Compensación por pérdidas de ejercicios anteriores Renta líquida cedular de capital (50 - 52); si 50 es igual a cero (0), 53 es igual a cero (0)

48 49 50 51 52 53

Ingresos brutos rentas no laborales 54 Las rentas de capital son los ingresos o beneficios obtenidos producto de los bienes que posee Devoluciones, rebajas y descuentos 55 una persona.

a. Intereses

Rentas no laborales

Ingresos constitutivos renta En Colombia, las rentas de capitalno para efectos fiscalesde están dispuestas en el artículo56 338 del ET y son: Costos y gastos procedentes

57

b. Rendimientos financieros Renta líquida (54 - 55 - 56 - 57) 58 c. Arrendamientos Rentas líquidas pasivas no laborales - ECE 59 d. Regalías y explotación de la propiedad intelectual Rentas exentas y deducciones imputables 60 a las rentas no laborales “Artículo 338. Ingresos de las rentas de capital. Rentas exentas no laborales y deducciones 61 imputables (limitadas) -Modificado- Son ingresos de esta cédula los obtenidos por concepto de intereses, rendimientos finanRenta líquida ordinaria ejercicio (54 +” 59 - 55 cieros, arrendamientos, regalías y explotación de la del propiedad intelectual. - 56 - 57 - 61), si el resultado es negativo, escriba cero (0) 62 Pérdida líquida del ejercicio (55 + 56 + 57 + 61 63 - 54 - 59), si el resultado es negativo, escriba cero (0)

4.5.1 Renglón 43: ingresos brutos por rentas de capital

Compensaciones 64 Los ingresos que deberán ser reportados en este renglón son los que se relacionan en los apartes Rentas líquidas gravables no laborales 65 a continuación. Renta líquida cedular no laboral (62 - 64 + 65); 66 si 62 es igual a cero (0), 66 igual 65 4.5.1.1 Intereses recibidos

108

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STOSYADUANASNACIONALESUNIDADADMINISTRATIVAESPECIALDIRECCIONDEMPUESTOSYADUANACIO

106. 105. No. Identificación signatario Los intereses recibidos se originan por el uso de dinero en efectivo; como consecuencia, se per997. Espacio cibe un mayor 981. valor Cód. en relación con el monto inicial (ahorro o préstamo). Estos intereses son exclusivo Representación dados en un término porcentual que deben ser sumados al valor del capital en las condiciones Firma declarante o de quien lo representa y tiempos pactados endel un comienzo.

CAPÍTULO IV - FORMULARIO 210 RENGLÓN A RENGLÓN

4.5.1.2 Rendimientos financieros Son la utilidad de una inversión teniendo en cuenta todos los ingresos, costos y gastos de la misma. 4.5.1.3 Ajuste por diferencia en cambio A través de los artículos 116, 120 y 123 de la Ley 1819 de 2016, se introdujo un cambio muy importante a las normas de los artículos 269, 285 y 288 del ET; tal cambio consistió en el establecimiento del manejo fiscal de los activos y pasivos en moneda extranjera y la determinación acerca del único momento en que los contribuyentes (obligados y no obligados a llevar contabilidad) tendrían que reconocer algún ingreso o gasto por diferencia en cambio. De los artículos 269, 285 y 288 del ET se entiende que los contribuyentes solo seguirán reconociendo ingresos o gastos por diferencia en cambio cuando vendan sus activos o paguen sus pasivos expresados en moneda extranjera. No tendrán que efectuar ajustes por diferencias en cambio a diciembre 31. A partir del año gravable 2017, la situación para los contribuyentes que adquieran activos en moneda extranjera, o que, igualmente, asuman un pasivo en moneda extranjera, será la siguiente: a. Si el contribuyente era obligado a llevar contabilidad, cuando venda sus activos, efectúe recaudos parciales de los mismos o realice abonos parciales a sus pasivos, se le formará un ingreso o gasto por diferencia en cambio: i. Al momento de reconocer el activo y/o pasivo utilizará la tasa oficial de cambio existente en dicho momento. Luego, cuando venda sus activos, efectúe recaudos parciales de los mismos o realice abonos parciales a sus pasivos, se le formará un ingreso o gasto por diferencia en cambio producto de que para ese momento la tasa de cambio es diferente a la tasa de cambio que existía en el momento del reconocimiento inicial. ii. Al cierre del ejercicio fiscal, si el activo o pasivo en moneda extranjera sigue teniendo un saldo, ya no se tendrá que ajustar fiscalmente con la tasa de cambio existente a dicha fecha. Por tanto, el ajuste por diferencia en cambio a los saldos a diciembre 31 solo se realizará contablemente (si los marcos normativos contables así lo exigen), pero no se realizará fiscalmente, lo cual originará que en la contabilidad se forme un ingreso o gasto que será contable pero no fiscal. Además, el valor contable del activo o pasivo a diciembre 31 sería diferente a su valor fiscal y, por consiguiente, se tendrían que realizar los respectivos cálculos del impuesto diferido débito y/o crédito (dependiendo de si el marco normativo que aplica el contribuyente exige calcular dicho impuesto diferido). b. Si el contribuyente era un “no obligado” a llevar contabilidad, se enfrentará a lo siguiente: i. Al momento de reconocer el activo y/o pasivo utilizará la tasa oficial de cambio existente en dicho momento. Luego, cuando venda sus activos, efectúe recaudos parciales de los mismos o realice abonos parciales a sus pasivos, se le formará un ingreso o gasto por diferencia en cambio producto de que para ese momento la tasa de cambio será diferente a la tasa de cambio que existía en el momento del reconocimiento inicial. ii. Al cierre del ejercicio fiscal, si el activo o pasivo en moneda extranjera sigue teniendo un saldo, dicho saldo ya no se tendrá que actualizar con la tasa de cambio existente a Actualícese

109

LIBRO BLANCO. DECLARACIÓN DE RENTA PERSONAS NATURALES AÑO GRAVABLE 2017 - NUEVO SISTEMA DE CEDULACIÓN

dicha fecha. Por tanto, esto implicará que a diciembre 31 los contribuyentes no tengan que seguir afectando con mayores ajustes el valor de sus activos y pasivos en moneda extranjera, lo cual implicará que su patrimonio líquido, a esa fecha, deje de crecer o disminuir como sucedía en años anteriores y, por tanto, su renta presuntiva del año siguiente también se verá beneficiada y/o perjudicada. iii. El ingreso o gasto por diferencia en cambio, que haya tenido que reconocer conforme al primer punto, corresponderá a valores que seguirán sometiéndose al límite del componente inflacionario a que se refieren los artículos 40, 40-1, 41, 81-1 y 118 del ET. Es decir, una parte del ingreso por diferencia en cambio podrá ser tomada como ingreso no gravado y una parte (o la totalidad) del gasto por diferencia en cambio tendrá que ser rechazada como gasto no deducible. Así mismo, ambos tipos de contribuyentes (obligados y no obligados a llevar contabilidad), también deberán tener en cuenta (en relación con los saldos de los activos y pasivos en moneda extranjera que poseían a diciembre 31 de 2016), lo que les indica el nuevo artículo 291 del ET (Régimen de transición de los ajustes por diferencia en cambio), creado con el artículo 123 de la Ley 1819 de 2016, el cual dice que dichos activos y/o pasivos se someterán al tratamiento del artículo 288 del ET, es decir, que solo cuando se vendan dichos activos o se paguen dichos pasivos se tendrán que reconocer los ingresos o gastos por diferencia en cambio. “Artículo 288. Ajustes por diferencia en cambio. -Adicionado- Los ingresos, costos, deducciones, activos y pasivos en moneda extranjera se medirán al momento de su reconocimiento inicial a la tasa representativa del mercado. Las fluctuaciones de las partidas del estado de situación financiera, activos y pasivos, expresadas en moneda extranjera, no tendrán efectos fiscales sino hasta el momento de la enajenación o abono en el caso de los activos, o liquidación o pago parcial en el caso de los pasivos. En los eventos de enajenación o abono, la liquidación o el pago parcial, según sea el caso, se reconocerá a la tasa representativa del mercado del reconocimiento inicial. El ingreso gravado, costo o gasto deducible en los abonos o pagos mencionados anteriormente corresponderá al que se genere por la diferencia entre la tasa representativa del mercado en el reconocimiento inicial y la tasa representativa del mercado en el momento del abono o pago.”

4.5.1.4 Intereses presuntivos Los préstamos en dinero de parte de los socios o accionistas a sus compañías o viceversa, según lo plantea el artículo 35 del ET, suponen un rendimiento mínimo anual y proporcional al tiempo de posesión, equivalente a la tasa para DTF vigente al 31 de diciembre del año inmediatamente anterior al gravable. “Artículo 35. Las deudas por préstamos en dinero entre las sociedades y los socios generan intereses presuntivos. Para efectos del impuesto sobre la renta, se presume de derecho que todo préstamo en dinero, cualquiera que sea su naturaleza o denominación, que otorguen las sociedades a sus socios o accionistas o estos a la sociedad, genera un rendimiento mínimo anual y proporcional al tiempo de posesión, equivalente a la tasa para DTF vigente a 31 de diciembre del año inmediatamente anterior al gravable. La presunción a que se refiere este artículo no limita la facultad de que dispone la Administración Tributaria para determinar los rendimientos reales cuando éstos fueren superiores.” 110

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CAPÍTULO IV - FORMULARIO 210 RENGLÓN A RENGLÓN

4.5.1.5 Regalías El artículo 338 del ET también menciona los ingresos por regalías, que son aquellos percibidos por la autoría de obras literarias, artísticas, música, películas (derechos de autor). De igual manera se registran en este renglón los demás ingresos provenientes de la explotación del resto de propiedad intelectual, tales como, marcas, patentes, etc. Cabe anotar que se deben registrar el total de los ingresos mencionados sin importar si son obtenidos en el país o en el exterior. 4.5.1.6 Arrendamientos Corresponde a los ingresos por arrendamiento de bienes muebles o inmuebles.

4.5.2 Renglón 44: ingresos no constitutivos de renta Los ingresos no constitutivos de renta imputables a la cédula de rentas de capital son los que tienen relación con dicha actividad, como el componente inflacionario y los aportes a salud y pensiones.

4.5.2.1 Aportes obligatorios y voluntarios al sistema general de pensión obligatoria Los aportes obligatorios realizados a los fondos de pensiones con motivo de las rentas de capital, por parte de las personas naturales, son considerados INCRNGO para efectos fiscales, según el artículo 55 del ET. El monto a cotizar equivale al 16% sobre el 40% de los ingresos totales, sin que dicho porcentaje sea inferior a 1 SMMLV. “Artículo 55. Aportes al sistema general de pensión. -Adicionado- Los aportes obligatorios que efectúen los trabajadores, empleadores y afiliados al Sistema General de Seguridad Social en Pensiones no harán parte de la base para aplicar la retención en la fuente por rentas de trabajo y serán considerados como un ingreso no constitutivo de renta ni de ganancia ocasional.”

4.5.2.2 Componente inflacionario de los rendimientos financieros Los rendimientos financieros recibidos tienen un componente inflacionario, lo que significa que un porcentaje de los intereses recibidos es absorbido por la inflación de un período. El componente inflacionario para los ingresos por rendimientos financieros del año 2017 es del 64.21% y está señalado en el Decreto 0569 del 23 de marzo de 2018.

TIPS TRIBUTARIOS Se debe definir si el contribuyente está obligado a llevar contabilidad; de ser así, el componente inflacionario debe ser gravado en su totalidad; si el contribuyente no está obligado, será un ingreso no constitutivo de renta ni ganancia ocasional.

“Artículo 38. El componente inflacionario de los rendimientos financieros percibidos por personas naturales y sucesiones ilíquidas. No constituye renta ni ganancia ocasional la parte que corresponda al componente inflacionario de los rendimientos financieros percibidos por personas naturales y sucesiones ilíquidas, que provengan de: Actualícese

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LIBRO BLANCO. DECLARACIÓN DE RENTA PERSONAS NATURALES AÑO GRAVABLE 2017 - NUEVO SISTEMA DE CEDULACIÓN

a. Entidades que estando sometidas a inspección y vigilancia de la Superintendencia Bancaria (Hoy Superintendencia Financiera), tengan por objeto propio intermediar en el mercado de recursos financieros.

Entidades vigiladas por el Departamento Administrativo Nacional de Cooperativas. (Hoy Departamento Administrativo Nacional de la Economía Solidaria)

b. Títulos de deuda pública. c. Bonos y papeles comerciales de sociedades anónimas cuya emisión u oferta haya sido autorizada por la Comisión Nacional de Valores. -Inciso DerogadoLas entidades que paguen o abonen los rendimientos financieros de que trata este artículo, informarán a sus ahorradores el valor no gravado de conformidad con el inciso anterior. Parágrafo 1. Cuando los contribuyentes a que se refiere el presente artículo, soliciten costos o deducciones por intereses y demás gastos financieros, dichos costos y gastos serán deducidos previamente, para efectos de determinar la parte no gravada de los rendimientos financieros, de conformidad con lo previsto en el presente artículo. Parágrafo 2. Para efectos de la retención en la fuente, los porcentajes de retención que fija el Gobierno podrán aplicarse sobre el valor bruto del pago o abono en cuenta correspondiente al respectivo rendimiento. Parágrafo 3. Para los efectos de este artículo, el ingreso originado en el ajuste por diferencia en cambio se asimilará a rendimientos financieros.” “Artículo 41. Componente inflacionario de rendimientos y gastos financieros. -Modificado- El componente inflacionario de los rendimientos y gastos financieros a que se refieren los artículos 40-1, 81-1 y 118 de este Estatuto, será aplicable únicamente por las personas naturales y sucesiones ilíquidas no obligadas a llevar libros de contabilidad. Los intereses, los ajustes por diferencia en cambio, así como los demás gastos financieros, en los cuales se incurra para la adquisición o construcción de activos, constituirán un mayor valor del activo hasta cuando haya concluido el proceso de puesta en marcha o tales activos se encuentren en condiciones de utilización o enajenación. Después de este momento constituirán un gasto deducible.”

4.5.2.3 Aportes obligatorios al sistema general de salud Se considera ingreso no constitutivo de renta los aportes obligatorios al sistema general de salud, según el artículo 56 del ET. “Artículo 56. Aportes obligatorios al sistema general de salud.

TIPS TRIBUTARIOS Si el contribuyente tiene ingresos del exterior, se debe revisar si hay convenio de doble imposición y si el ingreso obtenido es considerado como ingreso no constitutivo de renta. (Los ingresos procedentes de la CAN se consideran rentas exentas).

-Modificado- Los aportes obligatorios que efectúen los trabajadores, empleadores y afiliados al Sistema General de Seguridad Social en Salud no harán parte de la base para aplicar la retención en la fuente por salarios, y serán considerados como un ingreso no constitutivo de renta ni de ganancia ocasional.”

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CAPÍTULO IV - FORMULARIO 210 RENGLÓN A RENGLÓN

4.5.3 Renglón 45: costos y gastos imputables en esta cédula En este renglón se debe registrar el total de los costos incurridos en la consecución de los ingresos por las rentas de capital, que cumplan con los requisitos fiscales para ser deducibles y tengan relación de causalidad con los ingresos.

TIPS TRIBUTARIOS Los obligados a llevar contabilidad pueden deducir sus costos y gastos, si están causados. Los no obligados lo pueden hacer si dichos costos están efectivamente pagados.

Los valores considerados como expensas necesarias tanto para administrar, como para vender y distribuir (salarios, honorarios, arrendamientos, seguros, servicios, asistencia técnica, reparaciones, depreciaciones), se suman en este renglón. También pueden imputarse gastos por conceptos de intereses por préstamos de terceros, diferencia en cambio, y demás, que tengan relación de causalidad, necesidad y proporcionalidad con la renta y cumplan los demás requisitos necesarios para su deducción. Si se trata del valor pagado por intereses, se debe tener en cuenta la limitación prevista por el artículo 118-1 del ET, según la regla de subcapitalización, en concordancia con el parágrafo 1 del artículo 59 del ET; para la deducibilidad de la diferencia en cambio, se debe tener en cuenta el tratamiento previsto por el artículo 288 del ET y el régimen de transición establecido en el artículo 291 del ET. “Artículo 107. Las expensas necesarias son deducibles. Son deducibles las expensas realizadas durante el año o período gravable en el desarrollo de cualquier actividad productora de renta, siempre que tengan relación de causalidad con las actividades productoras de renta y que sean necesarias y proporcionadas de acuerdo con cada actividad. La necesidad y proporcionalidad de las expensas debe determinarse con criterio comercial, teniendo en cuenta las normalmente acostumbradas en cada actividad y las limitaciones establecidas en los artículos siguientes. (…) “Artículo 118-.1 Subcapitalización. -Adicionado- Sin prejuicio de los demás requisitos y condiciones consagrados en este Estatuto para la procedencia de la deducción de los gastos por concepto de intereses, los contribuyentes del impuesto sobre la renta y complementarios sólo podrán deducir los intereses generados con ocasión de deudas, cuyo monto total promedio durante el correspondiente año gravable no exceda el resultado de multiplicar por tres (3) el patrimonio líquido del contribuyente determinado a 31 de diciembre del año gravable inmediatamente anterior. En virtud de lo dispuesto en el inciso anterior, no será deducible la proporción de los gastos por concepto de intereses que exceda el límite a que se refiere este artículo. (…) “Artículo 288. Ajustes por diferencia en cambio. -Adicionado- Los ingresos, costos, deducciones, activos y pasivos en moneda extranjera se medirán al momento de su reconocimiento inicial a la tasa representativa del mercado. Las fluctuaciones de las partidas del estado de situación financiera, activos y pasivos, expresadas en moneda extranjera, no tendrán efectos fiscales sino hasta el momento de la enajenación o abono en el caso de los activos, o liquidación o pago parcial en el caso de los pasivos.

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113

LIBRO BLANCO. DECLARACIÓN DE RENTA PERSONAS NATURALES AÑO GRAVABLE 2017 - NUEVO SISTEMA DE CEDULACIÓN

En los eventos de enajenación o abono, la liquidación o el pago parcial, según sea el caso, se reconocerá a la tasa representativa del mercado del reconocimiento inicial. El ingreso gravado, costo o gasto deducible en los abonos o pagos mencionados anteriormente corresponderá al que se genere por la diferencia entre la tasa representativa del mercado en el reconocimiento inicial y la tasa representativa del mercado en el momento del abono o pago.”

4.5.4 Renglón 46: renta líquida (43 - 44 - 45) En este renglón se debe registrar el valor que resulte de restarle a los ingresos brutos por rentas de capital (nacionales y del exterior) (R43), el valor de los INCRNGO imputables (R44) y los costos y gastos imputables en esta cédula (R45). El cálculo correcto de este renglón es muy importante, pues es la base para determinar el límite en las deducciones y rentas exentas, que en suma no puede exceder el 10% del valor calculado en este R46 o las 1.000 UVT. “Artículo 339. Renta líquida cedular de las rentas de capital. -Modificado- Para efectos de establecer la renta líquida cedular, del total de los ingresos de esta cédula se restarán los ingresos no constitutivos de renta imputables a esta cédula, y los costos y gastos procedentes y debidamente soportados por el contribuyente. Podrán restarse todas las rentas exentas y las deducciones imputables a esta cédula, siempre que no excedan el diez (10%) del resultado del inciso anterior, que en todo caso no puede exceder mil (1.000) UVT.”

4.5.5 Renglón 47: renta líquidas pasivas de capital – ECE – Corresponde a los contribuyentes que son residentes fiscales que tienen una participación igual o superior al 10% en el capital de la ECE o en los resultados de la misma. Se toman los ingresos pasivos y se restan los costos, gastos y deducciones asociados, teniendo en cuenta los artículos 882 a 893 ET. (Ver capítulo 5)

4.5.6 Renglón 48: renta exentas y deducciones imputables En este renglón deben llevarse las subsiguientes deducciones, siempre y cuando no hayan sido tomadas en otra cédula. 4.5.6.1 Deducción por intereses o corrección monetaria por compra de vivienda Los intereses pagados por un contribuyente por concepto de intereses para la adquisición de vivienda, y aunque no guarden relación de causalidad con la producción de la renta, son deducibles en esta cédula siempre y cuando el préstamo esté garantizado con hipoteca (en caso de que el acreedor no esté sometido a la vigilancia del Estado) y se cumplan las demás condiciones señaladas en el artículo 119 del ET.

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CAPÍTULO IV - FORMULARIO 210 RENGLÓN A RENGLÓN

4.5.6.2 Deducción por impuesto predial El valor pagado por los contribuyentes obligados a llevar contabilidad por impuesto predial de los bienes inmuebles (que generen ingresos declarados en esta cédula), podrá ser tomado como deducción en el período fiscal pagado sin importar el año gravable al que pertenezca. 4.5.6.3 Deducción por gravamen al movimiento financiero (4 x 1.000) Deducción acorde con el inciso 2 del artículo 115 del ET: “Artículo 115 – Inciso 2 -Modificado- A partir del año gravable 2013 será deducible el cincuenta por ciento (50%) del gravamen a los movimientos financieros efectivamente pagado por los contribuyentes durante el respectivo año gravable, independientemente que tenga o no relación de causalidad con la actividad.”

4.5.6.4 Renta exenta por aportes voluntarios a fondos de pensiones voluntarias y por Cuentas AFC De acuerdo con los incisos 2 del artículo 126 y 1 del artículo 126-4, los aportes voluntarios a los fondos de pensiones voluntarias y obligatorias, y a las cuentas AFC, por parte de un contribuyente, podrán tomarse como rentas exentas en su declaración de renta sin que estos valores sumados excedan el 30% del ingreso fiscal del año o un máximo de 3.800 UVT ($121.064.000 para el año 2017).

4.5.7 Renglón 49: rentas exentas de capital y deducciones imputables (limitadas) En este renglón el contribuyente debeTIPS TRIBUTARIOS rá declarar el total de las deducciones y rentas exentas imputables en esta cédula Para las rentas exentas obtenidas en los (renglón 48), siempre y cuando no excepaíses miembros de la CAN, previstos en la decisión 578, no se tienen en cuenta los límites da el límite establecido en el artículo 339 señalados en el inciso 2 del artículo 339 del ET. del ET (10% del renglón 46, y, en todo caso, no puede exceder las 1.000 UVT —$31.859.000— para el año 2017). En caso de que exceda estos límites, el valor a informar en ese renglón es el menor entre el 10% del renglón 46 o las 1.000 UVT. “Artículo 339. Renta líquida cedular de las rentas de capital. Podrán restarse todas las rentas exentas y las deducciones imputables a esta cédula, siempre que no excedan el diez (10%) del resultado del inciso anterior, que en todo caso no puede exceder mil (1.000) UVT.”

4.5.8 Renglón 50: renta líquida ordinaria del ejercicio Es el resultado de sumar los valores de los renglones R46 (Renta líquida cédula de capital) y 47 (Rentas líquidas pasivas de capital - Entidades controladas del exterior). Al resultado anterior se debe restar el valor del renglón 49 (Rentas exentas de capital y deducciones imputables (limitadas)). Si el resultado es negativo, escriba cero (0).

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115

LIBRO BLANCO. DECLARACIÓN DE RENTA PERSONAS NATURALES AÑO GRAVABLE 2017 - NUEVO SISTEMA DE CEDULACIÓN

4.5.9 Renglón 51: pérdida líquida del ejercicio En caso de que la suma de los costos y gastos procedentes, los INCRNGO y las deducciones y rentas exentas imputables sea mayor a la suma de los ingresos brutos y la renta líquida pasiva de capital, esta cédula arrojará pérdida y el resultado deberá ser declarado en este renglón. Es importante tener en cuenta que solo dos de las cinco cédulas (las de rentas de capital y las no laborales) podrán arrojar pérdida líquida. En caso de que esta cédula arroje pérdidas, este valor no se puede sumar con las utilidades que arrojen las otras cédulas, y con esto obtener una única gran utilidad o una única gran pérdida (ver artículo 331 del ET). Con lo anterior se busca no afectar el impuesto a pagar por los ingresos de otras cédulas. Adicionalmente, el artículo 330 del ET indica que, si alguna cédula arroja pérdida líquida, dicha pérdida podrá ser compensable, pero contra el mismo tipo de cédula en los períodos siguientes. “Artículo 330. Determinación Cedular. (…) Parágrafo transitorio. Las pérdidas declaradas en periodos gravables anteriores a la vigencia de la presente ley únicamente podrán ser imputadas en contra de las cédulas de rentas no laborales y rentas de capital, en la misma proporción en que los ingresos correspondientes a esas cédulas participen dentro del total de los ingresos del periodo, teniendo en cuenta los límites y porcentajes de compensación establecidas en las normas vigentes.”

4.5.10 Renglón 52: compensación por pérdidas de ejercicios anteriores Hasta el año gravable 2016, a las personas naturales y/o sucesiones ilíquidas no se les permitía utilizar como compensación el valor de las pérdidas fiscales de años anteriores, ya que este beneficio era exclusivo de las sociedades comerciales y de las entidades del régimen tributario especial.

TIPS TRIBUTARIOS Solo las personas naturales y/o sucesiones ilíquidas que sean residentes estarán obligadas a aplicar el mecanismo de cedulación; así mismo, podrán utilizar como compensación el valor de las pérdidas fiscales de años anteriores ya que de esta manera lo permite el artículo 330 del ET.

Sin embargo, la nueva versión del artículo 330 del ET dispone que las personas naturales y/o sucesiones ilíquidas tendrían la siguiente situación en materia de compensaciones para los años gravables 2017 y siguientes. En materia de compensación de pérdidas fiscales, las pérdidas de los años 2016 y anteriores solo podrán ser compensadas contra las cédulas de rentas de capital y rentas no laborales. También en el artículo 330 del ET se menciona que las pérdidas que se formen en las cédulas de rentas de capital y rentas no laborales a partir del año 2017, solo podrán ser compensadas en el mismo tipo de cédulas de cualquiera de los años siguientes. De acuerdo con el instructivo del formulario 210, las compensaciones por pérdidas de ejercicios anteriores que no se hayan compensado, teniendo derecho a ello, podrán ser imputadas contra las rentas líquidas ordinarias del ejercicio en las cédulas de rentas no laborales y rentas de capital, de la siguiente forma: 116

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CAPÍTULO IV - FORMULARIO 210 RENGLÓN A RENGLÓN

a. Para cada periodo gravable se calculará la proporción de los ingresos de rentas de capital y rentas no laborales. Si en el período gravable no hay ingresos de ninguna de las dos cédulas mencionadas en este numeral, no habrá lugar a compensación. b. A la pérdida fiscal no compensada se le aplica la proporción anteriormente calculada, dando como resultado el valor máximo a compensar para cada cédula en ese periodo gravable. c. A las rentas líquidas del ejercicio de capital y del ejercicio no laboral se les resta el valor a compensar, de acuerdo con el numeral 2. El monto máximo a compensar no puede exceder el de la renta líquida ordinaria del ejercicio de cada cédula. Este procedimiento se aplicará para cada periodo gravable hasta agotar la pérdida fiscal a la que se refiere este artículo. Las pérdidas fiscales objeto de compensación no son susceptibles de reajuste fiscal, de conformidad con lo previsto en el artículo 147 del ET.

4.5.11 Renglón 53: renta líquida cedular de capital (50 – 52) Si el renglón 50 (Renta líquida ordinaria del ejercicio) es mayor que cero (0), tome este valor y reste el renglón 52 (Compensación por pérdidas de ejercicios anteriores), y el resultado será el valor a declarar en este renglón Si el renglón 50 (Renta líquida ordinaria del ejercicio) es igual a cero, ese será el valor a declarar en este renglón.

4.5.12 Ejemplo 1 de rentas de capital La señora Diana Beatríz Grisales tiene los siguientes ingresos: INGRESOS Ingreso por arrendamiento Ingresos por derechos de autor Ingresos por rendimientos financieros e intereses TOTAL INGRESOS

MONTO $ 189.820.800 $ 32.500.000 $ 1.051.500 $ 223.372.300

INGRESO NO GRAVADO - DEDUCCIONES - RENTAS EXENTAS -COSTOS Y GASTOS Gasto arrendamiento por oficina administración inmobiliaria

$ 36.000.000

Salario y prestaciones sociales empleados inmobiliaria

$ 39.600.000

Impuesto predial - edificios arrendados 4 x 1.000 cuenta de ahorros arrendamiento y demás rentas de capital

$ 5.200.000 $ 572.617

Aportes de salud obligatorias sobre rentas de capital

$ 4.800.000

Aportes de pensión obligatorias sobre rentas de capital

$ 6.144.000

Ahorros en cuentas AFC TOTAL DEDUCCIONES - INCRNGO - RENTAS EXENTAS Y COSTOS

$ 30.000.000 $ 122.316.617

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117

LIBRO BLANCO. DECLARACIÓN DE RENTA PERSONAS NATURALES AÑO GRAVABLE 2017 - NUEVO SISTEMA DE CEDULACIÓN

a. Paso 1: ingresos totales Se toma el total de los ingresos brutos por rentas de capital (R43) Ingreso brutos Arrendamientos Rendimiento financiero Derechos de autor

TOTAL

Contable

Fiscal

$ 189.820.800

$ 189.820.800

$ 1.051.500

$ 1.051.500

$ 32.500.000

$ 32.500.000

$ 223.372.300

$ 223.372.300

b. Paso 2: INCRNGO Se determinan los ingresos no gravados por rentas de capital, que en este caso son los aportes obligatorios a pensión y salud. También el componente inflacionario, que para el año 2017 es el 64.21% Ingresos no constitutivos de renta

Contable

Fiscal

Aportes a salud

$ 4.800.000

$ 4.800.000

Aportes a pensiones obligatorias

$ 6.144.000

$ 6.144.000

Componente inflacionario de los rendimientos financieros

$ 1.051.500

$ 675.168

$ 11.995.500

$ 11.619.168

TOTAL

c. Paso 3: costos y gastos Se deben tomar los costos y gastos necesarios y que tienen relación de causalidad con el ingreso. Para este caso: nómina, impuestos pagados y arrendamientos. Costos y gastos Costos necesarios, proporcionales y con relación de causalidad Impuesto predial Gastos administrativos y ventas, y otros gastos financieros

TOTAL

Contable

Fiscal

$ 39.600.000

$ 39.600.000

$ 5.200.000

$ 5.200.000

$ 36.000.000

$ 36.000.000

$ 80.800.000

$ 80.800.000

d. Paso 4: renta líquida cédula de capital Ingresos netos por rentas de capital Total ingresos

Contable

Fiscal

$ 223.372.300

$ 223.372.300

Menos ingresos no constitutivos de renta

$ 11.995.500

$ 11.619.168

menos costos y gastos

$ 80.800.000

$ 80.800.000

$ 130.576.800

$ 130.953.132

Total ingresos netos por rentas de capital

118

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CAPÍTULO IV - FORMULARIO 210 RENGLÓN A RENGLÓN

e. Paso 5: cálculo límite para deducciones y rentas exentas Con la información anterior se deben calcular los límites máximos para tomar como rentas exentas y deducciones. En el caso del ejemplo sería: LÍMITE IMPUTABLE EN CADA CÉDULA (Suma total de las deducciones y rentas exentas permitidas) Artículo 339 del ET Concepto Total ingresos netos por rentas de capital

Contable

Fiscal

$ 130.576.800

$ 130.953.132

En porcentaje, 10%

$ 13.095.313

En UVT, 1.000

$ 31.859.000

El 10% de los ingresos netos: $13.095.000 Y cómo máximo 1.000 UVT: $31.859.000 f.

Paso 6: deducciones

Determinar las deducciones a tomar en esta cédula. Deducciones permitidas Intereses por préstamo de vivienda Gravamen a los movimientos financieros (50%)

Contable

Fiscal $0

$0

$ 572.617

$ 286.308

Total deducciones

$ 286.308

La deducción para este ejemplo es el 50% del 4 x 1.000 pagado en el año. g. Paso 7: rentas exentas La renta exenta permitida para este contribuyente corresponde a los aportes a cuentas AFC. En consecuencia, se deben revisar los límites para este concepto, que son el 10% de los ingresos tributarios totales o 1.000 UVT. Rentas exentas Aportes voluntarios a cuentas AFC – AVC. Inciso 1, artículo 126 -4 ET

Total rentas exentas

Fiscal $ 30.000.000

$ 30.000.000

h. Paso 8: base gravada renta de capital Con lo anterior podemos determinar que por los límites establecidos, aunque se tengan por deducciones y rentas exentas imputables (R48) $30.286.000, debido al límite grupal establecido en el punto 5, solo se pueden tomar $13.095.000 y llevarse al renglón 49, con lo que se determina que la renta líquida ordinaria de capital es de $117.858.000 (R50).

