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IV

Área Contabilidad (NIIF) y Costos

IV

Contenido aplicación práctica

Determinación de costos y fijación de precios en la microempresa

IV-1

Revisando las NIIF: NIC 27 Estados financieros consolidados y separados (Parte final)

IV-5

Tratamiento contable: aplicación de créditos contra el impuesto a la renta Compras en términos muy ventajosos en una combinación de negocios

IV-7 IV-11

Determinación de costos y fijación de precios en la microempresa 1. Los costos y sus aplicaciones

Ficha Técnica Autor : C.P.C. Isidro Chambergo Guillermo Título : Determinación de costos y fijación de precios en la microempresa Fuente : Actualidad Empresarial Nº 272 - Primera Quincena de Febrero 2013

Resumen Los costos en general constituyen una estructura informativa de carácter gerencial para tomar decisiones de inversión, operación o de producción en un determinado negocio que una empresa, cualesquiera sea su tamaño, proyecta realizar. Las microempresas adquieren cada vez mayor importancia, entre otras cosas, por el hecho de que tales organizaciones tienen la capacidad de producir puestos de trabajo con menores requerimientos de capital, demostrando el potencial innovador para enfrentar la flexibilidad productiva. En casi todos los países, la generación de empleos se ha reducido de tal forma, que el Gobierno y el sector privado (grandes y medianas empresas) no han podido absorber a la población en edad de trabajar1. Por ejemplo, Rivero (2001) define a la microempresa como “pequeña unidad socioeconómica de producción, comercio o prestación de servicios, cuya creación no requiere de mucho capital y debido a su tamaño existe un uso productivo y eficiente de los recursos”. Carpintero (1998) las define como “pequeñas unidades de producción, comercio o prestación de servicios, en la que se puede distinguir elementos de capital, trabajo y tecnología, aunque todo ello esté marcado por un carácter precario”.

Todo negocio consiste básicamente en satisfacer necesidades y deseos del cliente, vendiéndole un producto o servicio por más dinero de lo que cuesta fabricarlo. La ventaja que se obtiene con el precio se utiliza para cubrir los costos y para obtener una utilidad sobre la inversión realizada. La mayoría de los empresarios, principalmente de pequeñas empresas, definen sus precios de venta a partir de los precios de sus competidores, sin saber si ellos alcanzan a cubrir los costos de sus empresas. La consecuencia inmediata derivada de esta situación es que los negocios no prosperan. Conocer los costos de la empresa es un elemento clave de la correcta gestión empresarial, para que el esfuerzo y la energía que se invierte en la empresa den los frutos esperados. Por otra parte, no existen decisiones empresariales que de alguna forma no influyan en los costos de una empresa. Es por eso imperativo que las decisiones a tomarse tengan la suficiente calidad, para garantizar el buen desenvolvimiento de estas. El cálculo de costos se integra al sistema de informaciones indispensables para la gestión de una empresa. El análisis de los costos empresariales es sumamente importante, principalmente desde el punto de vista práctico, puesto que su desconocimiento puede acarrear riesgos para la empresa, e incluso, como ha sucedido en muchos casos, llevarla a su desaparición. Conocer no solo qué pasó, sino también dónde, cuándo, en qué medida (cuánto), cómo y por qué pasó, permite corregir los desvíos del pasado y preparar una mejor administración del futuro.

Estructura del precio de venta Precio de venta = Costo total unitario + Utilidad Costos variables Materia prima, mano de obra y costo indirecto

Precio de venta

Costos fijos Producción, distribución administración

Impuesto general a las ventas

1 Boletín de Economía Laboral del Ministerio de Trabajo. Agosto 2006. Lima Perú.

N° 272

Primera Quincena - Febrero 2013

Costos total

Utilidad

Informe Especial

InformE especial

Caso Nº 1 Estado de costos y de resultado Almacenes Villahermosa S.A.C. proporciona la siguiente información para el presente mes: Gastos de venta y administración

S/.35,000

Materia prima directa comprada, neta Mano de obra directa utilizada en la producción Ventas netas realizadas

22,000 18,000 200,000

Actualidad Empresarial

IV-1

IV

Informe Especial

Inventario inicial de materia prima directa

3,000

Inventario final de materia prima directa

2,000

Productos en proceso inicial

14,000

Productos en proceso final

13,500

Depreciación del activo fijo

27,000

Materia prima indirecta utilizada en la producción

4,000

Servicios de fabricación de productos.

2,000

Mano de obra indirecta en la fabricación de bienes

5,500

Mantenimiento de la maquinaria industrial

2,000

Seguro de la maquinaria de la industria

1,000

Inventario inicial de productos terminados

6,000

Inventario final de productos terminados

4,000

a. Prepare un cuadro del costo de producción. b. Prepare un estado de resultados. c. Asuma que la compañía fabricó 5,000 unidades durante el presente mes. ¿Cuál fue el costo de la materia prima directa? ¿Cuál es el costo unitario de depreciación de la fábrica? Solución a) Almacenes Villahermosa S.A.C. Estado de costo de producción Febrero 2013 Materia prima directa

S/.

Inventario inicial de materia prima

S/. 3,000

Más: compras netas

22,000

Costo de materia prima directa utilizada

25,000

Menos: Inventario final materia prima directa

2,000

Costo de materia prima directa

23,000

Mano de obra directa

18,000

Costos indirectos de fabricación: Depreciación de la fábrica

27,000

Materiales indirectos utilizados

4,000

Servicios de la fábrica empleados

2,000

Mano de obra indirecta utilizada

5,500

Mantenimiento de la maquinaria

2,000

Seguros de los activos fijos

1,000

41,500

Costo de fabricación

82,500

Más: Inventario inicial en proceso

14,000

Menos: Inventario final en proceso

13,500

Costo de producción

b)

S/.83,000

Almacenes Villahermosa S.A.C. Estado de resultados Febrero 2013 Ventas

S/.

S/.200 000

Menos: Costos de ventas Inventario inicial de productos terminados

Cálculo del costo y estado de resultados La empresa Maquinarias Perú S.A. fabrica una máquina que vende al detalle al precio de S/.8,000.00, espera vender en el próximo año 300 de estas máquinas para lograr una utilidad neta de 12.5 % sobre las ventas. Los costos de fabricación se clasifican como materia prima, mano de obra y costos indirectos de fabricación. Todas las piezas son fabricadas por proveedores del exterior en concordancia con las especificaciones de la compañía. La mano de obra de la fábrica se paga a base de tipos por piezas suficientemente alto para cubrir las exigencias del salario mínimo y la jornada diaria que establece la ley. Los trabajadores de la fábrica son mecánicos adiestrados que solamente montan las piezas de las máquinas y comprueban su funcionamiento. Los costos de los materiales son conocidos de antemano, y el costo de montaje de la máquina es también definido. El costo principal a controlar en las operaciones de la fábrica para asegurar una utilidad neta del 12.5 % está representado por los costos indirectos de fabricación. Teniendo en cuenta los hechos precedentes y las cifras que siguen prepare: a. Una hoja de costos detallada para la fabricación, venta y utilidad neta esperada en cada máquina. b. Un estado de resultados, suponiendo que se fabricaron 310 máquinas y que se vendieron 300 de estas13. Materia prima

S/.

Pieza A

800.00 Montaje por pieza

Mano de obra:

Pieza B

500.00 Costo indirecto

Pieza C

400.00 Gasto de venta estimado

570,000.00

Otras

100.00 Gasto administración

240,000.00

Solución Costo estimado de venta y utilidad neta estimada por unidad Precio de venta

S/.

Costo de materia prima inicial: Pieza A

800.00

Pieza B

500.00

Pieza C

400.00

Todas los demás materiales

100.00

Costos del mes:

6,000

Costo de materia prima directa

1,800.00

Costo de productos disponibles en el almacén

89,000

Menos: Inventario final de productos en terminados

Costo de mano de obra

1,500.00

4,000

Costo indirecto

1,000.00

Menos: Gastos de venta y administración Utilidad neta antes del impuesto a la renta

85,000 115,000 35,000 S/.80,000

c) El costo unitario de la materia prima directa: S/.23,000/ 5,000 unidades = S/.4.60. El costo unitario de la depreciación: S/.27,000/5,000 unidades = S/.5.402.1 2 SIHM, Jae. Contabilidad administrativa.

