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CONCILIACIÓN ENTRE LA INFORMACIÓN CONTABLE Y FISCAL AÑO GRAVABLE 2017 INCLUYE DIFERENCIAS TEMPORARIAS Y EL IMPUESTO DIFERIDO

DIFERENCIAS Nuevo marco técnico contable 2’300.000 500.000 1’060.000 2’000.000 100.800 3’700.000 47’500.000

Normatividad fiscal 4’500.000 102.000 900.000 1’492.000 150.300 5’000.000 59’500.000

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CONCILIACIÓN FISCAL Guía editable para preparar la conciliación contable y fiscal año gravable 2017 Es una guía para conocer las posibles partidas conciliatorias que se originan entre el resultado fiscal y el resultado de aplicar los nuevos marcos técnicos normativos contables. Esta guía lo ayudará a cumplir lo establecido en artículo 772-1 del Estatuto Tributario el cual hace obligatoria la conciliación fiscal. Se trata de 12 módulos en los cuales, al hacer el recorrido, usted puede encontrar las nuevas partidas que se derivan de la reforma tributaria, cuyo detalle encontrará en el libro con comentarios y la norma correspondiente. Modelos básicos para cálculos en la conciliación Son herramientas en Excel que facilitarán el cálculo de ciertas partidas requeridas en el proceso de conciliación contable-fiscal, como son, entre otras, el límite de ciertos descuentos tributarios y deducciones.

Índice de las partidas conciliatorias Se trata de las denominaciones de las partidas conciliatorias permanentes y temporarias, a las cuales se agrega el tipo de contribuyente para el cual es aplicable. IMPUESTO DIFERIDO • [Seminario en línea] Impuesto diferido: la verdad, la intención y la obligación a la luz de los Estándares Internacionales para Pymes • [Transmisión en línea] Impuesto diferido: reconocimiento, cálculo y medición para el cierre contable 2017 • [Informe especial] Fundamentos del impuesto diferido según estándares internacionales • [Consultorio] 10 respuestas a preguntas frecuentes sobre impuesto diferido, resueltas por nuestro líder en investigación en Estándares Internacionales, Juan David Maya • [Modelo] Determinación de diferencias temporarias e impuesto diferido

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CONCILIACIÓN ENTRE LA INFORMACIÓN CONTABLE Y FISCAL AÑO GRAVABLE 2017 INCLUYE DIFERENCIAS TEMPORARIAS Y EL IMPUESTO DIFERIDO

Actualícese

Actualícese Fundador y CEO: José Hernando Zuluaga M.

Publicación Conciliación entre la información contable y fiscal año gravable 2017 - Incluye diferencias temporarias y el impuesto diferido ISBN en trámite Editora actualicese.com LTDA.

Autor: José Hernando Zuluaga M. Colaboración: Myriam Ávila Q. Dirección editorial: María Cecilia Zuluaga C. Coordinadora editorial: Dalia Mendoza M. Coordinador de publicaciones: Cristhian Andrés Rojas Z. Diseño y Diagramación: Geraldine Flórez V. Servicio al Cliente Centro de Atención al Suscriptor (CAS) Teléfonos: Bogotá (1) 744 6402 Cali (2) 4854646 Medellín (4) 6040737 Barranquilla (5) 3854956

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Contenido

CONTENIDO NOTA DEL AUTOR.............................................................................................................................................. 13 INTRODUCCIÓN.................................................................................................................................................. 15 Generalidades de las conciliaciones..................................................................................................................................................... 15 Antecedentes normativos ...................................................................................................................................................................... 15 Justificación de la conciliación entre cifras contables y fiscales................................................................................................................. 15 Necesidad de conciliar los resultados contable y fiscal............................................................................................................................. 16 Diferencias permanentes y diferencias temporarias............................................................................................................................ 17 Diferencias permanentes........................................................................................................................................................................ 17 Diferencias temporarias.......................................................................................................................................................................... 18 Partidas conciliatorias........................................................................................................................................................................... 18 Módulo A - Más: costos y gastos registrados en la contabilidad que no sondeducibles - Diferencias permanentes...................... 19 A1. A2. A3. A4. A5. A6. A7. A8. A9.

No son deducibles los intereses pagados por encima de la tasa de usura, los intereses de mora en obligaciones tributarias y los intereses que las sucursales y agencias en Colombia paguen a sus casas matrices y filiales ubicadas en el exterior...................................................................................................................................................................................... 20 No son deducibles los intereses pagados y/o causados sobre deudas cuyo monto promedio esté por encima del nivel de endeudamiento máximo permitido ........................................................................................................................................... 22 No son deducibles las multas, sanciones, penalidades, intereses moratorios de carácter sancionatorio y las condenas provenientes de procesos administrativos, judiciales o arbitrales........................................................................... 23 No son deducibles las multas o sanciones pagadas y/o causadas a favor de entidades oficiales como la Dian, ICBF, Sena, cajas de compensación familiar y entidades de seguridad social........................................................................... 24 No son deducibles las erogaciones devengadas por aportes parafiscales y las prestaciones sociales que no fueron efectivamente pagadas antes de la presentación inicial de la declaración de renta................................................ 25

No son deducibles las retenciones asumidas en renta, IVA, ICA y otros...................................................................................... 27 No son deducibles las donaciones sin que cumplan el total de los requisitos para ser deducibles................................. 27

No son deducibles los salarios sobre los cuales no se hayan pagado los aportes obligatorios de seguridad social y parafiscales antes de la presentación de la declaración de renta .............................................................................................. 29 No son deducibles los gastos por contratos celebrados con trabajadores independientes que no cotizan a seguridad social ................................................................................................................................................................................................... 31

A10. No es deducible la sanción por consignación extemporánea de las cesantías.......................................................................... 35 A11. No son deducibles los pagos sin retención efectuados a la casa matriz en el exterior por parte de las filiales, sucursales, subsidiarias o agencias en Colombia................................................................................................................................... 36 A12. No son deducibles los gastos pagados a empresas instaladas en jurisdicciones no cooperantes o de nula imposición (paraísos fiscales) y sobre los cuales no se haya practicado retención en la fuente..................................... 37 A13. No son deducibles las pérdidas en venta de ciertos activos fijos o movibles que están expresamente señaladas como no deducibles ........................................................................................................................................................................................... 38

A14. No son deducibles las pérdidas en bienes no utilizados en el negocio ....................................................................................... 39

A15. No es deducible el IVA tomado como costo o gasto en renta y que se debía haber tomado como IVA descontable en las declaraciones de IVA ............................................................................................................................................................................ 40

A16. No son deducibles las sanciones fiscales .................................................................................................................................................. 40

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Conciliación entre la Información Contable y Fiscal año gravable 2017 - Incluye diferencias temporarias y el impuesto diferido

A17. No es deducible el exceso del 1% de determinados gastos .............................................................................................................. 41

A18. No son deducibles los costos y gastos de períodos anteriores ....................................................................................................... 42 A19. No son deducibles los costos y gastos sin retención en la fuente .................................................................................................. 42

A20. No son deducibles las deducciones resultantes de la aplicación del método de participación patrimonial, incluyendo las pérdidas, de conformidad con los marcos técnicos normativos contables que no cumplan los requisitos para su deducción establecidos en el ET............................................................................................................................. 44 A21.

No es deducible el 50% del gravamen a los movimientos financieros ...................................................................................... 45

A22. No son deducibles los gastos que constituyan remuneración laboral y que no hayan formado parte de la base para aplicar la retención en la fuente ........................................................................................................................................................ 45

A23. No son deducibles los gastos en el exterior que no cumplan los requisitos establecidos................................................... 46

A24. No son deducibles las compras a proveedores ficticios ..................................................................................................................... 47 A25. No son deducibles los costos y gastos gravados con IVA, originados en operaciones realizadas con personas del régimen simplificado que no están inscritas en el RUT o con las que se firman contratos que exceden los valores establecidos en la norma y no se cambian al régimen común ........................................................................................................ 48

A26. No son deducibles los costos y gastos no soportados en facturas o documentos equivalentes ....................................... 49

A27. No son deducibles los bienes introducidos al territorio nacional sin el pago de los tributos aduaneros .................. 51

A28. No son deducibles el impuesto sobre la renta y complementarios, y los no comprendidos en el artículo del ET que se cita............................................................................................................................................................................................................... 52

A29. No es deducible el exceso del 15% de las ventas en gastos de publicidad, promoción y propaganda respecto de productos importados legalmente, pero que corresponden a productos calificados como de contrabando masivo ...................................................................................................................................................................................................................... 53

A30. No son deducibles los gastos de publicidad en exceso del 20% de las ventas proyectadas de productos importados legalmente.............................................................................................................................................................................................................. 53

A31. No son deducibles las expensas por concepto de publicidad sobre los bienes introducidos al territorio nacional sin el pago de los tributos aduaneros correspondientes ................................................................................................................... 54

A32. No son deducibles los gastos asociados a campañas de publicidad de productos calificados de contrabando masivo cuando estas sean contratadas desde el exterior.................................................................................................................. 54

A33. No es deducible el pago del impuesto a la riqueza en el año 2017................................................................................................ 54

A34. No son deducibles los costos y deducciones imputables a ingresos no constitutivos de renta o ganancia ocasional ni a rentas exentas .............................................................................................................................................................................................. 55

A35. No es deducible el gasto por retención en la fuente aplicada sobre los ingresos obtenidos en los países de la CAN ........................................................................................................................................................................................................................... 55

A36. No es deducible el ajuste o rechazo de los costos y gastos en exceso por aplicación del régimen de precios de transferencia ......................................................................................................................................................................................................... 55

A37. No son deducibles los costos y gastos con vinculados económicos no contribuyentes del impuesto de renta ........ 56

A38. No es deducible el pago de regalías a vinculados del exterior y zonas francas por explotación de intangibles ....... 57

A39. No son deducibles las regalías realizadas cuando estén asociadas a la adquisición de productos terminados ....... 57

A40. No es deducible el 100% del costo o gasto por sobretasa de energía eléctrica que paguen quienes no sean usuarios industriales ........................................................................................................................................................................................ 58

A41. No es deducible el deterioro de cartera de dudoso o difícil cobro originado en operaciones que no son productoras de renta.......................................................................................................................................................................................... 58

A42. No es deducible la distribución de dividendos....................................................................................................................................... 59

A43. No es deducible el 70% de las donaciones efectuadas para el apadrinamiento de parques naturales y conservación de bosques naturales......................................................................................................................................................................................... 59

A44. No son deducibles los gastos por fotocopias de documentos para ser suministrados a autoridades judiciales o entidades oficiales .............................................................................................................................................................................................. 60 6

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Contenido

A45. No es deducible la depreciación resultante del mayor valor de los IVA activados a partir del año gravable 2017....... 61

A46. No son deducibles las donaciones en las cuales no se cumplan las normas legales y efectuadas a entidades diferentes a las señaladas en el ET .............................................................................................................................................................. 61

A47. No son costo o deducción los gastos de administración ni las cantidades pagadas o reconocidas a las casas matrices u oficinas si no se hace retención en la fuente .................................................................................................................... 62

A48. No es deducible el costo devengado por inventarios faltantes en exceso del 3% de la suma del inventario inicial más las compras establecido en el artículo 64 del ET......................................................................................................................... 63

A49. No es deducible como costo por mano de obra el 40% del valor del ingreso gravado en cabeza del productor si no se cumplen las obligaciones laborales y de seguridad social..................................................................................................... 63

A50. No es deducible la depreciación o amortización adicional tomada de activos ya depreciados o amortizados fiscalmente antes del proceso de convergencia..................................................................................................................................... 64

A51. No son deducibles los ajustes contables de costos y gastos por cambios en políticas contables..................................... 64

Módulo B - Más: ingresos fiscales no contables - Diferencias permanentes..................................................................................... 65 B1.

Es ingreso fiscal el interés presuntivo por préstamos en dinero que efectúen las sociedades a sus socios o accionistas, o los que efectúen los socios o accionistas a la sociedad .......................................................................................... 66

B3.

Es ingreso fiscal la distribución de las cantidades concedidas en años anteriores por concepto de reservas para protección o recuperación de activos ........................................................................................................................................................ 67

B2.

B4.

B5. B6. B7.

Es ingreso fiscal la recuperación de las cantidades concedidas en uno o varios años o períodos gravables como deducción de la renta bruta............................................................................................................................................................................ 66 Es ingreso fiscal la recuperación de deducciones en bienes depreciados ................................................................................. 67 Es ingreso fiscal la recuperación de deducciones por amortización concedida en la venta de bienes tangibles o intangibles o de devoluciones o rebajas de pagos constitutivos de inversiones ..................................................................... 67 Es ingreso fiscal la recuperación por pérdidas compensadas modificadas por la liquidación de revisión ................. 68 Es ingreso fiscal el ajuste fiscal a los ingresos por estar sujeto al régimen de precios de transferencia ...................... 68

Módulo C - Menos: ingresos o utilidades que deben denunciarse como ganancia ocasional........................................................... 71 C1.

Se toma como ganancia ocasional lo recibido por loterías, rifas, apuestas y similares ....................................................... 72

C3.

Son ganancia ocasional los valores recibidos por encima del capital social en la liquidación de sociedades que tenían 2 años o más de existencia y que no correspondan a reservas ni a utilidades acumuladas ................................ 73

C2.

Es ganancia ocasional la utilidad en la venta de inmuebles o activos fijos poseídos durante 2 años o más ............... 72

Módulo D - Menos: ingresos contables no fiscales - Diferencias permanentes................................................................................. 75 D1.

No son ingresos fiscales los registrados contablemente gravados en períodos anteriores ............................................... 76

D3.

No son ingresos fiscales la recuperación de provisiones que en años anteriores habían formado un gasto no deducible ................................................................................................................................................................................................................ 77

D2. D4.

No son ingresos fiscales los que corresponden a la aplicación del método de participación patrimonial ............... 76 No es ingreso fiscal la recuperación de deducciones en contratos de arrendamiento financiero.................................. 77

Módulo E - Menos: ingresos no constitutivos de renta o ganancia ocasional - Diferencias permanentes....................................... 78 E1.

Es ingreso no constitutivo de renta o ganancia ocasional la utilidad en la enajenación de acciones o cuotas de interés social.......................................................................................................................................................................................................... 79

E3.

Son ingreso no constitutivo de renta o ganancia ocasional las indemnizaciones recibidas en dinero o especie por seguro de daño...................................................................................................................................................................................................... 80

E2.

Es ingreso no constitutivo de renta o ganancia ocasional la capitalización de utilidades no gravadas para los socios o accionistas............................................................................................................................................................................................. 79

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Conciliación entre la Información Contable y Fiscal año gravable 2017 - Incluye diferencias temporarias y el impuesto diferido

E4.

Son ingreso no constitutivo de renta o ganancia ocasional las indemnizaciones por destrucción o renovación de cultivos y por control de plagas..................................................................................................................................................................... 80

E6.

Es ingreso no constitutivo de renta o ganancia ocasional la capitalización de las utilidades provenientes de los ajustes por inflación .......................................................................................................................................................................................... 83

E5.

E7. E8.

E9.

Son ingreso no constitutivos de renta o ganancia ocasional las participaciones o dividendos no gravados que se distribuyan con cargo a utilidades generadas antes del 1 de enero de 2017............................................................................ 81 Es ingreso no constitutivo de renta o ganancia ocasional el valor recibido por encima del capital social en la liquidación de sociedades limitadas o asimiladas con duración inferior a 2 años ................................................................. 83 Es ingreso no constitutivo de renta o ganancia ocasional el incentivo a la capitalización rural –ICR–......................... 84

Son ingresos no constitutivos de renta o ganancia ocasional los aportes de entidades estatales e ingresos por sobretasas, y los impuestos destinados al financiamiento de sistemas públicos de transporte masivo de pasajeros................................................................................................................................................................................................................. 84

E10. Son ingresos no constitutivos de renta o ganancia ocasional los subsidios y ayudas otorgadas por el Gobierno en el programa Agro ingreso Seguro –AIS– ................................................................................................................................................... 85 E11. Son ingresos no constitutivos de renta o ganancia ocasional los valores recibidos por el contribuyente, destinados a desarrollar proyectos de investigación científica y tecnológica aprobados por Colciencias........................................... 85 E12. Son ingreso no constitutivos de renta o ganancia ocasional las rentas de bienes y servicios en países del pacto andino (actual Comunidad Andina)............................................................................................................................................................ 85

E13. Son ingreso no constitutivo de renta o ganancia ocasional los premios obtenidos en la realización del concurso premio fiscal.......................................................................................................................................................................................................... 86 E14. Son ingresos no constitutivos de renta o ganancia ocasional los que perciben las organizaciones regionales de televisión y audiovisuales provenientes de la Comisión Nacional de Televisión .................................................................... 87 E15. Son ingresos no constitutivos de renta o ganancia ocasional los ingresos por certificado de incentivos forestales ................................................................................................................................................................................................................ 87 E16. Son ingresos no constitutivos de renta o ganancia ocasional los pasivos asumidos por la nación en entidades públicas que entren en liquidación ............................................................................................................................................................. 88 E17. Son ingresos no constitutivos de renta o ganancia ocasional los apoyos económicos no reembolsables entregados por el Estado como capital semilla para el emprendimiento y como capital para el fortalecimiento de la empresa ....................................................................................................................................................................................................... 88 E18. Son no constitutivos de renta o ganancia ocasional los ingresos por intereses liquidados sobre bonos de solidaridad para la paz ..................................................................................................................................................................................... 89

E19. Son ingresos no constitutivos de renta o ganancia ocasional las donaciones para partidos, movimientos y campañas políticas ............................................................................................................................................................................................. 89 E20. Son ingresos no constitutivos de renta o ganancia ocasional los apoyos económicos no rembolsables para financiar programas educativos ................................................................................................................................................................... 89 E21. Son ingresos no constitutivos de renta o ganancia ocasional los aportes obligatorios que efectúen los trabajadores, empleadores y afiliados al Sistema General de Seguridad Social en Salud.................................................... 90

E22. Son ingresos no constitutivos de renta o ganancia ocasional los dividendos, beneficios y remanentes distribuidos por las ECE al momento de la liquidación, originados en utilidades que ya estuvieron sometidas a impuesto..................................................................................................................................................................................................... 90 E23. Es ingreso no constitutivo de renta o ganancia ocasional la utilidad que se libere de la reserva que contemplaba el artículo 130 del ET......................................................................................................................................................................................... 91

Módulo F - Más: costos y deducciones fiscales especiales - Diferencias permanentes ................................................................... 92 F1.

Son deducibles las contribuciones voluntarias a los fondos de pensiones de jubilación, invalidez y cesantías efectuadas por patrocinadores o empleadores...................................................................................................................................... 93

F3.

Será deducción el 25% adicional del costo o gasto registrado en contabilidad y el valor de las donaciones hechas a fundaciones y organizaciones dedicadas a la defensa, protección y promoción de derechos humanos y acceso a la justicia ............................................................................................................................................................................................................. 93

F2.

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Será deducción el 25% adicional del costo o gasto registrado en contabilidad,del valor de las donaciones hechas a la Corporación Gustavo Matamoros D’Costa ...................................................................................................................................... 93

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Contenido

F4.

Será deducción el 25% adicional del costo o gasto registrado en contabilidad y el valor de las donaciones hechas a organismos del deporte aficionado debidamente reconocidas y que sean sin ánimo de lucro .................................... 94

F6.

Será deducción el costo o gasto registrado en la contabilidad por concepto de donaciones e inversiones en investigación, desarrollo tecnológico e innovación .................................................................................................................................. 95

F5.

F7. F8.

F9.

Será deducción el 25% adicional del costo o gasto registrado en contabilidad y el valor de las donaciones hechas a organismos deportivos y recreativos o culturales que sean personas jurídicas sin ánimo de lucro .......................... 94

Será deducción el 65% adicional del costo o gasto registrado en contabilidad por concepto de inversión en proyectos de cine nacional.............................................................................................................................................................................. 95 Será deducible hasta el 15% de la renta líquida antes de detraer tal deducción por concepto de inversiones nuevas realizadas para el transporte aéreo en zonas apartadas del país................................................................................... 96 Será deducible hasta el 15% de la renta líquida antes de detraer tal deducción por concepto de las inversiones en centros de reclusión..................................................................................................................................................................................... 97

F10. Será deducción el 100% adicional del costo o gasto registrado en contabilidad del valor de los salarios pagados a viudas del personal de la fuerza pública o sus hijos, si es certificado por el Ministerio de Defensa .......................... 97

F11. Se acepta fiscalmente como deducción solo el 75% del costo estimado y presunto en la enajenación de activos de los cuales no se logra definir el costo de enajenación................................................................................................................... 98

Módulo G - Más: costos y gastos con beneficiarios en el exterior que no cumplen ciertos requisitos - Diferencias permanentes...... 99 G1.

Costos y gastos causados o pagados a favor de beneficiarios en el exterior y que exceden cierto límite..................... 100

Módulo H - Diferencias temporarias que dan lugar al impuesto diferido ........................................................................................... 106 H1.

Transacciones que generan intereses implícitos de conformidad con los marcos técnicos normativos contables, para efectos del impuesto sobre la renta y complementarios ........................................................................................................ 107

H2. Pérdidas generadas por la medición de activos al valor razonable con cambios en resultados tales como propiedades de inversión................................................................................................................................................................................. 107 H3. Gastos por provisiones asociadas a obligaciones de monto o fecha inciertos, incluidos los costos por desmantelamiento, restauración y rehabilitación................................................................................................................................. 109 H4.

Costos o gastos originados por actualización de pasivos estimados o provisiones ............................................................... 110

H6.

Deducciones que de conformidad con los marcos técnicos normativos contables deban ser presentados dentro del otro resultado integral –ORI– ................................................................................................................................................................ 112

H5. H7. H8. H9.

Deducción por deterioro de los activos, salvo en el caso de los activos depreciables .......................................................... 111 Pasivos laborales en los que no se encuentre consolidada la obligación laboral en cabeza del trabajador................. 113 Costos devengados por deterioro de inventarios por ajustes al valor neto de realización................................................. 114 Adquisiciones que generen costos por intereses implícitos de conformidad con los marcos técnicos normativos contables, para efectos del impuesto sobre la renta y complementarios .................................................................................. 115

H10. Pérdidas generadas por la medición a valor razonable con cambios en resultados ............................................................. 116

H11. Costos por provisiones asociadas a obligaciones de monto o fecha inciertos, incluidos los costos por desmantelamiento, restauración y rehabilitación................................................................................................................................. 117 H12. Depreciación de activos o bienes usados en negocios o actividades generadoras de renta producidos a partir del 1 de enero de 2017............................................................................................................................................................................................. 118 H13. Costos que se originen por actualización de pasivos estimados o provisiones ....................................................................... 120 H14. Deterioro de los activos, salvo en el caso de los activos depreciables ......................................................................................... 121 H15. Costos que de conformidad con los marcos técnicos normativos contables deban ser presentados dentro del otro resultado integral –ORI–......................................................................................................................................................................... 121 H16. Costos y deducciones en moneda extranjera, medición y reconocimiento .............................................................................. 123 H17. Inventarios autoconsumidos ........................................................................................................................................................................ 124 H18. Gasto impuesto de industria y comercio y su impuesto complementario de avisos y tableros y predial .................. 124

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Conciliación entre la Información Contable y Fiscal año gravable 2017 - Incluye diferencias temporarias y el impuesto diferido

H19. Depreciación fiscal de activos fijos comprados en el año por valores inferiores a 50 UVT ($1.593.000) ................... 125 H20. Valor devengado por prestaciones sociales y aportes parafiscales ............................................................................................. 126 H21. Depreciación acelerada y las condiciones para su deducibilidad aplicable a partir del 1 de enero de 2017 ............. 126 H22. Obsolescencia o pérdida por deterioro de valor de activos depreciables .................................................................................. 127 H23. Pérdida fiscal de inventarios cuando se encuentren asegurados o que el valor de la pérdida sea asumido por un tercero...................................................................................................................................................................................................................... 128 H24. Deducibilidad del deterioro de cartera ..................................................................................................................................................... 128 H25. Pagos salariales y prestacionales cuando provengan de litigios laborales................................................................................. 129

H26. Desembolsos de establecimiento que se capitalicen, tales como inicio de actividades, costos previos de operación y otros....................................................................................................................................................................................................................... 130 H27. Investigación, desarrollo e innovación....................................................................................................................................................... 130 H28. Desarrollo de software y activos para el uso interno o para explotación................................................................................... 131

H29. Deducción por amortización de intangibles ........................................................................................................................................... 131 H30. Deducción por donaciones para el apadrinamiento de parques naturales y conservación de bosques naturales ...... 136 H31. Gasto por concepto de contratos de importación de tecnología, patentes y marcas ............................................................ 136 H32. Deducción de pagos a trabajadores cuando reciben como parte de su remuneración acciones o cuotas de interés social de la sociedad (sociedades no listadas en bolsa) que actúa como su empleadora o vinculada .......................... 137 H33. Deducción de costos y gastos en que se incurre en el año gravable, pero el documento soporte se expide en el año siguiente ........................................................................................................................................................................................................ 138 H34. Provisiones para devoluciones y descuentos en ventas condicionadas ..................................................................................... 138 H35. Provisión para bienes vendidos con garantía de funcionamiento ................................................................................................. 139

H36. Provisiones para prestaciones sociales y otros pagos laborales no consolidados ................................................................. 140 H37. Exceso de castigo de los inventarios que no son de fácil destrucción o pérdida .................................................................... 141 H38. Amortización del costo fiscal del activo intangible en los contratos de concesión y asociación público privados ....... 142 H39. Operador que debe rehabilitar el lugar de operación, reponer activos, realizar mantenimientos mayores o cualquier tipo de intervención significativa............................................................................................................................................. 143

H40. Amortización del activo intangible adquirido por derechos de concesión ............................................................................... 144 H41. Costos y gastos aplicables a los instrumentos derivados financieros .......................................................................................... 144 H42. Amortización de saldos de activos al 31 de diciembre de 2016 .................................................................................................... 145 H43. Depreciación de saldos de activos al 31 de diciembre de 2016 ..................................................................................................... 146 H44. Saldos de activos pendientes por amortizar de costos de exploración, explotación y desarrollo al 31 de diciembre de 2016 ................................................................................................................................................................................................................... 147 H45. Saldos del crédito mercantil por amortizar originados al 31 de diciembre de 2016............................................................. 147 H46. Saldos de contratos de concesión por amortizar antes del 1 de enero de 2017...................................................................... 148

H47. Todos los costos diferidos acumulados en las ventas a plazos al 31 de diciembre de 2016 .............................................. 148 H48. Los costos y gastos diferidos acumulados al 31 de diciembre de 2016 de los contratos de servicios autónomos ....... 149 H49. Activos amortizables a partir del año gravanle 2017.......................................................................................................................... 150 H50. Costos de exploración, explotación y desarrollo amortizable a partir del 1 de enero de 2017 ...................................... 150

H51. Crédito mercantil denominado también como plusvalía, good will o fondo de comercio amortizable a partir del 1 de enero de 2017 ............................................................................................................................................................................................ 151

H52. Contratos de concesión en cualquier modalidad en los que se incorpore la construcción de la infraestructura, la administración, operación y mantenimiento a partir del 1 de enero de 2017 ........................................................................ 151

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Contenido

H53. Ingreso por venta de inmuebles ................................................................................................................................................................... 153 H54. Dividendos devengados contablemente provenientes de sociedades nacionales y extranjeras .................................... 154 H55. Transacciones de financiación que generen ingresos por intereses implícitos ...................................................................... 155 H56. Ingresos devengados por concepto de la aplicación del método de participación ................................................................ 156 H57. Ingresos devengados por la medición a valor razonable con cambios en resultados........................................................... 156 H58. Ingresos por reversión de provisiones asociadas a pasivos ............................................................................................................. 157 H59. Ingresos por reversiones de deterioro acumulado de los activos.................................................................................................. 158 H60. Pasivos por ingresos diferidos producto de programas de fidelización de clientes .............................................................. 158

H61. Ingresos provenientes por contraprestación variable........................................................................................................................ 159

H62. Ingresos que de conformidad con los marcos técnicos normativos contables deban ser presentados dentro del otro resultado integral ..................................................................................................................................................................................... 160 H63. Ingreso sobre contratos con clientes con derecho a cobro .............................................................................................................. 160 H64. Ingresos recibidos en especie ....................................................................................................................................................................... 161 H65. Ingresos devengados por el concesionario, asociados a la etapa de construcción. ............................................................... 162

H66. Instrumentos financieros medidos a valor razonable. Títulos de renta fija ............................................................................. 162 H67. Instrumentos financieros medidos a valor razonable. Instrumentos derivados financieros............................................. 163

H68. Instrumentos financieros medidos a valor razonable. Títulos de renta variable ................................................................... 164 H69. Ingresos diferidos acumulados en las ventas a plazos hasta el 31 de diciembre de 2016 ................................................. 164 H70. Ingresos diferidos utilizados de los contratos de servicios autónomos ..................................................................................... 165

Módulo I - Menos: compensaciones de pérdidas fiscales y del exceso de renta presuntiva sobre la renta líquida ........................ 166 I1.

Compensación de pérdidas fiscales del impuesto de renta de los años siguientes al año gravable 2017 ................... 167

I3.

Compensación de pérdidas fiscales generadas al 31 de diciembre de 2016............................................................................. 170

I2. I4. I5.

Compensación de pérdidas fiscales en empresas fusionadas o escindidas permitidas en el año gravable 2017..... 168 Compensación de excesos de renta presuntiva generados al 31 de diciembre de 2016...................................................... 171 Compensación del exceso de renta presuntiva sobre renta líquida ordinaria en el impuesto de renta de los años siguientes al año gravable 2017 ................................................................................................................................................................... 172

Módulo J - Menos: rentas exentas........................................................................................................................................................ 173 J1.

Son exentas las rentas asociadas a vivienda de interés social –VIS– y vivienda de interés prioritario –VIP– ........................................................................................................................................................................................................................ 174

J3.

Son rentas exentas las donaciones que reciben las personas naturales o jurídicas que participen en la ejecución y desarrollo de proyectos aprobados por el fondo multilateral del Protocolo de Montreal .............................................. 175

J2. J4. J5.

J6. J7. J8.

Son exentas las rentas asociadas a vivienda de interés social –VIS– y vivienda de interés prioritario –VIP– ............ 174 Son rentas exentas los rendimientos financieros obtenidos en procesos de titularización de cartera hipotecaria y de los bonos hipotecarios ............................................................................................................................................................................ 175 Son rentas exentas los intereses que se ganen por créditos otorgados para la financiación de vivienda de interés social ........................................................................................................................................................................................................................ 176 Es renta exenta la venta de energía eléctrica generada con base en los recursos eólicos, biomasa o residuos agrícolas .................................................................................................................................................................................................................. 177 Es renta exenta la proveniente de la prestación del servicio de transporte fluvial de personas, animales o cosas con embarcaciones y planchones de bajo calado.................................................................................................................................. 178 Es renta exenta la proveniente del aprovechamiento de nuevas plantaciones forestales, incluida la guadua........... 179

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J9.

Son rentas exentas los ingresos provenientes de las inversiones que se realicen en nuevos aserríos vinculados de manera directa al aprovechamiento de nuevas plantaciones forestales .............................................................................. 180

J10. Es renta exenta el ingreso para los poseedores de plantaciones de árboles maderables debidamente registrados ante las autoridades competentes ............................................................................................................................................................... 180

J11. Son exentas hasta el año gravable 2017, las rentas que se refieren en las siguientes normas......................................... 181 J12.

Son rentas exentas las ventas del nuevo software nacional ............................................................................................................. 184

J13. Son exentas las rentas asociadas a vivienda de interés social –VIS– y vivienda de interés prioritario – VIP–, (requerimientos i, ii, iii, y iv)........................................................................................................................................................................... 185 J14.

Son rentas exentas los rendimientos financieros que se ganan en Colombia algunas entidades extranjeras con las que se han suscrito acuerdos de cooperación.................................................................................................................................. 186

J15. No estarían sujetas al impuesto de renta como exentas, las rentas que hayan ganado en Colombia las personas y entidades domiciliadas en países con los cuales existan convenios para evitar la doble tributación internacional ......................................................................................................................................................................................................... 187 J16. Son rentas exentas las provenientes de explotar ciertas actividades económicas y por venta de activos fijos poseídos por más de 2 años, por los años 2013 a 2017, para las nuevas empresas instaladas en San Andrés, Providencia y Santa Catalina ........................................................................................................................................................................... 188

Módulo K - Menos: descuentos tributarios........................................................................................................................................... 190 K1. K2. K3. K4.

K5.

Es descuento tributario con el límite establecido, la inversión en acciones de sociedades agropecuarias................. 191 Es descuento tributario por inversión certificada de la reforestación, hasta el límite establecido ................................ 191 Es descuento tributario el monto por impuestos pagados en el exterior sobre las rentas allí obtenidas.................... 192 Es descuento tributario el 25% de las inversiones realizadas en control, conservación y mejoramiento del medio ambiente.................................................................................................................................................................................................................. 194 Es descuento tributario el 25% del valor invertido en investigación, desarrollo tecnológico o innovación............... 194

K6. Es descuento tributario el 25% por las donaciones hechas a programas creados por las instituciones de educación superior ............................................................................................................................................................................................ 195 K7.

Es descuento tributario el 25% del valor donado a entidades sin ánimo de lucro pertenecientes al régimen tributario especial y a entidades no contribuyentes............................................................................................................................ 196

K9.

Constituye descuento tributario el valor del IVA pagado en la importación de maquinaria pesada para industrias básicas ..................................................................................................................................................................................................................... 197

K8. Son descuento tributario las donaciones hechas por el sector privado para la construcción, dotación o mantenimiento de la red nacional de bibliotecas públicas y la biblioteca nacional............................................................... 196 K10. Es descuento tributario para las ESPD el 40% de la inversión que realicen en empresas que prestan los servicios de acueducto y alcantarillado......................................................................................................................................................................... 198 K11. Son descuento tributario los valores de parafiscales y una parte de la seguridad social que se cancelen sobre los nuevos empleos otorgados a las personas especiales......................................................................................................................... 198

K12. Constituyen descuento tributario los impuestos pagados en el exterior por las Entidades Controladas del Exterior –ECE–...................................................................................................................................................................................................... 203

Módulo L - Ganancias ocasionales gravables....................................................................................................................................... 204 L1.

Se denuncian en la zona de ganancias ocasionales los premios ganados por cualquier contribuyente en loterías, rifas, apuestas y similares ............................................................................................................................................................................... 205

L3.

Constituye ganancia ocasional el valor recibido por encima del capital social en la liquidación de sociedades que tenían 2 años o más de existencia ............................................................................................................................................................... 206

L2.

12

Constituye ganancia ocasional la utilidad en la venta de inmuebles o activos fijos poseídos durante 2 años o más ............................................................................................................................................................................................................................ 205

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Nota del autor

NOTA DEL AUTOR

D

urante 12 años hemos entregado esta publicación con la cual se busca facilitar el análisis que toda persona jurídica del régimen ordinario debe efectuar, ya sea que realice actividades industriales, comerciales o de servicios, indicando cómo se debe proceder con las diferentes partidas conciliatorias entre su resultado contable y su resultado fiscal. En esta edición para el año gravable 2017, procuraremos de nuevo analizar cómo debe manejarse cada una de las partidas conciliatorias entre lo contable y lo fiscal, pensando en los impuestos que deberán liquidar las personas jurídicas; el impuesto de renta y el de ganancia ocasional. Esta publicación plantea una metodología que clasifica las diversas partidas conciliatorias en 12 módulos detallados, desde la A hasta la L. En cada uno se recopilan las subpartidas conciliatorias, las cuales tienen asociadas una letra y un número para que puedan ser ubicadas en el archivo de Excel que viene junto a este libro y que contiene un modelo para conciliar el resultado contable y el resultado fiscal.

José Hernando Zuluaga Marín CEO Actualícese

Para el año 2017, el proceso hace referencia a un manejo del nuevo marco normativo contable sobre el cual se sustenta el sistema impositivo en renta, lo que origina diferencias entre las bases contables y fiscales teniendo estas que ser conciliadas para llegar a la liquidación del impuesto. En el mismo año 2017 adquiere especial importancia el impuesto diferido liquidado sobre las diferencias temporarias dado que muchas partidas contables tienen manejo diferente desde el punto de vista fiscal. Hemos considerado que el impuesto diferido constituye una especie de recipiente que recoje los valores impositivos que se liquiden y que, en adelante, tendrán aumentos o disminuciones a los cuales la Dian hará seguimiento a través de la conciliación, que constituye una obligación para el contribuyente.

Sobre el particular, la publicación Tributar de Jesús Orlando Corredor Alejo del 30 de agosto de 2017, se refiere al proyecto sobre conciliación fiscal preparado por la Dian; señalamos el aparte con el cual estamos de acuerdo es la solución al tema de la conciliación fiscal: “Se sostiene, con razón legal, que el libro tributario desapareció porque la norma de apoyo que servía al mismo fue derogada por la reforma tributaria del año anterior.

Con el nuevo sistema legal en Colombia (conexión formal); se mantiene la necesidad de tener el control de las diferencias que surjan entre la aplicación de los estándares internacionales y las reglas tributarias. Esas diferencias son de diversa índole y magnitud, y dependen definitivamente de cada contribuyente. Para algunos el tema es tan severo que requieren mantener una contabilidad con propósitos múltiples, usualmente entendida como aquella conformada con múltiples libros en los que se hacen los registros dependiendo de la base que se quiera determinar. Para otros, la contabilidad debe ser una sola, pero en su configuración deben mantenerse registros contables que permitan, mediante el uso de cuentas niveladoras o de control (subcuentas 99) generar o determinar esas diferencias entre las bases contables y fiscales. Y para otros, “como es nuestro caso” el tema es tan sencillo, que no requieren hacer nada en su contabilidad, sino solamente mediante trabajo de escritorio determinar las diferencias y quizá, con un Excel, controlar las diferencias y los resultados de allá derivados.

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Como el tema depende de cada usuario, nos resulta claro que la solución no depende de un reglamento; la solución está en mantener lo que hasta ahora hemos tenido, es decir, una conciliación obligatoria que no es otra cosa que un papel de trabajo que debe incluirse como parte de las revelaciones en los estados financieros; y para aquellos que consideran que su problema es más agudo y requiere un control más detallado, ese control no debe depender de un reglamento sino de las necesidades propias de cada uno. En el entendido de que la configuración de esos sistemas de control debe dar suficiente amparo para sustentar el elemento probatorio en caso de una revisión oficial. Decían los antiguos: dame la prueba que yo te daré el Derecho; en consecuencia, si el contribuyente crea y mantiene un adecuado sistema de control, ese sistema debe ser suficiente para que le sirva de prueba al elemento tributario, sin tener que desgastarnos en pensar en registros contables con naturaleza tributaria. ¡Esa debería ser la ruta!” Son tan disímiles los elementos de una conciliación fiscal que la Dian tendría que llegar a tales excesos en la preparación del modelo que quiere, que puede llegar a lograr un documento que al final no sirva para el cumplimiento de sus objetivos de control, lo cual alcanzaría siguiendo el consejo de este experto tributario.

Esperamos que estos aportes complementen y amplíen los conocimientos sobre el tema, pues estamos convencidos de que este producto y su metodología se convertirán en una herramienta útil para la elaboración de las conciliaciones, no solo para aquellos profesionales con conocimiento suficiente en los temas tributarios, sino también para estudiantes interesados en profundizar y documentarse en la academia.

En este complejo trabajo contamos con la colaboración profesional de los contadores públicos Myriam Ávila Quintero y Gildardo Hoyos, del investigador Cristhian Andrés Rojas Zapata y del equipo editorial e investigativo de Actualícese a quienes expreso mis agradecimientos por su gran apoyo.

José Hernando Zuluaga Marín CEO Actualícese Noviembre 19 de 2017

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Introducción

INTRODUCCIÓN Generalidades de las conciliaciones La complejidad en el proceso de conciliar las cifras contables y fiscales se evidencia en lo que ha sido en los años más recientes (2011 a 2016) la elaboración del extenso y novedoso formato 1732. Dicho formato para solicitar “información con relevancia tributaria” (artículo 631-3 del ET), se debe preparar antes de realizar la declaración anual del impuesto de renta (formulario 110) con sus numerosos renglones, los cuales reflejan que son muchas las partidas contables susceptibles de tener otro valor fiscal, tanto en la sección del patrimonio como en la de ingresos, costos y deducciones. Para el año gravable 2017 aumenta la complejidad dado que la conciliación se formalizó en el artículo 772-1 del Estatuto Tributario haciéndola obligatoria. Más aún, para finales del año, la Dian tiene previsto prescribir un formato o modelo de presentación de esta conciliación fiscal.

Antecedentes normativos

Para la edición del año gravable 2017, se debe empezar por considerar que en el año inmediatamente anterior (2016) fue aprobada la reforma tributaria Ley 1819 de 2016, la cual introdujo cambios en el impuesto de renta y complementarios, con aplicación obligatoria durante el año gravable 2017.

Así mismo, es necesario recordar la vigencia del impuesto a la riqueza que gravó a las personas jurídicas del régimen ordinario hasta el año gravable 2017 y que grava hasta el año gravable 2018 a las personas naturales contribuyentes del impuesto sobre la renta cuyos patrimonios líquidos a enero 1 de 2015 eran superiores a $1.000.000.000. En la misma ley se implantó la creación de una sobretasa al impuesto sobre la renta que se empezará a aplicar para el año gravable 2017, pero que se debió calcular para el año gravable 2016 a manera de anticipo a la sobretasa del año siguiente. Por otra parte, para el año gravable 2017 son aplicables leyes con las cuales se han establecido convenios para evitar la doble tributación internacional que indicamos más adelante.

Por último, cada persona jurídica o sociedad comercial en el régimen ordinario (a quienes principalmente se dirige esta publicación), deberá evaluar los efectos que tiene en la tributación de sus socios o accionistas el uso de demasiados beneficios tributarios para reducir la renta líquida fiscal (como deducciones especiales, rentas exentas, compensaciones, etc.), pues si al utilizar tales beneficios la renta líquida fiscal de la sociedad se reduce demasiado y la utilidad contable sigue siendo alta, dicha utilidad contable pasaría en su mayor parte como utilidad gravada a sus socios o accionistas. Es decir, el impuesto que no paga la sociedad lo pagarían sus socios o accionistas, al menos sufriendo retenciones en la fuente. Sin embargo, se deberá tener en cuenta la versión del artículo 49 del ET luego de ser modificado con la Ley 1607 de 2012 el cual fija una nueva fórmula para el cálculo de las utilidades contables que se pueden entregar como no gravadas, fórmula en la que solo se seguirán teniendo en cuenta los datos registrados en la declaración de renta y las consecuencias de las modificaciones introducidas a los dividendos en la Ley 1819 de 2016 .

Justificación de la conciliación entre cifras contables y fiscales

Puede decirse que siempre habrá diferencias entre los resultados contables y fiscales debido a la existencia de gran cantidad de normas fiscales para personas jurídicas, privadas o mixtas, pertenecientes al régimen ordinario del impuesto de renta. Cabe señalar que nos referimos a la información tributaria que las personas jurídicas denuncian en la declaración anual del impuesto de renta y complementario.

Debido a tales diferencias, incluso el formato 1732 de Información con Relevancia Tributaria (artículo 631-3 del ET) ayuda a identificar diversos casos en los que los valores contables serán diferentes de los fiscales. Como resultado de lo anterior, se origina la necesidad de efectuar una conciliación cuya finalidad es explicar y justificar tales diferencias. Dicha conciliación es obligatoria, como ya lo dijimos, desde el año gravable 2017.

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Necesidad de conciliar los resultados contable y fiscal Al cierre de cada año fiscal, las sociedades nacionales y extranjeras a quienes corresponde presentar al gobierno colombiano la declaración de renta y complementario, se ven en la necesidad de convertir el resultado contable en fiscal con el cual se puedan definir las bases finales.

Lo anterior es así por cuanto, para la definición de la base fiscal, se han de tener en cuenta una gran cantidad de normas fiscales especiales vigentes con las cuales se han establecido beneficios tributarios (como no gravar ciertos ingresos o poder deducir ciertos gastos por un mayor valor al que figuran en la contabilidad), y limitaciones fiscales como las que determinan que ciertos gastos no son aceptados fiscalmente. Incluso, en la norma fiscal existe lo que se llama una base presuntiva (o renta presuntiva), que se calcula como un porcentaje del patrimonio líquido fiscal a diciembre del año inmediatamente anterior y que sería la mínima base para liquidar los respectivos impuestos. A todo este trabajo de convertir el resultado contable en fiscal es al que normalmente se le conoce como el proceso de conciliación entre los resultados contable y fiscal. El fruto de la conciliación es netamente fiscal y no tendría efectos en los estados financieros a menos que sea necesario, en algunos casos, registrar lo que se denomina “impuesto diferido débito” o “impuesto diferido crédito”, que son partidas con registro transitorio en el activo o pasivo del balance general, y se generan justamente sobre las partidas conciliatorias que formen diferencias temporarias en un año fiscal, pero con la certeza de que desaparecerán en los siguientes años.

Las diferencias que se presenten entre los resultados contable y fiscal deberán explicarse de acuerdo con la normatividad que establezca la Dian, una vez sea reglamentando el artículo 772-1, y conservarse a disposición de las autoridades fiscales. Al mismo tiempo, algunas partidas de dicha conciliación que permitan contar con derechos hacia futuro para disminuir las rentas fiscales del impuesto tradicional de renta, tales como las pérdidas fiscales o los excesos de renta presuntiva sobre renta líquida y que puedan ser compensadas en el futuro, se mantendrán reflejadas en la contabilidad, o bien en la conciliación.

Con la aplicación oficial de las Normas Internacionales de Información Financiera –NIIF– para los grupos 1 y 3, a partir de 2015, y para el grupo 2, desde el año 2016, es claro que seguirán existiendo diferencias entre los resultados contables y fiscales y, con mayor razón, será necesario seguir haciendo conciliaciones entre dichos resultados. Lo expuesto se sustenta en lo indicado en normas como el artículo 4 de la Ley 1314 de 2009, Ley de Convergencia hacia las NIIF, donde se lee: Artículo 4. Independencia y autonomía de las normas tributarias frente a las de contabilidad y de información financiera. Las normas expedidas en desarrollo de esta ley, únicamente tendrán efecto impositivo cuando las leyes tributarias remitan expresamente a ellas o cuando éstas no regulen la materia. A su vez, las disposiciones tributarias únicamente producen efectos fiscales. Las declaraciones tributarias y sus soportes deberán ser preparados según lo determina la legislación fiscal. Únicamente para fines fiscales, cuando se presente incompatibilidad entre las normas contables y de información financiera y las de carácter tributario, prevalecerán estas últimas. En su contabilidad y en sus estados financieros, los entes económicos harán los reconocimientos, las revelaciones y conciliaciones previstas en las normas de contabilidad y de información financiera. Con relación a la conciliación, citamos el artículo 137 de la Ley 1819 de 2016, cuya obligatoriedad quedó señalada en el artículo 772-1 del Estatuto Tributario, y que expresa: Conciliación Fiscal. Sin perjuicio de lo previsto en el artículo 4 de la Ley 1314 de 2009, los contribuyentes obligados a llevar contabilidad deberán llevar un sistema de control o de conciliaciones de las diferencias que surjan entre la aplicación de los nuevos marcos técnicos normativos contables y las disposiciones de este Estatuto. El gobierno nacional reglamentará la materia. El incumplimiento de esta obligación se considera para efectos sancionatorios como una irregularidad en la contabilidad. 16

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Introducción

La irregularidad en la contabilidad y las sanciones por dichas irregularidades se originan por los motivos que establece el Estatuto Tributario en sus artículos 654 y 655. Artículo 654. Hechos irregulares en la contabilidad.

