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C arlos M . G íuliani F onrouge O bra actualizad a por

Susana C amila N avarrine Y R ubén O scar A sorey

D erecho F inanciero

V olumen

9"* EDICIÓN

í

D erecho F inanciero

Prólogo

de la N ovena

Edición

Junto al privilegio déla vida, del amor y de la amistad está este tan singular para el espíritu como es el privilegio de participar en la obra Derecho Financiero del Dr, Carlos M. Giuliani Fonrouge quehace más de 40 años que está vigente con la colaboración de los actualizadores desde 1987. Desde ia última edición de abril de2001, que se agotó a mediados del año 2003, la premura hizo necesaria la reimpresión como octava edición por Lexis Nexis continua­ dora de la Editorial Depalma editora desde la primera edición en. 1962. Esta novena edición se presenta por la Editorial La Ley que por su prestigio se compadece con el Derecho Financiero, obra que le transmite la razón más fundada para su publicación: la permanente elección de sus lectores en estos 40 años. Los años 2001,2002 y 2003 estuvieron signados por la crisis económica financiera que llevó a la declaración del «default» de la deuda y la posterior emergencia pública y del régimen cambiarlo. Ello se ha visto reflejado en el Tomo II porque la paralización que produjo el fenómeno económico financiero se manifestó en la legislación que fue escasa respecto del sistema tributario y sobreabundante en los regímenes de crédito público y reforma monetaria. A fines de 2003 se destaca ialegislación tributaria que en el impuesto a las ganancias (ley 25.784) regula los precios de transferencia con incidencia de las presunciones entre empresas vinculadas (local y del exterior) agravándose, en la ley de procedimiento tributario (ley 25,795), las sanciones paralas infracciones consecuencia de esas opera­ ciones. En el año 2004 se legisla específicam entela pena) ización de la asociación ilídtaen el régimen penal tributario (ley 24.769) que podrá sancionar la conducta de profesionales (ley 25.874). - En la búsqueda de legislación comparada y jurisprudencia actualizada ha sido muy valiosa la colaboración délas abogadas Dra, Susana Accorintiy la Dra. María Cecilia Dacai. Los actualizadores esperan fervientemente no desmerecer al original de la obra con la nueva actualización y la respuesta a esa esperanza queda en la decisión de los estudiosos, Buenos Aires, Marzo de.2004

S usana C amila NAVARRiNEy R ubén Oscar AsoRitr Actuautadoiíes

Esta nueva edición, después de la última de hace cuatro años, en 1997, incorpora la actualización de las nuevas leyes que se dictaron con el fin más anhelado en el país: el de! equiíibíio fiscal de las cuentas públicas. Ha sido un período caracterizado más por el cambio del signo político del gobierno, en 1999, que por la transformación de tas instituciones. Con el afán de lucha contra el déffcft fiscal durante el período que se actualiza se crearon nuevos impuestos y se acentuó la carga impositiva. Por eso en el volumen II se han incorporado las referencias a tales modificaciones y a los nuevos impuestos a la ganancia mínima presunta y a la imposición al endeudamiento empresario, entre otros. En cuanto al tratamiento del procedimiento tribuario, la ley 11.683 sufrió e! ordena­ miento de 1998, con d consiguiente cambio de numeración de los artículos y en espe­ cial el desbro2áun/ento del título sobre la organización déla autoridad fiscal nacional que fue establecida en el decreto 618/97 y quedó afuera de la ley procesal tributaria. En el volumenI, menos dinámico, se incorporó el análisis de la nueva ley de con­ vertibilidad fiscal en el presupuesto de la Nación, yse actualizaron las leyes y los códigos fiscales, nacionales y extranjeros, igual que la doctrina latinoamericana y europea en los temas más relevantes. La humilde tarea déla actualización se torna auspiciosa porque revela Ja vigencia de la obra Derecho fímnc/ero del Dr. Carlos M. Giuliani Fonrouge demostrada al ha­ berse agotado sus sucesivas ediciones. Por eso es un honor para ios actualizadorea ser nuevamente convocados por tal circunstancia. Buenos Aires, abril de 2001. Los ACrUAUZADORES

Desde la última actualización en el año 1993 los acontecimientos mundiales y argentinos han tenido un sesgo común: el gran cambio económico en la mentalidad y las estructuras, La apertura del comercio del mundo, por la globalización y la integra­ ción, se ha inclinado hacia un denominador común, la superación de viejos conceptos de soberanía y fronteras. En lo referente avalores internos las organizaciones empeza­ ron aprivile^ar a los derechos de las personas por sobre la sacralización del Estado, a la par de que la mayoría de sus actividades se privatizaron. Todas estas tendencias, en parte, han sido plasmadas en el desenvolvimiento de la Argentina; por eso la dcft/a/ízacídn de esta edición se destaca en el marco de la nueva Constitución, de 1994, y en el nuevo Estado reformado. Los cambiosmodlficaron a la actividad financiera, el régimen presupuestario, el poder tributario en la organización política con unaciudad de Buenos Aires (Estad o-Ciudad), la privatiza­ ción y desregulación de actividades y servicios, todo lo que se completó no sólo con los agregados de las normas internas, modificadas, sino también con las de países latinoamericanos y europeos. La tarea futura de los profesionales exigirá la capacitación permanente paraafron­ tar estas realidades sorprendentemente cambiantes. Por eso esta obra del derecho público vuelve a tener relevancia, porque enseña eí derecho por el cual deberá lucharse sin olvidar nunca que ante cualquier conflicto entre el derecho y la justicia deberá lucharse por la justicia (Couture). Buenos Aíres, julio de 1997. LoSAa'UALlZADOnKS

Hemos vuelto por segunda vez a actualizar la obra del Dr. Giuliani Fonrouge, Derecho financiero, con el más intenso respeto por sus ideas. Casi diríamos que no la hemos actuaiizado, la hemos "restaurado" para que esas ideas permanezcan con la misma intención y sentido con que fueron creadas. Por eso tratamos, como los " restauradores", que nuestro trabajo no se reconozca, porque cuanto más se acentúe ese desconocimiento más perfecta será nuestra labor preservando ala obra. Finalmente, y como homenaje de nuestra admiración, nada mejor que decir que esta obra es una obra clásica, en el sentido que decía Borges:" Clésico no es un libro que necesariamente posee tales ó cuales méritos, es un libro que las generaciones de los hombres, urgidas por diversas razones, leen con previo fervor y con uns misteriosa iealtacf' (jorge Luís Borges, Otras disquisiciones, Emecá, 1960, p. 246). Buenos Aires, junio de 1992.

Losactualízadores

Hay prólogos que no encuentran su propia justificación. El presente, al contra­ rio, es imprescindible. Desriela primera aparición en 1362, Derec/30,f7nancieroseha convertido en la obra más representativa de la materia en nuestro país y en Latino­ américa, al igual que una de las producciones relevantes de la disciplina en el ámbito internacional. Lectura necesaria para universitarios, consulta obiigada para estudiosos, el monu­ mental trabajo de Carlos María Giulíani Fonrouge pasó a ocupar un lugar insustituible en Ja literatura jurfdico-financiera de las idtimas tres décadas. El desarrollo de la opinión de tos actualizadores fren te a las particulares caracterís­ ticas de la obra afectarían su unidad, motivo por e! cual se ha preferido guardar celosa­ mente, al menos para esta edición, los comentarios personales de los textos existentes, incorporando tal opinión en aquellas materias nuevas que carecían de tratamiento en el texto original. La primera edición (1962), que cuenta ya con 25 años, era portadora de la doctrina nacional y extranjera, eruditaysisremáticameme presentada, mientras que en la se­ gunda edición las incorporaciones dieron prioridad, en general, a las innovaciones de codificación del derecho tributario y las novedades legislativas y jurisprudenciales del país, y en menor medida a nuevas fuentes doctrinales extranjeras. La tercera edición U9'?'6} adaptó el texto a las novedades operadas en nuestro país entre 1970 y 1975. Demanera que fuenecesario reflejar en esta actualización las innovaciones doctri­ nales producidas en las últimas dos décadas por la doctrina financiera europea, particularmente por la española eitaliana. Similar criterio debió seguirse con las reformas legislativas, ctjn los nuevos prece­ dentes jurisprudencialesy con toda la evolución seguida por las instituciones del dere­ cho financiero, tanto en el viejo continente como en América, que se volcarony distri­ buyeron con profusión sobre la obra en su texto principal, en sus notas o en nuevos comentarios. Junto a tal incorporación se verificó la actualidad y vigencia de las citas del texto original, efecaiándose las correcciones, modificaciones o agregados necesarios. Los actualizadores deben especial agradecimiento al Dr. Alberto Tansitano, quien colaboró con profundidad y seriedad, digna de elogio, en la actualización de algunos tópicos de la obra. Asimismo deben agradecer al contador Fernando García, que inter­ vino en algunos aspectos del régimen tributario, Para terminar bueno es recordar aquel criterio oriental que declara que la supera­ ción del alumno respecto del maestro no es competencia sitio el más alto homenaje, Y

aunque en esta actualización de la obra Derecho fínancierolcjoe está la posibilidad de. superación de su autor, Carlos M. Giullani Fonrouge, sí se refleja el homenaje al Maes­ tro. Por eso hemos procedido con el respeto de los restauradores de la obra de arte, tratando de no alterar el contenido, salvo la actualización de la cita, doctrina o expre­ sión del autor, conservando los temas tratados aunque estuviesen modificados, con la aclaración de su evolución, para guardar así el enlace con la primitiva obra, sirviendo a la vez de antecedente ilustrativo para la regulación vigente de ese tema. En verdad, la labor fue ardua y estuvo imbuida del compromiso moral que en la vida del autor tuvo uno de los actualízadores, Susana C. Navarrine, para mantener la vigencia de estaobra. Para ello los actualízadores han entregado el recurso más valioso que tienen: su tiempo, porque no es renovable (Jean-Louis Servan-Schreiber, Cómo dominar el tíempot Emecé, Buenos Aires, 1986, p. 18). Creemoshaberviviflcado al Derecho fínanciero con la máxima fidelidad porque así homenajeamos también al egregio tríbutarista de América y a! permanente editor de sus obras, el señor Roque Depalma, quien falleció en setiembre de 1986, y alentó hasta el último momento la realización de este anhelo. Buenos Aires, noviembre de 1986. Los ACTUAUZADORES

Prísentación

de la T ercera

Edición

Las novedades producidas en materia legislativa y en Ja interpretación judicial de las normas tributarias, desde la ópoca en que apareció la segunda edición de esta obra, hacían imperiosa la preparación de un texto que diera cuenta dejas novedades ocurrí* das. En primer Jugar era menester referirse a las reformas sancionadas en 1974, con la derogación del impuesto a los réditosy su reemplazo por un impuesto a Jas ganancias estructurado sobre la base de la doctrina del incremento patrimonial: la institución del impuesto al valor agregado, generalizado en países de Europa y América; la supresión y posterior restablecimiento del impuesto á las actividades lucrativas; la modiHcación del contencioso tributario con alteradonessustanciales acerca del Tribunal Pisca! de la Nación, En segundo término, no podíamos omitirlas nuevas modificaciones operadas en la misma materia por obra de la reforma de 1976 emanada de la Junta Militar que rige los destinos del país. En efecto, los decretos con fuerza de ley emanados de este órgano han modificado en forma importante el régimen tributario; ante todo trasformando el impuesto a las ganancias en un tributo adecuado ai concepto económico de renta, afectando única­ mente los enriquecimientos susceptibles de una periodicidad que implique la perma­ nencia de la fuente productora; suprimiendo por segunda vez el impuesto que gravaba los enriquecimientos a título gratuito— confiamos que aliora con carácter definitivo—; restableciendo eí gravamen a las ganancias eventuales, consiguiente a la supresión de la quinta categoría de ganancias; la reesínjcturación del impuesto ai capital délas empre­ sas y de las personas físicas son algunas de las modificaciones más destacadas que debían analizarse en la obra. Y si alo dicho se agrégala variación de la jurisprudencia interpretativa de normas tributarias, con ciertas características no siempre aceptables pacíficamente por el juris ta y que seguramente serán materia de revisión por ios nuevos magistrados designados para integrar la Corte Suprema, tendremos una visión amplia de las circunstancias más destacadas en la materia que nos ocupa y que era necesario llevar a conocimiento de loslectores. Aun manteniéndose fiel a la estructura original, esta tercera edición incluye las innovaciones mencionadas sucintamente, lo cual determina que la obra aparezca aho • ra actualizada,

