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• Ema Juarez

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Modulo Actividad Agropecuaria CP Teresa Stafforte

CONTRATOS AGROPECUARIOS: sus efectos tributarios

Definiciones y conceptos •

Actividad agropecuaria: – – – – – –

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Actividad Agropecuaria R. Ministerial 1055/48 R.G. (DGI) 3852 Art. 2do R.G. (DGI) 3699 Art. 2do (26/04/93), Dictamen DATJ 87/94 – Boletín DGI Nº 498 (3/6/94) Informe 19 CECYT R.G. (AFIP) 1032 art. 7 2do párrafo (B.O. 26/06/2001)

Empresa Agropecuaria – Dictamen DATJ 7/80

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Operaciones primarias – R.C. Nº 857/96 (SAGPyA) y 23/96(DGI). Anexos I,II y III – R.C. Nº456/03 (SAGPyA) y 1593/03 (AFIP).

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Grano – Disposición 1174/04 - ONCCA

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Productor – RG (AFIP) 2300 art. 22, inc. a)

I.V.A. Y ACTIVIDAD AGROPECUARIA Venta de cosas muebles a titulo oneroso

Objeto Art. 1 y 2 de la Ley

Obras, locaciones y prestaciones de servicios e) punto 21 apartado a) Servicios culturales y cosecha

inc.

Locación de inmuebles rurales Importación definitiva de cosas muebles. Art. 1, inc. c) de la Ley. Prestación de servicios realizadas en el exterior cuya explotación o utilización se efectúa en el país. Art. 1, inc. d) de la Ley

Art. 2 define distintas situaciones de venta

Art. 3 inc. d)

Permutas de bienes gravados. (Productor agropecuario compra semillas y paga con cereal) (canje) Dación en pago Transmisión del dominio de un bien en pago de una deuda (cancela deuda entregando cereal) Obtención de bienes de la naturaleza por encargo de un tercero. (cosecha)

Nacimiento del hecho imponible Entrega de bienes Ventas de cosas muebles

Emisión de facturas

El anterior

Acto equivalente Precio a fijar……………..momento fijación

Productos primarios

Locación de obras y prestación de servicios

Comercialización a ……..momento de la entrega través de canje del producto primario

Cuando se termine la obra o la prestación El cobro total o parcial el anterior

Base imponible (art. 10 4to párrafo , ley de IVA Valor de plaza de los productos primarios

Base imponible

Del mercado en donde el productor primario realiza habitualmente sus operaciones.

Del día de entrega

Sujetos Habitualistas en la venta de cosas muebles

Realicen actos accidentales

Presten servicios gravados

Agrupamientos no societarios (UTE –ACE – consorcios)

Orígenes de la Ley de Contratos Agrarios.

Desde 1853 hasta 1871, año de entrada en vigencia del Código Civil, las contrataciones agropecuarias se regían mayoritariamente por los usos y costumbres. La falta de protección al inquilino en los alquileres de tierras da origen a la sanción de la 1º Ley de Arrendamientos Rurales, bajo el Nº 11.170, en 1921. Sus regulaciones alcanzaban a la explotación agrícola o ganadera, cuyo precio fuera en dinero, en especie, o en un tanto por ciento de la cosecha Esta primera ley fue reemplazada en 1932 por la Ley 11.627 que regiría, con modificaciones, hasta la actual Ley 13.246

A fines del siglo XIX comienzos del XX

inmigración

1912

Grito del Alcorta

FAA

SRA

1921

Ley 11.170

Ley de arrendamientos

1932

Ley 11.627

Rige hasta 31/05/1949

1942

Ley 12.771

Se suspenden los desalojos

1948

Ley 13.246

Modificada

1980

Ley 22.298

Modifica 13.246 y rige hasta nuestros días

EL PRECIO EN LOS CONTRATOS AGRARIOS La actual ley 13246 excluye expresamente a los contratos accidentales por cosecha y prohíbe, dentro del capítulo aparcerías agrícolas, convenir los contratos a kilaje fijo.

Las leyes anteriores a la 13246 autorizaban el pago no sólo en dinero, sino también en especie o al tanto por ciento de la cosecha en los casos de arrendamiento. El artículo 2º de la actual ley de arrendamientos y aparcerías prevé el pago de un precio en dinero por el uso y goce del predio cedido.

Leyes anteriores

Pago en especie

qqs fijos

% de lo producido

ARRENDAMIENTO

Art.2º Ley 13246: ”Habrá arrendamiento rural cuando una de las partes se obligue a conceder el uso y goce de un predio, ubicado fuera de la planta urbana de las ciudades o pueblos, con destino a la explotación agropecuaria en cualesquiera de sus especializaciones y la otra a pagar por ese uso y goce un precio en dinero”.

La empresa agropecuaria y sus contratos No existe una forma jurídica especial ,predeterminada, uniforme para la empresa agropecuaria y Como dice Susana Formento La ley ofrece un amplia gama de opciones y todas y cada una de ellas pude ser adaptada a la misma.-

Generalidades

El origen de todos los contratos de esta actividad los hallamos en la empresa agropecuaria que podríamos simplificarla como una organización que ejerce en forma habitual una actividad económica (agropecuaria), complementando la inversión en capital y mano de obra con la asunción del riesgo de la explotación.

EMPRESA AGROPECUARIA CLASIFICACIÓN DE CONTRATOS

CONMUTATIVOS O DE CAMBIO No participa de los resultados (arrendamiento)

ASOCIATIVOS

INTEGRATIVOS

Sujeto a riesgo (aparcería)

Se reúnen dos partes o dos actividades. Ej.: Cont. Agroindust. Cont. maquila

BILATERALES Explotación agropecuaria

PLURILATERALES Cooperativas agropecuarias

CONTRATOS CONTEMPLADOS LEY 13246

REGULARES

Arrendamientos (art. 2 a 20) Aparcerías (art.21 a 38) (agrícola -pecuaria ) Mediería (art. 21 2da.parte)

ACCIDENTALES ART.39

CANADIENSES ART. 42 y 32

Agrícola (máximo 2 cosechas) Pecuario (hasta 1 año pastoreo)

Contrato accidental por cosecha con pago en qqs. fijos

CONTRATACIONES Y ASOCIACIONES NO REGULADAS POR LA LEY 13.246. • • • • • • • • • • • • • • • • •

Capitalización de Hacienda De cría De invernada Canje Accidentales en participación Agricultura a porcentaje De pastaje De pastoreo Contrato Asociativo de Explotación Tambera (Ley 25169/99) Mutuo Maquila Feed – Lot Pool de Siembra Contratos de labores culturales Fideicomiso agropecuario. Contrato de explotación conjunta. Carta propuesta.-

CONTRATOS AGROPECUARIOS ARRENDAMIENTO RURAL CUANDO EXISTE? Art. 2do. Ley 13.246. Cuando una de las partes propietaria de un predio rural, ―Arrendador‖ , cede el uso y goce del mismo con destino a la explotación agropecuaria en cualquiera de sus especializaciones y la otra, ―Arrendatario‖, a pagar por ese uso y goce un precio en dinero.

CARACTERÍSTICAS

Inmueble o predio rural rústico

Destinado exclusivamente a la actividad agropecuaria

Se trata entonces de un contrato: •Consensual •Bilateral •Oneroso •Conmutativo •Formal

CONTRATO CONMUTATIVO O DE CAMBIO

ARRENDATARIO

Realiza el trabajo Recibe el uso y goce de la tierra Abona una contraprestación cierta y determinada (precio cierto en dinero) Asume la explotación con total autonomía Es responsable por los riesgos inherentes a ella Es beneficiario de las Utilidades

Cede el uso y goce

ARRENDADOR

Queda desvinculado de los riesgos No tiene participación en la explotación Percibe una renta fija

SITUACIÓN ANTE EL IMPUESTO AL VALOR AGREGADO Por tratarse de una de las formas de locación de inmuebles la misma se encuentra alcanzada desde la generalización de los servicios, pero al no ser una locación de inmuebles incluida en el Art.. 3º inc. e punto 18 que refiere a la locación de inmuebles destinados a fiestas, reuniones, conferencias, pasa a ser un acto eximido de imposición en el I.V.A, por lo tanto no genera la locación débito fiscal para el arrendador , y el arrendatario tampoco tendrá crédito fiscal. ( Art. 7 inc. h punto 22 1er párrafo). Siempre teniendo en cuenta la Resolución 1032 art.7, 2do párrafo que aclara que se entiende por actividad agropecuaria. ―Asimismo, a los fines de la procedencia de la exención, son actividades agropecuarias las que tengan por finalidad el cultivo y obtención de productos de la tierra, así como la crianza y explotación de ganado y animales de granja, tales como fruticultura, horticultura, avicultura y apicultura.‖

IMPUESTO A LAS GANANCIAS, SUJETO Y RENTAS.

Arrendador: renta de primera categoría prevista en el Art. 41 inc. a de la ley N° 20.628(t.o. vigente). En el caso de las sociedades comerciales constituyen rentas de tercera categoría según el Art. 49 de la Ley. Arrendatario: renta de tercera categoría de acuerdo con lo establecido por el Art. 49 inc. e de la Ley 20.628(t.o. vigente).

APARCERIA (Ley 13246, modificada por la ley 22298/80 Art. 21) Aparcería propiamente dicha (Art. 30 al 33 Ley 13246) ¿Cuándo existe? Aparcero Dador

Entrega un predio rural con elementos de trabajos.

Aparcero Tomador

Realiza la Explotación Distribuye los frutos

Las partes establecen libremente el reparto de los frutos pero ninguna puede disponer de ellos sin que se haya materializado el reparto, o sea que existe un condominio sobre la cosa común hasta la distribución de la misma.

Conceptualización DGI – Tratamiento en IVA Computo del Crédito fiscal

Por los bienes entregados que complementan el predio rural

Generación del Débito fiscal

Por la venta de su parte de los frutos de la explotación.

Computo del Crédito fiscal

Por los insumos y los bienes relacionados con la explotación

Aparcero dador

Aparcero tomador

Generación del Débito fiscal

Por la venta de su parte de los frutos de la explotación.

IMPUESTO A LAS GANANCIAS, SUJETO Y RENTAS:

Aparcero dador

renta de tercera categoría

Aparcero tomador

renta de tercera categoría

MEDIERIA Ley 13.246, en su artículo 21 declara que les serán aplicables las reglas del contrato de aparcería. La característica sobresaliente es que los frutos de la explotación se distribuyen por mitades o sea en porciones iguales. Además: 1- Los aportes que realizan el mediero dador y el mediero tomador son por partes iguales. 2- La administración es conjunta, pero esto no significa que exista una sociedad con personería distinta a las personas que intervienen (en la aparcería la administración esta a cargo exclusivamente del tomador, el dador solo puede controlar.

Aparcería pecuaria Cuando el aparcero entrega animales estamos ante la modalidad de aparcería pecuaria (Art. 34 al 38 Ley 13.246) Propiamente dicha (se reparten nacimientos)

Capitalización de hacienda (mayor valor)

En este tipo de contrato el dador no cede el uso y goce de su predio rural, sino que solo entrega animales con el objetivo de repartir con el tomador los frutos, productos que se obtengan con motivo de la explotación. El aparcero tomador de los animales, los cuida, los cría y tiene a su cargo los gastos necesarios a tal fin por lo que le genera crédito fiscal. Mientras que el aparcero dador tiene como crédito fiscal el impuesto originado por la compra de animales o por los gastos en caso de la cría de los mismos. Lo mismo que en la aparcería agraria el reparto de los frutos o en este caso de animales no tiene derivación tributaria.

CAPITALIZACIÓN DE HACIENDA Es aquel en que una de las partes, propietario o arrendatario de un predio, recibe de la otra parte una determinada cantidad de ganado con el objeto de engordarlo y repartir luego el mayor valor que la hacienda adquiere Este contrato es una modalidad de la aparcería pecuaria

CRIA El hacendado entrega el rodeo de hembras preñadas al propietario del inmueble y esté obliga a proveer los medios necesarios tendientes a obtener las crías para su posterior crecimiento y así distribuirse los frutos.

INVERNADA O ENGORDE El hacendado entrega los animales al propietario a los efectos de su engorde, repartiéndose la diferencia de kilogramos obtenidos desde el momento de la entrega y el momento de finalización del contrato

P/CONCEDENTE

Crédito fiscal: 1- Compra de animales 2- Factura del tomador por la retrib. que le corresponde por Kg.

Débito fiscal:

TOMADOR

1- Por la vta. de animales a terceros

Crédito fiscal: 1- Insumos y gastos por el engorde de los animales.

Débito fiscal:

1- Por lo que le factura al concedente por su participación en el engorde.

La devolución de los animales del tomador al concedente no genera hecho imponible

PASTAJE: (Contrato Accidental) El titular de un predio recibe los animales de un tercero para que los mismos se alimenten de los pastos que existen en dicho predio. Por la prestación recibe una retribución en dinero en función del tiempo y de las cabezas de los mismos. El que posee el campo puede ser propietario o arrendatario y se compromete a mantener el predio en condiciones de facilitar el destino convenido, o sea que, existan pastos y bebederos, recibe por eso una retribución que consiste en una suma cierta de dinero por cada animal y por el tiempo convenido (día, mes u otro período). El plazo suele ser corto (90 o 120 días). No se debe confundir la figura del pastaje con el pastoreo (Locación de inmueble. Exento) Recibe hacienda para su cuidado y nutrición.

Pastaje No cede el uso y goce del inmueble. Prestación que se realiza sobre los animales. (Gravada Art. 3° , inc. e , punto 21, apartado A) (Pensión de animales);(RG 4201 Art. 2°) Dictámenes (DAT) 78/94 , 6/99 , 13/99.-

Situación en el I.V.A. Por tratarse de un servicio se encuentra alcanzado desde la generalización de los mismos. Como la prestación se realiza sobre un bien (semoviente) el perfeccionamiento se produce con la entrega del mismo, con la facturación o con la percepción. Crédito fiscal

Poseedor del inmueble Débito fiscal

Crédito fiscal

Dueño de la hacienda Débito fiscal

Por los bienes e insumos relacionados con la tenencia del inmueble y el cuidado y alimentación de los animales. Por la facturación del servicio de cuidado de los animales

Por lo que le factura el poseedor del inmueble. Por la compra de la hacienda No se genera por el convenio del pastaje Surge de la venta de animales.

Situación en Ganancias.

Poseedor del inmueble

renta de tercera categoría.

