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• Irving A. Lima

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Norma internacional de contabilidad 37 Provisiones, pasivos contingentes y activos contingentes ¿Cuál es el objetivo de la NIC 37? El objetivo De la NIC 37 provisiones, pasivos contingentes y activos contingentes es asegurar que:  

Se utilicen las bases apropiadas para el reconocimiento y la medición de las provisiones, pasivos contingentes y activos contingentes. Se revele la información complementaria suficiente por medio de las notas, como para permitir a los usurarios comprender la naturaleza, calendario de vencimiento e importe, de las anteriores partidas.

Alcance La NIC 37 debe ser aplicada por todas las entidades al proceder a contabilizar sus provisiones, pasivos contingentes y activos contingentes, con excepción de: a) Aquellos que se deriven de contratos pendientes de ejecución, excepto cuando el contrato es oneroso. Contratos pendientes de ejecución Son aquellos en los que las partes no han cumplido ninguna de las obligaciones a las que se comprometieron , o bien que ambas partes han ejecutado parcialmente , y en igual medida, sus obligaciones

Contratos onerosos Es todo contrato en ele cual los costos inevitables de cumplir con las obligaciones que con lleva, exceden a los beneficios económicos que se espera recibir del mismo.

b) Aquellos de los que se, ocupe alguna norma. En efecto cuando otra norma se ocupe de un tipo específico de provisión , pasivo contingente o activo contingente , una entidad aplicara esa norma en lugar de la NIC 37. Por ejemplo , ciertos tipos de provisiones se abordan en las normas sobre:  Contratos de construcción (NIC 11 contratos de construcción )  Impuesto a la renta (NIC12 impuesto ala renta)  Arrendamientos (NIC 17 ). Si bien la NIC 17 no contiene ninguna especificación sobre cómo tratar los arrendamientos operativos que resulten onerosos para la entidad, habrá que aplicar la NIC 37 para trabajarlos  Beneficios de los empleados (NIC 19)



Contratos de seguro (NIF 4) . No obstante esta norma es de aplicación a las provisiones , pasivos contingentes y activos contingentes de una entidad aseguradora que sean diferentes de sus obligaciones y derechos de virtud de contratos de seguros que estén dentro de la del alcance de la NIFF.

De acuerdo a lo anterior , esta norma no es de aplicación a los instrumentos financieros (incluyendo las garantías ) que quedan dentro de la NIFF 9 instrumentos financieros.

NOTA IMPORTANTE En esta norma se definen las provisiones como pasivos de cuantía o vencimiento inciertos. En algunos países, el término “provisión” se utiliza en el contexto de partidas tales como deprecación, y la pérdida del valor por deterioro de activos ( en el caso de existencias ) o de las cuentas de cobranza dudosa. Estas partidas proceden de ajustes en el importe en libros de ciertos activos, y no se tratan de la NIC37

¿Qué se entiende por una provisión? Una provisión, es un pasivo sobre el que existe cuantía o su vencimiento.

incertidumbre acerca de su

¿Cuáles son las diferencias entre un pasivo y una provisión? Si bien es cierto, de la definición antes desarrollada se desprende que toda provisión es un pasivo, no puede afirmase que todo pasivo es una provisión. Esto es así, pues las provisiones pueden distinguirse de otros pasivos , tales como las cuentas por pagar comerciales y las otras cuentas por pagar acumuladas (o devengadas ) que son objeto de estimación, por la existencia de incertidumbre acerca del momento del vencimiento o de la cuantía de los desembolsos futuros necesarios para proceder sus cancelación. En efecto, en contraste con las provisiones. a) Las cuentas por pagar comerciales son obligaciones por bienes o servicios que han sido suministrados o recibidos por la entidad, y además han sido objeto de facturación o acuerdo formal con el proveedor. b) Las otras cuentas por pagar acumuladas (devengadas ) son cuentas por pagar por el suministro o recepción de bienes o servicios que no han sido pagados, facturados o acordados formalmente por el

proveedor , e incluyen las partidas que se deben a los empleados (por ejemplo a causa de las partes proporcionales de las vacaciones retribuidas acumuladas hasta el momento del cierre ). Aunque a veces sea necesario estimar el importe o el vencimiento de las obligaciones acumuladas (o devengadas) , la incertidumbre asociada a las mismas es , por lo general, mucho menor que en el caso de las provisiones. Es por esta razón que las obligaciones acumuladas (o devengadas) se presentan de forma separada de las provisiones.