Instituto Pacífico

S/.8,000.00

Costo de producción

83,000

Utilidad bruta

S/. 1,500.00 ¿

Más: Costo de producción

Costo de ventas

IV-2

Caso Nº 2

Costo de producción

(4,300.00)

Utilidad bruta

3,700.00

Gastos de venta

1,900.00

Gastos de administración

800.00

Utilidad neta, 12.5 % del precio de venta

2,700.00 S/.1,000.00

3 NEUNER, John. Contabilidad de costos.

N° 272

Primera Quincena - Febrero 2013

IV

Área Contabilidad (NIIF) y Costos Estado de resultados S/. Ventas (300 x S/.8,000.00)

2,400,000.00

Costo de Ventas (300 x S/.4,300.00) Utilidad bruta

(1,290,000.00) 1,110,000.00

Gastos de administración y venta

810,000.00

Utilidad neta antes del impuesto a la renta

300,000.00

Impuesto a la renta 30 %

(90,000.00)

Utilidad después del impuesto a la renta

S/.210,000.00

2. Los costos y la contabilidad Los costos constituyen el planeamiento y el control de la ejecución de la inversión que se proyecta o ejecuta en una empresa para la realización de un negocio, por lo tanto los costos miden el monto que se proyecta invertir y determinar la rentabilidad que se espera obtener de esa aplicación de fondos; por consiguiente, los costos constituyen también la información sobre la ejecución de la planificación de la inversión para el registro contable a efectos de presentación de la información financiera, la cual debe tener en cuenta los mecanismos establecidos por las NIC.

———————————— 3 ————————————

DEBE HABER

61 Variación de existencias 612 Materia prima 6121 Materias primas para productos manufacturados

6,160.00

24 Materia prima 6,160.00 241 Materias primas para productos manufacturados X/X: Consumo de materia prima. ———————————— 4 ———————————— 61 Variación de existencias 612 Materia prima 6121 Materias primas para productos manufacturados

DEBE HABER 6,160.00

24 Materia prima 6,160.00 241 Materias primas para productos manufacturados X/X: Consumo de materia prima

Caso Nº 4 La empresa industrial textil Santa Rosa S.A.C. ha efectuado las siguientes compras de materia prima:

Caso Nº 3 Registro contable de entradas y salidas del almacén El ejemplo que se presenta a continuación es con fines ilustrativos, de acuerdo con la información que tenemos: El proveedor facturó de la siguiente manera: Compra de materia prima

S/.6,160.00

Más: 18 % impuesto a las ventas Precio de ventas

———————————— 1 ———————————— 60 Compras 602 Materias primas 6021 Materia prima para productos manufacturados 40 Tributos, contraprestac. y aportes al sist. de pens. y de salud por pagar 401 Gobierno central 4011 Impuesto general a las ventas 40111 IGV – Cuenta propia

1,108.80 S/,7,208.80

DEBE HABER 6,160.00

Detalle

01.04 08.04 12.04 12.04 18.04 24.04 26.04 28.04 29.04

Inventario inicial Consumo de materia prima Compra de materia prima Consumo de materia prima Consumo de materia prima Compra de materia prima Devolución compra día 12 Consumo de materia prima Compra de materia prima

Fecha 01

Entradas Precio

Total

400

100

40,000

180

90

16,200

24 Materia prima 6,160.00 241 Materia prima para productos manufacturados 61 Variación de existencias 6,160.00 612 Materias primas 6121 Materias primas para productos manufacturados X/X: Ingreso de la materia prima al almacén.

Primera Quincena - Febrero 2013

Precio

100,00 001 F/215 002 003 F/216 NC-18 004 F/217

90,00

95,00 90,00 98,00

100

Saldos Total 20,000

12

200

100

20,000

18

10

90

900

24

310

95

29,450

26

12

29

185

Total

1,075

98

90

1,080

158

90

14,220

92

95

8,740

18,130 103,780

822

64,940

Cant.

Precio

Total

400

100

40,000

200

100

20,000

180

90

16,200

170

90

15,300

310

95

29,450

158

90

14,220

310

95

29,450

218

95

20,710

185

98

18,130

253

38,840

Método promedio Fecha 01

Entradas

Salidas

Cant.

Precio

Total

400

100

40,000

180

90

16,200

08 12

Cant.

Precio

Saldos Total

Cant. 400

200

100

20,000

Precio

Total

100,00 40,000

200

100,00 20,000

380

95,263 36,200

12

210

95,263 20,005

170

95,263 16,195

18

150

95,263 14,289

20

95.263

1905

330

95,25

31,425

95,227 30,282

24

310

95

29,450

26

12

90,00

1,080

318

28

250

95,227 23,807

68

95,227

253

95,221 24,091

253

24,091

29

185

Total 1,075

N° 272

Cant. 200

28

DEBE HABER

400 200 180 210 150 310 12 250 185

Nº comprobante

Precio

Salidas

Cant. 08

1,180.80

Cantidad

Solución Método primero en entrar, primero en salir

12

42 Cuentas por pagar comerciales – Terceros 7,208.80 421 Facturas, boletas y otros comprobantes por pagar 4212 Emitidas X/X: Compra de materia prima. ———————————— 2 ————————————

Fecha

98

18,130 103,780

822

79,181

Actualidad Empresarial

6,475

IV-3

IV

Informe Especial Caso Nº 5

Caso Nº 6

La empresa Manufacturera Díaz ha operado durante un mes. Al final del mes tenía los siguientes saldos: Materiales utilizados

5,000

Mano de obra directa

10,000

Mano de obra indirecta

3,000

Materiales indirectos

2,000

Costo de prestaciones sociales

1,000

Sueldo del supervisor

1,000

Depreciación maquinaria

2,000

Varios costos indirectos

1,000

Calefacción y luz

500

Seguro de planta

1,500

El valor CIF de estos bienes fue USD 100,000, según factura del 10 de abril del 201X, cuando el tipo de cambio era de S/.2.75 por cada $1.00.

La compañía procesó dos trabajos durante el mes a los siguientes costos: Detalle Costo de materiales

Trabajo 101

Trabajo 102

S/.3,000

S/.2,000

Costo de mano de obra directa

6,000

4,000

Horas mano de obra directa

4,000

3,000

Horas máquina

2,000

1,000

En términos tanto de horas de mano de obra directa como horas máquina, calcular (a) las tasas del mes para costos indirectos, (b) el costo indirecto para cada trabajo y (c) el costo total para cada trabajo4. Solución a. Las tasas del mes para los costos indirectos son los siguientes: Costos indirectos

=

Costos indirectos

=

Total horas máquina

S/.12,000 7,000

S/.12,000 3,000

=

S/.4.00

b. Costos indirectos cargados a los trabajos en la siguiente forma Para el trabajo 101: Tasa CIF x horas MOD= S/.1,71 x 4,000 = 6,840 Tasa CIF x horas MAQ = S/.4.00 x 2,000 = 8,000 Para el trabajo 102: Tasa CIF x horas MOD = S/.1.71 x 3,000 = S/.5,130 Tasa CIF x horas MAQ = S/.4.00 x 1,000 = S/.4,000 c. Costo de producción Elementos

Trabajo 101 h MOD

Trabajo 102 h MAQ

h MOD

Se solicita: Registrar los costos de importación y su ingreso al almacén Solución

US$ Valor CIF de factura comercial

100,000

TC

S/.

2.75 275,000.00

IGV de la póliza de importación

20,340

2.55

51,867.00

Derechos aduaneros

13,000

2.55

33,150.00

3,000

2.55

7,650.00

225

2.55

573.75

Almacenaje

3,250

2.55

8,287.50

Manejo y manipuleo

1,400

2.55

3,570.00

Comisión de agencia

2,100

2.55

5,355.00

Transporte Seguro

Total

385,453.25

b) Reconocimiento de los costos de importación

S/.1.71

=

El 25 de abril la Aduana emite la póliza de importación, considerando derechos aduaneros por USD 13,000, incurriéndose en gastos relacionados: Impuesto a las ventas por la póliza de importación 18 % de USD 113,000 equivalente a USD 20,340: gastos de transporte, USD 3,000; seguro, USD 225; gastos de almacenaje USD 3,250; manejo y manipuleo USD 1,400; y, comisión de agente de aduana USD 2,100. El tipo de cambio de venta el 25 de abril fue de S/.2.55 por USD 1.00.

a) Cálculos previos

La compañía no utiliza una tasa predeterminada para los costos indirectos. La tasa se calcula al fin de cada mes.