Productor ganadero

renta de tercera categoría

PASTOREO. R.G. (DGI) 4201- 26/07/96 Locación de inmueble exento art.7 inc. h, punto 22. Dicho contrato se configura cuando el titular o dueño del campo cede el uso y goce del predio rural a otra persona que lo recibe con el fin de alimentar sus animales. En este tipo de contrato el dueño del campo no interviene ni participa en la alimentación de los animales, cede el predio y cobra un precio en dinero ya sea mensual , trimestral o semestral vencido o adelantado. Esto hace a que este contrato reúna las características de un arrendamiento o alquiler de inmuebles, por consiguiente exento.

Contrato accidental por cosecha Art. 39 Ley 13.246 excluye: a) Los contratos en los que se convenga, por su carácter accidental, la realización de hasta dos(2) cosechas, como máximo, ya sea a razón de una (1) por año, o dentro de un mismo año agrícola, cuando fuera posible realizarla sobre la misma superficie, en cuyo caso el contrato no podrá exceder el plazo necesario para levantar la cosecha del último cultivo

b) Los contratos en virtud de los cuales se concede el uso y goce de un predio con destino exclusivo para pastoreo, celebrados por un plazo no mayor de un (1) año.”

Se diferencia del arrendamiento por Su accidentalidad

Su finalidad especifica Objeto: uso y goce de un predio rural Destino: agrícola-ganadero

Elementos

Forma: de la ley no se desprende que sea escrito, según Brebbia y Fernández Bussy deberán ser extendidos por escrito. Plazo: hasta 2 cosechas como máximo dentro del año agrícola o 1 por año.

Precio Dinero

% de frutos

Cantidad fija

CONTRATO ACCIDENTAL POR COSECHA A QQS. FIJOS (art.32, 39, 42 Ley 13.246)

Como una variación del contrato de arrendamiento tenemos en la práctica el contrato a kilaje fijo o denominado también contrato canadiense o accidental por cosecha a qqs. fijos. La ley prohíbe convenir como retribución el pago de una cantidad fija de frutos o su equivalente en dinero (Art. 32 , ley 13.246) . Tales convenciones constituyen contratos innominados. Hay que tener en cuenta que en estos contratos por tratarse de qqs. fijos el arrendador no quiere correr con los riesgos de la explotación y por lo tanto se trata de una convención conmutativa y es por eso que sostiene Brebbia que estos contratos deben ser transformados en arrendamiento rural y no en aparcería . Será el juez quién tendrá que analizar las intenciones de las partes, o sea si el cedente ha querido asociarse a la empresa agraria y compartir sus riesgos o si por el contrario pretende mantenerse ajeno al resultado de la explotación , EL dictamen 21/60 dice: ―Cuando el predio se entrega sin plantaciones, sembrados, animales o elementos de trabajo se trata de un verdadero arrendamiento‖.

ARRENDATARIO

Realiza trabajo Recibe el uso y goce de la tierra Entrega una cantidad fija de granos Asume la explotación con total autonomía Es responsable por los riesgos Es beneficiario de las utilidades

Cede el uso y goce PROPIETARIO

Queda desvinculado de los riesgos No tiene participaciones de la explotación

Cobra una cantidad fija de granos

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*Plazo máximo un año por una o dos cosechas dentro del mismo.

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*Debe ser homologado en el juzgado del distrito para que tenga el carácter cosa juzgada o sea expulsado el arrendatario sin inicio de juicio de desalojo.

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* Se puede presentar para su calificación hasta quince días antes de su vencimiento, salvo recargo de impuesto a los sellos en aquellas provincias que esté vigente

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*Domicilio del arrendatario debe ser siempre el real, no puede constituir domicilio especial

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De lo expuesto se concluye que ambos contratos se diferencian únicamente de los comprendidos en la Ley N°13.246, por su accidentalidad, o sea por la brevedad del plazo y por su finalidad específica.

Las partes deberán dejar constancia expresa de su voluntad por escrito de convenir una explotación accidental, ya sea para pastoreo o para cultivo accidental de una o dos cosechas, pues de lo contrario nos encontraríamos frente a contratos de arrendamientos anuales que está expresamente prohibido. El Art. 39 establece que en caso de prórroga o renovación del contrato entre las mismas partes y sobre el mismo predio, mediante la cual se totalicen plazos mayores que los autorizados se considerará un contrato de arrendamiento. Se considera que no existe una nueva contratación siempre y cuando haya transcurrido un año del vencimiento del contrato. Cuando no se ha establecido fecha de vencimiento se tendrá en cuanta los usos y costumbres locales 28 de febrero para cosecha fina, 31 de mayo para otros cultivos, esto lo establece el art. 52 de la reglamentación pero la realidad de nuestros días dado al avance en los productos transgénicos los ciclos no son precisamente estos.

SITUACIÓN DEL ARRENDADOR.

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Alquiler de inmuebles. El art. 3º indica que se encuentran alcanzadas por el impuesto las obras, las locaciones y las prestaciones de servicios que se indican a continuación: El inciso e) punto 18 indica: De inmuebles para conferencia, reuniones, fiestas y similares. El artículo 7º de la ley enuncia a todas , las ventas, las locaciones y las importaciones definitivas que se encuentren exentas del impuesto. El inciso h) punto 22) incluye como exento a la locación de inmuebles.. En el caso que estamos tratando la actividad principal es el arrendamiento que se percibe en una moneda que puede ser frutos o producto, o cualquier otra moneda.

Alquileres de inmuebles. El art. 3º indica que se encuentran alcanzadas por el impuesto las obras, las locaciones y las prestaciones de servicios que se indican a continuación: El inciso e) punto 18 indica: De inmuebles para conferencia, reuniones, fiestas y similares. El artículo 7º de la ley enuncia a todas , las ventas, las locaciones y las importaciones definitivas que se encuentren exentas del impuesto. El inciso h) punto 22) incluye como exento a la locación de inmuebles..

En el caso que estamos tratando la actividad principal es el arrendamiento que se percibe en una moneda que puede ser frutos o productos, o cualquier otra moneda.

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IVA-SUJETOS DEL IMPUESTO: El artículo 4º de la ley indica quienes son sujetos pasivos del impuesto, el inciso a): Hagan habitualidad en la venta de cosas muebles, realicen actos de comercio accidentales con las mismas o sean herederos o legatarios de responsables inscriptos, en este último caso cuando enajenen bienes que en cabeza del causante hubieran sido objeto del gravamen.

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Queda bien claro que quienes hagan habitualidad en la venta de cosas muebles, son sujetos. En el caso del arrendador de un inmueble rural no se daría esta condición, porque su actividad principal es la de rentista.

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¿Ahora bien, la venta de los productos que recibió el arrendador , se considera acto de comercio accidental y en este caso serán sujetos? . Debemos también decir que en este caso la venta de productos agropecuarios no es acto de comercio. No se considerarán mercantiles, dado que el articulo 452 Inciso 4) del Código de Comercio establece que las ventas que hacen los propietarios y cualquiera clase de persona, de los frutos y efectos que perciban por razón de renta, dotación, salario, emolumento u otro cualquier título remuneratorio o gratuito no se considera mercantiles.

IMPUESTO A LAS GANANCIAS • •

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TRATAMIENTO PARA PERSONAS FISICAS Y SUCESIONES INDIVISAS: El artículo 41 de la ley expresa que: En tanto no corresponda incluirlas en el articulo 49 de la ley, constituyen ganancias de la primera categoría a) el producido en dinero o en especie de la locación de inmuebles urbanos y rurales. El artículo 43 hace referencia a los que perciban arrendamientos en especie deben declarar como ganancia el valor de los productos recibidos, entendiéndose por tal el de su realización en el año fiscal, o en su defecto el precio de plaza al final del mismo. En este último caso, la diferencia entre el precio de venta y el precio de plaza citado se computará como ganancia o quebranto del año en que se realizó la venta. ACOTACION: Es evidente la claridad que tiene la ley del impuesto a las ganancias en el tratamiento de esta cuestión, ya que considera que el cobro en especies por parte del titular del inmueble es considerado renta de la primera categoría. Esta ley tiene como antecesora a la ley de impuesto a los réditos, la cual hacía la misma consideración.

CONCLUSION Por lo expuesto, consideramos que en el caso de las personas físicas, titulares de inmueble rurales o condominios y las sucesiones indivisas, no son sujetos del impuesto al valor agregado cuando arrienden los mismos y tampoco generaran hecho imponible cuando dispongan de los frutos recibidos por tal concepto. En razón de no tener habitualidad en la venta de cosas muebles y no realizar actos de comercio accidental, por lo tanto son sujetos exentos en el impuesto al valor agregado, y como tal deben ser tratados.

Por consiguiente debemos inscribir al arrendador como exento art. 7º inc. h punto 22. Arrendador

exento

vende cereal

recibe cereal

exento

entrega recibo

No le corresponde sobretasa por los servicios en el formulario 1116/B o C

Situación del arrendatario Al momento en que el arrendatario entrega dichos frutos no se genera el hecho imponible, dado que no se cumple con las condiciones establecidas en el artículo 2º de la ley, para ser considerada venta, permuta, dación en pago, adjudicación por disolución de sociedades, aportes sociales, venta y subastas judiciales y cualquier otro acto que conduzca al mismo fin, excepto la expropiación.

• No es venta • No es dación en pago • No es permuta • No es adjudicación por disolución de sociedades

Situación del arrendatario Antes expondremos ciertos conceptos y verteremos las opiniones de algunos autores.

Locación: Art. 1493 C.C.: Habrá locación, cuando las partes se obliguen recíprocamente, la una a conceder el uso y goce de una cosa, o a ejecutar una obra, o prestar un servicio; y la otra a pagar por este uso, goce, obra o servicio un precio determinado en dinero. Dación en Pago: Art. 1325 C.C.: Cuando las cosas se entregan en pago de lo que se debe, el acto tendrá los mismos efectos que la compra y venta. ( Nota al Art. 1325, Código Civil Editorial Zavalía página 378), aunque la dación en pago parece tener una completa analogía con la venta, cuando la cosa se da en pago de una deuda de una suma de dinero; adeudada se diferencia en el fin, pues el que da la cosa trata solo de su liberación y no la entrega como vendedor .

Permuta: Art. 1485 C.C.: El contrato de trueque o permutación tendrá lugar, cuando uno de los contratantes se obligue transferir a otro la propiedad de una cosa, con tal que este le de la propiedad de la otra cosa. (Nota al Art. 1485 Código Civil Editorial Zavalía página 406) para la permutación es necesaria la transmisión de la propiedad de un cuerpo cierto, la convención por la cual las partes se prometiesen el uso de una cosa por el uso de otra, o servicios por otros servicios, no constituirían un cambio. Mutuo: Art. 2240 C.C.: Habrá mutuo o empréstito de consumo cuando una parte entrega a otra una cantidad de cosas y esta última está autorizada a consumir, devolviéndole en el tiempo convenido igual cantidad de cosas de la misma especie y calidad. Art. 2241 C.C.: La cosa que se entrega por el mutuante al mutuario debe ser consumible o fungible aunque no sea consumible.

La Ley de I.V.A. se aparta de la conceptualización que hace el C.C.; considera en su art. 2° inc. a) como venta a la permuta y a la dación en pago: ―Toda transferencia a título oneroso, entre personas de existencia visible o ideal, sucesiones indivisas o entidades de cualquier índole, que importe la transmisión del dominio de cosas muebles (venta, permuta, dación en pago, adjudicación por disolución de sociedades, aportes sociales, ventas y subastas judiciales y cualquier otro acto que conduzca al mismo fin, excepto la expropiación), incluidas la incorporación de dichos bienes, de propia producción, en los casos de locaciones y prestaciones de servicios exentas o no gravadas y la enajenación de aquellos, que siendo susceptible de tener individualidad propia, se encuentran adheridos al suelo al momento de su transferencia, en tanto tengan para el responsable el carácter de bienes de cambio.‖

Opiniones de distintos autores:

Según Dr. Osvaldo Balán: La figura de la dación en pago, en materia agropecuaria, podemos encontrarla en el caso de arrendamiento rural con pago en especie, consulta del 24/04/91 Errepar I.V.A. II 647.000. La D.G.I. opinó que un pago realizado en especie, hacienda por un productor ganadero, que arrienda el campo de una tercera persona para pastoreo, configura una de las modalidades considerada venta a los efectos del gravamen ( por constituir una dación un pago en concepto de arrendamiento).

Según Marcos Damilano: Expresa que: en líneas generales, los arrendamientos se encuentran exentos en el Impuesto al Valor Agregado , según lo dispone el art. 7 inc.h) punto 22, salvo casos de alquileres para conferencias, reuniones y similares. El tipo de contraprestación que se reciba por dichas locaciones no altera la figura jurídica de los arrendamientos. Lo que sí debe distinguirse, es que si bien el arrendamiento está exento, independientemente de cual sea la contraprestación recibida, si esta última resulta en especie estamos en presencia de dos operaciones distintas: una, arrendamiento, no alcanzada por el I.V.A. y la otra, dación en pago, venta en los términos del art. 2 de la ley, constituyendo tales entregas, materia imponible y debiendo el arrendatario depositar el débito fiscal si el mismo tuviese la condición de responsable inscripto en el gravamen.

Según Josefina Bavera, Gustavo I. Frankel, Carlos F. Vanney: ―Para el arrendatario, la transferencia de los bienes muebles se encuentra gravada por el impuesto.‖

Según Balan, Chiaradia, Saenz Valiente y Olego ―Es claro que para el arrendatario, que es obviamente el productor, existe una venta de cosa mueble que esta alcanzada por el IVA (hay entrega definitiva, y onerosidad, y puede asimilarse a una dación en pago).‖

Opinión D.G.I. consulta 611 ERREPAR Arrendamiento 24/04/1991 publicada Pág. .647.000.000/ Tomo II IVA: La D.G.I. considera que la entrega de productos primarios en contraprestación por el arrendamiento de un campo, constituye dación en pago, configurando una de las modalidades de la venta; por lo tanto, si bien el arrendamiento está exento, si la contraprestación es en especie, ésta última estará alcanzada por el Impuesto debiendo el arrendatario depositar el débito fiscal si fuera responsable inscripto en el I.V.A.