Habrá lugar a aplicar sanción por libros de contabilidad, en los siguientes casos: 1) No llevar libros de contabilidad si hubiere obligación de llevarlos. 2) No tener registrados los libros principales de contabilidad, si hubiere obligación de registrarlos. 3) No exhibir los libros de contabilidad, cuando las autoridades tributarias lo exigieren. 4) Llevar doble contabilidad. 5) No llevar los libros de contabilidad en forma que permitan verificar o determinar los factores necesarios para establecer las bases de liquidación de los impuestos o retenciones. 6) Cuando entre la fecha de las últimas operaciones registradas en los libros, y el último día del mes anterior a aquél en el cual se solicita su exhibición, existan más de cuatro (4) meses de atraso. Artículo 655. Sanción por irregularidades en la contabilidad. Sin perjuicio del rechazo de los costos, deducciones, impuestos descontables, exenciones, descuentos tributarios y demás conceptos que carezcan de soporte en la contabilidad, o que no sean plenamente probados de conformidad con las normas vigentes, la sanción por libros de contabilidad será del medio por ciento (0.5%) del mayor valor entre el patrimonio líquido y los ingresos netos del año anterior al de su imposición, sin exceder de 20.000 UVT. Cuando la sanción a que se refiere el presente artículo, se imponga mediante resolución independiente, previamente se dará traslado del acta de visita a la persona o entidad a sancionar, quien tendrá un término de un (1) mes para responder. Parágrafo. No se podrá imponer más de una sanción pecuniaria por libros de contabilidad en un mismo año calendario, ni más de una sanción respecto de un mismo año gravable.

Diferencias permanentes y diferencias temporarias Por el año gravable 2017, la utilidad o pérdida contable, antes de ser afectada con el impuesto de renta y de ganancias ocasionales, resulta de la información registrada por las personas jurídicas teniendo en cuenta lo establecido en la Ley 1819 de 2016.

Las diferencias que se originen entre los resultados contable y fiscal debido a la aplicación de este tipo de normas, tienen que ser clasificadas, en primera instancia, de la siguiente forma:

Diferencias permanentes

Este concepto se aplica a partidas conciliatorias tales como aquellos gastos contables que expresamente, ni en el período presente ni en ninguno de los períodos posteriores, se podrán tomar como un gasto deducible fiscalmente. Un ejemplo sería el gasto contable que corresponda al 50% de lo pagado por concepto del gravamen a los movimientos financieros, conocido actualmente como el impuesto del 4 x mil (ver artículo 115 del ET). Se pueden aplicar también a partidas que corresponden a deducciones fiscales especiales como la deducción por inversión en ciencia y tecnología del artículo 158-1 del ET, con lo cual, en la renta fiscal, figurará un gasto especial que no

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se hallará en el resultado contable ni en el actual período, ni en ningún otro período futuro. Igualmente se puede aplicar a partidas por ingresos que aparecerán en la renta fiscal, pero que nunca figurarían en la parte contable, como el caso del ingreso fiscal por intereses presuntivos en préstamos en dinero a socios o accionistas. Incluso se puede aplicar a partidas plasmadas como ingresos contables, pero que nunca se encontrarán registradas como ingresos fiscales; es el caso del ingreso por utilización del método de participación patrimonial que realizan los entes matrices a la hora de valorar sus inversiones en subordinadas.

Diferencias temporarias

Las diferencias temporarias pueden surgir en muchos casos señalando uno de ellos como la aplicación de métodos de depreciación distintos en las partes contable y fiscal, pues si en la parte fiscal se utiliza, por ejemplo, un método de depreciación acelerada, y en la parte contable se usa el método de línea recta, el gasto de depreciación fiscal será mayor al contable, pero esa mayor diferencia de gasto es algo que solo se formará en los primeros años de vida útil del activo, pues en los últimos años se entendería que la depreciación fiscal va a ser menor que la contable.

Son estas diferencias temporarias las que darían lugar a registrar en la contabilidad lo que se conoce como un “impuesto diferido débito por diferencias temporarias” (cuando la diferencia temporaria produce un mayor impuesto) o un impuesto diferido crédito (cuando la diferencia produce un menor impuesto). Estos dos impuestos diferidos (débito o crédito) se originarán y tendrá efecto en la obtención del impuesto de renta.

Partidas conciliatorias Esta publicación plantea una metodología que clasifica las distintas partidas conciliatorias en 12 módulos detallados, desde la A hasta la L, según la naturaleza que puedan tener (como por ejemplo, las que forman un ingreso no gravado, las que forman un gasto no deducible, las que forman una deducción especial que solo es fiscal y no es contable, etc.) y que incluyen los distintos tipos de partidas que afectarán el resultado contable para llevarlo hasta un resultado fiscal que se aplica al impuesto de renta y el complementario de ganancia ocasional. Cada uno de estos módulos etiquetados, como lo mencionamos, con las letras A hasta la L, tienen asociado un número, por ejemplo A1, H5, L15, para que puedan ser ubicados en el archivo de Excel que viene junto a esta publicación y que contiene un modelo para conciliar los resultados contable y fiscal. Se parte del estudio del valor antes de impuesto, en el estado de resultados, al cual se le aumentan o disminuyen los valores que arrojan cada uno de los módulos hasta obtener el impuesto de renta y de allí llegar a la renta líquida gravable.

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Más: costos y gastos registrados en la contabilidad que no son deducibles - Diferencias permanentes

Por no ser deducibles, deben aumentarse al valor de la utilidad contable antes de impuestos (o disminuir el valor de la pérdida contable antes de impuestos). Es así por cuanto tales costos y gastos ya restaban a los ingresos contables y habían ayudado a disminuir la utilidad contable antes de impuestos (o aumentar la pérdida contable).

Las partidas de este módulo se distinguirán con la letra inicial A para que puedan ser identificadas dentro del ejercicio – llamado Guía editable para preparar la conciliación contable-fiscal año gravable 2017 – de conciliación entre los resultados de aplicar el nuevo marco técnico contable y los resultados fiscales.

Módulo A

En este módulo destacaremos algunas de las partidas más importantes de costos y/o gastos que puedan afectar el resultado contable antes de impuestos, pero que por disposición de las normas serían no aceptadas fiscalmente. Casi todos los componentes de este módulo relacionados por costos y/o gastos podrían formar diferencias permanentes que no son deducibles ni en el período actual ni en ninguno de los siguientes.

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A1. No son deducibles los intereses pagados por encima de la tasa de usura, los intereses de mora en obligaciones tributarias y los intereses que las sucursales y agencias en Colombia paguen a sus casas matrices y filiales ubicadas en el exterior (Artículos 117 inciso 2, 11 y 124-1 del ET) Se mantiene la no deducción de intereses devengados a favor de terceros que superen la tasa más alta certificada por la Superintendencia Financiera. En otras palabras, los gastos por intereses devengados a favor de otras personas o entidades, por ejemplo, a favor de los proveedores, si son gastos necesarios para la obtención de los ingresos, son deducibles únicamente en la parte que no exceda la tasa más alta que haya sido autorizada en el período, es decir, que no supere la tasa de usura (ver artículo 117 del ET). Por su parte, los gastos de financiación ordinaria serán deducibles si tienen relación de causalidad con la actividad productora de renta (ver inciso 2 del artículo 11 del ET). Tampoco son deducibles los intereses y demás costos o gastos financieros, incluida la diferencia en cambio, por deudas que por cualquier concepto tengan las agencias, sucursales, filiales o compañías que funcionen en el país, para con sus casas matrices extranjeras o agencias, sucursales o filiales de las mismas con domicilio en el exterior (ver artículo 124-1 del ET). Sobre el particular, debe recordarse que la tasa de usura es aquella que se obtiene al tomar la tasa de interés bancario corriente que cada trimestre publica la Superintendencia Financiera, ya sea para las modalidades de crédito de consumo y ordinario, de microcrédito o de consumo de bajo monto (ver artículos 11.2.5.1.1. hasta 11.2.5.1.4 del Decreto 2555 de julio 15 de 2010) e incrementarlas en un 50% (ver artículo 305 del Código Penal), lo que equivale a decir que el interés bancario se multiplique por 1.50 para que dé la tasa de usura. Ejemplo: tasa de interés bancario del 20% X 1.50= 30% que es la tasa de usura. En lo corrido del año 2017, las tasas de usura que han regido por trimestre han sido las que se presentan en la siguiente tabla: Período

Modalidad del crédito

Tasa definida por Superfinanciera (efectiva anual)

Tasa de usura (efectiva anual)

Enero 1 de 2017 a marzo 31 de 2017

Consumo y ordinario

22.34 %

33.51 %

Octubre 1 de 2016 a 30 de septiembre de 2017

Consumo bajo monto

35.47 %

53.21 %

Julio 1 de 2017 a septiembre 30 de 2017

Consumo y ordinario

Octubre 1 de 2016 a 30 de septiembre de 2017 Abril 1 de 2017 a junio 30 de 2017

Septiembre 1 de 2017 al 30 de septiembre de 2017*

Octubre 1 de 2017 al 31 de octubre de 2017

Octubre 1 de 2017 al 31 de diciembre de 2017

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Microcrédito

36.73 %

Consumo y ordinario

22.33 %

21.98 %

55.10 %

33.50 %

32.97 %

Consumo y ordinario

21.48 %

32.22 %

Consumo y ordinario

21.15 %

31.73 %

Microcrédito

36.76 %

55.14 %

Módulo A - Más: costos y gastos registrados en la contabilidad que no son deducibles - Diferencias permanentes

Período

Modalidad del crédito

Tasa definida por Superfinanciera (efectiva anual)

Tasa de usura (efectiva anual)

Octubre 1 de 2017 al 31 de diciembre de 2018

Consumo de bajo monto

37.55 %

56.33%

Noviembre 1 de 2017 al 30 de noviembre de 2017

Consumo y ordinario

20.96 %

31.44 %

* La Superintendencia Financiera de Colombia, en ejercicio de sus atribuciones legales y, en especial, con fundamento en lo dispuesto en los artículos 11.2.5.1.1 y siguientes del Decreto 2555 de 2010, el 30 de agosto de 2017 expidió la Resolución 1155 por medio de la cual certifica el interés bancario corriente para la modalidad de crédito de consumo y ordinario.

De otra parte, el segundo inciso del artículo 11 del ET indica que no son deducibles los intereses corrientes o moratorios pagados por impuestos, tasas, contribuciones fiscales o parafiscales, por no tener relación de causalidad con la renta. Sobre los intereses moratorios en obligaciones tributarias, es importante mencionar que el artículo 279 de la Ley 1819 de diciembre de 2016 modificó el artículo 635 del ET estableciendo que cada una de las tasas de usura de cada período (trimestral o mensual) por el cual la deuda llegue a estar en mora, serían tasas a las que primero se le deben reducir 2 puntos, tal como se detalla en la siguiente tabla: Intereses moratorios en obligaciones tributarias

Período

Modalidad de crédito

Tasa definida por Superfinanciera (efectiva anual)

Tasa de usura (efectiva anual)

Interés moratorio

Enero 1 de 2017 a marzo 31 de 2017

Consumo y ordinario

22.34 %

33.51 %

31.51 %

Julio 1 de 2017 a septiembre 30 de 2017 Septiembre 1 de 2017 al 30 de septiembre de 2017*

Consumo y ordinario

21.98 %

32.97 %

30.97 %

Consumo y ordinario

21.48 %

32.22 %

30.22 %

Noviembre 1 de 2017 al 30 de noviembre de 2017

Consumo y ordinario

21.15 %

31.73 %

29.73 %

Consumo y ordinario

20.96 %

31.44 %

29.44 %

Abril 1 de 2017 a junio 30 de 2017

Octubre 1 de 2017 al 31 de octubre de 2017

Consumo y ordinario

22.33 %

33.50 %

31.50 %

* La Superintendencia Financiera de Colombia, en ejercicio de sus atribuciones legales y, en especial, con fundamento en lo dispuesto en los artículos 11.2.5.1.1 y siguientes del Decreto 2555 de 2010, el 30 de agosto de 2017 expidió la Resolución 1155 por medio de la cual certifica el interés bancario corriente para la modalidad de crédito de consumo y ordinario.

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ARTÍCULO 11 DEL ET. BIENES DESTINADOS A FINES ESPECIALES. … Los gastos de financiación ordinaria, extraordinarios o moratorios distintos de los intereses corrientes o moratorios pagados por impuestos, tasas o contribuciones fiscales o parafiscales, serán deducibles de la renta si tienen relación de causalidad con la actividad productora de renta, y distintos de la contribución establecida en los Decretos Legislativos de la Emergencia Económica de 1998. *** ARTÍCULO 117 DEL ET. DEDUCCIÓN DE INTERESES. El gasto por intereses devengado a favor de terceros será deducible en la parte que no exceda la tasa más alta que se haya autorizado cobrar a los establecimientos bancarios, durante el respectivo año o período gravable, la cual será certificada anualmente por la Superintendencia Financiera. El exceso a que se refiere el primer inciso de este artículo no podrá ser tratado como costo, ni capitalizado cuando sea el caso.

*** ARTÍCULO 124-1 DEL ET. OTROS PAGOS NO DEDUCIBLES. No son deducibles los intereses y demás costos o gastos financieros, incluida la diferencia en cambio, por concepto de deudas que por cualquier concepto tengan las agencias, sucursales, filiales o compañías que funcionen en el país, para con sus casas matrices extranjeras o agencias, sucursales, o filiales de las mismas con domicilio en el exterior con excepción de: a. Los originados por las deudas de las entidades del sector financiero vigiladas por la Superintendencia Bancaria, y b. Los generados por las deudas de corto plazo provenientes de la adquisición de materias primas y mercancías, en las cuales las casas matrices extranjeras o agencias, sucursales, o filiales de las mismas con domicilio en el exterior, operan como proveedores directos. Parágrafo.  Igualmente son deducibles para las sucursales de sociedades extranjeras los intereses y demás costos o gastos financieros, incluida la diferencia en cambio, generados en operaciones de corto plazo para la adquisición de materias primas y mercancías, en las cuales la principal o su casa matriz extranjera o agencias, sucursales, o filiales de las mismas con domicilio en el exterior, operan como proveedores directos.

A2. No son deducibles los intereses pagados y/o causados sobre deudas cuyo monto promedio esté por encima del nivel de endeudamiento máximo permitido (Artículo 118-1 del ET - Subcapitalización) Desde el año gravable 2013, los contribuyentes (obligados y no obligados a llevar contabilidad) han tenido que someter sus costos y/o gastos por concepto de intereses que pretendan deducir en sus declaraciones de renta al famoso límite de la subcapitalización contemplada en el artículo 118-1 del ET, el cual fue creado con el artículo 109 de la Ley 1607 de diciembre 26 de 2012, modificado con los artículos 62 de la Ley 1739 de diciembre 23 de 2014 y 69 de la Ley 1819 de diciembre 29 de 2016, declarado exequible por la Corte Constitucional con la Sentencia C-665 de septiembre de 2014 y reglamentado con el Decreto 3027 de diciembre de 2013 (el cual luego quedó recopilado entre los artículos 1.2.1.18.60 hasta 1.2.1.18.66 del DUT 1625 de octubre 11 de 2016). De acuerdo con el mencionado artículo 118-1 del ET, para efectos del impuesto de renta, la mayoría de declarantes podrá deducir los intereses que se hayan generado sobre deudas cuyo monto promedio no exceda 3 22

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veces el patrimonio líquido del año gravable inmediatamente anterior (aunque en un solo caso se acepta que el endeudamiento promedio haya sido hasta cuatro veces ese patrimonio líquido del año inmediatamente anterior).

Los entes jurídicos que se constituyan durante el año, que por obvias razones no tienen patrimonio líquido en el año anterior, podrán deducir todos los intereses del año, pues no podrían aplicar la norma de subcapitalización, pero en tal caso deberán tener cuidado de no caer en figuras que luego puedan ser investigadas por abuso tributario, regulado en el artículo 869 del ET. ARTÍCULO 118-1 DEL ET. SUBCAPITALIZACIÓN. Sin perjuicio de los demás requisitos y condiciones consagrados en este Estatuto para la procedencia de la deducción de los gastos por concepto de intereses, los contribuyentes del impuesto sobre la renta y complementarios solo podrán deducir los intereses generados con ocasión de deudas, cuyo monto total promedio durante el correspondiente año gravable no exceda el resultado de multiplicar por tres (3) el patrimonio líquido del contribuyente determinado a 31 de diciembre del año gravable inmediatamente anterior. En virtud de lo dispuesto en el inciso anterior, no será deducible la proporción de los gastos por concepto de intereses que exceda el límite a que se refiere este artículo. Parágrafo 1. Las deudas que se tendrán en cuenta para efectos del cálculo de la proporción a la que se refiere este artículo son las deudas que generen intereses. Parágrafo 2. Los contribuyentes del impuesto sobre la renta y complementarios, que se constituyan como sociedades, entidades o vehículos de propósito especial para la construcción de proyectos de vivienda a los que se refiere la Ley 1537 de 2012 sólo podrán deducir los intereses generados con ocasión de deudas, cuyo monto total promedio durante el correspondiente año gravable no exceda el resultado de multiplicar por cuatro (4) el patrimonio líquido del contribuyente determinado a 31 de diciembre del año gravable inmediatamente anterior.

Parágrafo 3. Lo dispuesto en este artículo no se aplicará a los contribuyentes del impuesto sobre la renta y complementarios que estén sometidos a inspección y vigilancia de la Superintendencia Financiera de Colombia, ni a los que realicen actividades de factoring, en los términos del Decreto número 2669 de 2012. Parágrafo 4. Lo dispuesto en este artículo no se aplicará a los casos de financiación de proyectos de infraestructura de servicios públicos, siempre que dichos proyectos se encuentren a cargo de sociedades, entidades o vehículos de propósito especial. Parágrafo 5. Lo dispuesto en el presente artículo no se aplicará a intereses generados con ocasión de créditos otorgados por entidades sometidas a la vigilancia de la Superintendencia Financiera de Colombia o entidades del exterior que estén sometidas a vigilancia de la autoridad encargada de la supervisión del sistema financiero, siempre que el contribuyente del impuesto sobre la renta y complementarios, sea un operador de libranzas y esté sometido a un régimen de regulación prudencial por parte de la Superintendencia de Sociedades. En ningún caso lo establecido en el presente parágrafo será aplicable a créditos otorgados por los vinculados del exterior a que se refiere el artículo 260-1 ni a créditos otorgados por entidades localizadas en jurisdicción no cooperante.

A3. No son deducibles las multas, sanciones, penalidades, intereses moratorios de carácter sancionatorio y las condenas provenientes de procesos administrativos, judiciales o arbitrales (Literal c) numeral 2 del artículo 105 del ET) Se incluyen todas las sanciones (por extemporaneidad, por corrección, por no informar, por no declarar, por inexactitud, etc.) que se liquiden; también las multas de tránsito, desencaje bancario o por incumplimiento de

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contratos (indemnizaciones, pero sin incluir las laborales, pues el Concepto Dian 94762 ratificado con el 60950 de agosto de 2010 y el 1514 de enero de 2012, indica que la indemnización por despido injusto pagada a un trabajador es deducible para el empleador).

Estos gastos no son deducibles por ser producto de culpabilidad individual y no se originan en actividades productoras de renta, ni tienen vínculo con ellas, y menos aún son necesarias para producir el ingreso. ARTÍCULO 105 DEL ET. REALIZACIÓN DE LA DEDUCCIÓN PARA LOS OBLIGADOS A LLEVAR CONTABILIDAD. Para los contribuyentes que estén obligados a llevar contabilidad, las deducciones realizadas fiscalmente son los gastos devengados contablemente en el año o período gravable que cumplan los requisitos señalados en este estatuto.

en el impuesto sobre la renta y complementarios, generarán diferencias permanentes. Dichos gastos comprenden, entre otros: (…) c) Las multas, sanciones, penalidades, intereses moratorios de carácter sancionatorio y las condenas provenientes de procesos administrativos, judiciales o arbitrales diferentes a las laborales con sujeción a lo previsto en el numeral 3 del artículo 107-1 de este estatuto.

(…) 2. Los gastos que no cumplan con los requisitos establecidos en este estatuto para su deducción

A4. No son deducibles las multas o sanciones pagadas y/o causadas a favor de entidades oficiales como la Dian, ICBF, Sena, cajas de compensación familiar y entidades de seguridad social (Literal c) numeral 2 del artículo 105 del ET) Incluyen los intereses de mora y todas las distintas sanciones que se liquiden ante estas entidades. Estos gastos no son deducibles por ser producto de culpabilidad individual, y no se originan en actividades productoras de renta, ni tienen vínculo con ellas, y menos aún son necesarias para producir el ingreso. ARTÍCULO 105 DEL ET. REALIZACIÓN DE LA DEDUCCIÓN PARA LOS OBLIGADOS A LLEVAR CONTABILIDAD. Para los contribuyentes que estén obligados a llevar contabilidad, las deducciones realizadas fiscalmente son los gastos devengados contablemente en el año o período gravable que cumplan los requisitos señalados en este estatuto. (…) 2. Los gastos que no cumplan con los requisitos establecidos en este estatuto para su deducción

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en el impuesto sobre la renta y complementarios, generarán diferencias permanentes. Dichos gastos comprenden, entre otros: (…) c) Las multas, sanciones, penalidades, intereses moratorios de carácter sancionatorio y las condenas provenientes de procesos administrativos, judiciales o arbitrales diferentes a las laborales con sujeción a lo previsto en el numeral 3 del artículo 107-1 de este estatuto.

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A5. No son deducibles las erogaciones devengadas por aportes parafiscales y las prestaciones sociales que no fueron efectivamente pagadas antes de la presentación inicial de la declaración de renta (Artículos 108, 114-1 y 115-1 del ET) Hasta el año gravable 2016, los aportes parafiscales que podían tomarse como deducibles eran solo los que se hubieran pagado dentro del respectivo año fiscal. A partir de 2017, para que proceda la deducción del gasto contable por aportes parafiscales y prestaciones sociales, tales gastos deben estar pagados antes de la presentación de la declaración de renta. Su control se hace con los certificados que emitan las entidades que recaudan dichos parafiscales.

Los pagos realizados por estos conceptos, deducibles en la declaración de renta, serán los que se hayan efectuado entre enero 1 y diciembre 31 sin importar a qué períodos de nómina actuales o antiguos hayan pertenecido (ver artículo 114 del ET y Concepto Dian 042747 de mayo de 2009). Ese valor pagado durante el año fiscal por estos conceptos, y que se aceptaría como gasto fiscal deducible en el formulario de la declaración de renta, es un valor que también se debe reportar en los renglones informativos del formulario de la declaración de renta. Téngase en cuenta que los aportes solicitados como costos no pueden tomarse al mismo tiempo como deducción (por ejemplo, de los aportes parafiscales en las nóminas de empresas industriales, los cuales están implícitos en el costo de los inventarios en proceso o inventarios terminados, o el costo de la mercancía vendida). El pago de los aportes parafiscales es requisito para la deducción de salarios. ARTÍCULO 108 DEL ET. LOS APORTES PARAFISCALES SON REQUISITO PARA LA DEDUCCIÓN DE SALARIOS. Para aceptar la deducción por salarios, los patronos obligados a pagar subsidio familiar y a hacer aportes al Servicio Nacional de Aprendizaje (SENA), al Instituto de Seguros Sociales (ISS), y al Instituto Colombiano de Bienestar Familiar (ICBF), deben estar a paz y salvo por tales conceptos por el respectivo año o período gravable, para lo cual, los recibos expedidos por las entidades recaudadoras constituirán prueba de tales aportes. Los empleadores deberán además demostrar que están a paz y salvo en relación con el pago de los aportes obligatorios previstos en la Ley 100 de 1993. Adicionalmente, para aceptar la deducción de los pagos correspondientes a descansos remunerados es necesario estar a paz y salvo con el SENA y las Cajas de compensación familiar. Parágrafo 1. Para que sean deducibles los pagos efectuados por los empleadores cuyas actividades sean la agricultura, la silvicultura, la ganadería, la pesca, la minería, la avicultura o la apicultura, a

que se refiere el artículo 69 de la ley 21 de 1982, por concepto de salarios, subsidio familiar, aportes para el SENA, calzado y overoles para los trabajadores, es necesario que el contribuyente acredite haber consignado oportunamente los aportes ordenados por la citada ley. Parágrafo 2. El nuevo texto es el siguiente:> Para efectos de la deducción por salarios de que trata el presente artículo se entenderá que tales aportes parafiscales deben efectuarse de acuerdo con lo establecido en las normas vigentes. Igualmente, para la procedencia de la deducción por pagos a trabajadores independientes, el contratante deberá verificar la afiliación y el pago de las cotizaciones y aportes a la protección social que le corresponden al contratista según la ley, de acuerdo con el reglamento que se expida por el Gobierno Nacional. Lo anterior aplicará igualmente para el cumplimiento de la obligación de retener cuando esta proceda. Parágrafo 3. Las sociedades y personas jurídicas y asimiladas contribuyentes declarantes del impuesto sobre la renta y complementarios, no estarán sujetas al cumplimiento de los requisitos de que trata este artículo por los salarios pagados cuyo monto no exceda de diez (10) salarios mínimos legales mensuales vigentes.

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ARTÍCULO 114-1 DEL ET. EXONERACIÓN DE APORTES. Estarán exoneradas del pago de los aportes parafiscales a favor del Servicio Nacional del Aprendizaje (SENA), del Instituto Colombiano de Bienestar Familiar (ICBF) y las cotizaciones al Régimen Contributivo de Salud, las sociedades y personas jurídicas y asimiladas contribuyentes declarantes del impuesto sobre la renta y complementarios, correspondientes a los trabajadores que devenguen, individualmente considerados, menos de diez (10) salarios mínimos mensuales legales vigentes.

1988, y de acuerdo con los requisitos y condiciones establecidos en las normas aplicables.

Así mismo las personas naturales empleadoras estarán exoneradas de la obligación de pago de los aportes parafiscales al SENA, al ICBF y al Sistema de Seguridad Social en Salud por los empleados que devenguen menos de diez (10) salarios mínimos legales mensuales vigentes. Lo anterior no aplicará para personas naturales que empleen menos de dos trabajadores, los cuales seguirán obligados a efectuar los aportes de que trata este inciso.

Parágrafo 3. Los contribuyentes del impuesto sobre la renta y complementarios, que liquiden el impuesto a la tarifa prevista en el inciso 1o del artículo 240-1 tendrán derecho a la exoneración de que trata este artículo.

Los consorcios, uniones temporales y patrimonios autónomos empleadores en los cuales la totalidad de sus miembros estén exonerados del pago de los aportes parafiscales a favor del Servicio Nacional de Aprendizaje (SENA) y el Instituto Colombiano de Bienestar Familiar (ICBF) de acuerdo con los incisos anteriores y estén exonerados del pago de los aportes al Sistema de Seguridad Social en salud de acuerdo con el inciso anterior o con el parágrafo 4o del artículo 204 de la Ley 100 de 1993, estarán exonerados del pago de los aportes parafiscales a favor del Sena y el ICBF y al Sistema de Seguridad Social en Salud correspondientes a los trabajadores que devenguen, individualmente considerados, menos de diez (10) salarios mínimos mensuales legales vigentes. Parágrafo 1. Los empleadores de trabajadores que devenguen diez (10) salarios mínimos legales mensuales vigentes o más, sean o no sujetos pasivos del Impuesto sobre la Renta y Complementarios seguirán obligados a realizar los aportes parafiscales y las cotizaciones de que tratan los artículos 202 y 204 de la Ley 100 de 1993 y los pertinentes de la Ley 1122 de 2007, el artículo 7o de la Ley 21 de 1982, los artículos 2o y 3o de la Ley 27 de 1974 y el artículo 1o de la Ley 89 de

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Parágrafo 2. Las entidades calificadas en el Régimen Tributario Especial estarán obligadas a realizar los aportes parafiscales y las cotizaciones de que tratan los artículos 202 y 204 de la Ley 100 de 1993 y las pertinentes de la Ley 1122 de 2007, el artículo 7o de la Ley 21 de 1982, los artículos 2o y 3o de la Ley 27 de 1974 y el artículo 1o de la Ley 89 de 1988, y de acuerdo con los requisitos y condiciones establecidos en las normas aplicables.

Parágrafo 4. Los contribuyentes que tengan rentas gravadas a cualquiera de las tarifas de que tratan los parágrafos 1o, 2o, 3o y 4o del artículo 240 del Estatuto Tributario, y el inciso 1o del artículo 240-1 del Estatuto Tributario, tendrán derecho a la exoneración de aportes de que trata este artículo siempre que liquiden el impuesto a las tarifas previstas en las normas citadas. Lo anterior sin perjuicio de lo previsto en el parágrafo 3o del artículo 240-1. Parágrafo 5. Las Instituciones de Educación Superior públicas no están obligadas a efectuar aportes para el Servicio Nacional de Aprendizaje. *** ARTÍCULO 115-1 DEL ET. DEDUCCIÓN PARA LAS PRESTACIONES SOCIALES, APORTES PARAFISCALES E IMPUESTOS. Para los contribuyentes obligados a llevar contabilidad, serán aceptadas las erogaciones devengadas por concepto de prestaciones sociales, aportes parafiscales e impuestos de que trata el artículo 115 de este Estatuto, en el año o período gravable que se devenguen, siempre y cuando los aportes parafiscales e impuestos se encuentren efectivamente pagados previamente a la presentación de la declaración inicial del impuesto sobre la renta.

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A6. No son deducibles las retenciones asumidas en renta, IVA, ICA y otros (Literal e) numeral 2 del artículo 105 del ET) De acuerdo con el artículo 370 del ET, el agente de retención responderá por las retenciones dejadas de practicar. Sin embargo, las retenciones asumidas no son deducibles fiscalmente puesto que son gastos sin relación de causalidad, es decir, no son necesarios en la generación de renta. ARTÍCULO 105 DEL ET. REALIZACIÓN DE LA DEDUCCIÓN PARA LOS OBLIGADOS A LLEVAR CONTABILIDAD. Para los contribuyentes que estén obligados a llevar contabilidad, las deducciones realizadas fiscalmente son los gastos devengados contablemente en el año o período gravable que cumplan los requisitos señalados en este estatuto.

(…) 2. Los gastos que no cumplan con los requisitos establecidos en este estatuto para su deducción en el impuesto sobre la renta y complementarios, generarán diferencias permanentes. Dichos gastos comprenden, entre otros: e) Los impuestos asumidos de terceros.

A7. No son deducibles las donaciones sin que cumplan el total de los requisitos para ser deducibles (Artículos 125 a 126-5 del ET) En general, las donaciones no son deducibles por no cumplir los requisitos de necesidad y causalidad que exige el artículo 107 del ET. Sin embargo, en ciertos casos los gastos por donaciones pueden ser deducibles siempre y cuando se cumplan los requisitos establecidos en los artículos 125 y 125-1 del ET. A partir del año gravable 2017, y luego de que el artículo 105 de la Ley 1819 de 2016 agregara al ET el nuevo artículo 257, los interesados en hacer donaciones a las entidades del régimen tributario especial, e incluso a las entidades no contribuyentes del impuesto de renta mencionadas en los artículos 22 y 23 del ET (los cuales fueron modificados con los artículos 144 y 145 de la Ley 1819 de 2016), ya no tomarán dichas donaciones como una deducción (que solo serviría para disminuir la renta líquida ordinaria) sino que las podrán tomar como un descuento al impuesto de renta, si cumplen los requisitos establecidos (ver artículo 125-1 del ET). Por su parte, la Ley 1379 de 2010 adicionó un parágrafo al artículo 125 del ET; con este señaló que las personas jurídicas contribuyentes y declarantes del impuesto de renta que realicen donaciones en dinero a la Red Nacional de Bibliotecas Públicas y Biblioteca Nacional para la construcción, dotación o mantenimiento de las bibliotecas que conforman esta red, podrán deducir el 100% del valor donado, para efectos de calcular el impuesto sobre la renta a su cargo correspondiente al período gravable en que se realice la donación. Cabe señalar que esta deducción será aplicable una vez el Ministerio de Cultura verifique y apruebe el valor de la donación. ARTÍCULO 125 DEL ET. INCENTIVO A LA DONACIÓN DEL SECTOR PRIVADO EN LA RED NACIONAL DE BIBLIOTECAS PÚBLICAS Y BIBLIOTECA NACIONAL. Las personas jurídicas obligadas al pago del impuesto sobre la renta por el ejercicio de cualquier

tipo de actividad, que realicen donaciones de dinero para la construcción, dotación o mantenimiento de bibliotecas de la Red Nacional de Bibliotecas Públicas y de la Biblioteca Nacional también tendrán derecho a deducir el ciento por ciento (100%) del valor real

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donado para efectos de calcular el impuesto sobre la renta a su cargo correspondiente al período gravable en que se realice la donación. Este incentivo solo será aplicable, previa verificación del valor de la donación y aprobación del Ministerio de Cultura. En el caso de las bibliotecas públicas municipales, distritales o departamentales se requerirá la previa aprobación del Ministerio de Cultura y de la autoridad territorial correspondiente. Para los efectos anteriores, se constituirá un fondo cuenta sin personería jurídica, al que ingresarán los recursos materia de estas donaciones. Dicho fondo será administrado por el Ministerio de Cultura mediante un encargo fiduciario, y no requerirá situación de fondos en materia presupuestal. En caso de que el donante defina la destinación de la donación, si se acepta por el Ministerio de Cultura de conformidad con las políticas y reglamentaciones establecidas en materia de bibliotecas públicas, tal destinación será inmodificable. Estas donaciones darán derecho a un Certificado de Donación Bibliotecaria que será un título valor a la orden transferible por el donante y el cual se emitirá por el Ministerio de Cultura sobre el año en que efectivamente se haga la donación. El monto del incentivo podrá amortizarse en un término de cinco (5) años desde la fecha de la donación. Igual beneficio tendrán los donantes de acervos bibliotecarios, recursos informáticos y en general recursos bibliotecarios, previo avalúo de los respectivos bienes, según reglamentación del Ministerio de Cultura. Para los efectos previstos en este artículo podrán acordarse con el respectivo donante, modalidades de divulgación pública de su participación. *** ARTÍCULO 125-1 DEL ET. REQUISITOS DE LOS BENEFICIARIOS DE LAS DONACIONES. Cuando la entidad beneficiaria de la donación que da derecho al descuento de que trata el artículo 257 se trate de una entidad calificada en el Régimen Tributario Especial, deberá reunir las siguientes condiciones: 1. Estar legalmente constituida y estar sometida a inspección, control y vigilancia de una entidad estatal.

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2. Si se trata de una de las entidades a las que se refiere el artículo 19 de este Estatuto, haber sido calificada en el Régimen Tributario Especial antes de haber sido efectuada la donación. 3. Haber cumplido con la obligación de presentar la declaración de ingresos y patrimonio o de renta, según el caso, por el año inmediatamente anterior al de la donación, salvo cuando se haya constituido en el mismo año gravable. 4. Manejar, en depósitos o inversiones en establecimientos financieros autorizados, los ingresos por donaciones. *** ARTÍCULO 125-2 DEL ET. MODALIDADES DE LAS DONACIONES. Las donaciones que dan derecho a deducción deben revestir las siguientes modalidades: 1. Cuando se done dinero, el pago debe haberse realizado por medio de cheque, tarjeta de crédito o a través de un intermediario financiero. 2. Cuando se donen títulos valores, se estimarán a precios de mercado de acuerdo con el procedimiento establecido por la Superintendencia de Valores*. Cuando se donen otros activos, su valor se estimará por el costo de adquisición más los ajustes por inflación* efectuados hasta la fecha de la donación, menos las depreciaciones acumuladas hasta esa misma fecha. Parágrafo 1. En todo caso, cuando se donen otros activos su valor será el menor entre el valor comercial y el costo fiscal del bien donado. Parágrafo 2. Las donaciones que no tengan condición por parte del donante deberán registrarse como ingresos que darán lugar a rentas exentas siempre que se destinen a la actividad meritoria. Si la donación está condicionada por el donante, debe registrarse directamente en el patrimonio, para ser usada la donación y sus rendimientos en las actividades meritorias. *** ARTÍCULO 125-3 DEL ET. REQUISITOS PARA RECONOCER LA DEDUCCIÓN. Para que proceda el reconocimiento de la deducción por concepto de

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donaciones, se requiere una certificación de la entidad donataria, firmada por Revisor Fiscal o Contador, en donde conste la forma, el monto y la destinación de la donación, así como el cumplimiento de las condiciones señaladas en los artículos anteriores. En ningún caso procederá la deducción por concepto de donaciones, cuando se donen acciones, cuotas partes o participaciones, títulos valores, derechos o acreencias, poseídos en entidades o sociedades. *** ARTÍCULO 125-4 DEL ET. REQUISITOS DE LAS DEDUCCIONES POR DONACIONES. Las deducciones por donaciones establecidas en disposiciones especiales, serán otorgadas en las condiciones previstas en el artículo 125 del Estatuto Tributario. Para los fines previstos en el numeral 2 del artículo 125 de este Estatuto, se tendrán en cuenta igualmente las donaciones efectuadas a los partidos o movimientos políticos aprobados por el Consejo Nacional Electoral. *** ARTÍCULO 125-5 DEL ET. DONACIONES A ENTIDADES NO PERTENECIENTES AL RÉGIMEN TRIBUTARIO ESPECIAL. Las donaciones efectuadas a entidades sin ánimo de lucro que no hacen parte del Régimen Tributario Especial no serán descontables de la renta y serán ingresos gravables para las entidades receptoras. Si se determina que con motivo de la donación entregada cabe la figura de elusión fiscal, se procederá a sanciones para ambas entidades, receptora y donante. Parágrafo. Las donaciones efectuadas a las entidades de que tratan los artículos 22 y 23 de este Estatuto

seguirán las reglas establecidas en el artículo 257 del Estatuto Tributario. *** ARTÍCULO 126-2 DEL ET. DEDUCCIÓN POR DONACIONES EFECTUADAS A LA CORPORACIÓN GENERAL GUSTAVO MATAMOROS D’COSTA. Los contribuyentes que hagan donaciones a la Corporación General Gustavo Matamoros D’Costa y a las fundaciones y organizaciones dedicadas a la defensa, protección y promoción de los derechos humanos y el acceso a la justicia, tienen derecho a deducir de la renta, el 125% del valor de las donaciones efectuadas durante el año o período gravable. Los contribuyentes que hagan donaciones a organismos del deporte aficionado tales como clubes deportivos, clubes promotores, comités deportivos, ligas deportivas, asociaciones deportivas, federaciones deportivas y Comité Olímpico Colombiano debidamente reconocidas, que sean personas jurídicas sin ánimo de lucro, tienen derecho a deducir de la renta el 125% del valor de la donación, siempre y cuando se cumplan los requisitos previstos en los artículos 125, 125-1, 125-2 y 125-3 del Estatuto Tributario. Los contribuyentes que hagan donaciones a organismos deportivos y recreativos o culturales debidamente reconocidos que sean personas jurídicas sin ánimo de lucro, tienen derecho a deducir de la renta, el 125% del valor de las donaciones efectuadas durante el año o período gravable. Para gozar del beneficio de las donaciones efectuadas, deberá acreditarse el cumplimiento de las demás condiciones y requisitos establecidos en los artículos 125-1, 125-2 y 125-3 del Estatuto Tributario y los demás que establezca el reglamento.

A8. No son deducibles los salarios sobre los cuales no se hayan pagado los aportes obligatorios de seguridad social y parafiscales antes de la presentación de la declaración de renta (Artículos 114, 115-1 y 108 del ET) Para poder deducir los costos y/o gastos por pagos laborales en renta, se deben hacer los respectivos pagos por aportes de seguridad social y parafiscales a las EPS, ARL, ICBF, Sena, fondo de pensiones y caja de compensación

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familiar, tal como lo indica el artículo 664 del ET, en donde se señala que el pago de los aportes de seguridad social y parafiscales (que se hacen hoy día en forma conjunta a través de la planilla integrada de liquidación de aportes –PILA–) tienen que haberse efectuado previamente y en todo caso hasta antes de la presentación de la correspondiente declaración de renta.

Además, y según lo dispuso el artículo 30 de la Ley 1393 de julio de 2010, cuando a un trabajador se le hagan en el mes pagos que no constituyen salarios (los que no generan aportes de seguridad social ni parafiscales), tales pagos no salariales, para efectos de liquidar los aportes a seguridad social, no pueden ser superiores al 40% del total de pagos laborales del mes. En todo caso, para el pago de los aportes parafiscales al ICBF, Sena y caja de compensación familiar, se tomará como base solamente lo que el empleador y el trabajador hayan acordado que constituye salario. Por esta diferencia en las bases de cotización a seguridad social, por un lado, y a parafiscales, por el otro, y que se puede originar con la aplicación de la norma de la Ley 1393 de 2010, en julio de 2011 el Ministerio de la Protección Social expidió la Resolución 02641 para hacer los ajustes respectivos en la estructura de la PILA. Recuérdese también que no podrán solicitarse como deducción los pagos laborales cuya finalidad sea remunerar de alguna manera al trabajador y que no hayan sido parte de la base para determinar la retención en la fuente a cargo del trabajador (artículo 87-1 del ET). ARTÍCULO 108 DEL ET. LOS APORTES PARAFISCALES SON REQUISITO PARA LA DEDUCCIÓN DE SALARIOS. Para aceptar la deducción por salarios, los patronos obligados a pagar subsidio familiar y a hacer aportes al Servicio Nacional de Aprendizaje (SENA), al Instituto de Seguros Sociales (ISS), y al Instituto Colombiano de Bienestar Familiar (ICBF), deben estar a paz y salvo por tales conceptos por el respectivo año o período gravable, para lo cual, los recibos expedidos por las entidades recaudadoras constituirán prueba de tales aportes. Los empleadores deberán además demostrar que están a paz y salvo en relación con el pago de los aportes obligatorios previstos en la Ley 100 de 1993. Adicionalmente, para aceptar la deducción de los pagos correspondientes a descansos remunerados es necesario estar a paz y salvo con el SENA y las Cajas de compensación familiar. Parágrafo 1. Para que sean deducibles los pagos efectuados por los empleadores cuyas actividades sean la agricultura, la silvicultura, la ganadería, la pesca, la minería, la avicultura o la apicultura, a que se refiere el artículo 69 de la ley 21 de 1982, por

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concepto de salarios, subsidio familiar, aportes para el SENA, calzado y overoles para los trabajadores, es necesario que el contribuyente acredite haber consignado oportunamente los aportes ordenados por la citada ley. Parágrafo 2. Para efectos de la deducción por salarios de que trata el presente artículo se entenderá que tales aportes parafiscales deben efectuarse de acuerdo con lo establecido en las normas vigentes. Igualmente, para la procedencia de la deducción por pagos a trabajadores independientes, el contratante deberá verificar la afiliación y el pago de las cotizaciones y aportes a la protección social que le corresponden al contratista según la ley, de acuerdo con el reglamento que se expida por el Gobierno Nacional. Lo anterior aplicará igualmente para el cumplimiento de la obligación de retener cuando esta proceda. Parágrafo 3. Las sociedades y personas jurídicas y asimiladas contribuyentes declarantes del impuesto sobre la renta y complementarios, no estarán sujetas al cumplimiento de los requisitos de que trata este artículo por los salarios pagados cuyo monto no exceda de diez (10) salarios mínimos legales mensuales vigentes.

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A9. No son deducibles los gastos por contratos celebrados con trabajadores independientes que no cotizan a seguridad social (Artículo 108 parágrafo 2 y Concepto Dian 12887 de mayo 5 de 2015) Durante la vigencia de un contrato de prestación de servicios deben efectuarse las cotizaciones obligatorias a los regímenes del sistema general de pensiones por parte de los afiliados, los empleadores y contratistas, con base en el salario o ingresos por prestación de servicios que aquellos devenguen. Además, las personas naturales que presten directamente servicios al Estado o a las entidades o empresas del sector privado, bajo la modalidad de contratos de prestación de servicios o cualquier otra modalidad de servicios que adopten, deberán estar afiliados al sistema general de pensiones y su cotización deberá corresponder a los ingresos que efectivamente perciba el afiliado. Al respecto, para poder tomar como deducibles los pagos realizados a los trabajadores independientes, es necesario que el contratante verifique el pago de los aportes obligatorios al sistema de seguridad social. ARTÍCULO 108 DEL ET. LOS APORTES PARAFISCALES SON REQUISITO PARA LA DEDUCCIÓN DE SALARIOS.

Social, en aras de la unidad de criterio previamente formular consulta a la dirección jurídica de dicho ministerio.

(…)

En efecto, mediante el oficio 36930 del 19 de junio del 2014, reiterado con los oficios 52432 del 20 de agosto y 65244 del 3 de diciembre del 2014, se le preguntó a dicho ministerio:

Parágrafo 2. Para efectos de la deducción por salarios de que trata el presente artículo se entenderá que tales aportes parafiscales deben efectuarse de acuerdo con lo establecido en las normas vigentes. Igualmente, para la procedencia de la deducción por pagos a trabajadores independientes, el contratante deberá verificar la afiliación y el pago de las cotizaciones y aportes a la protección social que le corresponden al contratista según la ley, de acuerdo con el reglamento que se expida por el Gobierno Nacional. Lo anterior aplicará igualmente para el cumplimiento de la obligación de retener cuando esta proceda. *** CONCEPTO DIAN 12887 DEL 5 DE MAYO DE 2015 En su correo electrónico de la referencia remitido por la coordinadora del grupo de derechos de petición, consultas y cartera del Ministerio de Hacienda y Crédito Público, con fundamento en el Decreto 1070 del 2013 formula varias preguntas relacionadas con la verificación por parte de las empresas del pago de la PILA sobre los ingresos de los trabajadores independientes.

¿Se encuentra vigente el artículo 23 del Decreto 1703 de 2002, en lo relativo a la obligación de los contratantes de verificar la afiliación y pago de aportes al sistema general de seguridad social, frente a contratos en donde esté involucrada la ejecución de un servicio por una persona natural, solamente cuando su duración sea superior a tres (3) meses? El coordinador grupo de consultas de la dirección jurídica del Ministerio de Salud y Protección Social, dio respuesta mediante oficio radicado 201411601841961 del 23 de diciembre del 2014, radicado en correspondencia de la DIAN bajo el número 000E2015002899 del 28 de enero del 2015, en los siguientes términos:

Pregunta 1

Hemos recibido su comunicación, por la cual consulta sobre la vigencia de lo previsto en el inciso 1o del artículo 23 del Decreto 1703 del 2002, en lo atinente a la obligación de verificar el pago de aportes a la seguridad social en contratos cuya duración sea superior a tres (3) meses.