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119

LIBRO BLANCO. DECLARACIÓN DE RENTA PERSONAS NATURALES AÑO GRAVABLE 2017 - NUEVO SISTEMA DE CEDULACIÓN

Depuración renta líquida cedular

Valor

Total ingresos

$ 223.372.300

Menos ingresos no constitutivos de renta

$ 11.619.168

Menos costos y gastos

$ 80.800.000

Total ingresos netos por rentas de capital

$ 130.953.132

Menos rentas exentas limitadas

$ 13.095.313

Renta líquida cedular

$ 117.857.819

4.5.13 Ejemplo 2 El señor Hugo Hernández tiene los siguientes ingresos: INGRESOS Ingreso por arrendamiento

$ 210.912.000

Ingresos por diferencia en cambio

$ 4.558.900

Ingresos por rendimientos financieros e intereses

$ 6.334.500

TOTAL INGRESOS

$ 221.805.400

INGRESO NO GRAVADO - DEDUCCIONES - RENTAS EXENTAS COSTOS Y GASTOS Gasto arrendamiento por oficina administración inmobiliaria

$ 42.000.000

Salario y prestaciones sociales empleados inmobiliaria

$ 45.600.000

Impuesto predial - edificios arrendados

$ 5.600.000

4 x 1.000 cuenta de ahorros arrendamiento y demás rentas capital

$ 651.740

Aportes de salud obligatorias sobre rentas de capital

$ 6.500.000

Aportes voluntarios a pensión en fondo de pensiones voluntarias

$ 8.320.000

Aportes de pensión obligatorias por rentas de capital

$ 36.000.000

TOTAL DEDUCCIONES - INCRNGO - RENTAS EXENTAS Y COSTOS

$ 144.671.740

a. Paso 1: ingresos totales Este total se lleva al renglón 43. En este ejemplo es: $221.905.000. Ingresos brutos Arrendamientos

Contable

Fiscal

$ 210.912.000

$ 210.912.000

Rendimiento financiero

$ 6.334.500

$ 6.334.500

Derechos de autor

$ 4.658.900

$ 4.658.900

$ 221.905.000

$ 221.905.000

Total

120

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CAPÍTULO IV - FORMULARIO 210 RENGLÓN A RENGLÓN

b. Paso 2: INCRNGO Se determinan los ingresos no gravados por rentas de capital, que en este caso son los aportes obligatorios a pensión y salud. También el componente inflacionario, que para el año 2017 es del 64.21%. Ingresos no constitutivos de renta

Contable

Fiscal

Aportes a salud

$ 6.500.000

$ 6.500.000

Aportes a pensiones obligatorias

$ 8.320.000

$ 8.320.000

Componente inflacionario de los rendimientos financieros

$ 6.334.400

$ 4.067.382

$ 21.154.000

$ 18.887.000

Total

En este caso, el total de los INCRNGO (R44) suman $18.887.000. c. Paso 3: costos y gastos Se deben tomar los costos y gastos necesarios y que tienen relación de causalidad con el ingreso. En este caso: nómina, impuestos pagados y arrendamientos. Costos y gastos

Contable

Costos necesarios, proporcionales y con relación de causalidad

$ 45.600.000

$ 45.600.000

$ 5.600.000

$ 5.600.000

$ 42.000.000

$ 42.000.000

$ 93.200.000

$ 93.200.000

Impuesto pedial Gastos administrativos y ventas, y otros gastos financieros

Total

Fiscal

El total de estos, se llevan al renglón 45, en este caso son $93.200.000. d. Paso 4: renta líquida cédula de capital Ingresos netos por rentas de capital

Contable

Total ingresos

Fiscal

$ 221.905.000

$ 223.372.300

Menos ingresos no constitutivos de renta

$ 21.154.000

$ 18.887.000

Menos costos y gastos

$ 93.200.000

$ 93.200.000

$ 107.551.000

$ 109.818.000

Total ingresos netos por rentas de capital

e. Paso 5: cálculo límite para deducciones y rentas exentas Con la información anterior se deben calcular los límites máximos para tomar como rentas exentas y deducciones. En el caso del ejemplo sería:

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121

LIBRO BLANCO. DECLARACIÓN DE RENTA PERSONAS NATURALES AÑO GRAVABLE 2017 - NUEVO SISTEMA DE CEDULACIÓN

LÍMITE IMPUTABLE EN CADA CÉDULA (Suma total de las deducciones y rentas exentas permitidas) - Artículo 339 del ET Concepto

Fiscal

Total ingresos netos por rentas de capital

$ 109.818.000

En porcentaje, 10%

$ 10.981.800

En UVT, 1.000

$ 31.859.000

El 10% de los ingresos neto: $10.981.000, y cómo máximo, 1.000 UVT: $31.859.000. f.

Paso 6: deducciones

Determinar las deducciones a tomar en esta cédula. Deducciones permitidas

Contable

Intereses por préstamo de vivienda Gravamen a los movimientos financieros (50%)

Fiscal $0

$0

$ 651.740

$ 325.870

Total deducciones

$ 325.870

La deducción para este ejemplo es el 50% del 4 x 1.000 pagado en el año. g. Paso 7: rentas exentas La renta exenta permitida para este contribuyente corresponde a los aportes voluntarios a fondos de pensiones voluntarias. En este caso, se deben revisar los límites para este concepto, que es el 10% de los ingresos tributarios totales o 1.000 UVT. Rentas exentas

Fiscal

Aportes voluntarios a cuentas AFC - AVC – Inciso 1 artículo 126 -4 ET

$ 36.000.000

Total rentas exentas

$ 36.000.000

h. Paso 8: renta líquida cedular Con lo anterior podemos determinar que, por los límites establecidos, aunque tenga deducciones y rentas exentas imputables de $36.325.870, debido al límite grupal establecido en el punto 5, solo se pueden tomar $10.981.802 y llevarse al renglón 49, con lo que se determina que la renta líquida cedular de capital es $98.836.216. Depuración renta líquida cedular Total ingresos netos por rentas de capital

122

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Valor $ 109.818.018

Menos rentas exentas limitadas

$ 10.981.802

Total renta líquida cedular

$ 98.836.216

Rentas no laborales

R

Renta líquida ordinaria del ejercicio (43 + 47 - 44 - 45 - 49), si el resultado es negativo, escriba cero (0) Pérdida líquida del ejercicio (44 + 45 + 49 - 43 - 47), CAPÍTULO IV - FORMULARIO 210 RENGLÓN A RENGLÓN si el resultado es negativo, escriba cero (0) Compensación por pérdidas de ejercicios anterioresNO LABORALES 4.6 SECCIÓN RENTAS Renta líquida cedular de capital (50 - 52); si 50 es igual a cero (0), 53 es igual a cero (0)

50 51 52 53

Ingresos brutos rentas no laborales

54

Devoluciones, rebajas y descuentos

55

Ingresos no constitutivos de renta

56

Costos y gastos procedentes

57

Renta líquida (54 - 55 - 56 - 57)

58

Rentas líquidas pasivas no laborales - ECE

59

Rentas exentas y deducciones imputables a las rentas no laborales Rentas exentas no laborales y deducciones imputables (limitadas) Renta líquida ordinaria del ejercicio (54 + 59 - 55 - 56 - 57 - 61), si el resultado es negativo, escriba cero (0) Pérdida líquida del ejercicio (55 + 56 + 57 + 61 - 54 - 59), si el resultado es negativo, escriba cero (0)

60

Compensaciones

64

Rentas líquidas gravables no laborales

65

61 62 63

Renta líquida cedular no laboral (62 - 64 + 65); 66 si 62 es igual a cero (0), 66 igual 65 105. No. Identificación signatario AESPECIALDIRECCIONDEIMPUESTOSYADUANASNACIONALESUNIDADADMINISTRATIVAESPECIALDIRECCIONDEIMPUESTOSYADUANASNACIONALESUNIDADADMINISTRATIVAESPECIALDIRECCIONDEMPUESTOSYADUANACIO

De acuerdo con el artículo 340 del ET, los ingresos que no clasifiquen en ninguna 997. de lasEspacio otras excl Cód. Representación cédulas serán 981. considerados rentas no laborales; dentro de estos se encuentran los honorarios y servicios, cuando trabajos se hayan realizado los requisitos del artículo 1.2.1.20.3 del Firmalosdel declarante o de quiencon lo representa DUT 1625 de 2016 y, por tanto, no se configure una compensación por servicios personales, servicio de transporte de carga y pasajeros, actividades comerciales, del sector agropecuario, e ingresos por notarios. “Artículo 340. Ingresos de las rentas no laborales. -Modificado- Se consideran ingresos de las rentas no laborales todos los que no se clasifiquen expresamente en ninguna de las demás cédulas.

982. Cód. Contador Los honorarios percibidos por las personas naturales que presten servicios y que contraten o vinculen por al menos noventa (90) días continuos o discontinuos, dos (2) o más trabajadores o contratistas Contador Connosalvedades asociados aFirma la actividad, serán ingresos de la cédula 994. de rentas laborales. En este caso, ningún ingreso por honorario podrá ser incluido en la cédula de rentas de trabajo.” 983. Tarjeta profesional 4.6.1 Renglón 54:No. ingresos brutos rentas no laborales

Los ingresos por rentas no laborales corresponden al total de los ingresos brutos (gravados y no gravados), obtenidos durante el año gravable y en desarrollo del objeto social. En los contratos de concesión se debe acatar lo establecido en el artículo 32 del ET. Actualícese

123

LIBRO BLANCO. DECLARACIÓN DE RENTA PERSONAS NATURALES AÑO GRAVABLE 2017 - NUEVO SISTEMA DE CEDULACIÓN

En cuanto el momento de la realización del ingreso, el artículo 28 del ET regula este tema para las personas naturales obligadas a llevar contabilidad. 4.6.1.1 Honorarios recibidos con dos o más trabajadores Corresponde a los honorarios percibidos por las personas naturales que contraten a dos o más trabajadores o contratistas asociados a la actividad que genera el ingreso, por al menos noventa días continuos o discontinuos, en el periodo gravable. La inclusión de los ingresos con esas características, en este renglón, los excluye del R32 (ingresos brutos por rentas de trabajo) de la cédula de rentas de trabajo. 4.6.1.2 Compensaciones por servicios personales diferentes a rentas de trabajo De acuerdo con el formulario 210, se considerará compensación por servicios personales diferentes a rentas de trabajo cuando una persona natural cumpla la totalidad de las siguientes condiciones: a. Incurrir en costos y gastos necesarios para la prestación de tales servicios, de conformidad con el artículo 107 del ET. b. Desarrollar su actividad con criterios empresariales y comerciales, tales como: asumir las pérdidas de dinero que resulten de la prestación del servicio o asumir las responsabilidades ante terceros por errores o fallas en la prestación del servicio. c. Contratar o vincular a dos o más trabajadores o contratistas asociados a la actividad generadora de renta, por un término igual o superior a noventa días continuos o discontinuos durante el período gravable. 4.6.1.3 Venta de activos poseídos por menos de dos años y ventas en general En el Oficio 4884 de 2017, la Dian responde varias inquietudes de relevancia en el tema cedular; en la pregunta 4 se da claridad sobre estos dos rubros y se aclara que los respectivos ingresos se declaran en esta cédula. Los ingresos provenientes de la venta de bienes inmuebles se entienden realizados en la fecha de la escritura pública, según el numeral 2 del artículo 27 del ET. “Oficio No. 004884 de febrero 24 de 2017 Respuesta a la pregunta No. 4 En la cédula renta no laborales podrá incluir las rentas que no clasifican expresamente en ninguna de las demás cedulas, ejemplo: las ventas en general y la enajenación de activos fijos poseídos menos de dos años.”

124

Actualícese

CAPÍTULO IV - FORMULARIO 210 RENGLÓN A RENGLÓN

“Artículo 27. Realización del ingreso para los no obligados a llevar contabilidad. -Modificado- Para los contribuyentes no obligados a llevar contabilidad se entienden realizados los ingresos cuando se reciben efectivamente en dinero o en especie, en forma que equivalga legalmente a un pago, o cuando el derecho a exigirlos se extingue por cualquier otro modo legal distinto al pago, como en el caso de las compensaciones o confusiones. Por consiguiente, los ingresos recibidos por anticipado, que correspondan a rentas no realizadas, sólo se gravan en el año período gravable en que se realicen.”

4.6.1.4 Indemnizaciones recibidas (no laborales) La Dian, a través del Concepto 3209 de 2018, reafirma que los ingresos recibidos por indemnizaciones son ingresos gravados. En este renglón se debe declarar el total del valor recibido por estos conceptos, aunque en el artículo 45 del ET se aclara que el monto recibido como daño emergente puede ser tomado con INCRNGO, siempre y cuando cumpla ciertos criterios que mencionaremos en el renglón correspondiente. “Concepto 3209 del 9 de febrero de 2018 (…) por tanto, la parte de las indemnizaciones que corresponda a lucro cesante y otras categorías de perjuicios indemnizables se encuentran gravadas, por no estar expresamente excluidos en la ley dichos conceptos de la retención por impuesto de renta y complementarios, (…).” “Artículo 45. Las indemnizaciones por seguro de daño. (…) Parágrafo. Las indemnizaciones obtenidas por concepto de seguros de lucro cesante, constituyen renta gravable.”

4.6.1.5 Dinero recibido por una persona natural, entregado por el Estado, o proveniente de recursos públicos para financiar educación Cuando una persona natural reciba la ayuda económica mencionada, la misma deberá ser declarada en este renglón. En caso de que dicho apoyo sea entregado, producto de una relación laboral, legal y reglamentaria, deberá ser declarado en la cédula de rentas de trabajo. 4.6.1.6 Recompensas Los ingresos recibidos por recompensas se consideran renta no laboral y, de acuerdo con el artículo 42 del ET, será un ingreso no constitutivo de renta. “Artículo 42. Recompensas. No constituye renta ni ganancia ocasional para los beneficiarios del pago, toda retribución en dinero, recibida de organismos estatales, como recompensa por el suministro de datos e informaciones especiales a las secciones de inteligencia de los organismos de seguridad del Estado, sobre ubicación de antisociales o conocimiento de sus actividades delictivas, en un lugar determinado.”

Actualícese

125

LIBRO BLANCO. DECLARACIÓN DE RENTA PERSONAS NATURALES AÑO GRAVABLE 2017 - NUEVO SISTEMA DE CEDULACIÓN

4.6.1.7 Ingresos del exterior por rentas no laborales También deben registrarse en este renglón los ingresos recibidos del exterior que no clasifiquen en ninguna de las otras cédulas.

TIPS TRIBUTARIOS En caso de estar obligado a llevar contabilidad, se deben observar las disposiciones del artículo 29 del ET para la realización del ingreso.

4.6.2 Renglón 55: devoluciones, rebajas y descuentos En este renglón se registra el valor de las devoluciones, rebajas y descuentos. Tenga en cuenta que estos valores disminuyen los ingresos ordinarios del periodo gravable que fueron susceptibles de incrementar el patrimonio en el momento de su percepción, además de estar sustentados en la contabilidad.

4.6.3 Renglón 56: ingresos no constitutivos de renta Los ingresos no constitutivos de renta son un tipo de ingresos que, aunque reúnan la totalidad de las características para ser gravables, y estando registrados contablemente, han sido beneficiados expresamente por la norma fiscal para no catalogarse como gravados. 4.6.3.1 Aportes obligatorios por rentas de capital al sistema general de pensiones Los aportes obligatorios realizados por las personas naturales a los fondos de pensiones, por las rentas no laborales, son considerados INCRNGO para efectos fiscales. El monto a pagar equivale al 16% sobre el 40% de los ingresos totales, sin que esto sea inferior a 1 SMMLV. “Artículo 55. Aportes al sistema general de pensiones. Los aportes obligatorios que efectúen los trabajadores, empleadores y afiliados al Sistema General de Seguridad Social en Pensiones no harán parte de la base para aplicar la retención en la fuente por rentas de trabajo y serán considerados como un ingreso no constitutivo de renta ni de ganancia ocasional.”

4.6.3.2 Aportes obligatorios al sistema general de salud De igual manera, los aportes obligatorios realizados por las personas naturales al Sistema General de Seguridad Social en Salud, por sus rentas no laborales, son considerados INCRNGO para efectos fiscales. “Artículo 56. Aportes obligatorios al sistema general de salud. -Modificado- Los aportes obligatorios que efectúen los trabajadores, empleadores y afiliados al Sistema General de Seguridad Social en Salud no harán parte de la base para aplicar la retención en la fuente por salarios, y serán considerados como un ingreso no constitutivo de renta ni de ganancia ocasional.”

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CAPÍTULO IV - FORMULARIO 210 RENGLÓN A RENGLÓN

4.6.3.3 Aportes voluntarios al sistema general de pensiones obligatorias del RAIS En este renglón se registran los aportes voluntarios a los fondos de pensiones obligatorias del Régimen de ahorro individual con solidaridad –RAIS–, que explicamos anteriormente. Igual que en las cédulas anteriores, el mismo tratamiento tendrán sus rendimientos en el año gravable en que se generen. Además, en caso de que se realicen retiros parciales o totales de las cotizaciones voluntarias al RAIS, para fines diferentes a la obtención de una mayor pensión o un retiro anticipado, constituirán renta gravada en el año en que sean retirados y la sociedad administradora a la que esté afiliado este contribuyente, le efectuará en el momento del retiro. “Artículo 1.2.1.12.9. Tratamiento tributario de las cotizaciones voluntarias al régimen de ahorro individual con solidaridad del Sistema General de Pensiones. De conformidad con lo establecido en el parágrafo 1 del artículo 135 de la Ley 100 de 1993, modificado por el artículo 12 de la Ley 1819 de 2016 y del artículo 55 del Estatuto Tributario, adicionado por el artículo 13 de la Ley 1819 de 2016, las cotizaciones voluntarias que efectúen los trabajadores y afiliados al Sistema General de Seguridad Social en Pensiones dentro del régimen de ahorro individual con solidaridad a partir del 1° de enero de 2017 y los aportes voluntarios a fondos de pensiones obligatorios, no harán parte de la base para aplicar la retención en la fuente por rentas de trabajo y serán considerados como un ingreso no constitutivo de renta ni de ganancia ocasional. Este mismo tratamiento tendrá sus rendimientos en el respectivo año gravable en que se generen. Los aportes obligatorios del empleador al Sistema General de Seguridad Social en Pensiones y los aportes voluntarios del empleador a fondos de pensiones obligatorios serán deducibles de conformidad con lo señalado en el Estatuto Tributario.”

4.6.3.4 Indemnizaciones recibidas por daño emergente En el artículo 37 del Decreto 2595 de 1979, se clasifica el ingreso recibido por una indemnización producto de un siniestro sobre un bien asegurado, así: El valor por daño emergente es “los ingresos en dinero o en especie percibidos por el asegurado para sustituir el activo patrimonial perdido, hasta la concurrencia del valor asegurado” El valor por lucro cesante es el valor recibido “para sustituir una renta que el asegurado deja de realizar”. Es muy importante tener en cuenta lo establecido en el artículo 45 del ET y en el artículo 39 del Decreto 2595 de 1979 (modificado por el DUR 1625 de 2016), según los cuales, cuando una persona natural reciba ingreso por el cobro de algún seguro, el valor recibido por daño emergente podrá ser tomado como un INCRNGO si demuestra que dentro del plazo que señale el reglamento invirtió la totalidad de la indemnización en la adquisición de bienes iguales o semejantes a los que eran objeto del seguro. El tiempo que tiene el declarante para realizar la compra del bien es el mismo que tiene para presentar la declaración de renta. En caso de no poder efectuar la inversión dentro del término señalado, deberá demostrar que el valor recibido está ahorrado en un fondo especial para uso exclusivo en la compra de los bienes asegurados. La existencia de dicho fondo se deberá demostrar con un certificado expedido por el revisor fiscal, o a falta de este, por contador público.

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LIBRO BLANCO. DECLARACIÓN DE RENTA PERSONAS NATURALES AÑO GRAVABLE 2017 - NUEVO SISTEMA DE CEDULACIÓN

En caso de que se le dé un uso diferente a lo mencionado, lo recibido por indemnización constituirá renta gravable en el período en que se utilicen estos recursos. 4.6.3.5 Apoyos económicos no reembolsables o condonados, entregados por el Estado o financiados por recursos públicos, para financiar programas educativos No podrán ser declarados en este renglón los ingresos obtenidos por este concepto y que sean producto de una relación laboral, legal y reglamentaria, que hayan sido declarados en los renglones 32 y 33, pertenecientes a la cédula de rentas de trabajo.

4.6.4 Renglón 57: costos y gastos procedentes Para este reglón tendremos en cuenta los costos y gastos incurridos, asociados con la producción, comercialización y administración, tales como mano de obra, honorarios, impuestos, arrendamientos, etc. 4.6.4.1 Costo de ventas En este mismo renglón debe registrarse el valor establecido como costo de los bienes vendidos, o aquellos incurridos en la prestación de servicios, y también debe registrarse el costo fiscal de los activos fijos poseídos por menos de dos años. 4.6.4.2 Gastos procedentes Los valores considerados como expensas necesarias tanto para administrar, vender y distribuir (honorarios, arrendamientos, seguros, servicios, asistencia técnica, reparaciones, depreciaciones) se suman en este renglón. El artículo 107 del ET, que no fue modificado por la reforma tributaria estructural, establece que son deducibles las expensas realizadas en el desarrollo de cualquier actividad productora de renta, siempre y cuando tengan relación de causalidad con la actividad productora de renta.

TIPS TRIBUTARIOS Los contribuyentes obligados a llevar contabilidad deben tener en cuenta el artículo 59 del Estatuto Tributario: Realización del costo para los obligados a llevar contabilidad. Dichos costos pueden tomarse con solo estar causados. Los no obligados a llevar contabilidad pueden tomarlos si están efectivamente causados.

También pueden imputarse gastos por concepto de intereses por préstamos de terceros, diferencia en cambio, y demás, que tengan relación de causalidad, necesidad y proporcionalidad con la renta y cumplan los demás requisitos necesarios para su deducción. Si se trata del valor pagado por intereses, se debe tener en cuenta la limitación prevista por el artículo 118-1 del ET, según la regla de subcapitalización, en concordancia con el parágrafo 1 del artículo 59 del Estatuto. Para la deducibilidad de la diferencia en cambio se debe tener en cuenta el tratamiento previsto por el artículo 288 del ET y el régimen de transición señalado en el artículo 291 del mismo estatuto. “Artículo 107. Las expensas necesarias son deducibles. Son deducibles las expensas realizadas durante el año o período gravable en el desarrollo de cualquier actividad productora de renta, siempre que tengan relación de causalidad con las actividades productoras de renta y que sean necesarias y proporcionadas de acuerdo con cada actividad. 128

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CAPÍTULO IV - FORMULARIO 210 RENGLÓN A RENGLÓN

La necesidad y proporcionalidad de las expensas debe determinarse con criterio comercial, teniendo en cuenta las normalmente acostumbradas en cada actividad y las limitaciones establecidas en los artículos siguientes.” “Artículo 59. Realización del costo para los obligados a llevar contabilidad. Parágrafo 1. Capitalización por costos de préstamos. Cuando de conformidad con la técnica contable se exija la capitalización de los costos y gastos por préstamos, dichos valores se tendrán en cuenta para efectos de lo previsto en los artículos 118-1 y 288 del Estatuto Tributario.” “Artículo 118-1. Subcapitalización. -Adicionado- Sin prejuicio de los demás requisitos y condiciones consagrados en este Estatuto para la procedencia de la deducción de los gastos por concepto de intereses, los contribuyentes del impuesto sobre la renta y complementarios sólo podrán deducir los intereses generados con ocasión de deudas, cuyo monto total promedio durante el correspondiente año gravable no exceda el resultado de multiplicar por tres (3) el patrimonio líquido del contribuyente determinado a 31 de diciembre del año gravable inmediatamente anterior. En virtud de lo dispuesto en el inciso anterior, no será deducible la proporción de los gastos por concepto de intereses que exceda el límite a que se refiere este artículo.” “Artículo 288. Ajustes por diferencia en cambio. -Adicionado- Los ingresos, costos, deducciones, activos y pasivos en moneda extranjera se medirán al momento de su reconocimiento inicial a la tasa representativa del mercado. Las fluctuaciones de las partidas del estado de situación financiera, activos y pasivos, expresadas en moneda extranjera, no tendrán efectos fiscales sino hasta el momento de la enajenación o abono en el caso de los activos, o liquidación o pago parcial en el caso de los pasivos. En los eventos de enajenación o abono, la liquidación o el pago parcial, según sea el caso, se reconocerá a la tasa representativa del mercado del reconocimiento inicial. El ingreso gravado, costo o gasto deducible en los abonos o pagos mencionados anteriormente corresponderá al que se genere por la diferencia entre la tasa representativa del mercado en el reconocimiento inicial y la tasa representativa del mercado en el momento del abono o pago.” “Artículo 291.Régimen de transición por los ajustes de diferencia en cambio. -Adicionado- Los ajustes por concepto de diferencia en cambio se someterán a las siguientes reglas: 1. Los pasivos en moneda extranjera a 31 de diciembre del 2016, mantendrán su valor patrimonial determinado a dicha fecha. Para los pagos parciales de dichos pasivos se aplicará lo establecido en el artículo 288 de este Estatuto, a partir del periodo gravable siguiente. El saldo remanente del costo fiscal luego de la liquidación total del pasivo tendrá el tratamiento de ingreso gravado, costo o gasto deducible. 2. El costo fiscal de las inversiones en moneda extranjera, en acciones o participaciones en sociedades extranjeras que no se enajenen dentro del giro ordinario del negocio, respecto de las cuales la diferencia en cambio no constituye ingreso, costo o gasto teniendo en cuenta lo previsto en el artículo 66 de la Ley 1739 de 2014, será: a. Para aquellas inversiones adquiridas antes del 1de enero de 2015, su costo fiscal al 1 de enero de 2017 será el valor patrimonial a 1 de enero de 2015 de dichas inversiones. A partir del 01 de enero de 2017 se aplicará lo establecido en el artículo 288 del presente Estatuto para los abonos Actualícese

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LIBRO BLANCO. DECLARACIÓN DE RENTA PERSONAS NATURALES AÑO GRAVABLE 2017 - NUEVO SISTEMA DE CEDULACIÓN

parciales de dichos activos. El saldo remanente del costo fiscal luego de la enajenación de la inversión tendrá el tratamiento de ingreso gravado, costo o gasto deducible. b. Para aquellas inversiones adquiridas a partir del 01 de enero del 2015, su costo fiscal a 01 de enero del 2017 será determinado con la tasa representativa del mercado al momento del reconocimiento inicial de la inversión. Cualquier diferencia entre dicho valor determinado y el costo fiscal de estos activos al 31 de diciembre del 2016 no tendrá el tratamiento de ingreso gravado, costo o gasto deducible. En el momento de su enajenación o liquidación deberá aplicarse lo dispuesto en el artículo 288 del presente Estatuto. 3. Los activos en moneda extranjera a 31 de diciembre del 2016, diferentes a los mencionados en los numerales anteriores, mantendrán su valor patrimonial determinado a dicha fecha. Para los abonos parciales de dichos activos se aplicará lo establecido en el artículo 288 de este Estatuto, a partir del periodo gravable siguiente. El saldo remanente del costo fiscal luego del cobro total o enajenación del activo tendrá el tratamiento de ingreso gravado, costo o gasto deducible.”

4.6.5 Renglón 58: renta líquida (54 – 55 – 56 – 57) En este renglón se debe registrar el valor que resulte de restar a los ingresos brutos por rentas no laborales (nacionales y del exterior) (renglón 54), las devoluciones, rebajas y descuentos (renglón 55), el valor de los ingresos no constitutivos de renta aplicables a esta cédula (renglón 56) y también los costos y gastos imputables (renglón 57), tal como lo indica el artículo 341 del ET. El cálculo correcto de este renglón es muy importante, pues es base para determinar el límite en las deducciones y rentas exentas; suma equivalente al 10% del valor calculado en este renglón 58, sin exceder las 1.000 UVT. “Artículo 341. Renta líquida cedular de las rentas no laborales. Para efectos de establecer la renta líquida correspondiente a las rentas no laborales, del valor total de los ingresos de esta cédula se restarán los ingresos no constitutivos de renta, y los costos y gastos procedentes y debidamente soportados por el contribuyente. Podrán restarse todas las rentas exentas y deducciones imputables a esta cédula, siempre que no excedan el diez (10%) del resultado del inciso anterior, que en todo caso no puede exceder mil (1.000) UVT.”

4.6.6 Renglón 59: rentas líquidas pasivas no laborales –ECE– Este renglón lo diligencian los contribuyentes que son residentes fiscales que tienen una participación igual o superior al 10% en el capital de la ECE o en los resultados de la misma. Se toman los ingresos pasivos y se restan los costos, gastos y deducciones asociados, teniendo en cuenta los artículos 882 a 893 del ET. (En el capítulo 5 se amplía información). El artículo 884 del ET, refiere las rentas pasivas: “Artículo. 884. Ingresos pasivos. Adicionado- Para efectos de lo dispuesto en este Título, son ingresos pasivos obtenidos por una ECE, los siguientes: 1. Dividendos, retiros, repartos y cualquier otra forma de distribución, o realización de utilidades provenientes de participaciones en otras sociedades o vehículos de inversión, salvo que: 130

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CAPÍTULO IV - FORMULARIO 210 RENGLÓN A RENGLÓN

a. Las utilidades que son susceptibles de distribución correspondan a rentas activas de la ECE, sus filiales, subordinadas o establecimientos permanentes, siempre y cuando: i. Dichas utilidades tengan su origen principalmente en actividades económicas reales llevadas a cabo por la ECE, sus filiales, subordinadas o establecimientos permanentes en la jurisdicción en la que se encuentre ubicada o tenga su residencia fiscal, según el caso, la ECE, sus filiales, subordinadas o establecimientos permanentes; y ii. En el caso de las filiales, subordinadas o establecimientos permanentes de la ECE, éstas, a su vez, sean controladas indirectamente por uno o más residentes fiscales colombianos. Para efectos de este literal, la referencia a utilidades con origen principalmente en actividades económicas reales significa que dichas utilidades se deriven en un porcentaje igual o superior a un 80% de ingresos que no sean considerados como rentas pasivas. a. De haberse distribuido directamente a los residentes fiscales colombianos, los dividendos, retiros, repartos y cualquier otra forma de distribución o realización de utilidades habrían estado exentos de tributación en Colombia en virtud de un convenio para evitar la doble imposición. 2. Intereses o rendimientos financieros. No se consideran rentas pasivas los intereses o rendimientos financieros obtenidos por una ECE que sea controlada por una sociedad nacional sometida a la inspección y vigilancia de la Superintendencia Financiera de Colombia; o a. Sea una institución financiera del exterior, y b. No esté domiciliada, localizada o constituida en una jurisdicción calificada como una jurisdicción no cooperante o de baja o nula imposición, que no intercambie efectivamente de manera automática, información con Colombia de acuerdo con los estándares internacionales. 3. Ingresos derivados de la cesión del uso, goce, o explotación de activos intangibles, tales como marcas, patentes, fórmulas, software, propiedad intelectual e industrial y otras similares. 4. Ingresos provenientes de la enajenación o cesión de derechos sobre activos que generen rentas pasivas. 5. Ingresos provenientes de la enajenación o arrendamiento de bienes inmuebles. 6. Ingresos provenientes de la compra o venta de bienes corporales que cumplan la totalidad de las siguientes condiciones: i. Sean adquiridos o enajenados de, para, o en nombre de, una persona relacionada; ii. Sean producidos, manufacturados, construidos, cultivados o extraídos en una jurisdicción distinta a la de la residencia o ubicación de la ECE; y iii. Su uso, consumo o disposición se realice en una jurisdicción distinta a la de residencia o ubicación de la ECE. 7. Ingresos provenientes de la prestación de servicios técnicos, de asistencia técnica, administrativos, ingeniería, arquitectura, científicos, calificados, industriales y comerciales, para o en nombre de partes relacionadas en una jurisdicción distinta a la de la residencia o ubicación de la ECE.”

4.6.7 Renglón 60: rentas exentas y deducciones imputables a las rentas no laborales En este renglón deben llevarse las subsiguientes deducciones y las rentas exentas, siempre y cuando no hayan sido tomadas en otra cédula contemplada en la norma. Actualícese

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4.6.7.1 Deducciones: intereses o corrección monetaria por compra de vivienda Los intereses pagados por un contribuyente por concepto de préstamos para la adquisición de vivienda, y aunque no guarden relación de causalidad con la producción de la renta, son deducibles en esta cédula siempre y cuando el préstamo esté garantizado con hipoteca (en caso de que el acreedor no esté sometido a la vigilancia del Estado), y se cumplan las demás condiciones señaladas en el artículo 119 del ET, cuyo límite no podrá exceder anualmente el valor equivalente a mil unidades de poder adquisitivo constante –UPAC– o 1.000 UVT. Lo anterior aplica también para los pagos que realice el contribuyente y que correspondan a intereses pagados por concepto de leasing habitacional. “Artículo 119. Deducción de intereses sobre préstamos para adquisición de vivienda. Aunque no guarden relación de causalidad con la producción de la renta, también son deducibles los intereses que se paguen sobre préstamos para adquisición de vivienda del contribuyente, siempre que el préstamo esté garantizado con hipoteca si el acreedor no está sometido a la vigilancia del Estado, y se cumplen las demás condiciones señaladas en este artículo. Cuando el préstamo de vivienda se haya adquirido en unidades de poder adquisitivo constante, la deducción por intereses y corrección monetaria estará limitada para cada contribuyente al valor equivalente a las primeras cuatro mil quinientos cincuenta y tres (4.553) unidades de poder adquisitivo constante UPAC, del respectivo préstamo. Dicha deducción no podrá exceder anualmente del valor equivalente de mil (1.000) unidades de poder adquisitivo constante.”

4.6.7.2 Impuesto de industria y comercio El valor pagado por los contribuyentes obligados a llevar contabilidad por industria y comercio (en el ejercicio de actividades mercantiles), podrá ser tomado como deducción en el período fiscal en que paguen sin importar el año gravable al que pertenezcan. “Artículo 115. Deducción de impuestos pagados. Es deducible el cien por ciento (100%) de los impuestos de industria y comercio, avisos y tableros y predial, que efectivamente se hayan pagado durante el año o período gravable siempre y cuando tengan relación de causalidad con la actividad económica del contribuyente. La deducción de que trata el presente artículo en ningún caso podrá tratarse simultáneamente como costo y gasto de la respectiva empresa.”

4.6.7.3 Gravamen al movimiento financiero (4 x 1.000) Solo desde el año 2007 se permite la deducción del gravamen a los movimientos financieros, también llamado “4 x 1.000”, en las declaraciones de renta de los contribuyentes (personas naturales o jurídicas), pero, a partir del año 2013, su deducibilidad pasó del 25% al 50% del valor pagado por el declarante. Para que proceda su deducibilidad, este valor debe estar certificado por las entidades que efectuaron dicha retención. “Artículo 115. Deducción de impuestos pagados. (…) A partir del año gravable 2013 será deducible el cincuenta por ciento (50%) del gravamen a los movimientos financieros efectivamente pagado por los contribuyentes durante el respectivo año gravable,

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CAPÍTULO IV - FORMULARIO 210 RENGLÓN A RENGLÓN

independientemente que tenga o no relación de causalidad con la actividad económica del contribuyente, siempre que se encuentre debidamente certificado por el agente retenedor.”

4.6.7.4 Renta exenta por aportes voluntarios a fondos de pensiones y ahorro en cuentas AFC Recordemos que existen dos maneras de realizar aportes voluntarios a pensiones: a. Fondo de pensiones del sistema obligatorio de pensiones: los cuales se declaran en el renglón 56 como ingresos no constitutivos de renta ni ganancia ocasional de las rentas no laborales. b. Fondo voluntario de pensiones: los aportes voluntarios a pensiones a estas entidades (bancos, fiduciarias, y las mismas administradoras de fondos de pensiones), como ya lo mencionamos con anterioridad, deben ser declarados en este renglón y tienen el siguiente manejo tributario, de acuerdo con el inciso 2 del artículo 126 -1 y el inciso 1 del artículo 126 – 4 del ET, así:

Los aportes voluntarios a fondos de pensiones del Estado y/o a las cuentas AFC, por parte de un contribuyente, podrán tomarse como rentas exentas en su declaración de renta, sin que estos valores, sumados a las demás rentas exentas y deducciones, excedan el 30% del ingreso fiscal del año o un máximo de 3.800 UVT.