Opinión de Hugo S. Arce Dice que no existe problema en suscribir contratos de arrendamiento cuyo precio se pacte en equivalentes a un producto o canasta de productos. Si en cambio se pacta cesión de uso y goce y como contraprestación el pago es en especie con determinados productos, es un contrato atípico que se ha de regir por las reglas del arrendamiento, pero no es un contrato de arrendamiento. En el caso de inmuebles no presenta problemas tributarios, pues sigue siendo análogo en su filosofía contractual, pero sin duda al dar en pago bienes, no hay permuta ni hay dación pues no se cumple con ninguna de las característica de esos contratos. La pregunta es: ¿quién entrega los frutos debe facturar y en ese caso ¿ está gravado por el impuesto?. Sin nos remitimos al hecho imponible en la ley (art. 5°) no se configura el mismo pues es un vínculo jurídico distinto, no previsto, pero hay una cláusula genérica que establece que grava toda transferencia de cosas muebles a título oneroso. Se hace las siguientes preguntas:¿ Se aplica la normativa al caso específico? ¿ Es de aplicación el caso genérico venta de cosa mueble? Obviamente el fisco sostiene que se aplica el caso genérico pues lo que le interesa es recaudar, pero sostiene el autor, que es un caso particular que se aparta por exclusión de la gravabilidad, y por lo tanto no están alcanzados

Consideramos que el arrendamiento rural pagado en especie, tiene las características de un contrato accidental por cosecha en donde el pago consiste en quintales fijos, o sea que se entrega un producto como moneda de pago. Al momento en que el arrendatario entrega dichos frutos no se genera el hecho imponible, dado que no se cumple con las condiciones establecidas en el artículo 2º de la ley, para ser considerada venta, permuta, dación en pago, adjudicación por disolución de sociedades, aportes sociales, venta y subastas judiciales y cualquier otro acto que conduzca al mismo fin, excepto la expropiación: 1. No es venta, dado que lo que se entrega es un producto establecido como moneda de cambio en el contrato accidental y de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 452, punto 3 del Código de Comercio, titulo IV – No se consideran mercantiles: las ventas que hacen los labradores y hacendados de los frutos de sus cosechas y ganados. En la venta el vendedor entrega una cosa mueble a cambio de recibir un precio determinado en dinero. En el caso bajo análisis no se recibe un precio determinado en dinero, se entrega la cosa como moneda de pago del arrendamiento.

2. No es permuta, porque no entrega un bien en propiedad a cambio de otro en propiedad. 3. No es dación en pago porque la obligación de entrega de los frutos surge de una convención de partes realizada por escrito (contrato accidental) y no como consecuencia de que el arrendatario no pueda cumplir con su obligación y a los efectos de extinguir la misma entrega, frutos. 4. No es adjudicación por disolución de sociedades, dado que no existe en este caso ningún tipo de sociedad entre el arrendador y el arrendatario.

Cuando el productor arrendatario entrega el fruto de la cosecha para el pago del arrendamiento, al arrendador no genera hecho imponible y por lo tanto tampoco débito fiscal. Los arrendatarios que realizan registraciones contables contabilizarán como pérdida el monto equivalente en pesos imputando a la cuenta ―Arrendamientos‖ y como contrapartida a la cuenta de ganancias ―Producción Producto....‖

A su vez, existe confusa doctrina del Fisco la que fluctúa entre considerar al arrendamiento a kilaje fijo como una especie de aparcería en un dictamen hasta considerar dación en pago al pago del precio contractualmente convenido en una consulta. Entendemos estas confusiones y estamos convencidos cesarían si las normas legales se adaptaran a la forma de hacer negocios de nuestros productores.

Desde el punto de vista impositivo y documental debiera instrumentarse este pago como si se tratara de alguna ―especie de negocio parciario‖ donde esta entrega del producto no genera venta, a los fines del IVA, para el arrendatario. Este último resultará sujeto del impuesto por las ventas que haga del remanente-granos recolectados menos los entregados en pago del arrendamiento-.

Consideramos que el arrendamiento rural pagado en especie, tiene las características de un contrato accidental por cosecha en donde el pago consiste en quintales fijos, o sea que se percibe un producto como moneda de pago.

Al momento en que el arrendatario entrega dichos frutos no se genera el hecho imponible, dado que no se cumple con las condiciones establecidas en el artículo 2º de la ley, para ser considerada venta, permuta, dación en pago, adjudicación por disolución de sociedades, aportes sociales, venta y subastas judiciales y cualquier otro acto que conduzca al mismo fin, excepto la expropiación: 1. No es venta, dado que lo que se entrega es un producto establecido como moneda de cambio en el contrato accidental y de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 452, punto 3 del Código de Comercio, titulo IV – No se consideran mercantiles: las ventas que hacen los labradores y hacendados de los frutos que den sus cosechas y ganados.

En la venta el vendedor entrega una cosa mueble a cambio de recibir un precio determinado en dinero. En el caso bajo análisis no se recibe un precio determinado en dinero, se entrega la cosa como moneda de pago del arrendamiento. La Sala IV de la Cámara de Apelaciones en lo Civil y Comercial de Rosario, en un fallo de 1980, resolvió que un productor rural que vende frutas y verduras que cosecha de su campo, puede concursarse civilmente, dado que no realiza acto de comercio. Recordemos que la anterior ley de concursos, permitía la convocatoria de acreedores para los comerciantes o el concurso civil para quienes no ejercían el comercio. 2. No es permuta, porque no entrega un bien en propiedad a cambio de otro en propiedad.

Que sería necesario? 1) Modificación de la ley de Contratos Agropecuarios que contemple: • las distintas formas asociativas en las diversas especializaciones agropecuarias según la definición de la resolución Ministerial 1055/48, ya que la actual ley no contempla : contratos accidentales por cosecha, ya sea a qqs fijos, Feed lot, contratistas rurales entre otros enunciados precedentemente. • en relación al precio en los contratos de arrendamiento, que el mismo pueda ser convenido en dinero o en especie (a kilaje fijo o su equivalente en dinero) previendo la posibilidad de porcentajes de lo producido sólo para los casos de aparcerías.

2) En todo el Cono Sur los únicos países que no contaban con un Ministerio eran la República Dominicana y la República Argentina. Sólo contábamos con una SAGPyA (Secretaría de Agricultura, Ganadería, Pesca y Alimentos) dependiente del Ministerio de Economía y Producción. Y la ONCCA-Oficina Nacional de Control Comercial Agropecuario- ,organismo descentralizado con autarquía económico-financiera desde noviembre del 2005. Desde el año 2009 se crea en nuestro país.

3) Proponer en ámbitos académicos y profesionales la investigación y el conocimiento en cuanto a las cadenas agroalimentarias y la actuación e importancia de sus distintos integrantes para poder arribar con fundamento a una conclusión integradora: el campo promueve la industria y la industria fomenta con su tecnología al campo.

4) La cadena agroindustrial argentina representa en conjunto el 45 % del valor agregado por la producción nacional de bienes, el 36 % del total de empleos y el 56 % de las exportaciones. Para analizar, discutir, elaborar y motorizar políticas públicas de mediano y largo plazo, no alcanza con que generen iniciativas las entidades representativas, ya sean éstas gremiales, empresariales o técnicas, vinculadas directa o indirectamente al quehacer agroindustrial, sino que resulta impostergable, la representación del sector en el ámbito legislativo, ya sea consejos deliberantes, legislaturas provinciales o el Congreso Nacional.

Si se profundiza doctrina de los más renombrados especialistas en Derecho Agrario. Es reclamo coincidente en casi todos ellos que la ―nueva‖ ley de arrendamientos y aparcerías admita que el precio del arrendamiento pueda fijarse ―en cualquier retribución convenida‖ conforme con la legislación y doctrina extranjeros y con el objetivo de favorecer la producción agropecuaria y ―legalizar‖ formas de pago que hacen a la idiosincrasia del productor.

TAMBERO MEDIERO

A partir de 1 de noviembre de 1999 se rigen por la ley 25169 estos contratos denominados asociativos de naturaleza agraria. En la nueva legislación se definen los derechos , obligaciones y conceptos básicos que rigen las relaciones jurídicas entre las partes, relación que se encuentra enmarcada en lo que la nueva ley denomina ―contrato asociativo de explotación tambera‖. Partes:

1.-

2.-

Empresario Titular: dueño del campo, instalaciones , bienes y hacienda afectados a la explotación solo delega la operatividad del tambo en le tambero conservando la tenencia del predio y de la hacienda. Siendo esta la principal característica que la distingue del contrato de arrendamiento, es decir no cede el uso y goce del predio. Tambero Mediero: que puede aportar maquinarias, enseres, tecnología contando o no con personal a cargo.

Naturaleza Jurídica Las partes se encuentran vinculadas por un contrato asociativo de explotación tambera, de naturaleza agraria, configurando el mismo una particular relación participativa. Aplicándose las normas del Código Civil en los casos no previstos en este estatuto. Objeto: Producción de leche fluida proveniente de un rodeo cualquiera fuere la raza y como actividad anexa la ley prevé la cría de hembras con destino a la reposición o venta. Derecho del Tambero: uso de vivienda. Obligaciones: control y cuidado de la explotación Derecho del Propietario: dirección y administración, obligación: proporcionar vivienda al tambero y su familia.

Crédito fiscal DUEÑO DEL TAMBO Débito fiscal

El impuesto que le facturan por la compra de hacienda, maquinaria, insumos, enseres y demás útiles del tambo. Al vender los litros de leche, siempre que no se dé lo estipulado en el art. 7 inc. f de la Ley de IVA (vender a consumidor final)

Crédito fiscal

El tambero puede tomar como crédito lo que le facturen con motivo de la explotación del tambo, siempre y cuándo la venta posterior de la leche se encuentre alcanzada.

Débito fiscal

Al vender los litros de leche

TAMBERO

Situación en Ganancias. Si consideramos estos contratos como de modalidad asociativa para realizar tareas pecuarias, no cabe duda que las rentas que para ambas partes se generan, lo serán de tercera categoría. Pero como la realidad nos muestra que el tambero mediero no recibe el porcentaje de leche pactado en el contrato, sino que percibe la suma de dinero equivalente, extendiendo una factura o recibo en concepto de cantidad de litros de leche que le corresponde. Como tampoco aporta capital existe una corriente de opinión que considera a las mismas como rentas de cuarta categoría.

Presentamos un contrato asociativo de naturaleza parciaria Tenemos que salir de la pasividad, reflexionar y darnos el envión que estamos necesitando los argentinos para replantearnos lo que nos pasa.

ES NECESARIO AGREGAR VALOR Con que?

avances tecnológicos Para que? combatir el hambre / aumentar el empleo Como? Métodos de explotación / Diálogo y debate de ideas que contribuyan a palear la crisis del pequeño y mediano productor primario

Con que fin? Profundizar el conocimiento de los protagonistas y de todos aquellos que de una u otra forma nos encontramos comprometidos

Una alternativa en la relaciones comerciales entre productor e industrial

―MAQUILA‖

El origen histórico:

aparece entre el siglo XI al XII con el feudalismo francés

La expresión ―maquila‖ derivada el vocabulario árabe que significa ―medida de capacidad‖

en nuestras tierras esta forma de comerciar se incorpora con la llegada de los españoles

Como antecedente legislativo en los años 70 tras una cosecha de uva con rendimientos que superaban la capacidad de consumo originando excedentes y caída de precio se sanciona con la intensión de no perjudicar a los productores de la vid la primera Ley que regula esta modalidad de relación comercial producto-industria. En el año 1999 la ley 25.113 establece un régimen para los contratos de maquila que regule los acuerdos entre las relaciones del productor y procesadores o industriales trascendiendo lo estrictamente agrario

Concepto:

“Habrá contrato de maquila o de depósito de maquila cuando el productor agropecuario se obligue a suministrar al procesador o industrial materia prima con el derecho de participar, en las proporciones que convengan, sobre el o los productos finales resultantes, los que deberán ser de idénticas calidades a los que el industrial o procesador retengan para sí”.

OBJETO: El objeto del contrato, y de acuerdo a lo establecido en el artículo primero de la Ley 25.113: 1. La transformación, por parte del industrial o procesador, de la materia prima de origen agrícola o pecuaria en un producto final que deberá tener las mismas características y calidades a los que el industrial o procesador retenga para sí. 2. La ley no acota los procesos de industrialización que se pueden acordar entre las partes. 3. Todo producto del agro o ganadero susceptible de ser transformado puede ser objeto de una contratación de maquila.

PRODUCTOR PRIMARIO Mantiene la propiedad de los productos (materia primas) durante el proceso y del nuevo producto (bien obtenido) Participa en el producto obtenido en las proporciones acordadas

INDUSTRIALIZADOR Participa sobre el producto final en el porcentaje establecido No es pago en especie. Surge de un contrato donde se establece la forma de distribución

Instrumentación •NOMBRES DE LAS PARTES •DOMICILIOS •CANTIDAD DE MATERIA PRIMA CONTRATADA

•LUGAR DE PROCESAMIENTO •LUGAR DE DEPÓSITO DE LO PRODUCIDO QUE CORRESPONDA AL PRODUCTOR

•FACULTADES DE CONTROL A FAVOR DEL PRODUCTOR •FECHA Y LUGAR DE ENTREGA DEL PRODUCTO ELABORADO

Es una modalidad habitual para productores de: Legumbres Papas

Girasol o maíz Algodón

Trigo o soja Hortalizas

Aceitunas

La vid

Lana

maníes

Verduras

Perejil

Lino

Orégano

Carnes porcinas, caballares y avícolas

Carnes vacunas

La caña de azúcar

Encuadre jurídico En el marco legal se ha respetado racionalmente el principio de autonomía de la voluntad contractual. Los caracteres del contrato de maquila regulado por la ley 25.113, son: que es bilateral, oneroso, mixto, consensual, típico, formal y agropecuario.

No es locación En este contrato bajo análisis falta uno de los requisitos fundamentales que es el precio determinado o determinable en dinero.

No es dación en pago Consideramos que la entrega de los bienes que hace el productor por la transformación de los mismos por parte del industrial no es dación en pago. Porque la obligación de entrega de los bienes, surge de una convención de partes realizada por escrito, y no como consecuencia que el productor no haya podido cumplir con su obligación y a los efectos de extinguir la deuda entregue frutos.

Permuta no se entrega un bien en propiedad a cambio de otro en propiedad.

Mutuo No se trata de mutuo dado que lo que se devuelve no es igual cantidad de cosas de la misma especie y calidad de la recibida con derecho a consumir sino lo que se recibe es una parte del producto final obtenido.

Pago en Especie En este caso lo que se entrega es una determinada cantidad de productos elaborados según lo convenido entre las partes. También se pueden distribuir los desechos provenientes de la transformación, por consiguiente no se trata de un pago en especie.

Canje. Procede cuando se pacta el pago de un servicio prestado mediante la entrega de una cantidad de productos primarios . En este caso no existe uno de los requisitos fundamentales que es la de pagar un precio cierto en dinero.

ACE Consideramos que no encuadra en la figura de la ACE, dado que el contrato analizado, no posee una organización común, con la finalidad de facilitar o desarrollar determinadas fases de la actividad empresarial

UTE No existe la intención de reunirse para el desarrollo ni ejecución de una obra, ni la prestación de un servicio en común, ni un suministro concreto a terceros. Por lo que interpretamos el contrato analizado no encuadraría en la tipología de unión transitoria de empresas.

