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• Jennifer Canani Hernández

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EXONERACIÓN DEL PAGO DE ARBITRIOS MUNICIPALES A LA IGLESIA CATÓLICA Análisis de la RTF N° 08780-5-2016 que constituye criterio de observancia obligatoria I.

INTRODUCCIÓN

Un tema por demás controversial en nuestro país, y que algunos consideran incluso discriminatorio, es el otorgamiento por parte del Estado Peruano de determinados beneficios tributarios y exoneraciones a favor de la Iglesia Católica, mismos que no se otorgan a otras religiones1. Precisamos, que dicha prerrogativas tienen su origen en el Acuerdo entre la Santa Sede y la República del Perú suscrito el 19 de julio de 1980, y ratificado mediante el Decreto Ley N° 23211 del 24 de julio de 1980, llamado también Concordato. Nótese que el referido Acuerdo es un Tratado Internacional cuyas normas forman parte del derecho nacional y son de obligatorio cumplimiento, por lo que en ningún caso, los beneficios tributarios y exoneraciones otorgados a la iglesia católica al amparo del Concordato son discriminatorios. Ahora bien, durante varios años se ha generado una gran discusión entre la iglesia católica y la Administración Tributaria, respecto del alcance del Artículo X del Concordato a los arbitrios municipales creados con posterioridad a su celebración, pues la primera consideraba que no eran exigibles y segunda había determinado todo lo contrario. A fin de esclarecer el panorama y establecer una posición de obligatorio cumplimiento, el Tribunal Fiscal, mediante la RTF Nº 08780-5-2016 de observancia obligatoria, señaló la interpretación que debe seguirse respecto del alcance del Artículo X del Concordato, la cual es objeto de análisis en el presente informe. ARGUMENTOS DEL CONTRIBUYENTE La recurrente es una congregación religiosa que presta el servicio de educación. Al establecer sus argumentos en la apelación de puro derecho que presentó en su oportunidad, indica que en virtud de su naturaleza eclesial, por ser una congregación religiosa que integra la Iglesia Católica dedicada a la vida religiosa de sus integrantes, al apostolado, a la vida en comunidad y a la educación, se encuentra regulada por el Acuerdo Internacional celebrado entre el Perú y la Santa Sede, celebrado el 19 julio de 1980, que establece en sus artículos I y X un régimen de inmunidad tributaria para las actividades propias de la Iglesia, pues éstas se encuentra reguladas en el Derecho Canónico, que incluye la educación en sus diferentes niveles. 1

El término “religión” puede definirse como el “conjunto de creencias o dogmas acerca de la divinidad, de sentimientos de veneración y temor hacia ella, de normas morales para la conducta individual y social y de prácticas rituales, principalmente la oración y el sacrificio para darle culto.” http://dle.rae.es/?id=VqE5xte

Siendo ello así, alega que todas las entidades eclesiales que realizan actividades educativas están inafectas de todo tributo, incluido los arbitrios, siendo que dicha interpretación ha sido recogida por las partes intervinientes en el Acuerdo Internacional celebrado entre el Perú y la Santa Sede a mediante el intercambio de notas diplomáticas. Finalmente, señala que como institución eclesial educativa y el Colegio que dirigen, al ser de propiedad de una entidad que forma parte de la Iglesia Católica gozan de la inmunidad tributaria contenida en el referido Acuerdo Internacional, por lo que debe dejarse sin efecto la determinación de deuda efectuada. II. ARGUMENTOS DE LA SUNAT Señala la Administración, que respecto al predio ubicado en Santiago de Surco, corresponde el pago de arbitrios municipales de Limpieza Pública y Serenazgo, consignándose como uso “Educacional No Estat.” III. POSICIÓN DEL TRIBUNAL FISCAL Dado que existían dos interpretaciones respecto del alcance del Artículo X del Acuerdo Internacional entre la Santa Sede y la República del Perú (Concordato), suscrito el 19 de julio de 1980, mediante Acuerdo de Sala Plena contenido en el Acta de Sala Plena Nº 201617 de fecha 16 de agosto de 2016, el Tribunal adoptó el siguiente criterio: "El Articulo X del Acuerdo suscrito entre la Santa Sede y la República del Perú es aplicable a los predios en los que se desarrollen las actividades propias de la Iglesia Católica y alcanza a los Arbitrios Municipales creados con posterioridad a su suscripción, por lo que no corresponde el pago de dichos conceptos". A fin de llegar a dicha conclusión, el Tribunal Fiscal realizó un análisis interpretativo del Concordato, que sintetizamos a continuación. En primer lugar, señala que el Concordato tiene carácter internacional, por lo que la interpretación de sus disposiciones debe realizarse conforme lo dispuesto en la Convención de Viena sobre Derecho de los Tratados de 1969. Enuncia el Colegiado, que el artículo 31º de la referida Convención establece una forma integral de interpretación de los tratados, por lo que la misma no puede limitarse al sentido gramatical de sus términos, según los cuales, parecería que la exoneración estaba limitada a las existentes en dicho momento. Enfatiza, que en este caso debe analizarse también el contexto del Concordato así como su objeto y fin. 1.- Respecto del contexto: Precisa el Tribunal, que el artículo 31° prevé que dicho contexto comprende además del texto (incluidos su preámbulo y anexos) lo siguiente: a) Todo acuerdo que se refiera al tratado y haya sido concertado entre todas las partes con motivo de la celebración del