4.6.7.5 Renta exenta en cuentas de ahorro y fomento a la construcción –AFC– Los depósitos en las cuentas AFC no hacen parte de la base de retención en la fuente y tienen el carácter de rentas exentas del impuesto sobre la renta y complementarios, hasta por un valor que, adicionado al valor de los aportes obligatorios y voluntarios del trabajador, no exceda el 30% del ingreso laboral o del ingreso tributario del año, según corresponda, y hasta por un monto máximo de 3.800 UVT por año; así lo indica el artículo 126-4 del ET. Hay que tener en cuenta que, en el caso de las rentas de capital, a partir de 2017 se estableció un tope adicional del 10% de la renta líquida cedular no laboral, con un techo de 1.000 UVT al año a las rentas exentas y deducciones, dentro de las que están las AFC, que pueden restarse de esta cédula para efectos de determinar la renta líquida. También, en esta cédula, los retiros realizados conservan el beneficio tributario de estar exentos de retención en la fuente, siempre y cuando cumplan los siguientes requisitos: a. Si el propósito del retiro es adquirir vivienda nueva o usada, ya sea financiada o no por entidades sujetas a inspección y vigilancia de la Superintendencia Financiera. b. Si los depósitos realizados han sido sujetos de retención al momento de su consignación. c. Si el dinero retirado ha permanecido en la cuenta por un período mínimo de cinco años para consignaciones realizadas antes del 31 de diciembre de 2012, y de diez años para consignaciones a partir del 1 de enero de 2013. “Artículo 126-1. Deducción de contribuciones a fondos de pensiones de jubilación e invalidez y fondos de cesantías. (…) Los aportes voluntarios que haga el trabajador, el empleador, o los aportes del partícipe independiente a los seguros privados de pensiones, a los fondos de pensiones voluntarias y obligatorias, administrados por las entidades vigiladas por la Superintendencia Financiera de Colombia, no harán Actualícese

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LIBRO BLANCO. DECLARACIÓN DE RENTA PERSONAS NATURALES AÑO GRAVABLE 2017 - NUEVO SISTEMA DE CEDULACIÓN

parte de la base para aplicar la retención en la fuente y serán considerados como una renta exenta, hasta una suma que adicionada al valor de los aportes a las Cuentas de Ahorro para el Fomento de la Construcción (AFC) de que trata el artículo 126-4 de este Estatuto, no exceda del treinta por ciento (30%) del ingreso laboral o ingreso tributario del año, según el caso, y hasta un monto máximo de tres mil ochocientas (3.800) UVT por año.” “Artículo 126-4. Incentivo al ahorro de largo plazo para el fomento de la construcción. -Modificado- Las sumas que los contribuyentes personas naturales depositen en las cuentas de ahorro denominadas Ahorro para el Fomento a la Construcción (AFC) no formarán parte de la base de retención en la fuente del contribuyente persona natural, y tendrán el carácter de rentas exentas del impuesto sobre la renta y complementarios, hasta un valor que, adicionado al valor de los aportes voluntarios a los seguros privados de pensiones y a los fondos de pensiones voluntarias de que trata el artículo 126-1 de este Estatuto, no exceda del treinta por ciento (30%) del ingreso laboral o del ingreso tributario del año, según corresponda, y hasta un monto máximo de tres mil ochocientas (3.800) UVT por año.”

4.6.7.6 Rentas no laborales obtenidas por personas naturales en los países miembros de la CAN Con el fin de evitar la doble tributación y prevenir la evasión fiscal en los países miembros de la CAN, las rentas mencionadas en este punto serán consideradas exentas. Así se evidencia en el artículo 3 de la Decisión 578 Régimen para evitar la Doble Tributación y Prevenir la Evasión Fiscal, promulgada por la Comisión de la Comunidad Andina: “Artículo 3 - Jurisdicción Tributaria. Independientemente de la nacionalidad o domicilio de las personas, las rentas de cualquier naturaleza que éstas obtuvieren sólo serán gravables en el País Miembro en el que tales rentas tengan su fuente productora, salvo los casos de excepción previstos en esta Decisión. Por tanto, los demás Países Miembros que, de conformidad con su legislación interna, se atribuyan potestad de gravar las referidas rentas, deberán considerarlas como exoneradas, para los efectos de la correspondiente determinación del impuesto a la renta o sobre el patrimonio.”

4.6.8 Renglón 61: rentas exentas no laborales y deducciones imputables (limitadas) En este renglón, el contribuyente deberá declarar el total de las deducciones y rentas exentas no laborales (renglón 60), siempre y cuando no exceda el límite establecido en el artículo 341 del ET (10% del R58; y, en todo caso, no puede exceder las 1.000 UVT). De exceder estos límites, el valor a informar en ese renglón, como ya se mencionó, será el menor entre el 10% del renglón 58 o las 1.000 UVT ($ 31.859.000 para el año 2017). Las rentas exentas obtenidas en los países miembros de la CAN, previstos en la Decisión 578, no tienen en cuenta los límites señalados en el inciso 2 del artículo 341 del ET.

4.6.9 Renglón 62: renta líquida ordinaria del ejercicio Es el resultado de sumar los valores de los renglones 54 (Renta líquida cédula no laboral) y 59 (Rentas líquidas pasivas de capital - Entidades controladas del exterior). Al resultado anterior debe restársele el valor de los renglones 55 (Devoluciones, rebajas y descuentos), 134

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CAPÍTULO IV - FORMULARIO 210 RENGLÓN A RENGLÓN

56 (INCRNGO), 57 (Costos y gastos imputables procedentes) y 61 (Rentas exentas de capital y deducciones imputables (limitadas)). Si el resultado es negativo, escriba cero (0).

4.6.10 Renglón 63: pérdida líquida del ejercicio Por lo anterior, en este renglón se llevará el resultado de sumar los valores de los renglones 55 (Devoluciones, rebajas y descuentos), 56 (ingresos no constitutivos de renta rentas no laborales), 57 (Costos y gastos imputables procedentes) y 61 (Rentas exentas de capital y deducciones imputables (limitadas)), y restar los renglones 54 (Ingresos brutos rentas no laborales) y 59 (Rentas líquidas pasivas no laborales -ECE-). Si el resultado es negativo, escriba cero (0). En cuanto a las pérdidas, cabe resaltar que, aunque la renta ordinaria primero está subdividida en cinco cédulas, solo dos de ellas, la de rentas de capital y la de rentas no laborales, podrán arrojar pérdida líquida. En caso de que esta cédula arroje pérdidas, este valor no se puede sumar a las utilidades que arrojen las otras cédulas, y con esto obtener una única gran utilidad o una única gran pérdida (ver artículo 331 del ET). Con lo anterior se busca no afectar el impuesto a pagar por el resto de ingresos (cédulas). Adicionalmente, el artículo 330 del ET indica que si alguna cédula arroja pérdida líquida, dicha pérdida podrá ser compensable, pero contra el mismo tipo de cédula en los períodos siguientes. “Artículo 330. Determinación Cedular. (…) Parágrafo transitorio. Las pérdidas declaradas en periodos gravables anteriores a la vigencia de la presente ley únicamente podrán ser imputadas en contra de las cédulas de rentas no laborales y rentas de capital, en la misma proporción en que los ingresos correspondientes a esas cédulas participen dentro del total de los ingresos del periodo, teniendo en cuenta los límites y porcentajes de compensación establecidas en las normas vigentes.”

4.6.11 Renglón 64: compensaciones Las personas naturales y/o sucesiones ilíquidas que sean residentes están obligadas a aplicar el mecanismo de cedulación y podrán utilizar, a manera de compensación, tanto los excesos de renta presuntiva sobre renta líquida de cualquiera de los cinco años anteriores, como el valor de las pérdidas fiscales de años anteriores, pues se los permite el artículo 330 del ET, y solo podrán ser compensadas contra las cédulas de rentas de capital y rentas no laborales. 4.6.11.1 Compensación por pérdida de ejercicios anteriores Recordemos que a las personas naturales y/o sucesiones ilíquidas no se les permitía utilizar como compensación el valor de las pérdidas fiscales de años anteriores ya que este beneficio era exclusivo de las sociedades comerciales y de las entidades del régimen tributario especial. Actualícese

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LIBRO BLANCO. DECLARACIÓN DE RENTA PERSONAS NATURALES AÑO GRAVABLE 2017 - NUEVO SISTEMA DE CEDULACIÓN

Sin embargo, la nueva versión del artículo 330 del ET dispone que las personas naturales y/o sucesiones ilíquidas, en materia de compensación de pérdidas fiscales, los años 2016 y anteriores solo podrán ser compensadas contra las cédulas de rentas de capital y rentas no laborales. También, en el artículo 330 de ET se menciona que las pérdidas que se formen, por ejemplo, en las cédulas de rentas de capital y rentas no laborales de los años 2017 y siguientes, solo podrán ser compensadas en el mismo tipo de cédulas de cualquiera de los años siguientes, pero no se indica si habría o no una firmeza especial para las declaraciones en las que se efectúen las respectivas compensaciones. De acuerdo con el instructivo del formulario 210, la compensación por pérdidas de ejercicios anteriores, que no se hayan compensado teniendo derecho a ello, podrán ser imputadas contra las rentas líquidas ordinarias del ejercicio de las cédulas de rentas no laborales y rentas de capital, de la manera que se expone a continuación: a. Para cada periodo gravable se calculará la proporción de los ingresos de rentas de capital y rentas no laborales. Si en el periodo gravable no hay ingresos de ninguna de las dos cédulas mencionadas en este numeral, no habrá lugar a compensación. b. A la pérdida fiscal no compensada se le aplica la proporción calculada antes, dando como resultado el valor máximo a compensar para cada cédula en ese periodo gravable. c. A las rentas líquidas del ejercicio de capital y del ejercicio no laboral se les resta el valor a compensar, de acuerdo con el literal b. El monto máximo a compensar no puede exceder la renta líquida ordinaria del ejercicio de cada cédula. Este procedimiento se aplicará para cada periodo gravable hasta agotar la pérdida fiscal a que se refiere este artículo. Las pérdidas fiscales objeto de compensación no son susceptibles de reajuste fiscal, de conformidad con lo previsto en el artículo 147 del ET. 4.6.11.2 Compensación por exceso de renta presuntiva En el parágrafo del artículo 189 del ET se determina que en caso de que la persona natural esté tributando sobre renta presuntiva, en los siguientes cinco años puede compensar con la renta líquida el exceso de la renta presuntiva sobre la renta líquida. “Artículo 189. Depuración de la base de cálculo y determinación. (…) Parágrafo. El exceso de renta presuntiva sobre la renta líquida ordinaria podrá compensarse con las rentas líquidas ordinarias determinadas dentro de los cinco (5) años siguientes.”

Esta compensación es de uso exclusivo en la cédula no laboral, siguiendo lo señalado en el artículo 1.2.1.19.16 del Decreto 1625 de 2016, adicionado por el Decreto 2250 de 2017, el cual estipula que los excesos en renta presuntiva solo pueden compensarse hasta el valor de la renta líquida gravable de la cédula de rentas no laborales. Así mismo, si a diciembre 31 de 2016 aún había excesos de renta presuntiva no compensados, también deberán compensarse hasta el valor de la renta líquida gravable de la cédula de rentas no laborales. 136

Actualícese

CAPÍTULO IV - FORMULARIO 210 RENGLÓN A RENGLÓN

“Artículo 1.2.1.19.16. Procedimiento para la compensación de la renta presuntiva cedular. Las personas naturales residentes contribuyentes del impuesto sobre la renta, podrán compensar los excesos en renta presuntiva, hasta el valor de la renta líquida gravable de la cédula de rentas no laborales del periodo fiscal correspondiente, en los términos del artículo 189 del Estatuto Tributario. Parágrafo transitorio. Las personas naturales residentes que a treinta y uno (31) de diciembre de 2016 posean excesos de renta presuntiva no compensados y que se encuentren dentro del plazo establecido en el parágrafo del artículo 189 del Estatuto Tributario, los compensarán hasta el valor de la renta líquida gravable de la cédula de rentas no laborales del periodo fiscal correspondiente. Si queda algún excedente no compensado, se aplicará según el mismo procedimiento en los periodos gravables siguientes hasta agotar el saldo o el término establecido en el parágrafo del artículo 189 del Estatuto Tributario.”

Ejemplo: En el año 2016, una persona natural declarante obtuvo una renta líquida de $25.000.000 y una renta presuntiva de $42.000.000. Como sabemos, se debe liquidar el impuesto sobre el valor más alto de las dos (en este caso, la presuntiva), por lo que se genera un exceso de la renta presuntiva de $17.000.000; este valor se puede compensar en la declaración de renta hasta los próximos cinco años. En el año siguiente (2017), bajo el nuevo modelo de tributación, la renta líquida declarada es de $2.600.000 y la presuntiva de $38.700.000 (es decir, la presuntiva es menor). El exceso del año anterior ($17.000.000) se puede compensar hasta un monto que no supere la renta líquida del ejercicio, es decir, $13.900.000 ($52.600.000 - $38.700.000), para evitar de nuevo la creación de un exceso de renta presuntiva.

4.6.12 Renglón 65: rentas líquidas gravables no laborales En el caso de que la persona natural desee declarar su patrimonio real y con esto deba declarar, además, activos omitidos y/o retirar pasivos inexistentes (artículo 239-1 del ET), debe incluir dichos valores en este renglón. De igual manera, está dispuesto que en este renglón se declare el valor determinado como renta por comparación patrimonial (si sucede), amparado en el artículo 236 del ET. “Artículo 236. Renta por comparación patrimonial. Cuando la suma de la renta gravable, las rentas exentas y la ganancia ocasional neta, resultare inferior a la diferencia entre el patrimonio líquido del último período gravable y el patrimonio líquido del período inmediatamente anterior, dicha diferencia se considera renta gravable, a menos que el contribuyente demuestre que el aumento patrimonial obedece a causas justificativas.” “Artículo 239-1. Renta líquida gravable por activos omitidos o pasivos inexistentes. -Adicionado- Los contribuyentes podrán incluir como renta líquida gravable en la declaración de renta y complementarios o en las correcciones a que se refiere el artículo 588, el valor de los activos omitidos y los Actualícese

137

LIBRO BLANCO. DECLARACIÓN DE RENTA PERSONAS NATURALES AÑO GRAVABLE 2017 - NUEVO SISTEMA DE CEDULACIÓN

pasivos inexistentes originados en períodos no revisables, adicionando el correspondiente valor como renta líquida gravable y liquidando el respectivo impuesto, sin que se genere renta por diferencia patrimonial. Cuando en desarrollo de las acciones de fiscalización, la Administración detecte pasivos inexistentes o activos omitidos por el contribuyente, el valor de los mismos constituirá renta líquida gravable en el período gravable objeto de revisión. El mayor valor del impuesto a cargo determinado por este concepto generará la sanción por inexactitud. Cuando el contribuyente incluya activos omitidos o excluya pasivos inexistentes sin declararlos como renta líquida gravable, la Administración procederá a adicionar la renta líquida gravable por tales valores y aplicará la sanción por inexactitud.”

4.6.13 Renglón 66: renta líquida cedular no laboral En este renglón se declara el resultado de restar a la renta líquida ordinaria del ejercicio el valor de las compensaciones. Si el resultado es mayor, o igual a cero, se debe sumar el valor correspondiente a las rentas líquidas gravables no laborales.

4.6.14 Ejemplo n.° 1: Rentas no laborales El contribuyente José Toro tiene los siguientes datos no laborales: Ingresos

Valor

Indemnización por daño emergente

$ 85.612.800

Indemnización por lucro cesante

$ 16.334.500

Honorarios recibidos con dos o más empleados (cumple los requisitos)

$ 80.122.770

Ingresos por venta de mercancía

$ 114.800.000

Total ingresos

$ 296.870.070

ING (ingreso no gravado) -D (deducciones) - RE (rentas exentas) - CG (costos y gastos)

Valor

Aportes salud obligatorios por honorarios como independiente

$ 4.006.000

Aportes pensión obligatorios por honorarios como independiente

$ 5.128.000

Costo mercancía vendida

$ 57.400.000

Salarios y prestaciones sociales de empleados - honorarios

$ 36.000.000

Interés pagado por local en centro comercial Gasto arrendamiento de bodega almacén de mercancías

$ 6.600.000 $ 18.000.000

Industria y comercio pagado en el año - comerciante

$ 1.320.200

Salarios y prestaciones sociales de vendedores de local

$ 36.000.000

4x1.000 cuenta de venta de mercancía y demás rentas no laborales ING (ingreso no gravado) -D (deducciones) - RE (rentas exentas) - CG (costos y gastos)

138

Actualícese

$ 890.610 $ 165.344.810

CAPÍTULO IV - FORMULARIO 210 RENGLÓN A RENGLÓN

a. Paso n.°1: suma ingresos no laborales. Ingreso

Detalle

Contable

Fiscal

Indemnización por daño emergente

$ 85.612.800

$ 85.612.800

Indemnización por lucro cesante

$ 16.334.500

$ 16.334.500

Honorarios recibidos con dos o más empleados

$ 80.122.770

$ 80.122.770

$ 114.800.000

$ 114.800.000

$ 296.870.070

$ 296.870.070

Ingresos por ventas de mercancías

Total ingresos

El total de estos ($296.870.000) se lleva al renglón 54. b. Paso n.° 2: devoluciones y rebajas en ventas. En caso de que existan devoluciones o rebajas, se deben registrar en el renglón R55. En este ejemplo, el valor es cero. c. Paso n.° 3: INCRNGO no laborales. Se determinan los ingresos no gravados de esta cédula, como se observa a continuación: Ingresos

INCRINGO

Menos

Detalle

Contable

Fiscal

Aportes a salud

$ 4.006.000

$ 4.006.000

Aportes a pensiones obligatorios

$ 5.128.000

$ 5.128.000

$ 85.612.800

$ 85.612.800

$ 94.746.800

$ 94.746.800

Indemnizaciones por daño emergente con el cumplimiento de criterios

Total INCRNGO

El total de los INCRNGO ($94.747.000) se lleva al renglón 56. d. Paso n.° 4: costos y gastos. También se determinan los costos y gastos incurridos con relación de causalidad y proporcionales al ingreso declarado por cédula no laboral, y se llevan al renglón 57.

Costos y gastos

Menos

Detalle

Ingresos Contable

Fiscal

Costos de mercancía vendida

$ 57.400.000

$ 57.400.000

Otros costos

$ 96.600.000

$ 96.600.000

$ 1.320.200

$ 1.320.200

-

-

$ 155.320.200

$ 155.320.200

Impuesto de industria y comercio Gastos administrativos, y ventas y otros gastos financieros

Total costos y gastos

Actualícese

139

LIBRO BLANCO. DECLARACIÓN DE RENTA PERSONAS NATURALES AÑO GRAVABLE 2017 - NUEVO SISTEMA DE CEDULACIÓN

El total de los costos y gastos en el ejemplo equivale a $155.320.000. e. Paso n.º 4: renta líquida no laboral. Con la información anterior, determinamos que la renta líquida no laboral corresponde a $46.803.000. Este valor se lleva al renglón 58. f.

Paso n.º 5: cálculo de límites para deducciones y rentas exentas.

Sobre el valor registrado en el renglón 58 se calculan los límites máximos para tomar como rentas exentas y deducciones. En el caso del ejemplo sería: Detalle Ingresos netos rentas no laborales Límite imputable en cada cédula (Suma total de las deducciones y rentas exentas permitidas; artículo 341 ET)

Contable

Fiscal

$ 46.803.070

$ 46.803.070

$ 4.680.307

$ 4.680.307 $ 31.859.000

El 10% de los ingresos netos corresponde a $4.680.000 y, como máximo, a 1.000 UVT ($31.859.000, en caso de que ese 10% fuera más alto que este valor). g. Paso n.°. 6: deducciones. Determinar las deducciones a tomar en esta cédula:

Deducciones permitidas

Menos

Detalle Intereses por préstamo de vivienda

Gravamen a los movimientos financieros

Total deducciones permitidas

Deducciones Contable

Fiscal -

-

$ 890.610

$ 445.305

$ 890.610

$ 445.305

La única deducción permitida en esta cédula, y a partir de los datos del ejemplo, es el 50% del 4 x 1.000 pagado en el año. h. Paso n.° 7: rentas exentas. En este ejemplo no existen rentas exentas. i. 140

Paso n.° 8: base gravable rentas no laborales. Actualícese

CAPÍTULO IV - FORMULARIO 210 RENGLÓN A RENGLÓN

Ingresos

Detalle Ingresos netos rentas no laborales Límite imputable en cada cédula (suma total de las deducciones y rentas exentas permitidas; artículo 341 del ET)

Contable

Fiscal

$ 46.803.070

$ 46.803.070

$ 4.680.307

$ 4.680.307

$ 31.859.000

Total de deducciones permitidas

$ 890.610

Renta líquida

Total de rentas exentas

$ 445.305

-

-

Total de deducciones y rentas exentas

$ 890.610

$ 445.305

Deducciones y rentas imputables

$ 890.610

$ 445.305

Renta líquida ordinaria cédula renta no laboral

$ 46.357.765

Con lo anterior, podemos determinar que, por los límites establecidos, las deducciones y rentas exentas imputables (R60), correspondientes a $445.000, y teniendo en cuenta el límite grupal establecido en el punto 5, se puede tomar la totalidad. Este valor se registra en el renglón 61, y se determina la base gravada para las rentas no laborales, equivalente a $ 46.358.000 (R62).

4.6.14 Ejemplo n.° 2: rentas no laborales. La señora Martha Uribe tiene los siguientes datos no laborales: Ingresos Indemnización por daño emergente

$ 23.568.000

Honorarios recibidos con dos o más empleados

$ 72.110.493

Ingresos por venta de mercancía Venta de activo fijo poseído por menos de dos años Total ingresos

$ 165.480.000 $ 56.450.000 $ 317.608.493

ING (ingreso no gravado) -D (deducciones) - RE (rentas exentas) - CG (costos y gastos) Aportes salud obligatorios por honorarios como independiente

$ 3.606.000

Aportes pensión obligatorios por honorarios como independiente

$ 4.615.000

Costo mercancía vendida

$ 82.740.000

Costo fiscal del activo fijo poseído por menos de dos años

$ 39.515.000

Salarios y prestaciones sociales de empleados - honorarios

$ 24.000.000

Interés pagado por local en centro comercial

$ 9.000.000

Industria y comercio pagado en el año - comerciante

$ 1.903.020

Salarios y prestaciones sociales de vendedores de local

$ 48.000.000

4x1.000 cuenta de venta de mercancía y demás rentas no laborales ING (ingreso no gravado) -D (deducciones) - RE (rentas exentas) - CG (costos y gastos)

$ 952.825 $ 214.331.845 Actualícese

141

LIBRO BLANCO. DECLARACIÓN DE RENTA PERSONAS NATURALES AÑO GRAVABLE 2017 - NUEVO SISTEMA DE CEDULACIÓN

a. Paso n.° 1: suma de ingresos no laborales. Detalle

Contable

Honorarios recibidos con dos o más empleados

Fiscal

$ 72.110.493

$ 72.110.493

$ 165.480.000

$ 165.480.000

Indemnización por daño emergente

$ 23.568.000

$ 23.568.000

Venta de activos fijos poseídos por menos de dos años

$ 56.450.000

$ 56.450.000

$ 317.608.493

$ 317.608.493

Ingresos por ventas de mercancías

Total ingresos

El total de estos ($317.608.000) se lleva al renglón 54. b. Paso n.° 2: devoluciones y rebajas en ventas. En caso de que existan devoluciones o rebajas, se deben registrar en este renglón R55. En este ejemplo, el valor es cero. c. Paso n.° 3: INCRNGO no laborales. Se determina los ingresos no gravados de esta cédula, como se observa a continuación:

INCRINGO

Menos

Detalle

Contable

Fiscal

Aportes a salud

$ 3.606.000

$ 3.606.000

Aportes a pensiones obligatorios

$ 4.615.000

$ 4.615.000

$ 23.568.000

$ 23.568.000

$ 31.789.000

$ 31.789.000

Indemnizaciones por daño emergente con el cumplimiento de criterios

Total INCRINGO

El total de los INCRNGO ($31.789.000) se lleva al renglón 56. d. Paso n.° 4: Costos y gastos.

Costos y gastos

Menos

Detalle

Contable

Fiscal

Costos de mercancía vendida

$ 82.740.000

$ 82.740.000

Otros costos

$ 87.515.000

$ 87.515.000

$ 1.903.020

$ 1.903.020

$ 33.000.000

$ 33.000.000

$ 205.158.020

$ 205.158.020

Impuesto de industria y comercio Gastos administrativos, y ventas y otros gastos financieros

Total costos y gastos

También se determinan los costos y gastos incurridos con relación de causalidad y proporcionales al ingreso declarado por cédula no laboral; estos se llevan al renglón 57. 142

Actualícese

CAPÍTULO IV - FORMULARIO 210 RENGLÓN A RENGLÓN

El total de los costos y gastos en el ejemplo corresponde a $205.158.000. e. Paso n.° 5: renta líquida no laboral. Con la información anterior, determinamos que la renta líquida no laboral corresponde a $80.661.000. Este valor se lleva al renglón 58. f.

Paso n.° 6: cálculo de límites para deducciones y rentas exentas.

El renglón 58 es importante, debido a que es la base para calcular los límites máximos de las rentas exentas y deducciones. En el caso del ejemplo sería: Detalle Ingresos netos de rentas no laborales Límite imputable en cada cédula (suma total de las deducciones y rentas exentas permitidas; artículo 341 del ET)

Contable

Fiscal

$ 80.661.470

$ 80.661.470

$ 8.066.147

$ 8.066.147 $ 31.859.000

El 10% de los ingresos netos corresponde a $8.066.000 y, como máximo, 1000 UVT ($31.859.000 en caso de que ese 10% fuera más alto que este valor). g. Paso n.°. 7: deducciones. Determinar las deducciones a tomar en esta cédula, como se observa a continuación:

deducciones permitidas

Menos

Detalle

Gravamen a los movimientos financieros

Total deducciones permitidas

Contable

Fiscal

$ 952.825

$ 476.413

$ 952.825

$ 476.413

La única deducción permitida en esta cédula, con los datos del ejemplo, es el 50% del 4x1.000 pagado en el año. h. Paso n.° 8: rentas exentas. En este ejemplo, no existen rentas exentas. La renta exenta permitida para este contribuyente son los aportes voluntarios a fondos de pensiones voluntarios. Para lo anterior se debe revisar los límites para este concepto que es el 30% de los Ingresos tributarios totales o 3.800 UVT. En este ejemplo, no existen rentas exentas Actualícese

143

y Complementario Personas de Residentes y Sucesiones i. Paso n.° 9: base gravable de rentas no laborales ausantes Residentes

LIBRO BLANCO. DECLARACIÓN DE RENTA PERSONAS NATURALES AÑO GRAVABLE 2017 - NUEVO SISTEMA DE CEDULACIÓN

UNIDAD ADMINISTRATIVA ESPECIAL DIRECCION DE IMPUESTOS Y ADUANAS NACIONALES UNIDAD ADMINISTRATIVA ESPECIAL DIRECCION DE IMPUESTOS Y ADUANAS NACIONALES UNIDAD ADMDIR

Ingresos netos de rentas no laborales

4.cédula Número de de formulario Límite imputable en cada (suma total las deducciones y rentas exentas permitidas; artículo 341 del ET)

olombia evadir Renta líquida

Fiscal

Contable $ 80.661.473

$ 80.661.473

$ 8.066.147

$ 8.066.147

21

$ 31.859.000 $ 952.825

$ 476.413

-

-

Total de rentas exentas Total de deducciones y rentas exentas

$ 952.825

$ 476.413

Deducciones y rentas imputables

$ 952.825

$ 476.413

Renta líquida ordinaria de cédula de renta no laboral

$ 80.185.060

A partir de lo anterior, podemos determinar que, por los límites establecidos, las deducciones y rentas exentas imputables (R60) equivalen a $476.000, y teniendo en cuenta al límite grupal establecido en el pasoapellido 5, se puede tomar la totalidad; este valor se registra en el renglón 61, ynombres se 8. Segundo 9. Primer nombre 10. Otros determina la base gravada para las rentas no laborales, correspondientes a $ 80.185.000 (R62)

4.7 SECCIÓN RENTAS DE27. DIVIDENDOS Fracción año Y PARTICIPACIONES 28. Si es beneficiario de un c

Rentas por dividendos y participaciones

gravable 2018 (Marque “X”) para evitar la doble tributació Dividendos y participaciones 2016 y anteriores, y otros 67 Ingresos no constitutivos de renta

68

Renta líquida ordinaria año 2016 y anteriores (67 - 68) 1a. Subcédula año 2017 y siguientes numeral 3 art. 49 del E.T. 2a. Subcédula año 2017 y siguientes parágrafo 2 art. 49 del E.T. Renta líquida pasiva dividendos - ECE y/o recibidos del exterior Rentas exentas de la casilla 72

69 70 71 72 73

Rentas líquidas gravables de dividendos 74 y participaciones (69 + 70 + 71 + 72 - 73) Total rentas líquidas cedulares 75 (sume 37 + 42 + 53 + 66 + 74) Los dividendos son la participación de la utilidad de una empresa, que se entrega a cada uno Rentaasociados presuntiva de los socios, accionistas, y similares. El monto a recibir depende de76 la participación porcentual de cada uno de ellos en la organización. Ingresos por ganancias ocasionales del país 77 y del exterior Por muchos años, los dividendos en Colombia no estuvieron gravados, pues se entendía que este diCostos por ganancias ocasionales 78 de la reforma nero recibido ya había pagado impuestos al Estado, pero esta situación cambió a partir tributaria aprobada con la Ley 1819ocasionales de 2016, y ahora los dividendos pagados a las personas naturales Ganancias no gravadas y exentas 79 o sucesiones ilíquidas están gravados en cabeza de la persona natural, con en el impuesto de renta. Ganancias ocasionales gravables (77 - 78 - 79) 80 El valor a pagar por este impuesto depende de: De trabajo y de pensiones 81 a. El valor recibido por este concepto. capitalen y Colombia. no laborales b. Si quien los recibe esDe residente Si no lo es, deberá presentar82 y declarar estos ingresos en el formulario 110. Por dividendos y participaciones 83 año 2016 – casilla 69 Por dividendos y participaciones año 2017 144 Actualícese 84 y siguientes, 1a, Subcédula Por dividendos y participaciones año 2017 85 y siguientes, 2a. Subcédula, y otros Renta

Impuesto sobre las entas líquidas cedulares

mulario

Total de deducciones permitidas

Ganancia ocasional

do

Detalle

Privada

CAPÍTULO IV - FORMULARIO 210 RENGLÓN A RENGLÓN

En este punto es necesario tener presente que en los numerales 1, 2, y 3 del artículo 49 del ET, se dispone la manera en que las empresas deben calcular el límite máximo a distribuir a sus socios, como ingresos no gravados por las utilidades obtenidas a partir del año 2013. Adicionalmente, en la reciente reforma tributaria, la Dian creó una cédula especial en la que las personas naturales y sucesiones ilíquidas declararán de manera exclusiva los ingresos percibidos de las fuentes indicadas en el artículo 342 del ET. De acuerdo con el Decreto 2250 de 2017, el formulario 210 dispuso dividirla así: a. Dividendos y participaciones recibidos por utilidades del año 2016 y anteriores. b. Dividendos y participaciones recibidos por utilidades a partir del año 2017, que a su vez se subdivide en gravados y no gravados. Al respecto, la última versión del artículo 342 del ET cita: “Modificado- Son ingresos de esta cédula los recibidos por concepto de dividendos y participaciones, y constituyen renta gravable en cabeza de los socios, accionistas, comuneros, asociados, suscriptores y similares, que sean personas naturales residentes y sucesiones ilíquidas de causantes que al momento de su muerte eran residentes, recibidos de distribuciones provenientes de sociedades y entidades nacionales, y de sociedades y entidades extranjeras.”

Cédula de dividendos y participaciones es la única que cuenta con dos subcédulas La Ley 1819 de 2016 no aclaró con cuál tarifa se liquidaría el impuesto de renta sobre dividendos o participaciones gravados que se recibieron en 2017 pero que corresponden al año gravable 2016 o anteriores; esta situación fue subsanada con la expedición del Decreto 2250 de 2017.

En esta cédula irán los ingresos obtenidos en Colombia y en el exterior por dividendos y participaciones.

Se requerirá la creación de dos subcédulas, una de dividendos y participaciones no gravados y la otra de los gravados.

En su depuración se deberá tener en cuenta lo dispuesto en el artículo 1.2.1.10.3 del DUT 1625 de 2016 creado con el artículo 1 del Decreto 2250 de 2017.

No es posible efectuar compensaciones por excesos de renta presuntiva sobre renta ordinaria de años anteriores.

Para esta cédula se encuentran asignados los renglones 67 a 74 del formulario 210.