Con el fin de dar respuesta a sus inquietudes y a las de otros peticionarios sobre el mismo tema, se acordó con el Ministerio de Salud y Protección

Al respecto y previas las siguientes consideraciones, me permito señalar: El artículo 114 del DecretoLey 2150 de 1995 que modificaba el artículo 282

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de la Ley 100 de 1993, señalaba que las personas naturales que contrataran con el Estado en la modalidad de prestación de servicios no estarían obligadas a acreditar afiliación a los sistemas de salud y pensiones, siempre y cuando la duración de su contrato fuere igual o inferior a tres (3) meses. El artículo 4o de la Ley 797 del 2003 que modifica el artículo 17 de la Ley 100 de 1993, señala que durante la vigencia de la relación laboral y del contrato de prestación de servicios, deben efectuarse las cotizaciones obligatorias a los regímenes del sistema general de pensiones por parte de los afiliados, los empleadores y contratistas con base en el salario o ingresos por prestación de servicios que aquellos devenguen. El artículo 1o del Decreto 510 del 2003, establece que de conformidad con lo previsto por el artículo 15 de la Ley 100 de 1993, modificado por el artículo 3o de la Ley 797 de 2003, las personas naturales que presten directamente servicios al Estado o a las entidades o empresas del sector privado bajo la modalidad de contratos de prestación de servicios o cualquier otra modalidad de servicios que adopten, deberán estar afiliados al sistema general de pensiones y su cotización deberá corresponder a los ingresos que efectivamente perciba el afiliado. Así mismo, el segundo inciso del artículo 3o del Decreto 510, determina que la base de cotización para el sistema general de pensiones deberá ser la misma que la base de la cotización del sistema general de seguridad social en salud, salvo que el afiliado cotice para el sistema general de pensiones sobre una base inferior a la mínima establecida para el sistema general de seguridad social en salud. Así las cosas y expuesto lo anterior, se tiene que el artículo 4o de la Ley 797 de 2003 que modifica el artículo 17, de la, Ley 100 de 1993, determina que durante la vigencia del contrato de prestación de servicios se estará en la obligación de cotizar al sistema general de pensiones, significando con ello que independientemente de la duración del contrato, el contratista se encuentra en la obligación de cotizar al sistema en comento. En materia de cotizaciones al sistema general de seguridad social en salud-SGSSS, debe señalarse que conforme el segundo inciso del artículo 3o del Decreto 510 de 2003, la base de cotización está ligada a la base establecida para el sistema general de pensiones, por tal razón, lo previsto en el párrafo

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anterior también es aplicable a los aportes en salud, en el entendido de que independientemente de la duración del contrato, el contratista siempre estará en la obligación de cotizar al SGSSS. En este orden de ideas y por las razones ya expuestas, se entiende que con la expedición de la Ley 797 de 2003 y el Decreto 510 del mismo año, se entiende modificada tácitamente la previsión contenida en el artículo 114 del Decreto- Ley 2150 de 1995 que modificaba el artículo 282 de la Ley 100 de 1993 y el artículo 23 del Decreto 1703 del 2002, en lo que hacía alusión a la existencia de la obligación de cotizar frente a contratos de prestación de servicios cuya duración fuera superior a tres (3) meses. Hecha la aclaración anterior, debe indicarse que la obligación que de verificar el pago de aportes a la seguridad social establece el inciso 1o del artículo 23 del Decreto 1703 del 2002 para el contratante, y en el entendido que ese deber aplica independientemente de la duración del contrato, guarda relación con lo previsto en el artículo 26 de la Ley 1393 del 2010, el cual prevé: ART. 26. —La celebración y cumplimiento de las obligaciones derivadas de contratos de prestación de servicios estará condicionada a la verificación por parle del contratante de la afiliación y pago de los aportes al sistema de protección social, conforme a la reglamentación que para tal efecto expida el Gobierno Nacional. El Gobierno Nacional podrá adoptar mecanismos de retención para el cumplimiento de estas obligaciones, así como de devolución de saldos a favor”. Cabe anotar que la subdirectora de asuntos normativos —dirección jurídica— del Ministerio de Salud y Protección Social, resolvió otra consulta de un particular en el mismo sentido, mediante Concepto 966871 del 6 de julio del 2014: “(…). En consecuencia, en la actualidad, independiente de la duración del contrato de prestación de servicios, el contratista estará en la obligación de cotizar a los precitados sistemas, según lo igualmente determinado en los artículos 1o (1) y 3o (2) del Decreto 510 del 2003. Por su parte, el artículo 26 de la Ley 1393 del 2010, (3) previo que la celebración y cumplimiento de las obligaciones derivadas de contratos de prestación de servicios estará condicionada a la verificación

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por parle del contratante, de la afiliación y pago de los aportes al sistema de la protección social. Por lo expuesto, es claro que en los contratos en donde esté involucrada la ejecución de un servicio por una persona natural en favor de una persona natural o jurídica de derecho público o privado, el contratista deberá estar afiliado obligatoriamente a los sistemas generales de seguridad social en salud y pensiones y la parte contratante deberá verificar la afiliación y pago de aportes, sea cual fuere la duración del contrato…” (Resaltado fuera de texto). En mérito de lo expuesto, se revoca la tesis del problema jurídico 1 del Concepto 22122 del 7 de abril del 2014, el oficio 72394 del 13 de noviembre del 2013, la respuesta a la pregunta uno del oficio 42966 del 18 de julio del 2014 y la respuesta a la pregunta 2.1 del oficio 52431 del 28 de agosto del 2014 y los demás que sean contrarios a la presente doctrina. Igualmente se aclaran los oficios 60032 del 23 de septiembre, 70392 del 5 de noviembre, 74235 del 20 de noviembre del 2013; 34321 del 6 de junio, 48258 del 11 de agosto, 49174 del 14 de agosto, 49815 del 19 de agosto y 16635 del 18 de diciembre del 2014, teniendo en cuenta que en ellos se transcribió el inciso primero del artículo 23 del Decreto Reglamentario 1703 del 2002, que se refiere a la obligación de la parte contratante de verificar la afiliación y pago de aportes al sistema general de seguridad social en salud, en los contratos en donde esté involucrada la ejecución de un servicio por una persona natural en favor de una persona natural o jurídica de derecho público o privado y cuya duración sea superior a tres (3) meses. Pregunta 2 ¿Qué se debe hacer en los casos donde los independientes subcontratan, cómo debe ser el pago de la PILA por ellos? ¿A quién se le debe exigir la PILA? Sea oportuno señalar que este interrogante escapa al ámbito de competencia de este despacho, pero se le informa que: Mediante el oficio 48866 del 13 de agosto del 2014, reiterado con los oficios 52432 del 20 de agosto, 65244 del 3 de diciembre del 2014 y 8182 del 16 de marzo del 2015, se le preguntó a la dirección jurídica del Ministerio de Salud y Protección Social:

Cuando la prestación del servicio se contrata con un trabajador independiente que a su vez subcontrata con otros trabajadores independientes: --

¿Cuál es el alcance de la verificación que debe hacer el contratante inicial con respecto a la afiliación y pago de los aportes al sistema general de seguridad social, a cargo del contratista y de los subcontratistas?

--

Cómo debe ser el pago de la PILA por ellos, a quien se le debe exigir la PILA. A la fecha, no hemos obtenido respuesta de dicho ministerio.

Sin embargo a nivel informativo se debe señalar que Minsalud, emitió, el Concepto 201511200085951 de fecha 23-01-2015, del cual se remite copia, que señala “(…) no obstante, si el contrato aludido fue celebrado como persona natural, quien suscribió el contrato deberá acreditar el pago de -los aportes propios a la -seguridad- social con la base prevista en el artículo 18 de la Ley 1122 del 2007, evento en el que también deberá demostrarse, el pago de los aportes a la seguridad social de los trabajadores que haya vinculado laboralmente (…)”. No obstante, comedidamente le informamos que este despacho se ha ocupado del tema entre otros en los oficios 49174 del 14 de agosto y 53506 del 4 de septiembre del 2014 y en la petición 1 del oficio 5600 del 24 de febrero del 2015, cuya fotocopia remitimos para su ilustración. Pregunta 4 ¿Cuáles son las sanciones a las que se expone la empresa por no cumplir con la verificación y pago de la seguridad social? El parágrafo 2o del artículo 108 del estatuto tributario, adicionado por el artículo 27 de la Ley 1393 del 2010, establece: “PAR. 2o—Para efectos de la deducción por salarios de que trata el presente artículo se entenderá que tales aportes parafiscales deben efectuarse de acuerdo con lo establecido en las normas vigentes. Igualmente, para la procedencia de la deducción por pagos a trabajadores independientes, el contratante deberá verificar la afiliación y el pago de las cotizaciones y aportes a la protección social que le corresponden al contratista según la ley, de acuerdo con el reglamento que se expida por el Gobierno Nacional. Lo anterior aplicará igualmente

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para el cumplimiento de la obligación de retener cuando esta proceda” (resaltado fuera de texto). En consonancia con lo anterior, el artículo 3o del Decreto 1070 del 2013, modificado por el artículo 9o del Decreto 3032 del 2013, señala: “ART. 3o—Contribuciones al sistema general de seguridad social. De acuerdo con lo previsto en el artículo 26 de la Ley 1393 del 2010 y el artículo 108 del estatuto tributario, la disminución de la base de retención para las personas naturales residentes cuyos ingresos no provengan de una relación laboral, o legal y reglamentaria, por concepto de contribuciones al sistema general de seguridad social, pertenezcan o no a la categoría de empleados, estará condicionada a su liquidación y pago en lo relacionado con las sumas que son objeto del contrato, para lo cual se adjuntará a la respectiva factura o documento equivalente copia de la planilla o documento de pago. Para la procedencia de la deducción en el impuesto sobre la renta de los pagos realizados a las personas mencionadas en el inciso anterior por concepto de contratos de prestación de servicios, el contratante deberá verificar que los aportes al sistema general de seguridad social estén realizados de acuerdo con los ingresos obtenidos en el contrato respectivo, en los términos del artículo 18 de la Ley 1122 del 2007, los decretos 1703 del 2002 y 510 del 2003, las demás normas vigentes sobre la materia, así como aquellas disposiciones que las adicionen, modifiquen o sustituyan. PAR. —Esta obligación no será aplicable cuando la totalidad de los pagos mensuales sean inferiores a un salario mínimo legal mensual vigente (1 smlmv)” (resaltado fuera de texto). En este orden de ideas, de conformidad con lo dispuesto en el parágrafo 2° del artículo 108 del estatuto tributario y en el artículo 3o del Decreto Reglamentario 1070 del 2013, para efectos de la disminución de la base de retención en la fuente y de la procedencia en la determinación del impuesto sobre la renta, de la deducción por pagos realizados en desarrollo de contratos de prestación de servicios, el contratante deberá verificar la afiliación y el pago de las cotizaciones y aportes al sistema general de seguridad social que le corresponden al contratista según la ley. Al respecto, se pronunció este despacho mediante el

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oficio 52431 del 28 de agosto del 2014 (respuesta pregunta 1, cuya fotocopia anexamos por constituir doctrina vigente. En este contexto, la inexactitud en la declaración del impuesto sobre la renta y complementarios y/o en la declaración mensual de retenciones en la fuente, es sancionable de conformidad con lo preceptuado en el artículo 647 del estatuto tributario, que reza: “ART. 647. —Sanción por inexactitud. Constituye inexactitud sancionable en las declaraciones tributarias, la omisión de ingresos, de impuestos generados por las operaciones gravadas, de bienes o actuaciones susceptibles de gravamen, así como la inclusión de costos, deducciones, descuentos, exenciones, pasivos, impuestos descontables, retenciones o anticipos, inexistente s, y, en general, la utilización en las declaraciones tributarias, o en los informes suministrados a las oficinas de impuestos, de datos o factores falsos, equivocados, incompletos o desfigurados, de los cuales se derive un menor impuesto o saldo a pagar, o un mayor saldo a favor para el contribuyente o responsable. Igualmente, constituye inexactitud, el hecho de solicitar compensación o devolución, sobre sumas a favor que hubieren sido objeto de compensación o devolución anterior. La sanción por inexactitud será equivalente al ciento sesenta por ciento (160%) de la diferencia entre el saldo a pagar o saldo a favor, según el caso, determinado en la liquidación oficial, y el declarado por el contribuyente o responsable. Esta sanción no se aplicará sobre el mayor valor del anticipo que se genere al modificar el impuesto declarado por el contribuyente. Sin perjuicio de las sanciones de tipo penal vigentes, por no consignar los valores retenidos, constituye inexactitud de la declaración de retenciones en la fuente, el hecho de no incluir en la declaración la totalidad de retenciones que han debido efectuarse, o el efectuarlas y no declararlas, o el declararlas por un valor inferior. En estos casos la sanción por inexactitud será equivalente al ciento sesenta por ciento (160%) del valor de la retención no efectuada o no declarada…”. Por otra parte le informamos, que la pregunta 3 escapa al ámbito de competencia de este despacho.”

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A10. No es deducible la sanción por consignación extemporánea de las cesantías (Artículo 99 de la Ley 50 de 1990 y artículo 107 del ET) La sanción que paga el empleador por la consignación inoportuna de las cesantías al trabajador (1 día de salario por cada día de retardo en su consignación después del 15 de febrero de cada año; ver artículo 99 de la Ley 50 de 1990) no es deducible porque se trata del incumplimiento de una norma legal. Las sanciones no tienen relación de causalidad.

JURISPRUDENCIA - (Oficio de fecha 25.11.98. Secretaría Distrital de Salud. Fondo Nacional del Ahorro. CJA09751998) El nuevo régimen especial de auxilio de cesantía, tendrá las siguientes características: 1ª. El 31 de diciembre de cada año se hará la liquidación definitiva de cesantía, por la anualidad o por la fracción correspondiente, sin perjuicio de la que deba efectuarse en fecha diferente por la terminación del contrato de trabajo. 2ª. El empleador cancelará al trabajador los intereses legales del 12% anual o proporcionales por fracción, en los términos de las normas vigentes sobre el régimen tradicional de cesantía, con respecto a la suma causada en el año o en la fracción que se liquide definitivamente.

características serán precisadas en los decretos que dicta el Gobierno Nacional, en orden a: a. Garantizar una pluralidad de alternativas institucionales para los trabajadores, en todo el territorio nacional; b. Garantizar que la mayor parte de los recursos captados para orientarse hacia el financiamiento de actividades productivas. 7ª. Todos los aspectos que no se modifiquen específicamente por esta Ley, continuarán regulados por las normas vigentes del régimen tradicional relativas al auxilio de cesantía. ***

3ª. El valor liquidado por concepto de cesantía se consignará antes del 15 de febrero del año siguiente, en cuenta individual a nombre del trabajador en el fondo de cesantía que el mismo elija. El empleador que incumpla el plazo señalado deberá pagar un día de salario por cada retardo.

ARTÍCULO 107 DEL ET. LAS EXPENSAS NECESARIAS SON DEDUCIBLES. Son deducibles las expensas realizadas durante el año o período gravable en el desarrollo de cualquier actividad productora de renta, siempre que tengan relación de causalidad con las actividades productoras de renta y que sean necesarias y proporcionadas de acuerdo con cada actividad.

4ª. Si al término de la relación laboral existieren saldos de cesantía a favor del trabajador que no hayan sido entregados al Fondo, el empleador se los pagará directamente con los intereses legales respectivos.

La necesidad y proporcionalidad de las expensas debe determinarse con criterio comercial, teniendo en cuenta las normalmente acostumbradas en cada actividad y las limitaciones establecidas en los artículos siguientes.

5ª. Todo trabajador podrá trasladar su saldo de un fondo de cesantía a otro de la misma naturaleza. El Gobierno fijará el procedimiento que deba seguirse para el efecto.

En ningún caso serán deducibles las expensas provenientes de conductas típicas consagradas en la ley como delito sancionable a título de dolo. La administración tributaria podrá, sin perjuicio de las sanciones correspondientes, desconocer cualquier deducción que incumpla con esta prohibición. La administración tributaria compulsará copias de

6ª. Los Fondos de Cesantía serán administrados por las sociedades cuya creación se autoriza, y cuyas

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dicha determinación a las autoridades que deban conocer de la comisión de la conducta típica. En el evento que las autoridades competentes determinen que la conducta que llevó a la administración tributaria a desconocer la deducción no es punible,

los contribuyentes respecto de los cuales se ha desconocido la deducción podrán imputarlo en el año o periodo gravable en que se determine que la conducta no es punible, mediante la providencia correspondiente.

A11. No son deducibles los pagos sin retención efectuados a la casa matriz en el exterior por parte de las filiales, sucursales, subsidiarias o agencias en Colombia (Artículos 121 a 124-1 del ET) No son deducibles si sobre estos pagos no se ha practicado la retención en la fuente a título del impuesto de renta. ARTÍCULO 121 DEL ET. DEDUCCIÓN DE GASTOS EN EL EXTERIOR.  Los contribuyentes podrán deducir los gastos efectuados en el exterior, que tengan relación de causalidad con rentas de fuente dentro del país, siempre y cuando se haya efectuado la retención en la fuente si lo pagado constituye para su beneficiario renta gravable en Colombia.

*** ARTÍCULO 122 DEL ET. LIMITACIÓN A LAS DEDUCCIONES DE LOS COSTOS Y GASTOS EN EL EXTERIOR. Los costos o deducciones por expensas en el exterior para la obtención de rentas de fuente dentro del país, no pueden exceder del quince por ciento (15%) de la renta líquida del contribuyente, computada antes de descontar tales costos o deducciones, salvo cuando se trate de los siguientes pagos: 1. Aquellos respecto de los cuales sea obligatoria la retención en la fuente. 2. Los contemplados en el artículo 25. 3. Los pagos o abonos en cuenta por adquisición de cualquier clase de bienes corporales. 4. Aquellos en que se incurra en cumplimiento de una obligación legal, tales como los servicios de certificación aduanera.

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5. Los intereses sobre créditos otorgados a contribuyentes residentes en el país por parte de organismos multilaterales de crédito, a cuyo acto constitutivo haya adherido Colombia, siempre y cuando se encuentre vigente y en él se establezca que el respectivo organismo multilateral está exento de impuesto sobre la renta. *** ARTÍCULO 123 DEL ET. REQUISITOS PARA SU PROCEDENCIA. Si el beneficiario de la renta fuere una persona natural extranjera o una sucesión de extranjeros sin residencia en el país, o una sociedad u otra entidad extranjera sin domicilio en Colombia, la cantidad pagada o abonada en cuenta sólo es deducible si se acredita la consignación del impuesto retenido en la fuente a título de los de renta y remesas*, según el caso, y cumplan las regulaciones previstas en el régimen cambiario vigente en Colombia. Proceden como deducción los gastos devengados por concepto de contratos de importación de tecnología, patentes y marcas, en la medida en que se haya solicitado ante el organismo oficial competente el registro del contrato correspondiente, dentro de los seis meses siguientes a la suscripción del contrato. En caso que se modifique el contrato, la solicitud de registro se debe efectuar dentro de los tres meses siguientes al de su modificación. ***

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ARTÍCULO 124 DEL ET. LOS PAGOS A LA CASA MATRIZ SON DEDUCIBLES. Las filiales o sucursales, subsidiarias o agencias en Colombia de sociedades extranjeras, tienen derecho a deducir de sus ingresos, a título de costo o deducción, las cantidades pagadas o reconocidas directa o indirectamente a sus casas matrices u oficinas del exterior, por concepto de gastos de administración o dirección y por concepto de regalías y explotación o adquisición de cualquier clase de intangibles, siempre que sobre los mismos practiquen las retenciones en la fuente del impuesto sobre la renta y el complementario de remesas*. Los pagos a favor de dichas matrices u oficinas del exterior por otros conceptos diferentes, están sujetos a lo previsto en los artículos 121 y 122 de este Estatuto. Parágrafo. Los conceptos mencionados en el presente artículo, diferentes a regalías y explotación o adquisición de cualquier clase de intangible, sean de fuente nacional o extranjera estarán sometidos a una tarifa de retención en la fuente establecido en el artículo 408 de este Estatuto. *** ARTÍCULO 124-1 DEL ET. OTROS PAGOS NO DEDUCIBLES. No son deducibles los intereses

y demás costos o gastos financieros, incluida la diferencia en cambio, por concepto de deudas que por cualquier concepto tengan las agencias, sucursales, filiales o compañías que funcionen en el país, para con sus casas matrices extranjeras o agencias, sucursales, o filiales de las mismas con domicilio en el exterior con excepción de: a. Los originados por las deudas de las entidades del sector financiero vigiladas por la Superintendencia Bancaria, y b. Los generados por las deudas de corto plazo provenientes de la adquisición de materias primas y mercancías, en las cuales las casas matrices extranjeras o agencias, sucursales, o filiales de las mismas con domicilio en el exterior, operan como proveedores directos. Parágrafo. Igualmente son deducibles para las sucursales de sociedades extranjeras los intereses y demás costos o gastos financieros, incluida la diferencia en cambio, generados en operaciones de corto plazo para la adquisición de materias primas y mercancías, en las cuales la principal o su casa matriz extranjera o agencias, sucursales, o filiales de las mismas con domicilio en el exterior, operan como proveedores directos.

A12. No son deducibles los gastos pagados a empresas instaladas en jurisdicciones no cooperantes o de nula imposición (paraísos fiscales) y sobre los cuales no se haya practicado retención en la fuente (Artículo 124-2 del ET) Uno de los cambios introducidos por la Ley 1819 de 2016 fue la modificación del artículo 260-7 del ET. De esta manera, en el numeral primero del artículo mencionado se establecen los criterios a tener en cuenta por el Gobierno al momento de determinar cuáles territorios serán considerados como jurisdicciones no cooperantes, de baja o nula imposición, que para efectos legales podrán asimilarse al término de paraísos fiscales (tal como se estipula en el artículo 260-7 del ET). Sobre el particular, el artículo 124-2 del ET establece que no son costo o deducción los pagos o abonos en cuenta realizados a personas naturales, jurídicas o a entidades constituidas, localizadas o en funcionamiento en jurisdicciones no cooperantes, de baja o nula imposición, o a entidades pertenecientes a regímenes preferenciales, salvo que se haya efectuado la retención en la fuente a título de renta cuando a ello haya lugar.

En relación con la norma del artículo 124-2 del ET, la cual dispone que no se podrán deducir los costos y gastos incurridos con terceros residentes en paraísos fiscales a menos que se practique la respectiva retención a título de renta, la Dian indicó en el Concepto 31856 de mayo de 2014 que esta solo se debe practicar si el ingreso que percibe dicho tercero es considerado de fuente nacional (ver artículos 24 y 25 del ET).

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ARTÍCULO 124-2 DEL ET. PAGOS A JURISDICCIONES NO COOPERANTES, DE BAJA O NULA IMPOSICIÓN Y A ENTIDADES PERTENECIENTES A REGÍMENES TRIBUTARIOS PREFERENCIALES. No serán constitutivos de costo o deducción los pagos o abonos en cuenta que se realicen a personas naturales, personas jurídicas o a cualquier otro tipo de entidad que se encuentre constituida, localizada o en funcionamiento en jurisdicciones no cooperantes, de baja o nula imposición, o a entidades pertenecientes a

regímenes preferenciales, que hayan sido calificados como tales por el Gobierno colombiano, salvo que se haya efectuado la retención en la fuente por concepto de Impuesto sobre la Renta, cuando a ello haya lugar. Sin perjuicio de lo previsto en el régimen de precios de transferencia, lo previsto en este artículo no le será aplicable a los pagos o abonos en cuenta que se realicen con ocasión de operaciones financieras registradas ante el Banco de la República.

A13. No son deducibles las pérdidas en venta de ciertos activos fijos o movibles que están expresamente señaladas como no deducibles (Artículos 148, 149, 151, 152, 153, 154 y 155 del ET) Las pérdidas originadas en las siguientes operaciones no son aceptadas fiscalmente en la depuración de la renta ordinaria (artículos 148 a 155 del ET): 1. Las pérdidas de activos no ocurridas por fuerza mayor. 2. Las pérdidas por enajenación de activos fijos.

3. Pérdidas por deducción de activos a vinculados económicos.

4. Las pérdidas por enajenación de activos fijos o movibles de la sociedad a los socios. 5. Las pérdidas por enajenación de derechos sociales o acciones.

6. La pérdida en la enajenación de la plusvalía enajenada como activo separado. 7. La pérdida en venta de bonos de financiamiento especial.

Lo anterior significa que en el formulario de la declaración de renta se debe denunciar todo el ingreso bruto (en la zona de rentas ordinarias) correspondiente al precio de venta que se le puso al activo vendido. Pero al momento de denunciar el costo fiscal del activo en el renglón de “otros costos”, dicho costo tendrá que ser igual al precio de venta con el fin de evitar la generación de una pérdida fiscal que sería no deducible fiscalmente. ARTÍCULO 148 DEL ET. DEDUCCIÓN POR PÉRDIDAS DE ACTIVOS. Son deducibles las pérdidas sufridas durante el año o período gravable, concernientes a los bienes usados en el negocio o actividad productora de renta y ocurridas por fuerza mayor. El valor de la pérdida, cuando se trate de bienes depreciados, es el que resulte de restar las depreciaciones, amortizaciones y pérdidas parciales concedidas, de la suma del costo de adquisición y el de las mejoras. La pérdida se disminuye en el valor de las compensaciones por seguros y similares, cuando

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la indemnización se recibe dentro del mismo año o período gravable en el cual se produjo la pérdida. Las compensaciones recibidas con posterioridad están sujetas al sistema de recuperación de deducciones. Cuando el valor total de la pérdida de los bienes, o parte de ella, no pueda deducirse en el año en que se sufra, por carencia o insuficiencia de otras rentas, el saldo se difiere para deducirlo en los cinco períodos siguientes. En caso de liquidación de sociedades o sucesiones, el saldo de la pérdida diferida es deducible en su totalidad, en el año de la liquidación.

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No son deducibles las pérdidas en bienes del activo movible que se han reflejado en el juego de inventarios. Parágrafo. Lo dispuesto en el artículo siguiente será aplicable en lo pertinente para las pérdidas de bienes. *** ARTÍCULO 149 DEL ET. PÉRDIDAS EN LA ENAJENACIÓN DE ACTIVOS. El valor de los ajustes efectuados sobre los activos fijos a que se refieren los artículos 73, 90-2 y 868 de este Estatuto y el artículo 65 de la Ley 75 de 1986, no se tendrá en cuenta para determinar el valor de la pérdida en la enajenación de activos. Para este propósito, forman parte del costo los ajustes por inflación calculados, de acuerdo con las normas vigentes al respecto hasta el año gravable 2006. *** ARTÍCULO 151 DEL ET. NO SON DEDUCIBLES LAS PÉRDIDAS, POR ENAJENACIÓN DE ACTIVOS A VINCULADOS ECONÓMICOS. No se aceptan pérdidas por enajenación de activos fijos o movibles, cuando la respectiva transacción tenga lugar entre una sociedad u otra entidad asimilada y personas naturales o sucesiones ilíquidas, que sean económicamente vinculadas a la sociedad o entidad. *** ARTÍCULO 152 DEL ET. NO SON DEDUCIBLES LAS PÉRDIDAS, POR ENAJENACIÓN DE ACTIVOS DE SOCIEDADES A SOCIOS. Además de los casos previstos en el artículo anterior, no se aceptan pérdidas por enajenación de activos fijos o movibles, cuando la respectiva transacción tenga lugar entre una sociedad limitada o asimilada y sus socios que sean sucesiones ilíquidas o personas naturales, el cónyuge o los parientes de los socios dentro del cuarto grado civil de consanguinidad, segundo de afinidad o único civil.

*** ARTÍCULO 153 DEL ET. NO ES DEDUCIBLE LA PÉRDIDA EN LA ENAJENACIÓN DE ACCIONES O CUOTAS DE INTERÉS SOCIAL. La pérdida proveniente de la enajenación de las acciones o cuotas de interés social no será deducible. No son deducibles las pérdidas originadas en la enajenación de derechos fiduciarios cuando el objeto del patrimonio autónomo, o el activo subyacente, esté constituido por acciones o cuotas de interés social o por cualquier otro activo cuya pérdida esté restringida de conformidad con las normas generales. *** ARTÍCULO 154 DEL ET. PÉRDIDA EN LA ENAJENACIÓN DE PLUSVALÍA. Con sujeción a las limitaciones previstas en este estatuto para las deducciones de pérdidas en la enajenación de activos, la pérdida originada en la enajenación del intangible de que trata el numeral 2 del artículo 74 de este estatuto, tendrá el siguiente tratamiento: 1. Si se enajena como activo separado no será deducible. 2. Si se enajena como parte de otro activo o en el marco de una combinación de negocios, en los términos del numeral 2 del artículo 74 de este estatuto, será deducible. *** ARTÍCULO 155 DEL ET. NO SON DEDUCIBLES LAS PÉRDIDAS, POR ENAJENACIÓN DE BONOS DE FINANCIAMIENTO ESPECIAL. Las pérdidas sufridas en la enajenación de los Bonos de Financiamiento Especial no serán deducibles.

A14. No son deducibles las pérdidas en bienes no utilizados en el negocio (Artículo 148 del ET) Establece la norma del artículo 148 del ET que son deducibles las pérdidas sufridas por situaciones de fuerza mayor, durante el año o período gravable, concernientes a los bienes usados en el negocio o actividad productora de renta. Por consiguiente, podemos concluir que si el bien no ha sido utilizado en el negocio, faltaría el elemento de la relación de causalidad del gasto para ser deducible.

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ARTÍCULO 148 DEL ET. DEDUCCIÓN POR PÉRDIDAS DE ACTIVOS. Son deducibles las pérdidas sufridas durante el año o período gravable, concernientes a los bienes usados en el negocio o actividad productora de renta y ocurridas por fuerza mayor.

A15. No es deducible el IVA tomado como costo o gasto en renta y que se debía haber tomado como IVA descontable en las declaraciones de IVA (Ver artículos 86 y 493 del ET) Se excluye la posibilidad de llevar como costo o gasto, en la declaración de renta, el IVA pagado en la adquisición de bienes muebles y servicios cuando el mismo deba ser tratado como descontable. Con esta prohibición se elimina la posibilidad de llevar el mismo concepto de manera concurrente en las declaraciones de ventas y renta, y circunscribe al impuesto sobre las ventas el concepto de impuesto descontable, que no puede cambiar su naturaleza de manera caprichosa, para tornarse en deducción en el impuesto sobre la renta. ARTÍCULO 86 DEL ET. PROHIBICIÓN DE TRATAR COMO COSTO EL IMPUESTO A LAS VENTAS. En ningún caso, el impuesto a las ventas que deba ser tratado como descuento podrá ser tomado como costo o gasto en el impuesto sobre la renta. ***

ARTÍCULO 493 DEL ET. LOS IMPUESTOS DESCONTABLES NO CONSTITUYEN COSTO NI DEDUCCIÓN. En ningún caso el impuesto a las ventas que deba ser tratado como descuento, podrá ser tomado como costo o gasto en el impuesto sobre la renta.

A16. No son deducibles las sanciones fiscales (Artículo 107 del ET) No son deducibles las multas ni las sanciones impuestas por entidades oficiales. Tampoco son deducibles las multas o sanciones impuestas por entidades privadas por no tener relación de causalidad.

Las sanciones de origen tributario deben estar sujetas a la evidencia del incumplimiento, por la cual se hace razonable la presunción de negligencia o dolo del contribuyente. ARTÍCULO 107 DEL ET. LAS EXPENSAS NECESARIAS SON DEDUCIBLES. Son deducibles las expensas realizadas durante el año o período gravable en el desarrollo de cualquier actividad productora de renta, siempre que tengan relación de causalidad con las actividades productoras de

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renta y que sean necesarias y proporcionadas de acuerdo con cada actividad. La necesidad y proporcionalidad de las expensas debe determinarse con criterio comercial, teniendo en cuenta las normalmente acostumbradas en

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cada actividad y las limitaciones establecidas en los artículos siguientes. En ningún caso serán deducibles las expensas provenientes de conductas típicas consagradas en la ley como delito sancionable a título de dolo. La administración tributaria podrá, sin perjuicio de las sanciones correspondientes, desconocer cualquier deducción que incumpla con esta prohibición. La administración tributaria compulsará copias de

dicha determinación a las autoridades que deban conocer de la comisión de la conducta típica. En el evento que las autoridades competentes determinen que la conducta que llevó a la administración tributaria a desconocer la deducción no es punible, los contribuyentes respecto de los cuales se ha desconocido la deducción podrán imputarlo en el año o periodo gravable en que se determine que la conducta no es punible, mediante la providencia correspondiente.

A17. No es deducible el exceso del 1% de determinados gastos (Artículo 107 y numeral 1 del artículo 107-1 del ET) Mediante la adición del artículo 107-1 al Estatuto Tributario, los gastos incurridos en atenciones a clientes, proveedores y empleados, tales como regalos, cortesías, fiestas, reuniones y festejos podrán reconocerse como deducciones. No obstante, el valor máximo a deducir será equivalente al 1% de los ingresos fiscales netos. ARTÍCULO 107 DEL ET. LAS EXPENSAS NECESARIAS SON DEDUCIBLES. Son deducibles las expensas realizadas durante el año o período gravable en el desarrollo de cualquier actividad productora de renta, siempre que tengan relación de causalidad con las actividades productoras de renta y que sean necesarias y proporcionadas de acuerdo con cada actividad. La necesidad y proporcionalidad de las expensas debe determinarse con criterio comercial, teniendo en cuenta las normalmente acostumbradas en cada actividad y las limitaciones establecidas en los artículos siguientes. En ningún caso serán deducibles las expensas provenientes de conductas típicas consagradas en la ley como delito sancionable a título de dolo. La administración tributaria podrá, sin perjuicio de las sanciones correspondientes, desconocer cualquier deducción que incumpla con esta prohibición. La administración tributaria compulsará copias de dicha determinación a las autoridades que deban conocer de la comisión de la conducta típica. En el evento que las autoridades competentes determinen

que la conducta que llevó a la administración tributaria a desconocer la deducción no es punible, los contribuyentes respecto de los cuales se ha desconocido la deducción podrán imputarlo en el año o periodo gravable en que se determine que la conducta no es punible, mediante la providencia correspondiente. *** ARTÍCULO 107-1 DEL ET. LIMITACIÓN DE DEDUCCIONES. Las siguientes deducciones serán aceptadas fiscalmente siempre y cuando se encuentren debidamente soportadas, hagan parte del giro ordinario del negocio, y con las siguientes limitaciones: 1. Atenciones a clientes, proveedores y empleados, tales como regalos, cortesías, fiestas, reuniones y festejos. El monto máximo a deducir por la totalidad de estos conceptos es el 1% de ingresos fiscales netos y efectivamente realizados. (...)

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A18. No son deducibles los costos y gastos de períodos anteriores (Artículos 59 y 107 del ET) Para ser aceptados, estos costos y gastos de períodos anteriores se tienen que incluir en las declaraciones de dichos ejercicios anteriores (si todavía hay oportunidad, se tendrán que corregir; ver artículos 588 a 590 del ET). Por lo tanto, no son deducibles dado que no tienen relación de causalidad con el ingreso del período en cuestión ni cumplen con el principio de realización. ARTÍCULO 59 DEL ET. REALIZACIÓN DEL COSTO PARA LOS OBLIGADOS A LLEVAR CONTABILIDAD. Para los contribuyentes que estén obligados a llevar contabilidad, los costos realizados fiscalmente son los costos devengados contablemente en el año o período gravable. (...) *** ARTÍCULO 107 DEL ET. LAS EXPENSAS NECESARIAS SON DEDUCIBLES. Son deducibles las expensas

realizadas durante el año o período gravable en el desarrollo de cualquier actividad productora de renta, siempre que tengan relación de causalidad con las actividades productoras de renta y que sean necesarias y proporcionadas de acuerdo con cada actividad. La necesidad y proporcionalidad de las expensas debe determinarse con criterio comercial, teniendo en cuenta las normalmente acostumbradas en cada actividad y las limitaciones establecidas en los artículos siguientes. (...)

A19. No son deducibles los costos y gastos sin retención en la fuente (Artículos 177, 632 y 87-1 del ET y Concepto Dian 55247 del 12 de julio de 1996) La retención en la fuente constituye una obligación sin cuyo cumplimiento un costo o un gasto no son deducibles (ver artículos 177 y 632 del ET). Se debe practicar retención en la fuente si se reúnen las siguientes condiciones (ver artículo 369 del ET): a. Que quien efectúe el pago tenga la calidad de agente retenedor.

b. Que el ingreso sea gravable en cabeza del beneficiario, en los términos del artículo 26 del Estatuto Tributario, es decir, que sea susceptible de constituir un incremento neto en su patrimonio.

c. Que el beneficiario del ingreso sea contribuyente del impuesto sobre la renta, aunque no necesariamente sea declarante. En todo caso, debe tenerse presente que por expresas disposiciones vigentes algunos beneficiarios que son contribuyentes del impuesto de renta pueden estar percibiendo ingresos gravados y, aun así, no siempre se les deben hacer retenciones en la fuente a título de renta. Es el caso de ciertos pagos a las entidades del régimen tributario especial.

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Nota: a partir de enero de 2017, las sociedades y personas naturales acogidas a la Ley 1429 de 2010 quedaron sujetos a retención en la fuente a título de renta y de ganancia ocasional (sin importar los años que todavía les falten para completar su ciclo de beneficios). Si se reúnen los anteriores requisitos, debe hacerse la respectiva retención en la fuente por los conceptos y a las tarifas vigentes para cada caso. ARTÍCULO 177 DEL ET. LAS LIMITACIONES A COSTOS SE APLICAN A LAS DEDUCCIONES. Las deducciones están sujetas a las mismas limitaciones señaladas para los costos, en los artículos 85 a 88, inclusive. Igualmente, para uno y otro caso, no serán deducibles los pagos respaldados en documentos frente a los cuales no se cumpla lo previsto en el numeral tercero del artículo 522. Tampoco serán procedentes los costos o deducciones respecto de los cuales no se cumpla con la obligación señalada en artículo 632. *** ARTÍCULO 632 DEL ET. DEBER DE CONSERVAR INFORMACIONES Y PRUEBAS. Para efectos del control de los impuestos administrados por la Dirección General de Impuestos Nacionales, las personas o entidades, contribuyentes o no contribuyentes de los mismos, deberán conservar por un período mínimo de cinco (5) años, contados a partir del 1o. de enero del año siguiente al de su elaboración, expedición o recibo, los siguientes documentos, informaciones y pruebas, que deberán ponerse a disposición de la Administración de Impuestos, cuando ésta así lo requiera: 1. Cuando se trate de personas o entidades obligadas a llevar contabilidad, los libros de contabilidad junto con los comprobantes de orden interno y externo que dieron origen a los registros contables, de tal forma que sea posible verificar la exactitud de los activos, pasivos, patrimonio, ingresos, costos, deducciones, rentas exentas, descuentos, impuestos y retenciones consignados en ellos.

Cuando la contabilidad se lleve en computador, adicionalmente, se deben conservar los medios magnéticos que contengan la información, así como los programas respectivos.

2. Las informaciones y pruebas específicas contempladas en las normas vigentes, que dan derecho o permiten acreditar los ingresos, costos, deducciones, descuentos, exenciones y demás beneficios tributarios, créditos activos y pasivos, retenciones y demás factores necesarios para establecer el patrimonio líquido y la renta líquida de los contribuyentes, y en general, para fijar correctamente las bases gravables y liquidar los impuestos correspondientes. 3. La prueba de la consignación de las retenciones en la fuente practicadas en su calidad de agente retenedor. 4. Copia de las declaraciones tributarias presentadas, así como de los recibos de pago correspondientes. *** ARTÍCULO 87-1 DEL ET. OTROS GASTOS ORIGINADOS EN LA RELACIÓN LABORAL NO DEDUCIBLES. Los contribuyentes no podrán solicitar como costo o deducción, los pagos cuya finalidad sea remunerar de alguna forma y que no hayan formado parte de la base de retención en la fuente por ingresos laborales. Exceptúanse de la anterior disposición los pagos no constitutivos de ingreso gravable o exentos para el trabajador, de conformidad con las normas tributarias incluidos los provistos en el artículo 387 del Estatuto Tributario. *** CONCEPTO DIAN 55247 DE JULIO 12 DE 1996 Retención en la fuente para contribuyentes y no contribuyentes del impuesto sobre la renta. Cuando el beneficiario del pago o abono en cuenta es un no contribuyente no procede la retención en la fuente. Si el beneficiario del pago es contribuyente

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del impuesto sobre la renta aunque no sea declarante, debe hacerse la respectiva retención en la fuente si quien efectúa el pago tiene la calidad de agente retenedor. De acuerdo a lo dispuesto en el artículo 7º del estatuto tributario, por norma general, todas las personas naturales están sometidas al impuesto sobre la renta y complementarios, es decir son contribuyentes. Siendo la retención en la fuente un mecanismo de recaudo del impuesto, éste opera solamente si el beneficiario del ingreso es contribuyente, en caso contrario no hay lugar a practicar retención en la fuente, no solamente por economía procesal si no porque la misma ley así lo establece en los artículos 369 del estatuto tributario y 14 del Decreto 2026 de 1983, que de una manera expresa dice:

No están obligados a presentar declaración del impuesto sobre la renta y complementarios por el año gravable de 1995 los contribuyentes de menores ingresos, asalariados, trabajadores independientes, etc., cuyos ingresos y patrimonio no superan determinadas cuantías. Esto por cuanto, repetimos, el impuesto para ellos es igual a la suma de las retenciones efectuadas durante el respectivo año gravable, es decir que no obstante ser contribuyentes, por expresa disposición legal está exonerado de presentar la respectiva declaración. En estas condiciones, hay lugar a practicar retención en la fuente si se reúnen las siguientes condiciones:

“ART. 14 DECRETO 2026 DE 1.983.-No se hará retención en los siguientes casos:

Que quien efectúe el pago tenga la calidad de agente retenedor.

1. Cuando el pago o abono se efectúe a personas no contribuyentes del impuesto sobre la renta o exentas de dicho impuesto”.

Que el ingreso sea gravable en cabeza del beneficiario, en los términos del artículo 26 del Estatuto Tributario, es decir, que sea susceptible de constituir un incremento neto en su patrimonio.

Ahora bien, otra cosa totalmente diferente a la anterior es la calidad de no declarantes, para quienes el impuesto es igual a la suma de las retenciones efectuadas durante el respectivo año o período gravable. Lo anterior indica que no todos los contribuyentes son declarantes, en este sentido el artículo 6º del Decreto 2321 de 1995 dijo al respecto:

Que el beneficiario del ingreso, sea contribuyente del impuesto sobre la renta aunque no necesariamente declarante. Por tanto, si se reúnen los anteriores requisitos, debe hacerse la respectiva retención en la fuente por los conceptos y a las tarifas vigentes para cada caso.

A20. No son deducibles las deducciones resultantes de la aplicación del método de participación patrimonial, incluyendo las pérdidas, de conformidad con los marcos técnicos normativos contables que no cumplan los requisitos para su deducción establecidos en el ET (Literal a) numeral 2 del artículo 105 del ET) Esta pérdida, registrada por la matriz, no es deducible puesto que el efecto contable y fiscal en los resultados o en la renta fiscal ya está reflejado en la contabilidad de sus filiales o subsidiarias.

Igual sucede si se trata de una utilidad por la aplicación del método de participación; utilidad que para la entidad matriz sería un ingreso contable pero no un ingreso fiscal, ya que el efecto contable y fiscal se refleja en los resultados o en la renta fiscal de la filial o subsidiaria.

Lo anterior significa también que los mayores o menores valores que la entidad matriz haya registrado contablemente en su cuenta del activo-aportes o acciones en sociedades, no se tendrán en cuenta a la hora de definir los valores patrimonial o fiscal de ese activo.

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ARTÍCULO 105 DEL ET. REALIZACIÓN DE LA DEDUCCIÓN PARA LOS OBLIGADOS A LLEVAR CONTABILIDAD. Para los contribuyentes que estén obligados a llevar contabilidad, las deducciones realizadas fiscalmente son los gastos devengados contablemente en el año o período gravable que cumplan los requisitos señalados en este estatuto. (…) 2. Los gastos que no cumplan con los requisitos establecidos en este estatuto para su deducción en el impuesto sobre la renta y complementarios, generarán diferencias permanentes. Dichos gastos comprenden, entre otros: a. Las deducciones devengadas por concepto de la aplicación del método de participación patrimonial, incluyendo las pérdidas, de conformidad con los marcos técnicos normativos contables.

A21. No es deducible el 50% del gravamen a los movimientos financieros (Artículo 115 del ET) Desde el año gravable 2013 es deducible el 50% del gravamen a los movimientos financieros efectivamente pagado por los contribuyentes durante el respectivo año gravable, independiente de que tenga o no relación de causalidad con la actividad económica del contribuyente, siempre que se encuentre debidamente certificado por el agente retenedor. ARTÍCULO 115 DEL ET. DEDUCCIÓN DE IMPUESTOS PAGADOS. El nuevo texto es el siguiente:> Es deducible el cien por ciento (100%) de los impuestos de industria y comercio, avisos y tableros y predial, que efectivamente se hayan pagado durante el año o período gravable siempre y cuando tengan relación de causalidad con la actividad económica del contribuyente. La deducción de que trata el presente artículo en ningún caso podrá tratarse simultáneamente como costo y gasto de la respectiva empresa.

A partir del año gravable 2013 será deducible el cincuenta por ciento (50%) del gravamen a los movimientos financieros efectivamente pagado por los contribuyentes durante el respectivo año gravable, independientemente que tenga o no relación de causalidad con la actividad económica del contribuyente, siempre que se encuentre debidamente certificado por el agente retenedor.

A22. No son deducibles los gastos que constituyan remuneración laboral y que no hayan formado parte de la base para aplicar la retención en la fuente (Artículo 87-1 del ET) Este tipo de gastos no puede solicitarse como costo o deducción. Los pagos indirectos que el empleador realice al trabajador (por ejemplo, por salud y educación, que la empresa realice al cónyuge o parientes del trabajador), también se debieron haber sumado dentro de los ingresos sometidos a retención en la fuente.

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ARTÍCULO 87-1 DEL ET. OTROS GASTOS ORIGINADOS EN LA RELACIÓN LABORAL NO DEDUCIBLES. Los contribuyentes no podrán solicitar como costo o deducción, los pagos cuya finalidad sea remunerar de alguna forma y que no hayan formado parte de la base de retención en la fuente por ingresos laborales. Exceptúanse de la anterior disposición los pagos no constitutivos de

ingreso gravable o exentos para el trabajador, de conformidad con las normas tributarias incluidos los provistos en el artículo 387 del Estatuto Tributario. Cuando una empresa envía a capacitación a un trabajador a otra ciudad o país, y costea los gastos de su cónyuge e hijos, tales gastos son deducibles.

A23. No son deducibles los gastos en el exterior que no cumplan los requisitos establecidos (Artículos 121 al 124-2 del ET y Concepto Dian 46385 de agosto 1 de 2003) Cuando se incurre en un costo o gasto en el exterior (necesario para generar ingresos dentro de Colombia), solo se aceptan como deducibles aquellos que no excedan el 15% de la renta líquida calculada antes de restar dichos costos o gastos. Sin embargo, si se cumplen ciertos requisitos, se podrán deducir en su totalidad. ARTÍCULO 121 DEL ET. DEDUCCIÓN DE GASTOS EN EL EXTERIOR. Los contribuyentes podrán deducir los gastos efectuados en el exterior, que tengan relación de causalidad con rentas de fuente dentro del país, siempre y cuando se haya efectuado la retención en la fuente si lo pagado constituye para su beneficiario renta gravable en Colombia. *** ARTÍCULO 122 DEL ET. LIMITACIÓN A LAS DEDUCCIONES DE LOS COSTOS Y GASTOS EN EL EXTERIOR. Los costos o deducciones por expensas en el exterior para la obtención de rentas de fuente dentro del país, no pueden exceder del quince por ciento (15%) de la renta líquida del contribuyente, computada antes de descontar tales costos o deducciones, salvo cuando se trate de los siguientes pagos: 1. Aquellos respecto de los cuales sea obligatoria la retención en la fuente. 2. Los contemplados en el artículo 25. 3. Los pagos o abonos en cuenta por adquisición de cualquier clase de bienes corporales. 4. Aquellos en que se incurra en cumplimiento de una obligación legal, tales como los servicios de certificación aduanera.

