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IV Revisando la NIC 27:

Estados financieros separados Ficha Técnica Autor : CPCC Alejandro Ferrer Quea Título : Revisando la NIC 27: Estados financieros separados

Grupo

Principal (o controladora) y sus subsidiarias.

Subsidiaria

Entidad dependiente controlada por otra entidad controladora o principal.

Asociada

Entidad sobre la que el inversionista posee influencia significativa en la participada.

Negocio conjunto

Acuerdo conjunto mediante el cual las partes que tienen control conjunto del acuerdo tienen derecho a los activos netos de este.

Fuente : Actualidad Empresarial Nº 325 - Segunda Quincena de Abril 2015

1. Antecedentes En el mes de diciembre de 2003 el Consejo de Normas Internacionales de Contabilidad (IASB, por sus siglas en inglés) emitió la norma revisada NIC 27 Estados Financieros Consolidados y Separados que forma parte de la agenda inicial del IASB de proyectos técnicos.

Grupo de empresas Controladora (matriz o principal)

Luego, en el mes de enero de 2008, el IASB modifica la citada NIC 27 para incluir lo referente a la contabilidad de las participaciones no controladoras; y la pérdida de control de una subsidiaria como parte de su proyecto de combinaciones de negocios. Posteriormente, en el mes de mayo de 2011, el IASB en respuesta a los efectos de la crisis financiera internacional en la información financiera preparada por la entidad controladora informante, emitió una NIC 27 revisada con un título modificado: NIC 27 Estados Financieros Separados con vigencia a partir del ejercicio económico que se inicia el 1 de enero de 2013, lo cual permite su aplicación anticipada. Lo referente al principio de control, así como los requerimientos relativos a la preparación de Estados Financieros Consolidados han sido incorporados en la nueva NIIF 10 Estados financieros consolidados, también aplicable a partir del 1 de enero de 2013.

Aplicación Práctica

Área Contabilidad (NIIF) y Costos

Subsidiaria A

Subsidiaria B

Subsidiaria C

Grupo

Grupo de empresas Estados financieros (de matriz o principal)

2. Objetivo Es prescribir los requerimientos de contabilización e información a revelar para inversiones en subsidiarias, negocios conjuntos y asociadas cuando una entidad prepara Estados financieros separados.

Estados financieros (de subsidiarias)

3. Alcance La norma deberá aplicarse a la contabilidad de las inversiones en subsidiarias, negocios conjuntos y asociadas en el caso de que una entidad opte por presentar estados financieros separados, o esté obligada a ello por las regulaciones locales. La NIC 27 NO ESTABLECE qué entidades elaborarán Estados financieros separados. Se aplica en el caso de que una entidad elabore estados financieros separados que CUMPLAN con las NIIF.

4. Definiciones Estados financieros Estados financieros de un grupo a modo de los de consolidados una empresa. Estados financieros Estados financieros en los que las inversiones separados correspondientes se contabilizan sobre la base de su participación directa a partir de las cantidades directamente invertidas y no en función de los resultados obtenidos y de los activos netos poseídos de la entidad participada. Control

Gobierna las políticas financieras y operativas de una empresa para obtener beneficios.

Influencia significativa Poder de intervenir en las decisiones de política financiera y de operación de la participada sin llegar a tener el control.

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Segunda Quincena - Abril 2015

Estados financieros consolidados (del grupo)

Estados financieros separados1 • Contabilizar inversiones en subsidiarias, negocios conjuntos y asociadas: - Método del costo; o - De acuerdo con la NIC 39 • Si dentro de los Estados Financieros Consolidados la entidad ha escogido contabilizar sus inversiones en subsidiarias no consolidadas de acuerdo con la NIC 39, aplicará el tratamiento en sus Estados financieros separados. Estados financieros separados (párrafo 4) Son los Estados financieros presentados por: 1 (1) A partir del 1 de enero de 2013 la nueva NIC 27 Estados Financieros Separados mantiene los requerimientos para los Estados Financieros separados. Lo relativo a los Estados Financieros consolidados se trasladan a la NIIF 10 Estados Financieros Consolidados.

Actualidad Empresarial

IV-5

IV

Aplicación Práctica

En estos las inversiones se contabilizan a partir de la participación directa en el patrimonio y NO EN FUNCIÓN DE LOS RESULTADOS PRESENTADOS y de LOS ACTIVOS NETOS POSEÍDOS por la entidad en la que se ha invertido.

