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• Luis Felipe

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9.3 COLABORACIÓN ADMINISTRATIVA ENTRE AUTORIDADES FISCALES EN EL DERECHO INTERNO Y EN EL PLANO INTERNACIONAL. Diversos factores, como las crisis económicas mundiales o el descubrimiento de 1 un número cada vez mayor de ingresos no reportados por los ciudadanos, han acelerado el intercambio de información entre los gobiernos tanto a nivel interno como en el ámbito internacional. Dicho intercambio pretende hacer más eficaces los sistemas fiscales en varios ámbitos, desde el combate a la defraudación fiscal y el uso de esquemas fiscales agresivos, hasta las medidas para evitar la doble tributación. En el ámbito interno, la Coordinación Fiscal Nacional es el sistema jurídico administrativo en donde a través de acuerdos y convenios se establece en forma expresa la voluntad soberana tanto de la Federación como de los estados, en específico, del Sistema Fiscal de la Federación con los de los estados y los municipios. A nivel internacional, la mayoría de los tratados en materia fiscal, tiene como objetivo evitar la doble imposición internacional. Actualmente el Congreso de la Unión ha hecho avanzar la legislación hacia el impuesto sobre la renta personal, surgiendo la necesidad de la celebración de convenios internacionales en materia fiscal con los países que han hecho mayores inversiones en nuestro país 1. Para efecto del estudio de estos acuerdos y convenios, se hará mención primero a aquellos establecidos a nivel interno, para posteriormente hacer el análisis de aquellos tendientes al intercambio de información fiscal a nivel internacional.

9.3.1 CONVENIO DE COLABORACIÓN ADMINISTRATIVA AUTORIDADES FISCALES FEDERALES Y LOCALES.

ENTRE

Por convenios de colaboración fiscal se entiende a los acuerdos celebrados por la federación, por una parte, y las entidades federativas por la otra, sobre la administración, control y recaudación y recaudación de las contribuciones en los términos y condiciones que en la misma se establezcan. Estos convenios tienen su fundamento en la Ley de coordinación Fiscal. Actualmente todas las entidades federativas del país han celebrado dichos convenios, adhiriéndose al Sistema Nacional de Coordinación Fiscal, así como los relativos a la colaboración administrativa sobre la administración de ingresos federales que comprenden las funciones de Registro Federal de Contribuyentes, recaudación, fiscalización y 1 Fernández Martínez, Refugio de Jesús. Derecho fiscal. McGRALL-HILL. Pg. 33

administración ejercidas por las autoridades fiscales estatales y del Distrito Federal. A fin de proporcionar mayor certeza y sobre todo uniformidad en estos sistemas de colaboración, así como para que los contribuyentes reciban trato igual en todo el territorio nacional, el texto celebrado con cada una de las entidades es idéntico, y su marco jurídico de aplicación se integra por: a)Ley de coordinación Fiscal Federal, b) Reglamento del articulo 9 de la Ley de Coordinación Fiscal en materia del registro de obligaciones y empréstitos de entidades federativas y municipales, y c) Leyes estatales de coordinación Fiscal2. Se deben tener presentes las diferencias entre los convenios de adhesión al Sistema de Nacional de Coordinación Fiscal y los convenios de colaboración administrativa. En el caso de los primeros, la ley autoriza a la SHCP para celebrar convenios con los estados que soliciten adherirse a este sistema, y al hacerlo, estos participaran en el total de los impuestos federales y en otros ingresos que se mencionan en la misma ley mediante la distribución de los fondos y de las asignaciones especificas. La propia Ley de Coordinación Fiscal, en su artículo 10 regula lo referente a la adhesión a este sistema: Artículo 10.- Las Entidades que deseen adherirse al Sistema Nacional de Coordinación Fiscal para recibir las participaciones que establezca esta Ley, lo harán mediante convenio que celebren con la Secretaría de Hacienda y Crédito Público, que deberá ser autorizado o aprobado por su legislatura. También, con autorización de la legislatura podrán dar por terminado el convenio. La Secretaría de Hacienda y Crédito Público y el Gobierno de la Entidad de que se trate, ordenarán la publicación en el Diario Oficial de la Federación y en el Periódico Oficial de la Entidad, respectivamente, del convenio celebrado, por el cual la Entidad se adhiera; del acto por el que se separe del sistema; y de los decretos de la Legislatura de la Entidad por los cuales se autoricen o se aprueben dichos actos, que surtirán efectos a partir del día siguiente a la publicación que se efectúe en último lugar. La adhesión al Sistema Nacional de Coordinación Fiscal deberá llevarse a cabo integralmente y no sólo en relación con algunos de los ingresos de la Federación. Las Entidades que no deseen adherirse al Sistema Nacional de Coordinación Fiscal, participarán en los impuestos especiales a que se refiere el inciso 5o. de la fracción XXIX, del artículo 73 constitucional, en los términos que establecen las leyes respectivas.