Pasivos

Provisiones

Son distintos por la incertidumbre del vencimiento y de la cuantía

¿En qué momento de debe de reconocer una provisión? Según lo que señala el párrafo 14 de la NIC 37 , una provisión debe reconocerse cuando se presenten las siguientes condiciones.   

La empresa tenga una obligación presente (ya sea legal o implícita) como resultado de un suceso pasado. Es probable que la empresa tenga que desprenderse de recursos que incorporen beneficios económicos para cancelar tal obligación Puede hacerse una estimación fiable del importe de la obligación.

Lo anterior significa que de no cumplirse con las tres condiciones antes indicadas, la empresa no debe de reconocer una provisión. a) ¿Cuándo se tiene una obligación presente? El primer requisito para reconocer una provisión, se refiere a que la empresa tenga una obligación presente (ya sea legal o implícita) como resultado de un suceso pasad. Para estos efectos, debe entenderse por:

Obligación legal Obligación implícita En aquellas que se deriva de : Es aquella que se deriva de las  Un contrato (ya sea a partir de actuaciones de la propia empresa en sus condiciones explicitas o las que: implícitas )  Debido a un patrón establecido de comportamiento  La legislación en el pasado, a políticas  Otro causa de tipo legal empresariales que son de dominio público o a una declaración efectuada de forma suficiente concreta, la entidad haya puesto manifiesto ante terceros que está dispuesta a aceptar cierto tipo de responsabilidades.  Como consecuencia de lo anterior, la empresa haya creado una expectativa valida , ante aquellos terceros con los que debe cumplir sus compromisos o responsabilidades Es pertinente considerar que en casi todos los casos quedara claro si el suceso, ocurrido en el paso, ha producido o no el nacimiento de la obligación presente. Sin embargo, en casos excepcionales, por ejemplo cuando están en curso procesos judiciales, pueden estar en duda la ocurrencia o no de ciertos sucesos, o si de tales circunstancias, una entidad procederá a determinar exigencias de una obligación en el momento presente. En tales circunstancias, una entidad procederá a determinar la existencia o no de la obligación presente al final del periodo sobre el que se informa, teniendo en cuenta toda la evidencia disponible, entre la que se podrá incluir, por ejemplo, la opinión de expertos. En estos casos, la evidencia a considerar incluye, cualquier tipo de información adicional derivada de hechos ocurridos después del periodo sobre el que se informa a partir de esa evidencia.  La entidad reconocerá una provisión (suponiendo que se cumplan las condiciones para su reconocimiento), siempre que la probabilidad de existencia de las obligaciones de la obligación presente, al final del periodo sobre el que se informa, sea mayor que la probabilidad de no existencia.



Cuando la posibilidad de que no exista una obligación presente es mayor al final del periodo sobre el que se informa, la entidad revelara un pasivo contingente ,a menos que sea remota la posibilidad de que tenga que desprenderse de recursos que incorporen beneficios económicos.

¿Cuándo ocurre un suceso pasado? El suceso pasado del que se deriva la obligación se denomina “suceso queda origen a la obligación”. Para que un suceso sea de esta naturaleza, es preciso que la entidad no tenga, como consecuencia del mismo , otra alternativa más realista que atender el pago de la obligación creada por tal suceso . Este será el caso solo si:  

El pago de la obligación vienen exigido por ley Al tratarse de una obligación implícita, cuando el suceso (que muy bien puede ser una actuación de la propia entidad) haya creado una expectativa valida ante aquellos terceros con los que debe cumplir sus compromisos o responsabilidades.

SUCESO QUE DA ORIGEN A LA OBLIGACION

Es todo aquel suceso del que nace una obligación de pago, de tipo legal o implícita para la entidad, de forma que la entidad no le quede otra alternativa más realista que satisfacer el importe correspondiente.

En relación a este punto, es importante diferenciar que los estados financieros se refieren a la situación financiera de la empresa al final del ejercicio sobre el cual se informa, y no a su posible situación en el futuro. Por esta razón, no se pueden reconocer provisiones para gastos en los que sea necesario incurrir para funcionar en el futuro. Las únicas obligaciones reconocidas en los estados financieros de la empresa serán aquellas que existen ya en la fecha de los estados financieros.

