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Transparencia fiscal

1. Antecedentes y marco regulatorio: El Régimen surge en los Estados Unidos en 1962 como el “Subpart F Income” del “Internal Revenue Code” (IRC) [normas antidiferimiento de impuestos], destinado a obstaculizar la acumulación de rentas por filiales constituidas en territorios de baja o nula fiscalidad, al amparo de impuestos locales y americanos y ello mediante la eliminación del “Tax Federal” respecto a ciertas clases de sociedades (Controlled Foreign Corporations). Las normas básicas que conforman la “Subpart F Income” (secciones 951-954 del IRC) fueron introducidas en EE.UU. en momentos donde la economía de ese país se basaba principalmente en la actividad manufacturera para evitar el desvío de renta, tanto desde EE.UU. como desde un país extranjero en el que fuera obtenida, hacia paraísos fiscales o territorios que tuvieran un régimen impositivo preferencial para ciertos tipos de rentas En el año 2000 un estudio pormenorizado del Departamento del Tesoro de EE.UU. enfoca los actuales problemas y los posibles cambios a evaluar de la “Supart F Income”, dados los cambios del comercio internacional y el avance de las nuevas tecnologías El régimen de transparencia fiscal internacional entró en vigencia en Venezuela el primero (1°) de enero del 2001, fecha de entrada en vigencia del régimen de renta mundial. Los regimenes legales donde se impulse la transparencia fiscal internacional han surgido como herramienta para poder acceder a información tributaria relevante y así gravar operaciones comerciales internacionales diseñadas para eludir o evadir a la administración tributaria Marco regulatorio:

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Constitución de la República Bolivariana de Venezuela: GO: No. 5.908 (febrero 2009)

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Código Orgánico Tributario: GO: No. 37.305 (octubre 2001)

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Ley de Impuesto sobre la Renta: GO: No. 38.628 (febrero 2007)

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Reglamento de la Ley de ISLR: GO: No. 5.662 (septiembre 2003)

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Providencia SNAT/2004/0232, de fecha 24/04/2004, a través de la cual se califican las jurisdicciones de baja imposición fiscal a los efectos del Impuesto sobre la Renta.

2. Concepto: El régimen de transparencia fiscal internacional es un esquema especial que tiene como objetivo fundamental, anticipar el impuesto sobre la renta que se cause cuando el contribuyente, persona natural o jurídica, obtenga ingresos de las sociedades o entidades ubicadas en jurisdicciones de baja imposición fiscal o en los denominados “Paraísos Fiscales”. . El régimen se aplica a las inversiones que los contribuyentes del impuesto sobre la renta venezolano tengan en sucursales, personas jurídicas, bienes muebles o inmuebles, acciones, cuentas bancarias o de inversión, y cualquier forma de participación en entes con o sin personalidad jurídica, fideicomisos, asociaciones en participación y fondos de inversión, ubicados en jurisdicciones de baja imposición fiscal. Para los efectos de la nueva Ley, se considera que una inversión está ubicada en una jurisdicción de baja imposición fiscal cuando: (a) las cuentas o inversiones de cualquier clase se encuentren en instituciones situadas en dicha jurisdicción; (b) se cuente con un domicilio o apartado postal en esa jurisdicción; (c) la persona tenga su sede de dirección o administración efectiva o principal o cuente con un establecimiento permanente en dicha jurisdicción; (d) se constituya en dicha jurisdicción; (e) tenga presencia física en dicha jurisdicción ó (f) se celebre, regule o perfeccione cualquier tipo de negocio jurídico de conformidad con la legislación de tal jurisdicción. TRANSPARENCIA FISCAL INTERNACIONAL: La Transparencia Fiscal es sinónimo de acceso a información, es uno de los aspectos más requeridos de una administración pública, ya que su uso permite dar a conocer documentos, cuyos datos son de interés para el público en general, además de allanar el terreno para la ejecución de una buena gestión. En este sentido, el Fondo Monetario Internacional (FMI), establece: “La transparencia fiscal promueve la rendición de cuentas y eleva el riesgo político vinculado con el mantenimiento de medidas de política insostenibles. De esa manera da más credibilidad, generando beneficios que se reflejan en costos más bajos de los préstamos y un respaldo más firme a políticas macroeconómicas acertadas por parte de un público bien informado” Según lo anterior, la transparencia fiscal es un medio para que un gobierno pueda garantizar para sí el apoyo político y popular necesario para el impulso de políticas adecuadas en materia económica, creándose así, las bases necesarias para crear un Estado confiable, ideal para la colocación de inversiones extranjeras. Debido al gran crecimiento experimentado en los últimos años, por parte del movimiento de capitales extranjeros y de su repercusión sobre la economía mundial, la transparencia fiscal a nivel internacional ha cobrado gran importancia, principalmente, por la existencia de los Paraísos Fiscales. Estos territorios resultan ser una plaza ideal para la colocación de inversiones con un