Compra venta Consideramos que no, dado que se está realizando una partición de la producción obtenida, pudiendo considerarse que el industrializador y el productor agropecuario, son en definitiva coproductores.

Tratamiento impositivo

En estos tipos de contratos cada una de las partes mantiene su individualidad en los distintos procesos de transformación, control y distribución del producido. En el último párrafo del art.1 de la ley 25.113 se establece que en ningún caso esta relación constituirá actividad o hecho económico imponible, es entonces al momento de la venta de los productos asignados cuando se configura el hecho imponible generador del IVA. Cada uno será contribuyente en forma separada y según su condición de inscripto como responsable o monotributista.

Con relación al impuesto a las ganancias también tributan en forma separada, debiéndose tratar como renta de tercera categoría Compra de insumos para la obtención del producto Crédito Fiscal

Productor Primario Debito Fiscal

Pago de servicios para labores culturales o gastos referidos a la misma

Venta del producto terminado que le correspondía por el porcentaje convenido en el contrato. Ventas de desperdicios o bienes residuos que quedan por le proceso.

Gastos necesarios para el procesamiento y conservaron del producto Crédito Fiscal En ningún caso por la materia prima entregada

Transformador

Debito fiscal

Venta del producto final que le haya correspondido por el convenio

Nota externa 04/98

En esta norma el Organismo manifiesta expresamente que debemos considerar a dicha figura a pesar de sus peculiares características, como un contrato asociativo de naturaleza parciaria.

ANTECEDENTES JURISPRUDENCIALES Dictamen (DAT) 20/96 Al respecto, el dictamen expresa que la ley de IVA establece con claridad como requisito para el cómputo del crédito ―que el impuesto se hubiere facturado y discriminado..... hará presumir, sin admitir prueba en contrario, la falta de pago del impuesto, por lo que el comprador, locatario o prestatario no tendrá derecho al crédito a que hace mención el Art. 11.‖ Finalmente, concluye que ―la existencia de operaciones no respaldadas por comprobantes en dos etapas de circulación económica o más, no constituye, aun cuando se verifique la neutralidad indicada, una cuestión que pueda resolverse invocando la realidad económica toda vez que al actuar el ingenio y los cañeros de la manera descripta, la consecuencia inmediata es que se facilita la evasión del tributo que nos ocupa con incidencia en el que grava las ganancias‖.

Dictamen 70/2002 El dictamen concluye que “De lo expuesto, se concluye que las prestaciones originadas en los contratos de maquila comprendidos en el artículo 1º de la Ley Nº 25.113 mediante el cual una parte se obliga a suministrar la materia prima y la otra a elaborarla, participando ambas en proporciones, del producto elaborado resultante, no constituyen hechos imponibles en el Impuesto al Valor Agregado; siendo al momento de la venta que cada parte realice, de las proporciones del producto elaborado que le fuere asignado de acuerdo al contrato, cuando se configurará el hecho imponible previsto en el inciso a) del artículo 1º de la Ley del Impuesto al Valor Agregado.

Opinión de distintos autores Hugo Santiago Arce pregunta si estamos dentro de un único contrato, el de maquila o de varios. Entendemos que estamos ante un único contrato pues así es caracterizado por la ley y por la tradición, de la que ya hablamos al recordar su origen. El mismo admite el pago en especie en lo que hace al costo de elaboración, por así preverlo la ley, con pago en especie en caso de quedarse con los subproductos el elaborador, también con pago en especie, y con pago en efectivo por la cuida, conservación y depósito.

Es un típico contrato de fazón, consistente en la prestación de un servicio de elaboración más un contrato de depósito, por lo que estamos en presencia de una suma de servicios con pago en especie y dinero, que lo convierten en un contrato jurídicamente atípico, pues no pueden ser venta ni permuta, por lo que le corresponde la tipificación tributaria de contrato de canje y como tal está gravado por el IVA, en el momento de la entrega del vino y de los subproductos. Si se produce el fraccionamiento y el envasado cualquiera de esos actos ha de provocar la generación del hecho imponible para el contrato de maquila y el débito fiscal por el fraccionamiento y envasado en el momento de su efectiva venta, entrega o factura lo que ocurra primero.

Es necesario aclarar el concepto: CONTRATO A FASON Termino utilizado en el ámbito industrial para señalar la manufactura de un producto por mandato de un tercero, dueño de una marca, en el cual este puede proveer de las materias primas e insumos que son necesarias para la misma. Ej.: el aceite comestible con la marca de un hipermercado es producido por una empresa aceitera dueña de la refinería.

Pascual E. Alferillo sostiene que si observamos cuidadosamente la conformación mixta del contrato de maquila, en la primera etapa se lleva a cabo la elaboración o industrialización de la materia prima que es una locación de obra y como consecuencia de su acabado cumplimiento, sobreviene el depósito necesario y legal del producto.

Brebbia y Malanos opina que no se trata de un contrato de locación de obra, pues no existe precio determinado o determinable en dinero, tratándose por lo tanto de un contrato innominado. Estamos frente a un contrato de integración vertical, ya que en esencia un productor agrario contrata con un empresario industrial, para que este transforme el producto primario contra un porcentaje del producto final.

Susana N Formento opina que el vínculo jurídico no resulta objeto de impuesto para las partes contratantes. Con el impuesto al valor agregado – al igual que en la aparcería – el hecho imponible se genera cuando los bienes obtenidos sean transferidos a cada una de las partes en las proporciones convenidas. No solo al contrato de maquila, sino a cualquier contrato que se celebre entre el productor agrario y el industrial, le son aplicables las disposiciones de la ley con la sola condición del objeto – la provisión de materia prima de naturaleza agraria para su procesamiento, industrialización y transformación. (Empresa Agraria y sus contratos de Negocios) Edición junio 2003

Opinión y propuesta La ley 25.113, fija las condiciones que debe tener el contrato de maquila o de depósito de maquila, el cual ponemos a consideración de colegas y abogados, para difundir la posibilidad que se tiene con el mismo para agregar valor a la producción primaria.

Consideramos que se trata de un contrato asociativo de naturaleza parciaria.

En el mismo cada parte mantiene: Su individualidad jurídica La propiedad de sus bienes No se CONFUNDE los patrimonios. Las partes adquieren derechos y obligaciones en forma individual.

Para propender a la utilización de este tipo de contrato, debemos evaluar la real posibilidad que debe tener el productor primario de poder colocar el producto final elaborado en el mercado, pensando con anterioridad cual será su cadena de comercialización, debiendo además cumplir con lo establecido en la ley 25113, especialmente en el artículo 3° de la ley el cual expresa que ―serán nulas las cláusulas incluidas en el contrato que impongan al productor agropecuario la obligación de vender parte o la totalidad de los productos finales de su propiedad al industrial elaborador o que traben la libre comercialización del mismo por cuenta exclusiva del propietario‖

Tratamiento en el Impuesto al Valor Agregado: En definitiva, el tratamiento en el IVA del contrato de maquila, considerado un contrato asociativo, sería el siguiente: a) El hecho imponible sólo se verificará para las partes intervinientes, cuando cada una de las mismas enajene el producto obtenido a un tercero. b) El nacimiento del hecho imponible se producirá tanto para el productor como para el industrial con la entrega de los productos a los terceros compradores.

Profundizar y aportar ideas desde el ámbito académico a los efectos de lograr una modificación de la legislación agraria dejando de lado las disposiciones legales anteriores y redactar una ley abarcativa, profunda, con conocimiento, teniendo en cuenta la realidad de nuestros productores y de nuestro interior. Detenernos un momento en analizar y profundizar los distintas figuras asociativas que se crean aplicable a nuestros productores, para tratar de palear la crisis y sobrevivir a los inconvenientes que se presentan por no contar con una política agropecuaria sustentable a largo plazo.

Fomentar la capacitación de los asesores y realizar intercambios profundos entre los distintos protagonistas, contadores, abogados, ingenieros agrónomos, para logar un aporte con el objetivo de contar con una metodología sostenible y aplicable en el tiempo, que permita programar esta actividad, no solo desde el punto de vista económico, social y ambiental, sino jurídico y especialmente impositivo.

Por último entendemos que es de suma importancia que se creen los Registros Públicos, previstos en el artículo 7° de la ley, en jurisdicción de cada Provincia, los que tendrán como fin especifico inscribir los contratos de maquila, dado la inexistencia de los mismos en la mayoría de las mismas.

CONTRATO DE MAQUILA Productor agropecuario Suministra materia prima

Industrial o procesador

Productor agropecuario participa en la proporción convenida sobre el o los productos finales resultantes

AGRICULTURA A PORCENTAJE Titular de un Predio Concede el uso del Inmueble Rural contratista Realiza los trabajos de siembra, mantenimiento y cosecha

Se deducen las erogaciones efectuadas

El titular del predio recibe un porcentaje de la producción obtenida

CONTRATISTAS RURALES Y UNA PARTICULAR MODALIDAD CONTRACTUAL

TITULAR PREDIO RURAL CONTRATA

LABORES CULTURALES (Siembra-cosecha-fumigación) ENTREGA

PORCENTAJE DE LA PRODUCCIÓN TOTAL DEL PREDIO

No es pago en Especie ni a qqs. fijos

Está supeditado al rinde del campo.

TITULAR DEL PREDIO

ENCARGADO DE LA EXPLOTACIÓN

Protege el predio. Optimiza producción. Adquiere semillas e insumos. No pierde individualidad jurídica. No conforma otro sujeto de derecho.

No está asociado al productor. Puede o no participar de los costos Percibe un porcentaje de la cosecha Encargado de realizar las tareas Asume gastos de combustibles No pierde individualidad jurídica No conforma otro sujeto de derecho

PARTICULAR MODALIDAD DE LA ACTIVIDAD AGRICOLA •

Introducción

•

Con este trabajo intentaremos ver cual es el tratamiento que debe darse en el impuesto al valor agregado, a una forma de explotación agrícola que hace poco tiempo se está utilizando en la zona de la pampa húmeda, y especialmente donde existen unidades productivas de dimensiones reducidas.

•

La misma consiste en que un titular de predio rural, que no cuenta con las maquinarias y equipos con tecnología de punta, que se requiere para optimizar la producción agrícola, contrata con terceros ciertas labores culturales, más precisamente siembra, fumigación y recolección, comprometiéndose a entregar un porcentaje de la producción total del predio, como participación de la prestación.

•

No se trata de un pago de prestación de servicio en especie, con quintales fijos, sino que el monto de la participación de dichos labores está supeditado al rendimiento que tenga el campo.

•

Esta forma de contratación novedosa entre el titular de los implementos y el dueño del campo se da fundamentalmente, debido a que en los últimos años se ha practicado lo que se denomina ―sojización‖ de los predios rurales por parte de los arrendatarios de campos, con el consiguiente deterioro del suelo.

•

De esta manera, el titular del predio conviene con el contratista a los efectos de optimizar su producción y proteger su tierra, la explotación conjunta. Los arrendadores de inmuebles rurales, se han convertido en productores formalizando acuerdos con terceros que se encargan de la siembra directa, fumigaciones y recolección.

•

Puede estar a cargo del titular del predio la compra de semillas, insumos para fertilizar y plaguicidas, los que a su vez se pueden pagar a cosecha con el producido de la misma.

•

Ahora bien, tenemos que dejar bien en claro que los contratistas no están asociados al productor, entre otros motivos, porque no participan en todos los costos incurridos para obtener el producto primario, ni distribuyen utilidades, sino un porcentaje de la producción obtenida.

•

Destacamos además que el contratista, realiza este tipo de convenios con numerosos propietarios que contratan sus labores, compartiendo con los mismos, el resultado del producido.

•

El productor agropecuario sabe y trata de aumentar su producción, no siempre en forma directa, sino que a veces la ejerce en forma de cooperación asociativa, siendo su fin la explotación, no perdiendo cada uno de sus integrantes individualidad jurídica ni dando lugar al nacimiento de otra persona de derecho.

•

El sector agrícola históricamente ha tenido que sobrellevar las circunstancias políticas y económicas más adversas, tanto en el ámbito interno como internacional, créditos con altas tasas de interés y con imposibilidad de acceso al mismo, insumos a un dólar más elevado que el que percibe por la venta de sus productos, dificultades para acceder a implementos de alta tecnología, dificultad para expandir la frontera productiva e imposibilidad de acceder a la rotación de los suelos.

•

En el caso bajo análisis, ni el propietario del inmueble, ni los titulares de los implementos pierden su individualidad jurídica, ni tampoco conforman otro sujeto de derecho distinto a las personas que lo integran.

•

Compartimos lo expresado por Arce en su libro ―La tributación en el sector agropecuario‖, Tomo IV, página 189, refiriéndose a los agrupamientos indicando ―Que cierta parte de la doctrina acostumbra a decir, cuando trata el tema de los contratos agrarios, que existe cooperación‖. El autor sostiene ―que no es que existe cooperación sino un interés común a los efectos de arribar a un buen puerto con el contrato agrario, como ocurre con cualquier contrato y derivado de ese interés común resulta la cooperación interpartes.‖

•

Por lo tanto, consideramos que en este caso existe un interés común entre las partes.

ANALISIS DE LA LEY VIGENTE Y POSIBLE ENCUADRAMIENTO.

PLANTEO: •

En este caso se trata que el productor titular de un predio rural, encarga a un tercero la realización de tareas culturales, percibiendo un porcentaje sobre el total de la cosecha.

•

Aclaramos: No es el mismo caso en que el productor agrícola encarga servicios a terceros y luego abona los mismos a cosecha. LEY DE IVA

• •

La ley en su artículo 4to apartado 2, cuando se refiere a sujetos del impuesto, expresa:

•

“Quedan incluidos en las disposiciones de este artículo quienes, revistiendo la calidad de uniones transitorias de empresas, agrupamientos de colaboración empresaria, consorcios, asociaciones sin existencia legal como personas jurídicas, agrupamientos no societarios o cualquier otro ente individual o colectivo, se encuentren comprendidos en alguna de las situaciones previstas en el párrafo anterior.

• De esto se deduce que la ley, quiere alcanzar dentro del ámbito del impuesto a todo tipo de actividad realizada bajo cualquier forma jurídica. • Creemos que la realidad jurídica económica de este tipo de integración agropecuaria no encuadra en ninguno de los tipos asociativos enunciados en la ley de IVA • Dado que esta forma de contratación aludida en el Planteo, no está comprendida en la Ley de Sociedades Comerciales ni en el Código de Comercio.

LEY DE SOCIEDADES COMERCIALES •

El artículo 1° de la ley enuncia: Habrá sociedad comercial cuando dos o más personas en forma organizada, conforme a uno de los tipos previstos en esta Ley, se obliguen a realizar aportes para aplicarlos a la producción o intercambio de bienes o servicios participando de los beneficios y soportando las pérdidas.