Una vez establecida dicha adhesión, las entidades federativas podrán celebrar con la Federación convenios administrativos en distintas materias, tal como se establece en el numeral 13 de la Ley en comento: Artículo 13.- El Gobierno Federal, por conducto de la Secretaría de Hacienda y Crédito Público, y los Gobiernos de las Entidades que se hubieran adherido al Sistema Nacional de Coordinación Fiscal, podrán celebrar convenios de coordinación en materia de administración de ingresos federales, que comprenderán las funciones de Registro Federal de Contribuyentes, recaudación,

2 Carrasco Iriarte, Hugo. Derecho Fiscal I. IURE EDITORES. Sexta edición pg. 245

fiscalización y administración, que serán ejercidas por las autoridades fiscales de las Entidades o de los Municipios cuando así se pacte expresamente. En los convenios a que se refiere este artículo se especificarán los ingresos de que se trate, las facultades que ejercerán y las limitaciones de las mismas. Dichos convenios se publicarán en el Periódico Oficial de la Entidad y en el Diario Oficial de la Federación, y surtirán sus efectos a partir de las fechas que en el propio convenio se establezcan o, en su defecto, a partir del día siguiente de la publicación en el Diario Oficial de la Federación. La Federación o la Entidad podrán dar por terminados parcial o totalmente los convenios a que se refiere este precepto, terminación que será publicada y tendrá efectos conforme al párrafo anterior. En los convenios señalados en este precepto se fijarán las percepciones que recibirán las Entidades o sus Municipios, por las actividades de administración fiscal que realicen.

Por lo anterior se puede concluir que, mientras los convenios de adhesión al Sistema Nacional de Coordinación fiscal se refieren a la materia sustantiva, donde los estados reciben prestaciones a cambio de los impuestos que dejan de cobrar, los convenios administrativos tratan sobre los aspectos operativos, donde se establece lo que una entidad puede hacer en relación con las contribuciones, como liquidar, recaudar o determinar. Los impuestos sobre los cuales existe administración coordinada son: I. II. III. IV.

V.

Impuesto al valor agregado Impuesto general sobre ingresos mercantiles. Impuesto sobre la tenencia y uso de automóviles Impuesto sobre la renta, en las modalidades de ingreso global de empresas causantes menores y causantes personas físicas sujetas a bases especiales de tributación; y al obtenido de la prestación de servicios personales sujetos a retención por los causantes referidos. Impuesto sobre erogaciones por remuneración al trabajo personal prestado bajo dirección y dependencia de un patrón que paguen los causantes referidos en la fracción anterior.

Entre las funciones que ejercen los estados exclusivamente sobre los impuestos coordinados anteriormente se encuentran las siguientes: I. II. III. IV. V.

Recaudación e informática Fiscalización Liquidación de obligaciones e imposición de sanciones Notificación y cobranza Otorgamiento de devoluciones y prorrogas

Los estados además ejercen las siguientes funciones: I. II.

Llevar y mantener al corriente el Registro Federal de Causantes de los contribuyentes menores y los que están sujetos a tributación especial. Vigilar la participación a los trabajadores en las utilidades de las empresas.

III. IV.

Tramitar y resolver los recursos administrativos, excepción hecha del de revocación. Intervenir en juicios suscitados con motivo de las facultades mencionadas.

Entre las obligaciones de los estados se encuentran las siguientes: I.

II.

Enterar en el Banco de México o en sus corresponsalías, a más tardar el día 25 de cada mes el importe de la recaudación de los fondos federales correspondientes al mes inmediato anterior, para que se abone en la cuenta de la tesorería de la federación. Rendir ante la Secretaria, cuenta diaria de la recaudación de ingresos federales del quinto día hábil anterior.

Por su parte, la federación se obliga a entregar a los estados, a mas tardar el día 25 de cada mes, el monto de los anticipos que les corresponden a cuenta de sus participaciones en el Fondo General de Participaciones y en el Fondo Financiero Complementario de Participaciones3.