Palabras preliminares A LA S egunda Edición Circunstancias ocurridas desde la primera publicación de esta obra, en 1962, de­ terminan la necesidad de su actualización. Aparte de variaciones en el régimen tributa­ rio nacional, la aparición de nuevas fuentes doctrinales, particularmente de autores españoles, la acentuación del proceso de codiBcacidn del derecho tributario y la inten­ sa actividad del Tribunal Fiscal de la Nación con su valioso aporte en favor de una racional interpretación de las normas impositivas, son factores que justifican la nueva edición. El período 1966-1970, con un régimeit institucional anómalo, fue propicio para numerosas alteraciones en impuestos y contribuciones, y aunque no respondieron a ningún plan orgánico, es menester tenerlas en cuenta para ofrecer un panorama actual de la materia: por lo demás, sus imperfecciones técnicas exigen aguzar la función crítica. Si bien han desaparecido ciertos gravámenes que pesaban sobre la actividad económica, como el impuesto alas beneficios extraordinarios, el control de cambios y el impuesto de emergencia a los réditos, en cambio se ha intensificado la carga tributa­ ria mediante la creación de otros nuevos e infinidad de contribuciones especiales con ios fines más variados, como el Fondo Nacional de la Salud, Fondo Nacional del Trans­ porte, Fondo Nacional del Deporte, Fondo Especial delTabaco, derechos de peaje, etc., y en los gravámenes subsistentes pueden apreciarse modificaciones en los derechos aduaneros, en el impuestoa las ventasy en ciertos aspectos del impuesto a los réditos. En cuanto al movimiento codificador, diversos países se han sumado a esta co­ rriente con posterioridad a la primera edición, como ocurre en el caso de Ecuador, Perú y Brasil en América Latina y España con la Ley General Tributaria, sin contar una reforma sustancial del Código Fiscal de México; a lo cual debe agregarse el Modelo de Código Tributario para América Latina, de OEA/BID, que proporciona pautas básicas con ese propósito. La jurisprudencia, porsu parte, ofrece motivos especiales de comentario, especial­ mente en la orientación de ia Corte Suprema de la Nación al ejercer el control de constitucionalidad de la legislación con criterio realista y amplio, alejado de esquemas teóricos que prevalecieron en otro tiempo, acentuando la protección de los contribu­ yentes. Por cierto que no es escasa al respecto la acción de otros tribunales federales y locales, que en los CUtimos años ofrecen numerosas decisiones dignas de mención, sumadas a la recordada actuación del Tribunal Fiscal.Todo ello agregado a la moderna producción científica, explica que sea posible ofrecer una nueva visión de las distintas materias. La estructura de la obra se ajusta en los lineamientos general es a ia edición anterior, pero las circunstancias expuestas asignan nueva fisqnomfaal contenido de los distintos capítulos.

"Cada uno de nosotros ha de recapitular la historia entera de ¡a lucha del hombre para salir de la masa natural, y no debe dejar de esforzarse por completar su propia perso­ nalidad, ni siquiera en Ja muerte" FnEDERiCKM2rit:yiU*TnoMjVs Exponer en forma sistemática ios principios del derecho financiero enmarcándo­ los en las instituciones jurídicas de nuestro país, era una idea tentadora pero singular­ mente riesgosa, cuya reaÜzacidn demandaba cierto grado de osadía y, tal vez, de teme­ ridad. Si emprendí ia tarea no fue tanto con propósitos in novado res, ya que abundan los elementos de alto valor científico, sino, esencialmente, para lograr una idsióii de conjunto que pusiera al lector en contacto directo con las fuentes doctrinales, sustra­ yéndolo al conocimiento "filtrado por el veto del sopor intelectual, por los hábitos, los prejuicios, los conformismos”, de tan nocivos efectos para el progreso soda!. No era ello tarea simple ni agradable. “Es mucho más fácil —dice Myrdal— ser un conformista, que un rebelde competente". Por esa razón, la abundancia de referencias'bibliográficas no debe ser considerada como un alarde de erudición, sino como el medio para hacer factible el juicio propio sobre los distintos temas abordados; por lo demás, aunque el autor ofrezca sus con­ ceptos personales, en ocasiones expuestos con énfasis, no es lo bastante vanidoso para creer que sus ideas puedan interesar más que las ajenas. La informadón ofrecida en el curso de la obra permite apreciar que ciertos princi­ pios divididos en los ültimos Tiempos, no deben tomarse como verdades dogmáticas. Así ocurre, por ejemplo, con el carácter formal que suele atribuirse a la ley de presu­ puesto, con la doctrina de la causa en las obligaciones tributarias, el elemento económi'xo-comométodo-único de-interpre cació n d e las-normas-SnancieraSí-el-eoneepto-fluetuante e impreciso de capacidad tributaría, la consideración del empréstito como un contrato. En verdad, constituyenaportesdoctrínales que responden a enfoques parti­ culares y que, cuando menos, deben ser examinados con espíritu crítico para estable­ cer su verdadera magnitud. La obra está estructurada en siete secciones o títulos. En el primero, de carácter preliminar, se formulan consideraciones generales acerca de la actividad del Estado y se exponen los principios del derecho financiero. E) título II trata del presupuesto en sus fases estática y dinámica, analizándose las nuevas normas acerca dei control presu-

d a al poder tributario y a la obligación tributaria, considerando esta última en cuanto a sus caracteres jurídicos, elementos constitutivos, nacimiento y extinción, y terminando con el estudio de los privilegios fiscales. Constituyen su complemento los títulos IVVy VI, que se ocupan, respectivamente, de la violación de las normas tributarias, del con­ tencioso tributario y del régimen fiscal argentino “-nacional, provincial y municipal— respecto de las diversas categorías de gravámenes: impuestos, tasasy coritribuciones especiales. La tiltima pai'te— título Vil— está dedicada al régimen jurídico del crédito público, especialmente del empréstito en sus diversas modalidades. Para fedlítar la sistematización y hacer más accesibles algunas cuestiones comple­ jas, se las presenta en cuadros sinópticos. En cuanto a la bibliografía, ha sido seleccio­ nada entre los trabajos más destacados y modernos, sin por ello prescindir de algunas obras tradicionales, mencionando al comienzo de cada título o capítulo, según las circunstancias, las más atinentes a cada tema, a fin de evitar las búsquedas retrospecti­ vas tan fatigosas para quienes deseen consultarlas. La amplitud de la materia no ha permitido entrar en e! detalle de aspectos particu­ lares, y por esto no debe esperarse un desarrollo completo de lo relacionado con la tributación. Ocupa ella un lugar destacado en ei conjunto, pero, tanto en las cuestiones sustanciales como en las de índole formal o procesal, el análisis se concreta a los principios directivos. Conviene tener presentes estas aclaraciones antes de emprenderla lectura, para evitar equívocos. Del logro de los propósitos inspiradores o de la medida de su obten­ ción, nada puede decir el autor; sólo debe sefialar quela tarea fue realizada con ánimo esforzadoy sin preconceptos doctrinales ni fines pragmáticos.

Los actualizad ores de esta obra señalan que las modificaciones sobre el texto del original del libro las han individualizado con un asterisco, y las ampliaciones las han diferenciado con dos asteriscos. Asimismo, tratando de conservar el contenido de la obra original, han empleado la letra reducida para aquellas partes que ahora carecen de importancia por la evolución de criterios o doctrinas.

A breviaturas

AHP

Administración Federal de Ingresos Piiblicos.

“Annates'*'

Armales de Finances Publiques.

AO

tíeichsabgabenordnung (Ordeemmiento tribu­ tario alemán).

Bs. As.

Buenos Aires.

"BulletÍTi for [nt, Fiscai Document,"

BuUetín for lnteinarional fi.scal Documentatíon (publicado por la intemarional Fiscal Assocíation).

CApei.

Cámara de Apelación (fiistícia provincial).

CCiv, o CNQv.

Cámara Nacional de Apelaciones en lo Civil de la Capital Federal (en cada caso se indica iasala que corresponde).

CCom.

Cámara Nacional de Apelaciones en lo Comer­ cial de la Capital Federal.

CFeel.

Cámara Nacional de Apelaciones en lo Federal de la Capital Federal (cuando corresponde se índica la sala).

CFed. o CM (con indicadón de ciudad)

Cámara Federal o Cámara Nacional de Apela­ ciones con asiento en ciudades del inrerior.

CFlsc. La Plata

Antigua Cámara Fiscal de Apelación de la du­ dad de La Plata.

CMEsp.

Antigua Cámara Nacional Especial de ¡a Capi­ tal Federa!.

CSÍN, Patios

Colección de faltos de la Corte Suprema de íustlcia déla Nación (las cifras indican tomo y pá­ gina).

."Cuadernos"............ ..... .............. ..........

Cuadernos Iberoamericanos de Estudios Fis.......... 1 “ ca'ies.’””.................

D.G.I.

Dirección General Impositiva da la Nación.

DÍBA

Diario de Jurisprudencia de la provincia de Buenos Aires,

DJ

Revista "Doctrina Judicia!".

ED

RevLsta “Hl Derecho”.

Errepar

Revista "Errepar”

Estudios del Centro Inv. Perm. Der. Fin. (o Estudios del C.I.U Der. Financ.)

Estudios de) Centro de Investigación Perma- ■ netite de Derecho Financiero (antiguo Semina­ rio de la Facultad de Derecho de Buenos Aires).

GF

“Gaceta del Foro" (las dfra.’í indican romo y pá­ gina).

H.

P.E.

Hacienda Pública Española.

Ir» ¡ni estos

RevisSta “imiruestos'*.

I. RA.

Imernatioiial Fiscal As.sodat!on.

1-R.C.

Intenial Revenue Code (Código de impue.stos interno.s de los Estados Unidos),

lA

Revista de Iiulsprudencla Argentina (las cifras indican tomo y página, o afio, tomo y páginai el agregado "sec. doctr," signlRea "Sección doctri­ na").

La Información

Revista "[,a Información"

La Ley

Revista Jurídica "La !,ey" (las cifras indican tomo y página).

PET

"Periódico Kctmóinfco Tributario" Ed.

Proceedings, N.T.A.

Proceeding.? of the National Tax Associatlon.

Ley.

Rev. Der. Fin.

Revista de Derecho Financiero. •

R.S.LE

Revue de Science et de Législation Finajjcléres,

R.S.F.

Revue de Science Financióte (continuadora de la aijterior).

Revue de Droit Adm. et de Droit Fiscal

Revue de Droit Administratifet ds Droit Fiscal (I,ausanne).

Rev, Triiri. Droit Cívj]

Revue Trimestrlelie de Droit Civil,

Jlív Dir. Fin. e Se. d. Fin. (o Riv.J

Uivísra di Diritro Finan?.Í2río e.Scienza delle Finanxe.

Riv. Dir. Pnbbl.

Rivísta di Diritto Pubblico.

Riv, Ita!. Dir, Finan?,.

Rivista Italiana di Diritto Finanziario.

SCBA, A y S

Acuerdos y Sentencias de la Suprema Corte de la Provincia de Buenos Aires ()as cifras Indican año. tomo y página).

TF o 'iVib. Fiscal

Tribunal Fiscal de Apelación de ía Nación.

TrJb. Fiscal La Fiata

Tvibimai Fi.scal de Apaíadón de la ciudíid de 1.a Plata.

NOTA: Cuando luego de tur fallo se hacen cita.s entre paré)rtesí.s o entre corcheras, quiere decir que la misma decisión e.«á publicada eii ótra.s colecciones.

I ndice pág, pRÓiriGO ÜKlA NOVIíNA EDICION ACUMULADA ............. ......................................................................

IK

......... ............................. ..................................

XI

Pn0í.OGO DK lA SEJCTAEDICIONACTUAI,IZADA...................................................................................... .

XIJÍ

pRcitOOO Dli LASííPTiMA SDIC/ÓNACTUaU2>\DA

PRÓUXSO DE LAQUINTA EDiaúN ACTIIAU7ADA....................... ........................ ...................................

XV

P rÓUXIO m LAPRIMERAactuauzaciOn .......; ................. ........ ..........................................................