•

Además el artículo 21, se refiere a las sociedades no constituida regularmente, indicando: Las sociedades de hecho con un objeto comercial y las sociedades de los tipos autorizados que no se constituyan regularmente, quedan sujetas a las disposiciones de esta Sección.

•

En el caso tratado, no existe ningún tipo societario en razón de no cumplirse lo dispuesto en el artículo 1° y 21 de la ley. No existe sociedad comercial, ni una sociedad de hecho con objeto comercial..

•

Además, debemos recordar lo establecido en el artículo 452, apartado 3 ―No se consideran mercantiles las ventas que hacen los labradores y hacendados de los frutos de sus cosechas y ganados‖

•

No existe sociedad dado que no tienen un objeto comercial, ni existe una persona jurídica distinta, con capital propio, administración en común, ni afecto societatis, además como lo determina el Código de Comercio la actividad agropecuaria no se considera mercantil.

Agrupamiento de Colaboración Empresaria: •

Resta por analizar si este tipo de contratación puede encuadrarse o no en el Capitulo III, de los contratos de la colaboración empresaria o unión transitoria de empresas. Según al artículo 367, referido a las agrupaciones de colaboración (ACE), define a las mismas. ―Las sociedades constituidas en la República y los empresarios individuales domiciliados en ella pueden, mediante un contrato de agrupación, establecer una organización común con la finalidad de facilitar o desarrollar determinadas fases de la actividad empresarial de sus miembros o de perfeccionar o incrementar el resultado de tales actividades”.

•

Consideramos que no encuadra en la figura de la ACE, dado que el contrato analizado, no posee una organización común, con la finalidad de facilitar o desarrollar determinadas fases de la actividad empresarial, dado que en este caso, se trata de una contratación de explotación conjunta de tareas culturales sujetas al pago en función del rendimiento, y con independencia de la existencia de actividad empresarial en común.

Uniones transitorias de empresas: • El ARTICULO 377, expresa: — Las sociedades constituidas en la República y los empresarios individuales domiciliados en ella podrán, mediante un contrato de unión transitoria, reunirse para el desarrollo o ejecución de una obra, servicio o suministro concreto, dentro o fuera del territorio de la República. Podrán desarrollar o ejecutar las obras y servicios complementarios y accesorios al objeto principal. • En este caso, lo que hace el dueño del campo es contratar con el titular de los implementos, conviniendo la realización de las tareas culturales, participando con un porcentaje del producido. No existe la intención de reunirse para el desarrollo ni ejecución de una obra, ni la prestación de un servicio en común, ni un suministro concreto, sino una explotación conjunta corriendo ambos con los riesgos de la producción. Por lo que interpretamos, el contrato analizado no encuadraría en la tipología de unión transitoria de empresas.

• ACOTACION 1: • Consideramos que en el caso que un productor titular de un predio rural, contrata con terceros la realización de tareas culturales, percibiendo el que trabaja un porcentaje sobre el total de la cosecha, no genera un nuevo sujeto del impuesto, dado que este tipo de convenio, no está regido por la ley de sociedades comerciales. • No es una sociedad comercial. No es una sociedad irregular. No se encuadra en las figura de ACE ni UTE, por lo que decimos que no existe como consecuencia de este tipo de contratos SUJETO DEL IMPUESTO AL VALOR AGREGADO.

ANALISIS DE LA GENERACION DEL HECHO IMPONIBLE •

Si consideramos que no existe sujeto en este contrato específico debemos determinar cuando se produce la venta y cuando se general el hecho imponible:

•

ARTICULO 2º — A los fines de esta ley se considera venta:

•

a) Toda transferencia a título oneroso, entre personas de existencia visible o ideal, sucesiones indivisas o entidades de cualquier índole, que importe la transmisión del dominio de cosas muebles (venta, permuta, dación en pago, adjudicación por disolución de sociedades, aportes sociales, ventas y subastas judiciales y cualquier otro acto que conduzca al mismo fin, excepto la expropiación), incluidas la incorporación de dichos bienes, de propia producción, en los casos de locaciones y prestaciones de servicios exentas o no gravadas y la enajenación de aquellos, que siendo susceptibles de tener individualidad propia, se encuentren adheridos al suelo al momento de su transferencia, en tanto tengan para el responsable el carácter de bienes de cambio.

•

Nos preguntamos:

•

1- ¿Existe venta cuando el productor primario, entrega al que realiza las tareas el porcentaje convenido de acuerdo con el resultado de la cosecha?

•

Consideramos que no, dado que se está realizando una partición de la producción obtenida, pudiendo considerarse que el que trabaja y el productor agropecuario, son en definitiva coproductores.

•

En este sentido, la Instrucción N° 235, de la DATJ, de la D.G.I. se expidió en el caso de los contratos entre el colono y el propietario del campo con relación al Impuesto Nacional de Emergencia a la Producción Agropecuaria, en razón de la existencia de interpretaciones respecto a si se generaba el hecho imponible ―venta‖ en la entrega del porcentaje por el ―aparcero‖ al dador. Concluyendo el mismo, que en la medida que ambas partes son coproductores agropecuarios, dicha entrega se trata de la distribución de los frutos obtenidos, por lo que no se generaba en dicho reparto hecho imponible alcanzado por el impuesto.

• En igual sentido tenemos el

• Dictamen 81/92 .(DAT) 23/07/92. BDGI 469, Pág. 52. • El fisco opina que : • La distribución de los rindes de una capitalización agrícola o ganadera no constituyen venta sino mero reparto de la utilidad objeto final del contrato. Por ende no es objeto del impuesto, es decir no constituye hecho imponible. • Recién en el momento en que los sujetos intervinientes realicen operaciones con terceros sobre los bienes obtenidos en el reparto, nacerá para cada uno de ellos la obligación tributaria.

• Dictamen 39/94. DAT 26/04/94. BDGI 494. Pág.1363.

• La D.G.I. reitera, de manera más explícita los fundamentos del dictamen 81/92: • En los contratos consultados no existe venta o dación en pago, sino que se trata de distribución de los frutos obtenidos entre las partes que es el objeto final del contrato. • Por ende, dicha adjudicación no constituye hecho imponible frente al IVA. Recién nacerá la obligación tributaria con las actividades gravadas sobre dichos bienes realizados con posterioridad a la distribución.

•

2- ¿Existe dación en pago cuando el cuando el productor primario, entrega al prestador del servicio el porcentaje convenido de acuerdo con el resultado de la cosecha?

•

Al respecto el Código Civil en su articulo 1325, que existe dación en pago::

•

―Cuando las cosas se entregan en pago de lo que se debe, el acto tendrá los mismos efectos que la compra y venta. ( Nota al Art. 1325, Código Civil Editorial Zavalía página 378), aunque la dación en pago parece tener una completa analogía con la venta, cuando la cosa se da en pago de una deuda de una suma de dinero; adeudada se diferencia en el fin, pues el que da la cosa trata solo de su liberación y no la entrega como vendedor

•

Consideramos que la entrega de cereal que hace el productor por los servicios que le prestaron no es dación en pago. Porque la obligación de entrega de los frutos, surge de una convención de partes realizada por escrito, y no como consecuencia que el productor agropecuario no haya podido cumplir con su obligación y a los efectos de extinguir la deuda entregue frutos.

• 3- ¿Es permuta cuando el cuando el productor primario, entrega al prestador del servicio el porcentaje convenido de acuerdo con el resultado de la cosecha? • Según el artículo 1485 del Código Civil, el contrato de trueque o permutación tendrá lugar cuando uno de los contratantes se obligue a transferir a otro la propiedad de una cosa, con tal que este le dé la propiedad de otra cosa. Autores como Zavalía, dicen que para la permutación es necesaria la transmisión de la propiedad de un cuerpo cierto, la convención por la cual las partes se prometiesen el uso de una cosa por el uso de otra, o servicios por otros servicios, no constituirán un cambio. • Por lo tanto, consideramos que no es permuta porque no entrega un bien en propiedad a cambio de otro en propiedad. • 4- Además, consideramos que no existe otro concepto asimilable a la venta, dado que la adjudicación por disolución de sociedades, no es aplicable, porque no existe en este caso sociedad.

• La actividad que describimos es la del coproductor que realiza las tareas culturales que va a percibir como pago de lo mismo, un porcentaje del producido en el predio rural, por lo que no existe certeza, sobre ese precio, en razón que esta supeditado a un total a producir, sujeto a variaciones climáticas. Por lo que puede incluso no cosechar y por lo tanto no percibir nada por su participación en la explotación.

NACIMIENTO DEL HECHO IMPONIBLE

• En el caso planteado entendemos que, no se genera el hecho imponible en el momento de la distribución del producto primario, sino cuando el titular o el que realiza las tareas comercialicen el mismo a terceros.

Crédito Fiscal Dueño del Predio

Encargado de la explotación

Débito Fiscal

Crédito Fiscal

Débito Fiscal

Por todos los gastos sin considerar el trabajo de 3eros Por la vta de su parte de los frutos de la explotación (sin considerar el % de qqs entregados al productor) Insumos y bienes relacionados a su actividad (Sin considerar el cereal recibido) Por los servicios prestados cobrados en $, más la venta de cereal por su calidad de coproductor según el % convenido

•

CONCLUSIONES

•

En el caso en que el productor titular de un predio rural, realiza con un tercero un contrato de coparticipación para tareas culturales, percibiendo un porcentaje sobre el total de la cosecha.

•

Este contrato, no genera un nuevo sujeto del impuesto, ya que este tipo de convenio, no está regido por la ley de sociedades comerciales.

•

No es una sociedad comercial. No es una sociedad irregular. No se encuadra en las figura de ACE ni UTE.

•

En el caso de que el contratista perciba su contraprestación en especie, y en base a un porcentaje del producido del predio, nos hallamos sin duda ante un contrato de interés común, con características particulares propias, no incluida en la ley 19.550 de Sociedades Comerciales, ni en la Ley Agraria 13.246, ni en la Ley de Contrato de trabajo Agrario ley 22.248.

•

En este caso como en el del tambero mediero y el contrato de maquila, nos encontramos ante una relación jurídica de carácter compartido, donde las partes se vinculan con la finalidad, de distribuirse los frutos obtenidos de esta explotación agrícola de carácter especial, reuniendo caracteres similares a la aparcería agrícola.

Consideramos, además que la entrega del cereal que hace el productor por las tareas que realizaron, no es venta, ni dación en pago, ni permuta, sino una mera partición de los productos recogidos de acuerdo con un contrato estipulado para la realización de labores culturales. Por lo que en este tipo de contratación, el hecho imponible, tanto para el que realiza las tareas como para el titular del predio, se generará en el momento de la comercialización del producto primario, en razón que ambos son coproductores. Además esta actividad debe tener una legislación propia en donde se tengan en cuenta todas las características especiales de la operatoria y sus participes.

Feedlot

INTRODUCCION: En nuestro país la siembra es más rentable que otras opciones, esto hizo que los agricultores resignen campos destinados a la ganadería. Los productores argentinos utilizaron la terminación a corral como un complemento ideal para aumentar las cargas o receptividades de sus campos, aprovechando las pasturas para criar y recriar la hacienda, y dándole los últimos kilos con granos y subproductos de origen vegetal, logrando así terminaciones uniformes y de calidad, valoradas en el mercado de hoy.

Así surge el negocio del feedlot en nuestro país que es el engorde a corral del animal.

Cuanto menor sea la superficie con praderas y mayor sea la expansión agrícola, más importante será el papel del feedlot, que evidentemente ha venido para quedarse desde fines de los 80, comienzo de los 90.-

Además se deben tener en cuenta muchas variables, algunas conocidas ya por el ganadero y otras en que debe incursionar tales como:

     

Compra del animal. Compra de los insumos o producción propia. Precio y lugar de venta. Cantidad de animales a engordar. Lugar en donde se instala: clima, suelo. Conveniencia de contar con un establecimiento propio o celebrar con terceros determinados acuerdos.

Problemática de esta actividad

Impacto en el medio ambiente

Entre los desarrolladores del feedlot propio pueden encontrarse:

Industriales: Son aquellos inversores, que toman el feedlot como una fábrica de carne. Por lo general son Cerealistas, Frigoríficos y/o fabricantes de alimentos balanceados. Hotelería: Es un establecimiento que engorda animales de terceros, cobrando por cabezas o por día, por el servicio de sanidad, estadía y alimentación. Son generalmente fabricantes de alimento balanceado. Productores: Son criadores o invernadores que instalan un feedlot en su campo a los efectos de utilizar granos como un elemento que complementa la base forrajera, logrando un mejor uso de ambos recursos.

Aspectos Impositivos: PRODUCTOR CON FEEDLOT

Ganancias

renta tercera categoría. Pers. Físicas: capital afectado a la explotación

Bienes Ps. Pers. Jurídica: responsable sustituto.

Crédito Fiscal

Insumos Compra de los animales Implementos Tecnología Servicios veterinarios

Débito Fiscal

Venta de ganado al 10,5%

Imp. Valor Agregado

PRESTADOR DEL SERVICIO DE FEEDLOT (HOTELERIA) Ganancias

renta tercera categoría.

Pers. Físicas: capital afectado a la explotación Bienes Personales Pers. Jurídica: responsable sustituto.

Crédito Fiscal

Insumos- - Implementos – TecnologíaServicios veterinarios.

Débito Fiscal

Prestación del servicio al 21%

IVA

Hagamos un paralelismo del negocio pecuario Capitalización de hacienda

Invernada o engorde

Es aquel en que una de las partes, propietario o arrendatario de un predio, recibe de la otra parte una determinada cantidad de ganado con el objeto de engordarlo o que se reproduzcan y repartir luego el mayor valor que la hacienda adquiere o las crías. Este contrato es una modalidad de la aparcería pecuaria.

El hacendado entrega los animales al propietario a los efectos de su engorde, repartiéndose la diferencia de kilogramos obtenidos entre el momento de la entrega y el momento de finalización del contrato.

Feedlot

Una de las partes, llamada ganadero, se obliga a entregar la otra denominada engordador, un lote de hacienda, generalmente terneros, con la finalidad de engordarlos en un breve plazo que las partes establecen, compartiendo el resultado, o percibiendo el titular del feedlot un importe por su prestación.

FEEDLOT CON RESULTADO COMPARTIDO: En el caso del feedlot donde las partes comparten el resultado, nos encontraríamos ante un contrato innominado, que presenta similitud con otros contratos tratados por la Ley 13246: contrato de capitalización de hacienda de engorde o invernada, realizado a corral o en confinamiento. Cuenta con elementos específicos o propios que lo caracterizan otorgándole cierta individualidad, dentro de una misma modalidad contractual. Impera la autonomía de la voluntad de las partes, acorde con los usos y costumbres de la actividad.