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5. Los intereses sobre créditos otorgados a contribuyentes residentes en el país por parte de organismos multilaterales de crédito, a cuyo acto constitutivo haya adherido Colombia, siempre y cuando se encuentre vigente y en él se establezca que el respectivo organismo multilateral está exento de impuesto sobre la renta. *** ARTÍCULO 123 DEL ET. REQUISITOS PARA SU PROCEDENCIA. Si el beneficiario de la renta fuere una persona natural extranjera o una sucesión de extranjeros sin residencia en el país, o una sociedad u otra entidad extranjera sin domicilio en Colombia, la cantidad pagada o abonada en cuenta sólo es deducible si se acredita la consignación del impuesto retenido en la fuente a título de los de renta y remesas*, según el caso, y cumplan las regulaciones previstas en el régimen cambiario vigente en Colombia. (...) *** ARTÍCULO 124 DEL ET. LOS PAGOS A LA CASA MATRIZ SON DEDUCIBLES. Las filiales o sucursales, subsidiarias o agencias en Colombia de

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sociedades extranjeras, tienen derecho a deducir de sus ingresos, a título de costo o deducción, las cantidades pagadas o reconocidas directa o indirectamente a sus casas matrices u oficinas del exterior, por concepto de gastos de administración o dirección y por concepto de [regalías y explotación o] adquisición de cualquier clase de intangibles, siempre que sobre los mismos practiquen las retenciones en la fuente del impuesto sobre la renta y el complementario de remesas*. Los pagos a favor de dichas matrices u oficinas del exterior por otros conceptos diferentes, están sujetos a lo previsto en los artículos 121 y 122 de este Estatuto. Parágrafo. Los conceptos mencionados en el presente artículo, diferentes a regalías y explotación o adquisición de cualquier clase de intangible, sean de fuente nacional o extranjera estarán sometidos a una tarifa de retención en la fuente establecido en el artículo 408 de este Estatuto. *** ARTÍCULO 124-1 DEL ET. OTROS PAGOS NO DEDUCIBLES. No son deducibles los intereses y demás costos o gastos financieros, incluida la diferencia en cambio, por concepto de deudas que por cualquier concepto tengan las agencias, sucursales, filiales o compañías que funcionen en el país, para con sus casas matrices extranjeras o agencias, sucursales, o filiales de las mismas con domicilio en el exterior con excepción de: a. Los originados por las deudas de las entidades del sector financiero vigiladas por la Superintendencia Bancaria*. b. Los generados por las deudas de corto plazo provenientes de la adquisición de materias

primas y mercancías, en las cuales las casas matrices extranjeras o agencias, sucursales, o filiales de las mismas con domicilio en el exterior, operan como proveedores directos. Parágrafo. Igualmente son deducibles para las sucursales de sociedades extranjeras los intereses y demás costos o gastos financieros, incluida la diferencia en cambio, generados en operaciones de corto plazo para la adquisición de materias primas y mercancías, en las cuales la principal o su casa matriz extranjera o agencias, sucursales, o filiales de las mismas con domicilio en el exterior, operan como proveedores directos. ARTÍCULO 124-2 DEL ET. PAGOS A JURISDICCIONES NO COOPERANTES, DE BAJA O NULA IMPOSICIÓN Y A ENTIDADES PERTENECIENTES A REGÍMENES TRIBUTARIOS PREFERENCIALES. No serán constitutivos de costo o deducción los pagos o abonos en cuenta que se realicen a personas naturales, personas jurídicas o a cualquier otro tipo de entidad que se encuentre constituida, localizada o en funcionamiento en jurisdicciones no cooperantes, de baja o nula imposición, o a entidades pertenecientes a regímenes preferenciales, que hayan sido calificados como tales por el Gobierno colombiano, salvo que se haya efectuado la retención en la fuente por concepto de Impuesto sobre la Renta, cuando a ello haya lugar. Sin perjuicio de lo previsto en el régimen de precios de transferencia, lo previsto en este artículo no le será aplicable a los pagos o abonos en cuenta que se realicen con ocasión de operaciones financieras registradas ante el Banco de la República.

A24. No son deducibles las compras a proveedores ficticios (Artículos 88, 494 y 495 del ET) Si se hacen compras a quienes la Dian hubiere declarado como proveedores ficticios o insolventes, las compras realizadas a partir del momento en que se produce esa calificación se convertirán en no deducibles (ver artículo 671 del ET).

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ARTÍCULO 88 DEL ET. LIMITACIÓN DE COSTOS POR COMPRAS A PROVEEDORES FICTICIOS O INSOLVENTES. A partir de la fecha de su publicación en un diario de amplia circulación nacional, no serán deducibles en el impuesto sobre la renta las compras efectuadas a quienes el administrador de impuestos nacionales hubiere declarado como proveedor ficticio o insolvente, de acuerdo a lo establecido en el artículo 671. *** ARTÍCULO 494 DEL ET. NO SON DESCONTABLES LAS ADQUISICIONES EFECTUADAS A PROVEEDORES NO INSCRITOS. A partir de la fecha de la publicación de sus nombres en un diario de amplia circulación nacional, no se podrá efectuar descuento alguno por adquisiciones realizadas de quienes la Dirección General de Impuestos Nacionales les hubiere cancelado la inscripción de responsables. La Dirección General de Impuestos Nacionales cancelará de oficio las inscripciones cuando se trata de proveedores no responsables.

*** ARTÍCULO 495 DEL ET. NO SON DESCONTABLES LAS ADQUISICIONES EFECTUADAS A PROVEEDORES FICTICIOS O INSOLVENTES. A partir de la fecha de su publicación en un diario de amplia circulación nacional, no darán derecho a impuestos descontables en el impuesto sobre las ventas, las compras o gastos efectuados a quien el Administrador de Impuestos Nacionales respectivo hubiere declarado como: a. Proveedores ficticios, en el caso de aquellas personas o entidades que facturen ventas o prestación de servicios, simulados o inexistentes. Esta calificación se levantará pasados cinco (5) años de haber sido efectuada. b. Insolventes, en el caso de aquellas personas o entidades a quienes no se haya podido cobrar las deudas tributarias, en razón a que traspasaron sus bienes a terceras personas con el fin de eludir el cobro de la Administración. La Administración deberá levantar la calificación de insolvente cuando la persona o entidad pague o acuerde el pago de las sumas adeudadas.

A25. No son deducibles los costos y gastos gravados con IVA, originados en operaciones realizadas con personas del régimen simplificado que no están inscritas en el RUT o con las que se firman contratos que exceden los valores establecidos en la norma y no se cambian al régimen común (Artículo 177-2; artículo 499; literal f del artículo 437 y artículo 506 del ET) De acuerdo con lo indicado en el artículo 177-2 del ET, durante el año 2017 no serán deducibles los costos o gastos por operaciones gravadas con IVA realizadas con las siguientes personas naturales: a) No inscritas en el régimen común del impuesto sobre las ventas, si con ellas se firmaron contratos de valor individual y superior a 3.300 UVT en el respectivo período gravable (durante el año 2017 serían: 3.500 x $31.859 = $111.507.000).

b) No inscritas en el régimen común del impuesto sobre las ventas, si con ellas se firmaron distintos contratos dentro del mismo año 2017 y en algún momento la acumulación de tales contratos excedió las 3.500 UVT. No se aceptarán los costos efectuados con posterioridad al momento en que los contratos superaron ese valor.

c) No inscritas en el régimen común (sin importar el valor de la operación), cuando no se conserve copia del documento en el cual conste la inscripción en el RUT del respectivo vendedor o prestador de servicios en el régimen simplificado. Dicha prueba de la inscripción en el RUT como responsables del IVA, al menos en el régimen simplificado, solo se les pide en la primera compra que se les haya realizado (ya sea en 2017 o en algún 48

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año anterior). Por otra parte, no es obligatorio solicitar la mencionada prueba a quienes sean arrendadores, agricultores o ganaderos.

Recuérdese además que en todos los casos en que el comprador pertenezca al régimen común y el vendedor al régimen simplificado, si el vendedor opta por no expedir factura de venta debido a que no está obligado, entonces el comprador debe elaborar el documento equivalente a la factura mencionada en el artículo 3 del Decreto 522 de 2003. ARTÍCULO 177-2 DEL ET. NO ACEPTACIÓN DE COSTOS Y GASTOS. No son aceptados como costo o gasto los siguientes pagos por concepto de operaciones gravadas con el IVA. (…)

causado en la compra o adquisición de los bienes y servicios gravados relacionados en el artículo 4681, cuando estos sean enajenados o prestados por personas naturales no comerciantes que no se hayan inscrito en el régimen común del impuesto sobre las ventas.”

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ARTÍCULO 499 DEL ET. QUIÉNES PERTENECEN A ESTE RÉGIMEN.

ARTÍCULO 506 DEL ET. OBLIGACIONES PARA LOS RESPONSABLES DEL RÉGIMEN SIMPLIFICADO. Los responsables del régimen simplificado del impuesto sobre las ventas, deberán:

(…) Parágrafo. Para la celebración de contratos de venta de bienes y/o de prestación de servicios gravados por cuantía individual y superior a tres mil quinientos (3.500) UVT, el responsable del Régimen Simplificado deberá inscribirse previamente en el Régimen Común. *** ARTÍCULO 437 DEL ET. LOS COMERCIANTES Y QUIENES REALICEN ACTOS SIMILARES A LOS DE ELLOS Y LOS IMPORTADORES SON SUJETOS PASIVOS. Son responsables del impuesto: (…) f. Los contribuyentes pertenecientes al régimen común del Impuesto sobre las Ventas, por el impuesto

1. Inscribirse en el Registro Único Tributario. 2. Entregar copia del documento en que conste su inscripción en el régimen simplificado, en la primera venta o prestación de servicios que realice a adquirentes no pertenecientes al régimen simplificado, que así lo exijan 3. Cumplir con los sistemas de control que determine el Gobierno Nacional. 4. Exhibir en un lugar visible al público el documento en que conste su inscripción en el RUT, como perteneciente al régimen simplificado. Parágrafo. Estas obligaciones operarán a partir de la fecha que establezca el reglamento a que se refiere el artículo 555-2.

A26. No son deducibles los costos y gastos no soportados en facturas o documentos equivalentes (Parágrafo 2 del artículo 771-2, y artículos 617 y 618 del ET; Concepto Dian 13846 de febrero 17 de 2000) Para la procedencia de costos y deducciones en el impuesto sobre la renta, se requerirá de facturas que cumplan los requisitos establecidos en los artículos 617 (literales b), c), d), e), f) y g)) y 618 del Estatuto Tributario.

Tratándose de documentos equivalentes (como los tiquetes de máquinas registradoras; ver artículo 616-1), se deberán cumplir los requisitos contenidos en los literales b), d), e) y g) del artículo 617 del Estatuto Tributario.

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Cuando no exista la obligación de expedir factura o documento equivalente, el documento que pruebe la respectiva transacción que da lugar a costos, deducciones o impuestos descontables, deberá cumplir los requisitos mínimos que el gobierno nacional establezca. ARTÍCULO 771-2 DEL ET. PROCEDENCIA DE COSTOS, DEDUCCIONES E IMPUESTOS DESCONTABLES. Para la procedencia de costos y deducciones en el impuesto sobre la renta, así como de los impuestos descontables en el impuesto sobre las ventas, se requerirá de facturas con el cumplimiento de los requisitos establecidos en los literales b), c), d), e), f) y g) de los artículos 617 y 618 del Estatuto Tributario.

c. Apellidos y nombre o razón social y NIT del adquirente de los bienes o servicios, junto con la discriminación del IVA pagado.

Tratándose de documentos equivalentes se deberán cumplir los requisitos contenidos en los literales b), d), e) y g) del artículo 617 del Estatuto Tributario.

f.

Cuando no exista la obligación de expedir factura o documento equivalente, el documento que pruebe la respectiva transacción que da lugar a costos, deducciones o impuestos descontables, deberá cumplir los requisitos mínimos que el Gobierno Nacional establezca. Parágrafo 1. En lo referente al cumplimiento del requisito establecido en el literal d) del artículo 617 del Estatuto Tributario para la procedencia de costos, deducciones y de impuestos descontables, bastará que la factura o documento equivalente contenga la correspondiente numeración. Parágrafo 2. Sin perjuicio de lo establecido en este artículo, los costos y deducciones efectivamente realizados durante el año o período gravable serán aceptados fiscalmente, así la factura de venta o documento equivalente tenga fecha del año o período siguiente, siempre y cuando se acredite la prestación del servicio o venta del bien en el año o período gravable. *** ARTÍCULO 617 DEL ET. REQUISITOS DE LA FACTURA DE VENTA. Para efectos tributarios, la expedición de factura a que se refiere el artículo 615 consiste en entregar el original de la misma, con el lleno de los siguientes requisitos: a. Estar denominada expresamente como factura de venta. b. Apellidos y nombre o razón y NIT del vendedor o de quien presta el servicio.

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d. Llevar un número que corresponda a un sistema de numeración consecutiva de facturas de venta. e. Fecha de su expedición. Descripción específica o genérica de los artículos vendidos o servicios prestados.

g. Valor total de la operación. h. El nombre o razón social y el NIT del impresor de la factura. i.

Indicar la calidad de retenedor del impuesto sobre las ventas.

Al momento de la expedición de la factura los requisitos de los literales a), b), d) y h), deberán estar previamente impresos a través de medios litográficos, tipográficos o de técnicas industriales de carácter similar. Cuando el contribuyente utilice un sistema de facturación por computador o máquinas registradoras, con la impresión efectuada por tales medios se entienden cumplidos los requisitos de impresión previa. El sistema de facturación deberá numerar en forma consecutiva las facturas y se deberán proveer los medios necesarios para su verificación y auditoría. Parágrafo. En el caso de las Empresas que venden tiquetes de transporte no será obligatorio entregar el original de la factura. Al efecto, será suficiente entregar copia de la misma. Parágrafo 2. Para el caso de facturación por máquinas registradoras será admisible la utilización de numeración diaria o periódica, siempre y cuando corresponda a un sistema consecutivo que permita individualizar y distinguir de manera inequívoca cada operación facturada, ya sea mediante prefijos numéricos, alfabéticos o alfanuméricos o mecanismos similares. ***

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ARTÍCULO 618 DEL ET. OBLIGACIÓN DE EXIGIR FACTURA O DOCUMENTO EQUIVALENTE. A partir de la vigencia de la presente ley los adquirentes de bienes corporales muebles o servicios están obligados a exigir las facturas o documentos equivalentes que establezcan las normas legales, al igual que a exhibirlos cuando los funcionarios de la administración tributaria debidamente comisionados para el efecto así lo exijan. *** CONCEPTO DIAN 13846 DE FEBRERO 17 DE 2000 Para que procedan los costos y deducciones deben estar soportados en las facturas que cumplan los requisitos legales. “Dispone el artículo 771-2 del estatuto tributario que para la procedencia de costos y deducciones en el impuesto sobre la renta, así como de los impuestos descontables en el impuesto sobre las ventas, se requerirá de facturas con el cumplimiento de los requisitos establecidos en los literales b), c), d), e), f) y g) del artículo 617 y 618 del estatuto tributario. La norma es clara al señalar que es requisito indispensable para la procedencia de costos y

deducciones en el impuesto sobre la renta, que se encuentren debidamente soportados con facturas que deben cumplir el lleno de los requisitos previstos en los artículos 617 y 618 del estatuto tributario. Si bien los contribuyentes del impuesto sobre la renta que lleven su contabilidad por el sistema de causación, en materia de costos, nace la obligación de causarlo así no se haya pagado efectivamente, no es menos cierto que deben presentarse las pruebas que demuestran que se incurrió efectivamente en el costo, so pena de que sean desconocidos por la administración tributaria. De tal manera que los costos se deben solicitar en el período fiscal en el que se causen, para tal efecto los soportes o facturas deben corresponder a dicho período, so pena que sean desconocidos por la administración tributaria. Este es el sentido del concepto 345 de 1999 en el cual se manifiesta que fiscalmente no es aceptable como provisión de costos, sino como costos efectivos; pero partiendo siempre del principio que estén debidamente soportados y solicitados dentro de la oportunidad legal.

A27. No son deducibles los bienes introducidos al territorio nacional sin el pago de los tributos aduaneros (Artículos 771-3 y 107 del ET) El valor de los bienes introducidos al territorio nacional sin el pago de los tributos aduaneros correspondientes no podrá ser tratado como costo o deducción en el impuesto sobre la renta, ya sea por el infractor o por quien, de cualquier forma, participe en la infracción, o por quienes, a sabiendas de tal hecho, efectúan compras de estos bienes. Esta disposición rige desde el 1 de enero de 1998. ARTÍCULO 771-3 DEL ET. CONTROL INTEGRAL. El valor de los bienes introducidos al territorio nacional sin el pago de los tributos aduaneros correspondientes, no podrá ser tratado como costo o deducción en el impuesto sobre la renta por el infractor, por quien de cualquier forma participe en la infracción o por quienes a sabiendas de tal hecho efectúan compras de estos bienes.

ARTÍCULO 107 DEL ET. LAS EXPENSAS NECESARIAS SON DEDUCIBLES. Son deducibles las expensas realizadas durante el año o período gravable en el desarrollo de cualquier actividad productora de renta, siempre que tengan relación de causalidad con las actividades productoras de renta y que sean necesarias y proporcionadas de acuerdo con cada actividad.

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La necesidad y proporcionalidad de las expensas debe determinarse con criterio comercial, teniendo en cuenta las normalmente acostumbradas en cada actividad y las limitaciones establecidas en los artículos siguientes. En ningún caso serán deducibles las expensas provenientes de conductas típicas consagradas en la ley como delito sancionable a título de dolo. La administración tributaria podrá, sin perjuicio de las sanciones correspondientes, desconocer cualquier

deducción que incumpla con esta prohibición. La administración tributaria compulsará copias de dicha determinación a las autoridades que deban conocer de la comisión de la conducta típica. En el evento que las autoridades competentes determinen que la conducta que llevó a la administración tributaria a desconocer la deducción no es punible, los contribuyentes respecto de los cuales se ha desconocido la deducción podrán imputarlo en el año o periodo gravable en que se determine que la conducta no es punible, mediante la providencia correspondiente.

A28. No son deducibles el impuesto sobre la renta y complementarios, y los no comprendidos en el artículo del ET que se cita (Artículos 115 del ET) Este gasto contable no es deducible dado que del resultado de la conciliación se obtendrá el verdadero y definitivo gasto por impuesto de renta y, por tanto, la renta líquida fiscal no puede estar afectada con la provisión de ese mismo gasto.

En cuanto al pasivo que se forma cuando se provisiona este gasto por este impuesto o el impuesto territorial, solo se aceptaría el pasivo real una vez se concrete el monto definitivo por el impuesto de renta del período. ARTÍCULO 105 DEL ET. REALIZACIÓN DE LA DEDUCCIÓN PARA LOS OBLIGADOS A LLEVAR CONTABILIDAD. (…) 2. Los gastos que no cumplan con los requisitos establecidos en este estatuto para su deducción en el impuesto sobre la renta y complementarios, generarán diferencias permanentes. Dichos gastos comprenden, entre otros: b. El impuesto sobre la renta y complementarios y los impuestos no comprendidos en el artículo 115 de este estatuto.

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*** ARTÍCULO 115 DEL ET. DEDUCCIÓN DE IMPUESTOS PAGADOS. Es deducible el cien por ciento (100%) de los impuestos de industria y comercio, avisos y tableros y predial, que efectivamente se hayan pagado durante el año o período gravable siempre y cuando tengan relación de causalidad con la actividad económica del contribuyente. La deducción de que trata el presente artículo en ningún caso podrá tratarse simultáneamente como costo y gasto de la respectiva empresa.

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A29. No es deducible el exceso del 15% de las ventas en gastos de publicidad, promoción y propaganda respecto de productos importados legalmente, pero que corresponden a productos calificados como de contrabando masivo (Artículo 88-1 del ET) La restricción aplica para la publicidad que se realice a productos importados y que sean calificados como de contrabando masivo por el gobierno nacional; de esta manera, la publicidad de estos productos va tener un límite que no puede exceder del 15% de sus ventas. Ahora bien, los productos importados que tienen dicha calificación se encuentran regulados en el artículo 13 del Decreto 3050 de 1997 recopilado en el artículo 1.2.1.18.39. del DUT 1625 de 2016 y el artículo 1 del Decreto 3119 de 1997 recopilado en el artículo 1.2.1.18.40. del DUT 1625 de 2016. ARTÍCULO 88-1 DEL ET. DESCONOCIMIENTO DE COSTOS Y GASTOS POR CAMPAÑAS DE PUBLICIDAD DE PRODUCTOS EXTRANJEROS. No se aceptarán como deducción los gastos y costos en publicidad, promoción y propaganda de productos importados que correspondan a renglones calificados de contrabando masivo por el Gobierno Nacional, cuando dichos gastos superen el quince por ciento (15%) de las ventas de los respectivos productos importados legalmente, en el año gravable correspondiente.

A30. No son deducibles los gastos de publicidad en exceso del 20% de las ventas proyectadas de productos importados legalmente (Artículo 88-1 del ET) Como se mencionó, el artículo 88-1 del Estatuto Tributario, establece la limitación en los gastos y costos de publicidad de los productos mencionados (contrabando masivo). De esta manera, no se aceptarán como deducción del impuesto sobre la renta, los gastos y costos cuando superen el 15% de las ventas de los respectivos productos importados legalmente, en el año gravable correspondiente. Previa autorización del director de la Dian podrá aceptarse hasta un 20% de la proyección de ventas de los productos importados legalmente. ARTÍCULO 88-1 DEL ET. DESCONOCIMIENTO DE COSTOS Y GASTOS POR CAMPAÑAS DE PUBLICIDAD DE PRODUCTOS EXTRANJEROS. (...) Previa autorización del Director de Impuestos y Aduanas Nacionales podrá aceptarse, en los casos de productos importados que correspondan a renglones calificados de contrabando masivo

por el Gobierno Nacional, como deducción en publicidad, hasta un veinte por ciento (20%) de la proyección de ventas de los productos importados legalmente. La solicitud deberá presentarse en los tres primeros meses del año gravable y el Director de Impuestos y Aduanas Nacionales, tendrá un mes para decidir; de no pronunciarse en el término anterior, se entenderá que la decisión es negativa.

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A31. No son deducibles las expensas por concepto de publicidad sobre los bienes introducidos al territorio nacional sin el pago de los tributos aduaneros correspondientes (Artículo 88-1 del ET) Si los bienes fueron introducidos al territorio nacional sin el pago de los tributos aduaneros correspondientes, no se aceptarán expensas por concepto de publicidad. ARTÍCULO 88-1 DEL ET. DESCONOCIMIENTO DE COSTOS Y GASTOS POR CAMPAÑAS DE PUBLICIDAD DE PRODUCTOS EXTRANJEROS. (...) Sobre los bienes introducidos al territorio nacional sin el pago de los tributos aduaneros correspondientes, no se aceptarán expensas por concepto de publicidad.

A32. No son deducibles los gastos asociados a campañas de publicidad de productos calificados de contrabando masivo cuando estas sean contratadas desde el exterior (Artículo 88-1 del ET)

ARTÍCULO 88-1 DEL ET. DESCONOCIMIENTO DE COSTOS Y GASTOS POR CAMPAÑAS DE PUBLICIDAD DE PRODUCTOS EXTRANJEROS. (...) Cuando los gastos de publicidad de productos importados que correspondan a renglones calificados de contrabando masivo por el Gobierno Nacional, sean contratados desde el exterior por personas que no tengan residencia o domicilio en el país, a las agencias publicitarias se les desconocerán los costos y gastos asociados a dichas campañas.

A33. No es deducible el pago del impuesto a la riqueza en el año 2017 (Artículo 298-3 del ET) Esta información es de interés y debe ser tenida en cuenta por las personas jurídicas que pagaron el impuesto a la riqueza en el año 2017, y lo registraron el mismo año en su contabilidad. ARTÍCULO 298-3 DEL ET. NO DEDUCIBILIDAD DEL IMPUESTO. En ningún caso el valor cancelado por concepto del Impuesto al Patrimonio será deducible o descontable en el Impuesto sobre la Renta, ni podrá ser compensado con otros impuestos.

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A34. No son deducibles los costos y deducciones imputables a ingresos no constitutivos de renta o ganancia ocasional ni a rentas exentas (Artículo 177-1 del ET) Cuando un ingreso bruto llevado a la declaración se haya restado como ingreso no gravado, los gastos o costos que se asociaban con ese ingreso bruto no se podrán tomar como costos o gastos deducibles. ARTÍCULO 177-1 DEL ET. LÍMITE DE LOS COSTOS Y DEDUCCIONES. Para efectos de la determinación de la renta líquida de los contribuyentes, no son aceptables los costos y deducciones imputables a los ingresos no constitutivos de renta ni de ganancia ocasional ni a las rentas exentas.

Parágrafo. La limitación prevista en el presente artículo no será aplicable a los ingresos de que tratan los artículos 16 y 56 de la Ley 546 de 1999, en los términos allí señalados y hasta el 31 de diciembre de 2010.

A35. No es deducible el gasto por retención en la fuente aplicada sobre los ingresos obtenidos en los países de la CAN (Artículo 254 del ET) Si al contribuyente le hicieron retenciones en la fuente en los países de la Comunidad Andina por haber obtenido ingresos en dichos países, teniendo en cuenta que ese ingreso se tomará como un ingreso 100% no gravado y no producirá ningún impuesto de renta, esas retenciones no se podrán restar en el formulario del impuesto de renta colombiano (ni siquiera como descuento del impuesto de renta) y, por consiguiente, dicha retención se lleva al gasto contable formando así un gasto que no sería deducible fiscalmente. ARTÍCULO 254 DEL ET. DESCUENTO POR IMPUESTOS PAGADOS EN EL EXTERIOR. Las personas naturales residentes en el país y las sociedades y entidades nacionales, que sean contribuyentes del impuesto sobre la renta y complementarios y que perciban rentas de fuente extranjera sujetas al impuesto sobre la renta en el país de origen, tienen derecho a descontar del monto del impuesto colombiano de renta y complementarios, el impuesto sobre la renta pagado en el país de origen, cualquiera sea su denominación…

A36. No es deducible el ajuste o rechazo de los costos y gastos en exceso por aplicación del régimen de precios de transferencia (Artículos 260-2 y 260-11 del ET) Los contribuyentes del impuesto de renta que durante el año 2017 hayan efectuado operaciones con sus vinculados económicos o partes relacionadas en el exterior (por ejemplo, operaciones de compra o pago), debieron haber sometido esas operaciones al régimen de precios de transferencia establecido en los artículos 260-1 al 260-11 del Estatuto Tributario.

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Dicho régimen indica que si las operaciones realizadas con los vinculados en el exterior también se realizaron con personas o entidades no vinculadas, se debe demostrar que se hicieron a los mismos precios o márgenes de utilidad que si la operación se hubiera realizado con alguien no vinculado económico. Para ello debe aplicar cualquiera de los métodos indicados en el artículo 260-2 del ET, y si de allí se deriva que las operaciones no se realizaron con los mismos márgenes que se hubieran manejado en caso de efectuar la misma operación con alguien no vinculado, y con ello incurrieron en un mayor costo, entonces se deberán hacer los ajustes respectivos (solo en la declaración de renta, pero no en las de IVA) para rechazar los mayores costos en que incurrieron. ARTÍCULO 260-2 DEL ET. OPERACIONES CON VINCULADOS. Los contribuyentes del impuesto sobre la renta y complementarios que celebren operaciones con vinculados del exterior están obligados a determinar, para efectos del impuesto sobre la renta y complementarios, sus ingresos ordinarios y extraordinarios, sus costos y deducciones, y sus activos y pasivos, considerando para esas operaciones el Principio de Plena Competencia. Se entenderá que el Principio de Plena Competencia es aquel en el cual una operación entre vinculados cumple con las condiciones que se hubieren utilizado en operaciones comparables con o entre partes independientes. La Administración Tributaria, en desarrollo de sus facultades de verificación y control, podrá determinar, para efectos fiscales, los ingresos ordinarios y extraordinarios, los costos y deducciones y los activos y pasivos generados en las operaciones realizadas por los contribuyentes del impuesto sobre la renta y complementarios con sus vinculados, mediante la determinación de las condiciones utilizadas en operaciones comparables con o entre partes independientes. Cuando una entidad extranjera, vinculada a un establecimiento permanente en Colombia, concluya una operación con otra entidad extranjera, a favor de dicho establecimiento, este último, está obligado a determinar, para efectos del impuesto sobre la

renta y complementarios, sus ingresos ordinarios y extraordinarios, sus costos y deducciones y sus activos y pasivos considerando para esas operaciones el Principio de Plena Competencia. Así mismo, cuando los contribuyentes del impuesto sobre la renta y complementarios celebren operaciones con vinculados residentes en Colombia, en relación con el establecimiento permanente de uno de ellos en el exterior, están obligados a determinar, para efectos del impuesto sobre la renta y complementarios, sus ingresos ordinarios y extraordinarios, sus costos y deducciones, y sus activos y pasivos, considerando para esas operaciones el Principio de Plena Competencia. Sin perjuicio de lo consagrado en otras disposiciones en este Estatuto, los contribuyentes del impuesto sobre la renta y complementarios ubicados domiciliados o residentes en el Territorio Aduanero Nacional, que celebren operaciones con vinculados ubicados en zona franca están obligados a determinar, para efectos del impuesto sobre la renta y complementarios, sus ingresos ordinarios y extraordinarios, sus costos y deducciones, y sus activos y pasivos, considerando para esas operaciones el Principio de Plena Competencia. Parágrafo. Los precios de transferencia a que se refiere el presente título, solamente producen efectos en la determinación del impuesto sobre la renta y complementarios.

A37. No son deducibles los costos y gastos con vinculados económicos no contribuyentes del impuesto de renta (Artículo 85 del ET) Si un contribuyente tiene como vinculado económico en Colombia a una entidad que tenga la condición de no contribuyente del impuesto de renta (las expresamente mencionadas en los artículos 22,23, 23-1 y 23-2 del Estatuto Tributario, tales como la nación o los departamentos, etc.), en ese caso no serán deducibles los costos y/o gastos en que incurrió con ese tipo de vinculado económico.

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ARTÍCULO 85 DEL ET. NO DEDUCIBILIDAD DE LOS COSTOS ORIGINADOS EN PAGOS REALIZADOS A VINCULADOS ECONÓMICOS NO CONTRIBUYENTES. No serán deducibles los costos y gastos de los contribuyentes, cuando correspondan a pagos o abonos en cuenta a favor de sus vinculados económicos que tengan el carácter de no contribuyentes del impuesto sobre la renta.

A38. No es deducible el pago de regalías a vinculados del exterior y zonas francas por explotación de intangibles (Artículo 120 del ET) No son deducibles las regalías a vinculados económicos del exterior ni zonas francas, correspondientes a la explotación de un intangible formado en el territorio nacional. En la nueva versión del artículo 120 del ET se indica que a partir de 2017 no será deducible ningún valor por concepto de pago de regalías por explotación de un intangible formado en el territorio nacional (por ejemplo, una marca) si el beneficiario del pago es un vinculado económico domiciliado en el exterior o un vinculado económico ubicado en alguna zona franca colombiana. Nota: los criterios para establecer que existe una vinculación económica siguen estando contenidos en el artículo 260-1 del ET, que no fue modificado con la Ley 1819 de 2016. Hasta el año gravable 2016, los pagos por regalías como resultado de la explotación de ese tipo de intangibles eran deducibles siempre y cuando se les practicara retención en la fuente (ver artículo 124 del ET).

ARTÍCULO 120 DEL ET. LIMITACIONES A PAGOS DE REGALÍAS POR CONCEPTO DE INTANGIBLES. No será aceptada la deducción por concepto de pago de regalías a vinculados económicos del exterior ni zonas francas, correspondiente a la explotación de un intangible formado en el territorio nacional.

A39. No son deducibles las regalías realizadas cuando estén asociadas a la adquisición de productos terminados (Inciso 2 del artículo 120 del ET) No son deducibles las regalías cuando estén asociadas a la adquisición de productos terminados. ARTÍCULO 120 DEL ET. LIMITACIONES A PAGOS DE REGALÍAS POR CONCEPTO DE INTANGIBLES. (…) Inciso 2º. No serán deducibles los pagos por concepto de regalías realizadas durante el año o período gravable, cuando dichas regalías estén asociadas a la adquisición de productos terminados.

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A40. No es deducible el 100% del costo o gasto por sobretasa de energía eléctrica que paguen quienes no sean usuarios industriales (Sentencia de la Corte Constitucional C-086 de 1998). La sentencia citada dispuso que la sobretasa por energía eléctrica tiene todas las características de un impuesto y, por tanto, como no figura entre los impuestos deducibles mencionados en el artículo 115 del Estatuto Tributario, no podrá deducirse sin límite alguno.

Lo anterior implicaría incluso que si ese costo no queda en el costo de ventas del mismo año en que se causó, sino que queda involucrado en el inventario final de trabajo en proceso o en el inventario final de productos terminados, en ese caso, para los años siguientes, cuando esos inventarios se terminen y se vendan, el costo de ventas afectaría con un costo que también sería rechazado por estar formado con un valor no deducible. Es claro que los impuestos diferentes a los establecidos en el artículo 115 del Estatuto Tributario no son deducibles. JURISPRUDENCIA – (Sentencia C-086 de 1998 de la Corte Constitucional) El sobrecosto en los servicios públicos domiciliarios, es un impuesto, por las siguientes razones: Su imposición no es el resultado de un acuerdo entre  los administrados y el Estado. El legislador, en uso de su facultad impositiva (artículo 150, numeral 12), y en aplicación del principio de solidaridad que exige la Constitución en materia de servicios públicos, como de los principios de justicia y equidad (artículo 95, numeral 9 y 338 de la Constitución), decidió gravar a un sector de la población que, por sus características socio económicas podría soportar esta carga.

Su pago es obligatorio, y  quien lo realiza no recibe retribución alguna. Razón por la que no se puede afirmar que este pago es una tasa o sobretasa, pues su pago no es retribución del servicio prestado, no existe beneficio alguno para quien lo sufraga, y el usuario no tiene la opción de no pago. Si bien la contribución de que trata la ley 142 de 1994, grava sólo a un sector de la  población, ello no desvirtúa su carácter general ni lo hace una renta parafiscal, pues en este caso, el gravamen se impuso teniendo en cuenta los criterios de justicia y equidad (artículo 95 y 338 de la Constitución), el de solidaridad (artículo 367) y no el elemento aglutinador que identifica a los sujetos pasivos de las rentas parafiscales.

A41. No es deducible el deterioro de cartera de dudoso o difícil cobro originado en operaciones que no son productoras de renta (Artículo 145 del ET) En el artículo 145 del ET, modificado por el artículo 87 de la Ley 1819 de 2016, ya no se menciona el concepto de provisión, sino que se traslada del tratamiento bajo Estándares Internacionales el concepto de deterioro. El artículo mencionado explica que los contribuyentes obligados a llevar contabilidad pueden deducir los valores reconocidos como deterioro de cartera de dudoso o difícil cobro siempre y cuando las cuentas por cobrar hayan sido resultado de operaciones productoras de renta, lo que implica que la cuenta por cobrar sujeta a deterioro haya tenido como origen un ingreso fiscal para la empresa.

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ARTÍCULO 145 DEL ET. DEDUCCIÓN DE DEUDAS DE DUDOSO O DIFÍCIL COBRO. Los contribuyentes obligados a llevar contabilidad, podrán deducir las cantidades razonables que fije el reglamento como deterioro de cartera de dudoso o difícil cobro, siempre que tales deudas se hayan originado en operaciones productoras de renta, correspondan a cartera vencida y se cumplan los demás requisitos legales. No se reconoce el carácter de difícil cobro a deudas contraídas entre sí por empresas o personas económicamente vinculadas, o por los socios para con la sociedad, o viceversa.

A42. No es deducible la distribución de dividendos (Literal d) numeral 2 del artículo 105 del ET) Tal como lo establece la norma, la distribución de dividendos no es deducible puesto que no constituye un gasto para la empresa. ARTÍCULO 105 DEL ET. REALIZACIÓN DE LA DEDUCCIÓN PARA LOS OBLIGADOS A LLEVAR CONTABILIDAD. Para los contribuyentes que estén obligados a llevar contabilidad, las deducciones realizadas fiscalmente son los gastos devengados contablemente en el año o período gravable que cumplan los requisitos señalados en este estatuto. (...)

2. Los gastos que no cumplan con los requisitos establecidos en este estatuto para su deducción en el impuesto sobre la renta y complementarios, generarán diferencias permanentes. Dichos gastos comprenden, entre otros: (...) d) Las distribuciones de dividendos.

A43. No es deducible el 70% de las donaciones efectuadas para el apadrinamiento de parques naturales y conservación de bosques naturales (Artículo 126-5 del ET) De acuerdo con el artículo 126-5 del Estatuto Tributario, solo es deducible del impuesto de renta el 30% de las donaciones que realicen los contribuyentes a la Unidad Administrativa Especial del Sistema de Parques Nacionales Naturales, en beneficio de financiación de parques naturales y conservación de bosques naturales. ARTÍCULO 126-5. DEDUCCIÓN POR DONACIONES EFECTUADAS PARA EL APADRINAMIENTO DE PARQUES NATURA/ES Y CONSERVACIÓN DE BOSQUES NATURALES.  Los contribuyentes que hagan donaciones a la Unidad Administrativa Especial del Sistema de Parques Nacionales Naturales, con el fin de financiar los parques naturales de Colombia y conservar los bosques naturales, de conformidad con el beneficio

de financiación de parques naturales y conservación de bosques naturales, tienen derecho a deducir del impuesto de renta el 30% del valor de las donaciones efectuadas durante el año o periodo gravable. Para gozar del beneficio de las donaciones efectuadas, deberá acreditarse el cumplimiento de las demás condiciones y requisitos establecidos en los artículos, 125-2 y 125-3 del Estatuto Tributario y los demás que establezca el reglamento.

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Parágrafo 1.  Es obligación de la Unidad Administrativa Especial del Sistema de Parques Nacionales Naturales destinar las donaciones al financiamiento del parque natural que indique el donante, informar anualmente sobre el uso de las donaciones realizadas y gestionar efectivamente el

sistema de áreas protegidas para dar uso efectivo a la medida. Parágrafo 2. En ningún caso las donaciones de que trata el presente artículo generarán derecho alguno sobre los parques naturales o áreas protegidas.

A44. No son deducibles los gastos por fotocopias de documentos para ser suministrados a autoridades judiciales o entidades oficiales (Concepto Dian 55258 de julio 12 de 1996 y artículo 107-1 del ET) Esta posición de la Dian fue refrendada por un fallo del Consejo de Estado expresando que esta no deducibilidad se debe a que este gasto no se configura con relación a la actividad productora de renta y a los requisitos de necesidad, causalidad y proporcionalidad. CONCEPTO DIAN 55258 DE JULIO 12 DE 1996 Procedencia de la deducibilidad de gastos originados por solicitud de datos de autoridades judiciales o de entidades estatales fiscalizadoras. Tesis jurídica. No son deducibles de la renta bruta de los contribuyentes, aquellos gastos respecto de los cuales no se configuren con relación a la actividad productora de renta y al ingreso los requisitos de necesidad, causalidad y proporcionalidad. Interpretación Jurídica. Para que un gasto sea deducible fiscalmente de la renta bruta de un contribuyente, deben configurarse la relación de causalidad con la actividad productora de renta, la relación de necesidad con los ingresos gravados del contribuyente y deberá también ser proporcionado o razonable con relación al ingreso, haberse realizado en el período gravable, y no estar prohibido o limitado por la ley. (E.T., art. 107). Así las cosas, los gastos incurridos que no cumplan con los anteriores presupuestos respecto de la

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actividad productora de renta de que se trate, tales como fotocopias de documentos que se deben suministrar a solicitud de autoridades judiciales o de entidades estatales fiscalizadoras encargadas de funciones de control y vigilancia, no son deducibles de la renta bruta del contribuyente por cuanto no cumplirían los requisitos de causalidad con su actividad productora de renta y de necesidad del gasto con los ingresos gravados. *** ARTÍCULO 107-1 DEL ET. LIMITACIÓN DE DEDUCCIONES. Las siguientes deducciones serán aceptadas fiscalmente siempre y cuando se encuentren debidamente soportadas, hagan parte del giro ordinario del negocio, y con las siguientes limitaciones: 1. Atenciones a clientes, proveedores y empleados, tales como regalos, cortesías, fiestas, reuniones y festejos. El monto máximo a deducir por la totalidad de estos conceptos es el 1% de ingresos fiscales netos y efectivamente realizados.

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A45. No es deducible la depreciación resultante del mayor valor de los IVA activados a partir del año gravable 2017 (Artículo 115-2 del ET) Es posible que por algún motivo, en lugar de llevar el IVA como deducción, se tome como mayor valor del activo. No es deducible el mayor valor de la depreciación derivada de esta activación.

La razón para no poder dejarlo al mismo tiempo como un mayor valor del activo y como un gasto 100% deducible radica en que de esa forma se violaría la instrucción del artículo 23 de la Ley 383 de 1997 en la que se dispone que un mismo hecho económico no puede dar lugar a más de un beneficio tributario (véase la nueva versión del artículo 131 del ET modificado con el artículo 79 de la Ley 1819 de 2016). ARTÍCULO 115-2 DEL ET. DEDUCCIÓN ESPECIAL DEL IMPUESTO SOBRE LAS VENTAS. A partir del año gravable 2017 los contribuyentes tendrán derecho a deducir para el cálculo de su base gravable del impuesto sobre la renta el valor pagado por concepto del Impuesto sobre las Ventas por la adquisición o importación de bienes de capital gravados a la tarifa general. Esta deducción se solicitará en la declaración del impuesto sobre la renta del año gravable en que se importe o adquiera el bien de capital. Parágrafo 1. En ningún caso el beneficio previsto en este artículo puede ser utilizado en forma concurrente con el establecido en el artículo 258-2 del Estatuto Tributario. Parágrafo 2. Los beneficios aquí previstos serán aplicables cuando los bienes sean adquiridos a través de la modalidad de leasing financiero y la opción de compra sea ejercida al final del contrato.

En caso contrario, el arrendatario estará obligado al momento en que decida no ejercer la opción de compra a reconocer el descuento tomado como mayor impuesto a pagar y la deducción tomada como renta líquida por recuperación de deducciones. Parágrafo 3. Se entiende como bienes de capital para efectos del presente inciso, aquellos bienes tangibles depreciables que no se enajenen en el giro ordinario del negocio, utilizados para la producción de bienes o servicios y que a diferencia de las materias primas e insumos no se incorporan a los bienes finales producidos ni se transforman en el proceso productivo, excepto por el desgaste propio de su utilización. En esta medida, entre otros, se consideran bienes de capital la maquinaria y equipo, los equipos de informática, de comunicaciones y de transporte, cargue y descargue; adquiridos para la producción industrial y agropecuaria y para la prestación de servicios, maquinaria y equipos usados para explotación y operación de juegos de suerte y azar.

A46. No son deducibles las donaciones en las cuales no se cumplan las normas legales y efectuadas a entidades diferentes a las señaladas en el ET (Artículo 125 del ET) Si la persona jurídica decidió realizar una donación para aplicarla como deducción, esta solo será reconocida para efectos fiscales si tiene en cuenta los siguientes elementos:

a. Que las actividades meritorias fueron clasificadas por la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales (Dian) y, en el caso de las nuevas organizaciones que se acojan a este régimen, deberán tener el aval de esta entidad para

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poder recibir los beneficios tributarios. Para las fundaciones que trabajaban antes de la reforma tributaria, el Gobierno dio un período de dos años mientras se lleva a cabo la certificación correspondiente.

b. Si la donación es en dinero, preferiblemente utilice los mecanismos electrónicos para poder hacer trazabilidad. Lo anterior posibilita el seguimiento y la rendición de cuentas cuando se lleve a cabo una donación.

c. Debe exigirse el certificado de donación que llene los requisitos establecidos en el ET. Este documento deberá ser firmado por la fundación receptora por el contador o revisor fiscal. ARTÍCULO 125 DEL ET. INCENTIVO A LA DONACIÓN DEL SECTOR PRIVADO EN LA RED NACIONAL DE BIBLIOTECAS PÚBLICAS Y BIBLIOTECA NACIONAL. Las personas jurídicas obligadas al pago del impuesto sobre la renta por el ejercicio de cualquier tipo de actividad, que realicen donaciones de dinero para la construcción, dotación o mantenimiento de bibliotecas de la Red Nacional de Bibliotecas Públicas y de la Biblioteca Nacional también tendrán derecho a deducir el ciento por ciento (100%) del valor real donado para efectos de calcular el impuesto sobre la renta a su cargo correspondiente al período gravable en que se realice la donación. Este incentivo solo será aplicable, previa verificación del valor de la donación y aprobación del Ministerio de Cultura. En el caso de las bibliotecas públicas municipales, distritales o departamentales se requerirá la previa aprobación del Ministerio de Cultura y de la autoridad territorial correspondiente. Para los efectos anteriores, se constituirá un fondo cuenta sin personería jurídica, al que ingresarán los recursos materia de estas donaciones. Dicho fondo será administrado por el Ministerio de Cultura

mediante un encargo fiduciario, y no requerirá situación de fondos en materia presupuestal. En caso de que el donante defina la destinación de la donación, si se acepta por el Ministerio de Cultura de conformidad con las políticas y reglamentaciones establecidas en materia de bibliotecas públicas, tal destinación será inmodificable. Estas donaciones darán derecho a un Certificado de Donación Bibliotecaria que será un título valor a la orden transferible por el donante y el cual se emitirá por el Ministerio de Cultura sobre el año en que efectivamente se haga la donación. El monto del incentivo podrá amortizarse en un término de cinco (5) años desde la fecha de la donación. Igual beneficio tendrán los donantes de acervos bibliotecarios, recursos informáticos y en general recursos bibliotecarios, previo avalúo de los respectivos bienes, según reglamentación del Ministerio de Cultura. Para los efectos previstos en este artículo podrán acordarse con el respectivo donante, modalidades de divulgación pública de su participación.

A47. No son costo o deducción los gastos de administración ni las cantidades pagadas o reconocidas a las casas matrices u oficinas si no se hace retención en la fuente (Artículo 124 del ET) Estos gastos o costos de administración o dirección, y por concepto de regalías y explotación o adquisición de cualquier clase de intangibles, no son deducibles si no se efectúa la retención en la fuente.