XVII

PREflíNTACíON DRWnmCBRA EDICION.................................................................................................

XIX

Palabras pim.iMtNARE.s a ca siícunda n p i a ú f V ..................................................................................

XX)

ADVE^miNOADIi lA PRIMERA RDICION......................................................... ..........................................

XXIII

ADVER’ltiNClA DR, LOS ACl'UAUMDORBS............................................................................ .....................

XXV

Am iaAATURí\s............. .............................................. ........ ........ ................................ .......................

XXVII

T

ít u l o

P r im e r o

PBIKCIPIOS GENERALES

CAPí'ruLO í . ACTIVIDAD FINANCIERA DEL ESTADO I, 2 ., 3. 4. 5. 6. 7-.

Concepto de actividad financiera......................................................................... Teorías sobre la actividad financiera................................... Teorías económicas........... ............................................................... Teoría sociológica................................................................. Teoría política...............................................;.................. .......................................... Conclusiones............................................ Disciplinas que tratan de la actividad Financiera-, ciencia de las finanzas; derecho financiero; economfafinandera...................................................... . 8. Fines deiaactividad.financiera, Neutralismo e intervencionismo................ 3. Liberalismo................................................................................................................ 10. Intervencionismo........................................................ II . Dirigísm o.....................

12. Pianificación..................................................................

3 4 5 6 8 8 lo 13 15 13 16 T.7

13. Evolución d elo sestu d ios financieTos..................................

ip

14. Estado actual de los estudios financieros.........................................

20

CAPfruLoII NOCIONES GENERALES DE DERECHO FINANCIERO 15. 16. ir' 18. la, 20

Concepto y deEnldón del derecho financiero........................................... Autonomía del derecho financiero. Ubicación del derecho tributario. 'Cb'níeni3odd'dérecR5'fiiiá1TcieTOT;;r.7:^^^^^^ Derecho tributario o derecho fiscal Divisiones; codificación............... Divisiones............................................................................................................ El deredio tributario material y formal en la doctrina actual................ 21 Enfoques dinámicos o funcionales de la teoría tributarla....................... 22. Codificación.......... ........................................................................................... 23. Alemania................................... ........................................................................ 24. Méjico..................... ............................................................. ............................. . 25. Brasil.......................... ......................................................................................... 26. Chile..................................................... ............... ..............i.............................. 27. Ecuador............................................................................................................. 28. Perú .............................. ................................. .......................... ......................... 29. Solivia...................................... ......................... ............................................ .... 30. Costa R ic a ...................................................................................... .................. 31. Uruguay.................................................... ........... 32. Venezuela............................................................ 33. España............................................................ . 34. Estados Unidos........ .................. .................... 35. Francia ........................................................ ........ 36. Proyectos de codificación................. ........ ........................... 37. Argentina.................................................................................... 38. Relaciones del deredio financiero con otras disciplinas, 39. Derecho financieroyderecho privado.......... ..................... 40. Fuentes del derecho financiero............................................ 41. a) La Constitución....... ............................................................ 42. bl La ley............................................................... ........ ............. 43. c) Leyes delegadasy decretos-leyes...... 44. d) Re^am entos.......................................... 45. e) Tratados internacionales.................... 46. f) Acuerdos o convenciones internos ... 47. g) Otras fuentes.......................................... 48. Interpretación de las leyes financieras.

. .

50. 51. 52. 53. 54. 55. 56. 57.

In dubíc pro nscuin............................................. Las leyes financieras son leyes ordinarias...... Métodos generales..................................I............ Métodos particulares del derecho financiero El criterio de la realidad económ ica................ Interpretación funcional.................................... Integración de la ley. La analogía.................... . Interpretación jurisprudencial..........................

23 26 ........ 32... ... 34 35 36 37 "ir* 4,1 ... ■ 42 43 43 44 45 47 47 47 48 49 50 51 51 55 .... 'se' 58 63 65 .... 65 67 70 73 75 76 77 ------ TS"-' 79 79 80 81 81 86 87 90

Pág. SS. Condusíones.................. ............................................. .............................. ............. 59, Vigencia de las normas financieras en el espacio. Territorialidad............... 60, Vigencia y aplicación de las normas financieras en el tiempo. Retroactívi • dad............................ ......................... ....................................................................... 61, a) Teoría de los derechos adquiridos........................ ................. ................. ...... ..•62.-b)Teorfade.ioshechos.cumplldos.... ........ ................ 63. el Teoría de Duguity íéze................. ....................................... .................. ......... 64. di Teoría de la situación jurídica....................................................................... . 65. el Interpretación de la Corte Suprema.............................................................. 66. n Alcance de la retroactividad de las leyes financieras............ ..................... 67. g) Cambios de interpretación............................................................................... 68. Método de estudio de iaactividad financiera................................................... 69. a) Concepto unitario de Griziotti........................................................................ 70. b) Concepto dualista.............................................................................................. 71. c) Nuestra opinión......................... .............................................. .................. ....... 72. Desarrollo del derecho financiero..................................................................... 73. Bibliografía............................ ..................................................................................

T

ít u l o

9fi 99 103 106 107 107 108 loa

lio tl2 113 113 114 117 1J7 119

S eg u n d o

ELPRESUPUESTO

Capítulo í CONCEPTO DEL PRESUPUESTO 74. Evolución del concepto de presupuesto......................................................... . 127 75. Presupuesto financieroy presupuesto económ ico......................................... 129 ......................... .................. 131 76. Rusia y países socialistas..................................... 77. Gran Bretaña.......................................................... 132 78. Francia ....... 133 79. Holanda................. 135 80. Países escandinavos........ .................... 13S 81. EstadosUnidos............................................ .136 82. Naturaleza jurídica del presupuesto,................................................................... 137 83. a) El presupuesto como ley formal.............................. 138 84. b} Opinión de Duguit.......................... ;............................................................... J39 85?" e) Opinión de í é z e ....... ....... .......... ................................................ ..........139„ 86, d) Otros autores........................................................................ ............................... UO 87, e) El presupuesto como ley ordinaria................................... ............................. 141 88, Concepto y alcances de la ley de presu puesto............................... .................. 143

CAPfru!.on PRINCIPIOS GENERALES DEL DERECHO PRESUPUESTARIO 89, Principios de carácter sustancial: A)El equilibrio presupuestario .............

147

Píig. 90. Teoríaclásica........... ................................................................ ................................ 91. Impugnaciones a la teo ría d ásica......................................................................... 92. Doctrina del déflcit sistemático............................................................................ 93. Nuevas tendencias: ei equilibrio dei presupuesto............................................ 94. El'jlnncipfp^^^ ........................................................ .......................... 95. Año financiero................................................ ........................................................ 96. Presupuestos de caja y de cpmpetencia_(gestión y ejercicio) ....... 97. Excepciones ai principio de anualidad .......................!......................................... 98. a) Créditos provisionales y duodécimos........................................................... . 99. b) Reconducción del presupuesto...................... ................................................ 100. c) Presupuestos plurian nales....................................... ......................................... 101. Planes y créditos plurianuales............................................................................... 102. Presupues tos cíclicos....................................... .......................................... ............ 103. a) Constitución de resei-vas.................................................................................... 104. b] Créditos de anticipación................................................................................... 105. c) Amortización alternada..................... ...... ........................................................ 106. Los presupuestos cíclicos en la práctica............................................................. 107. Principios de carácter formal. C) Unidad del presupttesto............................ 108. Presup uestos m úitiples.......... ............................................................................. . _, 109. Presupuesto de capital y presupuesto de operación....................................... 110. Régimen nacional.................................................................................................... 111. Presupuesto por programas y presupuesto base ce ro ........... ........................ 112. D) Universalidad................................ .................. ................................................... 113. E] No afectación de recursos...................................... .......................................... 114. Fi Especificación de gastos............................................................ ....... ................ 115. Presupuesto funcional............................................................................................ 116. Consideraciones finales .......................................................................................

148 149 150 151 153 154 1S6 159 159 160 161 162 J64 164 164 16S ¡6S 166 ¡66 ¡67 169 17¡ ¡ 73 17¿¡ 276 277 280

Capítulo III CONTENIDO DELPRESUPUESTO U7. Estructura del presupue.sto.................................................................................. 118. Con te nido del presupuesto................................................................................... , $ L Castos púMfCQs

281

j

119.a) Concepto y evolución.......................................... ............... .............................. 120. b) Crecimiento de tos ................................................................................. 121. c) Concepto jurídico y concepto económico-social....................................... 122. d) Clasificación......................... ................................................................ .............. 123. e) Institución del gasto público .................. ...... ....................................

285 267 288 2gQ 293

§ Z. Recursos dellBstado 124. Concepto.................................. ...................................... ...... ................................... 125. CJasificadón de los recursos.................................................................................

¡ 295

Pclg. 126. Dominio deJ Estado. Concepto det patrimonio......... 127. Adquisición.......... .............................................................. 128. Gestión dd patrimonio...................................... .............. 129. Enajenación de bienes...................................................... 130. Empresas y servicios del Estado........ ......................... ¡31. Tributos pübíicos................................... .......................... 132. Sanciones fiscales............................. .................................... 133. Crédito pdbíicoy moneda...............................................

1,97 200 201

20] 203 206 207 207

CapIt u w IV DINAMICA DEL PRESUPUESTO 134. Contenidode] capítulo.....................................................

209

f I.pREPASACIÓNDELPRESUPUESTO

135. Elaboración del proyecto de presupuesto...................

210

i II. Voto y sanción del presupuesto. 136, Procedim iento de voto y sanción ... 137, Promulgación y v e to ........................... 138, Falta de sanción de! presupuesto ....

212 215 215

í IIL Ejecución DEL PRESUPUESTO I 139. Aclaraciones y distingos previos ........................................

215

§ L Ejecución en nm tem de gastos 140.......................................................................................................... 141. a) Distribución administrativa dd presupuesto de gastos. 142. b] El compromiso......... .................................. ........................ 143. c)-DevengamÍento...................................................................... 144. d) Pago .......................................................... .............................. 145. Régimen jujídico de las deudas estatales............................ 146. Acción de los acreedores del Estado........................ 147. Caducidad y prescripción ........................................................

216 217 217 219 221 221 222 225

§ 2. E;ecí/c/ó;i en materia de recursos 148................

226 ly .,Control DEL PRESUPUESTO

§ }. Formas y sistemas de control 149. Finalidades y form as del con trol,

150, Sistemas de con trol......................

226 227

Pág. § Z El control en ia Argentina 151. Consideraciones preliminares................................................. -............................ A) Control administrativo 152,1} Sindicatura General de la Nación.......................................................................... 1S3.2) Tribunal de Cuentas da la Nación....................... ............... ........................ 154. Funciones delTribunal de Cuentas...................................................................... P"* 155. Funciones de control administrativo.............................. .................................... 156. FundónjurísdiccíonaJ............................................................................. .......... 157. Juicio de cuentas......................................................................................................

........................................................................................................... '159. Efectos de las decisiones delTribunal de Cuentas........................................ 240 160. Apreciación de conjunto.......... ....i....................... .................................... ............ 161. La Auditoría General de la Nación................................................................. .. 162. Responsabilidad............................................................................ .......................... '

242

B) Coníro/par/amenwrio 163. Facultades del Congreso................................ ..........-...... .............................*........ 164. Examen de la cuenta de inversión........................................................................

T

ít u l o

244

T ercero

DOCTRINADE LATRIBUTACION C apí'í'ulo

í

DE LOS TRIBUTOS Y DEL PODER TRIBUTA RIO § 1. De los ti‘ibiitos\ 165. Concepto)urídico del tribu tor-T;;:,........................................................ ..............; 249 166. Clasiñcación jurídica délos tributos, impuestos,Tasas. Contribuciones es­ pecíales...................... .............................................................................................. §2. Poder fríbufar/o 167. Poder tributario ........................................ ................ ..................... ....................... 168. Caracteres del poder tributario............................... '* .......................... 169. Alcances del poder tributarlo........ ................. -..................................................... 170. Poder tributario originario y derivad o ................................................................ 171. Podertributario y competencia tributaria................ ....................................... 172. Poder tributario y capacidad económ ica...........................................................