Actualícese

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LIBRO BLANCO. DECLARACIÓN DE RENTA PERSONAS NATURALES AÑO GRAVABLE 2017 - NUEVO SISTEMA DE CEDULACIÓN

4.7.1 Tratamiento especial cédula de dividendos y participaciones De acuerdo con lo indicado en el artículo 246-1 del ET, creado con el artículo 9 de la Ley 1819 de 2016, la nueva tributación que se fijó en el impuesto de renta para los ingresos por dividendos y participaciones, solo se aplicaría sobre ingresos por dividendos y participaciones que se repartan con cargo a utilidades generadas a partir del año gravable 2017. Esta tributación quedó contenida en los artículos 242, 342 y 343 del ET, para el caso de las personas naturales y sucesiones ilíquidas residentes; y en el artículo 245 del ET, para el caso de las entidades extranjeras y de las personas naturales y sucesiones ilíquidas no residentes. Por tanto, como la Ley 1819 de 2016 no aclaró con cuál tarifa se liquidaría el impuesto de renta sobre dividendos o participaciones gravados que se reciban durante el año 2017 y siguientes, pero que correspondan a dividendos o participaciones de los años 2016 hacia atrás, el artículo 1 del Decreto 2250 de diciembre de 2017 adicionó el nuevo artículo 1.2.1.10.3 al DUT 1625 de 2016 determinando lo siguiente: a. Si quien recibe esos dividendos o participaciones es una persona natural que califica como residente al cierre del año fiscal en que recibe el ingreso, o una sucesión ilíquida de un causante que era residente al momento de su muerte, tendrá que llevar dichos ingresos a su cédula de rentas por dividendos y participaciones, restando luego la parte que reciba como dividendo o participación no gravada y liquidando el impuesto solo sobre la parte que reciba como gravada. La liquidación del impuesto se hará con la misma tabla n°. 1 que quedó figurando en el artículo 241 del ET y que se aplica también a las cédulas de renta de trabajo y de pensiones (como ya vimos, en dicha tabla no se genera impuesto sobre las primeras 1.090 UVT de la base gravable, equivalente a $34.726.000 por el año gravable 2017). b. Si quien recibe esos dividendos y participaciones es una persona natural que califica como no residente al cierre del año fiscal en que recibe el ingreso, o una sucesión ilíquida de un causante que no era residente al momento de su muerte, tendrá que llevarlos a su depuración ordinaria (la cual formará una única base gravable ordinaria general, pues no estará dividida en cédulas), restando luego la parte que reciba como dividendo o participación no gravada y liquidando el impuesto solo sobre la parte que reciba como gravada. La liquidación del impuesto se hará con la tarifa única del 33%. Sobre esta disposición, es necesario destacar que en la redacción del primer inciso del parágrafo 1 del artículo 1.2.1.10.3 que se adicionó al DUT 1625 de 2016, el Ministerio de Hacienda tuvo un yerro mecanográfico, pues en el mismo se lee “personas naturales residentes”, cuando en realidad debía decir “personas naturales no residentes”.

4.7.2 Renglón 67: dividendos y participaciones 2016 y anteriores y otros En este renglón se registran los ingresos por dividendos y participaciones correspondientes a utilidades generadas y no distribuidas en el año 2016 o anteriores, la distribución de utilidades en acciones o cuotas de interés social o su traslado a la cuenta de capital con motivo de la capitalización de la cuenta de revalorización del patrimonio; los dividendos o beneficios distribuidos por las entidades controladas del exterior y los remanentes distribuidos por este tipo de entidades al momento de su liquidación. De dichos conceptos se pueden reconocer como ingresos no gravados los que se exponen a continuación: 146

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CAPÍTULO IV - FORMULARIO 210 RENGLÓN A RENGLÓN

a. Parte de los dividendos y participaciones del año gravable 2016 y distribuidos en períodos siguientes. b. Las capitalizaciones no gravadas conforme a lo consagrado en el artículo 36-3 del ET. c. Los dividendos o beneficios distribuidos por las entidades controladas del exterior y los remanentes distribuidos por este tipo de entidades al momento de su liquidación, siempre y cuando provengan de utilidades que estuvieran sometidas a tributación. En cuanto al último punto, es importante considerar que el régimen de entidades controladas del exterior –ECE– fue introducido por la reforma tributaria estructural como una medida de antielusión y antievasión internacional que busca proteger la base gravable y contrarrestar el riesgo de que los contribuyentes trasladen sus beneficios a entidades no residentes. Es así como, a través del artículo 139 de la Ley 1819 de 2016, se adicionó el libro séptimo al Estatuto Tributario, el cual comprende los artículos 882 a 893 del mismo estatuto (ver anexo ECE).

4.7.3 Renglón 68: ingresos no constitutivos de renta a. Los dispuestos en el artículo 49 del ET La distribución de utilidades de los años 2016 o antes, serán sometidas al procedimiento dispuesto en el artículo 49 del ET, con el fin de determinar las que serán tomadas como ingreso no constitutivo de renta ni ganancia ocasional y, por tanto, no estarán sometidas a ningún tipo de impuesto o retención. “Artículo 49. Determinación de los dividendos y participaciones no gravados. -Modificado- Cuando se trate de utilidades obtenidas a partir del 1 de enero de 2013, para efectos de determinar el beneficio de que trata el artículo anterior, la sociedad que obtiene las utilidades susceptibles de ser distribuidas a título de ingreso no constitutivo de renta ni de ganancia ocasional, utilizará el siguiente procedimiento: 1. Tomará la Renta Líquida Gravable más las Ganancias Ocasionales Gravables del respectivo año y le restará el resultado de tomar el Básico de Renta y el Impuesto de Ganancias Ocasionales liquidado por el mismo año gravable, menos el monto de los descuentos tributarios por impuestos pagados en el exterior correspondientes a dividendos y participaciones a los que se refieren los literales a), b) y c) del inciso segundo del artículo 254 de este Estatuto. 2. Al resultado así obtenido se le adicionará el valor percibido durante el respectivo año gravable por concepto de: a. Dividendos o participaciones de otras sociedades nacionales y de sociedades domiciliadas en los países miembros de la Comunidad Andina de Naciones, que tengan el carácter no gravado; y b. Beneficios o tratamientos especiales que, por expresa disposición legal, deban comunicarse a los socios, accionistas, asociados, suscriptores, o similares. 3. El valor obtenido de acuerdo con lo dispuesto en el numeral anterior constituye la utilidad máxima susceptible de ser distribuida a título de ingreso no constitutivo de renta ni de ganancia ocasional.” “Artículo 246-1. Régimen de transición para el impuesto a los dividendos. -Adicionado- Lo previsto en los artículos 242, 245, 246, 342, 343 de este Estatuto y demás normas concordantes solo será aplicable a los dividendos que se repartan con cargo a utilidades generadas a partir del año gravable 2017.” Actualícese

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LIBRO BLANCO. DECLARACIÓN DE RENTA PERSONAS NATURALES AÑO GRAVABLE 2017 - NUEVO SISTEMA DE CEDULACIÓN

b. Las capitalizaciones De acuerdo con el artículo 36–3 del ET, son ingresos no constitutivos de renta, la distribución de utilidades en acciones o cuotas de interés social, o su traslado a la cuenta de capital, producto de la capitalización de la cuenta de Revalorización del Patrimonio. Inclusive, para las sociedades que se cotizan en bolsa, aunque excedan la parte que no constituye renta ni ganancia ocasional, de conformidad con los artículos 48 y 49 del ET. “Artículo 36-3. Capitalizaciones no gravadas para los socios o accionistas. -Modificado- La distribución de utilidades en acciones o cuotas de interés social, o su traslado a la cuenta de capital, producto de la capitalización de la cuenta de Revalorización del Patrimonio, es un ingreso no constitutivo de renta ni de ganancia ocasional. En el caso de las sociedades cuyas acciones se cotizan en bolsa, tampoco constituye renta ni ganancia ocasional, la distribución en acciones o la capitalización, de las utilidades que excedan de la parte que no constituye renta ni ganancia ocasional de conformidad con los artículos 48 y 49.”

c. Parte no gravada de los beneficios obtenidos de las ECE También podrá sumarse en este renglón la parte no gravada, obtenida al aplicar el procedimiento del artículo 49 del ET, de los dividendos, beneficios repartidos por la ECE y/o los remanentes que hayan sido distribuidos por la liquidación de la misma y cuyo origen hayan sido utilidades sometidas a tributación de acuerdo con la ley nacional.

4.7.4 Renglón 69: renta líquida ordinaria dividendos año 2016 o anteriores. En este renglón se declara el resultante de tomar el renglón 67 (Ingresos totales por dividendos o participaciones por utilidades del año 2016 o anteriores, y otros) menos, el valor consignado en el renglón 68 (INCRNGO imputables en esta cédula).

4.7.5 Renglón 70: 1ª subcédula año 2017 y siguientes numeral 3 art. 49 del ET. En este renglón se registran los dividendos recibidos por distribución de utilidades del año 2017 y posteriores, y que mantienen el límite establecido en el artículo 49 del ET (mencionado en el renglón 68) para el cálculo de los ingresos no gravados.

4.7.6 Renglón 71: 2ª subcédula año 2017 y siguientes parágrafo 2° art. 49 del ET. En este renglón se deben registrar los ingresos provenientes por dividendos gravados, es decir, aquellos que superan el límite indicado en el artículo 49 del ET (mencionado en el renglón 68).

4.7.7 Renglón 72: renta líquida pasiva dividendos ECE y/o recibidos del exterior Según el artículo 889 del ET, las rentas pasivas resultan de sumar los ingresos pasivos realizados por la ECE y detraer los costos y deducciones asociados a dichos ingresos; para tal efecto, deben seguirse los lineamientos consagrados en los artículos 884 a 888 del ET. 148

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CAPÍTULO IV - FORMULARIO 210 RENGLÓN A RENGLÓN

4.7.7.1 Ingresos pasivos obtenidos por una ECE Se consideran ingresos pasivos obtenidos por una ECE los siguientes: a. Dividendos y cualquier otra forma de distribución, o la realización de utilidades que tienen los contribuyentes por tener participación en otras sociedades o en vehículos de inversión. b. Intereses o rendimientos financieros. c. Ingresos que se obtengan por ceder el uso, goce o explotación de activos intangibles. d. Ingresos por la venta o cesión de derechos sobre activos que generan rentas pasivas. e. Ingresos que se generen por la enajenación o arrendamiento de bienes inmuebles. f.

Ingresos provenientes de la compra o venta de bienes corporales.

g. Ingresos que se obtengan por la prestación de servicios técnicos, asistencia técnica, administrativos, ingeniería, arquitectura, científicos, calificados, industriales y comerciales, siempre y cuando sean para partes relacionadas de la entidad, pero que se encuentran en una jurisdicción distinta a la de la residencia de la ECE. Es necesario tener en cuenta que a varios de los ingresos antes descritos les aplican ciertas salvedades, las cuales se encuentran señaladas en el mismo artículo 884 del ET. Además, es importante destacar que si los ingresos pasivos de la ECE son iguales o superiores al 80% de sus ingresos totales, todos los ingresos, costos y deducciones de la entidad darán lugar a rentas pasivas. En torno a la realización de los ingresos, costos y deducciones, de acuerdo con lo dispuesto en los artículos 886 a 888 del ET, estos se entenderán realizados en cabeza del contribuyente en el año gravable en que la entidad controlada del exterior los realizó; para tal efecto, se recuerda que la realización de dichos criterios varía si el contribuyente se encuentra o no obligado a llevar contabilidad (para ampliar esta información consulte el anexo ECE).

4.7.8 Renglón 73: rentas exentas de la casilla 72 Las únicas rentas que se podrán restar como exentas en esta cédula son las obtenidas en los países miembros de la Comunidad Andina de Naciones –CAN–.

4.7.9 Renglón 74: rentas líquidas cedulares de dividendos y participaciones En este renglón se declara el resultante de sumar el renglón 69 (Renta líquida ordinaria año 2016 y anteriores), el renglón 70 (1ª. Subcédulas Año 2017 y siguientes numeral 3 art. 49 del E.T.) y renglón 71 (2ª. Subcédulas Año 2017 y siguientes parágrafo 2° art. 49 del E.T.), más el resultado de restar el valor del renglón 73 (Rentas exentas dividendos recibidos de ECE y/o recibidos del exterior) al renglón 72 (Renta líquida pasiva dividendos - Entidades controladas del exterior - ECE y/o recibidos del exterior). Actualícese

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Rentas p y parti

2a. Subcédula año 2017 y siguientes parágrafo 2 71 art. 49 del E.T. Renta líquida pasiva dividendos - ECE 72 LIBRO BLANCO. DECLARACIÓN DE RENTA PERSONAS NATURALES AÑO GRAVABLE 2017 - NUEVO SISTEMA DE CEDULACIÓN y/o recibidos del exterior Rentas exentas de la casilla 72 73

Renta

4.8 SECCIÓN RENTA Rentas líquidas gravables de dividendos y participaciones (69 + 70 + 71 + 72 - 73) Total rentas líquidas cedulares (sume 37 + 42 + 53 + 66 + 74)

74

Renta presuntiva

76

Ganancia ocasional

Ingresos por ganancias ocasionales del país del exterior 4.8.1 Renglón 75:ytotal rentas líquidas cedulares

75 77

Impuesto sobre las rentas líquidas cedulares

Costos por ganancias ocasionales 78 En este renglón se deben sumar los renglones 37 (Renta líquida cedular de trabajo), 42 (Renta Ganancias53ocasionales no cedular gravadas y exentas líquida cedular de pensiones), (Renta líquida de capital), 66 (Renta79 líquida cedular no laboral) y 74 (Rentas líquidas gravables de dividendos y participaciones). Ganancias ocasionales gravables (77 - 78 - 79) 80 De trabajo y de pensiones

4.8.2 Renglón 76: renta presuntiva

81

De capital y no laborales 82 El artículo 95 de la Ley dePor reforma tributaria 1819 de 2016 modificó el artículo 188 del ET y, con dividendos y participaciones 83 ello, el porcentaje de la renta aumentó añopresuntiva 2016 – casilla 69 de un 3% a un 3.5%. Por dividendos y participaciones año 2017 84 y siguientes, Subcédula Además, la reforma tributaria de 2016, 1a, mediante su artículo 96, adicionó un nuevo literal g) al Por dividendos y participaciones año 2017 artículo 189 del ET, el cual establece los2a. lineamientos paray la determinación de 85la base para el y siguientes, Subcédula, otros cálculo de la renta presuntiva. Con dicha adición se consideró un nuevo concepto a detraer del Total impuesto sobre las rentas líquidas 86 patrimonio líquido cedulares del año anterior. (Sume 81 a 85)

Descuentos

Impuesto sobre la renta presuntiva 87 4.8.2.1 Depuración de la renta presuntiva Total impuesto sobre la renta líquida 88 De acuerdo con el artículo 189 del ET, sobre la depuración de la base de cálculo y determinaImpuestos pagados el exterior 89 ción de la renta presuntiva, tenemos la siguienteen tabla: Donaciones

Liquidación privada

Otros Patrimonio líquido del año anterior.

Concepto

(-) Valor patrimonial neto de los aportes y acciones poseídos en sociedades nacionales. Total descuentos tributarios (sume 89 a

90 91

Valor

91) 92

(-) Valor patrimonial neto de los bienes afectados por hechos constitutivos de fuerza mayor o caso Impuesto neto de renta (88 - 92) 93 fortuito. (-) Valor patrimonial neto de los bienes a empresas en periodo improductivo. Impuesto devinculados ganancias ocasionales

94

(-) Valor patrimonial neto de los bienespor vinculados directamente a empresas objeto social excluDescuento impuestos pagados en cuyo el exterior 95 sivo sea la minería, distinta la explotación de hidrocarburos líquidos y gaseosos. por de ganancias ocasionales (-) Las primeras 19.000 UVT (equivalentes a $ 605.321.000 por el año gravable 2017) de activos del Total impuesto a cargo (93 + 94 - 95) 96 contribuyente destinados al sector agropecuario. (-) Las primeras 8.000 Anticipo UVT (equivalentes a $ 254.872.000 porgravable el año gravable 2017) del valor 97 de la renta liquidado año anterior vivienda de habitación del contribuyente.

Saldo a favor del año gravable anterior sin

98los (-) Valor patrimonial neto de los bienes destinados exclusivamente a actividades deportivas de solicitud de devolución y/o compensación clubes sociales y deportivos. Retenciones año gravable a declarar

Base para el cálculo de la renta presuntiva

Anticipo Porcentaje de la renta presuntiva

renta para el año gravable siguiente Saldo a pagar por impuesto Renta presuntiva (Renglón 76) (94 (96 + 98 100- 95 - 97- 96 - 98- 97) - 99) 150

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Sanciones Total saldo a pagar (96 + 100 + 102 - 97 - 98 - 99) Total saldo a favor

99

100 101 102 103

3.5%

CAPÍTULO IV - FORMULARIO 210 RENGLÓN A RENGLÓN

“Artículo 189. Depuración de la base de cálculo y determinación. -Modificado- Del total del patrimonio líquido del año anterior, que sirve de base para efectuar el cálculo de la renta presuntiva, se podrán restar únicamente los siguientes valores: a. El valor patrimonial neto de los aportes y acciones poseídos en sociedades nacionales; b. El valor patrimonial neto de los bienes afectados por hechos constitutivos de fuerza mayor o caso fortuito, siempre que se demuestre la existencia de estos hechos y la proporción en que influyeron en la determinación de una renta líquida inferior; c. El valor patrimonial neto de los bienes vinculados a empresas en período improductivo; d. A partir del año gravable 2002 el valor patrimonial neto de los bienes vinculados directamente a empresas cuyo objeto social exclusivo sea la minería distinta de la explotación de hidrocarburos líquidos y gaseosos; e. Las primeras diecinueve mil (19.000) UVT **** de activos del contribuyente destinados al sector agropecuario se excluirán de la base de aplicación de la renta presuntiva sobre patrimonio líquido; -Modificado- f) Las primeras ocho mil (8.000) UVT del valor de la vivienda de habitación del contribuyente. -Literal Adicionado- g) El valor patrimonial neto de los bienes destinados exclusivamente a actividades deportivas de los clubes sociales y deportivos. Al valor inicialmente obtenido de renta presuntiva, se sumará la renta gravable generada por los activos exceptuados y este será el valor de la renta presuntiva que se compare con la renta líquida determinada por el sistema ordinario. Parágrafo. El exceso de renta presuntiva sobre la renta líquida ordinaria podrá compensarse con las rentas líquidas ordinarias determinadas dentro de los cinco (5) años siguientes.”

4.8.2.2 Depuración rentas exentas de la renta presuntiva Finalmente, de acuerdo con el arículo 189 del ET, se debe tener en cuenta si los activos exceptuados en este periodo generaron alguna renta gravada, pues este valor debe sumarse al obtenido en el cálculo inicial. Patrimonio líquido (-)

Activos excluidos

=

Base liquidar renta presuntiva

(x)

Tarifa 3.5%

=

Renta presuntiva antes de renta gravada

(+)

Renta gravable por activos excluidos

=

Renta presuntiva

La renta presuntiva cobra especial relevancia para aquellas personas que han logrado amasar un patrimonio importante, pero sus ingresos (por la etapa de la vida en que se encuentran) no son lo suficientemente altos. Actualícese

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LIBRO BLANCO. DECLARACIÓN DE RENTA PERSONAS NATURALES AÑO GRAVABLE 2017 - NUEVO SISTEMA DE CEDULACIÓN

Esta situación suele darse después de la venta de una compañía, cuando empleados en altos cargos deciden desvincularse, o cuando se reciben herencias de bienes con alto valor pero que no generan ingresos, pues el Estado presume que el patrimonio líquido del contribuyente del año anterior debe generar un ingreso mínimo. Por ejemplo, una persona con un patrimonio líquido de 10.000 millones de pesos debe rentar en 2017 el equivalente a 350 millones de pesos, valor que luego deberá llevarse a la tabla del impuesto de renta, pagando el valor correspondiente. De esta forma, al momento de calcular el impuesto de renta por este sistema, se debe tomar el patrimonio bruto menos las deudas, lo cual da lugar al patrimonio líquido, pudiéndose restar de este las deducciones señaladas taxativamente en el artículo 189 del ET. Para el caso de las personas naturales, estas deducciones son limitadas, por ejemplo, las primeras 8.000 UVT del valor de la vivienda de habitación (equivalentes a $254.872.000 por el año gravable 2017) y el valor patrimonial neto –VPN– de las acciones de sociedades nacionales. Una vez restadas las deducciones, se obtiene la base gravable y esta, a su vez, se multiplica por el 3.5%. El resultado de esta operación se entenderá como el ingreso presunto. No obstante, hay una deducción adicional no contemplada en el Estatuto Tributario, pero sí en la jurisprudencia del Consejo de Estado e incorporado en el ordenamiento de la Dian: la Sentencia 18024 de 2011, en la que dicho Consejo señaló que es posible restarse de la depuración de renta presuntiva lo depositado en los fondos de pensiones voluntarias al 31 de diciembre del año en que se está realizando la depuración: «Por tanto, si bien no le asiste razón al demandante, en cuanto a que los enunciados aportes no deben hacer parte del patrimonio y de la obligación de incluirlos en la declaración de renta y complementarios, ni en que sean exentos de todos los impuestos, tasas y contribuciones de origen nacional, por tratarse de “Sumas abonadas en cuentas de ahorro pensional”, como tampoco en que no deban hacer parte de la base para el impuesto de patrimonio o para la comparación patrimonial, sí es procedente, dada la calidad de renta líquida especial de la renta presuntiva, excluirlos de la base para la liquidación de dicha renta.»

Esto genera un elemento interesante para las personas naturales que caen dentro de ese sistema presunto, con el fin de realizar una depuración adicional de la base gravable de la renta presuntiva. Cabe anotar, por otro lado, que la sentencia no menciona topes mínimos o máximos para deducirse por este concepto, ni tampoco indicó si la resta se hace por su valor patrimonial neto o por su valor patrimonial bruto. 4.8.2.3 Análisis de la renta presuntiva La renta presuntiva es una renta líquida especial, cuyos lineamientos se encuentran estipulados entre los artículos 188 a 193 del ET. Se considera como tal porque la ley presume que el contribuyente obtuvo una rentabilidad mínima de su patrimonio líquido a diciembre 31 del año anterior. Cuando se ha realizado la depuración por el sistema ordinario y se obtiene un menor valor que el de la renta presuntiva, el contribuyente deberá tributar sobre esta última; de lo contrario, deberá hacerlo sobre la renta ordinaria. La renta presuntiva se calcula sobre el patrimonio líquido depurado a diciembre 31 del año anterior al gravable. Según el artículo 188 del ET, modificado por el artículo 95 de la Ley 152

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CAPÍTULO IV - FORMULARIO 210 RENGLÓN A RENGLÓN

1819 de 2016, la tarifa aplicable a partir del año gravable 2017 es del 3.5% (hasta el período 2016 era del 3%). “Artículo 188. Bases y porcentajes de renta presuntiva. -Modificado- Para efectos del impuesto sobre la renta. se presume que la renta líquida del contribuyente no es inferior al tres y medio por ciento (3.5%) de su patrimonio líquido. en el último día del ejercicio gravable inmediatamente anterior.”

Los contribuyentes personas naturales obligados a presentar la declaración del impuesto de renta deben calcular la renta presuntiva (incluso aquellos contribuyentes que declararán renta por primera vez). Recordemos que el artículo 191 del ET ha estipulado cada una de las situaciones en las que no se debe efectuar dicho cálculo, entre ellas, cuando se trate de las entidades del régimen tributario especial, o de los activos vinculados a actividades de los numerales 1, 2, 3, 6 y 9 del artículo 207-2 del ET. Con los cambios que efectuó la reforma tributaria estructural reciente, a partir del año gravable 2017, la renta presuntiva corresponde al 3.5% del patrimonio líquido del año gravable anterior. Existen dudas de si algunas actividades podrán seguir conservando la exoneración de renta presuntiva. 4.8.2.4 Exoneración de la renta presuntiva El artículo 191 del ET, el cual no fue modificado por la pasada reforma tributaria, determina los contribuyentes que están exonerados de renta presuntiva. “Artículo 191. Exclusiones de la renta presuntiva. -Modificado- De la presunción establecida en el artículo 188 se excluyen: 1. Las entidades del régimen especial de que trata el artículo 19. 2. Las empresas de servicios públicos domiciliarios. 3. Los fondos de inversión, de valores, comunes, de pensiones o de cesantías contemplados en los artículos 23-1 y 23-2 de este Estatuto. 4. Las empresas del sistema de servicio público urbano de transporte masivo de pasajeros, así como las empresas de transporte masivo de pasajeros por el sistema de tren metropolitano. 5. Las empresas de servicios públicos que desarrollan la actividad complementaria de generación de energía. 6. Las entidades oficiales prestadoras de los servicios de tratamiento de aguas residuales y de aseo. 7. Las sociedades en concordato. 8. Las sociedades en liquidación por los primeros tres (3) años. 9. Las entidades sometidas al control y vigilancia de la Superintendencia Bancaria que se les haya decretado la liquidación o que hayan sido objeto de toma de posesión, por las causales señaladas en los literales a) o g) del artículo 114 del estatuto orgánico del sistema financiero. 10. Los bancos de tierras de las entidades territoriales, destinados a ser urbanizados con vivienda de interés social. Actualícese

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LIBRO BLANCO. DECLARACIÓN DE RENTA PERSONAS NATURALES AÑO GRAVABLE 2017 - NUEVO SISTEMA DE CEDULACIÓN

11. Los centros de eventos y convenciones en los cuales participen mayoritariamente las Cámaras de Comercio y los constituidos como empresas industriales y comerciales del Estado o sociedades de economía mixta en las cuales la participación de capital estatal sea superior al 51%, siempre que se encuentren debidamente autorizados por el Ministerio de Comercio, Industria y Turismo. 12. Las sociedades anónimas de naturaleza pública, cuyo objeto principal sea la adquisición, enajenación y administración de activos improductivos de su propiedad, o adquiridos de los establecimientos de crédito de la misma naturaleza. 13. A partir del 1o de enero de 2003 y por el término de vigencia de la exención, los activos vinculados a las actividades contempladas en los numerales 1o, 2o, 3o, 6o y 9o del artículo 207-2 de este Estatuto, en los términos que establezca el reglamento.”

De acuerdo con el numeral 13 de este artículo, se estipula que los contribuyentes que exploten ciertas actividades económicas mencionadas en el artículo 207-2 del ET, no tendrán que calcular renta presuntiva. Ahora bien, téngase en cuenta que la norma del numeral 6 del artículo 207-2 del ET, que se relacionaba con la actividad de aprovechamiento de nuevas plantaciones forestales (la cual desde el año 2003 se trataba como renta exenta y sin límite en el tiempo), dejó de existir jurídicamente a partir de enero 1 de 2017, pues así lo dispuso el numeral 1 del artículo 376 de la Ley 1819 de 2016. Sin embargo, el numeral 4 y el parágrafo 2 del nuevo artículo 235-2 del ET, retoman el tratamiento que se daba en el numeral 6 del artículo 207-2 del ET, pero esta vez desde 2017 hasta 2036. Dado lo anterior, es inevitable entonces plantearse el siguiente cuestionamiento: si el numeral 6 del artículo 207-2 del ET pierde vigencia jurídica a partir del año 2017, y sus disposiciones fueron retomadas por el numeral 4 del artículo 235-2 del ET, ¿a quienes exploten la actividad económica allí mencionada no se les podrá seguir aplicando el beneficio de exoneración de renta presuntiva indicado en el numeral 13 del artículo 191 del ET? Al respecto, y si se hace una interpretación exegética (leyendo la norma literalmente), se tendría que concluir que esa actividad perdió, a partir de 2017, el beneficio de exoneración de renta presuntiva estipulado en el artículo 191 del ET, pues luego de dicho año no existe jurídicamente el numeral 6 del artículo 207-2 del ET. No obstante, si se hace una interpretación teleológica (buscando el espíritu de la norma), se podría decir que quienes exploten la actividad de aprovechamiento de nuevas plantaciones forestales podrían seguir aspirando al beneficio de exoneración de renta presuntiva señalado en el artículo 191 del ET, pues, según el nuevo artículo 235-2 del ET, la actividad seguirá formando rentas exentas hasta 2036. Por otro lado, también debe tenerse en cuenta que la paradoja a la que da lugar lo expuesto aplica en igual sentido para las otras actividades mencionadas en el numeral 13 del artículo 191 del ET (por ejemplo, para la actividad económica del numeral 9 del artículo 207-2 del ET –Utilidad en venta de predios destinados a fines de utilidad pública–, que también formaba rentas exentas durante un tiempo fijo, debido a que dicho numeral quedó derogado desde el 31 de diciembre de 2016; pero, al mismo tiempo, en el numeral 6 y parágrafo 1 del artículo 235-2 del ET se concedió de nuevo el tratamiento de renta exenta a la misma actividad).

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CAPÍTULO IV - FORMULARIO 210 RENGLÓN A RENGLÓN

4.8.2.4.1 Los hoteles y la exoneración de renta presuntiva En 2002, cuando los artículos 18 y 19 de la Ley 788 de diciembre de dicho año agregaron al ET el nuevo artículo 207-2 y modificaron el artículo 191, la regla de juego que se estableció era que todos los contribuyentes (personas naturales y jurídicas) que construyeran nuevos hoteles entre los años 2003 y hasta diciembre 31 de 2017, podrían gozar de dos beneficios importantes al mismo tiempo: a. Durante los primeros 30 años de operación del nuevo hotel, contados desde el momento en que quedara terminado y empezara a generar ingresos, todas las rentas hoteleras producidas serían consideradas exentas. b. Durante dichos 30 años en que la renta del nuevo hotel pudiera ser tratada como exenta, el contribuyente dueño del hotel (persona natural o jurídica) podría restar del cálculo de su renta presuntiva el valor bruto de todos los activos relacionados con la explotación hotelera (es decir, el edificio y todos sus contenidos). Así lo indica el numeral 13 del artículo 191 del ET. Recordando que la renta de los nuevos hoteles que refería el numeral 3 del artículo 207-2 del ET corresponde a una renta gravada a partir de 2017, no tendría aplicación lo indicado en el numeral 13 del artículo 191 del ET y, por tanto, todos los dueños deben calcular renta presuntiva, desde el mismo año gravable 2017, sobre los activos destinados a dichos hoteles. Esto no sería tan traumático para las sociedades dueñas de esos nuevos hoteles, pues, entre los años gravables 2013 y 2016, calcularon la base mínima en su declaración del Cree y tributaron con una tarifa del 9% sobre el mayor valor entre la base mínima y la renta ordinaria. Sin embargo, las personas naturales dueñas de esos nuevos hoteles tendrán un impacto al calcular renta presuntiva sobre los activos destinados a dichos hoteles, además de tener que tributar con tarifas hasta del 35%. De acuerdo con lo anterior, es muy importante que los dueños de los nuevos hoteles que refería el numeral 3 del artículo 207-2 del ET, e igualmente las sociedades que se conviertan en dueñas de los nuevos hoteles que refiere el parágrafo 5 de la nueva versión del artículo 240 del ET, realicen correctamente el cálculo de su renta presuntiva para los años gravables 2017 y siguientes, pues esta se convertiría en la base mínima. 4.8.2.5 Análisis: ¿será mejor renunciar a beneficios? De acuerdo con lo establecido en el Decreto 2250 de diciembre 29 de 2017, en algunos casos especiales los contribuyentes optarán por renunciar a beneficios tributarios con tal de aumentar el valor de sus rentas ordinarias gravadas y ahorrarse el mayor impuesto que calcularían sobre su renta presuntiva. En efecto, y para ilustrar lo expuesto, suponga que en el año gravable 2017 una persona natural tiene un valor de renta ordinaria gravable en su cédula de rentas de trabajo que asciende a $30.000.000; un valor de renta ordinaria gravable en su cédula de rentas de capital que asciende a $20.000.000; y, al mismo tiempo, una renta presuntiva que asciende a $51.000.000. En ese caso, las instrucciones del ET (artículos 331 a 334), más las instrucciones que la Dian incluyó en el formulario 210 cedulado, indican lo siguiente:

Actualícese

155

LIBRO BLANCO. DECLARACIÓN DE RENTA PERSONAS NATURALES AÑO GRAVABLE 2017 - NUEVO SISTEMA DE CEDULACIÓN

a. La suma de las rentas ordinarias gravadas de sus cédulas equivale a $50.000.000, pero su renta presuntiva arroja un valor mayor ($51.000.000). b. Deberá entonces liquidar su impuesto de renta tomando el valor de $51.000.000 y buscarlo solo dentro de la tabla n. º 2 del artículo 241 del ET, lo cual produciría un impuesto de $5.104.000. Sin embargo, si el contribuyente decide renunciar voluntariamente a algún beneficio tributario (por ejemplo, a una deducción dentro de la cédula de rentas de trabajo), y con ello la renta gravada ordinaria de su cédula de rentas de trabajo queda en $32.000.000, la situación cambiaría notoriamente, pues se llegaría a la siguiente conclusión: a. La suma de las rentas ordinarias gravadas de sus cédulas arroja un valor de $52.000.000, el cual es mayor al valor de su renta presuntiva ($51.000.000). b. Deberá entonces tomar los $32.000.000 de la cédula de rentas de trabajo, aplicarles la tabla n. º 1 del artículo 241 del ET (lo cual produce un impuesto de cero pesos) y, al mismo tiempo, tomar los $20.000.000 de la cédula de rentas de capital y buscarla en la tabla n.º 2 del artículo 241 (lo cual producirá un impuesto de $89.000). En total, su impuesto sería de $89.000. Como vemos, el ejemplo anterior demuestra de forma enfática que muchos contribuyentes pueden optar por renunciar a beneficios tributarios con tal de lograr que su renta ordinaria sea mayor a su renta presuntiva, pues dichas rentas ordinarias, al momento de buscarlas de forma separada en las tablas del artículo 241 del ET, producen un impuesto mucho menor que el obtenido cuando la totalidad de la renta presuntiva se busca en la tabla n.º 2. 4.8.2.6 Compensación de renta presuntiva El parágrafo del artículo 189 del ET contempla la posibilidad de que los contribuyentes puedan compensar el exceso de renta presuntiva sobre la renta líquida ordinaria dentro de los cinco años siguientes. No obstante, en el caso de las personas naturales residentes debe analizarse lo consagrado en el artículo 1.2.1.19.16 del DUT 1625 de 2016 (adicionado por el artículo 5 del Decreto 2250 de diciembre 29 de 2017), el cual señala que los excesos en renta presuntiva solo pueden compensarse hasta el valor de la renta líquida gravable de la cédula de rentas no laborales. Si a diciembre 31 de 2016 aún había excesos de renta presuntiva no compensados, también deberán compensarse hasta el valor de la renta líquida gravable de la cédula de rentas no laborales. De acuerdo con lo anterior, cualquier exceso de renta presuntiva que se tenga sobre la renta ordinaria solo se imputará a la cédula de rentas no laborales. Por eso, en el formulario 210 no existe un renglón de compensación de exceso de renta presuntiva en ninguna de las otras cuatro cédulas, como sucede en la cédula de rentas no laborales (renglón 64). Tal situación afecta de manera drástica a aquellas personas que no utilicen la mencionada cédula; por ejemplo, si un asalariado solo utiliza la cédula de rentas de trabajo, al obtener una renta líquida de $100.000.000 y una renta presuntiva por $150.000.000, se le formará un exceso por $50.000.000. No obstante, como este último solo puede registrarse en la cédula de rentas no laborales, el asalariado no podrá hacer uso de dicho valor; en otras palabras, se le está negando el derecho de compensar el exceso de renta presuntiva.