tratado, b) Todo instrumento formulado por una o más partes con motivo de la celebración del tratado y aceptado por las demás como instrumento referente al tratado. Agrega, que el citado artículo dispone que juntamente con el contexto debe tenerse en cuenta: a) todo acuerdo ulterior entre las partes acerca de la interpretación del tratado o de la aplicación de sus disposiciones, b) toda práctica ulteriormente seguida en la aplicación del tratado por la cual conste el acuerdo de las partes acerca de la interpretación del tratado, y c) toda forma pertinente de derecho internacional aplicable a las relaciones entre las partes. Al analizar el texto del Concordato, el Tribunal Fiscal señala que al celebrar dicho documento, si bien se pretende mantener en el tiempo determinadas prerrogativas de la Iglesia que existían previamente a su suscripción, se reconoce que la relación entre las partes es dinámica y adaptable a las necesidades de los nuevos tiempos, y para sustentar lo antes dicho, cita el preámbulo del referido Concordato: "La Santa Sede y la República del Perú, deseosas de seguir garantizando de manera estable y más conforme a las nuevas condiciones históricas la tradicional y fecunda colaboración entre la Iglesia Católica, Apostólica Romana y el Estado Peruano (...) han determinado celebrar un Acuerdo sobre materias de común interés.” En tal sentido, el Tribunal Fiscal confirma que al interpretarse el Tratado en lo que concierne a las exoneraciones y beneficios vigentes, no podría limitarse dicha prerrogativa únicamente a las normas existentes en ese momento, pues su derogación o modificación harían inaplicable el Concordato en este aspecto. Ahora bien, para verificar el verdadero alcance del artículo X del Concordato, el Tribunal Fiscal señala que entre el Ministerio de Relaciones Exteriores y la Nunciatura Apostólica en el Perú se han intercambiado Notas Diplomáticas que constituyen instrumentos de Derecho Internacional Público, de las cuales se extraen dos elementos importantes: a) La indicación de que lo establecido por el Artículo X del Concordato, más allá de los términos utilizados, implica la liberación de todo tributo con carácter permanente sobre las actividades propias de la Iglesia, incluyendo a los nuevos tributos creados con posterioridad a 1980, b) Que este entendimiento es considerado un acuerdo interpretativo entre las partes que tiene el valor de una transacción, lo que da término a una controversia entre ellas a la luz del Artículo XXI del citado Concordato.”2 Asimismo, el Tribunal Fiscal señala que el Ministerio de Relaciones Exteriores y la Nunciatura Apostólica intercambiaron un segundo grupo de Notas Diplomáticas, en las que se indica que lo señalado anteriormente refleja la coincidencia de las partes, y por tanto, en aplicación del artículo 31° de la Convención de Viena sobre Derecho de los Tratados, constituye una interpretación oficial del Concordato, lo que es vinculante para ambas partes. Enfatiza, que las referidas Notas señalan que la común intención de la celebración del Concordato fue garantizar a la Iglesia Católica en el Perú una inmunidad tributaria estable en el tiempo.

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Página 8 de la RTF Nº 08780-5-2016