260 263^^^. 26| ' , W |

272 ;

Pág. §3. Poder de eximir 279 280 282 284 284 287 287

173. Conceptospreliminares....... ............................................. 174. Exención; inmunidad; no sujeción........ .......................... 175. Doctrinada la inmunidad délos instrumentos de gobierno, 176. Exenciones tributarías, a) Consideraciones generales........... 177. b) Exenciones legal®; y contractuales........................................ 178. c) Clasificación de exenciones................... ................... ......... . 179. d) Facultad del Congreso de otorgar exenciones.................... §4. Limitaciones ai poder tribu rar/o 180. Principios constitucionales de la tributación 181. Legalidad................................................................ ........ 182. Igualdad........................................................................... 1S3. Generalidad................................................................... . 184. No confiscación............................................................ 185. Limitaciones de orden político. Doble imposición 186. Doble imposición interna.................................... ....... 187. Sistemaspara evitarla.................. ............................. . 188. Brasil...,............................................................................ 189. Méjico.............................................................................. 190. Estados Unidos .................................. ....................... 191. Canadá................... ........................................................ 192. Australia................................ ......................................... 193. 'Aletnania.................................................................... 194. Rusia......................................................................... ...... . 195. Suiza................................................................................. 196. Repdblica Argentina 197. Medios para evitar la doble imposición interna en la Argentina. 198. Limitaciones internacionales at poder tributario.................. ........ 199. a) Uniitadones subjetivas.................................................. 200. bl Limitaciones objetivas.................................................... 201. Doble imposición iníernacionaj....... .................... ............ 202. Medios de evitar la doble imposición internacionai..... 203. Solución de los litigios sobre doble imposición............

h M «

...

...

291 291 294 297 298 301 303 30.3 304 304 305 . 307 309 309 310 310 3U 312 317 319 321 322 328 335

Capítulo II ......

.............. .....- - 'D E LA~OÍBLÍGAC!ONTRrBÜTAaiA-

204. Relación jurídico-tributarla y obligación tributaria............ 205. Concepto de obligación tributaria................... ...................... 208.a] Derechos aduaneros................ ........ .......... ......................... 207. b) Impuesto inmobiliario.......................................................... 208. Conclusión ........................................ ........................................... 209. Fuente de la obligación tributaria...........................................

337 340 341 342 343 343

Pág. 210. Génesis del crédito fiscal...................................................... ......................... 21LLareladónjurIdÍco-tributariaen las doctrinas dinámicas o funcionales, 212. Sumario....................................................................................................... .....

344 347 348

C apítui .0 m ELEMENTOS DE LA OBLIGACION TRIBUTARIA 213.

331

Enumeración § 1. Sujetofictíf/ocie/a obdgación tributaria

214. El Estado.................................... 215. Organismos especiales.......... . 216. Organismos supranacionaies

351 352 352

§2. Sujeto pasivo de !a obligación tributaria 217. Sujeto del impuesto y sujeto de la obligación....................... 21B. Capacidadjurídica tributaria............................... ........................ 219. a) La "empresa" o "explotación" como sujeto independiente. 220. b) Concentración de empresas. El "conjunto económico". 221. Categorías de sujetos pasivos........................................................ 222. Deudor de la obligación........................................... ..................... 223. El Estado como deudor.............................. ................................... 224. Responsables............................................................. ..................... 225. Los responsables según el derecho positivo nacional............ 226. Solidaridad....................................................................................... 227. Domicilio fiscal...............................................................................

353 355 359 362 372 376 382 386 389 391 393

$3. Objeto déla obligación fnbufaría 228. a) Objeto de la obligación y objeto del tributo 229. b) Naturaleza de la prestación........................... 230. c) Impuestos periódicos e instantáneos.......... 231. Actividades ilícitas o inmorales..........................

401 401 403 403

§4. Causa de la obligación tríburaria 232. Teoría de la causa..................................................................................................... 233. La causa en el derecho privado.................................................... ....................... 234. La causa en el derecho administrativo................................................................ 235. Causa y obligación tributaria ....................... ....... ............................. ...... - ....... 236. a) La causa vinculada con los beneficios recibidos del Estado y con la capa­ cidad contributiva .................................................................................................... 237. b) La causa como puente entre el presupuesto de hecho y la ley................. 238. c) Fines d éla actividad p ú b lica ............................................................................. 239. d) El presupuesto del tributo................................................................................

405 406 408 409 411 412 413

414

Pág. 240. e) Capacidad contributiva y acción dei agente.............................. 241. f) La causa fiindada en principios legales y constitucionales ..... 242. g) La causa como circunstancia variable segdn el tributo.......... 243. h) Admisión parcial de Ja ca u s a ........................................................ 244. Amicausaljsmo.................. ................................................................... 245. Conclusiones.................... ...................................................... ..............

414 415 417 4)8 420 421

C apí'j'ulo IV DETERMINACION DE LA OBLIGACION TRIBUTARIA 246. Concepto y función de la determinación............... 247. Naturaleza jurídica de la determinación............ . 248. a) Efecto declarativo ............................................... . 243. b) Efecto constitutivo.................................................. 250. c) Otras teorías............................................................. 251. d) Conclusiones.... ........................ ............................. 252. Procedimientos de determinación .......................... 253. Determinación por el sujeto pasivo......... ............... 254. Secreto de las declaraciones..................................... 255. Determinación de oficio............ ................................ 256. a) Base cierta................................................................ 257. b) Basepresunta................................ ......................... 258. Determinación mixta ........................ ........ *.......... 259. Medios procesales......................... .......... ................. 260. Condiciones del acto de determinación.................. 261. aj Competencia............................................................. 262. b) Contenido delacro.................................................. 263. c) Formas extrínsecas................ ................................ 264. Notificación de la determinación........... ....... 265. Determinación suplementaria.................................. 266. Acuerdo sobre la determinación; el "concordato".

427 428 429 430 4.32 436

437 437 4.39 440 441 441 445 446 448 449 4.51 452 45.3 455 457

C apítulo V EXTÍONCION DE LA OBLIGACION TRIBUTARIA 461

267. Modos de extinción J I. Pago 268. Generalidades............................ 269. Quién debe efectuar el pago ... 270. a) Pago por e) deudor................. ................... ................... 271. b) Pago por los responsables ,. 272. c) Pago por terceros extraños, 273. Medios y formas de pago. 274.a) Pago medianteíngreso directo o depósito bancario ...................................

461 462 462 463 464 466 466

Pag.

275. b) Pago con letras .......... ..................................................................................... . 276. c) Pago mediante estampillas........................... - ................................................... 277. d) Pago con valores estatales.............................................................................. 278. e) Pago en especie ..................................................... ............................................ 279. f) Pago de obligaciones conexas................................ ............... ........................ . 280. Lugar del p ag o ..................................................................................................... . 281. Tiempo del p ag o ........................................ ...................................................... . 282. Determinación de oficio............................................................ .......... ................. 283. Agentes de retendón.................................................................... ................. . :^4. Anticipos impositivos................................ ............................................. .............. 285. Pago provisional............................................................................. ....................... 286. Facilidades de pago........... ...................................................................................... 287. Recargos por m ora..................................................... ............................................ 288. Imputación del pago................................................................................................ 289. a) Deuda correspondiente a un solo tributo...................................................... 290. bj Deuda correspondiente a vaiios tributos ..............y...................................... 291. c) Deuda correspondiente a diversos conceptos.............................................. 292- Pago por consignación .............................................. ....................................... 293. Pago con subrogación............................................................................................ 294. Efectos del pago........ ................... .................. ..................... *.................................

"^TOui,os, P/an/sme..., ps. 11)2 y sigtes. (77) Sobre los nuevos objetivos estatales en Gran Bretaña y los medios puestos en juego para realizados, ver la excelen te obra de J fan-P ibbiu; MAntix, Les fíimnces publiques botón juques, 1939-1955 {Libr. de Médicis, París, 1956). (78) Mybdal, Soüdarídad o desintegración (irad esp„ Fondo de Cultura Económica, Méxi­ co. 1956, p, 266); fd„ B¡ Estado dei ñituro (trad. e¡>p., Fojido de Cultura Económica, México, 1961. p. 32), cuya versión francesa apareció posteriormente: Planier pour dévehpper (Les Éditions Ouvriéres, París, 1.963).

. (79) Myamu SoUdftridad..., p. 200.

. .(80) MvflJJAU SoHdaridad.... p. 281. En su otra obra,. El Estado del futuro, el autor desaiTolla ampliamente la ídea .(ps. 114 y sigtes.). (81) Ok(,\, finajíjías (Kraft, Buenos Aires. 1949, t, 1,; ¡>s. tOO y 101). (82) Ver Iguatmerne Ahd.maoa, Tratado defím nxaspúblicas (4“ ed.. Antonio Merlo Ed., Bue nos Aires, ¡9 6 8 ,11, p, ,34).

medios técnicos para lograrlos, que pueden sintetizarse en esta forma (83): 1) el presupuesto sufre (a acción de la economía y, a la vez, influye sobre &ta¡ se aban dona la mística del equilibrio anual y se procura un equilibrio económico (presu­ puestos cíclicos); 2) el gasto ptlbíico no constituye un simple medio para atender losservicios póbiicos; también debe cumplir funciones económicas, fomentando el incremento del poder adquisitivo; 3) el impuesto tiene finalidades extrafiscales y debe actuar positivamente como elemento regulador y redistribuidor (cercena­ miento de ciertas rentas; absorción del ahorro, estímulo industrial, etc.); 4} el em­ préstito ya no es un recurso "extraordinario"; puedeser empleado normalmente y utilizado en sus efectos sobre el mercado de capitales: 5) creación de moneda en condicionesy circunstancias especiales, con fines transitorios. Innecesario es destacar que la utilización de las finanzas püblicas con fines de regulación económica o social, exige la mayor cautela en su manejo y la acertada apreciación de las circunstancias de tiempo y lugar. Una teoría excelénte para üh país supercapitalizado puede resultar inconveniente en otro con escasez de capita­ les o desarrollo industrial incipiente. Igual cosa cabe señalar con respecto a la moderna doctrina de la plena ocupa­ ción, que "no es aplicable, sin modificaciones, más que a los países relativamente industrializados, relativamente desarrollados y relativamente ricos" (84). Foresto ha podido decir con acierto una obra publicada bajo los auspicios de la organiza­ ción de las Naciones Unidas: "En éí estado actual de las cosas, la principal conclu­ sión que la política del empleo puede aportar en esta esfera es la necesidad de animar a los países más ricos a proporcionar a los países insuficientemente desa­ rrollados un acrecentamiento de riqueza y particularmente délos bienes de capi­ tal, que facilite la utilización total délos recursos de los primeros y el mejoramiento del nivel de vida de los segundos" (85); o como expresa Gunnar Myrdaí, el mundo occidental seguirá a la deriva en tanto las naciones más adelantadas no se compenetren de sus responsabilidades mundiales y se manifiesten "dispuesta.? a aceptar en tiempo cíe paz e! grado de solidaridad humana internacional que haría posible un progreso hacia la integración económica internacional" (86). 1 3 . E voi.ución de LoscsTUDiospiNANauROs ( 8 7 ) . —La fnterreíación de las finan­ zas con la economía, que hemos podido apreciar precedentemente, asfcomo el diferente enfoque de los problemas que preocupan a tales disciplinas, explican la oscitación de los estudios sobre finanzas pübUcas. Tan pronto subsumidas en la política general del Estado, ya parte integrante de la econo­ mía política, las finanzas s e emanciparon luego y constituyeron una discipli­ na independiente: peroaun así, como ciencia separada, aveces se orientaron