156

Actualícese

R

Rentas exentas de la casilla 72

Renta

Rentas líquidas gravables de dividendos CAPÍTULO IV - FORMULARIO 210 + RENGLÓN RENGLÓN y participaciones (69 + 70 71 + A72 - 73) Total rentas líquidas cedulares (sume 37 + 42 + 53 + 66 + 74)

4.9 SECCIÓN DE GANANCIA OCASIONAL

Ingresos por ganancias ocasionales del país y del exterior

74 75 76 77

Costos por ganancias ocasionales

78

Ganancias ocasionales no gravadas y exentas

79

Ganancias ocasionales gravables (77 - 78 - 79)

80

Impuesto sobre las rentas líquidas cedulares

Ganancia ocasional

Renta presuntiva

73

De trabajo y de pensiones 81 La ganancia ocasional es la utilidad que se obtiene de manera esporádica y en la ejecución de y no laborales actos que no están dentroDe de capital las actividades ordinarias del contribuyente o han 82sido conseguidos de manera fortuita. Por dividendos y participaciones 83 año 2016 – casilla 69 Por dividendos y participaciones año 2017 Dentro de las ganancias ocasionales se encuentran: 84 y siguientes, 1a, Subcédula Por dividendos y participaciones año 2017 a. Las ganancias obtenidas por la venta deSubcédula, un activo fijoyposeído 85o más. y siguientes, 2a. otros por dos años Total impuesto sobre las rentas líquidas b. Las rentas provenientes de herencias, legados y donaciones. 86 cedulares (Sume 81 a 85) c. Los premios por rifas, loterías, apuestas y similares. Impuesto sobre la renta presuntiva

87

Total impuesto sobre la renta líquida

4.9.1 Sujetos del impuesto de ganancia ocasional

88

Descuentos

Liquidación privada

Impuestos pagados en el exterior 89 Los sujetos del impuesto de ganancia ocasional son: el Estado, como sujeto activo, que por ley puede imponer el tributo,Donaciones hacer su recaudo y administrarlo; y el contribuyente, 90 como sujeto pasivo, ya que sobre él recae la obligación de pagar. 91 Otros Dentro de los sujetos pasivos del impuesto de ganancia ocasional están: Total descuentos tributarios (sume 89 a 91) 92

a. Las personas naturales. estede escenario podemos modales ImpuestoEn neto renta (88 - 92) encontrar las asignaciones 93 (donaciones con destinación específica) y las sucesiones ilíquidas (patrimonio que deja Impuesto de ganancias ocasionales 94 una persona cuando fallece). Descuento por impuestos pagados en el exterior b. Las personas jurídicas. Son todas las empresas obligadas por ley a contribuir 95 con el impor ganancias ocasionales puesto de renta y quienes también tendrán la obligación de contribuir con el impuesto de + 94 - 95) Totalenimpuesto cargo 96 que dé origen ganancia ocasional, el momentoa en el que(93 se presente el evento esporádico a la liquidaciónAnticipo y pago del impuesto. renta liquidado año gravable anterior

97

Para el cálculo del valor sometido impuesto se debe anterior tomar el total Saldo a favoraldel año gravable sin del ingreso recibido como devolución y/o compensación ganancia ocasional solicitud y restarlede el costo por ganancia ocasional y las ganancias98ocasionales no gravadas y exentas. Retenciones año gravable a declarar 99 Anticipo renta para el año gravable siguiente

4.9.2 Venta de activos poseídos por dos años o más Saldofijos a pagar por impuesto

100

101 (94 (96 + 98 100- 95 - 97- 96 - 98- 97) - 99) Es ganancia ocasional, la utilidad o excedente generado en la venta de activos fijos muebles o Sanciones 102 inmuebles, pertenecientes al contribuyente; dicha utilidad corresponde a la diferencia entre el Total saldo a pagar valor por el que se vendió el activo y su costo fiscal (valor por el cual fue declarado 103 el activo). (96 + 100 + 102 - 97 - 98 - 99) Total saldo a favor 104 (97 + 98 + 99 - 96 - 100 - 102) Actualícese 157 107. No. Identificación 108. 06. D.V. dependiente Parentesco vo para el sello de la entidad recaudadora

LIBRO BLANCO. DECLARACIÓN DE RENTA PERSONAS NATURALES AÑO GRAVABLE 2017 - NUEVO SISTEMA DE CEDULACIÓN

4.9.3 Liquidación de sociedades con permanencia de dos años o más Las diferencias entre el valor aportado a una sociedad al momento de su conformación y el valor recibido al momento de la liquidación de la misma, representan una ganancia ocasional. Esta utilidad puede corresponder a los dineros recibidos por la repartición de las utilidades de ejercicios anteriores o utilidades retenidas.

4.9.4 Herencias, legados, donaciones y otros a. Las herencias son todas las asignaciones representadas en dinero o en especie, que deja una persona a otra al fallecer. b. Los legados son asignaciones específicas que deja una persona a otra al fallecer, que están escritos en un testamento en el cual se especifica qué bien o derecho le corresponde al legatario (quien recibe la asignación). c. Las donaciones son las entradas de bienes materiales e inmateriales que percibe una persona o entidad de forma gratuita. Para que exista una donación debe haber una disminución en el patrimonio del donante (quien transfiere el bien o el dinero) y un aumento en el patrimonio del donatario (quien recibe la transferencia). d. La porción conyugal es la parte del patrimonio de una persona difunta, que la ley asigna al cónyuge sobreviviente, quien carece de lo necesario para su congrua subsistencia (artículo 1230 del Código Civil). En otras palabras, es la parte del patrimonio que recibe la pareja sobreviviente de la persona que fallece, con el fin de cubrir los valores necesarios que le permitan una subsistencia digna. e. Cualquier acto jurídico inter vivos celebrado a título gratuito, es decir, cualquier acto voluntario celebrado entre dos personas vivas en el que una parte le otorga a la otra un derecho reconocido en dinero o en especie, sin recibir contraprestación alguna.

4.9.5 Loterías, rifas, apuestas, premios, juegos y similares Los valores recibidos por la obtención de premios mediante la participación en juegos de suerte y azar, también se consideran ganancias ocasionales.

4.9.6 Tarifas del impuesto a las ganancias ocasionales De acuerdo con las modificaciones que introdujo la Ley 1607 de 2012, las ganancias ocasionales que reciban las sociedades nacionales, sociedades extranjeras, personas naturales con residencia y aquellas extranjeras sin residencia, tendrá una tarifa única del 10%. La excepción la comprenden las ganancias ocasionales que provengan de la obtención de premios por la participación en rifas, loterías, apuestas o concursos, ya que en este caso la tarifa aplicable será del 20%, independientemente de quien lo reciba. 158

Actualícese

CAPÍTULO IV - FORMULARIO 210 RENGLÓN A RENGLÓN

Tarifas del impuesto de ganancias ocasionales Ganancias ocasionales por loterías, rifas, apuestas y premios (artículo 317 del ET) Personas naturales extranjeras sin residencia (artículo 316 del ET) Personas naturales residentes (artículo 314 del ET) Sociedades y entidades nacionales y extranjeras (artículo 313 del ET)

20%

10%

10%

10%

4.9.7 Base gravada en la ganancia ocasional Para determinar la base gravable de las ganancias ocasionales obtenidas, se deberá determinar su valor fiscal de acuerdo con las condiciones establecidas en el artículo 303 del ET, las cuales se relacionan a continuación: Concepto

Determinación con base en:

Sucesiones ilíquidas (herencias, legados, porción conyugal).

Valor de los bienes y derechos a 31 de diciembre del año anterior.

Donaciones

Valor de los bienes y derechos a 31 de diciembre del año anterior.

Sumas en dinero

Valor nominal.

Oro y demás metales preciosos

Valor comercial.

Vehículos automotores

Avalúo comercial fijado anualmente por el Ministerio de Transporte.

Acciones, aportes y demás derechos en sociedades

Costo fiscal.

Créditos

Valor nominal

4.9.8 Ganancias ocasionales exentas El artículo 307 del ET señala qué porción de las ganancias ocasionales obtenidas son exentas de impuesto; no obstante, es importante tener en cuenta que estas exenciones solo son aplicables a las personas naturales. Actualícese

159

LIBRO BLANCO. DECLARACIÓN DE RENTA PERSONAS NATURALES AÑO GRAVABLE 2017 - NUEVO SISTEMA DE CEDULACIÓN

De acuerdo con el artículo señalado, las ganancias ocasionales que se encuentran exentas son: a. Las primeras 7.700 UVT del valor de un inmueble de vivienda urbana de propiedad del causante; o del valor de inmuebles ubicados en zona rural, independiente de si se destina a vivienda o al desarrollo de alguna actividad económica, excluyendo las casas quintas y fincas de recreo. b. Las primeras 3.490 UVT del valor que reciba el cónyuge sobreviviente y cada uno de los herederos o legatarios, por concepto de porción conyugal, herencia o legado. c. El 20%, sin superar las 2.290 UVT, cuando se trate de herencias o legados recibidos por personas diferentes de las beneficiarias por la ley; esta exención también aplica a las donaciones.

Primeras 7.700 UVT ($245.314.000 por el año 2017)

Primeras 3.490 UVT ($111.188.000 por el año 2017)

El 20% sin superar las 2.290 UVT ($72.957.000 por el año 2017)

Del valor de un inmueble de vivienda urbana que sea patrimonio del causante

Del valor de un inmueble rural patrimonio del causante, independiente de si es destinado a vivienda o explotación económica. No aplica a casas quintas o fincas de recreo

De las asignaciones que reciba el cónyuge sobreviviente y cada uno de los herederos o legatarios, por concepto de porción conyugal, herencia o legado

Del valor de bienes y derechos recibidos por personas diferentes de los legitimarios y/o cónyuge Del valor de bienes y derechos recibidos por concepto de donaciones y de otros actos jurídicos inter vivos celebrados a título gratuito

4.9.9 Renglón 77: ingresos por ganancia ocasional del país y del exterior En este renglón se debe registrar la totalidad de los ingresos por concepto de: a. Venta de activos que hayan sido poseídos por dos años o más. b. Ingresos por liquidación de sociedades con duración superior a dos años. c. Herencias, legados, donaciones y porción conyugal. d. Rifas, loterías y similares. 160

Actualícese

CAPÍTULO IV - FORMULARIO 210 RENGLÓN A RENGLÓN

Registre también el valor de las ganancias ocasionales provenientes de la enajenación de las acciones o participaciones en la ECE, que correspondan a utilidades que estuvieron sometidas a tributación, de conformidad con lo previsto en el Título I del Libro VII del ET.

4.9.10 Renglón 78: costos por ganancia ocasional Para determinar el costo de los bienes raíces y acciones o aportes que tengan carácter de activos fijos, tomamos como referencia los artículos 1.2.1.17.20 y 1.2.1.17.21 del Decreto 2169 de diciembre 22 de 2017:

TIPS TRIBUTARIOS Las herencias, legados, donaciones y porción conyugal, y las rifas, loterías y similares no tienen costos asociados al ingreso por ganancia ocasional.

“Artículo 1.2.1.17.20: Ajuste del costo de los activos fijos. Los contribuyentes podrán ajustar el costo de los activos fijos por el año gravable 2017 en un cuatro punto cero siete por ciento (4.07%), de acuerdo con lo previsto en el artículo 70 del Estatuto Tributario”. “Artículo 1.2.1.17.21. Costo fiscal para determinar la renta o ganancia ocasional. Para efectos de determinar la renta o ganancia ocasional, según el caso, proveniente de la enajenación durante el año gravable 2017, de bienes raíces y de acciones o aportes que tengan el carácter de activos fijos, los contribuyentes que sean personas naturales podrán tomar como costo fiscal cualquiera de los siguientes valores: 1. El valor que se obtenga de multiplicar el costo fiscal de los activos fijos enajenados, que figure en la declaración de renta por el año gravable de 1986 por treinta y cinco punto cincuenta y dos (35.52), si se trata de acciones o aportes, y por doscientos noventa puntos setenta y tres (290.73), en el caso de bienes raíces. 2. El valor que se obtenga de multiplicar el costo de adquisición del bien enajenado por la cifra de ajuste que figure frente al año de adquisición del mismo, conforme con la siguiente tabla: Año de adquisición

Acciones y Aportes

Bienes Raíces

1955 y anteriores

2.997,73

23.680,64

1956

2.937,72

23.207,33

1957

2.720,12

21.488,53

1958

2.295,03

18.130,00

1959

2.098,18

16.575,17

1960

1.958,35

15.470,39

1961

1.835,91

14.424,92

1962

1.728,05

13.650,41

1963

1.614,02

12.750,31

1964

1.234,16

9.749,96

1965

1.129,85

8.925,45

1966

985,72

7.786,95

Actualícese

161

LIBRO BLANCO. DECLARACIÓN DE RENTA PERSONAS NATURALES AÑO GRAVABLE 2017 - NUEVO SISTEMA DE CEDULACIÓN

Año de adquisición

162

Actualícese

Acciones y Aportes

Bienes Raíces

1967

869,07

6.865,91

1968

807,01

6.375,16

1969

757,10

5.980,92

1970

696,15

5.499,47

1971

649,98

5.134,31

1972

575,95

4.550,53

1973

506,41

4.001,63

1974

413,69

3.268,98

1975

330,88

2.613,09

1976

281,34

2.222,35

1977

224,32

1.771,13

1978

175,91

1.389,70

1979

146,93

1.160,60

1980

116,09

917,55

1981

93,28

736,13

1982

74,21

586,11

1983

59,63

470,98

1984

51,22

404,70

1985

43,37

351,20

1986

35,52

290,73

1987

29,35

246,54

1988

23,93

186,07

1989

18,75

116,00

1990

14,87

80,22

1991

11,27

55,90

1992

8,88

41,88

1993

7,13

29,76

1994

5,81

21,64

1995

4,76

15,42

1996

4,04

11,40

1997

3,48

9,46

1998

2,97

7,27

1999

2,55

6,05

2000

2,34

6,01

CAPÍTULO IV - FORMULARIO 210 RENGLÓN A RENGLÓN

Año de adquisición

Acciones y Aportes

Bienes Raíces

2001

2,16

5,82

2002

2,01

5,37

2003

1,88

4,82

2004

1,77

4,54

2005

1,68

4,26

2006

1,60

4,04

2007

1,52

3,07

2008

1,44

2,73

2009

1,33

2,25

2010

1,31

2,05

2011

1,26

1,88

2012

1,22

1,57

2013

1,19

1,35

2014

1,17

1,19

2015

1,13

1,10

2016

1,06

1,05

De conformidad con lo dispuesto por el artículo 73 del Estatuto Tributario, en cualquiera de los casos señalados en los numerales 1 y 2, la cifra obtenida, puede ser incrementada en el valor de las mejoras y contribuciones por valorización que se hubieren pagado, cuando se trate de bienes raíces.”

4.9.11 Renglón 79: ganancias ocasionales no gravadas y exentas En este renglón se registran los ingresos de este tipo, que por disposición expresa de ley son consideradas exentas o no gravados y que tratamos en el punto 4.6.8 del presente libro. También serán consideradas como no constitutivas de ganancia ocasional al momento de su realización para efectos fiscales por parte del sujeto obligado al régimen de ECE, de conformidad con el artículo 883 del ET y en la proporción a que a ellas tuvieran derecho, las rentas provenientes de la enajenación de las acciones o participaciones en la ECE y que correspondan a utilidades que estuvieron sometidas a tributación, de conformidad con lo previsto en el Título I del Libro VII del ET.

4.9.12 Renglón 80: ganancias ocasionales gravables Registre el resultado de la siguiente operación: del valor del renglón 77 –Ingresos por ganancias ocasionales del país y del exterior–, reste el renglón 78 –Costos por ganancias ocasionales–, y el renglón 79 –Ganancias ocasionales no gravadas y exentas–. Si el resultado es mayor que cero (0), registre el valor. Si el resultado de la operación es negativo, escriba cero (0). Actualícese

163

R

Rentas exentas de la casilla 72 Rentas líquidas gravables de dividendos y participaciones (69 + 70 + 71 + 72 - 73) Total rentas líquidas cedulares (sume 37 + 42 + 53 + 66 + 74)

73 74

Renta

LIBRO BLANCO. DECLARACIÓN DE RENTA PERSONAS NATURALES AÑO GRAVABLE 2017 - NUEVO SISTEMA DE CEDULACIÓN

75

4.10 SECCIÓN IMPUESTO SOBRE LAS RENTAS CEDULARES Ingresos por ganancias ocasionales del país y del exterior

76 77

Costos por ganancias ocasionales

78

Ganancias ocasionales no gravadas y exentas

79

Ganancias ocasionales gravables (77 - 78 - 79)

80

Impuesto sobre las rentas líquidas cedulares

Ganancia ocasional

Renta presuntiva

De trabajo y de pensiones

81

De capital y no laborales

82 83

Impuesto sobre la renta presuntiva

87

Total impuesto sobre la renta líquida

88

Descuentos

Por dividendos y participaciones año 2016 – casilla 69 Por dividendos y participaciones año 2017 y siguientes, 1a, Subcédula Por dividendos y participaciones año 2017 y siguientes, 2a. Subcédula, y otros Total impuesto sobre las rentas líquidas cedulares (Sume 81 a 85)

Impuestos pagados en el exterior

84 85 86

89

Liquidación privada

Donaciones En caso de que la renta presuntiva (renglón 76) sea mayor al total de las rentas90 líquidas cedulares, no se diligencian los renglones 81 al 86 (sección impuesto sobre las rentas líquidas cedula91 Otros res), y se deberá liquidar solo el impuesto sobre la renta presuntiva (renglón 87). Total descuentos tributarios (sume 89 a 91) 92 Impuesto neto depensiones renta (88 - 92) 4.10.1 Renglón 81: de trabajo y de

93

Impuesto deelganancias ocasionales 94 en el numeEn este renglón se debe registrar valor que resulte de aplicarle la tabla establecida Descuento impuestos en el exterior ral 1 del artículo 241 del ET, a lapor sumatoria de lapagados renta líquida cedular de trabajo (renglón 37), 95 por ganancias ocasionales y la renta líquida cedular de pensiones (renglón 42). Total impuesto a cargo (93 + 94 - 95) 96 Para la renta líquida laboral y de pensiones: Anticipo renta liquidado año gravable anterior 97 Rangos UVT Saldo a favor del año gravable anterior sin Tarifa solicitud de devolución y/o compensación Impuesto Marginal Desde Hasta

Retenciones año gravable a declarar

>0

1090

>1090

1700

>1700 >4100

0%

0

98 99

Anticipo renta para el año gravable siguiente 100 19% (Base gravable en UVT menos 1.090 UVT) x 19% Saldo a pagar por impuesto (94 - 96 4100 28% (Base 28% + 116 UVT (96 + 98 100- 95 - 97 - 98- 97) - 99)gravable en UVT menos 1.700 UVT) x 101

Sanciones 33% En adelante

(Base gravable en UVT menos 4.100 UVT) x 102 33% + 788 UVT

Total saldo a pagar (96 + 100 + 102 - 97 - 98 - 99) Total saldo a favor

(97 + 98 + 99 - 96 - 100 - 102) 164 Actualícese 107. No. Identificación .V. dependiente ara el sello de la entidad recaudadora

103 104 108. Parentesco

CAPÍTULO IV - FORMULARIO 210 RENGLÓN A RENGLÓN

Ejemplo: R37

Renta líquida cedular de trabajo

$45.685.000

R42

Renta líquida cedular de pensiones

-

Base gravable cálculo de impuesto

$45.685.000

Se debe llevar dicho valor a UVT, lo que dará la base gravable en UVT Base gravable cálculo de impuesto

$45.685.000

Valor UVT 2017

$ 31.859

Base gravable renta laboral + pensional en UVT

=

1.433,97

Este valor en UVT, al ser llevado a la tabla establecida en el numeral 1 del artículo 241 del ET, quedaría así: (1.433,97 - 1.000 UVT) x 19% (433,97 x 19%)

=

82,45 UVT

(82,45 x $31.859)

=

$2.626.775

El valor a llevar al renglón 81 es $2.627.000

4.10.2 Renglón 82: de capital y no laborales En este renglón se debe registrar el valor que resulte de aplicar la tabla estipulada en el numeral 2 del artículo 241 del ET, a la sumatoria de la renta líquida cedular de capital (renglón 53) y la renta líquida cedular no laboral (renglón 66).

TIPS TRIBUTARIOS No se debe llevar a la tabla los renglones de cada renta de manera individualizada, sino su sumatoria, pues, de lo contrario, el impuesto se calcularía de manera equivocada.

Para la renta líquida no laboral y de capital: Rangos UVT Desde

Hasta

Tarifa marginal

Impuesto

>0

600

0%

0

>600

1000

10%

(Base gravable en UVT menos 600 UVT) x 10%

>1000

2000

20%

(Base gravable en UVT menos 1000 UVT) x 20% + 40 UVT

>2000

3000

30%

(Base gravable en UVT menos 2000 UVT) x 30% + 240 UVT

>3000

4000

33%

(Base gravable en UVT menos 3000 UVT) x 33% + 540 UVT

>4000

En adelante

35%

(Base gravable en UVT menos 4000 UVT) x 35% + 870 UVT

Actualícese

165

LIBRO BLANCO. DECLARACIÓN DE RENTA PERSONAS NATURALES AÑO GRAVABLE 2017 - NUEVO SISTEMA DE CEDULACIÓN

Ejemplo: R53

Renta líquida cedular de capital

$ 22.568.000

R66

Renta líquida cedular no laboral

$ 19.587.000

Base gravable para cálculo de impuesto

$ 42.155.000

Se debe llevar esta utilidad a UVT, lo que dará la base gravable en UVT Base gravable para cálculo de impuesto

$ 42.155.000

Valor UVT 2017

$ 31.859

Renta líquida capital + no laborales

=

1.323,17

Este valor en UVT, al ser llevado a la tabla fijada en el numeral 2 del artículo 241 del ET, quedaría así: (1323,17 - 1000 UVT) x 20% + 40 UVT (323,17 x 20%)

=

(64,63 + 40)

64,63 104,63

(104,63 x $31.859)

=

$ 3.333.407

El valor a llevar al renglón 82 es $3.333.407

4.10.3 Renglón 83: por dividendos y participaciones gravados año 2016 - casilla 69 En caso de que el contribuyente obtenga renta por dividendos gravados de años anteriores al 2017, estas rentas (calculadas en el renglón 69) se llevarán a la tabla del numeral 1 del artículo 241del ET, que era la única aplicada para el cálculo del impuesto de renta antes del año 2017 y ahora también es usada para las rentas de trabajo y de pensiones. Rangos en UVT Desde

Hasta

Tarifa marginal

Impuesto

>0

1090

0%

>1090

1700

19%

(Renta gravable expresada en UVT menos 1090 UVT) x 19%

>1700

4100

28%

(Renta gravable expresada en UVT menos 1700 UVT) x 28% más 116 UVT

>4100

En adelante

33%

(Renta gravable expresada en UVT menos 4100 UVT) x 33% más 788 UVT

166

Actualícese

0

CAPÍTULO IV - FORMULARIO 210 RENGLÓN A RENGLÓN

Ejemplo: R69

Dividendos gravados años 2016 o anteriores

$ 41.698.000

Se debe llevar este valor a UVT del año a declarar: Dividendos gravados años 2016 o anteriores

$ 41.698.000

Valor UVT 2017

$ 31.859

Base gravable dividendos años 2016 o anteriores

1.308,83

Esta base gravada se debe llevar a la tabla del numeral 1 del artículo 241 del ET, así: (1308,83 - 1090) x 19% (218,83) x 19% (41,58 x $31,859)

41,58 $ 1.324.624

El valor a llevar al renglón 83 es $1.325.000

4.10.4 Renglón 84: por dividendos y participaciones año 2017 y siguientes, 1ª subcédula Como lo mencionamos, en caso de que el contribuyente obtenga renta por dividendos no gravados por utilidades del año 2017 y siguientes, a estas rentas (renglón 70) se le aplicará la tabla contemplada en el inciso 1 del artículo 242 del ET. El valor del impuesto a pagar en este caso es progresivo de acuerdo con el valor recibido, así: a. Si se perciben dividendos entre 0 y 600 UVT (es decir, entre $0 y $19.115.000 por el año gravable 2017), el impuesto sobre la renta será de $0. b. Si los dividendos son superiores a 600 UVT e inferiores a 1.000 UVT (equivalentes a $19.115.000 y $31.859.000, respectivamente, por el año gravable 2017), el impuesto a pagar será el resultado de la siguiente operación:

Impuesto = (dividendos en UVT – 600 UVT) x 5%

c. Si se obtienen dividendos superiores a 1.000 UVT (es decir, valores superiores a $31.859.000 para el año gravable 2017), el impuesto a pagar será el resultado de la siguiente operación:

Impuesto = (dividendos en UVT – 1.000 UVT) x 10% + 20 UVT Actualícese

167

LIBRO BLANCO. DECLARACIÓN DE RENTA PERSONAS NATURALES AÑO GRAVABLE 2017 - NUEVO SISTEMA DE CEDULACIÓN

“Artículo 242. Tarifa especial para dividendos o participaciones recibidas por personas naturales residentes. A partir del año gravable 2017, los dividendos y participaciones pagados o abonados en cuenta a personas naturales residentes y sucesiones ilíquidas de causantes que al momento de su muerte eran residentes del país, provenientes de distribución de utilidades que hubieren sido consideradas como ingreso no constitutivo de renta ni ganancia ocasional, conforme a lo dispuesto en el numeral 3 o del artículo 49 de este Estatuto, estarán sujetas a la siguiente tarifa del impuesto sobre la renta: Rangos UVT Desde

Hasta

Tarifa marginal

Impuesto

>0

600

0%

0

>600

1000

5%

(Dividendos en UVT menos 600 UVT) x 5%

>1000

En adelante

10%

(Dividendos en UVT menos 1000 UVT) x 10% + 20 UVT

Ejemplo: Renglón 70

Dividendos no gravados año 2017 y siguientes

$42.568.000

Valor UVT 2017

$31.859

Base gravable dividendos año gravable 2017 y siguientes en UVT

1.336.14

Este valor se lleva a la tabla incluida en el artículo 242 del ET (1336,14 – 1.000 UVT) x 10% + 20 UVT (336,14) x 10% + 20 UVT 33,61 + 20 UVT

=

53,61

(53,61 X $31,859)

=

$ 1.707.961

El valor a pagar por dividendos y participaciones año 2017 y siguientes, 1ª subcédula, será $1.708.000, en el renglón 84.

4.10.5 Renglón 85: por dividendos y participaciones año 2017 y siguientes, 2ª subcédula Si a partir del año gravable 2017, el contribuyente obtiene dividendos y participaciones provenientes de utilidades gravadas, se deberá efectuar el siguiente procedimiento: a. Al valor de dichos dividendos se les deberá aplicar una tarifa del 35% (primera parte del impuesto); b. El valor obtenido de aplicar la tarifa mencionada (35%), deberá restarse de los dividendos gravados, con ello se obtiene un valor neto; c. A dicho neto se aplicará la tarifa según la tabla del artículo 242 del ET (segunda parte del impuesto); y d. La sumatoria de la primera y segunda parte del impuesto, será el valor que se imputará en el renglón 85.

168

Actualícese

CAPÍTULO IV - FORMULARIO 210 RENGLÓN A RENGLÓN

“Artículo 242. Tarifa especial para dividendos o participaciones recibidas por personas naturales residentes. (…) A partir del año gravable 2017, los dividendos y participaciones pagados o abonados en cuenta a personas naturales residentes y sucesiones ilíquidas de causantes que al momento de su muerte eran residentes del país, provenientes del distribuciones de utilidades gravadas conforme a lo dispuesto en el parágrafo 2 del artículo 49, estarán sujetos a una tarifa del treinta y cinco por ciento (35%) caso en el cual el impuesto señalado en el inciso anterior, se aplicará una vez disminuido este impuesto. A esta misma tarifa estarán gravados los dividendos y participaciones recibidos de sociedades y entidades extranjeras.”

Ejemplo: Renglón 71 2ª Subcédula (dividendos gravados año 2017 y siguientes)

$47.895.000

Como se explicó, los dividendos gravados recibidos por utilidades del año 2017 y posteriores deben someterse al siguiente cálculo: a. Cálculo primera parte del impuesto: $47.895.000 X 35% = $16.763.250 Esos $16.763.250 serán el primer valor a pagar como impuesto por dichos dividendos gravados. b. Cálculo segunda parte del impuesto: La primera parte del impuesto obtenida en el punto anterior deberá restarse del total de dividendos gravados, así: ($47.895.000 - $16.783.250)

$31.111.750

Este nuevo resultado, debe ser convertido a UVT: Valor UVT 2017

$31.859

Base gravable segunda parte del impuesto:

976.54 UVT

Estas UVT serán llevadas a la tabla del artículo 242 del ET y se convertirán en un valor a pagar como impuesto, así: (976,54 - 600 UVT ) x 5% (376,54) x 5% 18,82 (18,82 x $31,859)

=

$ 599.817

El valor a declarar en el renglón 85 es la suma de las dos partes del impuesto: $599.817 + $16.763.250 = $17. 363.057 Total renglón 85: $17.363.000 Actualícese

169

Rentas p y part

71 art. 49 del E.T. Renta líquida pasiva dividendos - ECE 72 y/o recibidos del exterior LIBRO BLANCO. DECLARACIÓN DE RENTA PERSONAS NATURALES AÑO GRAVABLE 2017 - NUEVO SISTEMA DE CEDULACIÓN Rentas exentas de la casilla 72 73

líquidas gravables dividendos 4.10.6 RenglónRentas 86: total impuesto sobre lasderentas líquidas cedulares

74

desde 75 el renglón 81

Ingresos por ganancias ocasionales del país delimpuesto exterior sobre la renta presuntiva 4.10.7 Renglóny87:

77

Ganancia ocasional

Renta

y participaciones (69 + 70 + 71 + 72 - 73) líquidas cedulares En este renglón Total se llevarentas el resultado los impuestos calculados (sume 37 + 42 + 53de+ sumar 66 + 74) hasta el renglón 85. Renta presuntiva

76

Impuesto sobre las rentas líquidas cedulares

Costos por ganancias ocasionales 78 Dado el caso que el valor de la renta presuntiva calculado en el renglón 76 sea mayor al total de Ganancias ocasionales y exentas 79 será el resultado las rentas líquidas cedulares del renglón 75,noel gravadas valor a pagar por el impuesto de llevar la renta presuntiva (renglón 76) a la tabla para renta líquida cedular no laboral del Ganancias ocasionales gravables (77 - 78 - 79) 80 numeral 2 del artículo 241 del ET. De trabajo y de pensiones 81

4.10.8 Renglón 88: total impuesto la renta líquida De capital y no sobre laborales

82

Por dividendos y participaciones Si el contribuyente liquida impuesto sobre69las rentas líquidas cedulares, se83 declara el valor del año el2016 – casilla Por dividendos y participaciones año 2017 renglón 86 (total impuesto sobre las rentas líquidas cedulares). 84 y siguientes, 1a, Subcédula Por dividendos y participaciones año 2017 En caso de que el impuesto se liquide2a. sobre la renta presuntiva, 85deberá imputarse y siguientes, Subcédula, y otros el valor que será el del renglón 87 (impuesto sobre la renta Total impuesto sobre las líquida rentaspresuntiva). líquidas 86 cedulares (Sume 81 a 85) Impuesto sobre la renta presuntiva

Descuentos

Liquidación privada

4.11 SECCIÓN DESCUENTOS TRIBUTARIOS Total impuesto sobre la renta líquida

87 88

Impuestos pagados en el exterior

89

Donaciones

90

Otros

91

Total descuentos tributarios (sume 89 a 91) 92

Impuesto neto de renta (88 - 92) 93 Los descuentos tributarios son beneficios que otorga la administración pública a los contribuImpuesto dee ganancias ocasionales yentes con el fin de beneficiar incentivar algunas actividades que son útiles94 y estratégicas para el crecimiento económico del país, fomentando su desarrollo y mejorando su productividad. Descuento por impuestos pagados en el exterior 95 por ganancias ocasionales Los descuentos tributarios son diferentes de (93 las deducciones + 94 - 95) tributarias, por Total impuesto a cargo 96cuanto las segundas se restan de la renta bruta y los primeros se restan del impuesto básico de renta, haciendo Anticipo renta liquidado año gravable anterior 97 con esto que su efecto sea diferente. Saldo a favor del año gravable anterior sin 98 solicitud tributarios de devolución y/oencuentran compensación Varios de los descuentos que se contemplados en los artículos 249 al a declarar 259 del ET fueronRetenciones modificados aaño partirgravable de la entrada en vigencia de la Ley de99 reforma tributaria estructural 1819 de 2016. En la siguiente tabla se relacionan cada uno de los descuentos tribuAnticipo renta para el año gravable siguiente 100 tarios, sus límites y los artículos en los cuales se encuentran estipulados: Saldo a pagar por impuesto 101 (94 (96 + 98 100- 95 - 97- 96 - 98- 97) - 99) Sanciones 102 Total saldo a pagar 103 170 Actualícese (96 + 100 + 102 - 97 - 98 - 99) Total saldo a favor 104 (97 + 98 + 99 - 96 - 100 - 102)

CAPÍTULO IV - FORMULARIO 210 RENGLÓN A RENGLÓN

Descuentos tributarios, sus límites y artículos que los fijan Descuento tributario

Descripción

Límite del descuento tributario

Por impuestos pagados en el exterior.

Descontar el impuesto sobre la renta pagado en el país de origen y que se haya liquidado sobre las mismas rentas.

El valor por descontar corresponde al resultado obtenido de aplicar la fórmula contenida en el artículo 254 del ET.

Artículo 254 del ET

Por inversiones realizadas en investigación, desarrollo tecnológico o innovación.

Descuento por realizar inversiones en proyectos de investigación, desarrollo tecnológico o innovación.

El valor por descontar en la declaración de renta es el 25% del valor invertido en el período gravable en que se realizó la inversión.

Artículo 256 del ET, modificado por el artículo 104 de la Ley 1819 de 2016.

Por donaciones a entidades sin ánimo de lucro pertenecientes al régimen especial.

Descuento por realizar donaciones a entidades sin ánimo de lucro que hayan sido calificadas en el régimen tributario especial y a las entidades no contribuyentes señaladas en los artículos 22 y 23 del ET.

El descuento corresponde al 25% del valor donado en el año gravable.

Artículo 257 del ET, modificado por el artículo 105 de la Ley 1819 de 2016.

Limitación a los tres descuentos tributarios antes citados.

Limitante a los descuentos tributarios de que tratan los artículos 255, 256 y 257 del ET.