Por lo expuesto, concluye el Tribunal Fiscal que conforme la interpretación auténtica de las partes suscribientes del Concordato, el Artículo X del Acuerdo Internacional entre la Santa Sede y la República del Perú está referido a las actividades propias de la Iglesia Católica y no solo a los tributos vigentes a su suscripción sino también a los creados con posterioridad, pues al haberse realizado el intercambio de instrumentos (Notas Diplomáticas), la interpretación realizada en ellas obliga al Estado Peruano. 2.- Respecto del objeto y fin del Concordato: El Tribunal Fiscal precisa que el Artículo I del referido Tratado dispone el objeto del mismo, al señalar que su propósito es establecer una colaboración conveniente con el Estado para la mejor realización, por parte de la Iglesia, de su servicio a la comunidad peruana. En cuanto a su fin, éste ha sido descrito en el preámbulo del referido Acuerdo, según el cual, consiste en seguir garantizando de manera estable y más conforme a las nuevas condiciones históricas la tradicional y fecunda colaboración entre la Iglesia Católica, Apostólica, Romana y el Estado Peruano, para el mayor bien de la vida religiosa y civil de la nación. En tal sentido, el Tribunal precisa que las disposiciones antes citadas confirman la interpretación realizada por las partes mediante las Notas Diplomáticas. Luego de realizar el análisis del contexto del Concordato, y de su objeto y fin, dicho Colegiado dispone que mediante el Concordato se ha consagrado un régimen de inmunidad tributaria permanente a favor de la Iglesia Católica, el cual alcanza a todas las actividades que le son propias, y que se encuentran establecidas en el Código de Derecho Canónico, no siendo correcto desnaturalizar dicha inmunidad aplicándoles tributos creados con posterioridad a la entrada en vigor del Concordato, pues corresponde la inaplicación de las normas internas si son contrarias a lo regulado bilateralmente en los Tratados. Tomando en consideración todo lo expuesto, el Tribunal Fiscal concluye que conforme a la Convención de Viena y sus principios, el beneficio previsto por el Artículo X del Concordato es aplicable a los predios en los que se desarrollan actividades propias de la Iglesia Católica, y abarca también a los Arbitrios Municipales que se crearon con posterioridad a la fecha de su suscripción, como son los casos de los Arbitrios de Parques y Jardines y Serenazgo, por lo que no corresponde que la iglesia católica realice el pago de dichos conceptos. Siendo ello así, el Tribunal Fiscal determinó que el predio de la Congregación Religiosa, en el que se desarrollan actividades propias de la Iglesia Católica establecidas en el Código de Derecho Canónico como la educación católica a través de colegios se encuentra exonerado del pago de Arbitrios Municipales de Limpieza Pública (barrido de calles y recolección de residuos sólidos), y Serenazgo, por lo que declaró fundada la apelación de puro derecho. IV. NUESTRO COMENTARIO Conforme lo dispuesto en el artículo 151 del Código Tributario, si un contribuyente considera que la interpretación de las normas que la Administración Tributaria ha realizado

no es la correcta, y que por lo tanto, su derecho se ve afectado, tiene la facultad de interponer apelación de puro derecho sin necesidad de interponer antes recurso de reclamación. Como lo indica Rosendo Huamaní Cueva, “en este caso la controversia versará sobre cuestiones de derecho (cuestiones referidas al régimen legal aplicable, la jerarquía de las normas o a divergencias en la interpretación legal [eventualmente, su aplicación]; y en buena cuenta, sobre la interpretación del sentido y alcances de normas tributarias); no hay controversia sobre los hechos y los instrumentos vinculados, con los que se entiende se encuentran de acuerdo la Administración y el impugnante; así, no existen hechos que probar (ni documentos ajenos a las cuestiones de derecho que analizar). La calificación que efectuará el Tribunal Fiscal, según el tercer párrafo del artículo en comentario, radica esencialmente en verificar esta situación”3 Siendo ello así, correspondía al Tribunal Fiscal interpretar el alcance del Artículo X del Acuerdo entre la Santa Sede y la República del Perú suscrito el 19 de julio de 1980, y ratificado mediante el Decreto Ley N° 23211 del 24 de julio de 1980, dado que establece determinadas exoneraciones y beneficios tributarios otorgados por el Estado Peruano a favor de la Iglesia Católica. Ahora bien, la Santa Sede, en representación de la Iglesia Católica universal, ha sido reconocida como sujeto de derecho internacional y se clasifica como estado neutralizado, hecho que no tiene cuestionamiento alguno por los Estados. En tal sentido, tiene la facultad de poder celebrar tratados internacionales, bilaterales o multilaterales, que son de obligatorio cumplimiento para las partes. Los tratados firmados con la Santa Sede son llamados Concordatos 4, cuyas normas son parte del derecho interno, conforme lo dispone el artículo 55 de la Constitución Política del Perú. El artículo X del Acuerdo entre la Santa Sede y la República del Perú o Concordato, señala lo siguiente: “La Iglesia Católica y las jurisdicciones y comunidades religiosas que la integran continuarán gozando de las exoneraciones y beneficios tributarios y franquicias que les otorgan las leyes y normas legales vigentes.” Aplicando una interpretación literal del referido artículo, esto es, tomando en consideración sólo su sentido gramatical, es posible interpretar que la iglesia católica únicamente goza de las exoneraciones y beneficios tributarios existentes a la firma del Concordato, que en el ámbito de arbitrios municipales correspondía sólo a dos: Limpieza Pública y Alumbrado Público sólo respecto de templos y conventos. Esta fue la interpretación que la