2. Análisis de participación a) La entidad María Ana es una subsidiaria al 100% de la matriz María Reyna que conforme al párrafo 10 de la NIC 27 no requiere presentar Estados financieros consolidados. b) La entidad María Elena no está obligada a preparar Estados financieros consolidados porque obtiene aprobación de los poseedores del 20% de participación, como participación no controladora (patrimonio de la subsidiaria no atribuible a la controladora) para no publicar Estados financieros consolidados.

Formular Estados financieros separados (párrafo 11) La principal o matriz que opte –de acuerdo con el párrafo 10– por no elaborar o presentar Estados financieros consolidados y formule SOLAMENTE Estados financieros separados, cumplirá con los párrafos 38 a 43 de la NIC 27.

3. Conclusión Cuando la gerencia opta por no presentar Estados financieros consolidados, en concordancia con el párrafo 10 de la NIC 27, deberá preparar Estados financieros separados de las entidades María Ana y María Elena.

Una controladora (entidad con una o más subsidiarias) Un inversor en una asociada (se tiene influencia significativa), o Un partícipe en una entidad controlada en forma conjunta

Contabilización en los Estados financieros separados Inversiones en subsidiarias, entidades controladas conjuntamente y asociadas.

Caso Nº 1 Grupo Cinco Marías Enunciado La entidad María Reyna tiene participación sobre otras entidades de la forma siguiente : Tenencia 1. María Reyna tiene el 100% de María Ana, además posee el 80% de María Elena. 2. María Ana posee el 60% de María Rosa. 3. María Elena posee el 60% de María Julia. Situaciones 1. La entidad María Reyna es una empresa que cotiza sus acciones en la Bolsa de Valores y prepara sus Estados financieros conforme a las NIIF. 2. Las entidades María Ana y María Elena no tienen acciones cotizadas públicamente y además no están en proceso de emisión de acciones en algún mercado bursátil. 3. La entidad María Reyna no exige a su subsidiaria María Elena que prepare Estados financieros consolidados. ¿Las entidades María Ana y María Elena requieren preparar Estados financieros consolidados? Solución 1. Gráfica de estructura de participación

Tratamiento contable de las inversiones en subsidiarias (párrafo 38) Cuando una entidad elabore Estados financieros separados, las inversiones en subsidiarias, entidades controladas de forma conjunta y asociadas QUE NO SE CLASIFIQUEN como disponibles para la venta (o estén incluidas en un grupo en desapropiación clasificado como disponible para la venta) de acuerdo con la NIIF 5, se contabilizarán utilizando una de la dos alternativas siguientes: a) Al costo, o b) De acuerdo con la NIC 39 Comentario La versión anterior de la NIC 27 señalaba que para contabilizar las inversiones en subsidiarias en los Estados financieros individuales; y las subsidiarias no consolidadas, se utilizaría una tercera alternativa referida al método de participación patrimonial (MPP). La citada alternativa ha sido eliminada en la actual versión de la NIC 27. Sin embargo, el Consejo Normativo de Contabilidad mediante Resolución N.º 038-2005/93.01 del 28 de diciembre de 2005, acordó mantener en el Perú el método de participación patrimonial en la elaboración de los Estados financieros individuales para la evaluación de las inversiones en subsidiarias y asociadas. La aplicación del método de participación patrimonial en el Perú ha sido ratificada por el Consejo Normativo de Contabilidad con la dación de la Resolución N.º 050-2012-EF/30 de fecha 17 de marzo de 2012 por la cual se precisa que se mantiene en vigencia el citado método como adicional a lo establecido en la NIC 27 Estados Financieros Separados y NIC 28 Inversiones en Asociadas y Negocios Conjuntos, normas contables aprobadas por Resolución N.º 047-2011-EF/30 emitida por el citado ente normativo. Prosiguiendo con el tratamiento contable de los Estados financieros separados, se tiene lo siguiente :

María Reyna

Se aplicará el mismo tipo de contabilización a cada una de las categorías de inversiones. María Ana (100%)

María Rosa (60%)

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Instituto Pacífico

María Elena (80%)

María Julia (60%)

Las inversiones en subsidiarias, entidades controladas de forma conjunta y asociadas QUE SE CLASIFIQUEN como disponibles para la venta (o estén incluidas en un grupo clasificado como mantenido para la venta), se contabilizarán de acuerdo con la NIIF 5. Reconocimiento de dividendos provenientes de afiliadas y/o entidades controladas conjuntamente (párrafo 38 A) Una entidad reconocerá un dividendo de una afiliada, entidad controlada conjuntamente o coligada en utilidad o pérdida en sus Estados financieros separados cuando se establezca su derecho a recibir el dividendo. N° 325