¿Cómo se efectúa la estimación fiable de la obligación ?

Salvo en casos extremadamente raros, una entidad será capaz de realizar una estimación para el importe de la obligación

Salida probable de recursos que incorporen beneficios económicos Otra de las condiciones o requerimientos que deberá observarse para reconocer una provisión, es que sea probable que la empresa tenga que desprenderse de recursos que incorporen beneficios económicos para cancelar su obligación. Sobre este, debe considerarse que para reconocer un pasivo no solo debe existir la obligación presente, sino también la probabilidad de que haya una salida de recursos, que incorporen beneficios económicos para cancelar obligación. Para estos efectos, la salida de recursos u otro suceso cualquiera se considerara probable siempre que hay mayor posibilidad de que se presente que de lo contrario, es decir, que la probabilidad de que un evento pueda ocurrir sea mayor que la probabilidad de que no se presente en el futuro. Cuando no sea probable que exista la obligación, la entidad revelara un pasivo contingente, salvo que la posibilidad de que hay una salida de recursos, que incorporen beneficios económicos, se considere remota.

¿Cómo se efectúa la estimación fiable de la obligación?

Salvo en casos extremadamente raros, una entidad será capaz de realizar una estimación para el importe de la

Estimación fiable del importe de la obligación La utilización de estimaciones es un parte esencial de la preparación de los estados financieros, y su existencia no perjudica de ningún modo la fiabilidad que estos deben ser. Esto es especialmente cierto en el caso de las provisiones, que son más inciertas por su naturaleza que el resto de las partidas del estado de situación financiera. Excepto en casos extremadamente excepcionales, la entidad será capaz de determinar un conjunto de desenlaces posibles de la situación incierta, y podrá por tanto realizar una estimación, para el importe de la obligación, lo

suficientemente fiable como para ser provisión.

utilizado en el reconocimiento de la

En el caso extremadamente excepcional de que nos e puede hacer ninguna estimación fiable , se estará ante un pasivo que no puede ser el objeto de reconocimiento , la información a revelar sobre tal pasivo contingentes se hara por medio de las correspondientes notas.

¿Qué criterios se debe considerar para medir una provisión? En cuanto a la valoración (medición) de la provisión, es preciso considerar los siguientes criterios: 1. Mejor estimación El importe reconocido como provisión debe ser la mejor estimación, en la fecha de los estados financieros, del desembolso necesario para cancelar la obligación presente. Para estos efectos, la mejor estimación del desembolso necesario para cancelar la obligación presente estará constituida por el importe, evaluado de forma racional que la empresa tendría que pagar para cancelar la obligación en la fecha de los estados financieros o para transferirla a un tercero en esa fecha. 2. Riesgo e incertidumbre Para realizar la mejor estimación de la provisión, deben ser tenidos en cuenta los riesgos e incertidumbres que , inevitablemente , rodean a la mayoría de los sucesos y las circunstancias concurrentes a la valoración de la misma. 3. Valor actual Cuando resulte importante el efecto financiero producido por el descuento, el importe de la provisión debe ser el valor presente de los desembolsos que se espera sean necesarios para cancelar la obligación. 4. Sucesos futuros Los sucesos futuros, que puedan afectar a la cuantía necesaria para cancelar la obligación, deben ser objeto de reflejo en la evaluación de la misma siempre que hay evidencia objetiva suficiente de que puedan aparecer efectivamente. ¿Qué se debe hacer si la provisión tiene la posibilidad de que sea reembolsada? En el caso de que la entidad espere que una parte o una totalidad del desembolso necesario para liquidar la provisión le sea reembolsado por un

tercero, tal reembolso será objeto cuando, y solo cuando, sea prácticamente segura su recepción si la entidad cancela la obligación objeto de la provisión. En el estado de resultado integral , el gasto relacionado con la provisión puede ser objeto de presentación como una partida neta del importe reconocido como reembolsó a recibir.