alto grado de discreción de toda la información fiscal y financiera relevantes, para las partes interesadas. Muchos acusan a estas prácticas de falta de transparencia, sin embargo, ésta se encuentra amparada legalmente desde todo punto de vista. Según Joaquín De Arespacochaga: “Constituye una fórmula, generalizada en los últimos años en los países industrializados, arbitrada para evitar que, mediante la colocación de capitales a través de sociedades instrumentales en jurisdicciones de baja tributación o en paraísos fiscales, se eluda o difiera el gravamen de las rentas generadas a través de ellos. Para ello se opta, en estos casos, por imputar a los socios residentes las rentas derivadas, como si hubieran sido obtenidas directamente sin mediación de una entidad interpuesta.” Mediante la tributación a las transacciones monetarias realizadas en Paraísos Fiscales, las administraciones tributarias pretenden acceder a ingresos fiscales que antes eran esquivos, debido a las prácticas de elusión y evasión fiscal existentes en las zonas de baja tributación, además de proporcionar un mecanismo concreto para supervisar las transacciones financieras internacionales. Venezuela no ha hecho caso omiso a la creciente tendencia de exigir transparencia en todas las operaciones comerciales internacionales, sobre todo cuando éstas involucran la participación de jurisdicciones de baja imposición fiscal. Por tal razón, en el año 1999, mediante la reforma de la Ley de Impuesto Sobre la Renta, se creó el Régimen de Transparencia Fiscal Internacional, dentro del marco articular que regula los controles fiscales a aplicar en el País. Este régimen va a ser definido, en términos de esta asignatura, y de acuerdo a lo establecido por el Servicio Nacional Integrado de Administración Tributaria (SENIAT), el cual expresa: “El régimen de transparencia fiscal internacional consiste en gravar los enriquecimientos obtenidos, por inversionistas venezolanos o los contribuyentes domiciliados en el país, de las inversiones realizadas en sociedades o entidades residentes en jurisdicciones de baja imposición fiscal (paraísos fiscales). Para ello, se considerará como ingreso propio del contribuyente, el obtenido de la sociedad residente en un paraíso fiscal.”

3. Características y objetivos: Los objetivos del régimen de transparencia fiscal internacional, serían: (a) mejorar el sistema de tributación sobre renta mundial, permitiendo gravar en cabeza del contribuyente venezolano las rentas obtenidas por la entidad extranjera que no hayan sido gravadas en el exterior o que hayan sido gravadas con tarifas menores del 34%; (b)DESINCENTIVAR LA PLANIFICACIÓN FISCAL DIRIGIDA A DIFERIR O EVITAR E L PAGO DE IMPUESTOS MEDIANTE LA UTILIZACIÓN DE ENTIDADES U OTRAS FI GURAS JURÍDICAS EN PARAÍSOS FISCALES..c)REPORTAR INGRESOS, AÚN CU ANDO NO DE DECRETEN O PAGUEN DIVIDENDOS.

En otras palabras, el gravamen en Venezuela ocurriría a pesar que el inversionista, que tiene el poder para distribuir utilidades en la entidad extranjera, no las distribuya. En este caso, aunque el inversionista no reciba dividendos (y por lo tanto, no se cause el impuesto del 34% sobre dividendos), como la entidad se considera transparente, el contribuyente debería reportar sus ingresos, costos y gastos, y la renta extraterritorial sería gravable con el impuesto venezolano. Claro está, si esta renta produjo impuesto sobre rentas en el extranjero, éste podrá restarse del impuesto venezolano, siempre que no exceda de la alícuota del 34%.