Los descuentos tributarios de que tratan los artículos 255, 256 y 257 del ET no pueden superar el 25% del impuesto sobre la renta a cargo del contribuyente en el respectivo año gravable.

Artículo 258 del ET, modificado por el artículo 106 de la Ley 1819 de 2016.

Por inversión en acciones de sociedades agropecuarias.

Existe el derecho a descuento si se invierte en acciones de empresas agropecuarias que coticen en bolsa, siempre y cuando la propiedad accionaria de estas se encuentre altamente democratizada.

El descuento por aplicar no puede exceder el 1% de la renta líquida gravable del año gravable en el cual se realice la inversión.

Artículo 249 del ET.

Limitación general a los descuentos tributarios.

Limitación a los descuentos tributarios a aplicar en la declaración de renta.

Los descuentos tributarios no pueden superar el valor del impuesto básico de renta.

Artículo 259 del ET.

Normatividad

El impuesto después de descuentos no puede ser inferior al 75% del impuesto determinado por el sistema de renta presuntiva antes de cualquier descuento. No obstante, cuando los descuentos se originen en certificados de reembolso tributario, el impuesto a cargo no puede ser inferior al 70% del impuesto determinado por el sistema de renta presuntiva antes de cualquier descuento.

Actualícese

171

LIBRO BLANCO. DECLARACIÓN DE RENTA PERSONAS NATURALES AÑO GRAVABLE 2017 - NUEVO SISTEMA DE CEDULACIÓN

4.11.1 Descuento por donaciones A partir de la modificación introducida TIPS TRIBUTARIOS por el artículo 75 de la Ley 1819 de 2016 al artículo 125 del ET, este último ya no Las donaciones realizadas a entidades sin contempla que en términos generales los ánimo de lucro pertenecientes al régimen especial del impuesto sobre la renta, al contribuyentes puedan deducirse en renta igual que a las no contribuyentes, ya no son el valor de las donaciones realizadas (solo deducibles; en su lugar, podrán descontarse hace referencia a la deducción por donadel impuesto hasta un 25% del valor donado. ciones para las bibliotecas de la Red Nacional de Bibliotecas Públicas y de la Biblioteca Nacional). No obstante, mediante los cambios efectuados a otros artículos del ET, se estableció que algunas donaciones podrán descontarse del impuesto sobre la renta. En este sentido, el parágrafo tercero del artículo 256 del ET, modificado por el artículo 104 de la Ley 1819 de 2016, indica que si el contribuyente dona dineros a instituciones de educación superior sin ánimo de lucro (aprobadas por el Ministerio de Educación) que beneficien a estudiantes de estratos 1, 2 y 3, a través de becas de estudio, podrá descontarse el 25% del valor donado de su impuesto sobre la renta a cargo. Así mismo, el artículo 257 del ET, modificado por el artículo 105 de la Ley 1819 de 2016, establece que las donaciones realizadas a entidades sin ánimo de lucro pertenecientes al régimen especial del impuesto sobre la renta, al igual que a las no contribuyentes contempladas en los artículos 22 y 23 del ET, ya no son deducibles; en su lugar, podrán descontarse del impuesto hasta un 25% del valor donado. Vale la pena considerar que la Parte III de la Ley 1819 de 2016 se refiere al Régimen Tributario Especial –RTE– (ver los artículos 140 a 164 de dicha normativa). Así mismo, debe recordarse que los artículos 144 y 145 de la reforma tributaria estructural de 2016 modificaron los artículos 22 y 23 del ET, respectivamente; en consecuencia, el artículo 22 señala a las entidades que no son contribuyentes del impuesto de renta y complementario y que, además, no deberán presentar la declaración de ingresos y patrimonio, mientras que el artículo 23 se ocupa de las entidades que no son contribuyentes del impuesto de renta y complementario, pero que se encuentran obligadas a presentar la declaración de ingresos y patrimonio. Por otra parte, el parágrafo del artículo 257 del ET indica que las donaciones realizadas por el sector privado a la Red Nacional de Bibliotecas Públicas y a la Biblioteca Nacional, las cuales se encuentran contempladas en el artículo 125 del ET, también pueden descontarse un 25% del valor donado en el año gravable. De acuerdo con el artículo 125-5 del ET (adicionado por el artículo 157 de la Ley 1819 de 2016), si se realizan donaciones a entidades sin ánimo de lucro que no pertenezcan al RTE, estas no podrán descontarse del impuesto sobre la renta y constituirán ingresos gravables para las entidades beneficiarias de la donación. Por último, es preciso resaltar que dicha reforma incluyó dos nuevos parágrafos en el artículo 125-2 del ET a través del artículo 155 de la Ley 1819 de 2016, referente a las modalidades de 172

Actualícese

CAPÍTULO IV - FORMULARIO 210 RENGLÓN A RENGLÓN

donaciones. El primero establece que, cuando se donen otros activos, el valor de estos será el menor entre el comercial y el costo fiscal del bien. Así mismo, tras la modificación del artículo 125-1 del ET por el artículo 155 de la Ley 1819 de 2016, las entidades sin ánimo de lucro pertenecientes al RTE y beneficiarias de donaciones, tendrán que cumplir las siguientes condiciones: a. Estar legalmente constituidas y sometidas a inspección, control y vigilancia. b. Ser calificadas como pertenecientes al RTE antes de recibir la donación. c. Haber presentado la declaración de ingresos y patrimonio, o de renta, por el año inmediatamente anterior a la donación. d. Manejar en depósitos o inversiones los ingresos recibidos por donaciones.

4.11.2 Límite en descuento por impuestos pagados en el exterior En el evento de que los impuestos pagados en el exterior sean mayores a los que debería pagar en Colombia sobre los mismos ingresos, el contribuyente no estará obligado a pagar ningún valor en Colombia, pero tampoco podrá reclamar la diferencia resultante. La siguiente tabla ilustra qué sucede cuando la diferencia entre ambos impuestos es positiva o negativa.

TIPS TRIBUTARIOS El descuento tributario por impuestos pagados en el exterior está limitado al mismo monto del impuesto de renta que esos ingresos obtenidos en el exterior generen en Colombia.

Diferencias positivas y negativas entre impuestos pagados en Colombia y el exterior Valor del impuesto a pagar en Colombia

Valor del impuesto pagado en otro país

$ 3.000.000

$ 1.000.000

De la declaración colombiana se descuenta $1.000.000 pagado en otro país y los $2.000.000 restantes se pagan en Colombia.

$ 1.000.000

$ 3.000.000

No está obligado a pagarlos en Colombia, pero tampoco puede solicitar como saldo a favor los $2.000.000 de diferencia.

$ 3.000.000

$ 3.000.000

Lo pagado en el exterior se compensa como descuento tributario, por lo que su impuesto en Colombia sería $0.

Diferencia

4.11.2 Límite a descuentos tributarios en declaración de renta Tradicionalmente, los descuentos tributarios a aplicar en la declaración de renta deben someterse al límite general contemplado en el artículo 259 del ET, el cual señala que el valor de dichos descuentos no puede superar el impuesto básico de renta y, a su vez, el impuesto después de descuentos no puede ser inferior al 75% del impuesto que se determina por el sistema de renta presuntiva previo a cualquier descuento tributario, o del 70% cuando los descuentos se originen en certificados de reembolso tributario. Actualícese

173

LIBRO BLANCO. DECLARACIÓN DE RENTA PERSONAS NATURALES AÑO GRAVABLE 2017 - NUEVO SISTEMA DE CEDULACIÓN

Con el artículo 106 de la Ley de reforma tributaria estructural 1819 de 2016, se modificó el artículo 258 del ET y, con ello, se introdujo una nueva limitante a los descuentos tributarios que abordan los artículos 255, 256 y 257 del ET. De esta manera, los descuentos a que hacen referencia dichos artículos no pueden superar el 25% del impuesto sobre la renta correspondiente al año gravable en que se realiza la donación o inversión. Por su parte, el mismo artículo 258 del ET contempla que los excesos que se originen en los descuentos contemplados en los artículos 255 y 256 del mismo estatuto, podrán tomarse dentro de los cuatro años gravables siguientes, mientras que el indicado en el artículo 257 de este, solo podrá tomarse en el período gravable siguiente. Recordemos que el artículo 255 del ET hace referencia al descuento tributario por realizar inversiones en control, conservación y mejoramiento del medio ambiente; el artículo 256, al descuento por inversiones en investigación, desarrollo tecnológico o innovación y, el artículo 257, al descuento por donaciones a entidades sin ánimo de lucro pertenecientes al régimen tributario especial –RTE–.

4.11.4 Renglón 89: impuestos pagados en el exterior En este renglón se deben registrar los impuestos pagados en el exterior (se puede descontar el impuesto sobre la renta pagado en el país de origen y que se haya liquidado sobre las mismas rentas). El valor por descontar corresponde al resultado obtenido de aplicar la fórmula contenida en el artículo 254 del ET. 4.11.4.1 Convenios de doble tributación o imposición –CDI– En esta parte, es importante tener en cuenta los convenios de doble tributación o imposición o CDI. Con los convenios de doble tributación se busca evitar que un contribuyente pague dos veces impuestos sobre una misma renta. Esto se hace usando los descuentos tributarios por impuestos pagados en el exterior. De acuerdo con un artículo publicado en portafolio.com el 1 de marzo de 2018, en la actualidad Colombia tiene vigentes 10 convenios, para evitar la doble imposición, con Canadá, Chile, España, México, India, República Checa, Portugal, Corea del Sur, Suiza y la Comunidad Andina de Naciones (Bolivia, Ecuador y Perú). En un convenio de doble tributación entre dos países, se define en cuál de los dos se pagará los impuestos, por tanto, al no pagarse impuestos en ambos, no existe el descuento por impuestos pagados en el exterior. Los valores tomados como descuento en el impuesto de renta, constituyen un factor importante dentro de la liquidación del impuesto a cargo, pues con este se llega al denominado impuesto neto de renta del cual dependen otros cálculos tributarios, como el anticipo al impuesto de renta del año siguiente. Una persona con residencia colombiana que devengue ingresos en el exterior, y que pague impuestos por dichos ingresos recibidos, podrá descontar del saldo a pagar en Colombia el valor de los impuestos pagados en el exterior. 174

Actualícese

CAPÍTULO IV - FORMULARIO 210 RENGLÓN A RENGLÓN

Así pues, una persona natural residente, para efectos fiscales en Colombia, debe declarar al gobierno colombiano, además de las rentas obtenidas en el país, aquellas generadas en el exterior. Por consiguiente, los ingresos obtenidos en el exterior por el contribuyente también formarán parte de la declaración del impuesto de renta en Colombia, y sobre los mismos se deberá liquidar el respectivo impuesto. Sin embargo, si sobre dichas rentas el contribuyente ya había pagado en el exterior el impuesto de renta o un impuesto similar a este, bien sea mediante el mecanismo de retenciones en la fuente a título de renta o similares, o porque debió presentar el equivalente a la declaración del impuesto de renta y liquidar el respectivo impuesto, este podrá ser descontado del impuesto que esos mismos ingresos generaron en Colombia. Para que dicho descuento proceda, el contribuyente deberá aportar como prueba de que ya pagó en el exterior el impuesto de renta o similar, los certificados tributarios en los cuales conste el valor de la retención en la fuente a título de renta o similares que le haya sido practicada sobre los ingresos obtenidos en el exterior, o la respectiva declaración de renta que se haya presentado por dichas rentas en el país correspondiente.

4.11.5 Renglón 90: donaciones Si el contribuyente dona dineros a instituciones de educación superior sin ánimo de lucro (aprobadas por el Ministerio de Educación), que beneficien a estudiantes de estratos 1, 2 y 3 a través de becas educativas, podrá descontarse el 25% del valor donado de su impuesto sobre la renta a cargo. Así mismo, las donaciones realizadas a entidades sin ánimo de lucro pertenecientes al régimen especial del impuesto sobre la renta, al igual que a las no contribuyentes contempladas en los artículos 22 y 23 del ET, ya no son deducibles; en su lugar, podrán descontarse del impuesto hasta un 25% del valor donado. Las donaciones realizadas por el sector privado a la Red Nacional de Bibliotecas Públicas y a la Biblioteca Nacional, también pueden descontarse en un 25% del valor donado en el año gravable.

4.11.6 Renglón 91: otros En este renglón se deben registrar los demás descuentos tributarios diferentes a los impuestos pagados en el exterior y donaciones.

4.11.7 Renglón 92: total descuentos tributarios En este renglón se debe llevar la suma de los impuestos pagados en el exterior (renglón 89), las donaciones (renglón 90) y los demás (renglón 91).

TIPS TRIBUTARIOS La determinación del impuesto después de descuentos, en ningún caso podrá ser inferior al 75% del impuesto determinado por el sistema de renta presuntiva sobre patrimonio líquido, antes de cualquier descuento tributario, según el artículo 259 del ET.

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LIBRO BLANCO. DECLARACIÓN DE RENTA PERSONAS NATURALES AÑO GRAVABLE 2017 - NUEVO SISTEMA DE CEDULACIÓN

4.11.8 Renglón 93: impuesto neto de renta Es el valor a pagar por impuesto de renta por parte del contribuyente. Al valor calculado en el renglón 88 (impuestos sobre la renta líquida), se le resta el renglón 92 (descuentos tributarios). En caso de que el valor por los descuentos tributarios sea mayor, se debe registrar cero ($0).

4.11.9 Renglón 94: impuesto de ganancias ocasionales Se debe tener en cuenta el concepto de la ganancia ocasional declarada en el renglón 80, pues de esto depende la tarifa a aplicar y el valor a declarar en este renglón. Para las loterías, rifas y apuestas, tiene una tarifa del 20%. Para las demás ganancias ocasionales la tarifa es del 10%.

4.11.10 Renglón 95: descuentos por impuestos pagados en el exterior por ganancias ocasionales En caso de que hayan existido ganancias ocasionales en el exterior y se hayan pagado sus impuestos correspondientes, en este renglón se debe llevar ese valor con el fin de evitar la doble tributación.

4.11.11 Renglón 96: total impuesto a cargo En este renglón se debe llevar el total del impuesto, que es el resultado de tomar el impuesto neto de renta (renglón 93) y sumar el impuesto a la ganancia ocasional (renglón 94); a este valor se le deben restar los descuentos por ganancia ocasional pagados en el exterior (R95).

4.11.12 Renglón 97: anticipo de renta declarado el año anterior Se debe tomar la declaración de renta del año anterior (2016) del contribuyente (en caso de que la haya presentado) y traer el valor declarado como anticipo por el año 2017. Como en el año anterior una persona natural pudo haber declarado en cuatro formularios diferentes, los renglones a revisar son: a. Formulario 110:

renglón 80

b. Formulario 210:

renglón 98

c. Formulario 230:

renglón 60

d. Formulario 240:

renglón 57

176

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CAPÍTULO IV - FORMULARIO 210 RENGLÓN A RENGLÓN

4.11.13 Renglón 98:saldo a favor del año gravable anterior sin solicitud de devolución y/o compensación En el evento de que el año gravable anterior (2016) el contribuyente haya declarado un saldo a favor y no haya solicitado la compensación ni la devolución, ese valor debe ser declarado en este renglón. Como en el año anterior una persona natural pudo haber declarado en cuatro formularios diferentes, los renglones a revisar son: a. Formulario 110:

renglón 88

b. Formulario 210:

renglón 102

c. Formulario 230:

renglón 64

d. Formulario 240:

renglón 61

4.11.14 Renglón 99: retenciones practicadas en el año 2017 En este renglón se debe declarar el total de las retenciones en la fuente que se le practicaron al contribuyente en el período gravable. Estas retenciones incluyen las practicadas por las ganancias ocasionales.

TIPS TRIBUTARIOS Las retenciones deben estar debidamente certificadas por el agente retenedor.

4.11.15 Renglón 100: anticipo del impuesto de renta para el siguiente año El anticipo de impuesto de renta del contribuyente por el año 2018 debe calcularse siguiendo los lineamientos establecidos en él y el valor calculado debe llevarse en este renglón. El artículo 807 del ET señala que los contribuyentes deben cancelar un valor adicional al impuesto de renta a pagar por concepto de anticipo de este impuesto, correspondiente al año siguiente al que se está declarando, el cual se puede determinar utilizando dos procedimientos: a. Se toma el impuesto neto de renta y se multiplica por el 75% (que es el porcentaje que se exige como anticipo). Al valor resultante en esta operación se le restan las retenciones en la fuente que se le practicaron durante el año gravable; el resultado final obtenido corresponderá al anticipo del impuesto de renta a pagar. b. Se promedia el impuesto neto de renta de los dos últimos años y se multiplica por el 75%. Al resultado se le restan las retenciones en la fuente que le fueron practicadas durante el año gravable y de esta manera se obtiene el anticipo a pagar. Al calcular el anticipo se pueden generar tres situaciones: la primera es que el contribuyente se encuentre presentando la declaración por primera vez; en este caso, la norma señala que el porcentaje a aplicar para el cálculo del anticipo es del 25%, y debido a que no cuenta con períodos anteriores, no es posible promediar el impuesto neto de renta, por lo que solo podrá utilizar el primer procedimiento antes mencionado para determinar el anticipo. Actualícese

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LIBRO BLANCO. DECLARACIÓN DE RENTA PERSONAS NATURALES AÑO GRAVABLE 2017 - NUEVO SISTEMA DE CEDULACIÓN

La segunda situación se genera si el contribuyente presenta la declaración por segunda vez, el porcentaje a aplicar para calcular el anticipo del impuesto de renta es del 50%; sin embargo, en este caso el contribuyente deberá calcular el anticipo utilizando los dos procedimientos y escogiendo el que arroje un saldo menor. Y la tercera situación se da en caso de que el contribuyente presente la declaración de renta por tercera vez y siguientes. En este caso el porcentaje que deberá aplicar para calcular el anticipo del impuesto de renta es del 75%, por los dos procedimientos, escogiendo el menor. 4.11.15.1 Ejemplo 1: primer año de declarante Supongamos que un contribuyente que declara por primera vez presenta la declaración de renta del año gravable 2017 y dicha declaración arrojó como impuesto neto de renta un valor de $3.250.000, pero tiene retenciones en la fuente que le practicaron por valor de $650.000. De acuerdo con los datos anteriores, el anticipo de renta de este contribuyente será: Cálculo del anticipo del impuesto de renta en declaración primer año Procedimiento 1 Impuesto neto de renta 2017

$ 6.450.000

(*)

25%

$ 1.612.500

(=)

Base para calcular el anticipo del impuesto de renta

$ 1.612.500

(-)

Retenciones en la fuente que le practicaron durante 2017

(=)

Anticipo de renta por pagar año 2018

($ 1.220.000) $ 392.500

4.11.15.2 Ejemplo 2: segundo año de declarante El contribuyente del ejemplo anterior declaró el impuesto de renta por primera vez por el año 2016 y debió hacerlo de nuevo por el año gravable 2017; en las declaraciones tuvo un impuesto neto de renta de $2.985.000 y $3.250.000, respectivamente, y además le practicaron retenciones en la fuente por $650.000 durante el año 2017. Entonces, deberá calcular el anticipo por los dos procedimientos y escoger el menor, así: Cálculo del anticipo del impuesto de renta segundo año Procedimiento 1

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Impuesto neto de renta 2017

$ 6.450.000

(*)

50%

$ 3.225.000

(=)

Base para calcular el anticipo del impuesto de renta

$ 3.225.000

(-)

Retenciones en la fuente que le practicaron durante 2017

(=)

Anticipo de renta por pagar año 2018

Actualícese

($ 1.220.000) $ 2.005.000

CAPÍTULO IV - FORMULARIO 210 RENGLÓN A RENGLÓN

Cálculo del anticipo del impuesto de renta segundo año Procedimiento 2 Promedio impuesto neto de renta 2016 – 2017

$ 4.825.000

(*)

50%

$ 2.412.500

(=)

Base para calcular el anticipo del impuesto de renta

$ 2.412.500

(-)

Retenciones en la fuente que le practicaron durante 2015

(=)

Anticipo de renta por pagar año 2018

($ 1.220.000) $ 1.192.500

Por lo anterior, el anticipo del impuesto de renta del año gravable 2018 a pagar por parte del contribuyente será de $1.192.500. 4.11.15.3 Ejemplo 3: tercer año o más de declarante Por último, si es la tercera vez o más que TIPS TRIBUTARIOS el contribuyente presenta la declaración de renta, el porcentaje que deberá aplicar Si al realizar el cálculo el valor del anticipo es para calcular el anticipo del impuesto de negativo, en el formulario se deberá colocar el renglón en cero. renta es del 75%. En este caso, al igual que en el anterior, el contribuyente deberá calcular el anticipo mediante los dos procedimientos y escoger el menor. Supongamos que la declaración de renta del año gravable 2017 es la tercera que el contribuyente va a presentar, siendo los datos los mismos del ejercicio anterior; sin embargo, para esta situación el anticipo será: Cálculo del anticipo del impuesto de renta tercer año o más Procedimiento 1 Impuesto neto de renta 2017

$ 6.450.000

(*)

75%

$ 4.837.500

(=)

Base para calcular el anticipo del impuesto de renta

$ 4.837.500

(-)

Retenciones en la fuente que le practicaron durante 2017

(=)

Anticipo de renta por pagar año 2018

($ 1.220.000) $ 3.617.500

Cálculo del anticipo del impuesto de renta tercer año o más Procedimiento 2 Promedio impuesto neto de renta 2016 – 2017

$ 4.825.000

(*)

75%

$ 3.618.750

(=)

Base para calcular el anticipo del impuesto de renta

$ 3.618.750

(-)

Retenciones en la fuente que le practicaron durante el 2017

(=)

Anticipo de renta por pagar año 2018

($ 1.220.000) $2.398.750

El anticipo de renta en este caso será de $2.398.750. Actualícese

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4.11.16 Renglón 101: saldo a pagar por impuesto En este renglón se debe declarar el resultado de la siguiente operación: Al total del impuesto a cargo (renglón 96) se le suma el anticipo por el año 2018 (renglón 100) y se le resta el anticipo de renta liquidado año gravable anterior (renglón 97), también se restan el saldo a favor (renglón 98) y las retenciones practicadas al contribuyente (renglón 99).

4.11.17 Renglón 102: sanciones En caso de que la declaración se presente de manera extemporánea o con algún error por el que la Dian sancione al contribuyente, el valor de dicha sanción debe ser declarado en este renglón. En el capítulo 5 se aborda con mayor profundidad el tema sobre las sanciones tributarias.

4.11.18 Renglón 103: total saldo a pagar En este renglón se debe registrar el valor que resulte de la suma del impuesto a cargo (renglón 101) más las sanciones (renglón 102).

4.11.19 Renglón 103: saldo a favor Si la operación del renglón anterior es inferior a cero, registre el resultado en este renglón.

180

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LIBRO BLANCO. DECLARACIÓN DE RENTA PERSONAS NATURALES AÑO GRAVABLE 2017 NUEVO SISTEMA DE CEDULACIÓN

CAPÍTULO V

OTRAS CONSIDERACIONES En este capítulo veremos las conceptos y normas a tener en cuenta en la elaboración y presentación de la declaración de renta por el año gravable 2017, dentro de las cuales están las entidades controladas del exterior –ECE–, las compensaciones de pérdidas fiscales, las rentas líquidas especiales, todo lo referente a las sanciones y otros análisis relativos al tema.

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5.1 ENTIDADES CONTROLADAS DEL EXTERIOR – ECE El régimen de entidades controladas del exterior –ECE–, fue introducido por la reforma tributaria estructural de 2016 como una medida antielusión y antievasión internacional que busca proteger la base gravable y contrarrestar el riesgo de que los contribuyentes trasladen sus beneficios a entidades no residentes. Es así como se adicionó el libro séptimo al Estatuto Tributario, el cual comprende los artículos 882 a 893 del mismo estatuto. Según el artículo 882 del ET, una entidad se considerará controlada del exterior si: 1. Es controlada por uno o más residentes colombianos, y si la entidad es: a. Subordinada, que cumple alguno de los siguientes casos: i. El 50% de la sociedad pertenece a una matriz, sin tener en cuenta las acciones con dividendo preferencial y sin derecho a voto. ii. La matriz y las subordinadas tienen el derecho de emitir votos que constituyen la mayoría mínima decisoria, o tienen el número de votos necesarios para elegir a la mayoría de los miembros de la junta directiva. iii. Cuando una o varias personas naturales o jurídicas, o esquemas de naturaleza no societarios, poseen más del 50% del capital y configuran la mayoría mínima para la toma de decisiones, o ejercen influencia dominante en la dirección o en la toma de decisiones. iv. Cuando una misma persona natural o unas mismas personas naturales o jurídicas, un mismo vehículo no societario o unos mismos vehículos no societarios, tengan derecho a percibir el 50% de las utilidades. Según el parágrafo 3 del artículo 882 en mención, para los casos anteriores debe entenderse que “la tenencia de opciones de compra sobre acciones o participaciones en el capital de la ECE, se asimila a la tenencia de las acciones o participaciones directamente.” b. Vinculado económico del exterior: Se consideran como tal aquellas que cumplen cualquiera de las siguientes condiciones: i.

Se realizan operaciones entre dos subordinadas de una misma matriz.

ii. Las operaciones se llevan a cabo entre dos subordinadas que pertenezcan a una persona natural o jurídica o a un esquema de naturaleza no societaria. iii. Las operaciones se dan entre dos empresas, donde una misma persona natural o jurídica participa en la administración, control o en el capital de estas; dicha participación se da cuando se posee más del 50% del capital o se ejerce control sobre las decisiones de las empresas. iv. Las operaciones se realizan entre dos empresas, donde más del 50% del capital pertenece a personas casadas o con parentesco hasta de segundo grado de consanguinidad o afinidad, o único civil. v. Las operaciones se ejecutan entre vinculados a través de terceros no vinculados. 182

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CAPÍTULO V - OTRAS CONSIDERACIONES

vi. Más del 50% de los ingresos brutos de la empresa provienen de los socios o accionistas, comuneros, asociados, suscriptores o similares. vii. Cuando existan formas asociativas que no den origen a personas jurídicas, por ejemplo, los contratos de colaboración empresarial. 2. La entidad no tiene residencia fiscal en Colombia. 3. La entidad está domiciliada, constituida o ejerce operaciones en una jurisdicción no cooperante o de baja o nula imposición. En este caso, se considera que el residente fiscal ejerce control sobre la entidad, independiente de su porcentaje de participación, es decir, que es indiferente si su participación sobre el capital o sobre los resultados de la entidad es inferior al 10%. 4. La entidad se encuentra sometida a un régimen tributario preferencial. Para este caso también se estima que el residente fiscal ejerce control sobre la entidad, independiente de su porcentaje de participación. Las características de los territorios considerados como regímenes tributarios especiales se encuentran estipuladas en el artículo 260-7 del ET, modificado por el artículo 109 de la Ley 1819 de 2016. El parágrafo 1 del artículo 882 del ET establece que las entidades controladas del exterior también incluyen los vehículos de inversión, por ejemplo, sociedades, patrimonios autónomos, trusts, fondos de inversión colectiva, negocios fiduciarios y fundaciones de interés privado que hayan sido constituidos y se encuentren en funcionamiento o domiciliados en el exterior.

5.1.1 Residentes colombianos que deben someterse a este régimen De acuerdo con el artículo 883 del ET, están obligados a cumplir con dicho régimen aquellos residentes fiscales colombianos que tengan una participación igual o superior al 10% en el capital o en los resultados de la ECE. Recordemos que los lineamientos para estipular si una persona natural es o no residente, para efectos tributarios, se encuentran consagrados en el artículo 10 del ET, y que tratamos en el capítulo I del presente libro.

5.1.2 Jurisdicciones no cooperantes, de baja o nula imposición para efectos del impuesto sobre la renta Para determinar cuáles territorios serán considerados jurisdicciones no cooperantes, de baja o nula imposición, que para efectos legales podrán asimilarse al término de paraísos fiscales (tal como se estipula en el artículo 260-7 del ET), el gobierno colombiano tiene en cuenta los siguientes criterios: a. Inexistencia de tipos impositivos. b. Falta de tipos nominales sobre la renta bajos, en contraste con los aplicados en Colombia en operaciones similares. c. Carencia de intercambio de información entre territorios. d. Limitación de intercambio de información por motivo de las normas legales o prácticas administrativas existentes. Actualícese

183

LIBRO BLANCO. DECLARACIÓN DE RENTA PERSONAS NATURALES AÑO GRAVABLE 2017 - NUEVO SISTEMA DE CEDULACIÓN

e. Falta de transparencia a nivel legal, reglamentario o de funcionamiento administrativo. f.

Inexistencia del requisito de una presencia local sustantiva; del ejercicio de una actividad real y con sustancia económica.

5.1.3 Países considerados de baja o nula imposición 1. Antigua y Barbuda

20. República Cooperativa de Guyana

2. Archipiélago de Svalbard

21. República de Angola

3. Colectividad Territorial de San Pedro y Miguelón 22. República de Cabo Verde 4. Estado de Brunei Darussalam

23. República de las Islas Marshall

5. Estado de Kuwait

24. República de Liberia

6. Estado de Qatar

25. República de Maldivas

7. Estado Independiente de Samoa Occidental

26. República de Mauricio

8. Granada

27. República de Nauru

9. Hong Kong

28. República de Seychelles

10. lsla Qeshm

29. República de Trinidad y Tobago

11. lslas Cook

30. República de Vanuatu

12. lslas Pitcairn, Henderson, Ducie y Oeno

31. República del Yemen

13. lslas Salomón

32. República Libanesa

14. Labuán

33. San Kitts & Nevis

15. Macao

34. San Vicente y las Granadinas

16. Mancomunidad de Dominica

35. Santa Elena, Ascensión y Tristán de Acuña

17. Mancomunidad de las Bahamas

36. Santa Lucía

18. Reino de Bahrein

37. Sultanía de Omán

19. Reino Hachemí de Jordania

5.1.4 Tributación sobre rentas pasivas De acuerdo con los artículos 883, 890, 891 y 892 del ET, los residentes colombianos contribuyentes del impuesto de renta cuya participación en una ECE sea igual o superior al 10% deberán incluir en su declaración del impuesto de renta, las rentas pasivas según su porcentaje de participación en la ECE o en los resultados de esta, siempre y cuando dichas rentas sean iguales o superiores a cero; bajo estas con184

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TIPS TRIBUTARIOS Según el artículo 889 del ET, las rentas pasivas resultan de sumar los ingresos pasivos realizados por la ECE y detraer los costos y deducciones asociados a dichos ingresos; para tal efecto, deben seguirse los lineamientos consagrados en los artículos 884 al 888 del ET.

CAPÍTULO V - OTRAS CONSIDERACIONES

diciones, los contribuyentes mencionados cuentan con la posibilidad de acceder al descuento tributario por impuestos pagados en el exterior contemplado en el artículo 254 del ET, pero atendiendo los límites del artículo 259 del ET. Cuando se origine una renta pasiva inferior a cero, esta no se incluirá en la declaración de renta y tampoco podrá compensarse en los términos del artículo 147 del ET, el cual señala que las pérdidas fiscales podrán compensarse en los doce períodos gravables siguientes, con las rentas líquidas ordinarias que se obtengan. 5.1.4.1 Ingresos pasivos obtenidos por una ECE Se consideran ingresos pasivos obtenidos por una ECE, los siguientes: a. Dividendos y cualquier otra forma de distribución, o la realización de utilidades que tienen los contribuyentes por su participación en otras sociedades o en vehículos de inversión. b. Intereses o rendimientos financieros. c. Ingresos que se obtengan por ceder el uso, goce o explotación de activos intangibles. d. Ingresos por la venta o cesión de derechos sobre activos que generan rentas pasivas. e. Ingresos que se generen por la enajenación o arrendamiento de bienes inmuebles. f.

Ingresos provenientes de la compra o venta de bienes corporales.

g. Ingresos que se obtengan por la prestación de servicios técnicos, asistencia técnica, administrativos, de ingeniería, arquitectura, científicos, calificados, industriales y comerciales, siempre y cuando sean para partes relacionadas de la entidad, pero que se encuentran en una jurisdicción distinta a la de la residencia de la ECE. Es necesario tener en cuenta que a varios de los ingresos descritos aplican ciertas salvedades señaladas en el mismo artículo 884 del ET. Además, es válido destacar que si los ingresos pasivos de la ECE son iguales o superiores al 80% de sus ingresos totales, todos los ingresos, costos y deducciones de la entidad darán lugar a rentas pasivas. En torno a la realización de los ingresos, costos y deducciones, de acuerdo con lo dispuesto en los artículos 886 al 888 del ET, estos se entenderán realizados en cabeza del contribuyente en el año gravable en que la entidad controlada del exterior los realizó; para tal efecto, se recuerda que la realización de dichos criterios varía si el contribuyente se encuentra o no obligado a llevar contabilidad.

5.1.5 Conceptos que se consideran ingresos no gravados El artículo 893 del ET determina que si las utilidades obtenidas por las entidades del exterior estuvieron sometidas al régimen previsto entre los artículos 882 al 893 del ET, cuando los dividendos o beneficios sean distribuidos por la ECE, el contribuyente podrá considerarlos Actualícese

185

LIBRO BLANCO. DECLARACIÓN DE RENTA PERSONAS NATURALES AÑO GRAVABLE 2017 - NUEVO SISTEMA DE CEDULACIÓN

ingresos no constitutivos de renta ni ganancia ocasional al momento de su realización según su porcentaje de participación en la entidad o en los resultados de la misma. Estas condiciones también aplican a los remanentes que se distribuyan con motivo de la liquidación de la ECE. El sujeto obligado al régimen ECE también podrá considerar como ingresos no gravados las rentas o ganancias ocasionales originadas por la venta de acciones o participaciones en la entidad del exterior siempre y cuando las utilidades hayan estado sometidas a dicho régimen.

5.1.6¿En qué cédula deben declararse estas rentas pasivas? De acuerdo con el artículo 1.2.1.20.8 del DUT 1625 de 2016, las rentas pasivas provenientes de alguna ECE, correspondientes a personas naturales, declarantes del impuesto de renta, deberán ser declaradas en la respectiva cédula, según el origen de la renta. En relación con estas rentas, proceden, como lo mencionamos, la realización de ingresos, costos y deducciones; la normatividad es la establecida en los artículos 886 al 888 del ET. Recordemos que estos se entenderán realizados en cabeza del contribuyente en el año gravable en que la entidad controlada del exterior los realizó y que, para tal efecto, el criterio varía dependiendo de si el contribuyente se encuentra o no obligado a llevar contabilidad. Cada una de estas rentas debe ser registrada en el renglón que le corresponde en el formulario 210, de la siguiente manera: a. Renglón 47: las rentas líquidas pasivas de capital ECE. b. Renglón 59: las rentas líquidas pasivas no laborales. c. Renglón 67: las rentas líquidas pasivas dividendos año 2016 y anteriores. d. Renglón 72: las rentas líquidas pasivas dividendos año 2017 y siguientes.