(83) Maucwai., ob. dt,. ps, 175 y sigtes. (84) MriN'sfai.FdANrji yAikíaiMt, ob. cít., p. 48. (BS) Id., p. 49. ____ (86) Ob. cit., p. 411. (87}V¿r¥!'respedd: Alio at;; 45 y sigtes.;BALHGf(iov ob;CÍt;T'ps.-2fiy'Sigtes,íGoii.M,.“. M iy puWjc Jí/tanceí (en "National Tax Journal", 1S48, ps. 153 y .sigtes.): Gam)no-C\nina. BvpluzJone e progresso deglistudi Unanzíaii in ¡taita (en “Rív. Dir. Rn. e Se d Fin." 1043,1, ps. 170 y sigtes.); íd„ Aspecfs de la pensée fínandére italieme (en R.S,H, 1956, ps. .SS y sigtes.); Gniziorri, Su/ ánnovamento degii stvdi di sdenxa delle ñnanze e dltitto íinamiatic (en Sag^i, ps. 3 y sigtes.); fd., U tradizíoni secoiarí e if progresso atruale degüsnidi di sdenza delíe fim m e e dirítto ñnaiTzi&tiom Jtaiia (en Saggi. ps. 121 ysigies.); íd, ia sciiok italiana di dirítto fínanziatio eadenza d d h ñmnze (en 5 íuí/j , voI. II, ps. 105 y sígtes.); March,\l. Hatitre et contenu de ¡’Éconoinie Snwdéreían R.S.I..R, 1946, ps. 162y sigtes.); lltcctASiUiiUNO, La tiadizione italiana e icompitiodiems nella sclenza delle rínanze (en "Rív. ffir. Rn. e Se. d. Fin.", 1939, l. p.s. 44 y slgte.s.).

h acia ei asp ecto econ óm ico ó el jurídico exclusivam ente, para p rocu rar en otros casos u na ap reciación unitaria e indivisible de ios aspectos político, econ óm ico-social, jurídico y técnico. D estacando los méritos d e la interpretación integra! y funcional de las fi­ nanzas p or la escuela de Pavía, se ha señalado su entronque con las m ás pura.s tradiciones italianas (88), que arrancando de obseivaciones fragmentarias c o n ­ tenidas en la obra de los teólogos y de los políticos de la Edad Media (89), luego resultaron influidos por nuevas corrientes filosóficas y políticas originadas en Fran ciay Gran Bretaña y derivaron m ás tarde hacia el predominio de io econ ó­ mico. para retom ar, finalmente, a la concepción unitaria. En efecto; h asta el siglo xvn predom ina el aspecto político de los estudios financieros (Maquíavelo, Bodin, etc,), aun bajo los cam era/isfas alem anes, que si bien desarrollaron tem as vinculados a la econ om ía püblica, lo hicie­ ron dentro de con cep cio n es relacionadas con el gobierno del Estado. El siglo XVII m arca u n a transform ación al respecto, bajo la influencia de los fisiócratas prim ero y de la escuela inglesa después, desarrollándose preferentem ente los estudios econ óm icos, en los cuales com ienzan a intercalarse las finanzas con visión unilateral, separada de la política; sin em bargo, Italia no ap arece aún influida por estas nuevas corrientes, señalándose com o de "notable valor científico" la obra dé Pietro Verrí, MedítazionisuU'economiapolítica, apareci­ da en 1771, que aun cuando trata p referentem ente cuestiones de econ om ía financiera, en su conjunto está orientada por consideraciones políticas (90). En el paso al siglo xix se produce u n a decadencia transitoria de ios estudios financieros, en razón de que la influencia prepondjerante de A dam Sm ith y de Ricardo hizo prevalecer el aspecto económ ico con olvido del político, antes predom inante. Empero, luego se desarrollan estudios propiam ente fin an cie-' ros en Alemania, con Rau, von Stein, SchSffle, Schmoller y Wagner; en Austria con Sax, que tanta repercusión alcanzó: en los Estados Unidos con Seligman; en Francia con Leroy Beaulieu. En cuan to a Italia, se abre “un paréntesis histórico" en sus tradiciones financieras, pues si bien aparecen brillantes expositores com o Ferrara, Pantaleoni, De Viti d e M arco, Barone y m uchos otros, ellos restringen su visión a la econ om ía financiera, es decir, procuran “hallar la pureza d e la ciencia en la unttateralldad de la investigación" (91) (92). En ese am b ien te, Luigi C ossa creó por prim era vez en la Unívereidad de Pavía la cáted ra de "ciencia de las finanzas" com o disciplina Independiente de la econom ía política, cuya enseñanza tuvo a su cargo GiuseppeRiccaSalem o a partir de 1878; m as éste, influido por Sax. se orientó en sentido econ óm ico, lo m ism o que otros notables e scritores (Einaudi, Flora, Nitti, Alessio, etc.}. S im ultáneam ente co n esa orientación , ap arecen a fines del siglo xix y com ienzos delxx estudios p u ram en te jurídicos en obras aisladas o en h ata-

(8B) Vide: GiuzioTn. ob. clt. en ta nota anterior; Gauino-Canina, Aspects de lapensée.„ (8S) Ver especialmenfe P o m jn ), La "causa ¡mpositionis’' nelio ávolginiento storíco del

dottrína fínanzmría (GUiffrfe, Milano, ISSl): BunuRi, L’ordinsinejua ttihutajio dalla prima metá del $ecoh xvt nefí'opem di Buríolo di Sassofejrato {G kiffrfe. M ita rio , 19521. (90) Ciitztom tradizionisecolarL., p. 131. (91) Verrí es considerado por la doctrina italiana armo un precursor de Adam Smith. quien habría reelaborado sus principios sobre el impuesro. Vide; GíKZiom, Principios,.., ps, 80 y aigtes. (92) Gniziom, Le tradízionl secaUtri.,,, p. Í33.

dos de derecho administrativo (Ranelletti, Santi Romano, Graziani.Tangorra), en parte inspirados posiblemente por ia doctrina alem ana que con M ayer y Fleiner desarrollaba la parte jurídica en aquella disciplina. Por su lado, Jéze y Alíix, en Francia, orientaban las finanzas en sentido jurídico, continuándolo Trotabas con características que veremos en el capítulo siguiente. Los autores norteam ericanos e ingleses prosiguieron la tradicidn local hacia lo económ ico, bien que Groves se separe de ella. En Francia, en cam bio, Laufenburger y M archal reaccionan contra ia consideración de lo jurídico y vuelven a ía econom ía financiera. La escuela de Pavía— Griziotti ysu s discípuJos— critica am b as p osicio­ nes, tanto la orientada en sentido económ ico com o la de tipo jurídico, y procura fusionarlas en una concepción unitaria y funcional de las finanzas públicas, que pretende continuar la auténtica y secular tradición italiana; y si bien no está exenta de críticas, aun en Italia, es innegable su mérito al p rovocar un rem ozam iento de los estudios financieros por la originalidad de los co n ce p ­ tos y la brillantez de la exposición, asegurando a la ciencia italiana un presti­ gio mundial pocas veces alcanzado. ** 14, Estado actuai, de los istudíos pinancikros. — Luego del refinam iento y profundízación de los estudios financieros por obra de la con cep ción u nita­ ria de las finanzas de Griziotti, en la actualidad dicha con cep ción, a p esar de sus seguidores, ha dejado de ser un enfoque aceptado por la generalidad de los estudiosos de la materia (93). ** Por un lado encontram os a quienes com o Berliri entienden que existe una profunda diferencia de objeto entre los estudios jurídicos realizados por medio del derecho tributario y la ciencia de las finanzas en cuanto ésta estu­ dia, según el autor, ia ley económ ica que regula determ inados fenóm enos relacionados con la aplicación de dicho tributo, destacando que no se trata de una simple diversidad de puntos de vista, sino de objetos de estudios esen ­ cialm ente diversos (94), Es decir que dentro de este criterio, tam bién sosteni­ do con originales razonam ientos por Romanelli-Grimaidl, no se acep ta la unicidad del objeto (95). ** Otro enfoque que si bien no propugna ía unidad e indivisibilidad de los estudios financieros reconoce que la ciencia financiera com o el derecho fi­ nanciero tienen el mismo objeto, fue sostenido en su m om en to por Giannini (96), y com o señala Sáinz de Bujanda, por un amplísim o grupo de juristas y economistas de la talla de Cosciani, Giuliani Fonrouge, Jarach, Pérez de AyalaGonzález García, Ranelletti, Uckmar y Valdés Costa {97).

** (93) Ver ni respecto la relación de Ciannino Parravidn: sobre lo obra cié Grisilotti. con mo­ tivo de la conmemoración del centenario del nacimiento del maestro de Pavía, con ocasión de la reunión sobre "La cradiícíone finanziaria italiana" [en "Rivista" año XÜV; n" 1, marzo 191Í5); -Robém o . Asoulv, de TiUyutadón, r. f. Derecho Tributario, voi. l, Ed..Astrea, Bs, As,, 2003, ps. 25 y slgtes. , ..... * * (94) ANTONirj Btüiüm, Corso istinixiomle di dirítto nihuiorló, voi, primero, Giu tiré Kd., 19fi5, p, 9. ** [95) Ver cita nota 51. * ** (96) Achilur D onato Gianníni, Institudones de derecho tributario, Ed, de Derecho Financie­ ro, Madrid, 1957, p, 9, * * (97) S ai,Ni or. B ui,\nda, $ ¡ stemu..., t. í, vol. primero. Madrid, 1977, p. 503,

** Luigi Rastello, adhiriéndose a la idea de la unicidad dei objeto (98), atri­ buye naturaleza eco n ó m ica a la ciencia de las finanzas^ y califica de absurdo el in ten to de la escuela de Pavía d e co n cen trar en u n a sola disciplina los aspectos econ óm icos y jurídicos, atribuyendo ello a un a concepción sup era­ da, no fundada en un criteiTo científico (99) y causa, en opinión del autor, de la lentitud de los estudios jurídicos de la tributación. ** El tratadista español $áin z de Bujanda, discrepando con la con cep ción de una ciencia unitaria de carácter autónom o, concibe, en cam bio, la posibilidad de u n a pluralidad de disciplinas financieras que cuentan con tal carácter (100), aceptando la unicidad del objeto. En su m onum ental trabajo el m aestro espa­ ñol atribuye a la imposibilidad lógica de sintetizar con ocim ien to s científicos obtenidos en distintas disciplinas au tón om as, la escasez de seguidores que en la actualidad tiene la con cep ció n integral de Grízlotti frente a ia ad m ira­ ción que antaño suscitó. ** Dado que las disciplinas que se ocupan del proceso de los gastos y de los ingresos públicos fonftan parte, en opinión de Sáinzd e Bujanda, de distintas ciencias m atrices, las disciplinas financieras no son, según este criterio, cien ­ cias propiam ente dichas, sino parte o capítulos de ciertas ciencias que sólo por la especificidad de su o b jeto — la actividad financiera— p ueden ser cultivadas con cierto grado de in dep end en cia (101). Sáinz de Bujanda entiende que ello origina la existencia de disciplinas autónom as, que con m étodos propios estudian distin tos aspectos del m ism o objeto, el fenóm eno financiero, concluyendo que, al lado de tales disciplinas, és posible con un fin d idáctico con stru iru n a ciencia de la h acienda de carác- *