De acuerdo con el nuevo parágrafo que se adicionó al artículo 124 del ET, a partir del año 2017, cuando se hagan pagos a las casas matrices por concepto de gastos de administración o dirección, dichos pagos siempre deberán quedar sometidos a la retención en la fuente del artículo 408 del ET (15%), sin importar que los mismos le constituyan o no a la matriz un ingreso de fuente nacional (ver artículos 24 y 25 del ET). 62

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Módulo A - Más: costos y gastos registrados en la contabilidad que no son deducibles - Diferencias permanentes

ARTÍCULO 124 DEL ET. LOS PAGOS A LA CASA MATRIZ SON DEDUCIBLES. Las filiales o sucursales, subsidiarias o agencias en Colombia de sociedades extranjeras, tienen derecho a deducir de sus ingresos, a título de costo o deducción, las cantidades pagadas o reconocidas directa o indirectamente a sus casas matrices u oficinas del exterior, por concepto de gastos de administración o dirección y por concepto de [regalías y explotación o] adquisición de cualquier clase de intangibles, siempre que sobre los mismos practiquen las retenciones en la fuente del impuesto sobre la renta. Parágrafo. Los conceptos mencionados en el presente artículo, diferentes a regalías y explotación o adquisición de cualquier clase de intangible, sean de fuente nacional o extranjera estarán sometidos a una tarifa de retención en la fuente establecido en el artículo 408 de este Estatuto.

A48. No es deducible el costo devengado por inventarios faltantes en exceso del 3% de la suma del inventario inicial más las compras establecido en el artículo 64 del ET (Numeral 2 del artículo 59 del ET) Los inventarios faltantes son una pérdida y no un costo, y técnicamente no pueden confundirse con el costo de lo vendido, pues se desfigura la realidad económica. La empresa debe tomar las medidas necesarias para evitar faltantes de inventario, pero solo hasta el punto en que ello sea factible y siempre que las medidas de control produzcan un beneficio mayor al costo de practicarlas. Hay casos en los cuales los empresarios asumen pérdidas sobre la base de estimaciones estadísticas que exceden los parámetros establecidos fiscalmente, motivo por el cual no son deducibles. ARTÍCULO 59 DEL ET. REALIZACIÓN DEL COSTO PARA LOS OBLIGADOS A LLEVAR CONTABILIDAD. Para los contribuyentes que estén obligados a llevar contabilidad, los costos realizados fiscalmente son los costos devengados contablemente en el año o período gravable. (...)

2. El costo devengado por inventarios faltantes no será deducible del impuesto sobre la renta y complementarios, sino hasta la proporción determinada de acuerdo con el artículo 64 de este Estatuto. En consecuencia, el mayor costo de los inventarios por faltantes constituye una diferencia permanente.

A49. No es deducible como costo por mano de obra el 40% del valor del ingreso gravado en cabeza del productor si no se cumplen las obligaciones laborales y de seguridad social (Artículo 66-1 del ET) Este aparente beneficio consagrado en el artículo 66-1 del ET trae su dificultad para los cafeteros personas jurídicas, que en la mayoría de las oportunidades no cumplen con la totalidad de las obligaciones laborales y de seguridad social vigentes; por este motivo, el beneficio de calcular el costo presuntivo de la mano de obra en el 40% de los ingresos provenientes del cultivo del café, no es fácil de aplicar.

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ARTÍCULO 66-1 DEL ET. DETERMINACIÓN DEL COSTO DE MANO DE OBRA EN EL CULTIVO DEL CAFÉ. Para la determinación del costo en los cultivos de café, se presume de derecho que el cuarenta por ciento (40%) del valor del ingreso gravado en cabeza del productor, en cada ejercicio gravable, corresponde a los costos y deducciones inherentes a la mano de obra. El contribuyente podrá tomar dicho porcentaje como costo en su declaración del impuesto de renta y complementario acreditando únicamente el cumplimiento de los requisitos de causalidad y necesidad contenidos en el artículo 107 del Estatuto Tributario, los cuales se podrán

acreditar a través de cualquier documento que resulte idóneo para ello. El Gobierno podrá establecer por Decreto una disminución gradual del porcentaje del costo presunto definido en el presente artículo, en consideración al monto de los ingresos gravados de los productores durante el correspondiente año gravable. La presente disposición no exime al empleador del cumplimiento de todas las obligaciones laborales y de seguridad social.

A50. No es deducible la depreciación o amortización adicional tomada de activos ya depreciados o amortizados fiscalmente antes del proceso de convergencia (Numeral 4 del artículo 289 del ET) En la reforma tributaria se busca no permitir que se reviva el tratamiento, para efectos de depreciaciones o amortizaciones, de aquellos activos que se reexpresan, pero que se agotaron fiscalmente, ya que se entiende que su tratamiento fiscal feneció. ARTÍCULO 289 DEL ET. EFECTO DEL ESTADO DE SITUACIÓN FINANCIERA DE APERTURA –ESFA– EN LOS ACTIVOS Y PASIVOS, CAMBIOS EN POLÍTICAS CONTABLES Y ERRORES CONTABLES. Las siguientes son reglas aplicables para el impuesto sobre la renta y complementarios:

(...) 4. Los activos que fueron totalmente depreciados o amortizados fiscalmente antes del proceso de convergencia no serán objeto de nueva deducción por depreciación o amortización.

A51. No son deducibles los ajustes contables de costos y gastos por cambios en políticas contables (Numeral 5 del artículo 289 del ET) Se refirió la reforma a los tratamientos asociados a los fenómenos de cambios en políticas contables y errores contables, con el fin de eliminar los efectos que pueden generar en materia fiscal estableciendo criterios y determinando las reglas aplicables cuando se realicen cambios en políticas contables, los cuales no tendrán efectos en el impuesto de renta. ARTÍCULO 289 DEL ET. EFECTO DEL ESTADO DE SITUACIÓN FINANCIERA DE APERTURA –ESFA– EN LOS ACTIVOS Y PASIVOS, CAMBIOS EN POLÍTICAS CONTABLES Y ERRORES CONTABLES. Las siguientes son reglas aplicables para el impuesto sobre la renta y complementarios:

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(...) 5. Cuando se realicen ajustes contables por cambios en políticas contables, estos no tendrán efectos en el impuesto sobre la renta y complementarios.

Más: ingresos fiscales no contables Diferencias permanentes

Módulo B

En este módulo comentaremos sobre algunos conceptos que, de acuerdo con las normas vigentes, solo se registrarán como ingresos fiscales totalmente gravables, pero que nunca llegan a figurar, ni en el período actual ni en ningún período posterior, como un ingreso contable, por lo cual se deben sumar al resultado contable.

Las partidas de este módulo se distinguirán con la letra inicial B para que puedan ser identificadas dentro del ejercicio – llamado Guía editable para preparar la conciliación contable-fiscal año gravable 2017 – de conciliación entre los resultados de aplicar el nuevo marco técnico contable y los resultados fiscales.

Conciliación entre la Información Contable y Fiscal año gravable 2017 - Incluye diferencias temporarias y el impuesto diferido

B1. Es ingreso fiscal el interés presuntivo por préstamos en dinero que efectúen las sociedades a sus socios o accionistas, o los que efectúen los socios o accionistas a la sociedad (Artículo 35 del ET) Las deudas por préstamos en dinero de la sociedad a los socios o accionistas, generan un rendimiento mínimo anual y proporcional al tiempo de posesión, equivalente a la tasa para el DTF vigente al 31 de diciembre del año inmediatamente anterior al gravable.

En consecuencia, si durante el año 2017 las sociedades hicieron préstamos en dinero a sus socios y no les cobraron ningún interés real, deberán entonces incluir en su renta fiscal el total del interés presuntivo. Y, en caso de que les hayan cobrado un interés real (que figura entre los ingresos contables), pero con una tasa inferior a la presuntiva, entonces en su renta fiscal solo adicionarán el ingreso presuntivo por la diferencia de tasas. Sin embargo, en caso de que les hayan cobrado un interés real (que está entre los ingresos contables) y tal ingreso lo cobraron con una tasa superior a la tasa presuntiva, en su renta fiscal no tienen que adicionar ningún valor. ARTÍCULO 35 DEL ET. LAS DEUDAS POR PRÉSTAMOS EN DINERO ENTRE LAS SOCIEDADES Y LOS SOCIOS GENERAN INTERESES PRESUNTIVOS. Para efectos del impuesto sobre la renta, se presume de derecho que todo préstamo en dinero, cualquiera que sea su naturaleza o denominación, que otorguen las sociedades a sus socios o accionistas o estos a la sociedad, genera un rendimiento mínimo anual y

proporcional al tiempo de posesión, equivalente a la tasa para DTF vigente a 31 de diciembre del año inmediatamente anterior al gravable. La presunción a que se refiere este artículo, no limita la facultad de que dispone la Administración Tributaria para determinar los rendimientos reales cuando éstos fueren superiores.

B2. Es ingreso fiscal la recuperación de las cantidades concedidas en uno o varios años o períodos gravables como deducción de la renta bruta (Numeral 1 del artículo 195 del ET) De acuerdo con el numeral 1 del artículo 195 del Estatuto Tributario, constituyen ingreso fiscal los montos recuperados mediante las deducciones solicitadas en períodos gravables anteriores, por los siguientes conceptos: a. Depreciación b. Pérdida de activos fijos c. Amortización de inversiones

d. Deudas de dudoso o difícil cobro e. Deudas perdidas o sin valor f. Cualquier otro concepto

ARTÍCULO 195 DEL ET. DEDUCCIONES CUYA RECUPERACIÓN CONSTITUYEN RENTA LÍQUIDA. Constituyen renta líquida: 1. La recuperación de las cantidades concedidas en uno o varios años o períodos gravables como deducción de la renta bruta, por depreciación, pérdida de activos fijos, amortización de inversiones, deudas de dudoso o difícil cobro, deudas perdidas o sin valor, pensiones de jubilación o invalidez, o cualquier otro concepto; hasta concurrencia del monto de la recuperación.

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Módulo B - Más: ingresos fiscales no contables - Diferencias permanentes

B3. Es ingreso fiscal la distribución de las cantidades concedidas en años anteriores por concepto de reservas para protección o recuperación de activos (Numeral 2 del artículo 195 del ET) De acuerdo con el numeral 2 del artículo 195 del Estatuto Tributario, constituyen ingreso fiscal los montos concedidos en períodos gravables anteriores, por los siguientes conceptos: a. Reservas para protección o recuperación de activos b. Reservas para el fomento económico

c. Reservas para la capitalización económica d. Reservas destinadas a finalidades diferentes

ARTÍCULO 195 DEL ET. DEDUCCIONES CUYA RECUPERACIÓN CONSTITUYEN RENTA LÍQUIDA. Constituyen renta líquida: (...) 2. La distribución de las cantidades concedidas en años anteriores por concepto de reservas para protección o recuperación de activos, fomento económico y capitalización económica, o la destinación de tales reservas a finalidades diferentes.

B4. Es ingreso fiscal la recuperación de deducciones en bienes depreciados (Artículo 196 del ET) Lo que indica la norma contenida en el artículo 196 del Estatuto Tributario, es que si la venta del activo fijo depreciable genera una utilidad, se debe reconocer una recuperación del gasto por depreciación que se había imputado el contribuyente. De esta manera, dicha recuperación de la deducción se deberá denunciar en la sección de rentas ordinarias, pues corresponde a una renta líquida. ARTÍCULO 196 DEL ET. RENTA LÍQUIDA POR RECUPERACIÓN DE DEDUCCIONES EN BIENES DEPRECIADOS. La utilidad que resulte al momento de la enajenación de un activo fijo depreciable deberá imputarse, en primer término, a la renta líquida por recuperación de deducciones.

B5. Es ingreso fiscal la recuperación de deducciones por amortización concedida en la venta de bienes tangibles o intangibles o de devoluciones o rebajas de pagos constitutivos de inversiones (Artículo 198 del ET) Igual que para los activos depreciables (artículo 196 del ET), los ingresos obtenidos a través de la venta de ciertos activos tangibles o intangibles sujetos a amortización, o de rebajas de pagos constitutivos de inversiones, cuya amortización se haya tomado como deducción en períodos anteriores, constituyen ingreso fiscal.

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ARTÍCULO 198 DEL ET. RECUPERACIÓN DE DEDUCCIONES POR AMORTIZACIÓN. Cuando el contribuyente obtenga ingresos o aprovechamientos por concepto de recuperaciones, con ocasión de la venta de bienes tangibles o intangibles o de

devoluciones o rebajas de pagos constitutivos de inversiones, para cuya amortización se hayan concedido deducciones, constituye renta el valor de tales ingresos o aprovechamientos, hasta concurrencia de las deducciones concedidas.

B6. Es ingreso fiscal la recuperación por pérdidas compensadas modificadas por la liquidación de revisión (Artículo 199 del ET) Las pérdidas declaradas por las sociedades, que sean modificadas por la Dian en una liquidación oficial, pero que para ese momento ya habían sido objeto de compensación en una declaración posterior, constituyen renta líquida por recuperación de deducciones.

Sin embargo, es posible que la declaración donde se formó originalmente la pérdida fiscal sea revisada por la Dian y se disminuya dicho valor, el cual ya había sido utilizado a manera de compensación en una declaración posterior. Por tanto, para no tener que modificar las declaraciones posteriores donde la pérdida ya estaba compensada, se toma el mayor valor de la pérdida como una renta líquida por recuperación de deducciones en la corrección a la declaración que la Dian estaría revisando. Según esta entidad, las rentas líquidas por recuperación de deducciones se llevan como ingresos brutos no operacionales y no como rentas gravables. ARTÍCULO 199 DEL ET. RECUPERACIÓN POR PÉRDIDAS COMPENSADAS MODIFICADAS POR LA LIQUIDACIÓN DE REVISIÓN. Las pérdidas declaradas por las sociedades que sean modificadas por liquidación oficial y que hayan sido objeto de compensación, constituyen renta líquida por recuperación de deducciones, en el año al cual corresponda la respectiva liquidación.

B7. Es ingreso fiscal el ajuste fiscal a los ingresos por estar sujeto al régimen de precios de transferencia (Artículo 260-1 del ET) De acuerdo con el artículo 260-2 del ET, modificado con el artículo 112 de la Ley 1607 de 2012, se puede entender que los ajustes originados en la aplicación del régimen de precios de transferencia tienen efectos en el impuesto de renta y complementarios.

Así las cosas, los contribuyentes del impuesto de renta que en el año 2017 hayan efectuado operaciones con sus vinculados económicos o partes relacionadas en el exterior, por ejemplo, venderles bienes o prestarles servicios, debieron haber sometido estas operaciones al régimen de precios de transferencia establecido en los artículos 260-1 a 260-11 del ET. Este régimen indica que si las operaciones realizadas con los vinculados en el exterior también se hubieran podido hacer con personas o entidades no vinculadas, en ese caso se debe demostrar que con los vinculados en el exterior estas operaciones se efectuaron a los mismos precios o márgenes de utilidad que si la operación se hubiera hecho con alguien que no fuera vinculado económico. Para ello se debe aplicar cualquiera de los métodos indicados en

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Módulo B - Más: ingresos fiscales no contables - Diferencias permanentes

el artículo 260-2 del ET y, si resulta que las operaciones no se realizaron con los mismos márgenes o precios y con ello incurrieron en un menor ingreso o utilidad, se deberán hacer los ajustes respectivos (solo en la declaración de renta, pero no en las de IVA) para aumentar fiscalmente el valor de sus ingresos. ARTÍCULO 260-1 DEL ET. CRITERIOS DE VINCULACIÓN.  Para efectos del impuesto sobre la renta y complementarios, se considera que existe vinculación cuando un contribuyente se encuentra en uno o más de los siguientes casos:

ejercido por una o varias personas naturales o jurídicas o entidades o esquemas de naturaleza no societario, bien sea directamente o por intermedio o con el concurso de entidades en las cuales esta posean más del cincuenta (50%) del capital o configuren la mayoría mínima para la toma de decisiones o ejerzan influencia dominante en la dirección o toma de decisiones de la entidad;

1. Subordinadas a) Una entidad será subordinada o controlada cuando su poder de decisión se encuentre sometido a la voluntad de otra u otras personas o entidades que serán su matriz o controlante, bien sea directamente, caso en el cual aquella se denominará filial, o con el concurso o por intermedio de las subordinadas de la matriz, en cuyo caso se llamará subsidiaria; b) Será subordinada una sociedad cuando se encuentre en uno o más de los siguientes casos: i) Cuando más del 50% de su capital pertenezca a la matriz, directamente o por intermedio o con el concurso de sus subordinadas, o de las subordinadas de estas. Para tal efecto, no se computarán las acciones con dividendo preferencial y sin derecho a voto; ii) Cuando la matriz y las subordinadas tengan conjunta o separadamente el derecho de emitir los votos constitutivos de la mayoría mínima decisoria en la junta de socios o en la asamblea, o tengan el número de votos necesarios para elegir la mayoría de miembros de la junta directiva, si la hubiere; iii) Cuando la matriz, directamente o por intermedio o con el concurso de las subordinadas, en razón de un acto o negocio con la sociedad controlada o con sus socios, ejerza influencia dominante en las decisiones de los órganos de administración de la sociedad; iv) Igualmente habrá subordinación, cuando el control conforme a los supuestos previstos en el presente artículo, sea

v) Igualmente habrá subordinación cuando una misma persona natural o unas mismas personas naturales o jurídicas, o un mismo vehículo no societario o unos mismos vehículos no societarios, conjunta o separadamente, tengan derecho a percibir el cincuenta por ciento de las utilidades de la sociedad subordinada. (...) 6. Sucursales, respecto de sus oficinas principales. 7. Agencias, respecto de las sociedades a las que pertenezcan. 8. Establecimientos permanentes, respecto de la empresa cuya actividad realizan en todo o en parte. 9. Otros casos de Vinculación Económica: a) Cuando la operación tiene lugar entre dos subordinadas de una misma matriz; b) Cuando la operación tiene lugar entre dos subordinadas que pertenezcan directa o indirectamente a una misma persona natural o jurídica o entidades o esquemas de naturaleza no societaria; c) Cuando la operación se lleva a cabo entre dos empresas en las cuales una misma persona natural o jurídica participa directa o indirectamente en la administración, el control o el capital de ambas. Una persona natural o jurídica puede participar directa o indirectamente en la administración, el control o el capital de otra cuando i) posea,

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Conciliación entre la Información Contable y Fiscal año gravable 2017 - Incluye diferencias temporarias y el impuesto diferido

directa o indirectamente, más del 50% del capital de esa empresa, o, ii) tenga la capacidad de controlar las decisiones de negocio de la empresa;

f) Cuando más del 50% de los ingresos brutos provengan de forma individual o conjunta de sus socios o accionistas, comuneros, asociados, suscriptores o similares;

d) Cuando la operación tiene lugar entre dos empresas cuyo capital pertenezca directa o indirectamente en más del cincuenta por ciento (50%) a personas ligadas entre sí por matrimonio, o por parentesco hasta el segundo grado de consanguinidad o afinidad, o único civil;

g) Cuando existan consorcios, uniones temporales, cuentas en participación, otras formas asociativas que no den origen a personas jurídicas y demás contratos de colaboración empresarial.

e) Cuando la operación se realice entre vinculados a través de terceros no vinculados;

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La vinculación se predica de todas las sociedades y vehículos o entidades no societarias que conforman el grupo, aunque su matriz esté domiciliada en el exterior.

En este punto de la depuración del resultado contable para compararlo con el fiscal, nos referiremos a aquellos ingresos o utilidades que se deben restar para que no sumen como rentas ordinarias, pues deben ser declarados en la sección de ganancias ocasionales y, en ese sentido, tendrán un impuesto de ganancia ocasional que es diferente del impuesto de renta. Ejemplo de ello serían los ingresos por loterías, rifas, apuestas y similares; y también la utilidad en venta de activos fijos poseídos por más de 2 años (ver artículos 299 y siguientes del ET).

Las partidas de este módulo se distinguirán con la letra inicial C para que puedan ser identificadas dentro del ejercicio – llamado Guía editable para preparar la conciliación contable-fiscal año gravable 2017 – de conciliación entre los resultados de aplicar el nuevo marco técnico contable y los resultados fiscales.

Módulo C

Menos: ingresos o utilidades que deben denunciarse como ganancia ocasional

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C1. Se toma como ganancia ocasional lo recibido por loterías, rifas, apuestas y similares (Artículo 304 del ET) Estos premios obtenidos por cualquier contribuyente constituyen ganancia ocasional. Si quien los gana está obligado a llevar contabilidad, deben ser declarados en el año en que se causen. Para los premios en dinero, la base del gravamen será el valor efectivamente recibido y, tratándose de premios recibidos en especie, su valor será el comercial del bien en el momento de recibirse.

Para quienes sean favorecidos en sorteos de títulos de capitalización, la ganancia ocasional será la diferencia entre el monto del premio recibido y lo pagado por las cuotas correspondientes al título favorecido.

Como este ingreso solo puede producir impuesto de ganancia ocasional, el cual se neutraliza luego con la retención a título de ganancia ocasional que debieron practicarle cuando se lo pagaron, se resta de la renta ordinaria para gravarlo como ganancia ocasional, la cual no se puede restar luego como ganancia ocasional exenta o no gravada. Cuando este ingreso se lleve a la zona de ganancias ocasionales, no puede afectarse aritméticamente con ningún tipo de pérdidas ocasionales que al mismo tiempo se puedan tener durante el año y que también se deban denunciar en la zona de ganancias ocasionales; por ejemplo, una pérdida en venta de activos fijos poseídos por más de dos años. En este último caso se deberá limitar el valor de las pérdidas para que el renglón de ganancia ocasional gravable refleje como mínimo el valor de la lotería, rifa o similar. ARTÍCULO 304 DEL ET. GRAVAMEN A LOS PREMIOS EN DINERO Y EN ESPECIE. Se consideran ganancias ocasionales para los contribuyentes sometidos a este impuesto, las provenientes de loterías, premios, rifas, apuestas y similares. Cuando sean en dinero, su cuantía se determina por lo efectivamente recibido. Cuando sean en especie, por el valor comercial del bien al momento de recibirse.

C2. Es ganancia ocasional la utilidad en la venta de inmuebles o activos fijos poseídos durante 2 años o más (Artículo 300 del ET) De acuerdo con el artículo 90 del ET, la utilidad en venta de activos fijos se determina por la diferencia entre el precio de enajenación y el costo fiscal neto del activo. De acuerdo con el artículo 300 del ET, si el activo vendido se había poseído durante 2 años o más, su venta se debe denunciar en la sección de ganancias ocasionales”

Debe advertirse que si un activo fijo depreciable es vendido y se debe denunciar en la zona de ganancias ocasionales, pues era un activo fijo poseído por más de 2 años, la parte de la utilidad que corresponda al valor de la depreciación acumulada que tenía el activo hasta el momento de la venta, se entiende como una recuperación de deducciones y, por tanto, tal parte se debe denunciar en la declaración de renta dentro de la zona de rentas ordinarias.

Por ejemplo, se vende en $10.000.000 un activo cuyo costo fiscal era de $7.000.000 y su depreciación acumulada eran $6.000.000. En este caso existe una utilidad en venta de $9.000.000 con la cual, en primer lugar, se entienden recuperados los $6.000.000 de la depreciación que en anteriores años había formado un gasto deducible y, por tanto, tal valor se denuncia como una renta por recuperación de deducciones. El resto de la utilidad ($3.000.000) forma una ganancia ocasional gravable. En el formulario de la declaración de renta se haría lo siguiente: 72

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Módulo C - Menos: ingresos o utilidades que deben denunciarse como ganancia ocasional

Rentas ordinarias Renglón 43 47 64

Concepto Ingresos brutos no operacionales Ingresos no gravados renta líquida gravada

Renglón 65 66 67 68

Concepto Ingresos brutos ganancia ocasional Costos ganancia ocasional. Ganancia no gravada Ganancia gravable*

Ganancias ocasionales

Valor $6.000.000 0 $6.000.000 Valor $10.000.000 $7.000.000 0 $3.000.000

Los $6.000.000 inflarán la renta líquida fiscal y producirán más impuesto de renta y más anticipo al impuesto de renta. En cambio, los *$3.000.000 producirán impuesto de ganancias ocasionales el cual no genera anticipo al impuesto del año siguiente. ARTÍCULO 300 DEL ET. SE DETERMINA POR LA DIFERENCIA ENTRE EL PRECIO DE ENAJENACIÓN Y EL COSTO FISCAL DEL ACTIVO. Se consideran ganancias ocasionales para los contribuyentes sujetos a este impuesto, las provenientes de la enajenación de bienes de cualquier naturaleza, que hayan hecho parte del activo fijo del contribuyente por un término de dos años o más. Su cuantía se determina por la diferencia entre el precio de enajenación y el costo fiscal del activo enajenado. No se considera ganancia ocasional sino renta líquida, la utilidad en la enajenación de bienes que

hagan parte del activo fijo del contribuyente y que hubieren sido poseídos por menos de 2 años. Parágrafo 1. Para determinar el costo fiscal de los activos enajenados a que se refiere este artículo, se aplicarán las normas contempladas en lo pertinente, en el Título I del presente Libro. Parágrafo 2. No se considera activo fijo, aquellos bienes que el contribuyente enajena en el giro ordinario de su negocio. A aquellos activos movibles que hubieren sido poseídos por el contribuyente por más de 2 años no le serán aplicables las reglas establecidas en este capítulo.

C3. Son ganancia ocasional los valores recibidos por encima del capital social en la liquidación de sociedades que tenían 2 años o más de existencia y que no correspondan a reservas ni a utilidades acumuladas (Artículo 301 del ET) La utilidad en liquidación de sociedades se determina por el exceso de lo recibido sobre el capital que se tenía aportado. Su cuantía se define en el momento de la liquidación. Las ganancias originadas en liquidación de sociedades con existencia menor de 2 años se tratarán como renta ordinaria.

Se toman como ganancia ocasional solamente los valores recibidos por encima del capital aportado y que no correspondan a reservas o utilidades acumuladas. Es decir, deberían ser valores que correspondan, por ejemplo, a un saneamiento patrimonial o a primas en colocación de acciones, las cuales venían acumuladas en el patrimonio de la sociedad liquidada. Los valores que correspondan a reservas o utilidades se llevarán siempre a la zona de rentas ordinarias como ingresos por dividendos.

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Conciliación entre la Información Contable y Fiscal año gravable 2017 - Incluye diferencias temporarias y el impuesto diferido

ARTÍCULO 301 DEL ET. SE DETERMINAN POR EL EXCESO DE LO RECIBIDO SOBRE EL CAPITAL APORTADO. Se consideran ganancias ocasionales, para toda clase de contribuyentes, las originadas en la liquidación de una sociedad de cualquier naturaleza por el exceso del capital aportado o invertido cuando la ganancia realizada no corresponda a rentas, reservas o utilidades comerciales repartibles como dividendo o participación, siempre que la sociedad a la fecha de la liquidación haya cumplido dos o más años de existencia. Su cuantía se determina al momento de la liquidación social.

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Las ganancias a que se refiere el inciso anterior, originadas en la liquidación de sociedades cuyo término de existencia sea inferior a dos años, se tratarán como renta ordinaria. Es entendido que las rentas, utilidades comerciales o reservas distribuíbles como dividendo, según lo previsto en el artículo 30 numeral 3o., que se repartan con motivo de la liquidación, configuran dividendo extraordinario para los accionistas, así se trate de sociedades, personas naturales, sucesiones u otros contribuyentes del impuesto sobre la renta.

Menos: ingresos contables no fiscales Diferencias permanentes

Módulo D

En este punto nos referiremos a aquellos ingresos que solo figuran en la contabilidad justamente por aplicación de algunas normas contables, que en la declaración de renta nunca se deben denunciar y ni siquiera se deben llevar como ingreso no gravado, pues fiscalmente no se toman como ingresos fiscales. Por tanto, se restan al resultado contable y no se reflejarán en ninguna parte de los formularios, ya sean del período actual o de períodos futuros.

Las partidas de este módulo se distinguirán con la letra inicial D para que puedan ser identificadas dentro del ejercicio – llamado Guía editable para preparar la conciliación contable-fiscal año gravable 2017 – de conciliación entre los resultados de aplicar el nuevo marco técnico contable y los resultados fiscales.

Conciliación entre la Información Contable y Fiscal año gravable 2017 - Incluye diferencias temporarias y el impuesto diferido

D1. No son ingresos fiscales los registrados contablemente gravados en períodos anteriores (Numerales 6 y 7 del artículo 28 del ET) Si algún ingreso no fue oportunamente reconocido contable ni fiscalmente en el período al que en realidad pertenece, por omisión, error o cualquier otro motivo, pero contablemente se registra en un período posterior, dicho ingreso solo queda reflejado contablemente más no fiscalmente (ver el numeral 3 del artículo 57 del Código de Comercio). Para efectos del impuesto de renta, se debería corregir la declaración del período anterior al que corresponde el ingreso, si no está en firme, y denunciar fiscalmente dicho ingreso. Por consiguiente, este tipo de ingresos que figuran en la contabilidad se eliminarían en la depuración de la renta fiscal. ARTÍCULO 28 DEL ET. REALIZACIÓN DEL INGRESO PARA LOS OBLIGADOS A LLEVAR CONTABILIDAD (…) 6. Los ingresos por reversiones de provisiones asociadas a pasivos, no serán objeto del impuesto sobre la renta y complementarios, en la medida en que dichas provisiones no hayan generado un gasto deducible de impuestos en períodos anteriores.

7. Los ingresos por reversiones de deterioro acumulado de los activos y las previstas en el parágrafo del artículo 145 del Estatuto Tributario, no serán objeto del impuesto sobre la renta y complementarios en la medida en que dichos deterioros no hayan generado un costo o gasto deducible de impuestos en períodos anteriores.

D2. No son ingresos fiscales los que corresponden a la aplicación del método de participación patrimonial (Numeral 4 del artículo 28 del ET) El valor que contablemente haya sido registrado como ingreso en la entidad que actúa como matriz producto de la aplicación del método de participación patrimonial, no se debe reflejar como ingreso fiscal en la declaración de renta, pues mientras las subordinadas no hayan efectuado distribución de dividendos o participaciones, no existe un ingreso fiscal para la sociedad matriz. ARTÍCULO 28 DEL ET. REALIZACIÓN DEL INGRESO PARA LOS OBLIGADOS A LLEVAR CONTABILIDAD (…) 4. Los ingresos devengados por concepto de la aplicación del método de participación patrimonial de conformidad con los marcos técnicos normativos contables, no serán objeto del impuesto sobre la renta y complementarios. La distribución de dividendos o la enajenación de la inversión se regirán bajo las disposiciones establecidas en este estatuto.

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Módulo D - Menos: ingresos contables no fiscales - Diferencias permanentes

D3. No son ingresos fiscales la recuperación de provisiones que en años anteriores habían formado un gasto no deducible (Concepto Dian 26552 de marzo de 1997) Cuando en años anteriores se hayan formado provisiones sobre inventarios o activos fijos, o se hayan registrado provisiones para alguna clase de pasivos, las cuales no se aceptan fiscalmente, y en estos casos se registraron contablemente valores por gastos que no fueron aceptados fiscalmente, entonces en el año en que se reversen estas provisiones contables o los pasivos, y con ello se forme un ingreso por recuperación de tales provisiones, es claro que tales ingresos tampoco serán tomados como un ingreso fiscal. Por último, conviene precisar que de haberse solicitado fiscalmente una deducción que legalmente no procedía, esta constituye inexactitud y es sancionada.

Al respecto, es importante tener en cuenta que las únicas recuperaciones de deducciones que formarían ingreso fiscal serían las que se aceptaron inicialmente como deducibles (ejemplo: recuperación de la depreciación o de la provisión de cartera. Ver artículos 195 a 199 del ET). CONCEPTO DIAN 26552 DEL 21 DE MARZO DE 1997 Problema jurídico: ¿Constituye un ingreso gravado con el impuesto sobre la renta la reversión de una provisión por desvalorización de activos fijos? No constituye un ingreso gravado con el impuesto sobre la renta la reversión de una provisión por desvalorización de activos fijos.

Interpretación jurídica: En el caso de una provisión ejecutada para una desvalorización de activos fijos esta no es fiscalmente deducible y su reversión no constituye una renta líquida por recuperación de deducciones ni tampoco es un ingreso tributario susceptible de producir incremento neto del Patrimonial en la empresa.

D4. No es ingreso fiscal la recuperación de deducciones en contratos de arrendamiento financiero (Numeral 2 literal b) sub numeral VII del artículo 127-1) Si el arrendatario no ejerce la opción de compra, se efectuarán los ajustes fiscales en el activo y en el pasivo. La diferencia que surja cuando no genere un costo o gasto deducible, no se tratará como una recuperación de deducciones para efectos fiscales. ARTÍCULO 127-1 DEL ET. CONTRATOS DE ARRENDAMIENTO. Artículo modificado por el artículo 76 de la Ley 1819 de 2016. El nuevo texto es el siguiente:> Son contratos de arrendamiento el arrendamiento operativo y el arrendamiento financiero o leasing. Los contratos de arrendamiento que se celebren a partir del 1o de enero de 2017, se someten a las siguientes reglas para efectos del impuesto sobre la renta y complementarios: (…) 2. Tratamiento del arrendamiento financiero o leasing:

(…)

b) Para el arrendatario: (…) vii) En el evento en que el arrendatario no ejerza la opción de compra, se efectuarán los ajustes fiscales en el activo y en el pasivo, y cualquier diferencia que surja no tendrá efecto en el impuesto sobre la renta, siempre y cuando no haya generado un costo o gasto deducible, en tal caso se tratara como una recuperación de deducciones.

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Menos: ingresos no constitutivos de renta o ganancia ocasional - Diferencias permanentes

Módulo E

En este punto nos referiremos a aquellos valores por ingresos brutos registrados contablemente pero que, por expresa disposición de la norma fiscal vigente, se pueden restar como ingresos no gravados en la declaración de renta. Debe recordarse, como ya lo indicamos en el módulo A, que si un ingreso bruto se resta como ingreso no gravado, en el formulario tampoco se incluirán los costos y/o gastos asociados a dicho ingreso.

Además, si la norma menciona que solo una parte del ingreso (como en el caso de la utilidad en venta de acciones o cuotas) es no gravado, se entiende que el valor total de la venta del activo estaría como ingreso bruto y al mismo tiempo el costo fiscal de venta del activo estará en la sección de “otros costos” para que, de esa forma, la utilidad en venta esté declarada de manera implícita en el formulario; pero luego, en el renglón de ingresos no gravados, solo se resta la parte de la utilidad en venta que se puede tratar como ingreso no gravado.

Las partidas de este módulo se distinguirán con la letra inicial E para que puedan ser identificadas dentro del ejercicio – llamado Guía editable para preparar la conciliación contable-fiscal año gravable 2017 – de conciliación entre los resultados de aplicar el nuevo marco técnico contable y los resultados fiscales.

Módulo E - Menos: ingresos no constitutivos de renta o ganancia ocasional - Diferencias permanentes

E1. Es ingreso no constitutivo de renta o ganancia ocasional la utilidad en la enajenación de acciones o cuotas de interés social (Artículo 36-1 del ET) Si se venden acciones o cuotas, una parte de la utilidad podrá ser tratada como ingreso no gravado en los términos del artículo 36-1 del ET. Para que la utilidad en venta de acciones reciba el tratamiento de no gravada en renta, las acciones deben encontrarse inscritas en la bolsa de valores de Colombia, el titular de las acciones debe ser un mismo beneficiario real, y la venta de las acciones no puede superar el 10% de las acciones en circulación de la respectiva sociedad durante un mismo año gravable. ARTÍCULO 36-1 DEL ET. UTILIDAD EN LA ENAJENACIÓN DE ACCIONES. No constituyen renta ni ganancia ocasional las utilidades provenientes de la enajenación de acciones inscritas en una Bolsa de Valores Colombiana, de las cuales sea titular un mismo beneficiario real, cuando dicha enajenación no supere el diez por ciento (10%) de las acciones en circulación de la respectiva sociedad, durante un mismo año gravable. A los socios o accionistas no residentes en el país, cuyas inversiones estén debidamente registradas de conformidad con las normas cambiarias, las

utilidades a que se refiere este artículo, calculadas en forma teórica con base en la fórmula prevista por el artículo 49 de este Estatuto, serán gravadas a la tarifa vigente en el momento de la transacción para los dividendos a favor de los no residentes. Tampoco constituye renta ni ganancia ocasional las utilidades provenientes de la negociación de derivados que sean valores y cuyo subyacente esté representando exclusivamente en acciones inscritas en una bolsa de valores colombiana, índices o participaciones en fondos o carteras colectivas que reflejen el comportamiento de dichas acciones.

E2. Es ingreso no constitutivo de renta o ganancia ocasional la capitalización de utilidades no gravadas para los socios o accionistas (Artículo 36-2 y 36-3 del ET) Si una sociedad capitaliza las utilidades u otras partidas de su patrimonio, a sus socios o accionistas se les forma un ingreso por dividendos en especie, o sea, recibieron utilidades mediante nuevas acciones y, por tanto, el accionista tiene un mayor activo por acciones en la sociedad y, a la vez, un ingreso por dividendos (ver artículo 36-2 del ET).

Según el artículo 36-3 del ET, dichas capitalizaciones serán un ingreso no gravado para el socio o accionista si lo que se capitalizó proviene de la revalorización del patrimonio o la reserva de que trata el artículo 130 del ET. En el caso de las sociedades cuyas acciones se cotizan en bolsa, es ingreso no gravado para sus accionistas la distribución en acciones o la capitalización de las utilidades que excedan la parte que no constituye renta o ganancia ocasional. ARTÍCULO 36-2 DEL ET. DISTRIBUCIÓN DE UTILIDADES O RESERVAS EN ACCIONES O CUOTAS DE INTERES SOCIAL. El valor fiscal por el cual se reciben los dividendos o participaciones

en acciones o cuotas de interés social, provenientes de la distribución de utilidades o reservas que sean susceptibles de distribuirse como no gravadas, es el valor de las utilidades o reservas distribuidas.

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Conciliación entre la Información Contable y Fiscal año gravable 2017 - Incluye diferencias temporarias y el impuesto diferido

ARTÍCULO 36-3 DEL ET. CAPITALIZACIONES NO GRAVADAS PARA LOS SOCIOS O ACCIONISTAS. La distribución de utilidades en acciones o cuotas de interés social, o su traslado a la cuenta de capital, producto de la capitalización de la cuenta de Revalorización del Patrimonio, es un ingreso no constitutivo de renta ni de ganancia ocasional.

En el caso de las sociedades cuyas acciones se cotizan en bolsa, tampoco constituye renta ni ganancia ocasional, la distribución en acciones o la capitalización, de las utilidades que excedan de la parte que no constituye renta ni ganancia ocasional de conformidad con los artículos 48 y 49.

E3. Son ingreso no constitutivo de renta o ganancia ocasional las indemnizaciones recibidas en dinero o especie por seguro de daño (Artículo 45 del ET) Esta indemnización es ingreso no gravable solo en la parte destinada a reponer el daño emergente, pero el contribuyente deberá demostrar, dentro del plazo fijado por el reglamento, que efectuó la inversión de la totalidad de la indemnización en la adquisición de bienes iguales o semejantes a los que eran objeto del seguro. La parte de la indemnización destinada a reponer el lucro cesante constituye ingreso gravable. ARTÍCULO 45 DEL ET. LAS INDEMNIZACIONES POR SEGURO DE DAÑO. El valor de las indemnizaciones en dinero o en especie que se reciban en virtud de seguros de daño en la parte correspondiente al daño emergente, es un ingreso no constitutivo de renta ni de ganancia ocasional. Para obtener este tratamiento, el contribuyente deberá demostrar dentro del plazo que señale el reglamento, la

inversión de la totalidad de la indemnización en la adquisición de bienes iguales o semejantes a los que eran objeto del seguro. Parágrafo. Las indemnizaciones obtenidas por concepto de seguros de lucro cesante, constituyen renta gravable.

E4. Son ingreso no constitutivo de renta o ganancia ocasional las indemnizaciones por destrucción o renovación de cultivos y por control de plagas (Artículo 46-1 del ET) El artículo 46-1 del Estatuto Tributario brinda la categoría de ingreso no constitutivo de renta o ganancia ocasional a aquellas indemnizaciones derivadas de la destrucción o renovación de cultivos o control de plagas cumpliendo los requisitos que señale la norma, a saber: ARTÍCULO 46-1 DEL ET. INDEMNIZACIONES POR DESTRUCCIÓN O RENOVACIÓN DE CULTIVOS, Y POR CONTROL DE PLAGAS. No constituirán renta ni ganancia ocasional para el beneficiario, los ingresos recibidos por los contribuyentes por concepto de indemnizaciones o compensaciones recibidas por concepto de la erradicación o renovación de cultivos,

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o por concepto del control de plagas, cuando ésta forme parte de programas encaminados a racionalizar o proteger la producción agrícola nacional y dichos pagos se efectúen con recursos de origen público, sean éstos fiscales o parafiscales. Para gozar del beneficio anterior deberán cumplirse las condiciones que señale el reglamento.

Módulo E - Menos: ingresos no constitutivos de renta o ganancia ocasional - Diferencias permanentes

E5. Son ingreso no constitutivos de renta o ganancia ocasional las participaciones o dividendos no gravados que se distribuyan con cargo a utilidades generadas antes del 1 de enero de 2017 (Artículos 48, 49 y 245 del ET) Antes de la entrada en vigencia de la reforma tributaria (Ley 1819 de 2016) los dividendos y participaciones percibidos por socios, accionistas, comuneros, asociados, suscriptores y similares, que sean personas naturales residentes en el país, sucesiones ilíquidas de causantes que al momento de su muerte eran residentes en el país, o sociedades nacionales, no constituían renta ni ganancia ocasional, es decir que no están sometidos a impuesto. De acuerdo con lo anterior, los dividendos no gravados del año gravable 2016 y anteriores, que se lleguen a distribuir en el año 2017, se podrán tomar como ingreso no constitutivo de renta o ganancia ocasional.

Para que se cumpla lo expuesto, las sociedades que obtienen utilidades susceptibles de ser distribuidas como ingreso no constitutivo de renta ni de ganancia ocasional, deben realizar el procedimiento contemplado en el artículo 49 del ET para determinar cuál es el valor de los dividendos o participaciones que no estarán sometidos a impuesto. ARTÍCULO 48 DEL ET. LAS PARTICIPACIONES Y DIVIDENDOS. Los dividendos y participaciones percibidas por los socios, accionistas, comuneros, asociados, suscriptores y similares, que sean sociedades nacionales, no constituyen renta ni ganancia ocasional. Para efectos de lo dispuesto en el inciso anterior, tales dividendos y participaciones deben corresponder a utilidades que hayan sido declaradas en cabeza de la sociedad. Si las utilidades hubieren sido obtenidas con anterioridad al primero de enero de 1986, para que los dividendos y participaciones sean un ingreso no constitutivo de renta ni de ganancia ocasional, deberán además, figurar como utilidades retenidas en la declaración de renta de la sociedad correspondiente al año gravable de 1985, la cual deberá haber sido presentada a más tardar el 30 de julio de 1986. Se asimilan a dividendos las utilidades provenientes de fondos de inversión, de fondos de valores administrados por sociedades anónimas comisionistas de bolsa, de fondos mutuos de inversión y de fondos de empleados que obtengan los afiliados, suscriptores, o asociados de los mismos.

el beneficio de que trata el artículo anterior, la sociedad que obtiene las utilidades susceptibles de ser distribuidas a título de ingreso no constitutivo de renta ni de ganancia ocasional, utilizará el siguiente procedimiento: 1. Tomará la Renta Líquida Gravable más las Ganancias Ocasionales Gravables del respectivo año y le restará el resultado de tomar el Impuesto Básico de Renta y el Impuesto de Ganancias Ocasionales liquidado por el mismo año gravable, menos el monto de los descuentos tributarios por impuestos pagados en el exterior correspondientes a dividendos y participaciones a los que se refieren los literales a), b) y c) del inciso segundo del artículo 254 de este Estatuto. 2. Al resultado así obtenido se le adicionará el valor percibido durante el respectivo año gravable por concepto de:

***

a) Dividendos o participaciones de otras sociedades nacionales y de sociedades domiciliadas en los países miembros de la Comunidad Andina de Naciones, que tengan el carácter no gravado; y

ARTÍCULO 49 DEL ET. DETERMINACIÓN DE LOS DIVIDENDOS Y PARTICIPACIONES NO GRAVADOS. Cuando se trate de utilidades obtenidas a partir del 1o de enero de 2013, para efectos de determinar

b) Beneficios o tratamientos especiales que, por expresa disposición legal, deban comunicarse a los socios, accionistas, asociados, suscriptores, o similares.

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3. El valor obtenido de acuerdo con lo dispuesto en el numeral anterior constituye la utilidad máxima susceptible de ser distribuida a título de ingreso no constitutivo de renta ni de ganancia ocasional. 4. El valor de que trata el numeral 3 de este artículo deberá contabilizarse en forma independiente de las demás cuentas que hacen parte del patrimonio de la sociedad hasta concurrencia de la utilidad comercial. 5. Si el valor al que se refiere el numeral 3 de este artículo excede el monto de las utilidades comerciales del período, el exceso se podrá imputar a las utilidades comerciales futuras que tendrían la calidad de gravadas y que sean obtenidas dentro de los cinco años siguientes a aquel en el que se produjo el exceso, o a las utilidades calificadas como gravadas que hubieren sido obtenidas durante los dos períodos anteriores a aquel en el que se produjo el exceso. 6. El exceso al que se refiere el numeral 5 de este artículo se deberá registrar y controlar en cuentas de orden. 7. La sociedad informará a sus socios, accionistas, comuneros, asociados, suscriptores y similares, en el momento de la distribución, el valor no gravable de conformidad con los numerales anteriores. Parágrafo 1. Lo dispuesto en el numeral 2 y 5 de este artículo no será aplicable a los excesos de utilidades que provengan de rentas exentas u otras rentas o beneficios tributarios cuyo tratamiento especial no se pueda trasladar a los socios, accionistas, asociados, suscriptores, o similares por disposición expresa de la ley. Parágrafo 2. Las utilidades comerciales después de impuestos, obtenidas por la sociedad en el respectivo período gravable que excedan el resultado previsto en el numeral 3 tendrán la calidad de gravadas. Dichas utilidades constituirán renta gravable

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en cabeza de los socios, accionistas, asociados, suscriptores, o similares, en el año gravable en el cual se distribuyan, cuando el exceso al que se refiere este parágrafo no se pueda imputar en los términos del numeral 5 de este artículo. La sociedad efectuará la retención en la fuente sobre el monto del exceso calificado como gravado, en el momento del pago o abono en cuenta, de conformidad con los porcentajes que establezca el Gobierno Nacional para tal efecto. Parágrafo 3. En el caso de los servidores públicos, diplomáticos, consulares y administrativos del Ministerio de Relaciones Exteriores, la prima especial y la prima de costo de vida de que trata el Decreto 3357 de 2009 no se tendrán en cuenta para efectos del cálculo del límite porcentual previsto en el artículo 336 del presente estatuto. *** ARTÍCULO 245 DEL ET. TARIFA ESPECIAL PARA DIVIDENDOS O PARTICIPACIONES RECIBIDOS POR SOCIEDADES Y ENTIDADES EXTRANJERAS Y POR PERSONAS NATURALES NO RESIDENTES. La tarifa del impuesto sobre la renta correspondiente a dividendos o participaciones, percibidos por sociedades u otras entidades extranjeras sin domicilio principal en el país, por personas naturales sin residencia en Colombia y por sucesiones ilíquidas de causantes que no eran residentes en Colombia será de cinco por ciento (5%). Parágrafo 1. Cuando los dividendos o participaciones correspondan a utilidades, que de haberse distribuido a una sociedad nacional hubieren estado gravadas, conforme a las reglas de los artículos 48 y 49 estarán sometidos a la tarifa general del treinta y cinco por ciento (35%) sobre el valor pagado o abonado en cuenta, caso en el cual el impuesto señalado en el inciso anterior, se aplicará una vez disminuido este impuesto. Parágrafo 2. El impuesto de que trata este artículo será retenido en la fuente, sobre el valor bruto de los pagos o abonos en cuenta por concepto de dividendos o participaciones.