5.2 COMPENSACIÓN DE PÉRDIDAS FISCALES DE 2016 Y ANTERIORES Hasta el año gravable 2016, y de acuerdo con la norma contenida en el parágrafo del artículo 189 del ET, las personas naturales y/o sucesiones ilíquidas (residentes o no) solo podían utilizar a manera de compensación (y únicamente en la depuración ordinaria, pero no en el Iman ni en el Imas) el valor de los excesos de renta presuntiva sobre renta líquida de cualquiera de los cinco años gravables anteriores. Por tanto, era claro que a las personas naturales y/o sucesiones ilíquidas (residentes y no residentes) no se les permitía utilizar a manera de compensación el valor de las pérdidas fiscales de años anteriores, pues dicho beneficio era exclusivo de las sociedades comerciales y de las entidades del régimen tributario especial (ver la versión del artículo 147 del ET que rigió para el año gravable 2016, así como también el artículo 6 del Decreto 4400 de 2004 recopilado en el artículo 1.2.1.5.6 del DUT 1625 de 2016, y el instructivo del renglón 55 Compensaciones del formulario 210 del año gravable 2016). 186

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CAPÍTULO V - OTRAS CONSIDERACIONES

Sin embargo, para el año gravable 2017 y siguientes, la nueva versión del artículo 330 del ET, modificado por el artículo 1 de la Ley 1819 de 2016, dispone lo siguiente: “Artículo 330. Determinación cedular. La depuración de las rentas correspondientes a cada una de las cédulas a las que se refiere este artículo se efectuará de manera independiente, siguiendo las reglas establecidas en el artículo 26 de este Estatuto aplicables a cada caso. El resultado constituirá la renta líquida cedular. Los conceptos de ingresos no constitutivos de renta, costos, gastos, deducciones, rentas exentas, beneficios tributarios y demás conceptos susceptibles de ser restados para efectos de obtener la renta líquida cedular, no podrán ser objeto de reconocimiento simultáneo en distintas cédulas ni generarán doble beneficio. La depuración se efectuará de modo independiente en las siguientes cédulas: a. Rentas de trabajo b. Pensiones c. Rentas de capital d. Rentas no laborales e. Dividendos y participaciones Las pérdidas incurridas dentro de una cédula solo podrán ser compensadas contra las rentas de la misma cédula, en los siguientes periodos gravables, teniendo en cuenta los límites y porcentajes de compensación establecidas en las normas vigentes. Parágrafo transitorio. Las pérdidas declaradas en periodos gravables anteriores a la vigencia de la presente ley únicamente podrán ser imputadas en contra de las cédulas de rentas no laborales y rentas de capital, en la misma proporción en que estas rentas participen dentro del total de los ingresos del periodo, teniendo en cuenta los límites y porcentajes de compensación establecidas en las normas vigentes.”

Por tanto, y de acuerdo con los incisos subrayados, las personas naturales y/o sucesiones ilíquidas tendrían la siguiente situación en materia de compensaciones para el año gravable 2017 y siguientes:

5.2.1 Personas naturales y/o sucesiones ilíquidas residentes Solo las personas naturales y/o sucesiones ilíquidas residentes estarán obligadas a aplicar el mecanismo de cedulación y podrán utilizar, a manera de compensación, tanto los excesos de renta presuntiva sobre renta líquida de cualquiera de los cinco años anteriores (pues se los permite el parágrafo del artículo 189 del ET, modificado con los artículo 376 de la Ley 1819 de 2016), como el valor de las pérdidas fiscales de años anteriores (pues se los permite el artículo 330 del ET). En materia de compensación de pérdidas fiscales, y según el parágrafo transitorio del artículo 330 del ET, se entiende que las pérdidas de los años 2016 y anteriores solo podrán ser compensadas contra las cédulas de rentas de capital y rentas no laborales. Actualícese

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LIBRO BLANCO. DECLARACIÓN DE RENTA PERSONAS NATURALES AÑO GRAVABLE 2017 - NUEVO SISTEMA DE CEDULACIÓN

5.2.2 Personas naturales y/o sucesiones ilíquidas no residentes Las personas naturales y/o sucesiones ilíquidas no residentes, no deberán aplicar el nuevo sistema de cedulación. Por el contrario, seguirán aplicando una única depuración consolidada de toda su renta ordinaria. Por consiguiente, este tipo de contribuyentes solo podrá utilizar a manera de compensación los excesos de renta presuntiva sobre renta líquida de cualquiera de los cinco años anteriores (pues se los permite el parágrafo del artículo 189 del ET, modificado con los artículo 376 de la Ley 1819 de 2016), pero no podrán utilizar el valor de las pérdidas fiscales de años precedentes (la compensación de pérdidas solo se permite a personas naturales y/o sucesiones ilíquidas que sean residentes).

5.3 RENTAS LÍQUIDAS ESPECIALES Las rentas obtenidas por recuperación de deducciones en contratos de servicios de construcción, de empresas extranjeras o personas naturales no residentes dedicadas al servicio de transporte internacional, y las rentas por omisión de activos o inclusión de pasivos inexistentes se consideran rentas líquidas especiales.

5.3.1 Rentas por recuperación de deducciones Sus lineamientos están consagrados en los artículos 195 al 199 del ET. Así, por ejemplo, debe imputarse una renta líquida por recuperación de deducciones por depreciación cuando se obtiene una utilidad en la venta de un activo fijo depreciable. Así mismo, cuando se ha amortizado parte de la inversión y esta se vende por un mayor valor, puede existir renta por recuperación. Por ejemplo, cuando se castiga la cartera, se solicita la deducción y, posteriormente, el cliente cancela la deuda de forma total o parcial.

5.3.2 Rentas en contratos de servicios de construcción Sus reglas se encuentran señaladas en el artículo 200 del ET, modificado por el artículo 97 de la Ley 1819 de 2016. Entre las reglas contenidas se destaca la obligación de llevar contabilidad y de reconocer el ingreso en la medida en que se ejecuta el contrato. “Artículo 200. Contratos por servicios de construcción. Para las actividades de servicios de construcción se aplicarán las siguientes reglas: 1. Los ingresos, costos y deducciones del contrato de construcción se reconocerán considerando el método de grado de realización del contrato. 2. Para la aplicación de este método, se elaborará al comienzo de la ejecución del contrato un presupuesto de ingresos, costos y deducciones totales del contrato y atribuir en cada año o período gravable la parte proporcional de los ingresos del contrato que corresponda a los costos y deducciones

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CAPÍTULO V - OTRAS CONSIDERACIONES

efectivamente realizados durante el año. La diferencia entre la parte del ingreso así calculada y los costos y deducciones efectivamente realizados, constituye la renta líquida del respectivo año o período gravable. Al terminar la ejecución del contrato deben hacerse los ajustes que fueren necesarios, con los soportes respectivos. 3. Cuando sea probable que los costos totales del contrato vayan a exceder de los ingresos totales derivados del mismo las pérdidas esperadas contabilizadas no serán deducibles para efecto del impuesto sobre la renta y complementarios, solo hasta el momento de la finalización del contrato, en la medida que se haya hecho efectiva. Parágrafo 1. El presupuesto del contrato debe estar suscrito por arquitecto, ingeniero u otro profesional especializado en la materia, con licencia para ejercer. Parágrafo 2. Los contribuyentes que realicen esta actividad deben llevar contabilidad. Parágrafo 3. Cuando en esencia económica el contribuyente no preste un servicio de construcción, sino que construya un bien inmueble para destinarlo a la venta en el curso ordinario de sus operaciones, para su uso o para ser destinado como una propiedad de inversión, se considerarán las reglas previstas para los inventarios y activos fijos, contempladas en este Estatuto.”

5.3.3 Rentas que obtienen las sociedades extranjeras o personas naturales no residentes que presten el servicio de transporte internacional Al respecto de estas, es necesario tener en cuenta el artículo 203 del ET: “Artículo 203. Determinación de la renta líquida. Las rentas provenientes del transporte aéreo, marítimo, terrestre y fluvial obtenidas por sociedades extranjeras o personas naturales no residentes que presten en forma regular el servicio de transporte entre lugares colombianos y extranjeros, son rentas mixtas. En los casos previstos en este artículo, la parte de la renta mixta que se considera originada dentro del país, y que constituye la renta líquida gravable en Colombia, es la cantidad que guarde con el total de la ganancia neta comercial obtenida por el contribuyente, tanto dentro como fuera del país en el negocio de transporte, la misma proporción que exista entre sus entradas brutas en Colombia y sus entradas totales en los negocios de transporte efectuados dentro y fuera del país. Corresponde al Gobierno Nacional, en los casos de duda, decidir si el negocio de transporte se ha ejercido regularmente o sólo de manera eventual.”

5.3.4 Rentas por activos omitidos o pasivos inexistentes Entre las normas que las regulan, el artículo 239-1 del ET señala que el contribuyente podrá incluir en su declaración, o en las correcciones posteriores a esta (si la corrección ocasiona un aumento del impuesto o una disminución del saldo a favor de que trata el artículo 588 del ET),

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los activos omitidos o pasivos inexistentes que se hubiesen originado en períodos no revisables, es decir, sobre períodos declarados que ya se encuentren en firme. Conforme a los lineamientos estipulados en el artículo en mención, en caso de realizarse la inclusión del activo o la sustracción del pasivo inexistente, no se generaría renta por comparación patrimonial. Sin embargo, si el contribuyente no subsana sus irregularidades, o lo hace sin declararlos como renta líquida, y la Dian se percata de dicha situación, considerará el valor de estos como una renta líquida y aplicará la sanción por inexactitud, que, conforme al numeral 1 y el parágrafo 2 del artículo 648 del ET (modificado por el artículo 288 de la reforma tributaria estructural de 2016), corresponde al 200% del mayor valor del impuesto a cargo. Recordemos que mediante el comunicado de prensa 121 de agosto 24 de 2017, la Dian manifestó que los contribuyentes tuvieron la posibilidad de normalizar sus activos y pasivos de forma extemporánea hasta el 31 de diciembre de 2017.

5.3.5 Renta por comparación patrimonial Todas las personas naturales y/o sucesiones ilíquidas declarantes de renta (independiente de si son de nacionalidad colombiana o no, de si son residentes o no para efectos fiscales, o de si se encuentran o no obligadas a llevar contabilidad) deben tener en cuenta que si el patrimonio líquido que registrarán en la declaración de renta es superior al patrimonio líquido que se registró en el período gravable anterior, se generará un incremento patrimonial. Dicho incremento patrimonial debe ser correctamente justificado, de lo contrario, la parte o diferencia no justificada sería considerada por la Dian como una renta líquida gravable por comparación patrimonial. Comparación patrimonial Concepto

Valor

Patrimonio líquido año gravable

XXXXX

(+)

Desvalorizaciones

XXXXX

(-)

Valorizaciones

XXXXX

(-)

Patrimonio líquido año gravable anterior

XXXXX

(=)

Variación por comparación patrimonial

XXXXX

De acuerdo con el artículo 237 del ET, para determinar la renta por comparación patrimonial, la renta líquida gravable debe ajustarse con el fin de que pueda ser comparada con el incremento patrimonial. 190

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CAPÍTULO V - OTRAS CONSIDERACIONES

El cálculo de la renta por comparación patrimonial se debe hacer de la siguiente manera: Rentas ajustadas Concepto

Valor

Renta líquida gravable

XXXXX

(+)

Rentas exentas

XXXXX

(+)

Ingresos no constitutivos de renta ni ganancia ocasional

XXXXX

(+)

Ganancias ocasionales después de impuestos

XXXXX

(-)

Impuestos y anticipos pagados en el año gravable

XXXXX

(-)

Retenciones en la fuente practicadas en el año gravable

XXXXX

(=)

Valor rentas ajustadas

XXXXX

Una vez determinada la variación patrimonial y el valor total de las rentas ajustadas, estas se comparan entre sí. De dicha comparación puede resultar: a. Variación patrimonial igual a las rentas ajustadas Esta es la situación ideal, ya que los ingresos con los cuales fue posible comprar los bienes y derechos que incrementaron el patrimonio líquido se ven reflejados de manera clara. b. Variación patrimonial menor que las rentas ajustadas Un incremento patrimonial inferior a la renta gravable ajustada es también positivo para el contribuyente, en tanto que la administración no cuestiona las razones detrás de la no inversión de todos los ingresos en activos para incrementar el patrimonio líquido, por lo que este resultado también se podría catalogar como no generador de riesgos. c. Variación patrimonial mayor que las rentas ajustadas A este resultado la Dian le prestará especial atención, en tanto que se necesitan ingresos para poder comprar bienes o derechos. Al ser las rentas ajustadas inferiores a la variación presentada en el patrimonio, no existe a primera vista una justificación del incremento. En el caso de las empresas o personas naturales obligadas a llevar contabilidad, dicha variación se puede justificar fácilmente si la contabilidad se encuentra organizada, con los documentos soporte correspondientes. En el caso de las personas naturales que no están obligadas a llevar contabilidad, la justificación del incremento es un poco más compleja debido a que los hechos se pueden justificar solo si se cuenta con los soportes que acrediten la variación. Además, es importante recordar que se puede incurrir en una sanción por inexactitud (artículos 647 y 648 del ET) y, adicional a esto, quedar incurso en el delito penal llamado enriquecimiento ilícito.

5.4 FORMULARIO 220 PARA CERTIFICAR RENTAS DE TRABAJO Mediante el artículo 3 de la Resolución 000002 de enero 15 de 2018, se prescribió el formulario 220 para la expedición del Certificado de ingresos y retenciones por rentas de trabajo y de pensiones año gravable 2017. Actualícese

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CAPÍTULO V - OTRAS CONSIDERACIONES

Aunque las normas superiores contenidas en los artículos 378 y 379 del artículo 1.6.1.13.2.40 del DUT 1625 de 2016 (luego de ser sustituido con el artículo 1 del Decreto 1951 de noviembre 28 de 2017), establecen que el mencionado certificado solo debió expedirse a los asalariados, la Dian desconoció dichas normas superiores y dispuso que el formulario 220 también se utilizaría para certificar los pagos o abonos en cuenta de las personas naturales residentes que hayan percibido durante el año 2017 rentas de trabajo no laborales (honorarios, comisiones, servicios o emolumentos) y que se les haya practicado retención en la fuente con la tabla del artículo 383 del ET. En la estructura del formulario 220 para el año gravable 2017, la Dian adicionó, entre los renglones 37 y 48, cuatro nuevos renglones para detallar los valores por concepto de honorarios, servicios, comisiones y pagos por compensación del trabajo asociado cooperativo. En el renglón 37, la Dian solicitó que se reportaran no solo los salarios de quienes tuvieron relación laboral, sino también los valores por emolumentos eclesiásticos. Así mismo, en el renglón 41 se requirió reportar los valores por concepto de prestaciones sociales, pero sin incluir los correspondientes a cesantías e intereses de cesantías. De igual forma, en el renglón 42 se pidió reportar los valores por viáticos pagados a los asalariados. Luego de la expedición de la Resolución 000002 de enero 15 de 2018, el 7 de febrero de 2018 la Dian decidió publicar de nuevo, entre las páginas 26 y siguientes del Diario Oficial 50.500 de dicha fecha, el texto completo de dicha resolución porque, entre otras cosas, el formulario 220 del año gravable 2017 contenía en sus renglones 46, 50 y 51 instrucciones diferentes a las que se observaban en el documento en PDF para el mismo formulario 220 que la entidad publicó en su portal de internet el 22 de enero de 2018. En efecto, en el formulario 220 publicado por la Dian en el Diario Oficial 50.478 de enero 16 de 2018, no se habían tenido en cuenta las reglamentaciones introducidas con el Decreto 2250 de 2017, las cuales tenían efecto en el mismo año gravable 2017. Por ello, la Dian decidió ajustar en un comienzo solo el PDF que se publicó en su portal de internet el 22 de enero de 2018, pero tenía pendiente publicar oficialmente, en un nuevo diario oficial, la versión final del formulario 220 para certificar rentas de trabajo del año gravable 2017. De esta manera, cuando se publicó otra vez la Resolución 000002 de 2018, se incluyó al comienzo una nota especial en la que se lee: «Fe de erratas En el Diario Oficial número 50.478 del martes 16 de enero de 2018 se publicó la Resolución número 000002 de 15 de enero de 2018, por la cual se prescriben y habilitan unos formularios para el cumplimiento de las obligaciones tributarias en el año 2018, en la página 31. Debido a que se cambió la redacción en los ítems 46, 50 y 87 de los Formularios 220 y 350 (anexos respectivos de esta resolución), se dispuso publicarla nuevamente en el Diario Oficial número 50.500 del 7 de febrero de 2018 tal como aparece en el original. (La Ley 4ª de 1913 en su artículo 45 reza: “Los yerros caligráficos o tipográficos en las citas o referencias de unas leyes a otras no perjudicarán, y deberán ser modificados por los respectivos funcionarios, cuando no quede duda en cuanto a la voluntad del legislador”, esta ley le autoriza a la Imprenta Nacional de Colombia publicar las erratas que por yerros tipográficos aparezcan en las normas.» Actualícese

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Por tanto, en la nueva publicación, la Dian oficializó la versión final del formulario 220 para certificar rentas de trabajo del año gravable 2017 y la del formulario 350 para declaraciones mensuales de retención en la fuente del presente año 2018, las cuales son las mismas que dicha entidad había ajustado y publicado en su portal de internet el día 22 de enero de 2018. De esta manera, los renglones ajustados fueron los siguientes: a. Renglón 46, que inicialmente había sido publicado con la leyenda cesantías e intereses de cesantías efectivamente pagadas en el periodo. Su nueva leyenda es cesantías e intereses de cesantías efectivamente pagadas, consignadas o reconocidas en el período. Además, en el instructivo para dicho renglón ahora se indica lo siguiente: “[…] escriba en esta casilla el valor que el empleador efectivamente haya pagado en el período al trabajador por concepto de cesantías e intereses a las cesantías; adicionalmente incluya el valor de las cesantías que el empleador haya abonado a nombre del trabajador en el fondo de cesantías en ese periodo y finalmente, incluya el valor del auxilio de cesantías reconocido en el periodo de aquellos trabajadores del régimen tradicional del Código Sustantivo del Trabajo, contenido en el Capítulo VII, Título VIII Parte Primera. Lo anterior de conformidad con el artículo 1.2.1.20.7 del Decreto 1625 de 2016 Único Reglamentario en Materia Tributaria.” b. Renglón 50, que inicialmente se había publicado con la leyenda aportes obligatorios a fondos de pensiones y solidaridad pensional. Su nueva leyenda es aportes obligatorios a fondos de pensiones y solidaridad pensional y aportes voluntarios al RAIS. En su instructivo ahora se lee lo siguiente: “[…] escriba el valor que efectivamente haya pagado en el período, a nombre del trabajador por concepto de aportes obligatorios de pensiones y fondo de solidaridad pensional. Adicionalmente incluya el valor que efectivamente haya girado en el período, a nombre del trabajador, por concepto de aportes voluntarios al Régimen de Ahorro Individual con Solidaridad al Sistema General de Pensiones - RAIS, de que trata el artículo 55 del Estatuto Tributario y el artículo 1.2.1.12.9 del Decreto 1625 de 2016 Único Reglamentario en Materia Tributaria.” c. Renglón 51, que inicialmente se había publicado con la leyenda aportes voluntarios a fondos de pensiones. Su nueva leyenda es aportes voluntarios a fondos de pensiones voluntarias. En su instructivo ahora se lee: “[…] escriba el valor que efectivamente haya girado en el período, a nombre del trabajador, por concepto de aportes voluntarios a fondos de pensiones voluntarias, de que trata el artículo 126-1 del Estatuto Tributario y el artículo 1.2.1.22.41 del Decreto 1625 de 2016 Único Reglamentario en Materia Tributaria.”

Por otro lado, cabe destacar que a la Dian le hizo falta ajustar la leyenda del renglón 52 Aportes a cuentas AFC. En efecto, y teniendo en cuenta lo establecido en el artículo 2 de la Ley 1114 de 2006 y en la nueva versión del artículo 1.2.1.22.41 del DUT 1625 de 2016 (luego de ser adicionado con el artículo 8 del Decreto 2250 de 2017), dicha leyenda debía decir aportes volunta194

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TIPS TRIBUTARIOS Debe señalarse que la norma contenida en los artículos 592, 593 y 594-1 del ET (al igual que la contenida en el artículo 1.6.1.1.3.2.7 del DUT 1625 de 2016) solo exige que la persona no haya sido responsable del IVA; en ningún momento habla de la responsabilidad sobre el INC.

CAPÍTULO V - OTRAS CONSIDERACIONES

rios a cuentas AFC y cuentas AVC. Las cuentas de ahorro voluntario contractual –AVC– son administradas por el Fondo Nacional del Ahorro –FNA–, y conceden los mismos beneficios que las cuentas AFC. También debe destacarse que, en la parte final del formulario, en la cual se citan los seis requisitos que al cumplirse en su totalidad exonerarían a las personas naturales de presentar su declaración de renta por el año gravable 2017, la Dian redactó de manera arbitraria el segundo de tales requisitos de la siguiente forma: “No fui responsable del impuesto sobre las ventas ni del impuesto nacional al consumo”. Estos ajustes se hicieron porque, como se ha mencionado, al momento de publicar la estructura del formulario 220 para el año gravable 2017, la Dian no tuvo en cuenta varias de las reglamentaciones introducidas a través del Decreto 2250 de 2017, las cuales aplican para el mismo año gravable 2017. Entre tales reglamentaciones se destacan las contenidas en las siguientes normas: a. El artículo 1.2.1.12.9 del DUT 1625 de octubre 11 de 2016, luego de ser adicionado con el artículo 3 del Decreto 2250 de 2017. En dicha norma se reglamentó el tratamiento fiscal de los aportes voluntarios a los fondos de pensiones obligatorias, los cuales habían quedado contemplados en el artículo 55 del ET luego de ser adicionado con el artículo 13 de la Ley 1819 de 2016. Dichos aportes (que son diferentes a los aportes voluntarios a los fondos de pensiones voluntarias regulados en el artículo 126-1 del ET) se pueden restar al final del año en la cédula de rentas de trabajo como un ingreso 100% no gravado. b. El artículo 1.2.1.20.7 del DUT 1625 de 2016, luego de ser sustituido con el artículo 6 del Decreto 2250 de 2017, indicó tratamientos especiales para las cesantías pagadas y/o consignadas en los fondos de cesantías.

5.5 NOVEDADES DEL FORMULARIO CEDULADO 210 Tras haber publicado el 9 de abril de 2018 el respectivo proyecto de resolución, la Dian expidió la Resolución 000032 de mayo 23 de 2018 (incluida en el Diario Oficial 50.607 de mayo 28 de 2018), para prescribir el formulario 210 (que consta de 104 renglones), el cual se utilizará para presentar las declaraciones de renta bajo el sistema de cedulación de las personas naturales y/o sucesiones ilíquidas residentes (obligadas y no obligadas a llevar contabilidad), por el año gravable 2017 y/o por la fracción de año gravable 2018. Antes de destacar las más importantes novedades del formulario final 210, es necesario abordar la historia que ha enfrentado la Dian con la tarea de diseñar correctamente dicho formulario para que las personas naturales y/o sucesiones ilíquidas residentes (obligadas y no obligadas a llevar contabilidad) puedan aplicar de manera adecuada la cedulación establecida con la Ley 1819 de 2016. Fue en agosto 3 de 2017, antes de que se hubiese reglamentado la Ley 1819 de 2016, cuando la Dian, mediante la Resolución 000045, expidió el formulario 210 para la fracción de año gravaActualícese

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LIBRO BLANCO. DECLARACIÓN DE RENTA PERSONAS NATURALES AÑO GRAVABLE 2017 - NUEVO SISTEMA DE CEDULACIÓN

ble 2017, utilizado solo por las sucesiones ilíquidas de causantes residentes al momento de su muerte, pero que, a su vez, eran sucesiones que se liquidarían durante 2017 y, por tanto, requerían presentar su declaración por fracción de año, para luego cancelar su RUT. En dicho formulario de agosto de 2017 (de 102 renglones), la Dian solicitó aplicar medidas que estaban contempladas en el proyecto de decreto dado a conocer en junio de 2017, para reglamentar la cedulación de las personas naturales. Entre tales medidas, y a causa de que la Ley 1819 de 2016 no señaló cuáles serían las tarifas aplicables cuando la renta presuntiva fuese mayor a la suma de las rentas ordinarias ceduladas, se dispuso que la renta presuntiva sería prorrateada en función de las diferentes porciones en las que se subdividiera la renta ordinaria. De esa forma, a cada porción de la renta presuntiva prorrateada se le podrían aplicar tres tablas diferentes utilizadas en el cálculo del impuesto de renta de las personas naturales. Esa era una medida compleja que, incluso, no se podría cumplir cuando el contribuyente no declarara valores en sus cédulas de renta ordinaria. Sin valores en dichas cédulas, ¿cómo se podría prorratear una renta presuntiva? Por consiguiente, era claro que la Dian había cometido errores al expedir dicho formulario en agosto de 2017, pues lo hizo antes de la reglamentación efectuada por el Decreto 2250 de diciembre 29 de 2017 a la Ley 1819 de 2016. En vista de lo anterior, la Dian, luego de la expedición del Decreto 2250 de 2017, rediseñó el formulario 210 para las declaraciones de renta del año gravable 2017. Ante estas circunstancias, en abril de 2018, cuando las personas naturales residentes grandes contribuyentes debían declarar, y en vista de que el formulario seguía sin estar disponible, el Ministerio de Hacienda y Crédito Público, a través del Decreto 618 de abril 6 de 2018, amplió el plazo hasta agosto 10 de 2018 para dichos contribuyentes. Por su parte, incumplir con la disponibilidad del formulario 210 a partir del 8 de marzo de 2018 (fecha a partir de la cual los contribuyentes podían presentar la declaración de renta del año gravable 2017, ver Decreto 1951 de 2017), ocasionó que las personas naturales residentes que quisieran declarar antes de los vencimientos, liquidando saldos a favor para solicitarlos en devolución, fuesen bloqueadas en su propósito. El formulario expedido con la Resolución 000032 de mayo 23 de 2018, en relación con el expedido en agosto de 2017, presenta diferencias, por ejemplo, en la cédula de dividendos; en el formulario de agosto de 2017, dicha cédula ocupaba solo los renglones 68 al 70, ahora ocupa los renglones 67 al 74. Esto se debe a que la nueva versión del artículo 1.2.1.10.3 del DUT 1625 de 2016 (modificado por el artículo 1 del Decreto 2250 de 2017), dispuso un tratamiento especial para la tributación de los dividendos gravados del año gravable 2016 o anteriores, pero distribuidos durante 2017 y siguientes. Además, en el formulario prescrito en mayo de 2018, la Dian ajustó las reglamentaciones fijadas para la renta presuntiva (no contempladas en la Ley 1819 de 2016), tratadas de forma equivocada en el Decreto 2250 de 2017. De esta manera, en las instrucciones del renglón 76 (Renta presuntiva) y en el caso 2 del formulario, se deja claro que, en el momento de definir el valor final de la renta presuntiva, se restarán en primer lugar las rentas exentas limitadas que 196

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CAPÍTULO V - OTRAS CONSIDERACIONES

se hayan podido detraer dentro de las cinco diferentes cédulas de la renta ordinaria. Lo anterior no lo estableció la ley ni el decreto reglamentario; sin embargo, son cálculos necesarios para evitar perjuicios a muchos contribuyentes cuando tributen sobre la renta presuntiva (por ejemplo, los pensionados). Además, y contrario a lo indicado en el artículo 1.2.1.19.15 del DUT 1625 de 2016 (modificado por el artículo 5 del Decreto 2250 de 2017), el valor final de la renta presuntiva no se debe sumar dentro de la cédula de rentas no laborales. Dicha renta presuntiva se declarará en su respectivo renglón (sin incluirse en ninguna cédula de la renta ordinaria) y, cuando sea mayor a la sumatoria de las rentas líquidas determinadas en las cédulas de la renta ordinaria, se aplicará la tabla 2 del artículo 241 del ET. Así mismo, es importante destacar que en las instrucciones para el renglón 76, (Renta presuntiva) la Dian olvidó mencionar que además a dicha renta se le deberían sumar, en un inicio, los valores del renglón 65 rentas líquidas gravables (por conceptos como renta líquida por comparación patrimonial o renta líquida por activos omitidos; ver artículos 236 y siguientes del Estatuto Tributario), toda vez que si se omite dicha suma el contribuyente se beneficiaría, por ejemplo, de la forma que se expone a continuación: a. Suponga que la persona natural solo tiene una renta líquida en el renglón 37 de su cédula de rentas de trabajo por un valor de $30.000.000, y que por haber revelado un patrimonio oculto registró $20.000.000 en el renglón 65 (Rentas líquidas gravables no laborales) obteniendo así una renta líquida cedular no laboral (ver renglón 66) por $20.000.000. En consecuencia, sus rentas líquidas ordinarias ceduladas sumarían un total de $50.000.000. b. Suponga que la renta presuntiva (renglón 76) es de $51.000.000. c. De acuerdo con lo anterior, como en la instrucción del renglón 76 y en el caso 2 del formulario no se indica que a la renta presuntiva se le deban sumar los $20.000.000 del renglón 65, el contribuyente tributará solo sobre $51.000.000. Esto último es perjudicial para el gobierno de turno considerando que en realidad el contribuyente debería liquidar su impuesto sobre la base de $71.000.000. El artículo 1.2.1.19.16 del DUT 1625 de 2016 (adicionado por el artículo 5 del Decreto 2250 de 2017) dispuso, en contra de la norma superior del parágrafo del artículo 189 del ET, que los excesos de renta presuntiva sobre renta ordinaria solo se podrán compensar en la cédula de rentas no laborales. Por esta razón, en el diseño del formulario final 210 no existe un renglón de compensaciones en ninguna de las otras cuatro cédulas. Esa disposición es injusta y arbitraria, pues, dado el caso de que una persona asalariada solo utilice la cédula de rentas de trabajo y tribute sobre una renta presuntiva superior a su cédula de rentas de trabajo, dicho asalariado no podrá hacer uso del derecho otorgado por la norma del artículo 189 del ET, es decir, disponer del exceso de renta presuntiva y compensarlo dentro de dicha cédula. Sobre el particular, consideramos que la norma reglamentaria es demandable, pues perjudica a todos los contribuyentes que no usan la cédula de rentas no laborales pero obtienen excesos de renta presuntiva. Actualícese

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5.5.1 Firma de contador en la declaración Cuando el formulario 210 sea utilizado por una persona natural o sucesión ilíquida calificada como residente fiscal y obligada a llevar contabilidad, deberá incluir la firma del contador en la casilla 982 si su patrimonio bruto o ingresos brutos al cierre del mismo año fiscal superan las 100.000 UVT (ver artículo 596 del ET). En años anteriores no se incluía dicha casilla, pues el 210 era un formulario para los no obligados a llevar contabilidad (aunque entre los años 2013 y 2016 también podía ser utilizado por empleados que a su vez tuviesen negocios mercantiles que los obligaran a llevar contabilidad y con lo cual, incluso, podían acogerse a los beneficios de la Ley 1429 de 2010), razón por la que el formulario 210 de esos años debía también haber incluido la casilla para firma del contador.

5.6 FORMATO 2517 DE CONCILIACIÓN FISCAL Las personas naturales o sucesiones ilíquidas residentes fiscales, obligadas a llevar contabilidad (o que lo hacen de manera voluntaria), no tendrán que diligenciar el formato de conciliación fiscal 2517 debido a que este no se prescribió oficialmente. La inexistencia de este formato de conciliación fiscal es una violación a la norma del artículo 772-1 del ET y el Decreto 1998 de 2017, los cuales exigen esta conciliación a todos los obligados a llevar contabilidad, sin importar en qué formulario presenten la declaración.

5.7 FISCALIZACIÓN DE LA UGPP CON BASE EN DECLARACIONES TRIBUTARIAS Como lo establece el artículo 156 de la Ley 1151 de 2007, la Unidad de Gestión Pensional y Parafiscales –UGPP– es la encargada de velar por la adecuada liquidación y pago de las contribuciones parafiscales de la protección social. Por tal motivo, a través del parágrafo 1 del artículo 227 de la Ley 1450 de 2011, se contempló que esta entidad podrá acceder a la información contenida en las declaraciones tributarias (señaladas en el artículo 574 del ET) que los contribuyentes deben presentar a la Dian. Teniendo en cuenta estas disposiciones normativas, en su Concepto 1871 de diciembre 21 de 2017, la Dian reiteró que la información contenida en las declaraciones tributarias puede ser utilizada por la UGPP como insumo en procesos de fiscalización. Por tanto, la revocación, anulación o continuación de este tipo de procesos depende de la decisión que tome la UGPP al respecto. De acuerdo con lo descrito hasta aquí, la UGPP puede adelantar una actuación administrativa contra el aportante, si las contribuciones parafiscales de la protección social no guardan coherencia con los datos suministrados en las declaraciones tributarias. Ahora bien, si la UGPP ha adelantado algún proceso en contra de un contribuyente, con fundamento en la información contenida en la declaración tributaria, y el contribuyente decide corregirla de forma voluntaria, entonces deberá informarle a la UGPP sobre dicha corrección para que esta evalúe de nuevo la situación y determine las posibles incidencias sobre el proceso de fiscalización. 198

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CAPÍTULO V - OTRAS CONSIDERACIONES

La fundamentación de procesos de fiscalización de aportes a seguridad social y parafiscales, según lo suministrado en la declaración de renta de una persona jurídica o de una persona natural, podría convertirse en un proceso sumamente desgastante en tanto que, cuando el contribuyente haga correcciones a su declaración, podría demandarle a la UGPP la obligación de iniciar de nuevo sus procesos de fiscalización. Además, si la entidad solo adelanta sus procesos conforme a la información registrada en la declaración del impuesto sobre la renta, perdería el control sobre aquellos que no la presentan. Esa es la situación de las personas de altos ingresos que realizan sus operaciones en efectivo (la cual disminuye la probabilidad de que la Dian identifique que se encuentra obligado a declarar renta), o de las personas que no cumplen los topes de patrimonio bruto, ingresos brutos, consumos de tarjeta crédito, compras y consumos totales, y topes de consignaciones, depósitos o inversiones para quedar obligadas a presentar dicha declaración. En concordancia con lo especificado en el parágrafo 2 del artículo 178 de la Ley 1607 de 2012, la UGPP cuenta con un período de cinco años para iniciar acciones sancionatorias y de determinación de las contribuciones parafiscales de la protección social (plazo que cuenta a partir de la fecha en que el aportante declaró por unos valores inferiores, se configuró el hecho sancionable, se presentó la declaración de forma extemporánea, o a partir de la fecha en que se corrigió la declaración presentada en un inicio); así mismo, para examinar la Pila presentada (oportuna o extemporáneamente) y reiniciar el conteo obligatorio cuando existan correcciones. Sin embargo, en el caso de las declaraciones de renta, los plazos pueden ser distintos; así, por ejemplo, la firmeza podría generarse dentro de los tres años siguientes, los cuales pueden convertirse en doce si se presentó una pérdida líquida. Además, el plazo para corregirlas puede ser de uno o dos años: el primer término, cuando la corrección disminuye el saldo a pagar o aumenta el saldo a favor (ver el artículo 589 del ET); el segundo, cuando la corrección provoca un aumento en el impuesto o disminuye el saldo a favor (ver el artículo 588 del ET). En este contexto, se destaca la importancia de presentar las declaraciones de renta de forma adecuada, de manera tal que a futuro no sea necesario realizar correcciones por las implicaciones que esto trae con la UGPP y la Dian.