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IV

Área Contabilidad (NIIF) y Costos Reorganización de la estructura de grupo donde se establece una nueva matriz (párrafo 38 B) Cuando una matriz reorganiza la estructura de su grupo estableciendo una nueva entidad como su matriz en una forma que satisface los criterios siguientes: (a) La nueva matriz obtiene el control de la matriz original emitiendo instrumentos patrimoniales a cambio de los instrumentos patrimoniales ya existentes de la matriz original; (b) Los activos y pasivos del nuevo grupo y el grupo original son los mismos inmediatamente antes como después de la reorganización; y (c) Los dueños de la matriz original antes de la reorganización tienen los mismos intereses absolutos y relativos en los activos netos del grupo original y del nuevo grupo inmediatamente antes y después de la reorganización y la nueva matriz contabiliza en sus Estados financieros separados sus inversiones en la matriz original de acuerdo con el párrafo 38 A. La nueva matriz registrará como costo el valor de libros de su proporción en las partidas patrimoniales presentadas en los Estados financieros separados de la matriz original a la fecha de la reorganización. Inversiones en entidades controladas (párrafo 40) Las inversiones en entidades controladas de forma conjunta y asociadas que en los Estados financieros consolidados se contabilicen de acuerdo con la NIC 39, se contabilizarán de la misma manera en los Estados financieros separados del inversor. Información que deben revelar las entidades que elaboren Estados financieros separados de una principal o matriz, que hayan optado por no presentar Estados financieros consolidados (párrafo 42) Cuando las entidades elaboren los Estados financieros separados de una principal o matriz, que haya optado por no presentar Estados financieros consolidados por encontrarse eximida de acuerdo con el párrafo 10, dichos Estados financieros separados deberán revelar la información siguiente : a) El hecho de que los Estados financieros son Estados financieros separados; que se ha usado la exención que permite no consolidar; el nombre y país donde está constituida o tiene la residencia la entidad que elabora y produjo, para uso público, los Estados financieros consolidados que cumplen con las Normas Internacionales de Información Financiera, y la dirección donde se pueden obtener los estados financieros consolidados. b) Una lista de las inversiones, que sean significativas, en subsidiarias, entidades controladas de forma conjunta y asociadas, donde se incluirá el nombre, el país de constitución o residencia, la proporción de la participación en la propiedad y, si fuera diferente, la proporción que se tiene en el poder de voto; y c) Una descripción del método utilizado para contabilizar las inversiones incluidas en la lista en el apartado (b) anterior.

La participación de Bonanza al comienzo del año 2 de las 300,000 acciones que forma el capital social de Chaparral fue de 90,000 acciones pagando S/.1 por cada una. Los correspondientes Estados de situación financiera, al 1 de enero del año 2, fueron los siguientes: Bonanza Estado de situación financiera Al 1 de enero del año 2 ACTIVO Varios activos Inversiones mobiliarias

410,000 90,000

PASIVO Y PATRIMONIO Varios pasivos Capital social Resultados acumulados

500,000

Bonanza Estado de situación financiera Al 1 de enero del año 2 ACTIVO Varios activos Inversiones mobiliarias

350,000

PASIVO Y PATRIMONIO Varios pasivos Capital social

350,000

Estados financieros separados (método de participación patrimonial) Enunciado La empresa Bonanza invierte al inicio del año 2 en un 30 % del patrimonio de la empresa Chaparral. Bonanza reconoce a Chaparral como una entidad asociada y aplica el método de participación patrimonial para contabilizar su inversión. Como política contable optó por preparar Estados financieros separados. N° 325

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50,000 300,000 350,000

Al cierre del año 2, Bonanza generó utilidades después del impuesto a la renta por S/. 70,000; en tanto que Chaparral obtuvo utilidades por S/. 42,000 deducido el impuesto a la renta. En el año 2 Chaparral efectuó la revaluación de su activo fijo generando un excedente de revaluación por S/. 1,400 neto del impuesto a la renta diferido, asumiendo que durante el año 2 los activos, pasivos y cuentas de gestión, en ambas empresas, han tenido movimientos al crédito. Solución I. Chaparral 1. Operaciones en el año 2 ——————————— 1 ———————————