Total horas MOD

Compra de insumos importados Se adquiere bienes mediante importación según la información siguiente:

h MAQ

Cargo

60

Compras

603

Material auxiliar. Suministros

6033

Repuestos

609

Costos vinculados con las compras

6092

Costos vinculados con las compras

60921

Transporte

60922

Seguros

60923

Derechos aduaneros

33,150.00

60925

Otros gastos vinculados con las compras

17,212.50

40

Tributos, contraprestaciones y pensiones

401

Gobierno central

4011

Impuesto general a las ventas

40111

IGV - Cuenta propia

42

Cuentas por pagar comercialesTerceros

421

Facturas, boletas por pagar

4211

Emitidas

275,000.00

7,650.00 573.75

51,867.00

385,453.25

Reconocimiento del ingreso de los bienes importados

Materia prima

S/.3,000

S/.3,000

S/.2,000

S/.2,000

25

Materiales auxiliares, suministros

Mano de obra

6,000

6,000

4,000

4,000

253

Repuestos

Costo indirecto

6,840

8,000

5,130

4,000

61

Variación de existencias

613

Material auxiliar. Suministros

6133

Repuestos

Total costo producción S/.15,840 S/.17,000 S/.11,130 S/.10,000

Abono

333,586.25

333,586.25

4. SHIM, Jae. Contabilidad administrativa.

IV-4

Instituto Pacífico

N° 272

Primera Quincena - Febrero 2013

IV Revisando las NIIF: NIC 27 Estados financieros consolidados y separados (Parte final) Ficha Técnica Autor : C.P.C.C. Alejandro Ferrer Quea Título : Revisando las NIIF: NIC 27 Estados financieros consolidados y separados (Parte final) Fuente : Actualidad Empresarial Nº 272 - Primera Quincena de Febrero 2013

Método del costo

Caso práctico Grupo empresarial El Paraíso Enunciado Se constituyó el grupo empresarial El Paraíso, cuando la empresa Adán, el 1 de enero del Año 1 compró el 90 % de las acciones de la empresa Eva, por un valor unitario de S/.141, dando un total de S/.126,900. La empresa Eva al inicio del Año 2 tiene un capital social representado por 1,000 acciones de S/.115 cada una; reservas de S/.5,000; y utilidades acumuladas de S/.10,000. La empresa Eva en el Año 2 declaró dividendos por S/.56,000 y luego pagó dividendos por un monto de S/.48,000 correspondientes al ejercicio culminado del Año 1. De otra parte la empresa Adán, al 31 de diciembre del Año 2, generó utilidades netas por S/.120,000 sin incluir dividendos ganados de Eva. Además, durante el Año 2 se han efectuado operaciones recíprocas entre las empresas del grupo El Paraíso. Así tenemos, que al 31 de diciembre del citado ejercicio económico existen los saldos siguientes:

c) La filial Eva adquirió bonos de la matriz Adán por los cuáles ganó en intereses por S/.2,500. d) La matriz Adán alquiló una camioneta de reparto a la filial Eva por S/.7,500. e) La filial Eva pagó intereses a la matriz Adán por S/.500 relacionado con préstamo mediante la aceptación de pagaré. f) La matriz Adán emitió nota de débito por S/.5,000 a la filial Eva por concepto de asesoría administrativa. g) La filial Eva cobró S/.1,800 a la matriz Adán por concepto de cambio de color y planchado de camioneta de reparto. h) Durante el ejercicio la matriz Adán percibió de la filial Eva S/.43,200 por concepto de dividendos.

Aplicación Práctica

Área Contabilidad (NIIF) y Costos

Los respectivos estados financieros por el año 2 son los siguientes:

3. Estados financieros Matriz Adán Estado de situación financiera Al 31 de diciembre del Año 2 En nuevos soles Activo

S/.

Efec. y equiv. de efectivo

70,300 Ctas. por pagar comerciales

Ctas. por cobr. comerc.

Pasivo y patrimonio

156,000 Otras ctas. por pagar

S/. 80,000 20,000

Otras ctas. por cobrar

28,000 Pasivo corriente

100,000

Existencias

85,000 Deuda a largo plazo

112,000

Activo corriente

339,300 Total pasivo

212,000

Inversiones mobiliarias

126,900 Capital social

150,000

Inmuebles, maq. y equipo

150,000 Reservas

Depreciación acumulada

(45,000) Resultados acumulados

194,200

Activo no corriente

231,900 Patrimonio neto

359,200

571,200

571,200

15,000

1. Estado de situación financiera a) La matriz Adán tiene letras por cobrar comerciales a la filial Eva por S/.5,000. Asimismo, tiene facturas por pagar comerciales a la citada filial por S/.3,500. b) Las existencias finales de filial Eva incluyen mercaderías adquiridas a la matriz Adán con un incremento del 20 % por S/.10,200, cuyo costo para la matriz fue de S/.8,500. c) La matriz Adán emitió bonos por S/.20,000, de los cuales la filial Eva adquirió S/.12,000. d) La filial Eva aceptó pagaré a la matriz Adán por préstamo de S/.5,800.

2. Estado de resultados a) El saldo final de existencias de la filial Eva incluye mercaderías adquiridas a la matriz Adán por S/.10,200 con un sobreprecio de 20 % del costo. b) La ganancia no realizada para la matriz Adán, al cierre del ejercicio por la venta de mercaderías a la filial Eva, fue de S/.1,700. N° 272

Primera Quincena - Febrero 2013

Filial Eva Estado de situación financiera Al 31 de diciembre del Año 2 En nuevos soles Activo

S/.

Efec. y equiv. de efectivo

22,000 Ctas. por pagar comerciales 100,000

Ctas. por cobr. comerc.

60,000 Otras ctas. por pagar

Otras ctas. por cobrar

37,000 Pasivo corriente

Existencias Activo corriente

Pasivo y patrimonio

70,000 Deuda a largo plazo

S/.

45,000 145,000 5,000

189,000 Total pasivo

115,000

Inversiones mobiliarias

19,000 Capital social

150,000

Inmuebles, maq. y equipo

19,000 Reservas

Depreciación acumulada Activo no corriente

(38,000) Resultados acumulados

5,000 90,000

171,000 Patrimonio neto

210,000

360,000

360,000

Actualidad Empresarial

IV-5

IV

Aplicación Práctica Estados de resultados Del 1 de enero al 31 de diciembre del Año 2

Pasivo y patrimonio Cuentas p. pagar comerc.

80,000 100,000

(1)5,000

Otras ctas. p. pagar

20,000

45,000

(5)5,800 (7)8,000

51,200

Deuda a largo plazo

112,000

5,000

(4)12,000

105,000

Capital social

150,000 115,000 (6)103,500

Matriz

Filial

Pedro

Vilma

462,000

255,000

(230,000)

(120,000)

Utilidad bruta en ventas

232,000

135,000

(8)11,500

150,000

Gastos de ventas

(36,790)

(17,810)

Reservas

15,000

5,000

(9) 500

19,500

Utilidad neta en ventas

195,210

117,190

Resultados acumulados

31,000

10,000

(10)1,000

40,000

Resultado del ejercicio

163,200

80,000

(11)8,000

Ventas netas Costo de ventas

Gastos de administración

(2)3,500

(16,400)

(10,300)

Ingresos financieros

49,200

10,600

Gastos financieros

(5,000)

(2,800)

223,010

114,690

19,750

10,100

(9,620)

(10,500)

233,140

114,290

Resultado de operación Otros ingresos Otros gastos Utilidad antes de impuestos Impuesto a la renta

(69,940)

(34,290)

Utilidad neta

163,200

80,000

(3)1,700 (7)7,200

Matriz

Filial

Capital social

(8)11,500

Reservas

(9)500

Resultados acumulados

(10)1,000

Dividendos (p.cobrar)

(7)800

Resultado ejercicio

(11)8,000 571,200 360,000

Pedro

Vilma

Activo

160,500

21,800

160,500 799,700

Pasivo y patrimonio

Efec. y equiv. de efectivo

92,300 Ctas. p. pag. comerc.

Ctas. p. cobr. comerc.

50,000

30,000

265,000

160,000

Menos : Existencia final

(85,000)

(70,000)

Costo de ventas

230,000

120,000

: Compra de mercaderías

7,200

Interés minoritario (10 %)

207,500 Otras Ctas. p. Pagar

Otras ctas. por cobrar

Más

233,500

Aumt. de utild. p. dividendos

Grupo El Paraíso Estado de situación financiera consolidado Al 31 de diciembre del Año 2 En nuevos soles

Información adicional Costo de ventas

Existencia Inicial

171,500

222,700

Existencias

153,300

Activo corriente

512,300 Deuda a largo plazo

Intangible

327,700

7,000 Capital social

150,000

23,400 Reservas

19,500

Result. acumulados 280,700 Utilds en filial

192,500 88,200

Partc. de minoría Activo no corriente

105,000

Total pasivo

Inmb., maq. y equipo 340,000 Deprec. acumulada (83,000)

Se solicita: Formular los estados financieros consolidados del grupo El Paraíso aplicando el método del costo

51,200

59,200 Pasivo corriente

Invers. mobiliarias

171,500

21,800

287,400 Patrimonio neto

472,000

799,700

799,700

(Método del costo) Grupo El Paraíso Estado de resultados consolidado del 1 de enero al 31 de diciembre del Año 2 en nuevos soles

Hoja de trabajo Grupo El Paraíso Al 31 de diciembre del Año 2

Rubro

Matriz Adán

Filial Eva

Eliminaciones Debe

Est. sit. financiera consolidado

Haber

Activo Efec. y equiv. de efectivo

70,300

22,000

Ctas. p. cobrar comerc.