¿Es obligatorio que las provisiones sean reajustadas? Las provisiones deben ser objeto de revisión al final de cada periodo sobre el que se informa, y ajustadas consiguientemente para reflejar en cada momento la mejor estimación disponible. En el caso de que no sea ya probable la salida de recursos, que incorporen beneficios económicos, para cancelar la obligación correspondiente se procederá a liquidar o revertir la provisión. Cuando se haya usado el descuento para determinar el importe de la provisión, el importe en libros de la misma aumentara en cada periodo para reflejar el paso del tiempo. Tal incremento se reconocerá como un gasto financiero. ¿Cómo se aplican las provisiones? Cada provisión deberá ser utilizada solo para afrontar los desembolsos para los cuales fue originalmente reconocida. De acuerdo a lo anterior, solo se aplicara la provisión para cubrir los desembolsos relacionados originalmente con su dotación. El hecho de realizar desembolsos contra una provisión que fue , en su origen , dotada para propósitos diferentes , produciría el efecto de encubrir el impacto de dos sucesos distintos. ¿Se debe reconocer una provisión por perdidas futuras derivadas de las operaciones? No deben reconocerse provisiones por perdidas futuras derivadas de las operaciones. Esto es así, pues las perdidas futuras derivadas de las operaciones no cumplen las condiciones de la definición de pasivo, ni tampoco los criterios generales para el reconocimiento de las provisiones. En todo caso , debe recordarse que una expectativa de perdidas futuras derivadas de las operaciones es indicativa de algunos activos de la misma han visto deteriorarse su valor . de ser asi , la entidad deberá realizar la comprobación pertinente del deterioro del valor , según establece la NIC 36 deterioro del valor de los activos. ¿Se debe reconocer una provisión por contratos de carácter oneroso?

Un contrato oneroso es todo aquel contrato en el cual los costos inevitables de cumplir con las obligaciones que conlleva, exceden a los beneficios económicos que esperan recibir del mismo. En este caso, los costos inevitables del contrato reflejaran los menores costos netos por resolver el mismo, o lo que es igual, el importe menor entre el costo de cumplir sus cláusulas y la cuantía de las compensaciones o multas que se deriven de su incumplimiento.

Contrato de carácter oneroso

Costos inevitables de cumplir con las obligaciones

Beneficios económicos que se espera recibir del mismo

Si una entidad tiene un contrato de carácter onerosos , las obligaciones presentes que se deriven del mismo deben ser reconocidas y medidas , en los estados financieros como provisiones .

Caso prácticos Caso práctico numero 1 Al momento de la venta “fabricaciones metálicas s.a ” otorga una garantía a los compradores de sus productos , a través de la cual se compromete a poner en buenas condiciones , mediante reparación o reemplazo , los defectos de fabricación que aparezcan dentro de 3 años , plazo que es contratado a partir de la fecha de venta . de acuerdo la experiencia pasada , es probable (más probable que improbable ) que se producirán algunos reclamos relacionados con la garantía ofrecida , estimándose que estas podrían llegar a 10000.00 por año . Sobre el particular, el contador de la empresa nos consulta si se debe proceder a reconocer, una provisión para cubrir desembolsos para la garantía otorgada.

Solución:

A efecto de poder determinar si en el caso expuesto por la empresa “fabricaciones metálicas s.a ”, se debe o no reconocer una provisión por los desembolsos que se podrían generar durante el plazo de garantía , es preciso analizar si se cumple con los requerimientos para el reconocimiento de una provisión. Así veamos lo siguiente:

Requerimientos para reconocer Análisis una provisión Obligación actual resultante de un En este caso, el hecho obligante es la hecho pasado obligante venta del producto con un garantía , la cual da lugar a una obligación actual . Flujo de salida de recursos que En este caso, hay un flujo probable involucra beneficios económicos, para para liquidar las garantías en su liquidar la obligación conjunto. Estimación confiable de la obligación De la experiencia pasada , se estima que los gastos podrían llegar a un monto determinado confiablemente.