DEBE HABER

Varios activos 100,000 Ingresos varios

100,000

——————————— 2 ——————————— Gastos varios 40,000 Varios pasivos

40,000

2. Revaluación de activo fijo ——————————— 3 ———————————

Caso Nº 2

200,000 280,000 20,000 500,000

DEBE HABER

Varios activos 2,000 Excedente de revaluación

2,000

——————————— 4 ——————————— Excedente de revaluación 600 Impuesto a la renta diferido (30% de 2,000 = 600 )

600

3. Impuesto a la renta (30% de 60,000 = 18,000) ——————————— 5 ———————————

DEBE HABER

Impuesto a la renta 18,000 Varios pasivos

Actualidad Empresarial

18,000

IV-7

IV

Aplicación Práctica 4. Participación en Chaparral (30% del excedente S/. 1,400 = S/. 420)

Chaparral Estado de situación financiera Al 31 de diciembre del año 2 ACTIVO Varios activos

——————————— 4 ———————————

PASIVO Y PATRIMONIO Varios pasivos Capital social Excedente de revaluación Resultados acumulados

452,000

452,000

108,600 300,000 1,400 42,000 452,000

Concepto Al inicio del año 2

ACTIVO

300,000 2,000

2,000

( 600)

( 600)

1,400

290,000

103,020

Capital social

280,000 420 90,000 660,420

Total

Excedente de revaluación

300,000

Varios pasivos

Inversiones mobiliarias

660,420

Imp. a la renta diferido

Al final del año 2

PASIVO Y PATRIMONIO 557,400

Resultados acumulados

300,000

30,000

Varios activos

Excedente de revaluación

Excedente Resultados Revaluación acumulados

Utilidad del año 2

DEBE HABER

Bonanza Estado de situación financiera Al 31 de diciembre del año 2

Chaparral Estado de cambios en el patrimonio Al 31 de diciembre del año 2 Capital social

420

5. Impuesto a la renta (30% de 100,000 = 30.000) Impuesto a la renta 30,000 Varios pasivos

S/. 100,000 (40,000) 60,000 (18,000) 42,000

Ingresos varios Gastos varios Utilidades antes de impuestos Impuesto a la renta Utilidad neta

Inversiones mobiliarias 420 Excedente de revaluación

——————————— 5 ———————————

Chaparral Estados de resultados De 1 de enero al 31 de diciembre del año 2

DEBE HABER

42,000

42,000

42,000

343,400

Bonanza Estados de resultados De 1 de enero al 31 de diciembre del año 2 S/. Ingresos varios

147,400

Ingresos financieros

12,600 (60,000)

Gastos varios

II. Bonanza 1. Participación en Chaparral

Utilidades antes de impuestos

100,000

Impuesto a la renta

(30,000)

Utilidad neta

70,000

S/. Inversión al inicio del año 2

90,000

Bonanza Estado de cambios en el patrimonio Al 31 de diciembre del año 2

(30% de capital social S/. 300,000) Sobre la utilidad del año 1

12,600

(30% de utilidad neta S/. 42,000) Sobre la revaluación de activo fijo

420

Inversión al final del año 1

Capital social

Concepto

(30% de excedente S/. 1,400) 103,020

Al inicio del año 2

Excedente Resultados Revaluación acumulados

280,000

Utilidad del año 2

2. Operaciones en el año ——————————— 1 ———————————

DEBE HABER

Varios activos 147,400 Ingresos varios

147,400

——————————— 2 ——————————— Gastos varios 60,000 Varios pasivos

60,000

3. Participación en Chaparral (30% utilidad S/. 42,000 = S/. 12,600) ——————————— 3 ———————————

DEBE HABER

Inversiones mobiliarias 12,600 Ingresos financieros

IV-8

Instituto Pacífico

12,600

Al final del año 2

20,000

300,000

70,000

70,000

420

Excedente de reval. Chaparral 280,000

420

Total

420 90,000

370,420

Comentarios a) El procedimiento contable aplicado por la empresa Bonanza por su participación en Chaparral responde al método de participación patrimonial señalado por la NIC 28 Inversiones en Asociadas y Negocios Conjuntos. b) La empresa Bonanza reconoce en el Estado de resultados S/: 12,600 por su participación en la utilidad de Chaparral; en tanto que su participación en el excedente de revaluación de la citada empresa es reconocida en el Estado de cambios en el patrimonio. c) Como es de apreciar, al 31 de diciembre del año 2, el valor de la inversión de Bonanza asciende a S/. 103,020 importe que es equivalente al 30% del patrimonio neto de Chaparral con un total de S/. 343,400, con lo cual su porcentaje de participación se mantiene invariable.

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