9.3.2. LEY DE COORDINACIÓN FISCAL FEDERAL Y LEY DE COORDINACIÓN FISCAL ESTATAL. El Sistema Nacional de Coordinación Fiscal toma como instrumento base a la Ley de Coordinación Fiscal para impulsar la sincronización entre los tres niveles de gobierno, con el objeto de impulsar un federalismo coordinado, que permita crecer principalmente a nivel económico, conservando un equilibrio en las finanzas publicas. Este ordenamiento entró en vigor en 1980, y como lo establece su artículo primero, su objeto es coordinar el sistema fiscal de la Federación con las entidades federativas, así como con los municipios y demarcaciones territoriales, para establecer la participación que corresponda a sus haciendas públicas en los ingresos federales. Tiene tres objetivos principales: 1. Fortalecer la capacidad financiera de los tres órdenes de gobierno a través de los incentivos recaudatorios otorgados mediante los fondos de participación federales. 2. Mejorar la distribución de los recursos de los fondos de aportaciones federales 3 Chapoy Bonifaz, Dolores Beatriz. Finanzas nacionales y finanzas locales, mecanismos de conciliación. Universidad Nacional Autónoma de México.

3. Apoyar a los municipios para alcanzar y mantener finanzas sanas. Las participaciones federales son los recursos proporcionales asignados a un estado o municipio por la existencia de una contribución de naturaleza federal, con motivo de la intervención de dichas entidades federativas en la recaudación y administración de impuestos. Estas participaciones no son cantidades fijas sino variables y atienden a un porcentaje de la recaudación que efectivamente capte la federación en el periodo correspondiente, por lo que las cantidades que se entrega a los estados son en forma provisional, ya que atienden a un calculo de lo que se presume será materia de recaudación. Al respecto el artículo segundo del multicitado ordenamiento establece: Artículo 2o.- El Fondo General de Participaciones se constituirá con el 20% de la recaudación federal participable que obtenga la federación en un ejercicio. La recaudación federal participable será la que obtenga la Federación por todos sus impuestos, así como por los derechos de minería, disminuidos con el total de las devoluciones por dichas contribuciones…

Las aportaciones Federales son los recursos presupuestados diseñados para transferir a los estados y municipios recursos que les permitan cubrir sus necesidades, divididos en educación, salud, infraestructura básica, seguridad publica, asistencia social, entre otras. Sobre esto, el numeral 25 nos menciona: Artículo 25.- Con independencia de lo establecido en los capítulos I a IV de esta Ley, respecto de la participación de los Estados, Municipios y el Distrito Federal en la recaudación federal participable, se establecen las aportaciones federales, como recursos que la Federación transfiere a las haciendas públicas de los Estados, Distrito Federal, y en su caso, de los Municipios, condicionando su gasto a la consecución y cumplimiento de los objetivos que para cada tipo de aportación establece esta Ley, para los Fondos siguientes: I. Fondo de Aportaciones para la Nómina Educativa y Gasto Operativo; II. Fondo de Aportaciones para los Servicios de Salud; III. Fondo de Aportaciones para la Infraestructura Social; IV. Fondo de Aportaciones para el Fortalecimiento de los Municipios y de las Demarcaciones Territoriales del Distrito Federal; V. Fondo de Aportaciones Múltiples. VI.- Fondo de Aportaciones para la Educación Tecnológica y de Adultos, y VII.- Fondo de Aportaciones para la Seguridad Pública de los Estados y del Distrito Federal. VIII.- Fondo de Aportaciones para el Fortalecimiento de las Entidades Federativas. Dichos Fondos se integrarán, distribuirán, administrarán, ejercerán y supervisarán, de acuerdo a lo dispuesto en el presente Capítulo. El Fondo de Aportaciones para la Nómina Educativa y Gasto Operativo será administrado por la Secretaría de Hacienda y Crédito Público, y la transferencia de los recursos de dicho Fondo se realizará en los términos previstos en el artículo 26-A de esta Ley.

Además, como se ha mencionado en los temas anteriores, esta ley regula lo referente al Sistema Nacional de Coordinación Fiscal, la colaboración administrativa en materia fiscal y los organismos que participan en la misma.

En cuanto a las leyes estatales de coordinación fiscal, cada estado establece su respectivo ordenamiento en la materia, teniendo todos ellos el mismo objeto: Coordinar el sistema fiscal de dicho estado con sus respectivos municipios. Para ello, de igual forma que en la ley nacional, se establecerán fondos a los municipios y se determinaran las participaciones que le corresponden, tanto estatales como federales, mismas que se calcularan para cada ejercicio fiscal. También se establecen los organismos de colaboración, que, a dispensa de las variaciones que pueda haber en las leyes de la materia de cada estado, se resumen en las siguientes: I. II. III. IV. V. VI. VII. VIII. IX. X.