Del análisis efectuado , podemos concluir que la empresa “fabricaciones metálicas s.a ” debe reconocer una provisión , en base a la mejor estimación , de los desembolsos que se requieran para poner en buenas condiciones los productos garantizados , vendidos antes de la fecha de los estados financieros; en este caso; el registro contable se realizara de la siguiente manera. VALUACION Y DETERIORO DE ACTIVOS Y 68 PROVISIONES 686 Provisiones 6866 Provisión para garantías 6866 1 Provisión para garantías - Costo 48 PROVISIONES 486 Provisión para garantías por el reconocimiento de las provisiones para garantías

10,000. 00

10,000. 00

X/X

Por la adquisición del inmueble --------------------------- x--------------------------

95 GASTOS DE VENTAS CARGAS INMPUTABLES A CUENTAS DE COSTOS 79 Y GASTOS 791 Cargas imputables a cuentas de costos y gastos X/x

10,000. 00

70,000. 00

por el destino de las provisiones

Provisión por Garantías sobre ventas efectuadas La empresa Inversiones Ópticas E.I.R.L, se dedica a la fabricación y ventas al por mayor y menor de equipos para las industrias oftalmológicas, para lo cual otorga a sus clientes garantía por desperfectos en la fabricación u otras fallas referidas al producto, por el periodo de 12 meses a partir de la fecha de adquisición del producto, las ventas realizadas con garantías al cierre del periodo 2012es de S/.3, 000,000 y el monto de la garantía es del 4% de las ventas, información proporcionada por la gerencia de Ventas dada su experiencia en las garantías atendidas por las ventas realizadas en ejercicios anteriores. Solución: Tratamiento Contable a) La entidad tiene una obligación presente (ya sea legal o implícita) como resultado de un suceso pasado: en este caso la Empresa Inversiones Ópticas S.R.L mantiene una obligación legal con sus compradores por la garantía ofrecida a sus clientes por motivo de las ventas realizadas. b) Es probable que la entidad tenga que desprenderse de recursos, que incorporen beneficios económicos para cancelar tal obligación: es probable que la empresa, dada sus experiencias en ejercicios anteriores, estimados por la gerencia de Ventas tenga que desembolsar recursos para cumplir con los gastos que generaría las garantías otorgadas a sus clientes. c) Puede hacerse una estimación fiable del importe de la operación: Para poder realizar una estimación de los productos que S/.3, 000,000 X 4 %= S/. 120,000, la cual cubre el monto de las garantías otorgadas a sus clientes por los cambios por desperfectos en la fabricación u otras fallas del producto vendido.

Por lo tanto al cumplirse las 3 condiciones establecidas en la NIC 37, se debe reconocer su provisión y para lo cual procedemos a su: 68 686 6866 6866 1

VALUACION Y DETERIORO DE ACTIVOS Y PROVISIONES Provisiones Provisión para garantías

120,000. 00

Provisión para garantías - Costo 120,000. 00

48 PROVISIONES 486 Provisión para garantías por el reconocimiento de las provisiones para garantías X/X Por ventas otorgadas en el periodo --------------------------- x-------------------------95 GASTOS DE VENTAS 78 CARGAS CUBIERTAS POR PROVISIONES 781 Gastos cubiertos por provisiones X/x

por el destino de las provisiones

¿Qué es un pasivo contingente?

120,000. 00 120,000. 00

Un pasivo contingente es : a) Una obligación, surgida a raíz de sucesos pasados y cuya existencia ha de ser confirmada solo por que ocurran o no ocurran uno o más sucesos futuros inciertos que no estén enteramente bajo el control de la entidad b) Una obligación presente surgida a raíz de sucesos pasados , que no se ha reconocido contablemente por que :  No es probable que para satisfacerlas se vaya a requerir una salida de recursos que incorporen beneficios económicos.  El importe de la obligación no puede ser medido con la suficiente fiabilidad

¿Cuál es el tratamiento de los pasivos contingentes? La NIC 37 prescribe que una entidad no debe reconocer un pasivo contingente, no obstante, debe informar en notas, acerca de la existencia de éste, salvo en el caso de que la posibilidad de tener una salida de recursos, que incorporen beneficios económicos, se considere remota. NOTA IMPORTANTE Los pasivos contingentes pueden evolucionar de manera diferente a la inicialmente esperada. Por tanto, serán objeto de reconsideración continuamente, con el fin de determinar si se ha convertido en probable la eventualidad de salida de recursos, que incorporen beneficios económicos futuros. Si se estimara probable, para una partida tratada anteriormente como pasivo contingente, la salida de tales recursos económicos en el futuro, se reconocería la correspondiente provisión en los estados financieros del periodo en el que ha ocurrido e/ cambio en la probabilidad de ocurrencia (salvo en la extremadamente rara circunstancia de que no se pueda hacer una estimación fiable de tal importe).