Por ser una actividad que surge al principio de la década del 90 no es considerada en ningún texto legal, tampoco encontramos definiciones claras en la doctrina y jurisprudencia. Entendemos que no es más que una figura de aparcería pecuaria de capitalización de hacienda de invernada o engorde, que bajo otra forma de explotación es de antigua data en nuestro país.

Por consiguiente el tratamiento impositivo respecto al valor agregado de esta operatoria se resume:

GANADERO:

Crédito fiscal: 1- Compra de animales 2- Factura del engordador por los Kilos que le corresponda según lo estipulado. Débito fiscal:

1- Por la vta. de animales a terceros

Crédito fiscal: 1- Insumos y gastos por el engorde de los animales. Otros gastos en instalaciones e infraestructura. ENGORDADOR: Débito fiscal:

1- Por lo que le factura al ganadero por su participación en el engorde.

La devolución de los animales del engordador al ganadero no genera hecho imponible, ya que este último no cedió la propiedad de los mismos.

Interpretamos que el caso particular del feedlot con resultado compartido se trata de una aparcería pecuaria, incluida en el artículo 21 de la ley 13246: ―Habrá aparcería cuando una de las partes se obligue a entregar a otra animales,… , para la explotación agropecuaria en cualesquiera de sus especializaciones, con el objeto de repartirse los frutos.‖

Entendemos que entre las especializaciones enunciadas en la ley, podemos incluir la actividad del feedlot con resultados compartidos.

Contratos de explotación conjunta.

En nuestro país han existido un sin número de situaciones desde el comienzo de la agricultura, desde la llegada de inmigrantes para trabajar nuestras tierras y conquistar la nueva América.

Los cambios ocurren con posterioridad en cuanto al sistema de siembra, la aparición del glifosato, soja transgénica, rotación de cultivos, estudio del suelo, reposición de nutrientes, agricultura de precisión con gran aceptación por parte de productores, contratistas y fabricantes.

En primer término deberíamos investigar que tipo de instrumentación legal se lleva a cabo. Sería utópico pretender enumerar la totalidad de formas contractuales viables y posibles que existen para la consecución de dicho fin.

¿Contratos de arrendamiento? • La mayoría de acuerdo con los usos y costumbres, hablan de arrendamiento. • Los mismos no se ajustan a lo establecido en la ley 13246, dado que el titular de la tierra a los efectos de proteger su poder adquisitivo no cede el campo por un periodo mínimo de 3 años, pagadero en pesos, tal cual condiciona la ley.

Años tras años los alquileres van incrementándose en cuánto a precios de los arrendamientos dando lugar a una rentabilidad exigua para quien asume el riesgo empresario. Esto se debe a varios factores uno de los más importantes es el valor inmobiliario de la tierra que sigue subiendo y por ello el dueño pretende una renta mayor por ceder el uso y goce de ese bien.

Esto evidencia que el negocio agrícola se encuentra en una etapa de reacomodamiento en la que el actor (productor, arrendatario, aparcero, dueño, prestador de servicios, inversos, entre otros) buscan encontrar un nuevo lugar y espacio y armar formas de explotación sustentables para todos los participes, económica, agronómica, ambiental y social.

Convenios de explotación. • Participan todos aquellos que de una u otra forma están relacionadas a la actividad, también ingresan personas que disponen de dinero, que no conocen del tema pero que les resulta atractivo el negocio.

• El desarrollo de la actividad para lograr un futuro promisorio necesita una planificación teniendo en cuenta Causa-Efecto de todos los indicadores propuestos.

• Lograr el sustentabilidad económica, agronómica ambiental y social cuidando los ejes fundamentales de la explotación: TIERRA, AGUA, AIRE, AGREGANDOLE LA INNOVACION , será el objetivo principal.

¿Cómo resguardarse de los riesgos?

•

Se incrementa la adopción de un manejo integrado de riesgos con la contratación de seguros. Asegurar los cultivos es la mejor manera de preservar el capital invertido y neutralizar las consecuencias económicas de un daño climático.

• Desde el punto de vista impositivo y del planeamiento fiscal que debemos programar, no debemos olvidar que se pueden hacer distintos contratos. • Si tenemos mucho saldo a favor realizamos un contrato de canje contando con otras ventajas impositivas tales como: • No retención de IVA • No diferimiento del 2.5 por 90 días • No incidencia del impuesto a los débitos y créditos. • Cabe acotar que en el impuesto a las ganancias debe realizarse la autorretención establecidas en las Rs.Gs.- 2118 y 830

Contratos Asociativos Toda empresa agropecuaria además de sus integrantes se debe al capital que lo podemos dividir en: • Capital Básico

La tierra y el agua.

• Capital de explotación que se divide en: 1- Productivo: cultivos y animales. 2- Auxiliar: maquinarias y herramientas. 3- Circulante: dinero e insumos.

Pool de Siembra Es un sistema de producción agraria caracterizado por el papel determinado jugado por el capital financiero y la organización de un sistema empresarial transitorio que asume el control de la producción agropecuaria, mediante el arrendamiento de grandes extensiones de tierra, y la contratación de equipos de siembra, fumigación, cosecha y transporte, con el fin de generar economías de escala y altos rendimientos, con el objeto que al finalizar la cosecha y realizarse el producto, las ganancias sean distribuidas.

Se trata de un Fondo de inversión agrícola, que trae aparejado: 1. Que es una modalidad de explotación creadora de contratos. 2. Que canaliza inversiones de riesgo a corto plazo. 3. Que optimiza la utilización de recursos. 4. Que incrementa la productividad.

La administradora: 1. Capta fondos de inversionistas. 2. Contrata el arrendamiento de campos. 3. Contrata las prestaciones de servicios.

4. Realiza todas las tareas inherentes a la obtención y venta de la producción relacionándose: a) con los proveedores. b) con los acopiadores, corredores o exportadores.

INVERSORES

ADMINISTRADORA

Contratos De Arrendamiento.

Contratos Prestación de Servicios y Adquisición de Insumos.

Comercializa la Producción.

INVERSORES

I N T E G R A N T E S

ADMINISTRADORES

Provee Fondos – Objetivo: renta por participación. Realizan la Explotación. Perciben Honorarios por Administración y comisión por contratos.

PROPIETARIOS CAMPOS

Perciben rentas de primera categoría. Contrato de arrendamiento o aparcería.

PRESTADORES O CONTRATISTAS

Realizan labores culturales y de cosecha, percibiendo $ por Has o % de la producción.

• A pesar de que la actividad agropecuaria es de suma importancia dentro del sistema económico de nuestro país, no contamos con normas claras y precisas como tampoco con bibliografía para resolver ciertos problemas que hacen a la relación cotidiana de los productores. • El productor agropecuario sabe y trata de aumentar su producción, en la mayoría de los casos la ejerce en forma de cooperación asociativa, siendo su fin la explotación, no perdiendo individualidad jurídica.

El fisco a través de la jurisprudencia administrativa, dictámenes y notas externas ha ido dando opiniones sobre temas no regulados expresamente siguen quedando puntos oscuros por la modalidad y características propias de dicha actividad, pues la misma tiene: - Particulares modalidades productivas – ciclos productivos estacionales – Elevado autoconsumo – Modalidades asociativas cuya finalidad principal es la explotación - Dependencia del clima – Crecimiento vegetativo – La tierra como factor primordial de producción – Problemas de almacenamiento y traslado – Dificultad en el acceso de financiación – Inmovilización de capital.

Otros Contratos Asociativos La dinámica desarrollada en el sector agrícola, ha permitido una sinergia muy especial entre los actores del sector que ha determinado que la producción de productos agrícolas argentinos tenga un alto grado de competitividad, tanto que permite acceder a los mismos mercados que lo hacen países donde los productores perciben subsidios, mientras en Argentina tributan retenciones. Estos vacíos legales los encontramos en la legislación tributaria ya que el contribuyente debe basarse en normas interpretativas y no en aquellas que legislan específicamente.

El elemento distintivo en este tipo de contrato es la asunción de riesgo por parte de ―todos los integrantes‖ conjuntamente con el propietario, arrendatario, etc. Ellos constituye a estas formas de contratación donde sus características son básicamente dos: a)

Todos los contratistas asumen el riesgo de la producción aportando bienes y servicios, insumos, asesoramiento, dinero, esperando una parte del producto del predio.

b)

Los bienes obtenidos se distribuyen al momento de la cosecha, según las proporciones de bienes, servicios prestados, dinero aportado, determinado previamente.

En nuestro país no tenemos regulada ni la empresa general, ni mucho menos la empresa agraria, por lo que no resulta factible, seguir similar evolución doctrinaria, pese a la gravitación que tiene en nuestro, la doctrina italiana, que ha desarrollado una teoría general del contrato agrario diferenciándolo de los contratos del derecho privado, tanto e los civiles, comerciales y laborales.

Fundamentos legales Teoría del contrato de explotación conjunta: Consideramos a estos acuerdos contractuales de explotación conjunta cuentan con las siguientes características:

1.

Son contratos del ámbito agrario.

2.

Son innominados.

3.

Deben ser formalizados por escrito.

4.

No encuadran en los contemplados en la ley 13246.

5.

Deben estar repuestos con el impuesto a los sellos en las provincias que lo gravan desde su instrumentación.

6. Se debe tener en cuenta en todos los regímenes de información y actualización de datos de las Resoluciones del Organismo de Control 2300/2644/2750/2749/2820/504 y sus modificatorias. 7. Deben tener fecha cierta, no olvidar que en la actividad primaria no se habla de año calendario o fiscal sino de ciclo agrícola. 8. No son sociedades. 9. No son ACE.

10. No son UTE.-

• Son Contrataciones impuestas por los usos y costumbres a los efectos no solo de lograr mayor rendimiento económico respondiendo a las necesidades de todos los participes, tanto los activos, como los pasivos.

• Una de las primeras características diferenciales que habíamos mencionado, refiere a la presencia del orden publico en los contratos agrarios, lo que se traduce en un condicionamiento de la autonomía de la voluntad, particularidad que obviamente no esta presente en la absoluta libertad de acuerdos posibles entre las partes, que impera en los contratos civiles.

Motivos por lo que no se trata de sociedades • No se crea una persona jurídica distinta a las personas que participan en el contrato. • No se crea un patrimonio común. • Cada una de las partes adquiere derechos y contrae obligaciones en forma individual. • No existe una administración en común. • Como lo establece el Código de Comercio, de tratarse de personas físicas la actividad agropecuaria no se considera mercantil. • No es sociedad según el Código Civil ya que no existe una obligación de prestación mutua.

Agrupamiento de Colaboración Empresaria:

No encuadra en la figura de la ACE, dado que el contrato analizado, no posee una organización común, con la finalidad de facilitar o desarrollar determinadas fases de la actividad empresarial, dado que se trata de un convenio de explotación sujeta a la obtención de productos de la naturaleza y su posterior distribución en función del rendimiento y con independencia de la existencia de actividad empresarial en común.

Uniones transitorias de empresas:

El contrato analizado no encuadraría en la tipología de unión transitoria de empresas, dado que no existe la intención de reunirse para el desarrollo ni ejecución de una obra, ni la prestación de un servicio en común, ni un suministro en concreto.

¿Qué proponemos para instrumentar este tipo de operatoria muy común en nuestros días? •

Un contrato de explotación dado que según el Art. 41 de la ley 13245 dice.

1)

Ley 13244.-

2)

Convenios de partes.-

3)

Código Civil.-

4)

Usos y costumbres.-

Los Contratos de Explotación son aquellos en los que hay cooperación en la actividad productiva agraria, así como participación equivalente en los riesgos, es decir, que hay entre las partes un interés compartido en el resultado final de la actividad.

Tratamiento Impositivo Impuesto al valor agregado : Inscriptos en el régimen general o monotributo. Partes intervinientes: 1. Propietario del campo. 2. Prestadores de servicios. 3. Proveedores de insumos. 4. Otros participantes.

1. Propietario de campo

• Aporta su predio asignándole un valor a los efectos de la distribución final. Este valor depende de los puntos que se le de al campo, el cual se relaciona con el sistema de explotación de años anteriores.

Puntos de explotación que dan valor al campo: • • • • • • •

Siembra directa o convencional.Rotación trigo/soja 2ª.Maíz/soja.Legumbres/soja 2ªFertilización.Régimen de lluvias.Condiciones propias del mismo con pendientes, plano, lagunas, entre otros.-

Si es arrendador: la renta es ganancia de primera categoría.- Art. 41 y 43

Ganancias Si es productor se incluye en la tercera categoría (Art. 49)

Monotributista

Ingresos Brutos

Categoría B hasta L tener en cuenta que desde la J, K, L, debe contar con uno, dos y tres empleados.-

En la Provincia de Santa Fe, según el Código Fiscal si alquila más de tres unidades de explotación, se encuentra gravado.-

En casos en los que el propietario no se resigna a no cobrar tantos quintales por hectáreas, se realiza un contrato a porcentaje, llamado de ―Aparcería‖. Se confecciona por períodos de 3 años. Ante la imposibilidad de llevar a cabo el negocio el arrendatario accede. El riesgo que corre es que el organismo fiscalizador puede exigirle que deposite el IVA correspondiente al cereal entregado en pago.-

El arrendador debe cumplir con la inscripción en el RFOG según e Art. 22 inc. E) como ―ARRENDADOR, COMERCIANTE EN GRANOS‖ y en la ONCCA RG 7953/7127/7538 y modificatoria como ―CANJEADOR DE BIENES Y/O SERVICIOS POR GRANOS‖

DOCUMENTACIÓN

Al recibir los granos emite un recibo en concepto de arrendamiento que puede ser el precio de plaza en el momento de entrega

Debe emitir un C1116/A si no lo emite el acopio y un C1116/B por la venta y llevar a cabo todos los regímenes de información.

Si el arrendador ordena la entrega del cereal en Acopio quien emite C1116/A, y un 1116/RT, esto se puede realizar si esta inscripto en los regímenes de la 2300 AFIP y 7538 ONCCA

Cuando venda esos granos a terceros emite una factura ―A‖.

2. Prestadores de servicios Facturan el servicio prestado.-

Participan de la producción.-

Solicita Cartas de Porte Entrega cereal le confecciona el C1116/A

Vende cereal al acopio confecciona C 1116/ B o C.Debe cumplir con las normas de información 2750/2749/2820 (AFIP) 684 (ONCCA)

El prestador es coproductor, corre con los riesgos y tiene que inscribirse. Si es RI de acuerdo con lo dispuesto por la RG 2300 y si es Monotributista por la RG 2504.