** [38) Rrtínn.iD, Dirítto trlbiirario, Ed, Ceciam, Padova, 1980, p, 59. El autor refuta las ideas de Romanellí-Grimaldj. sosteniendo que se trata de un solo objeto estudiado desde distimos puntos de vista. Para una crítica más detallada sobre este punto, ver SáiHj: on Sistema,.., vol. primero, ps, 1S5 y 375. ** (99) Luiíii R astüu,o , Oiritto tributaría,,., ob, dt., p. 53. Este autor señala la influencia de Grb.iotti en la unificación de la cátedra universitaria en Italia, denominada tradicionalmente “ciencia de las tmannas y de derecho financiero", y durante breve lapso de “derecho financiero y de cleztda de lu$ finanxtis" para resaltar la preeminencia de lo jurídico. F r e n r e a l a a f i r m a c i ó n d e R o d r í g u e z R e r e i j o s o b r e u n c i e r t o m o v i m i e n t o d e r e v is ió n y r e ­ h a b ilita c ió n d el p e n s a m ie n t o g r iz o tr ia n o s e h a a fir m a d o q u e e n re a lid a d n o s e tr a ta d e u n a r e h a b ilita c ió n d el in te g r a lis m o c o m o e s tu d io d e s ín t e s is d e f e n ó m e n o s e c o n ó m ic o s y ju r íd i­ c o s , s in o d e u n c a m b io d e o r ie n t a c ió n s o b r e el c o n c e p to d c l d e r e c h o q u e p r o p u g n a u n a in v e s ­

ob. c i t ., p . 2 5 6 ) . Resulta acertada la afirmación de Martín Qlieralt y lx)5tano Serrano, quienes reconocien­ do la influencia de la teoría de Gríídottí tanto en el ámbito docente de las disciplinas financie­ ras como en otros aspectos esenciales de !a materia, le reconocen, junto a sus excesos, la pre­ ocupación por la justicia en el ámbito hacendístico. Sin embargo, cabe afirmar, jumo con los autores, la imposibilidad de aplicar el método sincrético o integral como medio pura tratar de explicar científicamente una realidad integrada por elementos de tan dispar filiación (Juan M aujIn Q ueraut-L ozano SL'mwNO, Cuiso de derecho fínandero y tríbutarío,'Temos, Madrid, 1990, ps. 27 y sígtes.). En cuanto a la metodología científica del derecJio financiero, puede verse también. ádemá.s de las obras ya citadas, en particular la obra de Sóinz oe Buianda y el exhaustivo trabajo de S)món A co.sta. la breve reseña de A i.üianoro MENá-voEzMoiitiNO, en Aproximadón al con. capto y método del derecho flnandero y tríbuiarío (Universidad de Valladolid, Burgos, .1983, ps. 35 y sigtes.). ** ( 100) SitiNEon Bujanda, Sistema..., ob.cit.. 1. 1, vol. primero, Madrid, 1977, ps. 165y 166. *• (101) SAinz DEBujanim, Sistema.,., ob. cit., ps. ICS y 166. t i g a c i ó n d ir ig id a a u n a c o n c e p c i ó n s u s t a n c i a i i s t a d e l d e r e c h o ( S im ó n A c o s t a ,

te r informativo, coordinando en elía los conocim ientos obtenidos en cada u na de tales ciencias autónom as. En este sentido, nos adherim os a la con cep ció n del m aestro español, en cu an to a la unicidad de objeto y a la necesidad de su estudio con u n m étodo ad ecu ado desde las distintas ciencias m atrices, pero, co n la salvedad, ya se ­ ñalada p or Ferreiro Lapatza, en cu an to a la reJativízación d e la existencia de las llam adas ciencias informativas (102).

(1 0 2 ) Jo s é J, F krrfjro M a d rid , 1 9 9 2 , p s, 2 2 y s ie te s .

Curso de derecho financiero español,

14" ecl., M a r c ia l P o n s ,

C apítulo II N o c io n e s G e n e r a l e s DE D e r e c h o F in a n c ie r o 15. Concepto y detineción del dcrecko FiNANciníio. — Com o señalam os en el capítulo anterior (1), el d erecho financiero tiene com o finalidad estudiar el ; aspecto jurídico de la actividad financiera del Estado en sus diversas manifes' taciones, y tanto p o r su n aturalezay contenido, com o p or su objeto, con stitu ­ ye disciplina integrante del derecho pdblico [2], MyrbachRheinfeld, consideI rado co m o su precursor (3), lo definió a principios del siglo com o "las norm as del derecho público positivo que tienen por objeto la reglam entación de las finanzas de las colectividades públicas (Estado y otros entes con adm inistra­ ción p rop ia existentes en el interior de aquél]" (4), con cep to restringido a lo que podría llam arse legislación financiera, pero que da u na idea ad ecu ada de sus caracteres- Este au tor señaló la necesidad de estudiar la m ateria desde el punto d e vista jurídico, exclusivam ente, separándola del derecho adm inistra­ tivo y d estacan d o los caracteres que lo separan del derecho privado. "Toda v ez— decía— que el derecho financiero crea relaciones jurídicas (en especial, d ered to s y obligaciones) o instituciones jurídicas que no puedan referirse al derecho privado, es decir, que son extrañas al derecho privado o están en con trad icción co n él, no es posible en form a alguna, aplicar a estos objetos los principios ni las n orm as del derecho privado" (5).*

( « V e r p . 13. *

Narura e d O peregiuridiche, G iu ffré , M ila n o . 1 9 6 2 , 1.1 . p s, 1 2 5 y Nsturaíeza e w teíp retad ón d e las leyes tr/tt/farias, c o n tr a ­

(21 Vanoni e x p o n e c o n a m p lit u d e s t a u b i c a d i l n d e l d e r e c h o Tin a n d e r o ;

im ^ r e t a z íp n e ^ s ig te s .). H a y v e r s ió n e n e s p a ñ o l:

d u c c ió n y e s tu d io in tr o d u c to r io d e Iiia n M a r tín Q u e r a lt. c o n p ró lo g o d e V ic e n te -A rc h e D o m in ­ g o , p u b lic a d a p o r el In s titu to d e E s tu d io s F is c a le s , M in is te r io d e H a c ie n d a , M a d rid , 1 9 7 3 . V er e n e ! e s tu d io in tr o d u c to r io d e M a r tín Q u e r a lt lo s d is tin to s c r ite r io s s o b r e la d is tin c ió n e n tr e d e r e c h o p ú b lic o y p riv a d o y la u b ic a c ió n d e l d e r e c h o fin a n c ie r o fre n te a e s a c a te g o r ía (p s . 1 7 'y T s í g t e s X

.... ^ ............. ... ............ (3 ) S e h a s e ñ a la d o q u e e n 1 8 9 2 e l b e l g a E d m o n d T h o m a s y a h a b l a b a d e u n d e r e c h o

f is c a l a u t ó n o m o ; p e r o , a p a r t e d e s u l i m i t a c i ó n a u n s e c t o r d e l d e r e c h o f i n a n c i e r o , s u c o n ­ c e p t o n o tu v o t r a s c e n d e n c i a . M á s i n t e r e s a n t e e s , e n c a m b i o , la r e f e r e n c i a p r o p o r c i o n a d a p o r e l p r o f. R u b e n s G o m e s d e S o u s a d u r a n t e ta s P r im e r a s J o r n a d a s L a t i n o a m e r ic a n a s d e D e r e c h o IV ib o t a r io ( M o n te v id e o , o c t l i b r e d e 1 9 5 6 ) , e n e i s e n t id o d e q u e lo,s a u t o r e s b r a ­ s i l e ñ o s d u r a n t e la p r im e r a m it a d d e l s ig lo X i X a lu d ía n a u n d e r e c h o f i n a n c i e r o i n d e p e n ­ d ie n te , (4)

Précis d e droit ñ m n d e r (a ed .

(5) O b . c it ., p . 18.

f r a n c ., G ia rd e t B r ie r e , P a rís, 1 9 1 0 , p . 16).

Más acorde con el contenido de esta ram a es la definición de PugUese (6), pero se diluye en detalles que la hacen confusa; la de Vanoni (7), en cam bio, es breve y concisa, y posiblem ente haya inspirado a Ingrosso, q ue en su última obra considera al derecho financiero com o "el conjunto de n orm as jurídicas que regulan la actividad del Estado y de las entidades m enores de derecho público, considerada en la com posición de los órganos que la ejercen, en el ordenam iento formal de sus procedim ientos y actos y en el con tenid o de las relaciones jurídicas que ella origina" [8). Nos parece una definición adecuada, com prensiva de los diversos asp e c­ tos que constituyen el objeto de la disciplina, pero que, co n propósitos de síntesis, enunciaríam os en estos térm inos: el derecho hndnciero es el conjun­

to de normas Jurídicas q u e regulan la actividad fínandera del Estado en sus diferentes aspectos: órganos que ¡a ejercen, medios en que se exterioriza el contenido délas relaciones que origina (9). ^ Sáinz de Bujanda sostiene la sustantividad del d erech o financiero, defi­ niéndolo co m o ía ram a del derecho público interno que organ iza los recu r­ sos constitutivos de la H acienda del E stad o y de las restan tes entidades públicas, territoriales e institucionales y regula los p roced im ien to s de p er­ cepción de ios ingresos y de orden ación de los gastos y pagos que tales sujetos destinan al cum plim iento de sus fines (10), o exp resand o e n una fórm ula sintética que m erece reproducirse, que es el “con ju n to de norm as y de principios jurídicos que tienen por objeto la con stitu ció n y gestión de la H acienda pública" (11).

( B ) " ... d is c ip lin a q u e tie n e p o r o b je t o el e stu d io s i s i e m ít ic o d e t c o n ju n t o d e n o r m a s q u e re g u la n la re c a iu la d tS n , g e s tid n y e r o g a c ió n d e los m e d io s e c o n ó m ic o ,s p e r t e n e c ie n t e s a l l is t a ­ do y a la s d e m á s e n tid a d e s p ú b lic a s , p a ra e l d e s a rro llo d e s u a a i v i d a d . y el e s tu d io d e ias r e la c io n e s ju r id ic a s e n tr e los p o d e r e s y io s ó rg a n o s d e l E sta d o , e n t r e lo s c iu d a d a n o s y e l E s ta ­ do y e n t r e lo s c iu d a d a n o s m is m o s , d e riv a d a s d e ta a p l i c a c i ó n d e t a le s n o r m a s " ( P u o l ib e ,

Isiiwzioni di dirino fínenziano, Diritro ( 7

)

rn7jtUí?;'/o, C e d a m , P a d o v a , 1 9 3 7 , p. 8 ).

el c o n ju n to d e n o r m a s q u e re g u la n la a c tiv id a d de! E sta d o y d e la s e n tid a d e s p d b

ca s, d e s tin a d a a p ro cu ra rle los m e d io s e c o n ó m ic o s n e c e s a r io s p a r a h a c e r fr e n te a la s n e c e s id a ­ des pt’i b ilc a s " (VrtNONi, N artii's e d inti^rpfetiizlone dalle ieggi trítiutaríe, C e d a m , Pad ova, 1 9 3 2 , p. 142); o e s ta o tra d e! m is m o a u to r; "E l d e re ciro fin a n c ie r o es la ra m a d e la c ie n c ia dei d e r e c h o q u e estu d ia la d is c ip lin a ju ríd ic a d e la activ id a d dei E sta d o y d e lo s d e m á s e n te s p ú b lic o s , d e s tin a d a a p r o c u ra r lo s in g re so s n e c e s a r io s para e l c u m p lim ie n to d e lo s fin e s p ú b lic o s y p a ra a d m in is tr a r ­ lo s" (Vanon),

Blementi di diritto tríbittaiio, en Opere gluddJche, GlufTrfe, M ila n o , 1 9 6 2 , t. II, p. 5 ), Diritro fifíanziario (2" e d .. jo v e t ie , N a p o lí. 1 9 5 6 , p. 7). B n su p r im e r a o b ra ,

(8) iNGitosso,

d a b a e s ta d e fin ic ió n ; " la d is c ip lin a q u e e s tu d ia el o r d e n a m ie n to ju r id íc o d e la s fim in ü a s del E s ta d o y d e la s e n tid a d e s rn e n o re .s d e d e r e c h o p ú b U co . y la s r e l a c i o n e s ju r íd ic a s q u e e lla s o rig in a n e n e l d e s a rro llo d e s u a ctiv id a d fín a n d e r a ”

Ustituzioni di d ir jír o fínarudario, lo v e n e ,

N a p o li, 1 9 3 5 , v o l 1, p . 2). (9 ) U tiliz a m o s la e s p r e s ió n

norm as jurídicas

e n s e n tid o la to , c o m p r e n d ie n d o n o s o la ­

m e n t e la s d is p o s ic io n e s d e d e r e c h o p o sitiv o .sino ta m b ié n p r in c ip io s ju r íd ic o s ; y e lim in a m o s l a r e f e r e n d a a los e n te s m e n o r e s , fr e c u e n te e n la s o b r a s ita lia n a s , p o r q u e lo s c o n s id e r a m o s in c lu id o s

en el c o n c e p t o

d e E s ta d o , a p a r te d e q u e a q u é llo s

suelen d a r

e s a c a lific a c ió n a lo s

m u n ic ip io s y é s to s , e n e l d e r e c h o a rg e n tin o , tie n e n !a m is m a je r a r q u ía in s titu c io n a l — e n el á m b ito d e su c o m p e te n c ia — q u e la Ñ a rid n y las p r o v in d a s : rio h a y m á y o r e s n i m e n o r e s ; a c ­ tú a n e n d is tin to s p la n o s , p e ro s in re la c ió n d e s u b o r d in a c ió n . L o s d is tin g o s q u e s e h a c e n e n tal s e n tid o , s o n d e o rig e n foráneo., **

(10) SAinz lie BoiANfiA, 5/sfeij7íi,.., 1.1. vol. 1, M a d rid , 1 9 7 7 , p. 4 7 6 .