¿Qué es un activo contingente? un activo contingente es un activo de naturaleza posible, surgido a raíz de sucesos pasados, cuya existencia ha de ser confirmada sólo por la ocurrencia, o en su caso por la no ocurrencia, de uno o más eventos inciertos en el futuro, que no están enteramente bajo el control de la entidad.

¿Cuál es el tratamiento de los activos contingentes? Normalmente, los activos contingentes surgen por sucesos inesperados o no planificados, de los cuales nace la posibilidad de una entrada de beneficios económicos en la entidad. Un ejemplo, puede ser la reclamación que la entidad está llevando a cabo a través de un proceso judicial, cuyo desenlace es incierto. Bajo ese contexto, los activos contingentes no son objeto de reconocimiento en los estados financieros (sólo se informará de los mismos en las notas a los estados financieros), puesto que ello podría significar el reconocimiento de un ingreso que quizá no sea nunca objeto de realización. No obstante, cuando la realización del ingreso sea prácticamente cierta, el activo correspondiente no es de carácter contingente, y por tanto, será apropiado proceder a reconocerlo.

Nota importante Los activos contingentes han de ser objeto de evaluación de forma continuada, con el fin de asegurar que su evolución se refleja apropiadamente en los estados financieros. En e/ caso de que la entrada de beneficios económicos a la entidad pase a ser prácticamente cierta, se procederá a/ reconocimiento del ingreso y del activo en los estados financieros del periodo en el que dicho cambio haya tenido lugar. Si la entrada de beneficios económicos se ha convertido en probable, la entidad informará en notas sobre el correspondiente activo contingente.

Reconocimiento de un Pasivo Contingente En el año 2012 la Empresa comercial Florencia S.A.C dedicada al rubro de textiles, es parte en un proceso judicial entablado por 2 ex trabajadores los cuales reclaman la suma de S/.50,000 a la empresa por haberlos despedido de manera arbitraria, El área de asesoría legal y la Gerencia de Recursos Humanos considera que el juicio entablado por los ex trabajadores si tendría asidero legal, pero el monto reclamado no es acorde con las indemnizaciones laborales vigentes, para lo cual consideran que lo que les correspondería percibir a los ex trabajadores en caso prosperara la demanda seria el importe de S/.29,000.

Solución: a) La Empresa Comercial Florencia S.A.C tiene una obligación presente legal que cumplir con sus 2 ex trabajadores. b) Es probable que la Empresa Comercial Florencia S.A.C tenga que desprenderse de recursos económicos para cancelar tal obligación. c) Si se puede realizar una estimación confiable del importe de la obligación a cancelar a sus 2 ex trabajadores por parte de la Empresa Comercial Florencia S.A.C. Igualmente nos remitimos a la NIC 37 (Provisiones, Activos y Pasivos Contingentes), la cual nos señala: que la empresa no debe reconocer un pasivo contingente, por lo que la empresa revelara en notas a los Estados Financieros tal como lo exige: a menos que la posibilidad de una eventual salida de recursos para liquidarla sea remota, la empresa debe proporcionar, para cada tipo de pasivo contingente en la fecha del balance una breve descripción de la naturaleza del mismo. Por lo tanto en este caso el importe que están solicitando los 2 ex trabajadores, para opinión de asesoría legal y la Gerencia de

Recurso humanos no es la correcta por lo que si bien habría un desembolso de dinero por parte de la empresa demandada difiere con lo que estarían estarían solicitando los ex trabajadores, por lo tanto los asientos contables tendrían que efectuarse por el monto de la contingencia que resultaría probable de ocurrir, pero a la vez debe revelar de la existencia de Pasivos contingentes a través de notas a los Estados Financieros. VALUACION Y DETERIORO DE ACTIVOS Y 68 PROVISIONES 686 Provisiones 6861 Provision para litigios 6861 1 Provision para litigios - costo

29,000. 00

29,000. 00

48 PROVISIONES 481 Provisión para litigios

X/X

por la provision de salida de recurso por juicio laboral --------------------------- x--------------------------

95 GASTOS DE VENTAS 78 CARGAS CUBIERTAS POR PROVISIONES 781 Gastos cubiertos por provisiones X/x

por el destino d elas provisiones

29,000. 00 29,000. 00