Módulo E - Menos: ingresos no constitutivos de renta o ganancia ocasional - Diferencias permanentes

E6. Es ingreso no constitutivo de renta o ganancia ocasional la capitalización de las utilidades provenientes de los ajustes por inflación (Artículo 50 del ET) Si una sociedad capitaliza sus utilidades, a sus socios o accionistas se les forma un ingreso por dividendos en especie, es decir, recibieron sus utilidades mediante nuevas acciones y, por tanto, el accionista tiene un mayor activo por acciones en la sociedad y a la vez un ingreso por dividendos (ver el artículo 36-2 del ET). Sin embargo, según el artículo 50 del ET y solo para efectos del impuesto de renta, si las utilidades que se capitalizaron provenían de los ajustes por inflación que existieron entre los años 1992 y 2006, el ingreso por dividendos en especie que se formó en la contabilidad del accionista es no gravado. ARTÍCULO 50 DEL ET. UTILIDADES EN AJUSTES POR INFLACIÓN O POR COMPONENTE INFLACIONARIO. La parte de las utilidades generadas por las sociedades nacionales en exceso de las que se pueden distribuir con el carácter de no gravables, conforme a lo previsto en los artículos 48 y 49, se podrá distribuir en acciones o cuotas de interés social o llevar directamente a la cuenta de capital, sin que constituya renta ni ganancia

ocasional, en cuanto provenga de ajustes por inflación* efectuados a los activos, o de utilidades provenientes del componente inflacionario no gravable de los rendimientos financieros percibidos. Los ajustes por inflación* a que se refiere este artículo, comprenden todos los permitidos en la legislación para el costo de los bienes.

E7. Es ingreso no constitutivo de renta o ganancia ocasional el valor recibido por encima del capital social en la liquidación de sociedades limitadas o asimiladas con duración inferior a 2 años (Artículos 51 y 301 del ET) El artículo 51 del ET, estudiado en combinación con el artículo 301 del mismo estatuto, aclara que si se liquida una sociedad limitada o asimilada cuya duración fue inferior a 2 años, lo que reciban los socios por encima del capital aportado será tomado como un dividendo que se denunciaría entre las rentas ordinarias, y que podrá ser no gravado si se mantiene dentro de los límites de lo indicado en los artículos 48 y 49 del ET. ARTÍCULO 51 DEL ET. LA DISTRIBUCIÓN DE UTILIDADES POR LIQUIDACIÓN. Cuando una sociedad de responsabilidad limitada o asimilada haga distribución en dinero o en especie a sus respectivos socios, comuneros o asociados, con motivo de su liquidación o fusión*, no constituye renta la distribución hasta por el monto del capital aportado o invertido por el socio, comunero o asociado, más la parte alícuota que a éste corresponda en las utilidades no distribuidas en años o períodos gravables anteriores al de su

liquidación, siempre y cuando se mantengan dentro de los parámetros de los artículos 48 y 49. *** ARTÍCULO 301 DEL ET. SE DETERMINAN POR EL EXCESO DE LO RECIBIDO SOBRE EL CAPITAL APORTADO. Se consideran ganancias ocasionales, para toda clase de contribuyentes, las originadas en la liquidación de una sociedad de cualquier naturaleza por el exceso del capital aportado o invertido cuando

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Conciliación entre la Información Contable y Fiscal año gravable 2017 - Incluye diferencias temporarias y el impuesto diferido

la ganancia realizada no corresponda a rentas, reservas o utilidades comerciales repartibles como dividendo o participación, siempre que la sociedad a la fecha de la liquidación haya cumplido dos o más años de existencia. Su cuantía se determina al momento de la liquidación social. Las ganancias a que se refiere el inciso anterior, originadas en la liquidación de sociedades cuyo término de existencia sea inferior a dos años, se tratarán como renta ordinaria.

Es entendido que las rentas, utilidades comerciales o reservas distribuibles como dividendo, según lo previsto en el artículo 30 numeral 3o., que se repartan con motivo de la liquidación, configuran dividendo extraordinario para los accionistas, así se trate de sociedades, personas naturales, sucesiones u otros contribuyentes del impuesto sobre la renta.

E8. Es ingreso no constitutivo de renta o ganancia ocasional el incentivo a la capitalización rural –ICR– (Artículo 52 del ET) Este incentivo denominado ICR está previsto en los artículos 21 a 28 de la Ley 101 de 1993 y el artículo 52 del ET; se trata de un incentivo otorgado a las personas naturales y jurídicas que desarrollen proyectos agropecuarios, el cual consiste en un título utilizado para reducir el valor a pagar de los créditos que necesiten tomar con las entidades financieras para el desarrollo de productos agropecuarios. Al respecto, dicho título se convierte en un ingreso que debe estar en la declaración de renta, pero a su vez, es un ingreso que se puede restar como no constitutivo de renta o ganancia ocasional. ARTÍCULO 52 DEL ET. INCENTIVO A LA CAPITALIZACIÓN RURAL (ICR). El Incentivo a la Capitalización Rural (ICR) previsto en la Ley 101 de 1993, no constituye renta ni ganancia ocasional.

E9. Son ingresos no constitutivos de renta o ganancia ocasional los aportes de entidades estatales e ingresos por sobretasas, y los impuestos destinados al financiamiento de sistemas públicos de transporte masivo de pasajeros (Artículo 53 del ET) De acuerdo con el artículo 53 del Estatuto Tributario, los ingresos por concepto de sobretasas y tributos destinados a financiar sistemas de servicio público urbano de transporte masivo de pasajeros, no constituye renta o ganancia ocasional. ARTÍCULO 53 DEL ET. APORTES DE ENTIDADES ESTATALES, SOBRETASAS E IMPUESTOS PARA FINANCIAMIENTO DE SISTEMAS DE SERVICIO PÚBLICO DE TRANSPORTE MASIVO DE PASAJEROS. Las transferencias de recursos, la sustitución de pasivos y otros aportes que haga la Nación o las entidades territoriales, así como las sobretasas, contribuciones y otros gravámenes que se destinen a financiar sistemas de servicio público urbano de transporte masivo de pasajeros, en los términos de la Ley 310 de 1996, no constituyen renta ni ganancia ocasional, en cabeza de la entidad beneficiaria.

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E10. Son ingresos no constitutivos de renta o ganancia ocasional los subsidios y ayudas otorgadas por el Gobierno en el programa Agro Ingreso Seguro –AIS– (Artículo 57-1 del ET) Tal como lo establece la norma, los subsidios otorgados a través del programa Agro Ingreso Seguro, no constituyen ingreso o ganancia ocasional. ARTÍCULO 57-1 DEL ET. INGRESOS NO CONSTITUTIVOS DE RENTA O GANANCIA OCASIONAL. Son ingresos no constitutivos de renta o ganancia ocasional los subsidios y ayudas otorgadas por el Gobierno Nacional en el programa Agro Ingreso Seguro, AIS, y los provenientes del incentivo al almacenamiento y el incentivo a la capitalización rural previstos en la Ley 101 de 1993 y las normas que lo modifican o adicionan.

E11. Son ingresos no constitutivos de renta o ganancia ocasional los valores recibidos por el contribuyente, destinados a desarrollar proyectos de investigación científica y tecnológica aprobados por Colciencias (Artículo 57-2 del ET) El artículo 57-2 del ET (adicionado con el artículo 37 de la Ley 1450 de junio 16 de 2011), estipula que los valores recibidos por el contribuyente para el desarrollo de proyectos con carácter científico, tecnológico o de innovación, se podrán restar en un 100% como ingreso no gravado. ARTÍCULO 57-2 DEL ET. TRATAMIENTO TRIBUTARIO RECURSOS ASIGNADOS A PROYECTOS CALIFICADOS COMO DE CARÁCTER CIENTÍFICO, TECNOLÓGICO O DE INNOVACIÓN. Los recursos que reciba el contribuyente para ser destinados al desarrollo de proyectos calificados como de carácter científico, tecnológico o de innovación, según los criterios y las condiciones definidas por el Consejo Nacional de Beneficios Tributarios en Ciencia, Tecnología e Innovación, son ingresos no constitutivos de renta o ganancia ocasional.

Igual tratamiento se aplica a la remuneración de las personas naturales por la ejecución directa de labores de carácter científico, tecnológico o de innovación, siempre que dicha remuneración provenga de los recursos destinados al respectivo proyecto, según los criterios y las condiciones definidas por el Consejo Nacional de Beneficios Tributarios en Ciencia, Tecnología e Innovación.

E12. Son ingreso no constitutivos de renta o ganancia ocasional las rentas de bienes y servicios en países del pacto andino (actual Comunidad Andina) Las decisiones 40 de 1978 del Acuerdo de Cartagena y 578 de mayo de 2004 de la Comisión de la Comunidad Andina que actualiza la primera, son de obligatorio cumplimiento por parte de cada país miembro (ver también el

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Decreto 1551 del 28 de julio de 1978). Con las mismas se determina que “independientemente de la nacionalidad o domicilio de las personas, las rentas de cualquier naturaleza que estas obtuvieren, solo serán gravables en el país miembro en el que las rentas tengan su fuente productora, salvo los casos de excepción previstos en este convenio”. Es decir, los ingresos obtenidos en uno de los países miembros solo podrán ser gravados, vía retenciones en la fuente, en el país donde se obtuvieron. Por tanto, cuando las empresas colombianas domiciliadas en Colombia deben denunciar al gobierno colombiano los ingresos obtenidos en los otros países de la CAN (Ecuador y Perú), los mismos los declararán entre los ingresos brutos y luego los restarán como ingreso no gravado para que no vuelvan a producir impuesto ante el gobierno colombiano, sin dejar incluidos los costos y gastos de los mismos (ver artículo 177-1 del ET). Además, no podrán usar en el formulario colombiano la retención que ya les habían hecho en dichos países y la misma se convertirá en un gasto no deducible. Adicionalmente, es apenas lógico que si las ventas de bienes o servicios hechas en los otros países de la Comunidad Andina no se tomarán como gravables, tampoco podrán ser aceptadas las devoluciones registradas sobre estas ventas o prestaciones de servicios y, por consiguiente, dichas devoluciones se volverían a sumar al resultado contable. El fallo del Consejo de Estado de marzo 15 de 2012 para el expediente 16660, aclara que los ingresos obtenidos en países de la Comunidad Andina se manejan como ingreso no gravado (no como renta exenta) en las declaraciones de renta.

E13. Son ingreso no constitutivo de renta o ganancia ocasional los premios obtenidos en la realización del concurso premio fiscal (Artículo 618-1 del ET) En virtud del premio fiscal, la administración tributaria podrá realizar rifas, sorteos o concursos. Para tal efecto, se concursará con las facturas de compra o documento equivalente, con el total de los requisitos legales, las cuales deberán ser enviadas por los consumidores para participar en tales eventos. El valor global de los premios se establecerá en el presupuesto nacional. Los premios obtenidos en las rifas, sorteos o concursos realizados en virtud del Premio Fiscal, no constituyen renta ni ganancia ocasional. ARTÍCULO 618-1 DEL ET. CREACIÓN DEL PREMIO FISCAL. Establécese el Premio Fiscal mediante el cual la Administración Tributaria podrá realizar rifas, sorteos o concursos. Para tal efecto, se concursará con las facturas de compra o documento equivalente, con el lleno de los requisitos legales, que deberán ser enviadas por los consumidores, para participar en tales eventos. El valor global de los premios se establecerá en el Presupuesto Nacional.

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El Ministerio de Comunicaciones y el Instituto Nacional de Radio y Televisión, cederán gratuitamente los espacios de televisión necesarios para la debida promoción del Premio Fiscal, así como para la realización de los sorteos que implique el mismo, en las cadenas de cubrimiento nacional y en horarios de mayor sintonía. Los premios obtenidos en las rifas, sorteos o concursos realizados en virtud del Premio Fiscal, no constituyen renta ni ganancia ocasional.

Módulo E - Menos: ingresos no constitutivos de renta o ganancia ocasional - Diferencias permanentes

E14. Son ingresos no constitutivos de renta o ganancia ocasional los que perciben las organizaciones regionales de televisión y audiovisuales provenientes de la Comisión Nacional de Televisión (Artículo 40 Ley 488 de 1998) Los ingresos que perciban las organizaciones regionales de televisión y la compañía de información Audiovisuales, por parte de la Comisión Nacional de Televisión (hoy Autoridad Nacional de Televisión), para estímulo y promoción a la televisión pública, no constituyen renta ni ganancia ocasional. El valor no gravado deberá transferirse a las organizaciones regionales de televisión y la compañía de información Audiovisuales. En ningún caso podrán quedarse en la Comisión Nacional de Televisión. LEY 488 DE 1998 ARTÍCULO 40. Los ingresos que perciban las organizaciones regionales de televisión y la compañía de información Audiovisuales, por parte de la Comisión Nacional de Televisión, para estímulo y promoción a la televisión pública, no constituyen renta, ni ganancia ocasional. En consecuencia el valor exento deberá transferirse a las Organizaciones Regionales de Televisión y la compañía de información Audiovisuales. En ningún caso podrá quedarse en la Comisión Nacional de Televisión.

E15. Son ingresos no constitutivos de renta o ganancia ocasional los ingresos por certificado de incentivos forestales (Artículo 8 Ley 139 de 1994) Por constituir un reconocimiento por parte del Estado de los beneficios ambientales que origina la reforestación, los ingresos por certificados de incentivo forestal no constituyen renta gravable. LEY 139 DE 1994 ARTÍCULO 8. EFECTOS DEL OTORGAMIENTO DE CERTIFICADOS. El otorgamiento de certificados de incentivo forestal produce para los beneficiarios los siguientes efectos: a) No tendrán derecho a los incentivos o exenciones tributarios que para la actividad forestal prevea la ley; b) Solo podrán solicitar nuevamente el Certificado de Incentivo Forestal para realizar plantaciones en el mismo suelo, transcurridos 20 años

después del otorgamiento de dicho certificado; salvo que por fuerza mayor o caso fortuito, debidamente comprobado por la entidad competente para la administración y manejo de los recursos naturales renovables y del medio ambiente, se haya perdido la plantación que fue objeto de certificado; c) Por constituir un reconocimiento por parte del Estado de los beneficios ambientales que origina la reforestación, los ingresos por certificados de incentivo forestal no constituyen renta gravable.

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E16. Son ingresos no constitutivos de renta o ganancia ocasional los pasivos asumidos por la nación en entidades públicas que entren en liquidación (Artículo 77 Ley 633 de 2000) Si una entidad pública entra en liquidación, y la nación asume alguna de sus obligaciones o pasivos, en dicho caso la operación se convertirá en un ingreso para la entidad beneficiaria, el cual no constituye renta. LEY 633 DE 2000 ARTÍCULO 77. RECURSOS APORTADOS POR LA NACIÓN. Cuando la Nación asuma obligaciones a cargo de las entidades públicas en liquidación, incluidas las derivadas de las cesiones de activos, pasivos y contratos que haya realizado la entidad en liquidación, esta operación será tomada como un ingreso no constitutivo de renta ni de ganancia ocasional para la entidad beneficiaria y sobre ella no se causará el impuesto de timbre nacional.

E17. Son ingresos no constitutivos de renta o ganancia ocasional los apoyos económicos no reembolsables entregados por el Estado como capital semilla para el emprendimiento y como capital para el fortalecimiento de la empresa (Artículo 16 de la Ley 1429 de 2010) Aunque existe un concepto de capital semilla, la normatividad nos indica otro para efectos de acceder al beneficio antes comentado: el artículo 16 del Decreto 4910 de 2011 define de cuáles entidades se debe recibir el capital semilla y el capital para el fortalecimiento de la empresa para considerarlo como INCRNGO, entre ellas, el Servicio Nacional de Aprendizaje –Sena–, de los recursos provenientes del Fondo Emprender y las entidades que designe el Estado para tal fin. Dichas entidades deben certificar los dineros entregados y constatar dicho monto que corresponde solo a capital semilla y capital para el fortalecimiento de la empresa. Además de lo anterior, las entidades que realicen el aporte inmediatamente se convierten en obligadas a informar a la Dian los siguientes datos al momento del giro: el monto, los beneficiarios y la entidad financiera por medio de la cual se realizó. Así se evita que las entidades que formalizan su negocio declaren capital semilla y capital para el fortalecimiento de la empresa sin haberlo recibido o recibiéndolo de otras entidades. LEY 1429 DE 2010 ARTÍCULO 16. APOYOS ECONÓMICOS NO CONSTITUTIVOS DE RENTA NI DE GANANCIA OCASIONAL. Son ingresos no constitutivos de renta o ganancia ocasional, los apoyos económicos no reembolsables entregados por el Estado, como capital semilla para el emprendimiento y como capital para el fortalecimiento de la empresa. Parágrafo transitorio. El beneficio de que trata este artículo aplicará a partir del año gravable 2010, inclusive.

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E18. Son no constitutivos de renta o ganancia ocasional los ingresos por intereses liquidados sobre bonos de solidaridad para la paz (Artículo 5 Ley 487 de 1998) Se trata de títulos de deuda interna emitidos por el gobierno nacional. Dichos bonos generan intereses anuales vencidos en un porcentaje igual al 110% de la variación de precios al consumidor para ingresos medios (IPC) certificada por el Dane para el año respectivo, definido como aquel cuyo vencimiento haya ocurrido 2 meses calendario antes de la fecha de exigibilidad de los intereses. Sobre el particular, los rendimientos originados en los bonos se consideran ingresos no constitutivos de renta o ganancia ocasional. LEY 487 DE 1998 ARTÍCULO 5. EFECTO EN EL IMPUESTO DE RENTA. Las pérdidas sufridas en la enajenación de los Bonos de Solidaridad para la Paz, no serán deducibles en el impuesto sobre la renta y complementarios. El valor de los bonos mientras se mantenga la inversión, se excluirá del patrimonio base de renta presuntiva. Los rendimientos originados en los bonos serán considerados como ingreso no constitutivo de renta ni de ganancia ocasional.

E19. Son ingresos no constitutivos de renta o ganancia ocasional las donaciones para partidos, movimientos y campañas políticas (Artículo 47-1 del ET) Estas donaciones hechas por personas jurídicas no constituyen renta ni ganancia ocasional para el beneficiario si se demuestra que han sido utilizadas en estas actividades. ARTÍCULO 47-1 DEL ET. DONACIONES PARA PARTIDOS, MOVIMIENTOS Y CAMPAÑAS POLÍTICAS. Las sumas que las personas naturales reciban de terceros, sean estos personas naturales o jurídicas, destinadas en forma exclusiva a financiar el funcionamiento de partidos, movimientos políticos y grupos sociales que postulen candidatos y las que con el mismo fin reciban los candidatos para la financiación de las campañas políticas para las elecciones populares previstas en la Constitución Nacional, no constituyen renta ni ganancia ocasional para el beneficiario si se demuestra que han sido utilizadas en estas actividades.

E20. Son ingresos no constitutivos de renta o ganancia ocasional los apoyos económicos no rembolsables para financiar programas educativos (Artículo 46 del ET) Se trata de apoyos económicos entregados por el Estado o financiados con recursos públicos para financiar programas educativos.

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ARTÍCULO 46 DEL ET. APOYOS ECONÓMICOS NO CONSTITUTIVOS DE RENTA NI DE GANANCIA OCASIONAL. Son ingresos no constitutivos de renta o ganancia ocasional, los apoyos económicos no reembolsables o condonados, entregados por el Estado o financiados con recursos públicos, para financiar programas educativos.

E21. Son ingresos no constitutivos de renta o ganancia ocasional los aportes obligatorios que efectúen los trabajadores, empleadores y afiliados al Sistema General de Seguridad Social en Salud (Artículo 56 del ET) El artículo 56 del ET (adicionado por el artículo 14 de la Ley 1819 de 2016) establece que los pagos obligatorios que por concepto de aportes al Sistema General de Seguridad Social en Salud realicen los trabajadores, empleadores y afiliados serán considerados como un ingreso no constitutivo de renta o ganancia ocasional. ARTÍCULO 56 DEL ET. APORTES OBLIGATORIOS AL SISTEMA GENERAL DE SALUD. Los aportes obligatorios que efectúen los trabajadores, empleadores y afiliados al Sistema General de Seguridad Social en Salud no harán parte de la base para aplicar la retención en la fuente por salarios, y serán considerados como un ingreso no constitutivo de renta ni de ganancia ocasional.

E22. Son ingresos no constitutivos de renta o ganancia ocasional los dividendos, beneficios y remanentes distribuidos por las ECE al momento de la liquidación, originados en utilidades que ya estuvieron sometidas a impuesto (Artículos 883 y 893 del ET) Los dividendos o beneficios repartidos desde una entidad controlada del exterior –ECE–, que hayan estado sometidos a impuestos en Colombia bajo el régimen ECE, se considerarán como ingresos no constitutivos de renta ni ganancia ocasional al momento de ser recibidos en el país. Los dividendos, beneficios o remanentes que distribuya la ECE a favor de su matriz, serán considerados como un ingreso no constitutivo de renta ni ganancia ocasional para dicha matriz, siempre y cuando estos tengan su origen en utilidades que hayan estado sometidas a imposición bajo el régimen ECE. En la reforma tributaria se introduce en Colombia el régimen de ECE el cual es aplicable a personas naturales y jurídicas residentes en Colombia que tengan, de manera directa o indirecta, una participación igual o superior al 10% en el capital de la entidad controlada del exterior o en los resultados de la misma.

Se consideran ECE los vehículos de inversión tales como sociedades, patrimonios autónomos, trust, fondos de inversión colectiva, entre otros, que cumplan las condiciones para ser considerados como una parte relacionada/entidad vinculada para efectos del régimen de precios de transferencia. Los contribuyentes sujetos al régimen ECE deberán, para efectos del impuesto sobre la renta, reconocer de manera inmediata la utilidad derivada de los ingresos pasivos obtenidos por la ECE, en proporción a su participación en el capital de la ECE o en los resultados de esta, sin tener que esperar algún tipo de distribución a Colombia. 90

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Módulo E - Menos: ingresos no constitutivos de renta o ganancia ocasional - Diferencias permanentes

ARTÍCULO 883 DEL ET. SUJETOS DEL RÉGIMEN DE ENTIDADES CONTROLADAS DEL EXTERIOR SIN RESIDENCIA FISCAL EN COLOMBIA (ECE). Cuando se determine que la ECE es controlada por residentes colombianos de acuerdo con el artículo 882 anterior, estarán obligados a cumplir con las disposiciones de este título, todos aquellos residentes fiscales colombianos que tengan, directa o indirectamente, una participación igual o superior al 10% en el capital de la ECE o en los resultados de la misma. *** ARTÍCULO 893 DEL ET. TRATAMIENTO DE LA DISTRIBUCIÓN DE BENEFICIOS POR PARTE DE LA ECE CUYO ORIGEN CORRESPONDE A RENTAS SOMETIDAS AL RÉGIMEN ECE. Los dividendos y beneficios distribuidos o repartidos por la ECE, así como los remanentes distribuidos al momento de la liquidación de la ECE, originados en utilidades que estuvieron sometidas a tributación de acuerdo

con las reglas de este Título, serán considerados como ingresos no constitutivos de renta ni ganancia ocasional al momento de su realización para efectos fiscales por parte del sujeto obligado al régimen de ECE de conformidad con el artículo 883 en la proporción a que a ellas tuviera derecho. Las rentas o ganancias ocasionales provenientes de la enajenación de las acciones o participaciones en la ECE que correspondan a utilidades que estuvieron sometidas a tributación de conformidad con lo previsto en este Título, se consideran ingresos no constitutivos de renta ni ganancia ocasional al momento de su realización para efectos fiscales por parte del sujeto obligado al régimen de ECE de conformidad con el artículo 883 en la proporción a que a ellas tuviera derecho. La condición de ingreso no constitutivo de renta ni ganancia ocasional de estos dividendos se somete a lo previsto en el literal b. del numeral 2 del artículo 49 del Estatuto Tributario.

E23. Es ingreso no constitutivo de renta o ganancia ocasional la utilidad que se libere de la reserva que contemplaba el artículo 130 del ET (Numeral 12 del artículo 290 del ET) Este tema se refiere a quienes soliciten en su declaración de renta cuotas de depreciación que excedan el valor de las registradas en el estado de pérdidas y ganancias, para que proceda la deducción sobre el mayor valor solicitado fiscalmente, destinar las utilidades del respectivo año gravable como reserva no distribuible, una suma equivalente al 70% del mayor valor solicitado. Las utilidades que se liberen de la reserva de que trata este artículo podrán distribuirse como un ingreso no constitutivo de renta ni ganancia ocasional. ARTÍCULO 290 DEL ET. RESERVAS. (…) 12. Las reservas constituidas por excesos en cuotas de depreciación de que trataba el artículo 130 del estatuto tributario podrá liberarse en el momento en que la depreciación solicitada fiscalmente sea inferior a la contabilizada en el estado de resultados. La utilidad que se libere de la reserva podrá distribuirse como un ingreso no constitutivo de renta ni ganancia ocasional.

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Más: costos y deducciones fiscales especiales Diferencias permanentes

Módulo F

(Valores que no figuran como costo o gasto contable, pero que figurarán como gasto fiscal) En este punto de la depuración nos referiremos a aquellos valores que se pueden llevar como gastos fiscales especiales a la declaración de renta, y que no se fijarán como gasto contable en el período actual ni en los posteriores. Algunos de tales valores figuran en la contabilidad en la zona de los activos (fijos o intangibles) y no en la zona de los gastos, pues contablemente fueron tratados como una inversión, pero la norma fiscal permite llevarlos (incluso al mismo tiempo) como un gasto. También se incluirán algunos valores contemplados entre los gastos contables, pero la norma fiscal los deja deducir por un mayor valor al que figuran en la contabilidad. En este último caso, la partida conciliatoria se forma justamente con ese mayor valor por el cual se llevará el respectivo gasto hasta la declaración de renta.

Las partidas de este módulo se distinguirán con la letra inicial F para que puedan ser identificadas dentro del ejercicio – llamado Guía editable para preparar la conciliación contable-fiscal año gravable 2017 – de conciliación entre los resultados de aplicar el nuevo marco técnico contable y los resultados fiscales.

Módulo F - Más: costos y deducciones fiscales especiales - Diferencias permanentes

F1. Son deducibles las contribuciones voluntarias a los fondos de pensiones de jubilación, invalidez y cesantías efectuadas por patrocinadores o empleadores (Artículo 126-1 del ET) De conformidad con la disposición establecida en el artículo 126-1 del ET, adicional a los aportes obligatorios a pensión por cada trabajador, el empleador también puede realizar aportes voluntarios, que de acuerdo con el artículo referido, son deducibles. Para efectos del impuesto de renta y complementarios, los aportes del empleador son deducibles hasta por 3.800 UVT (x $31.859= $121.064.000) por empleado, aplicables en la misma vigencia fiscal en que se realicen. ARTÍCULO 126-1 DEL ET. DEDUCCIÓN DE CONTRIBUCIONES A FONDOS DE PENSIONES DE JUBILACIÓN E INVALIDEZ Y FONDOS DE CESANTÍAS. Para efectos del impuesto sobre la renta y complementarios, son deducibles las contribuciones que efectúen las entidades patrocinadoras o empleadoras, a los fondos de

pensiones de jubilación e invalidez y de cesantías. Los aportes del empleador a dichos fondos serán deducibles en la misma vigencia fiscal en que se realicen. Los aportes del empleador a los seguros privados de pensiones ya los fondos de pensiones voluntarias, serán deducibles hasta por tres mil ochocientas (3.800) UVT por empleado.

F2. Será deducción el 25% adicional del costo o gasto registrado en contabilidad,del valor de las donaciones hechas a la Corporación Gustavo Matamoros D’Costa (Artículo 126-2 del ET) Según el artículo 126-2 del ET, la donación a esta fundación, como tal, es un gasto contable y fiscal, pero en la parte fiscal se deduce no por el 100% de lo que se donó, sino por el 125%, es decir, le permiten deducir un 25% más de lo que figura en el gasto contable. ARTÍCULO 126-2 DEL ET. DEDUCCIÓN POR DONACIONES EFECTUADAS A LA CORPORACIÓN GENERAL GUSTAVO MATAMOROS D’COSTA. Los contribuyentes que hagan donaciones a la Corporación General Gustavo Matamoros D’Costa , tienen derecho a deducir de la renta, el 125% del valor de las donaciones efectuadas durante el año o período gravable.

F3. Será deducción el 25% adicional del costo o gasto registrado en contabilidad y el valor de las donaciones hechas a fundaciones y organizaciones dedicadas a la defensa, protección y promoción de derechos humanos y acceso a la justicia (Artículo 126-2 del ET) Según el artículo 126-2 del ET, la donación a estas fundaciones es un gasto contable y fiscal, pero en la parte fiscal se deduce no por el 100% de lo que se donó, sino por el 125%, es decir, se permite deducir un 25% más de lo que figura en el gasto contable.

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Conciliación entre la Información Contable y Fiscal año gravable 2017 - Incluye diferencias temporarias y el impuesto diferido

ARTÍCULO 126-2 DEL ET. DEDUCCIÓN POR DONACIONES EFECTUADAS A LA CORPORACIÓN GENERAL GUSTAVO MATAMOROS D’COSTA. Los contribuyentes que hagan donaciones a la Corporación General Gustavo Matamoros D’Costa y a las fundaciones y organizaciones dedicadas a la defensa, protección y promoción de los derechos humanos y el acceso a la justicia, tienen derecho a deducir de la renta, el 125% del valor de las donaciones efectuadas durante el año o período gravable. (El subrayado es nuestro)

F4.

Será deducción el 25% adicional del costo o gasto registrado en contabilidad y el valor de las donaciones hechas a organismos del deporte aficionado debidamente reconocidas y que sean sin ánimo de lucro (Inciso 2 del artículo 126-2 del ET) Según el artículo 126-2 del ET, la donación a organismos del deporte aficionado es un gasto contable y fiscal, pero en la parte fiscal se deduce no por el 100% de lo que se donó, sino por el 125%, es decir, se permite la deducción de un 25% más de lo que figura en el gasto contable. ARTÍCULO 126-2 DEL ET. DEDUCCIÓN POR DONACIONES EFECTUADAS A LA CORPORACIÓN GENERAL GUSTAVO MATAMOROS D’COSTA. (...) Los contribuyentes que hagan donaciones a organismos del deporte aficionado tales como clubes deportivos, clubes promotores, comités deportivos, ligas deportivas, asociaciones deportivas, federaciones deportivas y Comité Olímpico Colombiano debidamente reconocidas, que sean personas jurídicas sin ánimo de lucro, tienen derecho a deducir de la renta el 125% del valor de la donación, siempre y cuando se cumplan los requisitos previstos en los artículos 125, 125-1, 125-2 y 125-3 del Estatuto Tributario. (El subrayado es nuestro)

F5. Será deducción el 25% adicional del costo o gasto registrado en contabilidad y el valor de las donaciones hechas a organismos deportivos y recreativos o culturales que sean personas jurídicas sin ánimo de lucro (Inciso 3 del artículo 126-2 del ET) Según del artículo 126-2 del ET, la donación a estos organismos es un gasto contable y fiscal, pero en la parte fiscal se deduce no por el 100% de lo que se donó, sino por el 125%, es decir, se permite la deducción de un 25% más de lo que figura en el gasto contable. ARTÍCULO 126-2 DEL ET. DEDUCCIÓN POR DONACIONES EFECTUADAS A LA CORPORACIÓN GENERAL GUSTAVO MATAMOROS D’COSTA. (...) Los contribuyentes que hagan donaciones a organismos deportivos y recreativos o culturales debidamente reconocidos que sean personas jurídicas sin ánimo de lucro, tienen derecho a deducir de la renta, el 125% del valor de las donaciones efectuadas durante el año o período gravable. (El subrayado es nuestro) 94

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F6. Será deducción el costo o gasto registrado en la contabilidad por concepto de donaciones e inversiones en investigación, desarrollo tecnológico e innovación (Parágrafo 4 del artículo 158-1 del ET) Esta donación o inversión constituye un gasto que fiscalmente se deduce no por el 100% de lo que se donó, sino por el 175%, es decir, le permiten deducir un 75% más de lo que figura en el gasto contable.

Se trata de un beneficio tributario establecido en el artículo 158-1 del ET (antes de la modificación efectuada por la reforma tributaria, Ley 1819 de 2016) el cual consistía en aplicar una deducción del 175% sobre el impuesto de renta, para aquellos contribuyentes que efectuaran donaciones o inversiones en proyectos calificados como de inversión y desarrollo tecnológico.

Ahora bien, con la modificación efectuada por el artículo 91 de la mencionada reforma tributaria, la deducción estipulada pasó a ser del 100%; sin embargo, en el mismo artículo se contempló un parágrafo 4, el cual establece que aquellos contribuyentes que hayan obtenido la calificación antes del 31 de diciembre de 2016 en un proyecto plurianual, conservarán el incentivo previsto (deducción del 175%). Debe tenerse en cuenta que la deducción por este concepto deberá sujetarse igualmente a 2 límites:

a. No puede exceder el 40% de la renta líquida calculada hasta antes de restar el respectivo gasto donación, y b. No podrá exceder el límite anual que defina el Consejo de Beneficios Tributarios ARTÍCULO 158-1 DEL ET. DEDUCCIÓN POR DONACIONES E INVERSIONES EN INVESTIGACIÓN, DESARROLLO TECNOLÓGICO E INNOVACIÓN. (…) Parágrafo 4. Los contribuyentes del impuesto sobre la renta y complementarios que hayan accedido

al beneficio contemplado en el artículo 158-1 del Estatuto Tributario antes de 31 de diciembre de 2016 en un proyecto plurianual, conservarán las condiciones previstas al momento de obtener la aprobación por parte del CNBT respecto del proyecto correspondiente. Las inversiones en los proyectos de que trata este Parágrafo, no se someten a lo previsto en el artículo 256 del Estatuto Tributario.

F7. Será deducción el 65% adicional del costo o gasto registrado en contabilidad por concepto de inversión en proyectos de cine nacional (Artículo 16 de la Ley 814 de 2003, modificado con el artículo 195 de la Ley 1607 de 2012) De acuerdo con los artículos 16 y 17 de la Ley 814 de 2003 y el Decreto Reglamentario 352 de 2004, quienes decidan convertirse en inversionistas de los proyectos de cine nacional tendrían contablemente un activo por los aportes realizados al proyecto, hechos por medio del depósito en dinero en los fideicomisos especiales mencionados en el Decreto 352 de 2004. Dicho artículo 16 fue modificado con el artículo 195 de la Ley 1607 de 2012. Fiscalmente es permitido que el valor invertido se reste como una deducción por el 165% y, por tanto, esta sería una deducción que solo figuraría fiscalmente, pero no entre los gastos contables.

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LEY 814 de 2003 ARTÍCULO 16. BENEFICIOS TRIBUTARIOS A LA DONACIÓN O INVERSIÓN EN PRODUCCIÓN CINEMATOGRÁFICA. Los contribuyentes del impuesto a la renta que realicen inversiones o hagan donaciones a proyectos cinematográficos de producción o coproducción colombianas de largometraje o cortometraje aprobados por el Ministerio de Cultura a través de la Dirección de Cinematografía, tendrán derecho a deducir de su renta por el periodo gravable en que se realice la inversión o donación e independientemente de su actividad productora de renta, el ciento sesenta y cinco por ciento (165%) del valor real invertido o donado. Para tener acceso a la deducción prevista en este artículo deberán expedirse por el Ministerio de

Cultura a través de la Dirección de Cinematografía certificaciones de la inversión o donación denominados, según el caso, Certificados de Inversión Cinematográfica o Certificados de Donación Cinematográfica. Las inversiones o donaciones aceptables para efectos de lo previsto en este artículo deberán realizarse exclusivamente en dinero. El Gobierno Nacional reglamentará las condiciones, términos y requisitos para gozar de este beneficio, el cual en ningún caso será otorgado a cine publicitario o telenovelas, así como las características de los certificados de inversión o donación cinematográfica que expida el Ministerio de Cultura a través de la Dirección de Cinematografía.

F8. Será deducible hasta el 15% de la renta líquida antes de detraer tal deducción por concepto de inversiones nuevas realizadas para el transporte aéreo en zonas apartadas del país (Artículo 97 Ley 633 de 2000) De acuerdo con el artículo 97 de la Ley 633 de 2000, las inversiones que las aerolíneas efectúen con el fin de incrementar las operaciones en las zonas apartadas del país se podrán deducir de la renta bruta, hasta un valor que no exceda del 15% anual de la renta líquida calculada antes de detraer tales deducción. LEY 633 DE 2000 ARTÍCULO 97. DEDUCCIÓN POR NUEVAS INVERSIONES REALIZADAS PARA EL TRANSPORTE AÉREO EN LAS ZONAS APARTADAS DEL PAÍS. Las aerolíneas privadas que incrementen el número de vuelos semanales con las mismas tarifas de las aerolíneas estatales, a las zonas apartadas del país que presentan serias dificultades de acceso, podrán deducir de su renta bruta el valor de las nuevas inversiones realizadas en el

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año o período gravable, que sean necesarias para extender sus operaciones a dichas zonas del país, siempre y cuando estas inversiones no se realicen en terrenos y no sean objeto de otras deducciones previstas en el Estatuto Tributario. El Gobierno Nacional reglamentará la aplicación de esta norma. El valor a deducir por este concepto no podrá en ningún caso exceder del quince por ciento (15%) anual de la renta líquida del contribuyente calculada antes de detraer tales deducciones.

Módulo F - Más: costos y deducciones fiscales especiales - Diferencias permanentes

F9. Será deducible hasta el 15% de la renta líquida antes de detraer tal deducción por concepto de las inversiones en centros de reclusión (Artículo 98 Ley 633 de 2000) El artículo 98 de la Ley 633 de 2000, otorga como beneficio la deducción del 15% en la renta líquida a las empresas o personas naturales que realicen inversiones encaminadas a programas de trabajo y educación en los centros de reclusión. LEY 633 DE 2000. ARTÍCULO 98. DEDUCCIÓN POR INVERSIONES EN CENTROS DE RECLUSIÓN. Las empresas o personas naturales podrán deducir de su renta bruta el valor de las nuevas inversiones realizadas en el año o período gravable, en centros de reclusión, siempre que se destinen efectivamente a programas de trabajo y educación de los internos, certificados por el Inpec, y se

vincule laboralmente a la empresa personas naturales postpenadas que hayan observado buena conducta certificada por el Consejo de Disciplina del respectivo centro de reclusión. El valor a deducir por este concepto no podrá en ningún caso exceder del quince por ciento (15%) anual de la renta líquida del contribuyente calculada antes de detraer tales deducciones.

F10. Será deducción el 100% adicional del costo o gasto registrado en contabilidad del valor de los salarios pagados a viudas del personal de la fuerza pública o sus hijos, si es certificado por el Ministerio de Defensa (Artículo 108-1 del ET) Existe un beneficio para las empresas que contratan laboralmente a las viudas o los hijos que sostengan el hogar de miembros de la Fuerza Pública fallecidos en operaciones de mantenimiento o restablecimiento del orden público, o por acción directa del enemigo. El empleador puede deducir el 200% de los pagos laborales que les realice. Igualmente, aplica a los cónyuges de miembros de la fuerza pública desaparecidos o secuestrados por el enemigo mientras permanezcan en tal situación.

También actúa este beneficio si se contrata a exmiembros de la fuerza pública que hayan sufrido disminución de su capacidad sicofísica. Esta deducción especial fiscal está limitada a 610 UVT anuales por cada persona contratada (en el año 2017 equivale a 610 x $31.859 = $19.434.000).

El requerimiento para el beneficio es un certificado del Ministerio de Defensa que indica que las personas por las cuales se solicita la deducción efectivamente llenan los requisitos.

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ARTÍCULO 108-1 DEL ET. DEDUCCIÓN POR PAGOS A VIUDAS Y HUÉRFANOS DE MIEMBROS DE LAS FUERZAS ARMADAS MUERTOS EN COMBATE, SECUESTRADOS O DESAPARECIDOS. Los contribuyentes que estén obligados a presentar declaración de renta y complementarios tienen derecho a deducir de la renta, el 200% del valor de los salarios y prestaciones sociales pagados durante el año o período gravable, a las viudas del personal de la fuerza pública o los hijos de los mismos mientras sostengan el hogar, fallecidos en operaciones de mantenimiento o restablecimiento del orden público, o por acción directa del enemigo.

También se aplica a los cónyuges de miembros de la Fuerza Pública, desaparecidos o secuestrados por el enemigo, mientras permanezcan en tal situación. Igual deducción se hará a los contribuyentes que vinculen laboralmente a ex miembros de la Fuerza Pública, que en las mismas circunstancias a que se refiere el inciso primero del presente artículo, hayan sufrido disminución de su capacidad sicofísica, conforme a las normas legales sobre la materia. Parágrafo. La deducción máxima por cada persona, estará limitada a 610 UVT incluidas las prestaciones sociales.

F11. Se acepta fiscalmente como deducción solo el 75% del costo estimado y presunto en la enajenación de activos de los cuales no se logra definir el costo de enajenación (Artículo 82 del ET) Si los funcionarios de la Dian, después de utilizar los medios técnicos de información, como pruebas directas, declaraciones o información de terceros, e inclusive la contabilidad y comprobantes internos, no logran definir tal costo de enajenación, este se estimará en un 75% del valor de la respectiva enajenación, sin perjuicio de la posible sanción por inexactitud o por no llevar correctamente los libros de contabilidad. ARTÍCULO 82 DEL ET. DETERMINACIÓN DE COSTOS ESTIMADOS Y PRESUNTOS. Cuando existan indicios de que el costo informado por el contribuyente no es real o cuando no se conozca el costo de los activos enajenados ni sea posible su determinación mediante pruebas directas, tales como las declaraciones de renta del contribuyente o de terceros, la contabilidad o los comprobantes internos o externos, el funcionario que esté adelantando el proceso de fiscalización respectivo, puede fijar un costo acorde con los incurridos durante el año o período gravable por otras personas que hayan desarrollado la misma actividad del contribuyente, o hayan hecho operaciones similares de enajenación de activos, atendiendo a los datos estadísticos producidos por la Dirección General

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de Impuestos Nacionales, por el Departamento Administrativo Nacional de Estadística, por el Banco de la República, por la Superintendencia de Industria y Comercio, por la Superintendencia de Sociedades u otras entidades cuyas estadísticas fueren aplicables. Su aplicación y discusión se hará dentro del mismo proceso. Si lo dispuesto en este artículo no resultare posible, se estimará el costo en el setenta y cinco por ciento (75%) del valor de la respectiva enajenación, sin perjuicio de las sanciones que se impongan por inexactitud de la declaración de renta o por no llevar debidamente los libros de contabilidad.

Más: costos y gastos con beneficiarios en el exterior que no cumplen ciertos requisitos Diferencias permanentes

Nos referimos a aquellos costos y gastos en que se haya incurrido con beneficiarios en el exterior, pero que, según las normas de los artículos 121 a 124-2 del ET, deben cumplir ciertos requisitos para que puedan ser deducidos en la declaración de renta.

Las partidas de este módulo se distinguirán con la letra inicial G para que puedan ser identificadas dentro del ejercicio – llamado Guía editable para preparar la conciliación contable-fiscal año gravable 2017 – de conciliación entre los resultados de aplicar el nuevo marco técnico contable y los resultados fiscales.

Módulo G

En esta parte de la depuración retomamos algunos valores por gastos contables que serían no aceptados fiscalmente y que se habían alcanzado a mencionar en la partida conciliatoria A23, pero que merecen ampliación en un módulo independiente.

Conciliación entre la Información Contable y Fiscal año gravable 2017 - Incluye diferencias temporarias y el impuesto diferido

G1. Costos y gastos causados o pagados a favor de beneficiarios en el exterior y que exceden cierto límite Tomando como base los cambios que introdujo la Ley 1819 de 2016, los gastos en el exterior que se mantienen y están sujetos a que no excedan el 15% de la renta líquida calculada hasta antes de tales gastos son los siguientes:

a. Los pagos a comisionistas en el exterior por la compra o venta de mercancías, materias primas u otra clase de bienes, en cuanto no excedan el porcentaje del valor de la operación en el año gravable que señale el Ministerio de Hacienda y Crédito Público. b. Los intereses sobre créditos a corto plazo derivados de la importación o exportación de mercancías, o de sobregiros o descubiertos bancarios, en cuanto no excedan del porcentaje del valor de cada crédito o sobregiro que señale el Banco de la República.

c. Los costos y gastos que se capitalizan para su amortización posterior, de acuerdo con las normas de contabilidad generalmente aceptadas, o los que deban activarse basados en tales normas.

Gastos con beneficiarios del exterior: límite luego de la Ley 1819 de 2016

Los artículos 70 a 73 y 376 de la Ley 1819 de 2016 modificaron los artículos 120 a 124 del ET estableciendo varias novedades, entre ellas que ciertos gastos no serán deducibles a partir del año 2017 y que otros que estaban exonerados de retención en la fuente empezarán a quedar sujetos a dicha retención. A partir de enero de 2017 los contribuyentes del impuesto de renta (tanto del régimen ordinario como del régimen especial) que pretendan deducir los costos o gastos en que incurran con beneficiarios ubicados en el exterior, y que se consideren necesarios para obtener sus respectivos ingresos dentro de Colombia, deben tener en cuenta las nuevas versiones de los artículos 120 a 124 del ET, los cuales fueron modificados con los artículos 70 a 73 y 376 de la Ley 1819 de diciembre 29 de 2016, pues a través de dichas normas se fijaron nuevos requisitos para la deducibilidad de tales costos o gastos. A continuación citamos las versiones comparativas de dichas normas y exponemos los comentarios más importantes sobre los cambios realizados a las mismas:

No serán deducibles los pagos por concepto de ciertos tipos de regalías El artículo 70 de la Ley 1819 de 2016 modificó el artículo 120 del ET de la siguiente forma: Versión de la norma hasta diciembre de 2016

Nueva versión de la norma luego de los cambios de la Ley 1819 de 2016

“Artículo 120. Deducción de ajustes por diferencia en “Artículo 120. Limitaciones a pagos de regalías por cambio. Los pagos hechos en divisas extranjeras se estiman por el concepto de intangibles. (modificado con artículo 70 de la Ley 1819 de 2016) No será aceptada la deducción por concepto de precio de adquisición de éstas en moneda colombiana. pago de regalías a vinculados económicos del exterior ni zonas Cuando existan deudas por concepto de deducciones que deban ser francas, correspondiente a la explotación de un intangible pagadas en moneda extranjera, los saldos pendientes de pago en formado en el territorio nacional. el último día del año o período gravable se ajustan por pérdidas y No serán deducibles los pagos por concepto de regalías ganancias y la cuenta por pagar, al tipo oficial de cambio. realizadas durante el año o periodo gravable, cuando dichas En la fecha en la cual se realice el pago de las deudas, el regalías estén asociadas a la adquisición de productos contribuyente debe hacer el correspondiente ajuste por pérdidas y terminados.” ganancias y la cuenta por pagar respectiva, por la diferencia entre el valor en pesos colombianos efectivamente pagado y el valor de   la deducción a que los pagos se refieren. No constituirá deducción el componente inflacionario de los ajustes por diferencia en cambio, en la forma señalada en el Artículo 81.”