Registro de contribuyentes. Recaudación, notificación y cobranza. Informática. Asistencia al contribuyente. Consulta y autorizaciones. Comprobación del cumplimiento de las disposiciones fiscales. Determinación de impuestos y de sus accesorios. Imposición y condonación de multas. Recursos Administrativos. Intervención en juicio.

9.3.3 APLICACIÓN DE LOS ACUERDOS INTERCAMBIO DE INFORMACIÓN FISCAL.

INTERNACIONALES

DE

El primer antecedente que se tiene de este tipo de convenios son los modelos de doble tributación, entendiéndose como tales a los acuerdos fiscales entre países en desarrollo o en vías de serlo, producto de los diversos esfuerzos internacionales orientados a eliminar el efecto de gravar mas de una vez un mismo objeto4. En nuestro país, encontramos tanto en la Constitución Federal, el Código Fiscal Federal y la Ley del Impuesto Sobre la Renta, disposiciones que hacen conexión entre nuestro Derecho Fiscal interno y el Internacional. El Art. 133 de la Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos establece: Esta Constitución, las leyes del Congreso de la Unión que emanen de ella y todos los tratados que estén de acuerdo con la misma, celebrados y que se celebren por el Presidente de la República , con aprobación del Senado, serán la ley Suprema de toda la Unión.

El Art. 1 del CFF, señala que:

4 Bettinger Barrios, Herbert. Estudio practico sobre los convenios impositivos para evitar la doble tributación. ISEF 4ta ed. México 4ta ed. Pg. 47

Las personas físicas y morales, están obligadas a contribuir para los gastos públicos conforme a las leyes fiscales respectivas. Las disposiciones de este Código se aplicarán en su defecto y sin perjuicio de lo dispuesto por los tratados internacionales que México sea parte. Solo mediante ley podrá destinarse una contribución a un gasto público específico.

El Art. 5 del LISR, que señala: Los beneficios del tratado para evitar la doble tributación solo serán aplicables a los contribuyentes que acrediten ser residentes en el País de que se trate y cumplan las disposiciones del propio tratado y demás disposiciones del procedimiento conferidas en esta Ley, incluyendo las obligaciones de registro, de presentar dictámenes y de designar representante legal. En los casos en que los Tratados para evitar la doble tributación establezcan tasas de retención inferiores a las señaladas en esta Ley, las tasas establecidas en dichos Tratados se podrán aplicar directamente por el retenedor; en el caso de que el retenedor aplica tasas mayores a las señaladas en los Tratados, el residente en el extranjero tendrá derecho a solicitar la devolución por la diferencia que corresponda.

La SHCP inicio a parir de 1990 un proceso de negociación de convenios para eliminar la doble tributación en materia de impuesto sobre la renta con distintos países, superando hoy en día los 40, contando a aquellas naciones con las que el convenio esta aun en negociación5. Este tipo de acuerdos logran su objetivo limitando la potestad de gravar determinadas categorías de ingreso a alguno de los Estados contratantes. En el caso de los ingresos por dividendos, intereses y regalías, se limita a la facultad impositiva del país de fuente, al establecer que solo podrá gravarlos a una tasa que no exceda a la establecida en dicho tratado. Por lo que se refiere a las utilidades empresariales y a los ingresos por servicios profesionales, el convenio normalmente señala que el país de fuente solo puede someterlos a imposición si el contribuyente tiene una presencia en dicho país que cumpla con los requisitos para que pueda considerarse como un establecimiento permanente o base fija. Al país de residencia del contribuyente se le concede la facultad de gravar las utilidades por la explotación de barcos y aeronaves en transporte internacional, las ganancias por enajenación de bienes muebles y los ingresos por pensiones pagadas por servicios prestados a su gobierno. En los demás casos, se establece la posibilidad de que ambos Estados lo sometan a imposición, incluyendo aun así en el convenio, las disposiciones necesarias para que en estos casos también sea efectivamente eliminada la doble tributación.

5 http://www.sat.gob.mx/informacion_fiscal/normatividad/paginas/tratados_fiscal es.aspx.

Bibliografía: Fernández Martínez, Refugio de Jesús. Derecho fiscal. McGRALLHILL. Carrasco Iriarte, Hugo. Derecho Fiscal I. IURE EDITORES. Sexta edición Chapoy Bonifaz, Dolores Beatriz. Finanzas nacionales y finanzas locales, mecanismos de conciliación. Universidad Nacional Autónoma de México. Bettinger Barrios, Herbert. Estudio practico sobre los convenios impositivos para evitar la doble tributación. ISEF 4ta ed. México 4ta ed