156,000

60,000

(1) 5,000

Otras cuentas por cobrar

28,000

37,000

(2) 3,500

207,500

Existencias

85,000

70,000

(5) 5,800

59,200

(3) 1,700

153,300

(4) 12,000

7,000

Inversiones en bonos Acciones de Eva

19,000 126,900

-Eliminación del 90 % de Capt. de Eva

23,400

Inmb. maq. y equipo

150,000 190,000

340,000

Depreciación acumulada

(45,000) (38,000)

(83,000)

571,200 360.000

799,700

Instituto Pacífico

706,800

Costo de ventas

(341,500)

Utilidad bruta en ventas

365,300

Gastos de ventas

(47,100)

Utilidad neta en ventas

318,200

Gastos de administración

(21,700)

Ingresos financieros

14,600

Gastos financieros

(5,800)

Resultado de operación

305,300

Otros ingresos

15,550

Otros gastos

(6) 103,500

Plusvalía mercantil

IV-6

92,300

Ventas netas

(18,320)

Utilidad antes de deducciones de Ley Impuesto a la renta

302,530 (104,230)

Utilidad neta

198,300

Participación de la minoría Utilidad por consolidación

N° 272

(8,000) 190,300

Primera Quincena - Febrero 2013

IV Tratamiento contable: aplicación de créditos contra el impuesto a la renta Área Contabilidad (NIIF) y Costos

Ficha Técnica Autor : Julio César Mamani Bautista Título : Tratamiento contable: aplicación de créditos contra el impuesto a la renta Fuente : Actualidad Empresarial Nº 272 - Primera Quincena de Febrero 2013

1. Introducción Estamos próximos a la presentación de la Declaración Jurada Anual del Impuesto a la Renta, por lo que preocupa a los contribuyentes la determinación del impuesto a pagar y la correcta aplicación de los créditos contra el impuesto a fin de evitar posibles contingencias. Debemos tener presente que la determinación del impuesto a pagar está en función del resultado obtenido durante el ejercicio, en algunos casos se determina impuesto por pagar en favor del fisco, como también puede darse la figura de que del resultado se determine una pérdida tributaria o se obtenga un saldo a favor del contribuyente.

2. Definiciones La definición que plantea Bravo Gucci, Jorge es que “el Impuesto a la Renta es un tributo que se precipita directamente sobre la renta como manifestación de riqueza. En estricto, dicho impuesto grava el hecho de percibir o generar renta, la cual puede generarse de fuentes pasivas (capital), de fuentes activas (trabajo dependiente o independiente) o de fuentes mixtas (realización de una actividad empresarial = capital + trabajo). En tal secuencia de ideas, es de advertir que el Impuesto a la Renta no grava la celebración de contratos, sino la renta que se obtiene o genera por la instauración y ejecución de las obligaciones que emanan de un contrato y que en el caso de las actividades empresariales, se somete a tributación neta de gastos y costos relacionados a la actividad generadora de renta. Así pues, el hecho imponible del Impuesto a la Renta es un hecho jurídico complejo (no un acto o un negocio jurídico) con relevancia económica, que encuentra su soporte concreto, como ya lo hemos indicado, en la manifestación de riqueza directa denominada “renta” que se encuentra contenido en el aspecto material de su hipótesis de incidencia, pero que requiere de la concurrencia de los otros aspectos de la misma, vale decir el personal, el espacial y el temporal, para calificar como gravable. En esa secuencia de ideas, resulta importante advertir que el N° 272

Primera Quincena - Febrero 2013

hecho imponible del impuesto a la Renta se relaciona con los efectos del contrato, y no con el contrato en sí mismo”.

3. Determinación de los créditos contra el impuesto a la renta De acuerdo con lo establecido en el artículo 52º del Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta, los créditos establecidos en el artículo 88º de la LIR se deducirán del impuesto a la renta determinado en el siguiente orden: 1. El crédito por impuesto a la renta de fuente extranjera. 2. El crédito por reinversión. 3. Otros créditos sin derecho a la devolución. 4. El saldo a favor del impuesto de los ejercicios anteriores. Contra las rentas de tercera categoría solo se podrá compensar el saldo a favor originado por rentas de la misma categoría. 5. Los pagos a cuenta del impuesto 6. El impuesto percibido 7. El impuesto retenido 8. Otros créditos con derecho a devolución. En caso de que las cantidades abonadas como créditos en el presente artículo durante el año resulten inferiores al monto del impuesto determinado anual, se considerará saldo a pagar a favor del fisco (Sunat); esta cantidad deberá ser cancelada al momento de presentar la Declaración Jurada Anual del Impuesto a la Renta. Por el contrario, si los pagos a cuenta efectuados o la aplicación de los créditos por el contribuyente excedieran el monto de la renta determinado, existirá un saldo a favor, entonces podrá pedir la devolución del exceso pagado o en su defecto podrá aplicar dicho saldo a favor contra los pagos a cuenta mensuales del impuesto que sea de su cargo, por los meses siguientes al de la presentación de la declaración jurada anual. Procede referir que contra las rentas de tercera categoría solo se podrá compensar el saldo a favor originado por rentas de la misma categoría. El Tribunal Fiscal se pronunció al respecto RTF N° 00205-4-2001 “De conformidad con lo previsto en el segundo párrafo del artículo 87º del texto único ordenado de la Ley del Impuesto a la Renta, el saldo del

ejercicio anterior solamente puede ser aplicado contra los pagos a cuenta que venzan a partir del mes siguiente al de la presentación de la declaración jurada anual”.

4. Oportunidad y utilización del saldo a favor A efectos de la utilización y aplicación de los créditos tributarios contra los pagos a cuenta de tercera categoría, deberán tener presente las siguientes disposiciones: El numeral 4 del artículo 55º del Reglamento de la Ley de Impuesto a la Renta dispone: “El saldo a favor originado por rentas de tercera categoría generado en el ejercicio inmediato anterior deberá ser compensado solo cuando se haya acreditado en la declaración jurada anual y no se solicite devolución por el mismo y únicamente contra los pagos a cuenta cuyo vencimiento opere a partir del mes siguiente a aquel en que se presente la declaración jurada donde se consigne dicho saldo. En ningún caso podrá ser aplicado contra el anticipo adicional. Cabe precisar que sin declaración jurada anual no existe saldo por aplicar, y el mismo se otorga solo a partir del mes siguiente en que se presentó la mencionada declaración, sin importar si esta se presenta de forma anticipada o fuera de plazo otorgado por la norma. A diferencia de los pagos a cuenta, el que la declaración jurada se efectúe a una fecha extemporánea, sí procede la aplicación de los créditos, ya que estos se podrán utilizar únicamente contra los periodos que venzan en el mes siguiente de presentada la declaración jurada anual. El numeral 3 del artículo 55º del Reglamento de la Ley de Impuesto a la Renta dispone: “El saldo a favor originado por rentas de tercera categoría, acreditado en la declaración jurada anual del ejercicio precedente al anterior por el cual no se haya solicitado devolución, deberá ser compensado contra los pagos a cuenta del ejercicio, inclusive a partir del mes de enero, hasta agotarlo. En ningún caso podrá ser aplicado contra el anticipo adicional. Del párrafo anterior, la aplicación de los saldos determinados con la presentación de la declaración jurada anual del ejercicio precedente anterior 2010 que no se hubiesen agotado hasta el periodo diciembre 2011, deberán aplicarse contra los pagos a cuenta del ejercicio 2012 anteriores a la presentación de la declaración jurada anual del ejercicio anterior 2011.

Actualidad Empresarial

IV-7

IV

Aplicación Práctica

5. Pagos a cuenta del impuesto a la renta Los contribuyentes que obtengan rentas de tercera categoría abonarán con carácter de pagos a cuenta del impuesto a la renta que en definitiva les corresponda por el ejercicio gravable, dentro de los plazos previstos por el Código Tributario, los pagos a cuenta constituyen obligaciones creadas por nuestra legislación en forma paralela a la obligación tributaria anual, por lo cual la presente norma, la Ley del Impuesto a la Renta, precisa dos sistemas para el pago de la presente obligación. Sistema de pagos a cuenta (Art. 54º del Reglamento de la LIR

Sistema de coeficientes: Se encuentran comprendidos en el sistema de coeficientes previsto en el inciso A) del artículo 85º de la Ley, los contribuyentes que tuvieran renta imponible en el ejercicio anterior.