**

(11) SXiNZoeBuiANoA,

t, I, v o l. I, M a d rid , 1 9 7 7 , p. 4 8 4 ,

** Entre ios au tores italianos m ás m odernos, Maffezzonl se d estaca p or su predicam ento y p or ta innovación que sus ideas originaron en la-doctrina actual, p ara quien el deréclío financiero es el conjunto de norm as que discipMna la actividad de los entes públicos en la obtención de los ingresos públi­ cos, que asum e una confíguración unitaria p o r efecto del principio distributi­ vo de dichos ingresos públicos, recon ocid o en el ordenam iento Jurídico (12). ** Al decir de d'Amati, esta concepción, si bien conserva ia identificación del derecho financiero p or m edio de los sujetos jurídicos de la actividad finan­ ciera, se diferencia p or dos asp ectos relevantes; el prim ero es la con secuen cia de una d eterm inada con cep ción deí gasto público, no com o aspecto de la con d u cta econ óm ica del Estado, sino co m o elem ento de una actividad co o r­ dinada con otra muy general de carácter adm inistrativo para conseguir el fin del ente público (13); el segundo, que la configuración Unitaria del derecho financiero está asegurada p or el m en cion ado principio distributivo de los ingresos públicos. , A p esar de la evolución sufrida p or el derecho en los últim os tiem pos y de la acentu ación de los elem entos econ óm ico y social que perm ite aludir a una. comercialización (14) o a una proletarización (15) del derecho, m an tién esela c lá s ic a d ivisión e n tre d e fe c h o p ú b lic o y d e r e c h o priv a do . El lím ite d em arcatorio no es tan absoluto com o antes, pues p or una especie de sim ­ biosis am bos aspectos se hallan interpenetm dos, generalm ente en detrim en­ to de lo privado —-publlcización del derecho— (16): no obstante, am bas cate­ gorías jurídicas subsisten y p or ello el derecho financiero debe atribuirse al derecho público, ya que su finalidad es la actividad del Estado, que persigue fines de interés colectivo. ** El enfoque privatista, principalm ente de los autores franceses, ubicando a las instituciones fiscales dentro del cam po del derecho privado, en particular' el derecho civil, se halla en la actualidad definitivamente superado, aunque cier­ tas elab oracion es m o d ern as de la d o ctrin a fin an ciera en tien d en que la teorización del fenóm eno tributario y del gasto público mediante conceptos civilistas, com o el de la relación jurídica tributaria, constituyen resabios de la influencia jusprivatista en la elaboración dogm ática de la disciplina (17). Aunque ios partí cu lares tam bién desarrollen actividad financiera, ella es de naturaleza distinta d é la estatal, cualitativa y no sólo cuantitativam ente, resultando ajena a nuestra disciplina (y tam bién a la ciencia de las finanzas); p or ello es im propio atribuir la denom inación derecho financiero a m ateria Diiirto fím m xisrh, en Noviss. dig. /(., vol. V, 1 9 6 8 , p . 8 4 5 , e s p . p, 8 5 0 . I I diriuo B m iv jsd o , C a c u c c i E d ., B a rí, 1 9 8 4 , p . 9 , (14) RlPeRT, Ls.com m ercislisathii eUi droit civil (M é la n g e M a u ro v íc , P a r ís , 1 9 3 4 ); Id., l e s farces créatricas du drait (U b n C é n d ra ie . P arís, 1.955, p s, 1 8 0 y 1 8 1 ), *' *

(1 2) M iVFFexzoni,

•*

(1 3) N íctjia

d A mati,

ClS) S avatier,

Les métiimarplwses écononiiques et sociales du droit civil d'aulourd'lnti (2"

ed., Dalloz, Paria, 1952, ps. 285 y sigres.}. (1 6 ) E n u n e x c e le n t e ^ t u d io , P iacet s e r ía la la s d ilT cttlta d es ju r id ic a s s u rg id a s d e la p u g n a e n tr e e l d e r e c h o p riv a d o y la s d is p o s ic io n e s r e s tric tiv a s e x ig id a s p o r el in te r é s p ú b lic o , s e ñ a * iá n d o s e q u e e l d e r e c h o p riv a d o h a s a lid o c o n s id e r a b le m e n t e d is m in u id o d e la c r is is d e los ú ltim o s q u in c e a ñ o s (D ro/t pitbíic et droit privé. Q uelqiies aspects d e leur confroinatiou en

dw it **

su/sse, e n "R e v u e d e D r o ií A d m . e t d e D ro it Fisicai", 1 9 4 8 , p. l) ,

(1 7 ) C o n f.; Péma: OF. Ayai a - E. G on M i j k G ajuía ,

Curso d e derech o tributario,

D e r e c h o F in a n c ie r o , M a d rid , 1 9 8 9 . p s. l l l y s lg te s.

1 .1 , 3 “ e d ., E d . d e

vinculada co n las finanzas privadas, especialm ente de bancos, sociedades anónim as, con sorcios internacionales, com o errón eam en te hacen ciertos au ­ tores franceses (18). Para la doctrina m ás autorizada y en nuestro concepto, el derecho financiero se relaciona exclusivam ente con la actividad del Estado con las finanzas póblicas. ** A m odo desíntesis, puede afirm arse con Sáinz de Bujanda que la ad scrip ­ ción del derecho financiero al d erech o público está fuera de duda, ya se acoja com o válido el criterio del interés que tutela, el del sujeto o la d octrin a en tre el carácter coercitivo y el dispositivo (19). 16. Autonomía dbi. derecho RNANaímo. U bicación del derecho tributario (20). — Al desarrollarse el d erech o financiero después de la p rim era gu erra m u n ­ dial, suscitáronse discrepancias a c e rc a de su naturaleza y alcances, especial­ m en te en cuan to al derecho fiscal o tributario, polarizándose las opiniones en tres corrientes doctrinales: una totalm ente adversa a su erección en disciplina au tón om a; o tra en el sentido de re co n o ce r independencia a un s e cto r de aquélla; y la últim a en favor de la au ton om ía com pleta. Ya p or ob ra del influjo de la con cep ció n de Giannini o, co m o sostiene d'Am ati, p or la m ay or im p ortancia que en los m odernos orden am ien tos se atribuye a la actividad im positiva y la relativa facilidad c o n que es posible dar u nasistem atízación teó rica al derecho tributario, la aten ción de Ja d octrin a se h a polarizado, al d ecir de este últim o autor, en form a bastan te pacífica, h acia la consideración de los institutos tributarios, con perjuicio del análisis del fenóm eno financiero del conjunto (21). *•

d e droit p én ai fim n c h t (D a llo i:. P arís, 1 9 2 0 y 1 9 3 1 ); L uin ,\is, oe u Ocoit pénaí financier (D a ilo z , P a r ís , 1 9 4 7 ); A n c eu La esfera d e accióji d e ¡a sanción represiva en el derecha con tem potón eo (e ti L a I.ey, 4B-1 ISO ). (10) ToiERNrjpF, T rííJfé

Vaif-íurtíRiN, Accabias,

Í I 9 J S a in z o e SiJtANQA,

Sistema^., 1.1. v o l.

I, M a d rid , 1 9 7 7 , p. 4 ( 9 .

(2 0 ) P o r su v in c u la c ió n c o n e l p r o b le m a d e l a a u t o n o m ía ig u a lm e n t e v e r : " D e r e c h o f in a n ­ c ie r o y d e r e c h o p riv a d o " e n e s ta o b r a . R ihii-n O . A so n e fo b . d t n o t a (9 3 ). C a p ítu lo I, p . 3 0 y s ig te s . *•

(2 1 ) A , D . GbWNiNi. /n.sfjfuc/ones d e d erec/ io

1 9 S 7 , p, 9 ; N ic o u o'AMATt,

I¡ dirítto fínajiziario,

tributario, Ed. d e D e r e c h o

F in a n c ie r o , M a d rid ,

C a c u c c i E d ., B a íi, 1 9 8 4 , p . 7 . V er e l e s t a d o del

c e r c e n a m ie n t o d e to s e s tu d io s f in a n c ie r o s a l fe n ó m e n o tr ib u ta r lo e n la d o c tr in a it a lia n a e n F. S áinz oa B uianda ,

Sistema..,,

1.1. v ol, s e g u n d o , p s . 2 0 4 y s ig te s . C o n re la c ió n a) te m a d e la a u t o n o ­

m ía c i e n t íf ic a d e l d e r e c h o d e In h a c ie n d a p iib lic n , v id e M A um ao A. P u w .s V eoa,

hacienda píibllca y derecho tributaria, T e m is ,

D erecho d e la

B o g o o i, 2 0 0 0 , p s. 2 5 S y síg te s .

C o n r e la c ió n a la d o c t r in a e s p a ñ o la y a la i t a lia n a p u e d e v e r s e ía r e s e ñ a q u e e f e c t ü a n M a r tín Q u e r a lt y L o z a n o S e r r a n o , q u ie n e s re c u e r d a n s o b r e e s t e t e m a q u e “c o n m a t ic e s d is tin ­ to s , p e ro c o n p o s t u r a s c o n c o r d e s e n la a c e p t a c i ó n d e l a a u t o n o m ía c ie n t íf ic a d e ) d e r e c h o fin a n c ie r o s e h a m a n if e s ta d o la m a y o r ía d e )a d o c t r in a e s p a ñ o la . A lo s t r a b a jo s p io n e r o s d e S á in z d e B u ja n d a h a n .seguid o Ío's~3é W ce n 'te ".ÍA fc E é T í% "Iia '?!S lv (rO rté | a 7 F é r B e r e ijo , M a r tín D e lg a d o . B a y o n a y m á s r e c ie n t e m e n t e , e n un e x h a u stiv o y m a g n ífic o tr a b a jo , S im ó n A c o s ta . £ n la d o c tr in a ita lia n a , la o b r a d e d 'A m a ti c o n s t it u y e e l in t e n t o m á s a c a b a d o , e n n u e s tr a o p in ió n , d e p o n e r d e r e lie v e la r e fe r id a a u t o n o m ía , id e a ta m b ié n p r e s e n t e e n t r a b a ­ j o s d e G u s ta v o ín g r o s s o , P u g lie s e , e t c . O tr o s a u t o r e s , p o n ie n d o d e re lie v e ta n t o la h e te r o g e n e id a d d e la m a te r ia re g u la d a p o r e l o r d e n a m ie n t o f in a n c ie r o , c o m o la im p o.'sib iiid ad d e a p lic a r s o b r e to d a e lla u n o s p r in c ip io s c o m u n e s , c o n c r e t a n la a u t o n o m ía .sob re u n a d e la s p a r te s : e ! d e r e c h o tr ib u ta r io . D e e s t a o p i­ n ió n s o n , e n t r e o tro s , lo s p r o fe s o r e s A lb iñ a n a , A m o ró s , G o n z á le z G a r c ía y P é re z d e A y a la . T e s is — a u t o n o m ía d e l d e r e c h o trib u ta rio — q u e c u e n t a t a m b ié n c o n u n a b r illa n t e t r a d ic ió n e n U a liíi, d o n d e e l m a e ís te r io d e A .D . G ia n n in i, r e a c c io n a n d o c o n tr a e l s in c r e t is m o m e t o d o ló g ic o d e

Antes de proseguir con eí exam en del tem a, corresp o n d eseñ alar la posi­ ción especial que adopta el ju rista brasileño Alfredo Augusto Beckev. quien sostiene que el vocablo "autonom ía" es ajeno al m undo jurídico, porque aparte de prestarse a las m ás dispares in terp retaciones, ni siquiera puede hablarse de separación entre derecho público y derecho privado, ya que no pueden existir n orm as independientes en la totalidad del sistem a jurídico; de m anera q u e la expresión "autonom ía" sólo puede ser entendida co n fines didácticos con resp ecto a cualquiera de las disciplinas del derecho (22). a) La escuela adm inistrativa clásica niega au ton om ía científica al derecho financiero y, p o r tanto, considera la actividad financiera estatal com o un cap í­ tulo del derecho adm lnisbativo (23j o bien co m o “parte especializada de él" (24). Según Zanobini, "la au ton om ía de los estudios de d erecho financiero ob ed ece solam en te a razones d e oportunidad", ya sea p a ra reunir ios asp ec­ tos jurídico y econ óm ico, aludiendo con ello a la escu ela de Pavía y en espe­ cial a Grizioíti, o bien para dar a sus con cep tos un desarrollo y extensión que n o en cu adrarían en el d erecho adm inistrativo (25) (26). b) El segundo grupo se orienta en sentido análogo al anterior, en cuanto a lo sustancial. Admite, co n Giannini, que las norm as reguladoras de la activi­ dad financiera pueden ser objeto de ram as diferenciadas d élas que tratan en general de la adm inistración pública, pero únicam en te p or razones prácticas, p ara la m ejor exposición didáctica o elaboración científica, pero negándole au ton om ía con cep tual al decir que el derecho financiero "no constituye un sistem a orgánico de relaciones hom ogéneas, sino un conjunto de relaciones de naturaleza diversa" (27); estim a, en cam bio, y en esto se separa de la co ­ rriente exam inada en el parágrafo anterior, que sólo puede considerarse dis­ ciplina jurídica independiente, la parte de la actividad financiera vinculada con la aplicación y recaudación de los recursos derivados, es decir, el derecho tributario o derecho fiscal (28).