5.8 DECLARACIÓN ANUAL DE ACTIVOS EN EL EXTERIOR La declaración anual de activos poseídos en el exterior, creada mediante los artículos 42 y 43 de la Ley 1739 de 2014, es una declaración informativa que deben presentar los contribuyentes del impuesto sobre la renta y complementario, tanto del régimen ordinario como del régimen especial, si al 1 de enero de cada año poseen activos en el exterior. Los contribuyentes obligados a presentar la declaración informativa de activos en el exterior deberán hacerlo de conformidad con el artículo 1.6.1.13.2.24 del Decreto 1625 de 2016 (modificado por el artículo 1 del Decreto 220 del 7 de 2017).

5.8.1 Formulario 160: declaración anual de activos en el exterior El formulario 160 para la presentación de las declaraciones informativas de activos en el exterior poseídos a enero 1 de 2017, fue prescrito mediante el artículo 3 de la Resolución 000006 de febrero 3 de 2017: Actualícese

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CAPÍTULO V - OTRAS CONSIDERACIONES

“[...] la DIAN no indicó que la presentación extemporánea o la no presentación de dicha declaración se terminaría sancionando con la norma establecida en el artículo 651 del ET.” A diferencia de las resoluciones del pasado en las que se prescribieron los formularios 160 para las declaraciones de los años 2015 y 2016 (ver resoluciones 000096 de septiembre de 2015 y 000004 de enero 8 de 2016), esta vez, en el texto de la Resolución 000006 de 2017, la Dian no indicó que la presentación extemporánea o la no presentación de dicha declaración se sancionaría con la norma establecida en el artículo 651 del ET (el cual fue modificado incluso con el artículo 289 de la Ley 1819 de 2016); esto se debe a que los artículos 283 y 284 de la Ley 1819 de 2016 se encargaron de modificar los artículos 641 (sanción por extemporaneidad) y 643 (sanción por no declarar) del ET, fijando nuevas sanciones especiales para las declaraciones de activos en el exterior.

5.8.2 Vencimientos En contraste con el año anterior, en el 2017 los plazos para presentar la declaración de activos en el exterior vencen de acuerdo con el tipo de declarante, atendiendo al último o los dos últimos dígitos del NIT que constan en el RUT –sin tener en cuenta el dígito de verificación– y en los términos indicados en el artículo 1.6.1.13.2.24 del Decreto 1625 de 2016 (modificado por el artículo 1 del Decreto 220 de 2017), de la siguiente manera: Personas naturales: Último dígito del NIT

Hasta el día (año 2017)

Último dígito del NIT

Hasta el día (año 2017)

99 y 00

9 de agosto

49 y 50

14 de septiembre

97 y 98

10 de agosto

47 y 48

15 de septiembre

95 y 96

11 de agosto

45 y 46

18 de septiembre

93 y 94

14 de agosto

43 y 44

19 de septiembre

91 y 92

15 de agosto

41 y 42

20 de septiembre

89 y 90

16 de agosto

39 y 40

21 de septiembre

87 y 88

17 de agosto

37 y 38

22 de septiembre

85 y 86

18 de agosto

35 y 36

25 de septiembre

83 y 84

22 de agosto

33 y 34

26 de septiembre

81 y 82

23 de agosto

31 y 32

27 de septiembre

79 y 80

24 de agosto

29 y 30

28 de septiembre

77 y 78

25 de agosto

27 y 28

29 de septiembre

75 y 76

28 de agosto

25 y 26

2 de octubre

73 y 74

29 de agosto

23 y 24

3 de octubre

71 y 72

30 de agosto

21 y 22

4 de octubre

69 y 70

31 de agosto

19 y 20

5 de octubre

Actualícese

201

LIBRO BLANCO. DECLARACIÓN DE RENTA PERSONAS NATURALES AÑO GRAVABLE 2017 - NUEVO SISTEMA DE CEDULACIÓN

Último dígito del NIT

Hasta el día (año 2017)

Último dígito del NIT

Hasta el día (año 2017)

67 y 68

1 de septiembre

17 y 18

6 de octubre

65 y 66

4 de septiembre

15 y 16

9 de octubre

63 y 64

5 de septiembre

13 y 14

10 de octubre

61 y 62

6 de septiembre

11 y 12

11 de octubre

59 y 60

7 de septiembre

09 y 10

12 de octubre

57 y 58

8 de septiembre

07 y 08

13 de octubre

55 y 56

11 de septiembre

05 y 06

17 de octubre

53 y 54

12 de septiembre

03 y 04

18 de octubre

51 y 52

13 de septiembre

01 y 02

19 de octubre

5.9 TÉRMINOS DE FIRMEZA DE LAS DECLARACIONES La reforma tributaria estructural de 2016 modificó varios artículos del Estatuto Tributario relacionados con la firmeza de las declaraciones. Es así como el artículo 714 del ET, que hace referencia al término general de firmeza, fue modificado por el artículo 277 de la Ley 1819 de 2016 y, con ello, dicho período pasó de dos a tres años. De esta manera, para que una declaración quede en firme deben transcurrir tres años desde la fecha del vencimiento del plazo para declarar, o tres años a partir de la fecha en que se presentó la declaración de forma extemporánea. Por su parte, la declaración tributaria en la que se presente saldo a favor quedará en firme siempre y cuando tres años después de la fecha de presentación de la solicitud de devolución o compensación, no se haya notificado el requerimiento especial. Para aquellos que se encuentren sujetos al régimen de precios de transferencia, el período de firmeza es de seis años. Recordemos que con la reforma tributaria estructural en cuestión también se introdujo un término especial de firmeza de seis meses, que aplica solo para las declaraciones tributarias presentadas o corregidas por el contribuyente, con motivo de la aceptación de la liquidación provisional, la cual consiste en un proceso abreviado que le permite a la Dian agilizar su fiscalización.

5.9.1 Firmeza en declaraciones con pérdidas Considerando que la norma del artículo 147 del ET fue modificado con los artículos 88 y 89 de la Ley 1819 de 2016, pero que el artículo 714 del ET fue modificado con el artículo 277 de la misma ley, creemos que en los puntos donde exista contradicción entre ambas normas se tendría que aplicar la regla jurídica que reza que la norma posterior prevalece sobre la norma anterior y, en consecuencia, aplicarse la disposición que sobre el particular contenga el artículo 714 del ET. En concordancia con lo anterior, desde diciembre 29 de 2016, cualquier declaración de renta oportuna o extemporánea que se presente liquidando solo una pérdida líquida (pero sin efectuar compensación alguna de determinada pérdida de un ejercicio anterior), quedaría en 202 Actualícese

CAPÍTULO V - OTRAS CONSIDERACIONES

firme dentro del mismo período en que el contribuyente tendría oportunidad para efectuar su posterior compensación. Por tanto, si en algún momento, después de diciembre 29 de 2016, se presenta de forma oportuna o extemporánea alguna declaración de renta de los años 2017 y siguientes, y en ella solo se liquida una pérdida (pero no se efectúa una compensación), tal declaración solo quedaría en firme dentro de los 12 años siguientes a su presentación. Sin embargo, si la pérdida obtenida en el ejercicio 2017 o siguientes se compensa dentro de los años 11 o 12 posteriores a su presentación, en ese caso, la firmeza de la declaración en la que se había liquidado la pérdida se extiende por otros tres años luego de la fecha en que se hizo la compensación. Así, por ejemplo, si la declaración del año gravable 2017 se presenta durante el año calendario 2018, liquidando una pérdida (y, por tanto, se tiene hasta el año 2030 para efectuar su compensación), pero la compensación de esta se efectúa en el año 2029, la firmeza de la declaración del año gravable 2017 se extendería hasta el año 2032.

5.9.2 Firmeza en declaración con pérdida en dos cédulas y utilidad en otras tres Como lo hemos expuesto, las normas contenidas en los artículos 147 y 714 del ET, luego de ser modificadas por la Ley 1819 de 2016, nos permiten entender que a partir de enero de 2017 la declaración de renta (ya sea de persona natural o jurídica) en que se liquide una pérdida fiscal solo quedaría en firme cuando haya transcurrido el tiempo que se tiene para compensarla, el cual sería a los 12 o 15 años gravables siguientes. Ahora bien, y pensando en las declaraciones de renta de los años gravables 2017, se puede argumentar que las normas anteriores serán fáciles de aplicar cuando las declaraciones de renta se presenten en un formulario 110 (exclusivo de las personas jurídicas y de las personas naturales sin residencia y en el cual no se hará ningún tipo de cedulación), pero serían más difíciles de aplicar si la declaración se presenta en un formulario 210 (exclusivo de las personas naturales y en el cual se tendrá que hacer una cedulación de la renta ordinaria). Esto se debe a que en las declaraciones que se presenten en el formulario 110 (en el cual no existirá cedulación) se hará una única depuración de la renta ordinaria que puede arrojar renta o pérdida líquida. Así, cuando en dicho formulario se liquide una pérdida líquida, se aplicarán los términos de firmeza especiales mencionados. Sin embargo, en el caso del formulario 210, la renta ordinaria, en primer lugar, estará subdividida en cinco cédulas de las cuales solo dos, la cédula de rentas de capital y la cédula de rentas no laborales, podrían arrojar pérdida líquida. Por lo demás, las pérdidas que arrojen cualquiera de esas dos cédulas no se pueden sumar a las utilidades de las otras tres de forma que se pueda obtener una única utilidad o pérdida (ver artículo 331 del ET). Eso se dispuso para lograr que las cédulas que obtengan utilidad produzcan siempre el respectivo impuesto. Adicionalmente, el artículo 330 del ET indica que si alguna cédula arroja pérdida líquida, dicha pérdida podrá ser compensable, pero contra el mismo tipo de cédula en los períodos siguientes. En vista de lo anterior, surge la pregunta: ¿cómo se definiría la firmeza de la declaración que se presente en un formulario 210 si solo una o máximo dos de sus cédulas arrojan pérdida líquida, y las otras tres presentan utilidad o renta líquida? Actualícese 203

LIBRO BLANCO. DECLARACIÓN DE RENTA PERSONAS NATURALES AÑO GRAVABLE 2017 - NUEVO SISTEMA DE CEDULACIÓN

En este sentido, es necesario destacar que como la reglamentación efectuada en el Decreto 2250 de diciembre 29 de 2017 no indicó nada al respecto, la Dian deberá presentar alguna solución mediante doctrina o circular especial. Sin embargo: a. Aunque las cédulas que arrojen pérdida líquida no se pueden sumar a las que generen utilidad, la Dian, y solo para efectos de aplicar la norma del artículo 714 del ET, podría efectuar una consolidación de todas las cédulas para definir si dicha consolidación produciría una pérdida o utilidad total. Por tanto, si la consolidación arroja pérdida total, la firmeza sería dentro de los 12 años gravables siguientes, pero si arroja utilidad total, sería de solo tres años. b. Aunque la consolidación total de las cédulas arroje utilidad, la Dian indicaría que basta con que una sola o hasta dos de las cédulas arrojen pérdida líquida para entender que la firmeza de la declaración será de 12 años, pues tales pérdidas serán compensables dentro de ese período de tiempo.

5.10 SANCIONES De acuerdo con el parágrafo segundo del artículo 588 del ET, las inconsistencias contempladas en los literales a), b) y d) del artículo 580 del ET (que hacen referencia a que la declaración se entiende como no presentada cuando no se presenta en los lugares estipulados o cuando no se incluye la identificación del contribuyente o se hace de forma equivocada, o no está firmado por el contador o revisor, cuando existe dicha obligación, o por quién debía hacerlo) pueden subsanarse como si fueran una corrección que implica el aumento del impuesto a pagar o una disminución del saldo a favor, pero la sanción será el 2% de la sanción por extemporaneidad sin que supere las 1.300 UVT; aunque dicho parágrafo también hace alusión a las inconsistencias de los artículos 650-1 y 650-2 del ET, que se refieren a la inconsistencia por no informar la dirección y la actividad económica, pero dichas normas fueron derogadas por el artículo 376 de la Ley 1819 de 2016.

5.10.1 Sanción por extemporaneidad La Dian tiene la facultad de imponer sanciones monetarias a aquellos contribuyentes que no presenten alguna declaración, aun teniendo la obligación de hacerlo, o que lo hagan fuera de los plazos establecidos. Por ejemplo, cuando un contribuyente debe presentar la declaración del impuesto sobre la renta y complementario del año gravable 2016, pero lo hace habiéndose vencido los plazos. 5.10.1.1 Cálculo de la sanción por extemporaneidad Esta sanción ocurre cuando la declaración no es presentada dentro de los plazos establecidos y se calcula en alguna de las cuatro formas, en el estricto orden en que se mencionan a continuación (artículo 641 del ET):

204 Actualícese

TIPS TRIBUTARIOS El valor que se liquide no podrá quedar por debajo de la sanción mínima, la cual equivale a $332.000 para el año 2018.

CAPÍTULO V - OTRAS CONSIDERACIONES

a. Cuando existe impuesto a cargo

Se toma el total del impuesto a cargo, se le aplica el 5% por cada mes o fracción de mes de atraso, sin que el resultado exceda el 100% del valor del total del impuesto a cargo. El valor que se liquide no podrá quedar por debajo de la sanción mínima, que para el año 2017 es de $319.000, o el equivalente a 10 UVT.

b. Cuando no existe impuesto a cargo, pero sí ingresos brutos

Se toman los ingresos brutos y se les aplica el 0.5% por cada mes o fracción de mes de atraso, sin exceder la cifra menor entre: i. El 5% de tales ingresos brutos. ii. El doble del saldo a favor, si lo hubiere. iii. La suma de 2.500 UVT, si no existe saldo a favor.

c. Cuando no existe impuesto a cargo ni ingresos brutos

Se tomará el renglón correspondiente al total patrimonio líquido del año anterior y se le aplicará el 1% por cada mes o fracción de mes de atraso, sin exceder la cifra menor entre: i. El 10% de dicho patrimonio líquido. ii. El doble del saldo a favor, si lo hubiere. iii. La suma de 2.500 UVT, si no existe saldo a favor.

a. Cuando no existen impuestos a cargo, ingresos brutos, ni patrimonio líquido del año anterior La sanción de extemporaneidad debe ser igual a la sanción mínima ($332.000 para el año 2018). Es importante tener en cuenta que los porcentajes mencionados en los tres primeros casos se duplicarán si la sanción de extemporaneidad se tiene que liquidar a causa de un emplazamiento, por no declarar, por parte de la Dian. 5.10.1.2 ¿Qué es el emplazamiento? El artículo 715 del ET señala que los contribuyentes, responsables, declarantes o agentes de retención que no presenten las declaraciones tributarias, teniendo la obligación de hacerlo, pueden ser emplazados por la Dian. Con el emplazamiento, esta entidad le da al contribuyente, responsable o agente de retención un período de un mes para satisfacer la obligación que no ha cumplido. Cabe señalar que cuando la Dian emite un emplazamiento por no declarar, es porque ha reunido pruebas suficientes que le permiten tener un grado de certeza razonable de que el contribuyente, responsable, agente de retención o declarante, efectivamente debe presentar la declaración tributaria que está omitiendo. Actualícese 205

LIBRO BLANCO. DECLARACIÓN DE RENTA PERSONAS NATURALES AÑO GRAVABLE 2017 - NUEVO SISTEMA DE CEDULACIÓN

En relación con dicho emplazamiento, el contribuyente puede responder de dos maneras: a. Presentando la declaración tributaria objeto de emplazamiento

Si el contribuyente, responsable, agente retenedor o declarante decide presentar la declaración tributaria omitida dentro del mes siguiente al cual la Dian le envió el emplazamiento por no declarar, deberá liquidar la sanción por extemporaneidad con unos porcentajes mayores a aquella que se liquida cuando el contribuyente no ha sido requerido.

b. Haciendo caso omiso al mismo

Si el contribuyente hace caso omiso al emplazamiento por no declarar enviado por la Dian y decide no presentar la declaración tributaria objeto del mismo, la administración tributaria se encuentra facultada para imponerle la sanción por no declarar.

5.10.1.3 Sanción por extemporaneidad luego del emplazamiento Cuando el contribuyente, responsable, agente retenedor o declarante, presente la declaración luego del emplazamiento por no declarar emitido por la Dian, deberá liquidar la sanción señalada en el artículo 642 del ET, tal como se indica a continuación: a. Cuando existe impuesto a cargo

Se toma el total impuesto a cargo, se le aplica el 10% por cada mes o fracción de mes de atraso, sin que el resultado exceda el 200% del valor total del impuesto a cargo.



El valor que se liquide no podrá quedar por debajo de la sanción mínima que para el año 2018 es de $332.000.

b. Cuando no existe impuesto a cargo, pero sí ingresos brutos

Se toman los ingresos brutos y se les aplica el 1% por cada mes o fracción de mes de atraso, sin exceder la cifra menor entre: i. El 10% de tales ingresos brutos. ii. Cuatro veces el valor del saldo a favor, si existe. iii. El equivalente a 5.000 UVT, cuando no exista saldo a favor.

c. Cuando no existe impuesto a cargo ni ingresos brutos

Se tomará el renglón correspondiente al total del patrimonio líquido del año anterior y se le aplicará el 2% por cada mes o fracción de mes de atraso, sin exceder la cifra menor entre: i. El 20% de dicho patrimonio líquido. ii. Cuatro veces el valor del saldo a favor, si existe. iii. La suma de 5.000 UVT, si no existe saldo a favor. iv. El valor que se liquide no podrá quedar por debajo de la sanción mínima, que para el año 2018 es de $332.000.

206 Actualícese

CAPÍTULO V - OTRAS CONSIDERACIONES

5.10.2 Sanción por no declarar Transcurrido el término de un mes para presentar la declaración, una vez se haya proferido el emplazamiento, se imputará la sanción por no declarar, cuya tarifa depende del tipo de declaración tributaria. De esta manera, el artículo 284 de la Ley 1819 de 2016 modificó el artículo 643 del ET y mediante dicho procedimiento fue fijada de manera explícita la sanción por no declarar aplicada a una serie de declaraciones tributarias. La sanción corresponde al 20% del valor de las consignaciones bancarias o ingresos brutos de quien persiste en su incumplimiento, que determine la administración tributaria por el período al cual corresponda la declaración no presentada, o al 20% de los ingresos brutos que figuren en la última declaración de renta presentada; el que fuere superior.

5.10.3 Sanción por corrección En los casos en que los contribuyentes, responsables o agentes retenedores, corrijan sus declaraciones tributarias, deberán liquidar y pagar una sanción por corrección. Sobre este tema, el artículo 644 del ET establece la forma de liquidación y pago de la sanción por corrección: a. El 10% del mayor valor a pagar o del menor saldo a su favor, que se genere entre la corrección y la declaración inmediatamente anterior a aquella, cuando la corrección se haga después del vencimiento del plazo para declarar y antes de que la Dian profiera el emplazamiento para corregir. b. El 20% del mayor valor a pagar o del menor saldo a su favor, según el caso, que se genere entre la corrección y la declaración inmediatamente anterior a aquella, si la corrección se realiza después de notificado el emplazamiento para corregir. Si la declaración inicial se presentó de forma extemporánea en alguno de los anteriores casos, se aumentará el 5% del mayor valor a pagar o del menor saldo a su favor.

5.10.4 Corrección de la declaración antes del vencimiento del plazo Corregir una declaración antes del vencimiento del plazo no genera sanción. Recordemos que el numeral primero del artículo 644 del ET (artículo que regula los aspectos relacionados con la sanción por corrección de las declaraciones tributarias) fue modificado mediante el artículo 285 de la Ley 1819 de 2016, por tal razón, ahora este contempla la posibilidad de que se corrija la declaración antes de cumplirse el vencimiento para su presentación sin que ello implique liquidar la sanción por corrección. La versión anterior de dicho numeral indicaba que cuando se realizaba una corrección a una declaración, antes de que se produjera el emplazamiento para corregir o el auto que ordenara la visita de inspección tributaria, el contribuyente debía liquidar y pagar una sanción equivalente al 10% del mayor valor a pagar o del menor saldo a favor. Sin embargo, la nueva versión Actualícese 207

LIBRO BLANCO. DECLARACIÓN DE RENTA PERSONAS NATURALES AÑO GRAVABLE 2017 - NUEVO SISTEMA DE CEDULACIÓN

establece que dicha sanción deberá aplicarse cuando la corrección se realice después del plazo establecido por el Gobierno para presentar la declaración y antes de que se genere el emplazamiento para corregir, o el auto que ordene la visita de inspección tributaria.

5.10.5 Correcciones que disminuyen el saldo a pagar luego de la Ley 1819 de 2016 El 26 de julio de 2017 la Dian expidió su Concepto Unificado 014116 sobre procedimiento tributario y régimen sancionatorio, a través del cual se hicieron algunos comentarios en cuanto a los efectos de los cambios que la Ley 1819 de 2016 introdujo a los artículos 589 (sobre correcciones a las declaraciones tributarias), 640 (sobre aplicación de principios de gradualidad en el régimen sancionatorio), 764 hasta 764-6 (sobre la liquidación provisional) y 714 (sobre la firmeza general de las declaraciones tributarias) del ET. La versión de la norma, hasta diciembre de 2016, indicaba que las correcciones en las que se pretendiera disminuir el valor a pagar o aumentar el saldo a favor (las cuales solo se podían efectuar dentro del primer año siguiente al vencimiento del plazo para declarar), implicaban presentar ante la Dian, siempre en forma litográfica (papel), el respectivo proyecto de corrección para que la Dian se tomara seis meses examinándolo. Si pasaban esos seis meses y la Dian no se pronunciaba, el proyecto de corrección se daba como aceptado y, por tanto, reemplazaba a la declaración inmediatamente anterior que se estuviera corrigiendo. Sin embargo, luego de los cambios que introdujo la Ley 1819 de 2016, la nueva versión de la norma indica que las correcciones en las que se pretenda disminuir el valor a pagar o aumentar el saldo a favor (las cuales se deberán seguir efectuando solo dentro del primer año siguiente al vencimiento del plazo para declarar) ya no implicarán presentar proyectos de corrección en papel y esperar a que la Dian se pronuncie dentro de los siguientes seis meses. Dichas correcciones, en consecuencia, se podrán presentar de forma virtual (si el contribuyente está obligado a declarar en dicha forma) o en papel (si es el caso), y serán aceptadas de manera automática como una corrección a la declaración inmediatamente anterior que se esté corrigiendo. No obstante, la nueva versión de la norma solo se podrá aplicar cuando la Dian ajuste su plataforma tecnológica, algo que deberá realizar antes de enero 1 de 2018.

5.10.6 Interpretación del artículo 589 del ET En vista de lo anterior, en la página 1 de su Concepto 14116 de julio de 2017, la Dian interpretó que la nueva versión del artículo 589 del ET solo se podrá aplicar para declaraciones con fecha de vencimiento posterior a la entrada en vigencia de la Ley 1819 de 2016. En efecto, en el mencionado concepto se lee lo siguiente: “Sin embargo, es menester establecer para qué declaraciones opera el nuevo régimen, toda de vez que, de acuerdo al artículo 40 de la ley 153 de 1887, las normas de carácter procesal son de aplicación inmediata, salvo –entre otros supuestos-, que la norma establezca un plazo distinto.

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CAPÍTULO V - OTRAS CONSIDERACIONES

De acuerdo a lo anterior, respecto de los vencimientos de las declaraciones tributarias que ocurran antes de la entrada en vigencia del artículo 274 de la Ley 1819 de 2016, que modificó el artículo 589 del E.T., como se expresó, aplicará el régimen anterior en su integridad, es decir, podrán corregir su declaración tributaria aplicando el procedimiento dispuesto en el anterior artículo 589 del Estatuto Tributario, es decir, desde la última corrección sin superar dos años desde el vencimiento del plazo para declarar. Lo anterior toda vez que el parágrafo transitorio de la norma en comento establece, que dicha norma empezará a regir una vez se ajusten los sistemas informáticos de la Dian”.

Lo anterior significaría lo siguiente: si por ejemplo, durante octubre del año 2017 se corrigió la declaración de renta del año gravable 2015 de una persona natural (la cual tuvo vencimiento en octubre de 2016), y la corrección se hizo para disminuir el valor a pagar, en ese caso era necesario cumplir los protocolos que establecía la versión del artículo 589 del ET hasta diciembre de 2016, consistentes en presentar proyectos de corrección en papel y esperar pronunciamiento dentro de los seis meses. Pero si en octubre de 2017 se hubiera pretendido corregir una declaración de IVA del bimestre julio-agosto de 2017 (que se venció en septiembre de 2017) para disminuir el valor a pagar, se hubiera tenido que seguir el protocolo indicado en la nueva versión del artículo 589 del ET que consiste en la presentación virtual o en papel, pero sin esperar pronunciamiento de la Dian dentro de los seis meses siguientes. Sin embargo, el nuevo procedimiento tampoco se podía aplicar a esa corrección de la declaración de IVA del bimestre julio-agosto de 2017, por cuanto la Dian aún no había ajustado su plataforma tecnológica, tal como lo exige el parágrafo transitorio de la nueva versión del artículo 589 del ET. En todo caso, en el texto del concepto de la Dian se puede advertir que la entidad no tuvo en cuenta que la versión del artículo 589 del ET (que regía hasta diciembre de 2016) se debía estudiar en combinación con lo establecido en el artículo 8 de la Ley 383 de julio de 1997 y, por tanto, es un error que dentro del concepto se indique que los proyectos de corrección que mencionaba la anterior versión del artículo 589 del ET se podían presentar sin superar dos años desde el vencimiento del plazo para declarar. En realidad, los proyectos de corrección de la anterior versión del artículo 589 del ET solo se podían presentar dentro del primer año siguiente al vencimiento del plazo para declarar.

5.10.7 Declaración de activos en el exterior se puede corregir sin sanciones La Ley 1739 de diciembre de 2014 adicionó al ET el artículo 607 para establecer que a partir del año 2015 los contribuyentes del impuesto de renta (tanto personas naturales como jurídicas y sin importar si pertenecen al régimen ordinario o al especial) que estén domiciliados o residenciados en Colombia, y que al 1 de enero de cada año posean algún valor cualquiera de activos en el exterior, deberían presentar una declaración informativa especial (formulario 160) en la que solo se debe incluir el valor fiscal de dichos activos pero en la cual nunca se liquidarían impuestos a cargo.

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LIBRO BLANCO. DECLARACIÓN DE RENTA PERSONAS NATURALES AÑO GRAVABLE 2017 - NUEVO SISTEMA DE CEDULACIÓN

En razón a que la Ley 1739 de 2014 no creó ningún tipo de sanción que pudiera ser aplicable a la declaración informativa de activos en el exterior (algo que sí se hizo en el pasado, por ejemplo, con la declaración informativa de precios de transferencia; ver artículo 260-11 del ET), a través de los artículos 283 y 284 de la Ley 1819 de 2016 se hicieron modificaciones a los artículos 641 (sanción de extemporaneidad) y 644 (sanción por no declarar) del ET, estableciendo al menos dos tipos de sanciones que le serían aplicables a la declaración informativa de activos en el exterior. Sin embargo, y a pesar de que el artículo 285 de la Ley 1819 de 2016 también le hizo una pequeña modificación al artículo 644 del ET (sanción de corrección), se puede concluir que las correcciones que se realicen a las declaraciones informativas de activos en el exterior no quedan sujetas a ningún tipo de sanción por corrección.

5.10.8 Sanción por corrección solo aplica en declaraciones con saldos a pagar o a favor En la declaración informativa de activos en el exterior no se tienen que liquidar impuestos a cargo y, por tanto, es una declaración que nunca arroja saldos a pagar ni saldos a favor. Siendo claro esto, resulta que la norma del artículo 644 del ET (sanción por corrección de las declaraciones tributarias) establece que solo en las declaraciones tributarias que arrojen saldos a pagar o saldos a favor se tendrían que liquidar las respectivas sanciones de correcciones, las cuales se calculan con el equivalente al 10% o al 20% del mayor valor a pagar o del menor saldo a favor que se origine entre la declaración de corrección y la declaración corregida. En ese orden de ideas, si los contribuyentes deciden hacerle correcciones voluntarias a sus declaraciones informativas de activos en el exterior (ya sea para aumentar o disminuir el valor de sus activos en el exterior, para lo cual deben actuar dentro de los dos años siguientes al vencimiento del plazo para declarar; ver el artículo 588 del ET), dichas correcciones no implicarán liquidar la sanción de corrección del artículo 644 del ET. Lo mismo sucedería si la Dian, dentro del período de firmeza que le aplica a la declaración de activos en el exterior (el cual es de tres años contados después del vencimiento del plazo para declarar si fue presentada oportunamente, o tres años después de su presentación si fue presentada extemporáneamente; ver el artículo 714 del ET modificado con el artículo 277 de la Ley 1819 de 2016), decide hacerle correcciones a la declaración privada, ese tipo de correcciones tampoco darían lugar a liquidar la sanción de corrección del artículo 644 del ET. En vista de lo anterior, lo único que le debe preocupar a los obligados a presentar la declaración de activos en el exterior es el cumplimiento de la presentación de la misma y hacerlo en forma oportuna. Empero, no les debe preocupar equivocarse con los valores de los activos que sean incluidos en dicha declaración. Además, si un contribuyente omite incluir activos en su declaración de activos en el exterior, pero los ha incluido en su declaración anual de renta, en ese caso, a su declaración de renta 210

Actualícese

CAPÍTULO V - OTRAS CONSIDERACIONES

tampoco le aplicaría la sanción de inexactitud de la nueva versión del artículo 648 del ET (luego de ser modificado con el artículo 288 del ET).

5.10.9 Sanción por inexactitud A través de la Ley de reforma tributaria estructural 1819 de 2016 se realizaron modificaciones sobre lo regulado por el Estatuto Tributario en materia de inexactitud en las declaraciones tributarias; también las hubo en la sanción correspondiente, en especial, en las cuantías a aplicar. En este sentido, antes de la aprobación de la reforma tributaria señalada, en el artículo 647 del ET se regulaba sobre los aspectos que constituían o no una inexactitud sancionable, además de las respectivas cuantías a aplicar. Con las modificaciones introducidas por los artículos 287 y 288 de la Ley 1819 de 2016, el artículo 647 del ET solo hace referencia a los hechos sujetos o no a sanción por inexactitud, mientras que el artículo 648 del ET establece las cuantías de la sanción a aplicar según sea el caso. 5.10.9.1 Conductas que dan lugar a inexactitud En la nueva versión del artículo 647 del ET se ha contemplado que las siguientes conductas dan lugar a inexactitud, siempre y cuando de estas resulte un menor impuesto o saldo a pagar, o un mayor saldo a favor: a. Omisión de ingresos o impuestos generados por las operaciones gravadas. b. No practicar todas las retenciones o efectuarlas y no declararlas, o practicar las retenciones por un valor inferior al debido. c. Incluir costos, deducciones, descuentos, exenciones, pasivos, impuestos descontables, retenciones o anticipos, inexistentes o inexactos (recordemos que la expresión “inexactos” no estaba contemplada en la versión anterior del artículo en mención). d. Utilizar datos o factores falsos, desfigurados, alterados, simulados o modificados de manera artificial (la expresión antes de la reforma tributaria era “datos o factores falsos, equivocados, incompletos o desfigurados”). e.

Compras o gastos efectuados a proveedores considerados por la Dian como ficticios o insolventes.

Las conductas señaladas también aplican en la declaración de ingresos y patrimonio, aunque en este tipo de declaraciones no exista impuesto a pagar.

5.10.9.2 Sanciones según la conducta En cuanto a las sanciones que aborda el artículo 648 del ET, de acuerdo con su conducta se aplicarán diferentes tarifas, tal como se presenta en la siguiente tabla: Actualícese

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LIBRO BLANCO. DECLARACIÓN DE RENTA PERSONAS NATURALES AÑO GRAVABLE 2017 - NUEVO SISTEMA DE CEDULACIÓN

Tarifas por sanciones según conducta Hecho sancionable Inexactitud (regla general).

Porcentaje 100%

Aplicable a La diferencia entre el saldo a pagar o el saldo a favor, según el caso, determinado en la liquidación oficial y el declarado por el contribuyente.

Inexactitud en la declaración de ingresos y patrimonio.

15%

Omisión de activos o inclusión de pasivos inexistentes.

200%

El mayor valor del impuesto a cargo determinado.

Conductas contempladas en el numeral 5 del artículo 647 del Estatuto Tributario o la comisión de un abuso en materia tributaria.

160%

La diferencia entre el saldo a pagar o saldo a favor, según el caso, determinado en la liquidación oficial y el declarado por el contribuyente.

Compras o gastos efectuados a quienes la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales hubiere declarado como proveedores ficticios o insolventes .

20%

Los valores inexactos en el caso de las declaraciones de ingresos y patrimonio.

Inexactitud en las declaraciones de monotributo.

50%

La diferencia entre el saldo a pagar determinado por la administración tributaria y el declarado por el contribuyente.

212

Actualícese

Valores inexactos