3. Proveedores de insumos. • También productores código de cultivo de cereales 11119. se debe determinar cuanto es lo aportado a los efectos de determinar el % de lo producido. • En cuanto al IVA:

– Crédito por los gastos y compras. – Débito: por la venta de cereal que le corresponda, a Acopios cooperativas y/o exportadores.

Valuación de sementeras. Se entiende por inversión en sementeras todos los gastos relativos a semillas, mano de obra directa y gastos directos que conforman los trabajos culturales de los productos que a la fecha de cierre del ejercicio no se encuentren cosechaos o recolectados. Estas inversiones se considerarán realizadas en la fecha de su efectiva utilización en la sementera.

¿Cómo imputaran los participes estos conceptos? No se debe tener en cuenta los porcentajes de participación final, sino lo efectivamente aportado por cada uno de ellos que se encuentran imputados a sementeras.

Por lo tanto, los gastos efectivamente invertidos en la sementera son los que se tomara para cada participe como sementera.-

La dinámica actual de la actividad agropecuaria, nos hace replantear que debemos adaptarnos a todas las posibilidades de negocios que surjan de la misma. Se ha ampliado considerablemente los tipos de contrataciones , por lo que estamos en presencia de una actividad agropecuaria desarrollada conjuntamente por dos o más personas, la que surge de un acuerdo contractual en el cual los participes convienen compartir la explotación con el fin de obtener beneficios económicos o hacerse cargo de las pérdidas si las hubiera.

Pago por entrega de una cantidad determinada de productos primarios.

Pueden darse las siguientes situaciones: Dación en pago Pago en especie Canje

EL CANJE ES PERMUTA?

Art.1485 Código Civil: ― El contrato de trueque o permuta, tendrá lugar cuando uno de los contratantes se obligue a transferir a otro la propiedad de una cosa, con tal que éste le de la propiedad de otra” Según la definición se trata del cambio de un bien, por otro bien. En el canje el concepto es más amplio dado que puedo cambiar un bien por locaciones de servicios.-

ES DACION EN PAGO?

Art.1325 del Código Civil: ― Cuando las cosas se entregan en pago de lo qué se debe , el acto tendrá los mismos efectos que la compraventa.‖ Opera en el caso en que se pacte un pago en dinero y luego se entrega los productos primarios, para liberarse de la obligación. Tanto la permuta como la dación en pago se encuadran dentro del art. 2 de la ley de IVA: o sea se consideran venta.

CANJE

El canje de cereales es operación de venta de insumos agropecuarios, bienes de uso, locaciones y prestaciones de servicios, que se pagan con entrega física de granos. Nace una herramienta de pago a raíz de la falta de financiamiento para impulsar el desarrollo del negocio agropecuario. Es una estrategia de financiamiento.

Nacimiento del hecho imponible. Art. 5, inc. A punto 2, 3er.párrafo de la Ley de IVA:

Cuando los productos primarios se comercializan mediante operaciones de canje por otros bienes, locaciones o servicios gravados (que se reciben con anterioridad) el hecho imponible, para ambas partes, se perfecciona con la entrega de los primeros. O sea que deben darse 2 situaciones: l) que primero se entregue el bien, los insumos o se presten los servicios. 2) Se entreguen los productos primarios provenientes de: la agricultura, ganadería ,avicultura, piscicultura y apicultura , incluida la obtención de huevos frescos, miel natural y cera virgen de abeja , sivicultura y extracción de madera, caza y pesca y actividades extractivas de minerales y petróleo crudo y gas. El hecho imponible se perfecciona en el momento de la entrega del producto primario y con la determinación de su precio.

Base imponible

Art. 10, 4to párrafo ley IVA: Cuando se comercialicen productos primarios mediante operaciones de canje por otros bienes, locaciones o servicios gravados, que se reciben con anterioridad a la entrega de los primeros, el precio neto computable por cada parte interviniente se determinará considerando el valor de plaza de los aludidos productos primarios para el día en que los mismos se entreguen, vigente en el mercado en que el productor realiza habitualmente sus operaciones.

NORMAS DE FACTURACION

No han sido especialmente contempladas estas operaciones de canje de productos primarios. Se implementan-al momento de la entrega de los insumos, bienes de uso, etc.-:

• Con un remito (incumple RG 1415-art.13) • Con una factura sin Iva

Tipos de canje a) Canje tradicional o cerrado: contrato por el cual se fija la cantidad de insumos a recibir por parte del productor. El productor se compromete a entregar una determinada cantidad de granos.

b) Canje abierto: contrato por el cual se fija el importe total de dinero a pagar por el insumo que adquiere el productor. El productor se compromete a entregar la cantidad de granos necesaria para cubrir el importe de dinero determinado. c) Canje por disponible: contrato en el que el productor tiene depositados o entregados granos y retira insumos pagándolos con granos. En los tres casos, la cancelación de la obligación por parte del productor se cierra entregando la cantidad de granos necesaria para cubrir el costo de los insumos, independientemente de que en los casos a) y b) exista un diferimiento del hecho imponible en el IVA.

Tipos de canje

Parcial: cuando el pago en especie es parcial y el importe total de la operación se integra además mediante una suma de dinero. Total: cuando el pago en especie es total y no existe una entrega de dinero.

CANJE BIENES, SERVICIOS O LOCACIONES

PRODUCTOS PRIMARIOS

CUANDO LOS PRODUCTOS PRIMARIOS Se comercialicen A través de operaciones de canje

Por otros: bienes Locaciones Servicios

Siempre y cuando, los otros bienes, locaciones o servicios gravados se reciban con anterioridad a la entrega de los productos primarios

Los hechos imponibles correspondientes a ambas partes se perfeccionaran en el momento en que se produzca dicha entrega.

CANJE Se entregan en primer término

Bienes locaciones servicios

No se genera débito fiscal

Se entregan en segundo término

Productos primarios Enumerados en el artículo 5 de la Ley de IVA

Se genera débito fiscal para ambas partes

CANJE DETERMINACIÓN DE LA BASE IMPONIBLE PRECIO NETO COMPUTABLE: El VALOR DE PLAZA de los aludidos productos primarios Para EL DÍA en que los mismos se entreguen VIGENTE EN EL MERCADO en que el que el productor realiza habitualmente sus operaciones

CANJE Qué sucede cuando las operaciones de canje están gravadas a distintas alícuotas?

Productor:

Concepto

Montos

Neto

120.000

IVA- 10.50%-

12.600

Total

132.600

Comerciante: Concepto

Montos

Neto

120.000

IVA- 21%-

25.200

Total

Declaración de IVA

145.200 PRODUCTOR

COMERCIANTE

Débito fiscal

12.600

25.200

Crédito fiscal

25.200

12.600

Total

12.600

12.600

CANJE ¿Qué sucede cuando en las operaciones de canje se iguala el total cuando existen distintas alícuotas?

Productor:

Concepto

Montos

Neto

131.402,71

IVA- 10.50%-

13.797,29

Total

145.200

Comerciante: Concepto

Montos

Neto

120.000

IVA- 21%-

25.200

Total

Declaración de IVA

145.200 PRODUCTOR

COMERCIANTE

Débito fiscal

13.797,29

25.200,00

Crédito fiscal

25.200,00

13.797,29

Total

11.402,71

11.402,71

IMPOSIBILIDAD DE CUMPLIMIENTO

Se admitirá que la contraprestación a cargo del productor no se realice mediante la entrega de granos, sólo en aquellos casos en que se demuestre fehacientemente la imposibilidad de su cumplimiento.

RG 2300 Y LA DESAPARICION DE LOS PROVEEDORES DE PLAN CANJE A partir de su entrada en vigencia quedan sin efecto las inscripciones en el Registro bajo la denominación Proveedores de Plan Canje y Otros Operadores, así como también las inscripciones solicitadas por los responsables y pendientes en relación a la categoría antedicha. Sólo los sujetos incluidos en el Registro en las categorías definidas en el Artículo 22, incisos b) acopiadores, e) Mercado de Cereales a Término, o i) proveedor de insumos y/o bienes de capital podrán oponer su exclusión del régimen de retención siempre que: las operaciones de venta de los bienes indicados en el art. 1 se originen como consecuencia de la operatoria de canje o pago en especie, efectuada con sujetos que acrediten su inclusión en el Registro, hasta su equivalente en unidades físicas, excepto que dichas operaciones se realicen a través de mercados de cereales a término.

CANJE Y RG 2300 Proveedor de insumos o bienes de capital

Los sujetos que reciben granos y legumbres secas como pago de operaciones de venta de insumos, bienes de capital, prestación de locaciones y servicios, podrán solicitar su inclusión en el "Registro Fiscal de Operadores en la Compraventa de Granos y Legumbres Secas", como ―Proveedor de insumos o bienes de capital‖, Art. 22 inc. ―I‖ de RG-2300.

CAMBIOS INTRODUCIDOS POR LA RG 2300

La RG-2300 ha eliminado consignar en los comprobantes respaldatorios de su respectiva operación: a) La leyenda ―operación encuadrada en el Art. 6 de la RG-2266‖ b) Los datos relativos al tipo, número y fecha del comprobante emitido por la otra parte o, en su caso, por el adquirente o intermediario. Pero la misma estableció la obligación de que las partes contratantes registren los comprobantes respaldatorios de las mismas (plan canje) en la forma y condiciones establecidas en anexo XI de la RG-2300.

REGISTRO DE OPERACIONES DE CANJE Las partes contratantes quedan obligadas a registrar los comprobantes respaldatorios de las operaciones de canje conforme al Anexo XI: a) Corresponderá utilizar libros o registros —manuales o computadorizados— que cumplan con las formalidades establecidas en los puntos 1, 2, 3, 4 y, en su caso 5, del Artículo 54 del Código de Comercio. b) Los libros o registros establecidos por normas emanadas de autoridades nacionales, provinciales o municipales, llevados por los sujetos mencionados en el Artículo 6º de la presente resolución general, serán válidos, siempre que contengan los datos requeridos en este anexo. c) La registración deberá efectuarse dentro de los plazos previstos en la Resolución General Nº 1415, sus modificatorias y complementarias(dentro de los primeros QUINCE (15) días corridos del mes inmediato siguiente )

d) Los libros o registros contemplados en esta norma deberán encontrarse a disposición de personal fiscalizador de esta Administración Federal en el domicilio fiscal del contribuyente.

DATOS A REGISTRAR

1. Clave Unica de Identificación Tributaria (C.U.I.T.) de la contraparte. 2. Apellido y nombres o razón social de la contraparte. 3. Fecha del comprobante. 4. Tipo y número de comprobante. 5. Tipo de grano o producto/locación/servicio. 6. Cantidad. 7. Importe Neto. 8. Impuesto al valor agregado. 9. Importe de la retención. 10. Importe de la percepción

DATOS A REGISTRAR

11. Otros conceptos. 12. Importe Total. 13. Número de contrato/canje (deberá relacionar a todos los comprobantes respaldatorios de la operación de canje). 14. Tipo de canje (parcial o total). 15. Tipo de operación (compra o venta). 16. Clave Única de Identificación Tributaria (C.U.I.T.) del corredor interviniente (de corresponder). 17. Apellido y nombres o razón social del corredor interviniente (de corresponder).

REGIMEN DE RETENCIONESIMPUESTO AL VALOR AGREGADO – Art.6 RG 2300 - 1º párrafo

Cuando el pago por la compra de los granos y legumbres , se efectúe en su totalidad mediante la entrega de insumos y/o bienes de capital, y/o mediante prestaciones de servicios y/o locaciones, y el agente de retención se encuentre imposibilitado de practicar la retención,

deberá informar todos los casos previstos en el presente artículo de acuerdo con lo normado en la Resolución General Nº 2233 (SICORE), efectuando una marca en el campo "Imposibilidad de retención" de la pantalla "Detalle de retenciones". Idéntica obligación tendrá el agente de retención cuando el sujeto pasible de la misma entregue en pago por la compra de insumos y/o bienes de capital y/o por la prestación de locaciones y/o servicios, granos y legumbres. IMPUESTO AL VALOR AGREGADO – Art.6 RG2266 - 1º párrafo

REGIMEN DE RETENCIONES-IMPUESTO AL VALOR AGREGADO – Art.6 RG2300-2º párrafo

En el supuesto de que el precitado pago en especie fuera parcial y el importe total de la operación se integre además mediante la entrega de una suma de dinero, la retención se determinará sobre el precio neto de venta y se practicará sobre el importe pagado en dinero. Si el monto de la retención resultare superior a la referida suma de dinero, el agente de retención ingresará el importe que corresponda hasta la concurrencia con la mencionada suma e Informará en el SICORE la ―Imposibilidad de retención‖

Ejemplo: Ejemplo: Un canjeador recibe granos (valuados en $ 110.500 IVA incluido) de un productor inscripto en el ―registro‖. El canjeador entregó previamente insumos valuados en $ 104.975 y cancela la diferencia en efectivo: El canjeador calculará la retención de IVA de la siguiente manera: 100.000 * 8% alícuota = $ 8.000 Luego compara la retención calculada con el pago parcial en efectivo ($ 5.525 que surge de la diferencia del precio de los granos y el insumo) Pago parcial < Calculo Retención: Se retiene todo el pago parcial (en este ejemplo $ 5.525) y se informa que hubo imposibilidad de retener la diferencia (en el ejemplo $ 2.475 que surge de restar $ 8.000 y $ 5.525), efectuando la marca en el campo ―Imposibilidad de retener‖ en la pantalla ―Detalle de Retenciones‖.-

REGIMEN DE RETENCIONES-IMPUESTO AL VALOR AGREGADO – Art.6 RG2300-

RG 2118-REGIMEN DE RETENCIONES– GANANCIAS – Art.12 1º párrafo y Art. 13 -

Cuando el pago por la compra de granos y legumbres, se efectúe en su totalidad mediante la entrega de insumos y/o bienes de capital y/o mediante prestaciones de servicios y/o locaciones y el agente de retención se encuentre imposibilitado de practicar la retención, deberá informarlo de acuerdo con lo previsto en la Resolución General Nº 738(SICORE), efectuando una marca en el campo "Imposibilidad de retener" de la pantalla "Detalle de retenciones". Idéntica obligación tendrá el agente de retención cuando el sujeto pasible de la misma entregue en pago por la compra de insumos y/o bienes de capital y/o por la prestación de locaciones y/o servicios, granos y legumbres.

REGIMEN DE RETENCIONES GANANCIAS – Art.12 2º párrafo y Art. 13 – RG2118

Si el pago en especie fuera parcial y el importe total de la operación se integre, además, mediante la entrega de una suma de dinero, en ambos supuestos la retención se calculará sobre los importes correspondientes al pago de las operaciones de venta de granos no destinados a la siembra y legumbres secas , así como sus ajustes, intereses, actualizaciones y otros conceptos, y se practicará sobre el importe pagado en dinero Si el monto de la retención resultare superior a la referida suma de dinero, el agente de retención ingresará el importe que corresponda hasta su concurrencia con la mencionada suma y deberá informarlo en el (SICORE), efectuando una marca en el campo "Imposibilidad de retener" de la pantalla "Detalle de retenciones‖.