6. De las retenciones del impuesto a la renta De acuerdo con el artículo 88º de la presente norma, literal a), los contribuyentes obligados o no a presentar la declaración a que se refiere el artículo 79º deducirán del impuesto determinado: las retenciones y precepciones sufridas con carácter de pago a cuenta sobre las rentas del ejercicio gravable al que corresponda la declaración. En los casos de retenciones y percepciones realizadas a sujetos generadores de rentas de tercera categoría, estos podrán deducirlas del impuesto incluso cuando correspondan a rentas devengadas en ejercicios gravables anteriores al que corresponda dicha declaración. El artículo 73º-B también hace mención al respecto, en el que precisa que las sociedades administradoras de los fondos de inversión en valores y de los fondos de inversión así como las sociedades titulizadoras de patrimonios fideicometidos y los fiduciarios de fideicomisos bancarios, retendrán el impuesto por las rentas que correspondan al ejercicio y que constituyan rentas de tercera categoría para los contribuyentes, aplicando la tasa del 30 % sobre la renta neta devengada en dicho ejercicio.

7. El ITAN como crédito o saldo a favor del impuesto a la renta De conformidad al artículo 8º del Ley Nº 28424, el monto efectivamente pagado, sea total o parcialmente, por concepto del impuesto podrá utilizarse como crédito contra los pagos a cuenta del Régimen General del Impuesto a la Renta, así como contra el pago de regularización del impuesto a la renta en el ejercicio al que corresponda, en este caso estamos hablando del ejercicio 2012. Así, el ITAN del ejercicio solo se podrá utilizar como crédito si se cancela como máximo hasta

IV-8

Instituto Pacífico

Sistema de porcentajes: Se encuentran comprendidos en el sistema de PORCENTAJES previsto en el inciso B) del artículo 85º de la Ley, los contribuyentes que no tuvieran renta imponible en el ejercicio anterior, así como aquellos que inicien sus actividades en el ejercicio.

la fecha de vencimiento o presentación, lo que ocurra primero, de la declaración anual, no se puede utilizar como crédito los intereses moratorios por el pago extemporáneo del ITAN. En virtud de lo dispuesto en el artículo 55° del Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta, si un contribuyente al cierre del ejercicio obtiene un saldo a favor arrastrable, optando por su aplicación contra los pagos a cuenta del ejercicio siguiente y a su vez en el referido ejercicio también se encuentra afecta al ITAN, procede que aplique en primer lugar el saldo a favor arrastrable y luego que se agote el mismo, podrá aplicar el ITAN de dicho ejercicio como crédito.

8. Devolución del ITAN no aplicado Si al finalizar el ejercicio aun quedara un crédito del ITAN no aplicado, se podrá optar por pedir su devolución, el derecho a solicitar la devolución del ITAN procederá si luego de haberse acreditado el impuesto contra los pagos a cuenta mensuales y/o contra el pago de regularización del impuesto a la renta del ejercicio por el cual se pagó el impuesto quedara un saldo no aplicado. Este derecho será ejercido por parte del contribuyente, en la oportunidad de la Declaración Jurada Anual del Impuesto a la Renta del año correspondiente.

9. Caso práctico En el presente caso práctico abarcaremos la aplicación de los créditos por pagos Periodo

Mes de pago o compensación

Importe

a cuenta del impuesto a la renta y por los créditos generados por el pago de impuesto temporal a los activos netos, La empresa Damaris S.A., dedicada a la comercialización de productos de cuero, cuenta con la siguiente información para la determinación de los créditos a imputarse en la determinación del impuesto a la renta, que se detalla de la siguiente manera: Debemos tener presente que el importe determinado por el impuesto a la renta 2012 asciende a S/.81,000.00. 1. Cuenta con un saldo a favor por pagos a cuenta del impuesto a la renta correspondientes al ejercicio 2011, una vez aplicado al impuesto determinado por ese periodo aún queda pendiente de aplicar un saldo, el cual se compone de la siguiente manera, la declaración jurada anual se presentó en marzo 2012: Ejercicio 2011 Pagos a cuenta ene. a dic. 2011

125,550.00

Saldo por aplicar (crédito del IR)

IR determinado anual 2011 71,000.00 54,550.00

2. Saldo a favor por el ITAN correspondiente al ejercicio 2011 y cancelado durante el ejercicio 2012 (pago fraccionado a 9 cuotas) importe resultante S/.27,000.00. Periodo

ITAN determinado

Condición

Marzo

3,000

Pagado

Abril

3,000

Pagado

Mayo

3,000

Pagado

Junio

3,000

Pagado

Julio

3,000

Pagado

Agosto

3,000

Pagado

Septiembre

3,000

Pagado

Octubre

3,000

No pagado

3,000

No Pagado

Noviembre Total

27,000.00

3. Se tiene retenciones efectuadas por inversiones en fondos mutuos, importe de la retención (30 %) asciende a S/.14,500.00 ejercicio 2012. 4. A su vez se muestra detalle de los pagos a cuenta correspondientes al ejercicio 2012, una vez aplicado el saldo a favor (2011) aun mantenemos un saldo a favor de S/.13,725.00. Pago en efectivo

Enero

Febrero

3,100

3,100

Febrero

Marzo

4,000

4,000

Marzo

Marzo

3,500

Saldo a favor 2011 S/.54,550.00

51,050

N° 272

Primera Quincena - Febrero 2013

Área Contabilidad (NIIF) y Costos Mes de pago o compensación

Periodo

Importe

Saldo a favor 2011 S/.54,550.00

Pago en efectivo

Abril

Abril

4,000

47050

Mayo

Mayo

4,000

43050 37450

Junio

Junio

5,600

Julio

Julio

8000

29450

Agosto

Agosto

2,200

27250

Septiembre

Septiembre

1,525

25725

Octubre

Octubre

1,000

24725

Noviembre

Noviembre

6,000

18725

Diciembre

Diciembre

5,000

13725

47,925

5. Aplicación del saldo a favor contra los pagos a cuenta del ejercicio 2013, luePeriodo 2013

Mes de pago o compensación

go de la aplicación del saldo a favor se mantiene un saldo de S/.5,415.00.

Importe

Saldo a favor 2011 S/.13.725.00

Pago en efectivo

Enero

Enero

3,810

9,915

Febrero

Febrero

4,500

5,415

Analizaremos las diferentes circunstancias en relación con los pagos a cuenta y el monto compensado para el ejercicio 2012. 9.1. Ejercicio 2011 (saldo a favor) Con respecto al saldo a favor de años anteriores ejercicio 2011, este deberá ser compensado solo cuando se haya acreditado en la declaración jurada anual; como la declaración se presentó en el periodo marzo 2012, en virtud de ello es procedente que se aplique a partir del periodo marzo 2012 conforme a lo señalado en el numeral 4 del artículo 55º del Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta. Adicionalmente, el saldo a favor del ejercicio 2011 podrá ser aplicado contra los paNº

Fecha

gos a cuenta del ejercicio 2013 a partir del periodo tributario enero, de acuerdo con lo estipulado en el numeral 3 de la presente norma antes mencionada, entonces será factible la aplicación del saldo a favor del ejercicio 2011 contra los pagos a cuenta de los periodos enero y febrero 2013. • El saldo a favor determinado en el ejercicio 2012 debe aplicarse en primer orden de prelación de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 52º del Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta. • El saldo a favor debe aplicarse a partir del periodo tributario en que se presenta la declaración jurada, no pudiendo diferir su aplicación en periodos posteriores.

Glosa

9.2. Saldo a favor por el ITAN De acuerdo con lo señalado en el artículo 8º de la Ley Nº 28424 para la aplicación del impuesto temporal a los activos netos como crédito contra los pagos a cuenta del impuesto a la renta, se debe considerar el impuesto efectivamente pagado, sea total o parcial, hasta la fecha de vencimiento del pago a cuenta del impuesto a la renta contra el cual podrá ser aplicado. Como podemos apreciar en el cuadro anterior, el ITAN fue fraccionado en cuotas, po lo cual se podría aplicar la compensación contra el pago a cuenta del periodo marzo 2012 por la proporción del ITAN ya pagado (S/.3,000.00). Por otro lado, dado que la norma señala un orden de prelación en la aplicación de créditos, no puede aplicarse el ITAN como crédito en tanto no se agote el saldo a favor del ejercicio anterior 2011. Debido a que el saldo a favor se aplica contra los pagos a cuenta del ejercicio 2012, no será permitida la aplicación de la compensación del ITAN contra los pagos a cuenta, por lo cual una vez determinado el impuesto a la renta anual resultante y compensado el saldo a favor de años anteriores y la aplicación de los pagos a cuenta, se procederá a compensar el ITAN si hubiese impuesto a la renta resultante. Cabe resaltar que el ITAN solo puede compensarse contra los pagos a cuenta o impuesto a la renta anual del ejercicio al que corresponda el pago. 9.3. Tratamiento contable Procederemos a contabilizar el pago a cuenta realizado por los periodos enero y febrero 2012, en estos periodos no aplicamos el saldo a favor resultante del ejercicio 2011.