CARACTERÍSTICAS DEL RÉGIMEN DE TRANSPARENCIA FISCAL INTERNACIONAL  

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Es un elemento del concepto de renta mundial. Este régimen es parte de las innovaciones que se vienen haciendo en materia tributaria debido al proceso actual de globalización y al aumento del flujo de capitales a nivel internacional, especialmente hacia los Paraísos Fiscales. En este sentido, el Régimen de transparencia Fiscal Internacional, como parte del concepto de Renta Mundial, sólo gravará enriquecimientos obtenidos en el extranjero, específicamente, en jurisdicciones de baja imposición fiscal. Es un medio de intercambio de información fiscal internacional. La efectiva aplicación del Régimen de Transparencia Fiscal Internacional se sustenta en la data tributaria que pueda ser otorgada por las personas sujetas al régimen. Si estas personas no pueden proporcionar la información requerida, deberá existir una red efectiva de intercambio de información entre las administraciones tributarias, mediante la cual se pueda consultar datos relevantes del contribuyente en pos de la imputación del tributo sobre la renta. Es una legislación anti paraíso. La existencia de regimenes como éste, tienen como finalidad disminuir la afluencia de capitales hacia jurisdicciones de baja imposición fiscal o, al menos, crear presión para que ésta jurisdicciones adopten sistemas tributarios acordes con las exigencias del sistema de armonización internacional que se persigue hoy en día. Clasifica a las jurisdicciones de baja imposición fiscal mediante el uso de parámetros que le otorga la condición de tal. La norma venezolana aplica, mediante providencia administrativa, parámetros o criterios específicos y objetivos al momento de clasificar las jurisdicciones de baja imposición fiscal, de esta manera, ningún país no será clasificado como Paraíso Fiscal sin una razón justa y tipificada en la Ley.

4. Comentarios sobre el sistema de transparencia fiscal en legislaciones comparadas:

Argentina: Los residentes en el país que sean titulares de establecimientos estables ubicados en el exterior, deben tributar sobre los resultados positivos obtenidos por éstos aun cuando los beneficios no les hubieran sido remesados o acreditados en cuenta, determinados según las normas del IG argentino. Idéntico criterio aplicarán los accionistas residentes en el país de sociedades por acciones constituidas o ubicadas en el exterior. Los residentes en el país que sean socios de sociedades constituidas en el exterior, se atribuirán la proporción que les corresponda en el resultado impositivo de la sociedad, determinado de acuerdo con las disposiciones de las leyes de los impuestos análogos que rijan en los países de constitución o ubicación de las referidas sociedades, aún cuando los beneficios no les hubieran sido distribuidos o acreditados en sus cuentas particulares. Si los países de constitución o ubicación de las aludidas sociedades no aplicaran impuestos análogos al de esta ley, que exijan la determinación del resultado impositivo al que se refiere el párrafo anterior, la atribución indicada en el mismo se referirá al resultado contable de la sociedad. Dicha participación se incrementará en lo correspondiente a los retiros que, por cualquier concepto, se hubieran efectuado a cuenta de utilidades en el ejercicio fiscal o, en su caso, contable de la sociedad al que corresponda dicha participación.

Chile: Los tratados internacionales suscritos por Chile, que disminuyen o atenúan la doble tributación internacional (generalmente según el modelo OCDE), permiten establecer intercambio permanente de información tributaria respecto de los nacionales de los países que los han ratificado.35

Colombia:No serán constitutivos de costo o deducción los pagos o abonos en cuenta que se realicen a personas naturales, personas jurídicas o a cualquier otro tipo de entidad que se encuentre constituida, localizada o en funcionamiento en paraísos fiscales, que hayan sido calificados como tales por el Gobierno Colombiano, salvo que se haya efectuado la retención en la fuente por concepto de impuesto sobre la renta y remesas. Este tratamiento no les será aplicable a los pagos o abonos en cuenta que se realicen con ocasión de operaciones financieras registradas ante el Banco de la República. Además, Colombia ha adoptado compromisos de intercambio internacional de información mediante tratados internacionales.