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Módulo G - Más: costos y gastos con beneficiarios en el exterior que no cumplen ciertos requisitos - Diferencias permanentes

La versión que tenía el artículo 120 del ET hasta diciembre de 2016 contenía instrucciones sobre el tratamiento de la diferencia en cambio que se originaba sobre los pagos hechos en moneda extranjera. Pero el tratamiento de dicha diferencia en cambio pasó a quedar regulado ahora en los nuevos artículos 288 y 291 del ET los cuales fueron creados con el artículo 123 de la Ley 1819 de 2016. Ahora bien, en la nueva versión del artículo 120 del ET se indica que a partir de 2017 no será deducible ningún valor por concepto de pago de regalías por explotación de un intangible formado en el territorio nacional (por ejemplo, una marca) si el beneficiario del pago es un vinculado económico domiciliado en el exterior o un vinculado económico ubicado en alguna zona franca colombiana (los criterios para establecer que existe una vinculación económica siguen estando contenidos en el artículo 260-1 del ET que no fue modificado con la Ley 1819 de 2016). Hasta el año gravable 2016, los pagos por regalías por explotación de ese tipo de intangibles eran deducibles siempre y cuando se practicaran las retenciones en la fuente (ver artículo 124 del ET).

Ciertos gastos con beneficiarios del exterior quedarán sujetos a retención en la fuente El artículo 376 de la Ley 1819 de 2016 modificó el artículo 121 del ET de la siguiente forma: Versión de la norma hasta diciembre de 2016

Nueva versión de la norma luego de los cambios de la Ley 1819 de 2016

“Artículo 121. Deducción de gastos en el exterior. Los contribuyentes podrán deducir los gastos efectuados en el exterior, que tengan relación de causalidad con rentas de fuente dentro del país, siempre y cuando se haya efectuado la retención en la fuente si lo pagado constituye para su beneficiario renta gravable en Colombia.  Son

deducibles

sin

que

sea

necesaria

la

“Artículo 121. Deducción de gastos en el exterior. (modificado con artículo 376 de la Ley 1819 de 2016) Los contribuyentes podrán deducir los gastos efectuados en el exterior, que tengan relación de causalidad con rentas de fuente dentro del país, siempre y cuando se haya efectuado la retención en la fuente si lo pagado constituye para su beneficiario renta gravable en Colombia.” retención: 

a. Los pagos a comisionistas en el exterior por la compra o venta de mercancías, materias primas u otra clase de bienes, en cuanto no excedan del porcentaje del valor de la operación en el año gravable que señale el Ministerio de Hacienda y Crédito Público;  b. Los intereses sobre créditos a corto plazo derivados de la importación o exportación de mercancías o de sobregiros o descubiertos bancarios, en cuanto no excedan del porcentaje del valor de cada crédito o sobregiro que señale el Banco de la República.”

  De acuerdo con el cambio realizado al artículo 121 del ET, a partir de 2017 los conceptos que se mencionaban en los últimos incisos de la anterior versión del mismo artículo, los cuales estaban exonerados de retención en la fuente, pasaron a quedar sujetos a dicha retención.

En todo caso, debe examinarse muy bien el texto del artículo 24 del ET (modificado con el artículo 24 de la Ley 1819 de 2016), que contiene el listado de ingresos considerados de fuente nacional, pues solo los pagos que se efectúen a beneficiarios del exterior, y que se estimen como ingresos de fuente nacional (es decir, como ingresos obtenidos en Colombia), se deben someter a retención en la fuente. En los numerales 5 y 6 del artículo 24 del ET se explica que las comisiones ganadas por un beneficiario del exterior solo se consideran de fuente nacional si el trabajo lo desarrollaron dentro de Colombia. Lo cierto es que, si las comisiones son canceladas por el Estado colombiano, no importará en donde se haya realizado el trabajo, pues dichas comisiones serán tomadas en todos los casos para el beneficiario como un ingreso de fuente nacional. Así mismo, en el numeral 4 del artículo 24 del ET se indica que los intereses que se paguen sobre créditos otorgados a personas o empresas ubicadas en Colombia siempre serán ingresos de fuente nacional, excepto en el caso de los intereses provenientes de créditos transitorios originados en la importación de mercancías y en sobregiros o descubiertos bancarios.

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Conciliación entre la Información Contable y Fiscal año gravable 2017 - Incluye diferencias temporarias y el impuesto diferido

La retención en la fuente a título de renta sobre comisiones o intereses cuando el beneficiario está domiciliado en el exterior y el pago constituye un ingreso de fuente nacional es del 15% (ver artículo 408 del ET modificado con el artículo 126 de la Ley 1819 de 2016).

Nuevo listado de gastos con beneficiarios del exterior que son deducibles

El artículo 71 de la Ley 1819 de 2016 modificó el artículo 122 del ET para indicar los gastos con beneficiarios del exterior que serán deducibles aun cuando se exceda el límite del 15% de renta líquida calculada antes de restar dichos gastos. El texto cita lo siguiente: Versión de la norma hasta diciembre de 2016

Nueva versión de la norma luego de los cambios de la Ley 1819 de 2016

“Artículo 122. Limitación a los costos y deducciones. Los costos o deducciones por expensas en el exterior para la obtención de rentas de fuente dentro del país, no pueden exceder del quince por ciento (15%) de la renta líquida del contribuyente, computada antes de descontar tales costos o deducciones, salvo cuando se trate de los siguientes pagos: a. b. c.

“Artículo 122. Limitación a las deducciones de los costos y gastos en el exterior. (modificado con artículo 71 de la Ley 1819 de 2016) Los costos o deducciones por expensas en el exterior para la obtención de rentas de fuente dentro del país, no pueden exceder del quince por ciento (15%) de la renta líquida del contribuyente, computada antes de descontar tales costos o deducciones, salvo cuando se trate de los siguientes Aquellos respecto de los cuales sea obligatoria la retención pagos: en la fuente. 1. Aquellos respecto de los cuales sea obligatoria la retención en la fuente. Los referidos en los literales a) y b) del Artículo anterior.  Los contemplados en el Artículo 25.d. Los pagos o abonos 2. en cuenta por adquisición de cualquier clase de bienes corporales. 3.

d.

Los costos y gastos que se capitalizan para su amortización posterior de acuerdo con las normas de contabilidad 4. generalmente aceptadas, o los que deban activarse de acuerdo con tales normas. 

f.

Aquellos en que se incurra en cumplimiento de una 5. obligación legal, tales como los servicios de certificación aduanera.  g)  Los intereses sobre créditos otorgados a contribuyentes residentes en el país por parte de organismos multilaterales de crédito, a cuyo acto constitutivo haya adherido Colombia, siempre y cuando se encuentre vigente y en él se establezca que el respectivo organismo multilateral está exento de impuesto sobre la   renta.”

Los contemplados en el artículo 25. Los pagos o abonos en cuenta por adquisición de cualquier clase de bienes corporales. Aquellos en que se incurra en cumplimiento de una obligación legal, tales como los servicios de certificación aduanera. Los intereses sobre créditos otorgados a contribuyentes residentes en el país por parte de organismos multilaterales de crédito, a cuyo acto constitutivo haya adherido Colombia, siempre y cuando se encuentre vigente y en él se establezca que el respectivo organismo multilateral está exento de impuesto sobre la renta.”

(Los subrayados son nuestros)

Como puede observarse, el artículo 122 del ET sigue estipulando que los costos y gastos con beneficiarios del exterior necesarios para la obtención de ingresos en Colombia, deben seguir conservando el límite de no exceder el 15% de la renta líquida del contribuyente, calculada hasta antes de restar dichos costos y gastos. Así por ejemplo, si la renta líquida ordinaria calculada hasta antes de restar los costos y gastos en que se incurrió con beneficiarios del exterior es de $100.000.000, solo se podrán restar costos y gastos con beneficiarios del exterior que no excedan los $15.000.000.

Sin embargo, el texto del artículo 122 del ET sigue contemplando un listado de varios conceptos de costos y gastos que no deben someterse al límite mencionado y que por tanto serían 100% deducibles. En todo caso, en el nuevo listado de conceptos que no se someten al límite anteriormente comentado ya no figuran los textos que subrayamos en la versión que tenía la norma hasta diciembre de 2016. Por tanto, esos dos conceptos quedaron sometidos a partir de 2017 al límite de deducibilidad explicado. 102

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Módulo G - Más: costos y gastos con beneficiarios en el exterior que no cumplen ciertos requisitos - Diferencias permanentes

Nuevo requisito para deducir los gastos por contratos de importación de tecnología El artículo 72 de la Ley 1819 de 2016 modificó el artículo 123 del ET de la siguiente forma: Versión de la norma hasta diciembre de 2016

Nueva versión de la norma luego de los cambios de la Ley 1819 de 2016

“Artículo 123. Requisitos para su procedencia. Si el beneficiario de la renta fuere una persona natural extranjera o una sucesión de extranjeros sin residencia en el país, o una sociedad u otra entidad extranjera sin domicilio en Colombia, la cantidad pagada o abonada en cuenta sólo es deducible si se acredita la consignación del impuesto retenido en la fuente a título de los de renta (y remesas), según el caso, y cumplan las regulaciones previstas en el régimen cambiario vigente en Colombia.”

“Artículo 123. Requisitos para su procedencia. (modificado con artículo 72 de la Ley 1819 de 2016)  Si el beneficiario de la renta fuere una persona natural extranjera o una sucesión de extranjeros sin residencia en el país, o una sociedad u otra entidad extranjera sin domicilio en Colombia, la cantidad pagada o abonada en cuenta sólo es deducible si se acredita la consignación del impuesto retenido en la fuente a título de los de renta (y remesas), según el caso, y cumplan las regulaciones previstas en el régimen cambiario vigente en Colombia. Proceden como deducción los gastos devengados por concepto de contratos de importación de tecnología, patentes y marcas, en la medida en que se haya solicitado ante el organismo oficial competente el registro del contrato correspondiente, dentro de los seis meses siguientes a la suscripción del contrato. En caso que se modifique el contrato, la solicitud de registro se debe efectuar dentro del mes siguiente al de su modificación.”

Como se evidencia, en la nueva versión del artículo 123 del ET se ha insertado un inciso segundo en el cual se determina que a partir de 2017, para poder deducir los gastos con beneficiarios del exterior por concepto de contratos de importación de tecnología, patentes y marcas, será necesario que los nuevos contratos que se suscriban a partir de enero 1 de dicho año sean registrados ante el organismo oficial competente y que dicho registro se efectúe dentro de los 6 meses siguientes a la suscripción del contrato. Además, si se modifican esos nuevos contratos, la solicitud de registro de dicha modificación se debe efectuar dentro del mes siguiente al de la modificación.

Los pagos a la casa matriz por ciertos conceptos estarán sujetos a retención sin importar incluso que no le constituyan ingresos de fuente nacional El artículo 73 de la Ley 1819 de 2016 modificó el artículo 124 del ET de la siguiente forma: Versión de la norma hasta diciembre de 2016

Nueva versión de la norma luego de los cambios de la Ley 1819 de 2016

“Artículo 124. Los pagos a la casa matriz son deducibles. Las filiales o sucursales, subsidiarias o agencias en Colombia de sociedades extranjeras, tienen derecho a deducir de sus ingresos, a título de costo o deducción, las cantidades pagadas o reconocidas directa o indirectamente a sus casas matrices u oficinas del exterior, por concepto de gastos de administración o dirección y por concepto de regalías y explotación o adquisición de cualquier clase de intangibles, siempre que sobre los mismos practiquen las retenciones en la fuente del impuesto sobre la renta y el complementario de remesas. Los pagos a favor de dichas matrices u oficinas del exterior por otros conceptos diferentes, están sujetos a lo previsto en los artículos 121 y 122 de este Estatuto.”

“Artículo 124. Los pagos a la casa matriz son deducibles. (modificado con artículo 73 de la Ley 1819 de 2016) Las filiales o sucursales, subsidiarias o agencias en Colombia de sociedades extranjeras, tienen derecho a deducir de sus ingresos, a título de costo o deducción, las cantidades pagadas o reconocidas directa o indirectamente a sus casas matrices u oficinas del exterior, por concepto de gastos de administración o dirección y por concepto de regalías y explotación o adquisición de cualquier clase de intangibles, siempre que sobre los mismos practiquen las retenciones en la fuente del impuesto sobre la renta y el complementario de remesas. Los pagos a favor de dichas matrices u oficinas del exterior por otros conceptos diferentes, están sujetos a lo previsto en los artículos 121 y 122 de este Estatuto. PARÁGRAFO. Los conceptos mencionados en el presente artículo, diferentes a regalías y explotación o adquisición de cualquier clase de intangible, sean de fuente nacional o extranjera estarán sometidos a una tarifa de retención en la fuente establecido en el artículo 408 de este Estatuto.”

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Conciliación entre la Información Contable y Fiscal año gravable 2017 - Incluye diferencias temporarias y el impuesto diferido

De acuerdo con el nuevo parágrafo que se agregó al artículo 124 del ET, a partir del año 2017, cuando se hagan pagos a las casas matrices por concepto de gastos de administración o dirección, dichos pagos siempre deberán quedar sometidos a la retención en la fuente del artículo 408 del ET (15%), sin importar que los mismos le constituyan o no la matriz de un ingreso de fuente nacional (ver artículos 24 y 25 del ET). INGRESOS DE FUENTE NACIONAL Y DE FUENTE EXTRANJERA ARTÍCULO 24 DEL ET. INGRESOS DE FUENTE NACIONAL. Se consideran ingresos de fuente nacional los provenientes de la explotación de bienes materiales e inmateriales dentro del país y la prestación de servicios dentro de su territorio, de manera permanente o transitoria, con o sin establecimiento propio. También constituyen ingresos de fuente nacional los obtenidos en la enajenación de bienes materiales e inmateriales, a cualquier título, que se encuentren dentro del país al momento de su enajenación. Los ingresos de fuente nacional incluyen, entre otros, los siguientes: 1. Las rentas de capital provenientes de bienes inmuebles ubicados en el país, tales como arrendamientos o censos. 2. Las utilidades provenientes de la enajenación de bienes inmuebles ubicados en el país. 3. Las provenientes de bienes muebles que se exploten en el país. 4. Los intereses producidos por créditos poseídos en el país o vinculados económicamente a él. Se exceptúan los intereses provenientes de créditos transitorios originados en la importación de mercancías y en sobregiros o descubiertos bancarios. 5. Las rentas de trabajo tales como sueldos, comisiones, honorarios, compensaciones por actividades culturales, artísticas, deportivas y similares o por la prestación de servicios por personas jurídicas, cuando el trabajo o la actividad se desarrollen dentro del país. 6. Las compensaciones por servicios personales pagados por el Estado colombiano, cualquiera que sea el lugar donde se hayan prestado. 7. Los beneficios o regalías de cualquier naturaleza provenientes de la explotación de toda especie de propiedad industrial, o del “Know-how”, o de la prestación de

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servicios de asistencia técnica, sea que éstos se suministren desde el exterior o en el país. Igualmente, los beneficios o regalías provenientes de la propiedad literaria, artística y científica explotada en el país. 8. La prestación de servicios técnicos, sea que éstos se suministren desde el exterior o en el país. 9. Los dividendos o participaciones provenientes de sociedades colombianas domiciliadas en el país. 10. Los dividendos o participaciones de colombianos residentes, que provengan de sociedades o entidades extranjeras que, directamente o por conducto de otras, tengan negocios o inversiones en Colombia. 11. Los ingresos originados en el contrato de renta vitalicia, si los beneficiarios son residentes en el país o si el precio de la renta está vinculado económicamente al país. 12. Las utilidades provenientes de explotación de fincas, minas, depósitos naturales y bosques, ubicados dentro del territorio nacional. 13. Las utilidades provenientes de la fabricación o transformación industrial de mercancías o materias primas dentro del país, cualquiera que sea el lugar de venta o enajenación. 14. Las rentas obtenidas en el ejercicio de actividades comerciales dentro del país. 15. Para el contratista, el valor total del respectivo contrato, en el caso de los denominados contratos “llave en mano” y demás contratos de confección de obra material. 16. Las primas de reaseguros cedidas por parte de entidades aseguradoras colombianas a entidades del exterior. Parágrafo. Lo dispuesto en los numerales 8 y 15 se aplicará únicamente a los contratos que se celebren, modifiquen o prorroguen a partir

Módulo G - Más: costos y gastos con beneficiarios en el exterior que no cumplen ciertos requisitos - Diferencias permanentes

del 24 de diciembre de 1986. En lo relativo a las modificaciones o prórrogas de contratos celebrados con anterioridad a esa fecha, las disposiciones de tales numerales se aplicarán únicamente sobre los valores que se deriven de dichas modificaciones o prórrogas. *** ARTÍCULO 25 DEL ET. INGRESOS QUE NO SE CONSIDERAN DE FUENTE NACIONAL. No generan renta de fuente dentro del país: a) Los siguientes créditos obtenidos en el exterior, los cuales tampoco se entienden poseídos en Colombia: 1. Los créditos a corto plazo originados en la importación de mercancías y en sobregiros o descubiertos bancarios. 2. Los créditos destinados a la financiación o prefinanciación de exportaciones. 3. Los créditos que obtengan en el exterior las corporaciones financieras, las cooperativas financieras, las compañías de financiamiento comercial, Bancoldex, Finagro y Findeter y los bancos, constituidos conforme a las leyes colombianas vigentes. 4. Los créditos para operaciones de comercio exterior, realizados por intermedio de las corporaciones financieras, las Cooperativas Financieras, las Compañías de Financiamiento, BANCOLDEX y los bancos, constituidos conforme a las leyes colombianas vigentes. 5. – Numeral. Derogado

6. Los intereses sobre los créditos a que hace referencia el presente literal, no están gravados con impuesto de renta ni con el complementario de remesas. Quienes efectúen pagos o abonos en cuenta por concepto de tales intereses, no están obligados a efectuar retención en la fuente. b) Los ingresos derivados de los servicios técnicos de reparación y mantenimiento de equipos, prestados en el exterior, no se consideran de fuente nacional; en consecuencia, quienes efectúen pagos o abonos en cuenta por este concepto no están obligados a hacer retención en la fuente. Tampoco se consideran de fuente nacional los ingresos derivados de los servicios de adiestramiento de personal, prestados en el exterior a entidades del sector público. c) Los ingresos obtenidos de la enajenación de mercancías extranjeras de propiedad de sociedades extranjeras o personas sin residencia en el país, que se hayan introducido desde el exterior a Centros de Distribución Logística Internacional ubicados en puertos marítimos habilitados por la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales. Si las sociedades extranjeras o personas sin residencia en el país, propietarias de dichas mercancías, tienen algún tipo de vinculación económica en el país, es requisito esencial para que proceda el tratamiento previsto en este artículo que sus vinculados económicos o partes relacionadas en el país no obtengan beneficio alguno asociado a la enajenación de las mercancías. El Gobierno Nacional reglamentará la materia. d) Para las empresas residentes fiscales colombianas, se consideran ingresos de fuente extranjera aquellos provenientes del transporte aéreo o marítimo internacional.

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DIFERENCIAS TEMPORARIAS QUE DAN LUGAR AL IMPUESTO DIFERIDO

Módulo H

• Diferencias temporarias en activos y pasivos

Hasta el módulo anterior se depuró el resultado contable con las partidas que constituyen diferencias permanentes entre las rentas contable y fiscal. Es decir, partidas por ingresos contables que no serán gravados con el impuesto de renta, o partidas que solo figurarán como ingreso fiscal, pero nunca como ingreso contable; o también, partidas por costos y gastos contables que jamás serán aceptados como deducibles en la base del impuesto de renta, o partidas por costos y gastos que son solamente fiscales, pero que en ningún momento figurarán entre los costos y gastos contables en las partidas conciliatorias. Enseguida analizaremos las partidas denominadas:

1. Diferencias temporarias imponibles: están relacionadas con la diferente valoración contable y fiscal, atribuida a los activos, pasivos y determinados instrumentos de patrimonio de la empresa en la medida en que tengan incidencia en la carga fiscal futura. El cálculo de las diferencias temporarias permite contabilizar divergencias entre activos y pasivos fiscales que no aparecen en la cuenta de resultados y que, por tanto, no se pueden contabilizar como una diferencia temporal. Por este motivo, las diferencias temporarias constituyen un concepto más amplio que la diferencia temporal. Las diferencias temporarias se calculan con base en el estado de situación financiera. 2. Diferencias temporarias deducibles: son partidas que se revierten en ejercicios posteriores, es decir, diferencias ocasionadas por los variados criterios temporales de imputación que se usan para determinar la base imponible y el resultado contable antes de impuestos. En las partidas conciliatorias, señaladas con la letra H, acompañada de un número consecutivo, se mencionarán aquellos conceptos derivados de las normas contables y fiscales que dan lugar a diferencias temporarias.

Módulo H - Diferencias temporarias que dan lugar al impuesto diferido

H1. Transacciones que generan intereses implícitos de conformidad con los marcos técnicos normativos contables, para efectos del impuesto sobre la renta y complementarios (Numeral 1 literal a) del artículo 105 del ET) Algunas transacciones generan intereses implícitos cuando su pago se extiende más allá del plazo normal. En estos casos se produce un ingreso contable, el cual no es gravado fiscalmente, y más adelante se forma un gasto contable que no es deducible para efectos de la declaración de renta. Las Normas Internacionales de Información Financiera se preocupan por presentar la realidad financiera de las transacciones, hechos económicos y otros eventos, en lugar de fijarse en formalidades o asuntos legales o fiscales.

En algunas ocasiones, cuando los plazos para pago superan los términos normales de financiación, o cuando es claro que la transacción incluye un evidente cargo por financiación, la entidad adquiriente de bienes o servicios debe reconocer su costo por el valor presente de los flujos provenientes de pagos futuros utilizando una tasa de interés que iguale el valor a pagar con el precio de contado de la transacción. Si no hay disponible un precio de contado para la transacción, la entidad debe utilizar una tasa de mercado correspondiente a un instrumento financiero similar.

Esta situación genera un menor costo en el inicio de la transacción, y un costo por préstamos en los períodos subsiguientes en los estados financieros del comprador o adquiriente. Sin embargo, las normas fiscales colombianas establecen lineamientos distintos en relación con los intereses implícitos, y requieren que la transacción se reconozca, para efectos fiscales, por el valor nominal, que debe corresponder al valor facturado por el proveedor, de conformidad con lo establecido en el artículo 105 del Estatuto Tributario, a saber: ARTÍCULO 105 DEL ET. REALIZACIÓN DE LA DEDUCCIÓN PARA LOS OBLIGADOS A LLEVAR CONTABILIDAD. Para los contribuyentes que estén obligados a llevar contabilidad, las deducciones realizadas fiscalmente son los gastos devengados contablemente en el año o período gravable que cumplan los requisitos señalados en este estatuto. 1. Los siguientes gastos, aunque devengados contablemente, generarán diferencias y su reconocimiento fiscal se hará en el momento en que lo determine este estatuto:

a. En las transacciones que generen intereses implícitos de conformidad con los marcos técnicos normativos contables, para efectos del impuesto sobre la renta y complementarios, solo se considerará como deducción el valor nominal de la transacción o factura o documento equivalente, que contendrá dichos intereses implícitos. En consecuencia, cuando se devengue la deducción por intereses implícitos, el mismo no será deducible.

Más: H1. Cuando se devenguen los intereses implícitos, los mismos no serán deducibles.

Menos: HH1. Solo se considerará como deducción el valor nominal de la transacción o factura, o documento equivalente, que contendrá dichos intereses implícitos.

H2. Pérdidas generadas por la medición de activos al valor razonable con cambios en resultados tales como propiedades de inversión (Numeral 1 literal b) del artículo 105 del ET) Algunos activos deben medirse al valor razonable de acuerdo con los nuevos marcos técnicos normativos. Esta medición busca mantener el valor del activo lo más cerca posible a su valor comercial en un mercado activo. En

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Conciliación entre la Información Contable y Fiscal año gravable 2017 - Incluye diferencias temporarias y el impuesto diferido

algunos casos, las variaciones en el valor razonable deben ser reconocidas en los resultados del período, en lugar de reconocerse directamente en el patrimonio.

A continuación daremos una breve descripción de cada uno de los activos sobre los cuales se debe (en algunos casos no es obligatorio, pero sí permitido) utilizar un modelo de valor razonable con cambios en resultados. Veamos: 1. Inventarios

Los productores agrícolas tienen la opción de medir el producto de sus cosechas al valor razonable menos los costos de ventas. Igual opción tienen los intermediarios que comercializan materias primas cotizadas, quienes pueden optar por medir sus inventarios al valor razonable con cambios en resultados. En los dos casos mencionados, la entidad debe incluir esta elección en su documento de políticas contables. 2. Inversiones en asociadas

En relación con este tema, el párrafo 14.7 requiere que cualquier inversión en asociadas que cotice en bolsa se mida por el valor razonable. A su vez, el párrafo 14.10 establece que las variaciones en el valor razonable deben ser reconocidas en los resultados. 3. Entidades controladas de forma conjunta

Si una entidad mantiene inversiones en otra, y esta última se clasifica como una entidad controlada de manera conjunta, el inversor, por disposición del párrafo 14.9, tiene la opción de medir su inversión al valor razonable ya que la norma no lo exige, ni siquiera cuando la inversión cotiza en bolsa; así, el inversor es libre de elegir el modelo que utilizará para esta medición. El párrafo 15.15 determina que las variaciones en el valor razonable provenientes de la medición de inversiones en entidades controladas de manera conjunta se reconocen en los resultados del período. 4. Propiedades de inversión

Los párrafos 16.1 y 16.7 señalan que las propiedades de inversión cuyo valor razonable pueda ser medido de forma fiable, sin costo o esfuerzo desproporcionado, deben medirse al valor razonable con cambios en resultados. 5. Activos biológicos

El párrafo 34.2 estipula que los activos biológicos deben medirse al valor razonable. El término activos biológicos hace referencia a animales vivos y plantas involucrados en procesos agrícolas. En cuanto a los procesos agrícolas, son aquellos en los cuales la entidad gestiona el crecimiento y transformación de los activos biológicos con el fin de obtener nuevos activos biológicos y productos agrícolas, o para vender o procesar los activos biológicos desarrollados.

Las normas fiscales tienen otros requerimientos

El Estatuto Tributario tiene sus propios requerimientos en relación con el valor razonable para efectos de la liquidación del impuesto de renta. El numeral 5 del artículo 28 del ET establece que “los ingresos devengados por la medición a valor razonable, con cambios en resultados no serán objeto del Impuesto sobre la Renta y Complementarios, sino hasta el momento de su enajenación o liquidación, lo que suceda primero.”

A su turno, el literal b) del artículo 105 del mismo ordenamiento señala que “las pérdidas generadas por la medición a valor razonable, con cambios en resultados, tales como propiedades de inversión, serán deducibles al momento de su enajenación o liquidación, lo que suceda primero.” 108

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De acuerdo con lo expuesto, cuando una entidad tenga activos como los abordados en la parte inicial de este artículo, debe elaborar la respectiva conciliación fiscal entre sus estados financieros y su declaración de renta, y reconocer, por tanto, el impuesto diferido resultante. ARTÍCULO 105 DEL ET. REALIZACIÓN DE LA DEDUCCIÓN PARA LOS OBLIGADOS A LLEVAR CONTABILIDAD. Para los contribuyentes que estén obligados a llevar contabilidad, las deducciones realizadas fiscalmente son los gastos devengados contablemente en el año o período gravable que cumplan los requisitos señalados en este estatuto.

1. Los siguientes gastos, aunque devengados contablemente, generarán diferencias y su reconocimiento fiscal se hará en el momento en que lo determine este estatuto: b. Las pérdidas generadas por la medición a valor razonable, con cambios en resultados, tales como propiedades de inversión, serán deducibles al momento de su enajenación o liquidación, lo que suceda primero.

Más: H2. Las pérdidas generadas por medición de activos al valor razonable no son deducibles en el momento del registro contable.

Menos: HH2. Son deducibles las pérdidas generadas por la medición de activos al valor razonable con cambios en el resultado al momento de su enajenación o liquidación de propiedades de inversión, lo que suceda primero.

H3. Gastos por provisiones asociadas a obligaciones de monto o fecha inciertos, incluidos los costos por desmantelamiento, restauración y rehabilitación (Literal c) numeral 1 del artículo 105 del ET) Las provisiones son obligaciones que se diferencian de los demás pasivos en cuanto a la certeza o incertidumbre sobre el sacrificio económico futuro, la cuantía y el vencimiento. Por su parte, el Estándar Internacional para Pymes (actualmente recopilado para Colombia en el anexo 2 del Decreto 2420 de diciembre 14 de 2015) ordena que, cuando se efectúe la medición inicial de un activo que califique como propiedad, planta y equipo, la misma podrá incluir el valor correspondiente a la “estimación inicial de los costos de desmantelamiento o retiro de la partida, así como la rehabilitación del lugar sobre el que se asienta” (ver párrafo 17.10).

Cuando resulta claro que en el futuro será necesario incurrir en una serie de costos para el desmantelamiento de una propiedad, planta o equipo (los que se reconocerán como un mayor valor del activo, usando como contrapartida una cuenta de pasivos estimados), las normas contenidas en los numerales 21.5, 21.7 y 21.11 del Estándar para Pymes indican que el pasivo a reconocer en ese momento podría tener que ser estimado al valor presente (o actual) de los futuros costos en que se incurrirá y luego, dicho pasivo, al cierre de cada período en el que se informe, deberá someterse a los respectivos ajustes. En este sentido, la norma fiscal establece que los gastos asociados a provisiones de monto o fecha inciertos, y los costos por desmantelamiento, restauración y rehabilitación, solo serán reconocidos como deducción en el momento en que se realicen los correspondientes desembolsos.

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ARTÍCULO 105 DEL ET. REALIZACIÓN DE LA DEDUCCIÓN PARA LOS OBLIGADOS A LLEVAR CONTABILIDAD. Para los contribuyentes que estén obligados a llevar contabilidad, las deducciones realizadas fiscalmente son los gastos devengados contablemente en el año o período gravable que cumplan los requisitos señalados en este estatuto. 1. Los siguientes gastos, aunque devengados contablemente, generarán diferencias y su reconocimiento fiscal se hará en el momento en que lo determine este estatuto:

(…) c. Los gastos por provisiones asociadas a obligaciones de monto o fecha inciertos, incluidos los costos por desmantelamiento, restauración y rehabilitación; solo serán deducibles en el momento en que surja la obligación de efectuar el respectivo desembolso con un monto y fecha ciertos, salvo las expresamente aceptadas por este estatuto, en especial lo previsto en el artículo 98 respecto de las compañías aseguradoras y los artículos 112 y 113.

Más: H3. Los gastos por provisiones asociadas a obligaciones de fecha o montos inciertos no son deducibles en el momento del registro.

Menos: HH3. Son deducibles las provisiones asociadas a obligaciones de monto o fecha inciertos solo en el momento en que surja la obligación de efectuar el respectivo desembolso con un monto y fecha ciertos.

H4. Costos o gastos originados por actualización de pasivos estimados o provisiones (Literal d) numeral 1 del artículo 105 del ET) Según las indicaciones del Estándar Internacional para Pymes, las provisiones son un pasivo cuya cuantía o vencimiento es incierto; esta definición del glosario del Estándar obliga a la reclasificación de varias partidas reconocidas antes bajo norma local.

De igual forma que los demás elementos de los pasivos, una provisión debe cumplir 3 condiciones para ser reconocida: a. Que la entidad tenga una obligación en la fecha sobre la que se informa como resultado de un suceso pasado.

b. Probabilidad de que para liquidar la obligación, la entidad particular deba desprenderse de recursos que incorporen beneficios económicos. c. El importe de la obligación debe poder ser estimado de forma fiable.

Cabe señalar que la mejor estimación es el importe que una entidad pagaría racionalmente para liquidar la obligación al final del período sobre el que se informa o para transferirla a un tercero en esa fecha.

De otro lado, un pasivo contingente será una obligación posible, pero incierta, o una obligación presente que no está reconocida porque no cumple una o las 3 condiciones del párrafo 21.4. En relación con el tema, el literal d) del numeral 1 del artículo 105 del ET, estipula que los gastos derivados por actualización de pasivos estimados o provisiones, no se reconocerán como deducciones para efectos del impuesto sobre la renta, sino hasta que se realice el desembolso con monto y fecha cierta, a saber: 110

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ARTÍCULO 105 DEL ET. REALIZACIÓN DE LA DEDUCCIÓN PARA LOS OBLIGADOS A LLEVAR CONTABILIDAD. Para los contribuyentes que estén obligados a llevar contabilidad, las deducciones realizadas fiscalmente son los gastos devengados contablemente en el año o período gravable que cumplan los requisitos señalados en este estatuto. 1. Los siguientes gastos, aunque devengados contablemente, generarán diferencias y su

reconocimiento fiscal se hará en el momento en que lo determine este estatuto: (…) d. Los gastos que se origen por actualización de pasivos estimados o provisiones no serán deducibles del impuesto sobre la renta y complementarios, sino hasta el momento en que surja la obligación de efectuar el desembolso con un monto y fecha cierto y no exista limitación alguna.

Más: H4. Los gastos por actualización de pasivos estimados o provisiones no son deducibles en el momento del registro. Menos: HH4. Es deducible la actualización de pasivos estimados o provisiones en el momento en que surja la obligación de efectuar el desembolso con un monto y fecha cierto y no exista limitación alguna.

H5. Deducción por deterioro de los activos, salvo en el caso de los activos depreciables (Literal e) numeral 1 del artículo 105 del ET) Los Estándares Internacionales requieren que la entidad evalúe la recuperabilidad de sus activos. El cálculo del deterioro del valor de los inventarios es una de las medidas a adoptar por parte de las entidades para evitar la sobrevaloración de este tipo de activos. De acuerdo con el párrafo 27.1 de la Norma Internacional para Pymes, la pérdida de deterioro se origina cuando el valor en libros de un activo es superior a su valor recuperable.

En cuanto a los inventarios, la norma requiere que las entidades evalúen el deterioro del valor de los activos al cierre de cada período. El deterioro del valor de los inventarios se puede presentar por diversas causas, tales como daño físico, obsolescencia, baja rotación, disminución en el precio de venta, entre otros. Sin embargo, también es posible que los costos de terminación y venta de los inventarios hagan que su costo supere el valor por el cual se pueden vender. Se debe tener en cuenta que la pérdida registrada por concepto de deterioro parcial del valor del inventario será deducible del impuesto de renta solo cuando este sea enajenado. ARTÍCULO 105 DEL ET. REALIZACIÓN DE LA DEDUCCIÓN PARA LOS OBLIGADOS A LLEVAR CONTABILIDAD. Para los contribuyentes que estén obligados a llevar contabilidad, las deducciones realizadas fiscalmente son los gastos devengados contablemente en el año o período gravable que cumplan los requisitos señalados en este estatuto. 1. Los siguientes gastos, aunque devengados contablemente, generarán diferencias y su reconocimiento fiscal se hará en el momento en que lo determine este estatuto:

(…) e. El deterioro de los activos, salvo en el caso de los activos depreciables, será deducible del impuesto sobre la renta y complementarios al momento de su enajenación o liquidación, lo que suceda primero, salvo lo previsto en este estatuto; en especial lo establecido en los artículos 145 y 146.

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Más: H5. No será deducción al momento de determinar el deterioro de los activos.

Menos: HH5. Es deducible el valor determinado por deterioro de los activos en el momento de la enajenación de los activos o su liquidación, lo que suceda primero.

H6. Deducciones que de conformidad con los marcos técnicos normativos contables deban ser presentados dentro del otro resultado integral –ORI– (Literal f) numeral 1 del artículo 105 del ET) En el caso de las pymes, el estado de resultados se ha denominado resultado integral y está compuesto por 2 partes: la primera corresponde al antiguo tratamiento local que hacía referencia al balance de los ingresos, costos y gastos del período, en tanto que la segunda contiene lo que se denominará otros resultados integrales –ORI–.

El primer componente del resultado integral incluye aquellos resultados del período que son producto de la gestión de la administración (en los resultados del período, como es usual, se encontrarán los ingresos y gastos, el impuesto a las ganancias, los gastos financieros y todo lo que hay en un estado de resultados común, que además se resume en una línea denominada resultados del período, que luego es trasladada a las ganancias retenidas sujetas a distribución posteriormente), pero, además, en el segundo aparte del ORI, se incluyen aquellos resultados que no están vinculados a la gestión administrativa.

La norma internacional es la que indica específicamente qué movimientos o tipo de operaciones deben ser presentadas en el cuerpo de la sección ORI, entre ellas las ganancias y pérdidas producto de la conversión de estados financieros de un negocio en el extranjero, pues en este caso, se toma el estado financiero en dólares y se convierte a pesos, de acuerdo con las normas de conversión vigentes, generando una diferencia que de inmediato debe informarse en el ORI en razón de que los efectos de un ajuste por tasas de cambio en este hecho puntual, no dependen de la gestión de la administración, sino que es un tema externo; adicionalmente, dicha variación no es distribuible. Las ganancias y pérdidas actuariales tienen un manejo semejante; una ganancia no se puede distribuir por un recálculo actuarial y, por tanto, dichos recursos van al ORI; solo los elementos que la norma ha indicado específicamente que deben manejarse en el ORI, serán los que se deben reconocer como tales, y en ese orden de ideas, hay posibilidades de que algunas entidades no cuenten con algún tipo de dichas partidas y toda su información pueda presentarse en la primera franja del resultado integral.

La razón fundamental por la que el resultado integral se divide en 2 partes, es poner en evidencia delante de los usuarios de la información que no todas las variaciones patrimoniales son producto de la gestión de la administración ni tampoco todas son distribuibles como utilidad. Es por esta razón que, aunque en términos generales la medida del resultado de una empresa son los ingresos y los gastos, el párrafo 5.4 (b) del Estándar Internacional para Pymes detalla 3 partidas de ingresos y gastos que se reconocen por fuera de resultados; es decir que no pueden incluirse en la figura básica de ingresos y gastos y, en consecuencia, van al otro resultado integral, estas son: a. Algunas de las ganancias y pérdidas a las que se enfrente la compañía en razón de la conversión de estados financieros de un negocio en el extranjero de acuerdo con las disposiciones de la sección 30 de conversión de moneda extranjera. b. Algunas de las ganancias y pérdidas actuariales que se deberán trabajar según las indicaciones de la sección 28 de beneficios a los empleados.

c. Algunos de los cambios generados por la variación de los valores razonables de instrumentos de cobertura que se podrán trabajar según la sección 12 de otros tremas relacionados con los instrumentos financieros. 112

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En este aspecto, la norma fiscal es clara en señalar (ver literal f del numeral 1 del artículo 105 del ET) que las deducciones presentadas en el ORI no se reconocerán para efectos fiscales hasta que, de acuerdo con la técnica contable, dichas partidas deban ser presentadas en el estado de resultados o se reclasifiquen contra un elemento del patrimonio. ARTÍCULO 105 DEL ET. REALIZACIÓN DE LA DEDUCCIÓN PARA LOS OBLIGADOS A LLEVAR CONTABILIDAD. Para los contribuyentes que estén obligados a llevar contabilidad, las deducciones realizadas fiscalmente son los gastos devengados contablemente en el año o período gravable que cumplan los requisitos señalados en este estatuto. 1. Los siguientes gastos, aunque devengados contablemente, generarán diferencias y su reconocimiento fiscal se hará en el momento en que lo determine este estatuto: (…)

f.

Las deducciones que de conformidad con los marcos técnicos normativos contables deban ser presentados dentro del otro resultado integral, no serán objeto del impuesto sobre la renta y complementarios, sino hasta el momento en que, de acuerdo con la técnica contable, deban ser presentados en el estado de resultados, o se reclasifique en el otro resultado integral contra un elemento del patrimonio, generando una pérdida para fines fiscales producto de la enajenación, liquidación o baja en cuentas del activo o pasivo cuando a ello haya lugar.

Más: H6. No será deducible en el momento del registro en el ORI.

Menos: HH6. Se aplicarán como deducción los costos o gastos presentados dentro del ORI en el momento en que, de acuerdo con la técnica contable, deban ser presentados en el estado de resultados, o se reclasifique en el mismo ORI contra un elemento del patrimonio, generando una pérdida para fines fiscales producto de la enajenación, liquidación o baja en cuentas del activo o pasivo cuando a ello haya lugar.

H7.

Pasivos laborales en los que no se encuentre consolidada la obligación laboral en cabeza del trabajador (Literal c) numeral 1 del artículo 105 del ET) Las obligaciones laborales relacionadas con prestaciones legales, extralegales, aportes a seguridad social y parafiscales, tenían su propio tratamiento bajo el estándar local del Decreto 2649; las prestaciones legales se calculaban al cierre de cada mes y se registraban en una cuenta de provisión de prestaciones sociales; cuando llegaba el cierre del período a diciembre 31 de cada año, se calculaban y se hacía una consolidación que posteriormente se registraba en los estados financieros como obligaciones laborales. Este tratamiento estuvo vigente durante mucho tiempo, pero quedó obsoleto desde cuando las empresas incursionaron en la implementación de sistemas de información de nómina que liquidaban automáticamente dichos conceptos. Sin embargo, este caso específico se redefine en la actualidad, pues, como resultado de la convergencia a estándares internacionales de información financiera, los nuevos estándares introducen una clara definición de pasivo, provisión y contingencia; así pues, las provisiones se entienden como un pasivo con incertidumbre sobre la cuantía o el vencimiento. Ahora bien, el análisis de este caso específico permite concluir que sobre las prestaciones legales no hay incertidumbre, ni en el valor ni en el tiempo de pago; desde el primer día de desempeño en la empresa, un trabajador

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tiene derecho a las respectivas prestaciones legales proporcionales al tiempo laborado; el monto mínimo de dicho compromiso ya fue establecido por ley y se sabe de antemano en qué momento deben cancelarse. Por tal motivo, bajo Estándares Internacionales no se manejan provisiones por prestaciones sociales sino que estas se reconocen directamente como una cuenta por pagar al empleado por el concepto de beneficios a empleados. Lo que tiene que ver con seguridad social y parafiscales será un pasivo no financiero que se causará mensualmente como se ha hecho hasta ahora. ARTÍCULO 105 DEL ET. REALIZACIÓN DE LA DEDUCCIÓN PARA LOS OBLIGADOS A LLEVAR CONTABILIDAD. Para los contribuyentes que estén obligados a llevar contabilidad, las deducciones realizadas fiscalmente son los gastos devengados contablemente en el año o período gravable que cumplan los requisitos señalados en este estatuto. 1. Los siguientes gastos, aunque devengados contablemente, generarán diferencias y su reconocimiento fiscal se hará en el momento en que lo determine este estatuto:

(…) c Los pasivos laborales en donde no se encuentre consolidada la obligación laboral en cabeza del trabajador, solo serán deducibles en el momento en que surja la obligación de efectuar el respectivo desembolso con un monto y fecha ciertos, salvo las expresamente aceptadas por este estatuto, en especial lo previsto en el artículo 98 respecto de las compañías aseguradoras y los artículos 112 y 113.

Más: H7. Los pasivos laborales sin consolidar en cabeza del trabajador no serán deducibles en el momento del registro.

Menos: HH7. Son deducibles los pasivos laborales en el momento en que surja la obligación de efectuar el respectivo desembolso con un monto y fecha ciertos.

H8. Costos devengados por deterioro de inventarios por ajustes al valor neto de realización (Literal a) numeral 1 del artículo 59 del ET) Los inventarios son activos que se mantienen con el propósito de ser vendidos o transformados en otros activos, en forma de materiales o suministros que serán consumidos en el proceso de producción de bienes o prestación de servicios, es decir, una entidad adquiere los inventarios con el objeto de obtener ganancias en el momento de su venta (o de la venta del producto resultante). Al respecto, el párrafo 2.9 de la Norma para Pymes indica el principio de prudencia, el cual expresa lo siguiente:

“(…) prudencia es la inclusión de un cierto grado de precaución al realizar los juicios necesarios para efectuar las estimaciones requeridas bajo condiciones de incertidumbre, de forma que los activos o los ingresos no se expresen en exceso y que los pasivos o los gastos no se expresen en defecto. (…)”

Para cumplir este objetivo, la sección 27 establece los requerimientos sobre el deterioro del valor de los activos.

En cuanto a los inventarios, la norma requiere que las entidades evalúen el deterioro del valor de los activos al cierre de cada período, mientras que para otras partidas de activos este análisis es requerido solo si existen indicios 114

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de deterioro. La norma de deterioro del valor de los inventarios afecta los resultados del período en el cual se presentó el deterioro. Sobre el particular, si el valor neto de realización, es decir lo que se va a obtener por vender el inventario (valor estimado), es menor al costo y por tanto se tiene que reconocer una pérdida por deterioro, dicha pérdida registrada será deducible del impuesto de renta solo cuando este sea enajenado. ARTÍCULO 59 DEL ET. REALIZACIÓN DEL COSTO PARA LOS OBLIGADOS A LLEVAR CONTABILIDAD. Para los contribuyentes que estén obligados a llevar contabilidad, los costos realizados fiscalmente son los costos devengados contablemente en el año o período gravable. 1. Los siguientes costos, aunque devengados contablemente, generarán diferencias y su reconocimiento fiscal se hará en el momento en

que lo determine este Estatuto y se cumpla con los requisitos para su procedencia previstos en este Estatuto: (…) a. Las pérdidas por deterioro de valor parcial del inventario por ajustes a valor neto de realización, sólo serán deducibles al momento de la enajenación del inventario.

Más: H8. No son costos deducibles las pérdidas por deterioro del valor parcial de inventarios en el momento del registro contable.

Menos: HH8. Son deducibles las pérdidas por deterioro del valor parcial de inventarios en el momento de la enajenación del inventario.

H9. Adquisiciones que generen costos por intereses implícitos de conformidad con los marcos técnicos normativos contables, para efectos del impuesto sobre la renta y complementarios (Literal b) numeral 1 del artículo 59 del ET) Cuando los plazos para pago superan los términos normales de financiación, o cuando es claro que la transacción incluye un evidente cargo por financiación, la entidad adquiriente de bienes o servicios debe reconocer su costo por el valor presente de los flujos provenientes de pagos futuros, utilizando una tasa de interés que iguale el valor a pagar con el precio de contado de la transacción. Si no está disponible un precio de contado para la transacción, la entidad debe utilizar una tasa de mercado correspondiente a un instrumento financiero similar.

Esta situación genera un menor costo en el inicio de la transacción y un costo por préstamos en los períodos subsiguientes en los estados financieros del comprador o adquiriente. Sin embargo, las normas fiscales colombianas establecen lineamientos distintos en relación con los intereses implícitos y requieren que la transacción se reconozca, para efectos fiscales, por el valor nominal, que debe corresponder al valor facturado por el proveedor de conformidad con lo establecido en el artículo 105 del Estatuto Tributario, a saber: ARTÍCULO 5 DEL ET. REALIZACIÓN DEL COSTO PARA LOS OBLIGADOS A LLEVAR CONTABILIDAD. Para los contribuyentes que estén obligados a llevar contabilidad, los costos realizados fiscalmente son los costos devengados contablemente en el año o período gravable.