REGIMEN DE RETENCIONES- GANANCIAS – Art.14 RG2118

En los supuestos establecidos de Pago en Especie, los responsables sujetos a retención deberán ingresar un importe equivalente a las sumas que no le fueron retenidas (autorretención). De tratarse de pago parcial en especie, dicho sujeto determinará el total de la retención que hubiera correspondido practicar, e ingresará la diferencia que el agente de retención no retuvo.

REGIMEN DE RETENCIONES- Ganancias -RG 2118-art.12

REGIMEN DE RETENCIONES- GANANCIAS – Art.12 RG2118-

Ejemplo: GANANCIAS – Art.12 RG2118

Un canjeador recibe granos (valuados en $150.000) de un productor inscripto en el ―registro‖ y en el Impuesto a las Ganancias. El canjeador entrega un insumo valuado en $147.750 y cancela la diferencia en efectivo: El canjeador calculará la retención de la siguiente manera ($150.000 - $12.000 mínimo no imponible) * 2% alícuota = $ 2760 Luego compara la retención calculada con el pago parcial en efectivo ($2.250 que surge de la diferencia del precio de los granos y el insumo) Pago parcial < Calculo Retención: Se retiene todo el pago parcial (en este ejemplo $2.250) y se informa que hubo imposibilidad de retener la diferencia (en el ejemplo $510 que surge de restar 2760 y 2250), efectuando la marca en el campo ―Imposibilidad de retener‖ en la pantalla ―Detalle de Retenciones‖.El Sujeto retenido se ve ―beneficiado‖ que no le practiquen la retención parcial en $ 510, por imposibilidad de retener del Agente de Retención en canje parcial (art.12 RG2118), y por lo tanto se deberá ―autorretener‖ dicho importe e ingresarlo como un pago a cuenta.

OPERACIONES DE CANJE-OBLIGACION DE COLOCAR LEYENDAS RG2118-Art.12 (último párrafo)-Los sujetos intervinientes en las mencionadas operaciones deberán cumplir con las obligaciones previstas en el Apartado B del Anexo II de esta resolución general.

RG2118/06 – Anexo II B B - PERMUTA. DACION EN PAGO A los fines de acreditar que la venta, locación y/o prestación realizada se vincula en forma directa con la cadena de producción y/o comercialización de granos no destinados a la siembra —cereales y oleaginosos— y legumbres secas — porotos, arvejas y lentejas—, los sujetos deberán exhibir los comprobantes respaldatorios de la operación de compra. Los operadores que entreguen los productos referidos en el artículo 1º en calidad de permuta o dación en pago, así como la contraparte consignarán en los comprobantes respaldatorios de su respectiva operación: a) La leyenda "operación encuadrada en el artículo 12 de la Resolución General Nº 2118 ", y b) los datos relativos al tipo, número y fecha de emisión del comprobante emitido por la contraparte.

AUTORIZACION DE NO RETENCION O DE REDUCCION DE RETENCION. INAPLICABILIDAD

– Art. 17. — Los sujetos comprendidos en el artículo 10, incisos b)(Contribuyentes que acrediten su inscripción en el impuesto a las ganancias y no se encuentren incorporados en el "Registro―) y c) (Sujetos que no acrediten su inscripción en el impuesto a las ganancias ) no podrán oponer las autorizaciones de no retención o de reducción de retención que establece el artículo 38 de la Resolución General Nº 830, sus modificatorias y complementarias.

Ventajas canje Venta de 100 tts de maíz a $ 360 IVA 10.5% Retención IVA RG - 2300 Autorretención Ganancias Percepción IVA Diferimiento 2.5% (hasta 30 días)

OPCIÓN A

OPCIÓN B

Sin canje

Con canje

36.000,00

36.000,00

3.780,00

3.780,00

(2.880,00) (480,00) (360,00) (900,00)

Impuesto sobre débito y créditos {(36.000+3.780,00) – 360)} x 1,20

(373,04) --------------

--------------

35.626,96

38.940,00

PPC inscripto vende un bien de uso o insumo

entrega cereal

confecciona Canjeador

1116/B y A Productor

confecciona Factura bien de uso o insumo. Original 1116/B

Original factura

Canje o Pago en especie?? CASOS

El proveedor: 1- emite la factura con el IVA correspondiente al momento del pedido del bien, o 2- no emite factura a aquel momento, pero vende a exportación o industria el grano que le va entregando el productor

El productor remite, en la cantidad de entregas convenidas, el cereal con las cartas de Porte correspondientes, a nombre del canjeador?? A posteriori, generalmente varios meses después, en el momento que el proveedor cuenta con el bien de Uso confecciona los lll6/A , sin tener en cuenta que deben ser confeccionados con las cartas de porte de hasta 30 días anteriores y el 1116/B, incorporando en cada uno de los comprobantes la leyenda de que se trata de una operación de Canje.

O PAGO EN ESPECIE? CANJE CANJE O PAGO EN ESPECIE? En los precedentes casos no se trata de canje sino de pago en especie. En realidad estamos frente a anticipos que congelan precio-cancelados en especie. Ante la recepción de cada envío de granos el proveedor debiera emitir una factura A con IVA. Cuando vende el grano a la industria o exportador el mismo emitirá OTRA FACTURA ― A‖ POR LA VENTA. La carta de porte, la emite el productor como remitente por cta y orden del Proveedor, y destinatario el exportador. El 1116/A lo emite el proveedor y el 1116/B, o puede ocurrir que el B lo emita un corredor si existiera.-

CANJE CANJE

La operación debe instrumentarse de la siguiente manera: 1- confección nota de pedido 2- entrega y facturación del insumo o bien de capital sin IVA 3- En el momento que el productor entrega los, granos con la respectivas cartas de porte,(remitente productor, destinatario exportador, por cuenta y orden del proveedor).El proveedor confecciona el A y el B con IVA generándose así el hecho imponible. 4- El proveedor también deberá confeccionar la nota de debito por el IVA correspondiente a la factura del insumo y/o bien de capital.-

EL CANJE EN EL CODIGO FISCAL DE SANTA FE. SU TRATAMIENTO EN EL IMPUESTO SOBRE LOS INGRESOS BRUTOS.

Se paga este impuesto, según el art.122 del código: ‖ Por el ejercicio habitual en el territorio o en la jurisdicción de la provincia de Santa Fe del comercio, industria, profesión, oficio, negocio, locaciones de bienes, obras o servicios o de cualquier otra actividad a título oneroso……..” El art. 134, al referirse a la base imponible de este tributo provincial expresa: ”Salvo expresa disposición en contrario, el impuesto se determinará sobre la base de los ingresos brutos gravados devengados durante el período fiscal. Se considera ingreso bruto el valor o monto total -en valores monetarios, en especies o servicios- devengados en concepto de venta de bienes, de remuneraciones totales obtenidas por los servicios, la retribución de la actividad ejercida, los intereses y/o actualizaciones obtenidas por préstamos de dinero, plazos de financiación, mora o punitorios, los recuperos de gastos sin rendición de cuentas, o en general, al de las operaciones realizadas.

EL CANJE EN EL CODIGO FISCAL DE SANTA FE. SU TRATAMIENTO EN EL IMPUESTO SOBRE LOS INGRESOS BRUTOS.

• El artículo 139 del Código Fiscal de la Provincia de Santa Fe establece que la base imponible estará constituida por la diferencia entre el importe de compras y ventas en determinados casos. Entre ellos, en el inciso e) se incluye a la: • “Comercialización de productos agrícola ganaderos, efectuada por cuenta propia por los acopiadores de esos productos.” • El artículo 7° de la ley impositiva, fija la alícuota diferencial del 4,1% para: ―Acopiadores de productos agropecuarios.”

EL CANJE EN EL CODIGO FISCAL DE SANTA FE. SU TRATAMIENTO EN EL IMPUESTO SOBRE LOS INGRESOS BRUTOS

• Interpretación del Area Técnica y Jurídica • El 07/04/06 la Dirección General Técnica y Jurídica emitió el Informe N° 383, en respuesta a una consulta de la Subdirección de Fiscalización Nº 1 sobre el tratamiento impositivo a dispensar en el Impuesto sobre los Ingresos Brutos a las operaciones de canje de cereal por maquinarias agrícolas, agroquímicos, rodados, etc. • La Dirección interpretó que las operaciones de ventas de cereales recibidos como parte de pago por las ventas de bienes, deben tributar sobre el monto total, ello de conformidad a lo estatuido en el último párrafo del artículo 134 del Código Fiscal vigente.

EL CANJE EN EL CODIGO FISCAL DE SANTA FE. SU TRATAMIENTO EN EL IMPUESTO SOBRE LOS INGRESOS BRUTOS

• Avalan la conclusión de tal actuación, los siguientes fundamentos: • La venta posterior de los granos genera el hecho imponible alcanzado por el gravamen, a pesar del origen de los mismos, esto es que se hayan recibido en pago de otra operación gravada. • Los ―canjeadores‖ no encuadran en la definición de ―acopiadores‖ prevista en las distintas normas que admiten el tratamiento de base imponible diferencial, esto es por diferencia entre la venta y compra.

EL CANJE EN LAS DISTINTAS PROVINCIAS QUE INTEGRAN LA REGION CENTRO:

EL CANJE EN LAS DISTINTAS PROVINCIAS DE LA REGION CENTRO

• El artículo 146 inciso d) del Código Fiscal de la Provincia de Entre Ríos contempla que la base imponible estará constituida por la diferencia entre los precios de compra y venta, en el caso, entre otros, de: • “d) Comercialización de productos agrícola-ganaderos, efectuadas por cuenta propia por los acopiadores de esos productos.” • El artículo 8° de la ley impositiva establece la tasa del 4% para los ―Acopiadores de productos agropecuarios;” • En el año 2007 se incorporó una norma que contempla expresamente el tratamiento de los canjes. La ley N° 9761, (B.O. 04/04/07 ) incorporó al artículo 8° de la ley impositiva la siguiente disposición: • “Venta de cereales recibidos en canje como pago de insumos, bienes o servicios destinados a la producción agropecuaria, cero coma veinticinco décimas por ciento – 0,25%.”

EL CANJE EN LAS DISTINTAS PROVINCIAS DE LA REGION CENTRO

• La Provincia de Córdoba, no da un tratamiento especial a los acopiadores, por lo cual tributan sobre la totalidad de los ingresos, esto es no por la diferencia entre las ventas y las compras. • La ley impositiva, entonces, establece una tasa reducida del 0,2%. Hasta el año 2002 los acopiadores cordobeses tributaban por la diferencia entre precios de venta y compra.

Régimen Percepciones en IVA Resolución General 2459. B.O. 11/06/2008.

Operaciones de venta de cosas muebles, locaciones y prestaciones gravadas, que se cancelen mediante la entrega de granos no destinados a la siembra y legumbres secas

Sujetos obligados a actuar como agentes de percepción: • Los responsables inscriptos en el impuesto al valor agregado, por las operaciones de venta de cosas muebles, las locaciones y prestaciones gravadas, que efectúen a sujetos que revistan igual condición frente al citado tributo, cuando el pago de tales operaciones se realice mediante la transferencia de granos no destinados a la siembra —cereales y oleaginosos—, excepto arroz, y legumbres secas —porotos, arvejas y lentejas—. (Canjes) • No podrán solicitar los certificados de exclusión, a que se refiere la R.G. Nº 2226. (Se debe modificar) • Las operaciones alcanzadas por el presente régimen de percepción quedan excluidas del régimen establecido por la R.G. Nº 2408.

Oportunidad en la que corresponde practicar la percepción Deberá practicarse al momento de perfeccionarse el hecho imponible, conforme a lo dispuesto en los Artículos 5º y 6º de la Ley del IVA. Cálculo de la percepción, alícuotas aplicables El importe de la percepción a practicar se determinará aplicando, sobre el precio neto de la operación que resulte de la factura o documento equivalente —de acuerdo con lo establecido por el Artículo 10 de la Ley de IVA - las alícuotas que, según el sujeto de que se trate, se detallan a continuación: a) Incluidos en el ―Registro Fiscal de Operadores en la compraventa de Granos y Legumbres Secas‖ previsto en la Resolución General Nº 2300 y su modificación: UNO POR CIENTO (1%). b) No incluidos en el citado ―Registro‖: DIEZ CON CINCUENTA CENTESIMOS (10,50%).

Monto mínimo percepción Corresponderá efectuar la percepción únicamente cuando el monto de la misma supere los CINCUENTA PESOS ($ 50.-), límite que operará en relación a cada una de las transacciones alcanzadas por la presente resolución general. Carácter de las percepciones: Tendrán para los responsables el carácter de impuesto ingresado y será computable en la declaración jurada del período fiscal en que se efectuaron. En aquellos casos en que las percepciones efectuadas generen saldo a favor en el impuesto al valor agregado, éste tendrá el carácter de ingreso directo y podrá ser aplicado a las situaciones mencionadas en el segundo párrafo del Artículo 24 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, texto ordenado en 1997 y sus modificaciones.

Como se debe facturar: Atendiendo a lo dispuesto por el Artículo 37 de la Ley IVA y por la Resolución General Nº 1415. A tal efecto, consignarán en la factura o documento equivalente el importe de la percepción, adicionándolo al precio neto y al impuesto al valor agregado que grave la venta, locación o prestación de que se trate. Registro de los comprobantes: Las partes contratantes quedan obligadas a registrar los comprobantes respaldatorios de las operaciones comprendidas en esta resolución general, en las formas y condiciones establecidas en el Anexo XI de la Resolución General Nº 2300 REGISTRO DE OPERACIONES DE CANJE.

Sicore – Códigos a utilizar para informar las percepciones Los agentes de percepción deberán observar las formas, plazos y demás condiciones que, para el ingreso e información de las percepciones efectuadas, establece la R.G. Nº 2233, Sistema de Control de Retenciones (SICORE), consignando a tal fin los códigos que, para cada caso, se indican a continuación: Código de impuesto

Código de régimen

Denominación

767

254

Percepciones RG Nº 2459 Canje Granos Sujeto Incluido en el ―Registro Fiscal de Operadores en la Compraventa de Granos y Legumbres Secas‖

767

255

Percepciones RG Nº 2459 Canje Granos Sujeto No Incluido en el ―Registro Fiscal de Operadores en la Compraventa de Granos y Legumbres Secas

Agradecemos vuestra participación.-