Ecuador: Como regla general, las rentas provenientes de paraísos fiscales o jurisdicciones de menor imposición, o de países donde dichas rentas no hayan sido sometidas a gravamen, formarán parte de la renta global para el cálculo del impuesto. De haberse pagado algún impuesto equivalente al IR ecuatoriano, éste constituirá un crédito tributario. El impuesto a la renta del 25% causado por las sociedades se entenderá atribuible a sus accionistas, socios o partícipes cuando éstos sean sociedades domiciliadas en paraísos fiscales o jurisdicciones de menor imposición, pero deberá realizarse la retención en la fuente adicional sobre el dividendo repartido, aplicando la correspondiente retención en la fuente del 10%. Dicha retención adicional también será considerada como crédito tributario por parte de las personas naturales residentes en el Ecuador, que perciban dividendos que provengan de dividendos distribuidos por sociedades nacionales a sociedades domiciliadas en paraísos fiscales o jurisdicciones de menor imposición Guatemala: La LISR no recoge en la actualidad ningún mecanismo específico para velar por la transparencia fiscal internacional, más allá de los convenios internacionales ratificados por Guatemala. Mexico: Las medidas en pro de la transparencia fiscal internacional se establecen sobre la base de convenios internacionales, en los cuales México ha adoptado compromisos de intercambio de información para que la misma se utilice en materia fiscal por las autoridades tributarias de cada país. Según el caso, estos compromisos de intercambio de información se contemplan bien en los tratados para evitar la doble tributación, bien en un convenio ad hoc.

Peru: Entre las disposiciones a favor de la transparencia fiscal internacional se encuentra la prohibición de deducir como gasto necesario para generar renta de tercera categoría

todos aquellos, incluyendo la pérdida de capital, provenientes de operaciones efectuadas con sujetos que califiquen en alguno de los siguientes supuestos: 1) Sean residentes de países o territorios de baja o nula imposición; 2) Sean establecimientos permanentes situados o establecidos en países o territorios de baja o nula imposición; o, 3) Sin quedar comprendidos en los numerales anteriores, obtengan rentas, ingresos o ganancias a través de un país o territorio de baja o nula imposición. No quedan comprendidos en el presente inciso los gastos derivados de las siguientes operaciones: (i) crédito; (ii) seguros o reaseguros; (iii) cesión en uso de naves o aeronaves; (iv) transporte que se realice desde el país hacia el exterior y desde el exterior hacia el país; y, (v) derecho de pase por el canal de Panamá. Dichos gastos serán deducibles siempre que el precio o monto de la contraprestación sea igual al que hubieran pactado partes independientes en transacciones comparables. Tampoco serán deducibles los gastos y pérdidas provenientes de los Instrumentos Financieros Derivados que hayan sido celebrados con residentes o establecimientos permanentes situados en países o territorios de baja o nula imposición. Republica dominicana: El CT no recoge en la actualidad ningún mecanismo específico para velar por la transparencia fiscal internacional, más allá de los convenios internacionales ratificados por la República Dominicana.

Uruguay: Se considerará que son partes vinculadas siempre que un sujeto pasivo de este impuesto realice operaciones con un no residente o con entidades que operen en exclaves aduaneros y gocen de un régimen de nula o baja tributación, y ambas partes estén sujetas, de manera directa o indirecta, a la dirección o control de las mismas personas físicas o jurídicas o éstas, sea por su participación en el capital, el nivel de sus derechos de crédito, sus influencias funcionales o de cualquier otra índole, contractuales o no, tengan poder de decisión para orientar o definir la o las actividades de los mencionados sujetos pasivos. En cualquier caso, las operaciones que los sujetos pasivos realicen con no residentes domiciliados, constituidos o ubicados en los países de baja o nula tributación o que se beneficien de un régimen especial de baja o nula tributación que, de manera taxativa, determine la reglamentación, se presumirán, sin admitir prueba en contrario, realizadas entre partes vinculadas y no serán consideradas ajustadas a las prácticas o a los valores normales de mercado entre partes independientes, debiendo aplicarse en consecuencia lo dispuesto respecto a los precios de transferencia. Esto afecta también Tributación América a aquellas entidades que operen en exclaves aduaneros y se beneficien de un régimen de nula o baja tributación.