Cta. 40

IV

Debe

TRIBUTOS Y CONTRAPRESTACIONES

Haber

3,100.00

401 Gobierno central

X

XX.02.12

Pago a cuenta del periodo Ene.-12

4017 Impuesto a la renta 401711 Pagos a cuenta 10

EFECTIVO Y EQUIVALENTES DE EFECTIVO

3,100.00

104 Cuenta corriente 1041 Cuenta corriente operativa 40

X

XX.03.12

Pago a cuenta del periodo Feb.-12

TRIBUTOS, CONTRAPRESTACIONES Y APORTES AL SISTEMA DE PENSIONES Y DE SALUD POR PAGAR

4,000.000

401 Gobierno central 4017 Impuesto a la renta 401711 Pagos a cuenta 10

EFECTIVO Y EQUIVALENTES DE EFECTIVO

4,000.000

104 Cuenta corriente 1041 Cuenta corriente operativa

En el siguiente asiento procederemos a compensar el saldo a favor de años anteriores contra el pago a cuenta mensual, la cual debe efectuarse en el periodo al N° 272

Primera Quincena - Febrero 2013

cual corresponde la obligación tributaria que se extingue, para efectos didácticos solo realizaremos la compensación del saldo a favor de años anteriores 2011

contra los pagos a cuenta mensual del periodo Marzo 2012, los demás asientos tienen la misma aplicación del asiento contable. Actualidad Empresarial

IV-9

IV Nº

Aplicación Práctica Fecha

Glosa

Cta. 40

Debe

TRIBUTOS, CONTRAPRESTACIONES Y APORTES AL SISTEMA DE PENSIONES Y DE SALUD POR PAGAR

Haber

3,500.00

401 Gobierno central

X

XX.03.12

Compensación del pago a cuenta 2012 40 periodo marzo

4017 Impuesto a la renta 401711 Pagos a cuenta TRIBUTOS, CONTRAPRESTACIONES Y APORTES AL SISTEMA DE PENSIONES Y DE SALUD POR PAGAR

3,500.00

401 Gobierno central 4017 Impuesto a la renta 401712 Saldo a favor del IR

Con este asiento procederemos a cancelar el ITAN en la proporción de 1/9, debido a que el impuesto fue fraccionado por parte del contribuyente. Cabe resaltar que solo se tomará como crédito el impuesto efectivamente pagado ya sea total o parcial, para este caso también realizaremos el pago efectuado en el periodo marzo 2012,

de los 12 primeros días hábiles del mes de abril del ejercicio al que corresponde el pago. Dicho impuesto podrá cancelarse al contado o en forma fraccionada hasta en nueve cuotas mensuales sucesivas. El pago al contado se realizará con la presentación de la declaración jurada; en caso de pago fraccionado, la primera cuota será equivalente a la novena parte del impuesto total resultante y deberá pagarse conjuntamente con la declaración jurada.

Art. 7º de la Ley 28424. Los contribuyentes del impuesto estarán obligados a presentar la declaración jurada del impuesto dentro Nº

Fecha

Glosa

Cta. 40

Debe

TRIBUTOS, CONTRAPRESTACIONES Y APORTES AL SISTEMA DE PENSIONES Y DE SALUD POR PAGAR

Haber

3,000.00

401 Gobierno central X

4018 Impuesto a la renta

Pago del ITAN

XX.03.12

40185 ITAN 10

EFECTIVO Y EQUIVALENTES DE EFECTIVO

3,000.00

104 Cuenta corriente 1041 Cuenta corriente operativa

Procederemos a contabilizar los rendimientos ganados por la inversión en fondos mutuos así como la retención efectuada por el ingreso percibido Nº

Fecha

Glosa

Cta. 30

Debe

INVERSIONES MOBILIARIAS

Haber

33,833.00

302 Instrumentos financieros

X

XX.10.12

Rendimientos ganados 40 por fondos mutuos y reconocimiento de la retención del IR 77

3026 Fondos mutuos TRIBUTOS, CONTRAPRESTACIONES Y APORTES AL SISTEMA DE PENSIONES Y DE SALUD POR PAGAR

14,500.00

401 Gobierno central 401713 Retención del IR INGRESOS FINANCIEROS

48,333.00

772 Rendimientos ganados 7725 Instrumentos financieros

En el siguiente cuadro analizaremos el impuesto a la renta determinado para el ejercicio 2012 y la aplicación de los créditos por pagos a cuenta, retenciones y crédito por el ITAN. Cuadro de determinación del impuesto a la renta 2012. Impuesto a la renta anual 2012

81,000.00

Menos los créditos Pagos a cuenta del ejercicio 2012

-46,240.00

Retenciones efectuadas

-14,500.00

Crédito por el ITAN pagado

-20,260.00

IMPUESTO A LA RENTA RESULTANTE 2012

IV-10

Instituto Pacífico

0.00

Como podemos apreciar, el impuesto a la renta resultante para el ejercicio 2012 es cero (0) debido a que estos se compensaron con los créditos del impuesto a la renta. En relación con el ITAN, el crédito determinado y pagado durante el ejercicio 2012 asciende a S/.21,000.00, por lo que en el cuadro anterior solo se aplicó por un importe de S/.20,260.00, quedando un saldo pendiente de aplicar. De acuerdo con el artículo 8º de la Ley Nº 28424, este crédito solo podrá aplicarse a los pagos a cuenta o contra el pago de regularización del impuesto a la renta anual del ejercicio al que corresponda el pago. Debido a que ya no es posible aplicarlo a futuros ejercicios, el contribuyente tiene la opción de poder iniciar los trámites para su devolución previa presentación de su declaración jurada anual del impuesto a la renta del año correspondiente. N° 272

Primera Quincena - Febrero 2013

IV Compras en términos muy ventajosos en una combinación de negocios Área Contabilidad (NIIF) y Costos

Ficha Técnica Autor : Dr. Pascual Ayala Zavala Título : Compras en términos muy ventajosos en una combinación de negocios Fuente : Actualidad Empresarial Nº 272 - Primera Quincena de Febrero 2013

NIIF 3 Combinación de negocios Párrafo 34 Ocasionalmente, una adquirente realizará un compra en condiciones muy ventajosas, lo que es una combinación de negocios en la que el importe del párrafo 32 (b) excede la suma de los importes especificados en el párrafo 32 (a). Si ese exceso se mantiene después de aplicar los requerimientos del párrafo 36, la adquiriente reconocerá la ganancia resultante en resultados a la fecha de adquisición. La ganancia se atribuirá a la adquirente. Párrafo 35 Una compra en condiciones muy ventajosas puede suceder, por ejemplo, en una combinación de negocios que es una venta forzada en la que el vendedor actúa bajo coacción. Sin embargo, las excepciones sobre el reconocimiento o la medición de partidas concretas tratada en los párrafos 22 a 31 pueden también resultar en el reconocimiento de una ganancia (o cambiar el importe de una ganancia reconocida) por una compra en condiciones muy ventajosas. Párrafo 36 Antes de reconocer una ganancia por una compra en condiciones muy ventajosas, la adquiriente reevaluará si ha identificado correctamente todos los activos adquiridos y todos los pasivos asumidos y reconocerá cualesquiera activos adicionales que sean identificados en esta revisión. La adquirente revisará entonces los procedimientos utilizados para medir los importes cuyo reconocimiento a la fecha de adquisición para todas las partidas siguientes: a) Los activos identificables adquiridos y los pasivos asumidos; b) La participación no controladora en la adquirida, si la hubiera; c) Para una combinación de negocios realizada por etapas, la participación en el patrimonio de la adquirida previamente poseída por la adquiriente; y d) La contraprestación transferida. El objetivo de la revisión es asegurar que las mediciones reflejan adecuadamente la consideración de toda la información disponible en la fecha de la adquisición.

a) La empresa Modas S.A. adquiere el 100 % de la empresa El Dorado S,A., es decir, comprende todo su patrimonio conformada por sus activos y pasivos. b) La fecha de la adquisición será cuando la empresa Modas S.A. tome el control total del patrimonio de la empresa adquirida, en este caso de El Dorado S.A. c) Los activos y pasivos del patrimonio de Modas S.A. cumplen con las condiciones establecidas en el Marco Conceptual para la Preparación y Presentación de los Estados Financieros. d) El costo de adquisición se ha determinado en S/.34,000.00, monto inferior a los valores de los activos y pasivos registrados en libros y de su valor razonable al momento de la combinación. e) La empresa El Dorado S.A. se ve en la necesidad de vender las acciones de su empresa, a un menor importe de su valor razonable, debido a problemas financieros que viene atravesando, fundamentalmente por deudas con el Banco de Crédito y con la Sunat. 2. Los balances a la fecha de la combinación de las empresas son los siguientes: Modas S.A. Estado de situación financiera Al 1 de enero del año 1 Activo Activo corriente Efectivo y equiv. de efectivo Cuentas por cobrar Existencias

Pasivo y patrimonio Pasivo corriente 2,300.00 Cuentas por pagar 5,000.00 Otras ctas. por pagar 9,300.00 Total pasivo cte.