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HUAMANÍ CUEVA, Rosendo. Código Tributario Comentado. Parte 2. Jurista Editores. Lima – Perú. Pág. 1581-1582. 4 El diccionario de la Real Academia Española define al Concordato como el tratado o convenio sobre asuntos eclesiásticos que el Gobierno de un Estado hace con la Santa Sede. http://dle.rae.es/?id=AA3n4rE

Administración Tributaria5, el Tribunal Fiscal6, e incluso la doctrina7 mantuvieron durante largo tiempo. En efecto, el criterio del Tribunal Fiscal era que si bien dicho Acuerdo dispuso la permanencia de los beneficios, exoneraciones y franquicias vigentes a la fecha de su suscripción, no garantizó la inalterabilidad del régimen tributario vigente, por lo que la creación de nuevos tributos, el cambio de alícuotas o formas de determinación de los tributos resultaban de aplicación a la Iglesia Católica. Siendo que el Tribunal Fiscal debía interpretar el alcance del artículo X del Concordato, y de manera acertada aplicó lo dispuesto en el artículo 31 de la Convención de Viena sobre Derecho de los Tratados, a la que el Estado Peruano se encuentra adherido8. Asimismo, tomó en consideración las Notas Diplomáticas intercambiadas entre el Ministerio de Relaciones Exteriores y la Nunciatura Apostólica, que establecen de forma clara y precisa que las actividades de la Iglesia católica están liberadas de todo tributo, incluyendo los creados a partir de 1980 en adelante; y que lo antes dicho constituye una interpretación oficial del Concordato, siendo vinculante tanto para el Estado Peruano como para la Santa Sede. En consecuencia, en aplicación del principio pacta sunt servanda, que determina que el tratado es ley entre las partes; del principio de buena fe; de la Convención de Viena; y lo dispuesto en las Notas Diplomáticas, las prerrogativas establecidas en el artículo X del Concordato no se limitan a los tributos que se encontraban vigentes a la suscripción del contrato, sino a todos los tributos en general, creados y por crearse, que incluyen los arbitrios municipales de limpieza pública y serenazgo, y otro que se cree con posterioridad. Como es de apreciar, concordamos en todos sus extremos con lo dispuesto por el Tribunal Fiscal en la RTF N° 08780-5-2016 bajo análisis, misma que constituye jurisprudencia de observancia obligatoria respecto del presente criterio: “El Articulo X del Acuerdo suscrito entre la Santa Sede y la República del Perú es aplicable a los predios en los que se desarrollen las actividades propias de la Iglesia Católica y alcanza a los Arbitrios Municipales creados con posterioridad a su suscripción, por lo que no corresponde el pago de dichos conceptos”.

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Como la Municipalidad de Santiago de Surco, quien emitió Resoluciones de Determinación a la recurrente. 6 Como el criterio expuesto en las RTF Nº 2724-2-2004, 11590-7-2008 y 06360-7-2011 7 ALVA MATTEUCCI, Mario. LA INCIDENCIA TRIBUTARIA RESPECTO A LA IGLESIA CATOLICA: ¿Qué beneficios le otorga el Concordato suscrito con la Santa Sede? http://blog.pucp.edu.pe/blog/blogdemarioalva/2010/07/12/la-incidencia-tributariarespecto-a-la-iglesia-catolica-que-beneficios-le-otorga-el-concordato-suscrito-con-lasanta-sede/ 8 Ratificada por el Perú mediante Decreto Supremo N° 029‐2000‐RE. Instrumento de ratificación depositado el 14 de septiembre de 2000. Fecha de ratificación el 14 de septiembre de 2000. Fecha de entrada en vigencia para el Perú el 14 de octubre de 2000.

Nótese que el criterio del Tribunal Fiscal constituye jurisprudencia de observancia obligatoria, esto es, de obligatorio cumplimiento para los órganos de la Administración Tributaria, misma que constituye fuente del Derecho Tributario. Asimismo, de acuerdo con en el último párrafo del artículo 154 del Código Tributario, siendo que la RTF bajo análisis es de observancia obligatoria, la Administración Tributaria no puede interponer demanda contencioso-administrativa en caso no se encuentre conforme con el criterio expuesto.