Venezuela: El régimen de transparencia fiscal internacional detallado en la LISLR opera: sobre los contribuyentes que posean inversiones efectuadas de manera directa, indirecta o a través de interpuesta persona, en sucursales, personas jurídicas, bienes muebles o inmuebles, acciones, cuentas bancarias o de inversión, y cualquier forma de participación en entes con o sin personalidad jurídica, fideicomisos, asociaciones en participación, fondos de inversión, así como en cualquier otra figura jurídica similar, creada o constituida de acuerdo con el derecho extranjero, ubicadas en jurisdicciones de baja imposición fiscal; y -

siempre que el contribuyente pueda decidir el momento de reparto o distribución de los rendimientos, utilidades o dividendos derivados de las jurisdicciones de baja imposición -

fiscal, o cuando tenga el control de la administración de las mismas, ya sea en forma directa, indirecta o a través de interpuesta persona. A estos efectos, se considera que una inversión está ubicada en una jurisdicción de baja imposición fiscal, cuando ocurra cualquiera de los siguientes supuestos: - Cuando las cuentas o inversiones de cualquier clase se encuentren en instituciones situadas en dicha jurisdicción. Esto incluye también las cuentas abiertas que sean propiedad o beneficien a su cónyuge o a la persona con la que viva en concubinato, su apoderado o sus ascendientes o descendientes en línea recta, cuando aparezcan como apoderados o autorizados para firmar u ordenar transferencias. - Cuando se cuente con un domicilio o apartado postal en esa jurisdicción. Cuando la persona tenga su sede de dirección o administración efectiva o principal o cuente con un establecimiento permanente en dicha jurisdicción. -

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Cuando se constituya en dicha jurisdicción.

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Cuando tenga presencia física en esa jurisdicción.

Cuando se celebre, regule o perfeccione cualquier tipo de negocio jurídico de conformidad con la legislación de tal jurisdicción. -

Todos los ingresos derivados de las inversiones estas características que posean los contribuyentes al ISLR venezolano se consideran plenamente gravables por el impuesto en Venezuela en el ejercicio en que se causen en la proporción de la participación directa o indirecta que tenga el contribuyente, siempre que no se demuestre que han sido gravados con anterioridad. Esta disposición se aplica aun en el caso de que no se hayan distribuido ingresos, dividendos o utilidades. Así, salvo prueba en contrario, las cantidades percibidas de una inversión ubicada en una jurisdicción de baja imposición fiscal, se considerarán ingreso bruto o dividendo derivado de dicha inversión. Se presume, además, salvo prueba en contrario, que las transferencias efectuadas u ordenadas por el contribuyente a cuentas de depósito, inversión, ahorro o cualquier otra similar abiertas en instituciones financieras ubicadas en jurisdicciones de baja imposición fiscal, son transferencias hechas a cuentas cuya titularidad corresponde al mismo contribuyente. Como norma general, no estarán sujetos a este régimen los ingresos gravables provenientes de la realización de actividades empresariales en jurisdicciones de baja imposición fiscal, cuando más del cincuenta por ciento (50%) de los activos totales de estas inversiones consistan en activos fijos afectos a la realización de dichas actividades y estén situados en tales jurisdicciones. No obstante, lo anterior no operará en aquellos casos en que el contribuyente obtenga ingresos por concepto de cesión del uso o goce temporal de bienes, dividendos, intereses, ganancias de la enajenación de bienes muebles e inmuebles o regalías, que representen más del veinte por ciento (20%) de la totalidad de ingresos resultante de las inversiones del contribuyente en tales jurisdicciones.

5- Justificación de su aplicación en Venezuela La justificación de la exigencia de la Transparencia Fiscal Internacional se centra en la necesidad de contrarrestar los efectos que causan la existencia y el aprovechamiento exagerado de los

Paraísos Fiscales, asimismo de las actividades evasivas de impuestos y la fuga de capitales. La Transparencia Fiscal Internacional recalca la importancia de un efectivo intercambio de información en el logro de la cooperación internacional, en vista que, la armonización tributaria solo se puede alcanzar si existe transparencia.