la d e n o m in a d a E s c u e la d e P a v ía , p o n e d e re lie v e la s e x ig e n c ia s d e p u r e z a m e t o d o ló g ic a p r e ­ c i s a s p a r a a n a l i z a r l a s in s t it u c io n e s t r ib u ta r ia s , c o n c r it e r io s e s t r i c t a m e n t e ju r íd i c o s '’ G u w Mivttrw QuEHAür-CAaMFXoLozANoSt'niiANOiOb, c lt., p s .3 3 y .sigtes.}, *

(2 2 ) A. A. BecKfni, o b , c id , p. 2 7 . U n a lio s ic ió n s im ila r e n la d o c tr in a a rg errtin a e s la d e N o r b e rto

G o d o y (R e p . L a Ley, L II, pa. 2 4 0 y s íg te s ,!, q u ie n r e c h a z a la a u r o n o m ia p o r a t e n t a r c o n t r a la u n id a d d e l d e r e c h o . (23) O sW M », Primo írarrato

completo di diiitroamministradvo /ta//a)jo(SocietiíEdittíce Libraria,

M ila n o , 1 9 0 1 -1 9 1 S ): M aver, jDerec/io ad m / n ísírarív o a íe m íín (trad. e sp ,, D e p a lm a , B u e n o s A ires,

Instituciones de derecho ednmistrntivo (trad . esp ., Labor, B a rce lo n a , 1933). (24) D’Aiemio, Premesse sHostudio dei dirirto Pimmieilo (e n "Riv, (tal. Dir, f-’iníinz.’', 1937■!, p. i n , e s p . p , 125)! B ( el47, p . 7 ): id .. C u rso s u p e rio r d e d e r e c / io tjíb u ía n o (Ed , U c e o C im a , B u e n o s A ires, 1 9 8 Q ,l .í ,p s . 2 2 4 y s ig te s ,);

teBexiaaes sobre la autonomía del derecho tributario material Derecho tiib tita rto argentino (T u a t m á n , 1 9 5 6 . p s . 17 y sig te s .); Juan C wuos L uqui. P r im e r a s A>r/iada.s ¡Mtinoamerícanas de Derecho 71'íbotario (J.A „ 1 9 5 6 -tV s e c , d o c ta , 5 5 ); H . V iu ,eoa!í, C u rso de fínamta.% de derecho fina/iciejx» y nviMitarío (D e p a lm a , B u e n o s A íres, 2 " e d ,, p s. 1 5 4 y sig te s .), y e n Mís.sopre la legisiación impositiva y ei derecho privado ( L f ., p s. 7 7 1 y s ig re s .), d o n d e e s t e a u to r p a r e c e h a b e r a ^ bán d on ad o l a t e s is

y m á s r e c ie n t c m e m e iV tievas

( L L , t 1, p s. 21 9 y s ig te s .). E n igual s e n tid o ; MAicrtuEz,

á u to n o m is ta . P o s te r io r m e n te s e ñ a ló la fa lta d e c o n s e c u e n c ia s t e ó r ic o -p r á c tic a s d e la d is c u s ió n y la c o n v e n ie n c ia , d e s d e el p u n to d e v ista d id á c tic a , d é ! e s tiid íu c o n ju n to d e la s n o r m a s q u e re g u lan la activid ari fm a itc ie r a (v er Miuninl de Rnanzas pdbHca.s, D c p a h n a . 2 0 0 0 , p . 1 0 7 ). S o s ­ te n ie n d o la a u to n o m ía d el d e re c h o trib u ta rio p e ro n o la del d e r e c h o lln a iic ie r o e n ja A rg e n tin a , v er H okacio G ahcía B kisuncu, La autonomía del deredio

Rubén O. Aso«et, o b . d r, n o ta

tributario. D e p a lm a , B u e n o s A ires,

(9 3 ), C a p itu lo I, p s. 3 5 y sigtes.

1996; y

En esta corriente debem os ubicar a u n a p arte de la d octrin a de otros países (37), que recon oce au ton om ía científica tan sólo al derecho tributario, y no al financiero; em pero, según luego verem os, las opiniones n o son uni­ form es en esta d ebatida m ateria. c) Réstanos exam inar, ahora, la corrien te doctrinal que se inclina h acia la au ton om ía del d erech o financiero, que m erece n u estra adhesión. Em pero, antes de en trar en m ateria y paj’a evitar equívocos, es necesario especificar la significación que debe asignarse al vocablo autonomía. D esde luego que no significa la creació n de com p artim entos estancos, pues ninguna ram a de las ciencias jurídicas puede b astarse a sí m ism a, ya que entre tod as hay "u n vínculo m aterial, u na relación de paren tesco, que deriva del origen com ú n ”, de m an era ral que "la au ton om ía de u na ram a del derecho no puede destruir y ni siquiera lesionar el con cep to unitario del derecho" (38). Ahora, que n u n ca, es palpable la interconexión entre las distintas disciplinas y bastaría p a ra dem ostrarlo la desintegración operada en el derecho civil, su unificación parcial o total con el co m e rcia l— código italiano de 1942: código suizo de las obligaciones— , la aparición del derecho laboral, del derecho aeronáutico, intervención estatal crecien te y tan tas otras m anifestaciones de la evolución producida en los con cep tos Jurídicos. “Ni siquiera el derecho civil, que es el m ás com p leto y evolucionado, es total­ m ente autárquico" (39). D’Amelio ha señalad o con elo cu en cia lasím illtud en tre el p ro ceso hacia la au ton om ía de las ram as del d erech o y el q ue se p rod u ce en las células vegetales, actu an d o en el p rim ero circu n stan cias sociales, p olíticas, e c o n ó ­ m icas e h istóricas. “El nuevo sistem a jurídico, llegado a un grado d e m ad u ­ rez, se d esp ren de del originario tam b ién p or escisiparidad; se to rn a a u tó ­ n om o y vive ju nto a la céjula m ad re, luego de haber vivido en su seno", Pero, desde luego, p ara que la segregación s e a u n a realidad, p ara que el nuevo organism o adquiera vida independiente, no basta que rep resen te excep cio ­ nes y d erogaciones al d erech o p reexisten te; es m en ester que disponga de principios generales propios; ellos con stitu yen "las líneas arq u itectón icas del nuevo d erecho" (40). H e aquí, pues, el con cep to de autonom ía: u n a ram a del derech o que disponga.de principios generales propios y que actú e coordin ad am en te, en per­ m anente conexión e interdependencia, con las dem ás disciplinas, com o inte­ grante de un todo orgánico (unidad del d erecho). (37) J£n fópn/í.'?: AmorcVí, ob. cil.. p.'í. 65 y sigtes.; PéRcX de Ayaw, D eivcito tríhtitar/o (Ed. De­ recho Financiero, Madrid, 1968, l 1, p. 10). Píjiéjíde Avaia v E usebio GokMU.í García, Cursa d e dere­ ch o tríbucarío (Bd. Derecho Financiero. Madrid. 3 “ ed-, 1984. 1. 1, ps. 3 ysí|;tes.). iíii el Brasil', ni? Aiwujo F alcAo, latrad u fñ a a o direito tributAio (Ed Financeiras, Río de Janeiro, 1959, p. 20). fin Méjico-.oel,\G aiiz,\. ob. cit., p. 20 . Hn P en i B riaunoií G oinassi, fnstítucionesdet d erech o trlhtttsrio (Pontiñcia Universidad Catdlica, Urna, 1967, p. H ). En Utuj^ueiy. ValoiLs C o-tta. Curso d e dere­ ch o tributario (Montevideo, 1370, 1 . 1, ps. 73 y sigtes., esp- ps. 77 y 78 ), aunque este autor se refiere Onícamente al llamado derecho tributario material, forimilando a.sí una distinción que estimamos errónea. (38) D'Ambjo, L'nutonomfs dei dlritti —in parcicolere del dirítto fínaiízisrío nelt'unité del dirlna (en "Ilív, Din Pin. eSc. d. Fin.'’, 1941- 1, ps, 1 ysigtes.), (33) D'Ameijo, ob. cit„ p. 2. (40) D ‘Aniüjd, ob. cit., ps. 2 y 3 .

** Se ha sostenido que dos son los presupuestos científicos requeridos para lograr la au ton om ía y la independencia científica de u n a ram a Jurídica; "un conjunto de relaciones sociales que d em an den un orden am ien to Jurídico propio, y principios jurídicos propios q ue inform en las norm as d e la ram a jurídica en cuestión" (41). ¿Se h a op erad o tal p roceso en el d erech o financiero? La resp u esta afir­ m ativa em an a de diversos autores. D'Amelio, en p rim er térm ino, quien en u ­ m era com o principios propios los con ten id os en el texto con stitu cio n al en m ateria financiera, la trib u tación fundada en el con ten id o eco n ó m ico , y no en las ap arien cias jurídicas de ios acto s, la solidaridad de las obligaciones, criterios específicos de interpretación, n orm as penales distintas de las ord i­ narias (42), luego Vanoní, que con sid era aí derecho fin an ciero re p re s é m a ti-' vo de "un con jun to de n orm as que, p o r el orden de relacion es de la vida social a que corresp on d en, ofrecen c a ra cte re s propíos que las diferencian de otras n orm as del derecho público (43); y en exp resion es de igual c o n te ­ nido, PugUese (44) y Tesoro (45). * En apoyo de esta orientación p od em os m en cion ar en España a Sáinz de Bujanda (46), quien en un d ocum entad o estudio del tem a se ^ p id e p o r "la autonom ía del derecho financiero, no sólo respecto a la ciencia de la hacien ­ da o econom ía financiera, sino tam bién a las restan tes ram as del ord en a­ miento jurídico", con interesantes referencias a la d octrin a de Portugal y B ra­ sil: e igualmente a Rossy (47), que to m a al d erecho financiero co m o el fodoy al tributario com o una parte. En cuan to a la doctrin a brasileña pod em os h a­ cer m ención de Gomes de Sousa (48), p ara quien el derecho tributario es u n a , ram a especializada det derecho financiero,^de N ogueira (49), que considera al derecho financiero com o "una ram a jurídica científicam ente au tón om a” y al derecho tributario "d idácticam en te separado” d e aquél; de Baieeito, p ara quien la autonom ía del derecho financiero está d ada por las relaciones jurí­ dicas específicas de los üíbutos y los gastos públicos, la índole específica del presupuesto y las peculiaridades de los con tratos de em préstitos" (5Ó).

(41) Rafaiíl Cai-vú OffrtíOíV, Connideradosieíi sobre h s ptesuptieatos dentfñcos dei deied io 1970. n“ t, p. 124: RaaiúnVauí1!.s Costa, hstitudanes deí deredio tributario, DepalniB, Buenos Aires, 1992, p. 55, agregíi como otro requisito para la autonomía científica la existencia de institutos propios: Ai.'/aro ÍÍOftftfno(íí Biíhííiío! Intraducdcn ai estudio del derecho Snandero, Instituto de Estudios Fiscales, Madrid, I97í!, ps. 121 y sigte,s„ mencionando como otros requisitos !a e,xtstencia de un conjunto de normas y relaciones homogéneas. (42) Ob. dt: (43) Vanon), oh. cit,, p, 143. (44) PucuaíE, ob. dt., ps. 3 y 4, ........'(4S)TÉse®