6,800.00 3,300.00 10,100.00

Total activo corriente Activo no corriente Inmuebles, maq. y equipo Depreciación acumulada

16,600.00 Patrimonio Capital 42,500.00 Resultados acumulados ( 4,200.00) Total patrimonio

Total activo

54,900.00 Total pasivo y patrimonio 54,900.00

40,000.00 4,800.00 44,800.00

El Dorado S.A. Estado de situación financiera Al 1 de enero del año 1 Activo Activo corriente Existencias Total activo corriente

Pasivo y patrimonio Pasivo corriente 18,500.00 Cuentas por pagar 18,500.00 Otras ctas. por pagar Total pasivo cte. Activo no corriente Patrimonio Inmuebles, maq. y equipo 55,000.00 Depreciación acumulada (12,100.00) Capital Total patrimonio Total activo

7,100.00 3,150.00 10,150.00 51,150.00 51,150.00

61,400.00 Total pasivo y patrimonio

61,400.00

3. Se ha determinado que los valores razonables a la fecha de la combinación de los activos y pasivos de la empresa El Dorado S.A. son los establecidos en el siguiente cuadro:

Determinando los valores razonables

Caso práctico

Conceptos

Valor en libros

Análisis

Valor razonable

Existencias

1. La empresa Modas S.A. y la empresa El Dorado S.A. acuerdan llevar a cabo una combinación de negocios, que consiste en lo siguiente: N° 272

Primera Quincena - Febrero 2013

Saldo en libros Determinando el valor neto realizable Valor de venta estimado

18,500.00 19,600.00

Actualidad Empresarial

IV-11

IV

Aplicación Práctica Valor en libros

Conceptos Menos: Gastos de ventas

Análisis

Valor razonable

(1,200.00)

Inmuebles, maquinaria y equipo

18,400.00

Saldo neto en libros

18,400.00

42,900.00

Valores de mercado de acuerdo a tasación por profesional independiente

4. Habiéndose determinado que los valores razonables de los activos y pasivos de la empresa El Dorado S.A. llevamos a cabo el siguiente resumen: Resumen Activos y pasivos adquiridos a valores razonables

48,000.00

Activo Existencias Inmuebles, maq. y equipo Total activo Cuentas por pagar Otras ctas. por pagar Total pasivo y patrimonio Activo neto adquirido

Cuentas por pagar Saldo neto en libros

7,100.00

Deudas a proveedor, determinando el valor presente a la fecha

6,000.00

Otras cuentas por pagar Saldo neto en libros

3,150.00

Deudas a la Sunat, determinando el valor presente

3,000.00

18,400.00 48,000.00 66,400.00 6,000.00 3,000.00 9,000.00 57,400.00

5. Se determina que el valor neto adquirido a su valor razonable de los activos y pasivos de El Dorado S.A. es de S/.57,400.00, que se incorporan al patrimonio de Modas S.A. de acuerdo al siguiente cuadro:

Partidas Activo Efectivo y equiv. de efect. Cuentas por cobrar Existencias Inmuebles, maq. y equipo Depreciación acumulada Crédito mercantil Total activo

Hoja de trabajo para incorporar el patrimonio de El Dorado S.A. Patrimonio de Valores MODAS El Dorado S.A. Incluye S.A. la compra Debe Haber 2,300.00 5,000.00 9,300.00 42,500.00 (4,200.00)

2,300.00 5,000.00 27,700.00 90,500.00 (4,200.00)

18,400.00 48,000.00

54,900.00

121,300.00

Nuevos valores Modas S.A.

Mayor valor

11,350.00

3,000.00 5,000.00 20,300.00 108,250.00 (12,000.00) 11,350.00 135,900.00

Pasivo y patrimonio Cuentas por pagar Otras ctas. por pagar Capital Resultados acumulados Total pasivo y pat.

6,800.00 3,300.00 40,000.00 4,800.00 54,900.00

6,000.00 3,000.00 66,400.00

9,000.00 57,400.00 66,400.00

66,400.00

Total activo corriente Activo no corriente Crédito mercantil Inmuebles, maq. y equipo Depreciación acumulada Total activo

Pasivo y patrimonio Pasivo corriente

2,300.00 5,000.00 Cuentas por pagar 12,800.00 27,700.00 Otras ctas. por pagar 40,300.00 Total pasivo cte. 53,100.00 35,000.00 Patrimonio Capital 40,000.00 90,500.00 Resultados acumulados 28,200.00 (4,200.00) Total patrimonio 38,000.00 121,300.00 Total pasivo y patrimonio 121,300.00

Con esta información, la empresa Modas S.A. realiza los siguientes asientos contables para incorporar los rubros del activo y pasivo a su valor razonable de la empresa El Dorado S.A. Empresa Mayorista S.A. Asiento contable ———————————— x ————————————

DEBE HABER

28 Existencias 18,400.00 33 InmuebleS, Maq. Y Equipo 48,000.00 42 Cuentas por Pagar 6,000.00 46 Otras Ctas. Por Pagar 37,000.00 Resultados del ejercicio 23,400.00 66,400.00 66,400.00 Por la incorporación de los activos y pasivos adquiridos de la empresa.

IV-12

Instituto Pacífico

34,000.00 23,400.00 57,400.00

12,800.00 40,300.00 40,000.00 28,200.00 121,300.00

El Dorado S.A. Asiento contable

Modas S.A. Estado de situación financiera Al 1 de enero del año 1 Activo Activo corriente Efectivo y equiv. de efectivo Cuentas por cobrar Existencias

12,800.00 6,300.00 40,000.00 4,800.00 63,900.00 57,400.00

———————————— x ————————————

DEBE HABER

42 Cuentas por Pagar

7,100.00

46 Otras Cuentas por Pagar

3,150.00

39 Depreciación Acumulada

12,100.00



51,150.00

Resultados por Fusión

28 Existencias por recibir

18,500.00

33 InmuebleS, Maq. Y Equipo 55,000.00 Por la liquidación de la empresa, debido a la venta de sus activos y pasivos a la empresa Modas S.A. ———————————— x ———————————— 10 Efectivo y equivalenteS de efectivo 34,000.00 Resultados por Fusión 34,000.00 Por el dinero recibido de la venta de activos y pasivos de parte de la empresa Modas S.A. ———————————— x ———————————— 50 Capital

51,150.00

Resultado por fusión 17,150.00

10 Efectivo y Equivalentes de Efectivo Por la distribución del efectivo a los socios y el ajuste de las cuentas de patrimonio.

N° 272

34,000.00

Primera Quincena - Febrero 2013

Área Contabilidad (NIIF) y Costos Clasificación de un activo fijo como mantenido para la venta NIIF 5 Activos no corrientes mantenidos para la venta y operaciones discontinuas Párrafo 10 Una entidad clasificará a un activo no corriente (o un grupo de activos para su disposición) como mantenido para la venta, si su importe en libros se recuperara fundamentalmente a través de una transacción de venta, en lugar de por su uso continuado. Párrafo 7 Para aplicar la clasificación anterior, el activo (o del grupo de activos para su disposición) debe estar disponible, en sus condiciones actuales, para su venta inmediata, sujeto exclusivamente a los términos usuales y habituales para la venta de estos activos (o grupo de activos para su disposición), y su venta debe ser altamente probable. Párrafo 8 Para que la venta sea altamente probable, el nivel apropiado de la gerencia, debe estar comprometido con un plan para vender el activo (o grupo de activos para su composición), y debe haberse iniciado de forma activa un programa para encontrar u comprador y completar dicho plan. Además, la venta del activo (o grupo de activos para su disposición) debe negociarse activamente a un precio razonable, en relación con su valor razonable actual. Asimismo, debe esperarse que la venta cumpla las condiciones para su reconocimiento como venta finalizada dentro del año siguiente a la fecha de clasificación, con las excepciones permitidas en el párrafo 9, y además las actividades requeridas para completar el plan deberían indicar qué cambios significativos en el plan son improbables o que el mismo vaya a ser cancelado. La probabilidad de aprobación por los accionistas (si se requiere en la jurisdicción) debe considerarse como parte de la evaluación de si la venta es altamente probable. Párrafo 15 Una entidad medirá los activos no corrientes (o grupos de activos para sus disposición) clasificados como mantenidos para la venta, al menor de su importe en libros o su valor razonable menos los costos de venta.

Caso práctico 1. La empresa Donals S.A. ha decidido vender 50 impresoras HP tinta continua, que se encontraban en uso en sus áreas administrativas y de producción, ya que han sido renovadas con nuevas impresoras HP LASER JET de acuerdo con un informe técnico del área informática. Por lo que la empresa ha encargado al área correspondiente, que elabore un programa de ventas para ser colocadas al mejor postor; a la fecha las impresoras se encuentran registradas en libros de acuerdo con el siguiente detalle: Inmuebles, maquinaria y equipo S/.105,000.00 Depreciación amulada (66,000.00) Valor neto 39,000.00 N° 272

Primera Quincena - Febrero 2013

IV

2. A la fecha de presentación de los estados financieros, el valor estimado de venta de las impresoras es de S/.8,500, y se tiene un estimado de gastos de ventas de S/.700, determinándose un valor razonable es de S/.7,800.00. ———————————— x ———————————— 27 ACTIVOS NO CORRIENTES MANTENIDOS PARA LA VENTA 272 Inmuebles, maquinaria y equipo 2726 Equipos diversos

DEBE HABER 105,000.00

33 INMUEBLES, MAQUINARIA Y EQUIPO 105,000.00 336 Equipos diversos 3361 Equipo para procedimiento de información (de cómputo) 33611 Costo Para contabilizar el costo de las impresoras destinadas para la venta. ———————————— x ———————————— 39 DEPRECIACIÓN, AMORTIZACIÓN Y AGOTAMIENTO ACUMULADOS 391 Depreciación acumulada 3913 Inmuebles, maquinaria y equipo 39135 Equipo diversos

66,000.00

27 ACTIVOS NO CORRIENTES MANTENIDOS PARA LA VENTA 276 Depreciación acumulada – Inmuebles, maquinaria y equipo 2766 Equipos diversos 27661 Costo Para registrar las depreciaciones acumuladas de las impresoras destinadas a la venta.

66,000.00

———————————— x ———————————— 66 PÉRDIDA POR MEDICIÓN DE ACTIVOS NO FINANCIEROS AL VALOR RAZONABLE 661 Activo realizable 6613 Activos no corrientes 66132 Inmuebles, maquinaria y equipo

31,200.00

27 ACTIVOS NO CORRIENTES MANTENIDOS PARA LA VENTA 31,200.00 272 Inmuebles, maquinaria y equipo 2726 Equipos diversos Para registrar el valor razonable de las computadoras destinadas a la venta.

Comentarios 1. En el presente ejemplo se muestra el caso de la empresa Donals S.A., cuyo gerente determina vender sus impresoras al haber sido reemplazadas con otras más modernas. La reclasificación se realiza luego de que el área correspondiente lleva a cabo un programa de ventas, para encontrar un buen postor, trasladando el valor del activo y su depreciación acumulada al rubro de activo no corriente mantenido para la venta, en concordancia a la dinámica del Plan Contable General Empresarial. 2. También en este caso se muestra la regularización que se realiza con respecto a su valor razonable, determinado a la fecha de presentación de la información financiera, afectando la pérdida al resultado del ejercicio. 3. Este procedimiento no está de acuerdo con las normas tributarias, los activos deberán seguir depreciándose sobre sus valores históricos hasta que se realiza la venta efectiva, produciéndose en este caso una diferencia temporaria, que será contabilizada de acuerdo con la NIC 12 Impuesto a las ganancias. Actualidad Empresarial

IV-13

IV

Aplicación Práctica

Unidades generadoras de efectivo reclasificadas como activos no corrientes mantenidos para la venta NIIF 5 Activos no corrientes mantenidos para la venta y operaciones discontinuas Párrafo 3 Los activos clasificados como no corrientes de acuerdo con la NIC 1 Presentación de estados financieros no se reclasificarán como activos corrientes hasta que cumplan los criterios para ser clasificados como mantenidos para la venta de acuerdo con esta NIIF. Los activos de una clase que una entidad consideraría normalmente como no corriente que se adquieran exclusivamente con intención de reventa no se reclasificarán como corrientes a menos que cumplan los criterios para ser clasificados como mantenidos para la venta de acuerdo con esta NIIF. Párrafo 4 En ocasiones, una entidad dispone de un grupo de activos, posiblemente con algunos pasivos directamente asociados, de forma conjunta y en una sola transacción. Un grupo de activos para su disposición puede ser un grupo de unidades generadoras de efectivo, una única unidad generadora de efectivo, o parte de una unidad generadora de efectivo. El grupo puede incluir cualesquiera activos y pasivos de la entidad, incluyendo activos corrientes, pasivos corrientes y activos excluidos por el párrafo 5 de los requerimientos de medición de esta NIIF. Si un activo no corriente, dentro del alcance de los requisitos de medición de esta NIIF, formase parte de un grupo de activos para su disposición, los requerimientos de medición de esta NIIF se aplicarán al grupo como un todo, de tal forma que dicho grupo se medirá por el menor valor entre su importe en libros y su valor razonable menos los costos de venta. Los requerimientos de medición de activos y pasivos individuales, dentro del grupo de activos para su disposición, se establecen en los párrafos 18, 19 y 23.

2. Por razones administrativas, la empresa decidió vender esta cafetería al mejor postor, esta cafetería contablemente se considera como una unidad generadora de efectivo, por lo que se procede a realizar la reclasificación como un activo neto, para su presentación en los estados financieros al cierre del ejercicio. 3. Se ha determinado que al final del ejercicio el valor razonable de la cafetería es de S/.55,000.00. Desarrollo: ———————————— x ————————————

DEBE HABER

27 ACTIVOS NO CORRIENTES MANTENIDOS PARA LA VENTA 272 Inmuebles, maquinaria y equipo.

105,000.00

33 DEPRECIACIÓN, AMORTIZACIÓN Y AGOTAMIENTO ACUMULADOS 391 Depreciación acumulada

105,000.00

46 CUENTAS POR PAGAR DIVERSAS - TERCEROS 22,000.00 469 Otras cuentas por pagar diversas 20 MERCADERÍAS 201 Mercaderías manufacturadas

32,000.00

33 INMUEBLES, MAQUINARIA Y EQUIPO 335 Muebles y enseres 3351 Muebles 33511 Costo Para trasladar los saldos de los activos y pasivos corrientes y no corrientes de una unidad generadora de efectivo disponible para la venta.

190,000.00

———————————— x ———————————— 27 ACTIVOS NO CORRIENTES MANTENIDOS PARA LA VENTA 272 Inmuebles, maquinaria y equipo

15,000.00

76 GANANCIA POR MEDICIÓN DE ACTIVOS NO FINANCIEROS AL VALOR RAZONABLE 15,000.00 761 Activo realizable 7613 Activos no corrientes mantenidos para la venta 76132 Inmuebles, maquinaria y equipo Para reconocer el valor razonable de la unidad generadora de efectivo.

Caso práctico Comentarios 1. La empresa Hains Club S.A. es una empresa de rubro textil, que fabrica ropa deportiva y que en sus instalaciones cuenta con una cafetería para la atención de sus trabajadores, que se considera como un pequeño negocio independiente,debido a que genera sus propios ingresos y se encuentra conformada por los siguientes activos y pasivos: Activo Mercadería Inmuebles, maquinaria y equipo

Pasivo

32,000.00 190,000.00

Depreciación acumulada

160,000.00

Cuentas por pagar diversas

22,000.00 222,000.00

182,000.00

222,000.00

222,000.00

40,000.00

IV-14

Instituto Pacífico

1. En el presente caso se trata de la empresa Hains Club S.A., que tiene una cafetería considerada como una unidad generadora de efectivo, que se encuentra conformadas con activos y pasivos corrientes y no corrientes que la empresa decide vender. 2. El importe neto contabilizado como activo no corriente disponible para la venta está conformado por una unidad generada de efectivo, que es el importe neto registrado inicialmente a su valor de costo, para posteriormente registrarlo a su valor razonable a la fecha de presentación de los estados financieros. 3. Para efectos tributarios, los activos y pasivos del negocio referido seguirán siendo considerados con sus valores históricos; y para el caso de los activos fijos, se seguirán depreciando de acuerdo con lo programado; en ese sentido, se determinarán diferencias temporarias que se tratarán de acuerdo con la NIC 12 Impuesto a las ganancias.

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Primera Quincena - Febrero 2013