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técnicos normativos contables, para efectos del impuesto sobre la renta y complementarios, solo se considerará como costo el valor nominal de la adquisición o factura o documento equivalente, que contendrá dichos intereses implícitos. En consecuencia, cuando se devengue el costo por intereses implícitos, el mismo no será deducible.

1. Los siguientes costos, aunque devengados contablemente, generarán diferencias y su reconocimiento fiscal se hará en el momento en que lo determine este Estatuto y se cumpla con los requisitos para su procedencia previstos en este Estatuto: (…) b. En las adquisiciones que generen intereses implícitos de conformidad con los marcos

Más: H9. El costo no será deducible cuando se devengue por intereses implícitos.

Menos: HH9. Se considerará como deducción por intereses implícitos, el valor nominal de la transacción o factura, o documento equivalente, que contendrá dichos costos por intereses implícitos.

H10. Pérdidas generadas por la medición a valor razonable con cambios en resultados (Literal c) numeral 1 del artículo 59 del ET) Se implanta que los costos fiscalmente aceptados son aquellos devengados contablemente y se excluyen de este tratamiento los casos particulares como el de pérdidas generadas por medición a valor razonable, por esto se ha establecido que dichas cuentas solo serán deducibles al momento en que se materialice el hecho y sea posible determinar el verdadero valor de la erogación. ARTÍCULO 5 DEL ET. REALIZACIÓN DEL COSTO PARA LOS OBLIGADOS A LLEVAR CONTABILIDAD. Para los contribuyentes que estén obligados a llevar contabilidad, los costos realizados fiscalmente son los costos devengados contablemente en el año o período gravable. 1. Los siguientes costos, aunque devengados contablemente, generarán diferencias y su reconocimiento fiscal se hará en el momento en que lo determine este Estatuto y se cumpla con

los requisitos para su procedencia previstos en este Estatuto: (…) c. Las pérdidas generadas por la medición a valor razonable, con cambios en resultados, tales como propiedades de inversión, serán deducibles o tratados como costo al momento de su enajenación o liquidación, lo que suceda primero.

Más: H10. Estas pérdidas generadas por la medición al valor razonable no son deducibles en el momento del registro contable.

Menos: HH10. Serán deducibles las pérdidas por la medición al valor razonable al momento de su enajenación o liquidación de propiedades de inversión, lo que suceda primero. 116

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H11. Costos por provisiones asociadas a obligaciones de monto o fecha inciertos, incluidos los costos por desmantelamiento, restauración y rehabilitación (Literal d) numeral 1 del artículo 59 del ET) Las provisiones son obligaciones que se diferencian de los demás pasivos en cuanto a la certeza o incertidumbre sobre el sacrificio económico futuro, la cuantía y el vencimiento. Por su parte, el Estándar Internacional para Pymes (actualmente recopilado para Colombia en el anexo 2 del Decreto 2420 de diciembre 14 de 2015) determina que, cuando se efectúe la medición inicial de un activo que califique como propiedad, planta y equipo, la misma podrá incluir el valor correspondiente a la “estimación inicial de los costos de desmantelamiento o retiro de la partida, así como la rehabilitación del lugar sobre el que se asienta” (ver párrafo 17.10).

Cuando resulta claro que será necesario incurrir en el futuro en una serie de costos para el desmantelamiento de una propiedad, planta y equipo (los que se reconocerán como un mayor valor del activo, usando como contrapartida una cuenta de pasivos estimados), las normas contenidas en el numeral 21.5, 21.7 y 21.11 del Estándar para Pymes indican que el pasivo a reconocer en ese momento podría tener que ser estimado al valor presente (o actual) de los futuros costos en que se incurrirá y luego, dicho pasivo, al cierre de cada período en el que se informe, deberá someterse a los respectivos ajustes. En relación con lo planteado, la norma fiscal contempla que los costos asociados a provisiones de monto o fecha inciertos, y los costos por desmantelamiento, restauración y rehabilitación, solo serán reconocidos como deducción en el momento en que se realicen los respectivos desembolsos. ARTÍCULO 59 DEL ET. REALIZACIÓN DEL COSTO PARA LOS OBLIGADOS A LLEVAR CONTABILIDAD. Para los contribuyentes que estén obligados a llevar contabilidad, los costos realizados fiscalmente son los costos devengados contablemente en el año o período gravable. 1. Los siguientes costos, aunque devengados contablemente, generarán diferencias y su reconocimiento fiscal se hará en el momento en que lo determine este Estatuto y se cumpla con los requisitos para su procedencia previstos en este Estatuto:

a. Los costos por provisiones asociadas a obligaciones de monto o fecha inciertos, incluidos los costos por desmantelamiento, restauración y rehabilitación, solo serán deducibles en el momento en que surja la obligación de efectuar el respectivo desembolso con un monto y fecha ciertos, salvo las expresamente aceptadas por este Estatuto, en especial lo previsto en el artículo 98 respecto de las compañías aseguradoras y los artículos 112 y 113.

Más: H11. Los costos asociados a obligaciones de monto o fecha incierta no son deducibles en el momento del registro.

Menos: HH11. Son costos deducibles los asociados a obligaciones de monto o fecha incierta, en el momento en que surja la obligación de efectuar el respectivo desembolso con un monto y fecha ciertos.

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H12. Depreciación de activos o bienes usados en negocios o actividades generadoras de renta producidos a partir del 1 de enero de 2017 (Artículos 128, 131, 134, 135, 136, 137, 139 y 140 del ET) La norma es clara al indicar que aun cuando la norma tributaria aceptaría el método de depreciación, la vida útil y el valor residual obtenido de las cifras bajo estándares internacionales, para fines del cálculo del impuesto de renta y complementario solo será deducible como gasto por depreciación el porcentaje máximo anual que la administración nacional establezca según la clase del activo

Así pues, en concordancia con el artículo 82 de la Ley 1819 de 2016 que modificó el artículo 137 del ET, el Gobierno podría reglamentar la deducción máxima por concepto de depreciación entre el 2,22% y el 33%. Pero, en tanto dicha normatividad no sea emitida, deberán aplicarse las tasas anuales establecidas en el parágrafo 1 del artículo 137 del Estatuto Tributario.

La diferencia que pueda originarle este tope a la depreciación dará lugar al reconocimiento de una diferencia temporaria. ARTÍCULO 128 DEL ET. DEDUCCIÓN POR DEPRECIACIÓN. Para efectos del impuesto sobre la renta y complementarios, los obligados a llevar contabilidad podrán deducir cantidades razonables por la depreciación causada por desgaste de bienes usados en negocios o actividades productoras de renta, equivalentes a la alícuota o suma necesaria para amortizar la diferencia entre el costo fiscal y el valor residual durante la vida útil de dichos bienes, siempre que éstos hayan prestado servicio en el año o período gravable. *** ARTÍCULO 131 DEL ET. BASE PARA CALCULAR LA DEPRECIACIÓN. Para las personas obligadas a llevar contabilidad el costo fiscal de un bien depreciable no involucrará el impuesto a las ventas cancelado en su adquisición o nacionalización, cuando haya debido ser tratado como descuento o deducción en el impuesto sobre la renta, en el Impuesto sobre las ventas u otro descuento tributario que se le otorgue. Para efectos del impuesto sobre la renta y complementarios, un contribuyente depreciará el costo fiscal de los bienes depreciables, menos su valor residual a lo largo de su vida útil. Para efectos del impuesto sobre la renta y complementarios, el valor residual y la vida útil se determinará de acuerdo con la técnica contable. *** ARTÍCULO 134 DEL ET. MÉTODOS DE DEPRECIACIÓN. Para los contribuyentes obligados a llevar contabilidad los métodos de depreciación de

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los activos depreciables, serán los establecidos en la técnica contable. *** ARTÍCULO 135 DEL ET. BIENES DEPRECIABLES. Para efectos del impuesto sobre la renta y complementarios serán tratados como bienes tangibles depreciables los siguientes: propiedad, planta y equipo, propiedades de inversión y los activos tangibles que se generen en la exploración y evaluación de recursos naturales no renovables, con excepción de los terrenos, que no sean amortizables. Por consiguiente, no son depreciables los activos movibles, tales como materias primas, bienes en vía de producción e inventarios, y valores mobiliarios. Se entiende por valores mobiliarios los títulos representativos de participaciones de haberes en sociedades, de cantidades prestadas, de mercancías, de fondos pecuniarios o de servicios que son materia de operaciones mercantiles o civiles. *** ARTÍCULO 136 DEL ET. DEPRECIACIÓN DE BIENES ADQUIRIDOS EN EL AÑO. Cuando un bien depreciable haya sido adquirido o mejorado en el curso del año o período gravable, la alícuota de depreciación se calcula proporcionalmente al número de meses o fracciones de mes en que las respectivas adquisiciones o mejoras prestaron servicio. Cuando un bien se dedique parcialmente a fines no relacionados con los negocios o actividades productoras de renta, la alícuota de depreciación se reduce en igual proporción.

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*** ARTÍCULO 137 DEL ET. LIMITACIÓN A LA DEDUCCIÓN POR DEPRECIACIÓN. Para efectos del impuesto sobre la renta y complementarios la tasa por depreciación a deducir anualmente será la establecida de conformidad con la técnica contable siempre que no exceda las tasas máximas determinadas por el Gobierno Nacional. Parágrafo 1. El gobierno nacional reglamentará las tasas máximas de depreciación, las cuales oscilarán entre el 2.22% y el 33%. En ausencia de dicho reglamento, se aplicarán las siguientes tasas anuales, sobre la base para calcular la depreciación: CONCEPTOS DE BIENES A DEPRECIAR

TASA DE DEPRECIACIÓN FISCAL ANUAL %

CONSTRUCCIONES Y EDIFICACIONES

2,22%

ACUEDUCTO, PLANTA Y REDES

2,50%

VÍAS DE COMUNICACIÓN

2,50%

FLOTA Y EQUIPO AÉREO

3,33%

FLOTA Y EQUIPO FÉRREO

5,00%

FLOTA Y EQUIPO FLUVIAL

6,67%

ARMAMENTO Y EQUIPO DE VIGILANCIA

10,00%

EQUIPO ELÉCTRICO

10,00%

FLOTA Y EQUIPO DE TRANSPORTE TERRESTRE

10,00%

MAQUINARIA Y EQUIPOS

10,00%

MUEBLES Y ENSERES

10,00%

EQUIPO MÉDICO CIENTÍFICO

12,50%

ENVASES, EMPAQUES Y HERRAMIENTAS

20,00%

EQUIPO DE COMPUTACIÓN

20,00%

REDES DE PROCESAMIENTO DE DATOS

20,00%

EQUIPO DE COMUNICACIÓN

20,00%

Parágrafo 2. Para efectos del impuesto sobre la renta y complementarios, la vida útil es el período durante el cual se espera que el activo brinde beneficios económicos futuros al contribuyente; por lo cual

la tasa de depreciación fiscal no necesariamente coincidirá con la tasa de depreciación contable. La vida útil de los activos depreciables deberá estar soportada para efectos fiscales por medio de, entre otros, estudios técnicos, manuales de uso e informes. También son admisibles para soportar la vida útil de los activos documentos probatorios elaborados por un experto en la materia. Parágrafo 3. En caso de que el contribuyente realice la depreciación de un elemento de la propiedad, planta y equipo por componentes principales de conformidad con la técnica contable, la deducción por depreciación para efectos del impuesto sobre la renta y complementarios no podrá ser superior a la depreciación o alícuota permitida en este estatuto o el reglamento, para el elemento de propiedad, planta y equipo en su totalidad. Parágrafo 4. Las deducciones por depreciación no deducibles porque exceden los límites establecidos en este artículo o en el reglamento, en el año o periodo gravable, generarán una diferencia que será deducible en los periodos siguientes al término de la vida útil del activo. En todo caso, la recuperación de la diferencia, anualmente, no podrá exceder el límite establecido en este artículo o el reglamento calculado sobre el costo fiscal menos el valor residual del activo. Parágrafo 5. La depreciación de las inversiones en infraestructura de que trata el Artículo 4 de la ley 1493 de 2011, se efectuará mediante línea recta durante un período de 10 años; lo cual excluye la aplicación de lo previsto en el artículo 140 del Estatuto Tributario. *** ARTÍCULO 139 DEL ET. DEPRECIACIÓN DE BIENES USADOS. Cuando se adquiera un bien que haya estado en uso, el adquirente puede calcular razonablemente el resto de vida útil probable para amortizar su costo de adquisición. La vida útil así calculada, sumada a la transcurrida durante el uso de anteriores propietarios, no puede ser inferior a la contemplada para bienes nuevos en el reglamento.

Más: H12. La depreciación llevada como costo o gasto al hacer su registro contable no es deducible

Menos: HH12. Son deducibles como costos o gastos los valores resultantes de la aplicación de las tasas de depreciación establecidas en el parágrafo 1 del artículo 137 del ET.

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H13. Costos que se originen por actualización de pasivos estimados o provisiones (Literal e) numeral 1 del artículo 59 del ET) Según las indicaciones del Estándar Internacional para Pymes, las provisiones son un pasivo cuya cuantía o vencimiento es incierto; esta definición del glosario del Estándar obliga a la reclasificación de varias partidas reconocidas antes bajo norma local.

De igual forma que los demás elementos de los pasivos, una provisión debe cumplir 3 condiciones para ser reconocida: a. Que la entidad tenga una obligación en la fecha sobre la que se informa como resultado de un suceso pasado.

b. Debe ser probable que para liquidar la obligación, la entidad particular deba desprenderse de recursos que incorporen beneficios económicos. c. El importe de la obligación debe poder ser estimado de forma fiable.

Cabe señalar que la mejor estimación es el importe que una entidad pagaría racionalmente para liquidar la obligación al final del período sobre el que se informa o para transferirla a un tercero en esa fecha.

De otro lado, un pasivo contingente será una obligación posible, pero incierta, o una obligación presente que no está reconocida porque no cumple una o las 3 condiciones del párrafo 21.4. Al respecto, el literal e) del numeral 1 del artículo 59 del ET, señala que los costos derivados por actualización de pasivos estimados o provisiones, no se reconocerán como deducciones para efectos del impuesto sobre la renta, sino hasta que se efectúe el desembolso con monto y fecha cierta, a saber: ARTÍCULO 59 DEL ET. REALIZACIÓN DEL COSTO PARA LOS OBLIGADOS A LLEVAR CONTABILIDAD. Para los contribuyentes que estén obligados a llevar contabilidad, los costos realizados fiscalmente son los costos devengados contablemente en el año o período gravable. 1. Los siguientes costos, aunque devengados contablemente, generarán diferencias y su reconocimiento fiscal se hará en el momento en que lo

determine este Estatuto y se cumpla con los requisitos para su procedencia previstos en este Estatuto: (…) e. Los costos que se origen por actualización de pasivos estimados o provisiones no serán deducibles del impuesto sobre la renta y complementarios, sino hasta el momento en que surja la obligación de efectuar el desembolso con un monto y fecha cierto y no exista limitación alguna.

Más: H13. No son deducibles los costos o gastos que se originen por la actualización de pasivos estimados en el momento del registro.

Menos: HH13. Son deducibles los costos y gastos originados en la actualización de pasivos estimados en el momento en que surja la obligación de efectuar el desembolso con un monto y fecha cierta y no exista limitación alguna.

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Módulo H - Diferencias temporarias que dan lugar al impuesto diferido

H14. Deterioro de los activos, salvo en el caso de los activos depreciables (Literal f) numeral 1 del artículo 59 del ET) De acuerdo con el párrafo 27.1 de la Norma Internacional para Pymes, la pérdida de deterioro se origina cuando el valor en libros de un activo es superior a su valor recuperable. Un activo estará contabilizado por encima de su importe recuperable cuando su valor en libros exceda del importe que se pueda recuperar del mismo a través de su utilización o de su venta. Si este fuera el caso, el activo se presentaría como deteriorado y la norma exige que la entidad reconozca una pérdida por deterioro del valor de ese activo. ARTÍCULO 59 DEL ET. REALIZACIÓN DEL COSTO PARA LOS OBLIGADOS A LLEVAR CONTABILIDAD. Para los contribuyentes que estén obligados a llevar contabilidad, los costos realizados fiscalmente son los costos devengados contablemente en el año o período gravable. 1. Los siguientes costos, aunque devengados contablemente, generarán diferencias y su reconocimiento fiscal se hará en el momento en que lo determine este Estatuto y se cumpla con

los requisitos para su procedencia previstos en este Estatuto: (…) f.

El deterioro de los activos, salvo en el caso de los activos depreciables, será deducible del impuesto sobre la renta y complementarios al momento de su enajenación o liquidación, lo que suceda primero, salvo lo mencionado en este Estatuto; en especial lo previsto en los artículos 145 y 146.

Más: H14. El registro contable del deterioro de activos no es deducible.

Menos: HH14. Será deducible el deterioro de activos al momento de su enajenación o liquidación del bien, lo que suceda primero.

H15. Costos que de conformidad con los marcos técnicos normativos contables deban ser presentados dentro del otro resultado integral –ORI– (Literal g) del numeral 1 del artículo 59 del ET) En el caso de las pymes, el estado de resultados se ha denominado resultado integral y está compuesto de 2 partes; la primera corresponde al antiguo tratamiento local que hacía referencia al balance de los ingresos, costos y gastos del período en tanto que la segunda parte contiene lo que se denominará otros resultados integrales –ORI–.

El primer componente del resultado integral incluye aquellos resultados del período que son producto de la gestión de la administración (en los resultados del período, como es usual, se encontrarán los ingresos y los gastos, el impuesto a las ganancias, los gastos financieros, todo lo que hay en un estado de resultados común que además se resume en una línea denominada resultados del período que es luego trasladada a las ganancias retenidas sujetas a distribución posteriormente), pero, además, en el segundo aparte del otro resultado integral, se incluyen aquellos resultados que no están vinculados a la gestión administrativa. La norma internacional es la que indica específicamente qué movimientos o tipo de operaciones deben ser presentadas en el cuerpo de la sección otro resultado integral, entre ellas, las ganancias y pérdidas producto de la conversión de estados financieros de un negocio en el extranjero, pues, en este caso, se toma el estado financiero

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en dólares y se convierte a pesos de acuerdo con las normas de conversión vigentes, generando una diferencia que inmediatamente debe informarse en el ORI en razón de que los efectos de un ajuste por tasas de cambio, para esta situación particular, no depende de la gestión de la administración sino que es un tema externo; adicionalmente, dicha variación no es distribuible. Las ganancias y pérdidas actuariales tienen un manejo semejante; no se puede distribuir una ganancia por un recálculo actuarial y, por tanto, dichos recursos van al ORI; solo los elementos que la norma ha indicado específicamente que deben manejarse en el otro resultado integral, serán los que deban reconocerse como tales y, en consecuencia, hay posibilidades de que algunas entidades no cuenten con ningún tipo de dichas partidas y toda su información pueda presentarse en la primera franja del resultado integral. La razón fundamental por la que el resultado integral se divide en dos partes es que se pone en evidencia delante de los usuarios de la información que no todas las variaciones patrimoniales son producto de la gestión de la administración ni tampoco todas son distribuibles como utilidad.

Es por esta razón que, aunque en términos generales la medida del resultado de una empresa son los ingresos y los gastos, el párrafo 5.4 (b) del Estándar Internacional para Pymes detalla 3 partidas de ingresos y gastos que se reconocen por fuera de resultados; es decir que no pueden incluirse en la figura básica de ingresos y gastos y, en ese orden de ideas, van al otro resultado integral, estas son: a. Algunas de las ganancias y pérdidas a las que se enfrente la compañía en razón de la conversión de estados financieros de un negocio en el extranjero de acuerdo con las disposiciones de la sección 30 de conversión de moneda extranjera. b. Algunas de las ganancias y pérdidas actuariales que se deberán trabajar según las indicaciones de la sección 28 de beneficios a los empleados.

c. Algunos de los cambios generados por la variación de los valores razonables de instrumentos de cobertura que se podrán trabajar según la sección 12 de otros tremas relacionados con los instrumentos financieros.

Sobre el particular, la norma fiscal señala (ver literal g) del numeral 1 del artículo 59 del ET), que los costos presentados en el ORI no se reconocerán para efectos fiscales hasta que dichas partidas, de acuerdo con la técnica contable, deban ser presentadas en el estado de resultados o se reclasifiquen contra un elemento del patrimonio. ARTÍCULO 59. REALIZACIÓN DEL COSTO PARA LOS OBLIGADOS A LLEVAR CONTABILIDAD. Para los contribuyentes que estén obligados a llevar contabilidad, los costos realizados fiscalmente son los costos devengados contablemente en el año o período gravable. 1. Los siguientes costos, aunque devengados contablemente, generarán diferencias y su reconocimiento fiscal se hará en el momento en que lo determine este Estatuto y se cumpla con los requisitos para su procedencia previstos en este Estatuto:

(…) g. Los costos que de conformidad con los marcos técnicos normativos contables deban ser presentados dentro del otro resultado integral, no serán objeto del impuesto sobre la renta y complementarios, sino hasta el momento en que, de acuerdo con la técnica contable, deban ser presentados en el estado de resultados, o se reclasifique en el otro resultado integral contra un elemento del patrimonio, generando una pérdida para fines fiscales producto de la enajenación, liquidación o baja en cuentas del activo o pasivo cuando a ello haya lugar.

Más: H15. No serán deducibles los costos que deban ser presentados en el ORI en el momento del registro.

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Menos: HH15. Se aplicarán como deducción los costos presentados dentro del otro resultado integral en el momento en que, de acuerdo con la técnica contable, deban ser presentados en el estado de resultados, o se reclasifiquen en el otro resultado integral contra un elemento del patrimonio generando una pérdida para fines fiscales producto de la enajenación, liquidación o baja en cuentas del activo o pasivo cuando a ello haya lugar.

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H16. Costos y deducciones en moneda extranjera, medición y reconocimiento (Artículos 59 y 288 del ET) Las Normas Internacionales de Información Financiera contienen requerimientos precisos para el tratamiento de los ingresos y gastos por variaciones en tasas de cambio de moneda extranjera. Las diferencias en cambio se producen al convertir partidas monetarias a una tasa diferente a la que se tenía, bien sea en la última medición o en el momento de su reconocimiento inicial.

En el caso de los pasivos en moneda extranjera, las Normas Internacionales contienen varios requerimientos acerca del tratamiento de la diferencia en cambio generada por este tipo de operaciones.

A estas partidas les resulta aplicable el párrafo 28 de la NIC 21, o el párrafo 30.9 del Estándar Internacional para Pymes, los cuales establecen que las diferencias en cambio surgidas en la liquidación de partidas monetarias, o al convertir las partidas monetarias a tasas diferentes de las que se utilizaron para su reconocimiento inicial, se reconocerán en los resultados del período en el que aparezcan. A su vez, el párrafo 6(e) de la NIC 21, así como el párrafo 25.1(c) del Estándar Internacional para Pymes, señalan que las diferencias en cambio constituyen costos por préstamos, en la medida en que se consideren un ajuste a la tasa de interés del préstamo obtenido en moneda extranjera. De acuerdo con lo anterior, la diferencia en cambio procedente de préstamos en moneda extranjera se puede tratar como: a. Gasto o ingreso por diferencia en cambio

b. Mayor o menor costo del endeudamiento

Aunque las normas no establecen la obligatoriedad de ajustar las partidas monetarias cada mes, es una costumbre generalizada hacer estos ajustes periódicamente, de tal forma que a la fecha de cierre se hayan incorporado en los registros contables todos los efectos de las variaciones en tasas de cambio. ARTÍCULO 59 DEL ET. REALIZACIÓN DEL COSTO PARA LOS OBLIGADOS A LLEVAR CONTABILIDAD. Para los contribuyentes que estén obligados a llevar contabilidad, los costos realizados fiscalmente son los costos devengados contablemente en el año o período gravable. *** ARTÍCULO 288 DEL ET. AJUSTES POR DIFERENCIA EN CAMBIO. Los ingresos, costos, deducciones, activos y pasivos en moneda extranjera se medirán al momento de su reconocimiento inicial a la tasa representativa del mercado. Las fluctuaciones de las partidas del estado de situación financiera, activos y pasivos, expresadas

en moneda extranjera, no tendrán efectos fiscales sino hasta el momento de la enajenación o abono en el caso de los activos, o liquidación o pago parcial en el caso de los pasivos. En los eventos de enajenación o abono, la liquidación o el pago parcial, según sea el caso, se reconocerá a la tasa representativa del mercado del reconocimiento inicial. El ingreso gravado, costo o gasto deducible en los abonos o pagos mencionados anteriormente corresponderá al que se genere por la diferencia entre la tasa representativa del mercado en el reconocimiento inicial y la tasa representativa del mercado en el momento del abono o pago.

Más: H16. La diferencia en cambio se medirá para reconocerla a la TRM inicial.

Menos: HH16. Será deducible como gasto o costo la diferencia entre la TRM inicial y la TRM en el momento del pago o abono.

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H17.

Inventarios autoconsumidos (Parágrafo 2 del artículo 59 del ET) Según las definiciones contenidas en el Estándar Internacional para Pymes, los inventarios son activos que se adquieren con la finalidad de ser vendidos en el ciclo normal de operaciones del negocio, bien sea en forma de materias primas o de producto en proceso de transformación para su posterior venta, como también en forma de materiales, repuestos, suministros, etc., para ser utilizados en procesos productivos enfocados a ventas posteriores.

Sobre el particular, el párrafo 13.21 del Estándar Internacional, establece que “algunos inventarios pueden distribuirse a otras cuentas de activo, por ejemplo, los inventarios que se emplean como un componente de las propiedades, planta y equipo de construcción propia. Los inventarios distribuidos a otro activo de esta forma se contabilizan posteriormente de acuerdo con la sección de esta NIIF aplicable a ese tipo de activo”. Sobre los inventarios autoconsumidos, el parágrafo 2 del artículo 59 del ET, indica que para efectos del impuesto de renta se considerará su costo fiscal. ARTÍCULO 59 DEL ET. REALIZACIÓN DEL COSTO PARA LOS OBLIGADOS A LLEVAR CONTABILIDAD. Para los contribuyentes que estén obligados a llevar contabilidad, los costos realizados fiscalmente son los costos devengados contablemente en el año o período gravable.

(…) Parágrafo 2. En el caso que los inventarios sean autoconsumidos o transferidos a título gratuito, se considerará el costo fiscal del inventario para efectos del Impuesto sobre la renta y complementarios.

Más: H17. No es deducible por el valor comercial del inventario autoconsumido.

Menos: HH17. La deducción del inventario autoconsumido se toma por su costo fiscal.

H18.

Gasto impuesto de industria y comercio y su impuesto complementario de avisos y tableros y predial (Artículos 115 y 115-1 del ET) Contablemente, este gasto se va registrando con base en la causación que cada mes se haga del mismo. Para efectos fiscales, estos impuestos son 100% deducibles siempre que se efectúe el respectivo pago previo a la presentación de la declaración inicial del impuesto de renta (ver artículos 115 y 115-1 del ET). ARTÍCULO 115 DEL ET. DEDUCCIÓN DE IMPUESTOS PAGADOS. Es deducible el cien por ciento (100%) de los impuestos de industria y comercio, avisos y tableros y predial, que efectivamente se hayan pagado durante el año o período gravable siempre y cuando tengan relación de causalidad con la actividad económica del contribuyente. La deducción de que trata el presente artículo en ningún caso podrá tratarse simultáneamente como costo y gasto de la respectiva empresa.

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ARTÍCULO 115-1 DEL ET. DEDUCCIÓN PARA LAS PRESTACIONES SOCIALES, APORTES PARAFISCALES E IMPUESTOS. Para los contribuyentes obligados a llevar contabilidad, serán aceptadas las erogaciones devengadas por concepto de prestaciones sociales, aportes parafiscales e impuestos de que trata el artículo 115 de este Estatuto, en el año o periodo gravable que se devenguen, siempre y cuando los aportes parafiscales e impuestos se encuentren efectivamente pagados previamente a la presentación de la declaración inicial del impuesto sobre la renta.

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H18. Impuesto de industria y comercio, de avisos y tableros y predial devengado o causado no es deducible. HH18. Es deducible el impuesto de industria y comercio y de avisos y tableros y predial que tengan relación de causalidad siempre y cuando hayan sido pagados previamente a la presentación de la declaración inicial del impuesto de renta (artículos 115 y 115-1 del ET).

H19. Depreciación fiscal de activos fijos comprados en el año por valores inferiores a 50 UVT ($1.593.000) (Artículo 6 del Decreto 3019 de 1989; Concepto Dian 17548 del 5 de julio de 2017) A partir del año gravable de 1990, los activos fijos depreciables adquiridos durante el año fiscal cuyo valor de adquisición sea igual o inferior a 50 UVT (para el año 2017: 50 x $31.859 = $1.593.000), podrán depreciarse fiscalmente en el 100% de su valor en el mismo año en que se adquieran, sin consideración de la vida útil de los mismos.

El concepto de la Dian 17548 del 5 de julio de 2017, expresa que esta deducción no es aplicable. Sobre el particular, consideramos que el Decreto 3019 está por encima del concepto y, además, el artículo 1.2.1.18.5 del DUT lo permite. DECRETO 3019 DE 1989 ARTÍCULO 6. DEPRECIACIÓN EN UN SOLO AÑO PARA ACTIVOS MENORES A PARTIR DE 1990. A partir del año gravable de 1990, los activos fijos depreciables adquiridos a partir de dicho año, cuyo valor, de adquisición sea igual o inferior a 50 UVT, podrán depreciarse en el mismo año en que se adquieran, sin consideración a la vida útil de los mismos. El valor señalado anteriormente corresponde al valor total del bien, incluyendo la totalidad de las partes o elementos que lo conforman y no se refiere al valor individual fraccionado de sus partes o elementos. *** CONCEPTO DIAN 17548 DEL 5 DE JULIO DE 2017 No obstante, con la revisión actual de las disposiciones reglamentadas se encuentra que el artículo 132 fue derogado por el artículo 285 de la Ley 223 de 1995, mientras que el artículo 137 fue modificado por el artículo 32 de la Ley 1819 de 2016 y a su vez, el

artículo 141 fue derogado por el artículo 376 de la Ley 1819 de 2016. En consecuencia, al desaparecer los fundamentos de derecho ninguno de los artículos reglamentarios se encuentran vigentes en su contenido; es decir, que la reglamentación referida carece de disposiciones legales que la soporten y posibiliten la ejecución del Decreto Reglamentario como acto administrativo. Lo anterior de conformidad con lo regulado por el artículo 91 del Código Contencioso Administrativo y de Procedimiento Administrativo. (…) Así las cosas, el contenido del artículo 1.2.1.18.5 del Decreto Único Reglamentario 1625 de 2016, sobre la depreciación en su totalidad en el mismo año de adquisición para activos fijos cuyo costo de adquisición sea inferior a 50 UVT no resulta aplicable en la actualidad para el año gravadle 2017; por tanto, corresponde remitirnos al contenido del artículo 137 del Estatuto Tributario modificado por el artículo 82 de la Ley 1819 de 2016.

Más: H19. La depreciación de estos activos menores de 50 UVT no es deducible por el valor que se registra bajo el nuevo marco normativo contable. Menos: HH19. Es deducible fiscalmente la depreciación de estos activos menores de 50 UVT.

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H20. Valor devengado por prestaciones sociales y aportes parafiscales (Artículo 115-1 del ET) La normatividad colombiana permite deducir en renta los costos y/o gastos devengados por concepto de prestaciones sociales y aportes parafiscales, para lo cual, el pago de dichos conceptos debe realizarse previamente y hasta antes de la presentación de la correspondiente declaración de renta. ARTÍCULO 115-1 DEL ET. DEDUCCIÓN PARA LAS PRESTACIONES SOCIALES, APORTES PARAFISCALES. Para los contribuyentes obligados a llevar contabilidad, serán aceptadas las erogaciones devengadas por concepto de prestaciones sociales, aportes parafiscales de que trata el artículo 115 de este Estatuto, en el año o periodo gravable que se devenguen, siempre y cuando los aportes parafiscales se encuentren efectivamente pagados previamente a la presentación de la declaración inicial del impuesto sobre la renta.

Más: H20. Las prestaciones sociales y aportes parafiscales no son deducibles por el valor devengado.

Menos: HH20. Son deducibles las prestaciones sociales y aportes efectivamente pagados con anterioridad a la presentación de la declaración inicial del impuesto de renta (artículo 115-1 del ET).

H21. Depreciación acelerada y las condiciones para su deducibilidad aplicable a partir del 1 de enero de 2017 (Artículo 140 del ET) Desde el punto de vista fiscal, pueden ser aplicados varios métodos aceptados por la Dian, que en el momento de hacer el análisis pueden permitir una mayor deducción por depreciación.

Métodos como el de depreciación acelerada establecido en el artículo 140 del ET le permiten al contribuyente aumentar la alícuota de depreciación determinada en el artículo 137 de este Estatuto en un 25%, si el bien depreciable se utiliza a diario por 16 horas y de manera proporcional en fracciones superiores, siempre y cuando se demuestre. Este método no es aplicable a los bienes inmuebles; el método acelerado de depreciación posibilita deducir un mayor valor por depreciación en los primeros años de vida útil del activo, pero el valor por depreciación fiscal sería menor en sus últimos años. Depreciación

Para efectos del impuesto sobre la renta y complementarios, la tasa por depreciación a deducir cada año será la establecida de conformidad con la técnica contable, siempre que no exceda las tasas máximas determinadas por el gobierno nacional en el artículo 137 del ET. ARTÍCULO 140 DEL ET. DEPRECIACIÓN ACELERADA PARA FINES FISCALES. El contribuyente puede aumentar la alícuota de depreciación determinada en el artículo 137 de este estatuto en un veinticinco por ciento (25%), si el bien depreciable se utiliza diariamente por 16 horas y proporcionalmente en fracciones superiores, siempre y cuando esto se demuestre. El tratamiento aquí previsto no será aplicable respecto de los bienes inmuebles.

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Módulo H - Diferencias temporarias que dan lugar al impuesto diferido

Más: H21. No es deducible el gasto o costo por depreciación contable acelerada que resulta de la aplicación de la tasa de depreciación establecida de conformidad con la técnica contable.

Menos: HH21. Son deducción los costos o gastos por depreciación acelerada permitida por la Dian, si el bien depreciable se utiliza a diario por 16 horas y proporcionalmente en fracciones superiores, siempre y cuando esto se demuestre.

H22. Obsolescencia o pérdida por deterioro de valor de activos depreciables (Artículo 129 del ET) La obsolescencia podría definirse, en términos coloquiales, como algo que se ha dejado de usar. En ese sentido, esta palabra está asociada al grado de desgaste que van adquiriendo los activos, es decir, su antigüedad y su pérdida de vigencia, capacidad y utilidad y, por lo tanto, su caída en desuso. A pesar de que este era un concepto al que no se le prestaba mayor atención, hoy en día es de crucial interés ya que, debido a los movimientos en la economía global, modas impuestas y a la innovación acelerada que presentan las empresas, los activos pierden su calidad de uso con mayor facilidad.

Es de vital importancia que las empresas realicen cálculos y estimaciones sobre la vida útil y la pérdida de valor de los activos por concepto de obsolescencia y, de acuerdo con ello, realicen los ajustes al valor de los mismos (lo que bajo Estándares Internacionales se reconoce como ajuste de los activos por deterioro del valor). Al respecto, el artículo 129 del ET establece que la pérdida parcial de los activos depreciables por obsolescencia solo será deducible hasta el momento de enajenación de dichos bienes, a saber: ARTÍCULO 129 DEL ET. CONCEPTO DE OBSOLESCENCIA. Se entiende por obsolescencia, la pérdida por deterioro de valor, el desuso o falta de adaptación de un bien a su función propia, o la inutilidad que pueda preverse como resultado de un cambio de condiciones o circunstancias físicas o económicas, que determinen clara y evidentemente la necesidad de abandonarlo por inadecuado, en una época anterior al vencimiento de su vida útil probable.

La obsolescencia parcial, se entiende como la pérdida parcial de valor de los activos depreciables. Para efectos del impuesto sobre la renta y complementarios, no será deducible sino hasta el momento de la enajenación de dichos bienes. En las bajas por obsolescencia completa de activos depreciables será deducible el costo fiscal menos las deducciones que le hayan sido aplicadas, en la parte que no se hubiere cubierto por indemnización o seguros. El contribuyente conservará los respectivos documentos comprobatorios.

Más: H22. No es deducible la obsolescencia registrada en la contabilidad.

Menos: HH22. Es deducible el valor de la obsolescencia completa de activos depreciables solo en el momento de la enajenación de los bienes obsoletos.

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H23. Pérdida fiscal de inventarios cuando se encuentren asegurados o que el valor de la pérdida sea asumido por un tercero (Numeral 3 del artículo 64 del ET) Se trata de reconocer nuevos supuestos en virtud de los cuales el inventario podrá disminuirse, como en el caso de que los inventarios se encuentren asegurados o que, por disposición contractual, un tercero asuma el valor de la pérdida. La previsión de este artículo solo aplica por la parte que no se hubiere cubierto por la indemnización o seguros. ARTÍCULO 64 DEL ET. DISMINUCIÓN DEL INVENTARIO. Para efectos del Impuesto sobre la renta y complementarios, el inventario podrá disminuirse por los siguientes conceptos: (…) 3. En aquellos eventos en que los inventarios se encuentren asegurados, la pérdida fiscal objeto de deducción será la correspondiente a la parte que no se hubiere cubierto por la indemnización o seguros. El mismo tratamiento será aplicable a aquellos casos en los que el valor de la pérdida sea asumido por un tercero. Más: H23. No es deducible la pérdida registrada en inventarios asegurados.

Menos: HH23. Es deducible la pérdida fiscal de inventarios en la parte no cubierta por la indemnización del seguro, o no cubierta por el tercero, que se encuentren asegurados.

H24.

Deducibilidad del deterioro de cartera (Artículo 145 del ET) En el artículo 145 del ET, modificado por el artículo 87 de la Ley 1819 de 2016, ya no se menciona el concepto de provisión sino que el concepto de deterioro se traslada del tratamiento bajo Estándares Internacionales. El artículo mencionado explica que los contribuyentes obligados a llevar contabilidad pueden deducir los valores reconocidos como deterioro de cartera de dudoso o difícil cobro siempre y cuando las cuentas por cobrar hayan sido resultado de operaciones productoras de renta, lo que implica que la cuenta por cobrar sujeta a deterioro haya tenido como origen un ingreso fiscal para la empresa. La deducción de deudas de dudoso o difícil cobro es procedente en la medida en que cumpla las siguientes características: el contribuyente deberá ser obligado a llevar contabilidad, el deterioro de cartera de dudoso o difícil cobro se debe fijar en cantidades razonables fijadas por reglamento, las deudas deben haberse originado en operaciones productoras de renta, deben corresponder a cartera vencida y no se reconoce el carácter de difícil cobro a deudas contraídas entre sí por empresas o personas económicamente vinculadas, o por los socios para con la sociedad, o viceversa. Fiscalmente, y de acuerdo con el Decreto 187 de 1975, el contribuyente puede aplicar provisión deducible a la cartera mediante alguno de los 2 siguientes métodos: 1. Provisión individual de cartera para deudas de dudoso o difícil cobro Consiste en aplicar, cada año, un 33% sobre el valor nominal de cada deuda que tenga más de 12 meses vencida (para las entidades sujetas a vigilancia de la Superintendencia Financiera, esta provisión es del 100%). 2. Provisión general de cartera Se calcularía así: 5% para deudas que al cierre del año lleven más de 3 meses y menos de 6 meses vencidas, 10% para deudas que al cierre del año lleven más de 6 meses y menos de un año vencidas, y 15% para deudas que al cierre del año lleven más de un año vencidas.

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Módulo H - Diferencias temporarias que dan lugar al impuesto diferido

ARTÍCULO 145 DEL ET. DEDUCCIÓN DE DEUDAS DE DUDOSO O DIFÍCIL COBRO. Los contribuyentes obligados a llevar contabilidad, podrán deducir las cantidades razonables que fije el reglamento como deterioro de cartera de dudoso o difícil cobro, siempre que tales deudas se hayan originado en operaciones productoras de renta, correspondan a cartera vencida y se cumplan los demás requisitos legales. No se reconoce el carácter de difícil cobro a deudas contraídas entre sí por empresas o personas económicamente vinculadas, o por los socios para con la sociedad, o viceversa Parágrafo 1. Serán deducibles por las entidades sujetas a la inspección y vigilancia de la Superintendencia Financiera, la provisión de cartera de créditos y la

provisión de coeficiente de riesgo realizado durante el respectivo año gravable. Así mismo, son deducibles las provisiones realizadas durante el respectivo año gravable sobre bienes recibidos en dación en pago y sobre contratos de leasing que deban realizarse conforme a las normas vigentes. No obstante lo anterior, no serán deducibles los gastos por concepto de provisión de cartera que: a. Excedan de los límites requeridos por la ley y la regulación prudencial respecto de las entidades sometidas a la inspección y vigilancia de la Superintendencia Financiera de Colombia; o b. Sean voluntarias, incluso si media una sugerencia de la Superintendencia Financiera de Colombia.

Más: H24. No es deducible el gasto por la provisión de cartera o deterioro de cartera registrado que exceda los límites requeridos por la ley, o los valores razonables establecidos en la regulación para las entidades sometidas a vigilancia de la Superfinanciera.

Menos: HH24. Serán deducibles las cantidades que permite la norma y, en el caso de las entidades financieras, los valores razonables que fije el reglamento como deterioro de cartera de difícil recaudo.

H25. Pagos salariales y prestacionales cuando provengan de litigios laborales (Numeral 2 del artículo 107-1 del ET) De acuerdo con el artículo 107-1 del ET, los pagos salariales y prestacionales derivados de litigios laborales serán deducibles del impuesto de renta, siempre que se acredite el cumplimiento de la totalidad de requisitos para la deducción de salarios. ARTÍCULO 107-1 DEL ET. LIMITACIÓN DE DEDUCCIONES. Las siguientes deducciones serán aceptadas fiscalmente siempre y cuando se encuentren debidamente soportadas, hagan parte del giro ordinario del negocio, y con las siguientes limitaciones: (…) 2. Los pagos salariales y prestacionales, cuando provengan de litigios laborales, serán deducibles en el momento del pago siempre y cuando se acredite el cumplimiento de la totalidad de los requisitos para la deducción de salarios.

Más: H25. No serán deducibles, en el momento del registro, los pagos de salarios que provengan de litigios salariales o no acrediten el cumplimiento de la totalidad de los requisitos para la deducción de salarios.

Menos: HH25. Son deducibles los pagos de salarios que provengan de litigios salariales en el momento del pago, siempre y cuando se acredite el cumplimiento de la totalidad de los requisitos para la deducción de salarios.

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H26. Desembolsos de establecimiento que se capitalicen, tales como inicio de actividades, costos previos de operación y otros (Numeral 2 del artículo 142 del ET) De acuerdo con el artículo 142 del ET, las erogaciones por concepto de puesta en marcha, inicio de actividades o preapertura, son deducibles hasta el porcentaje establecido en el numeral 2, a saber: ARTÍCULO 142 DEL ET. DEDUCCIÓN DE INVERSIONES. Para efectos del impuesto sobre la renta y complementarios, las inversiones de que trata el artículo 74-1 de este estatuto, serán deducibles de conformidad con las siguientes reglas: (…) 2. Desembolsos de establecimiento. Los desembolsos de establecimiento se deducirán mediante el método de línea recta, en iguales proporciones,

por el plazo del contrato a partir de la generación de rentas por parte del contribuyente y en todo caso no puede ser superior a una alícuota anual del 20%, de su costo fiscal. En consecuencia, los gastos no deducibles porque exceden el límite del 20%, en el año o periodo gravable, generarán una diferencia que será deducible en los periodos siguientes, sin exceder el 20% del costo fiscal por año o periodo gravable.

Más: H26. No es deducible el desembolso de establecimiento por el valor registrado.

Menos: HH26. Se deduce fiscalmente el desembolso de establecimiento cuando se amortiza en iguales proporciones al plazo del contrato, a partir de la generación de rentas, sin exceder un 20% anual sobre su costo fiscal.

H27. Investigación, desarrollo e innovación (Numeral 3 del artículo 142 del ET) Las inversiones por concepto de investigación, desarrollo e innovación son deducibles en el impuesto de renta en los términos establecidos en el numeral 3 del artículo 142 del ET. ARTÍCULO 142 ET. DEDUCCIÓN DE INVERSIONES. Para efectos del impuesto sobre la renta y complementarios, las inversiones de que trata el artículo 74-1 de este estatuto, serán deducibles de conformidad con las siguientes reglas: (…) 3. Investigación, desarrollo e innovación. La deducción por este concepto se realizará así: a. Por regla general iniciará en el momento en que se finalice el proyecto de investigación, desarrollo e innovación, sea o no exitoso, el cual se amortizará en iguales proporciones, por el tiempo que se espera obtener rentas y en todo caso no puede ser superior a una alícuota anual del 20%, de su costo fiscal.

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Más: H27. Los gastos de investigación, desarrollo e innovación no son deducibles por el valor de su registro y amortización periódica.

Menos: HH27. Fiscalmente se deducen estos gastos, en el momento en que finalice el proyecto de investigación, sin exceder la deducción anual de un 20% de su costo fiscal.

H28.

Desarrollo de software y activos para el uso interno o para explotación (Literal b) numeral 3 del artículo 142 del ET) En el desarrollo de software, si el activo es vendido se trata como costo o deducción en el momento de su enajenación, si es para uso interno o para explotación, es decir, a través de licenciamiento o derechos de explotación, se amortiza por la regla general.

Los gastos por amortización no deducibles porque excedan el límite del 20% en el año o período gravable, generarán una diferencia que será deducible en los períodos siguientes, sin exceder el 20% del costo fiscal del activo por año o período gravable. ARTÍCULO 142 DEL ET. DEDUCCIÓN DE INVERSIONES. Para efectos del impuesto sobre la renta y complementarios, las inversiones de que trata el artículo 74-1 de este estatuto, serán deducibles de conformidad con las siguientes reglas:

b. Los desarrollos de software:

(…)

(…)

tiempo que se espera obtener rentas y en todo caso no puede ser superior a una alícuota anual del 20%, de su costo fiscal.

3. Investigación, desarrollo e innovación: La deducción por este concepto se realizará así:

i. si el activo es vendido se trata como costo o deducción en el momento de su enajenación.

a. Por regla general iniciará en el momento en que se finalice el proyecto de investigación, desarrollo e innovación, sea o no exitoso, el cual se amortizará en iguales proporciones, por el

ii. si el activo es para el uso interno o para explotación, es decir, a través de licenciamiento o derechos de explotación se amortiza por la regla general del literal a) de este numeral.

Más: H28. La amortización de desarrollo del software no es deducible por el valor periódico registrado contablemente.

Menos: HH28. Se deduce fiscalmente el desarrollo del software en el momento en que finalice. La deducción está limitada al 20% anual de su costo fiscal.

H29. Deducción por amortización de intangibles (Artículos 74,74-1,142 y 143 del ET) En períodos anteriores a la expedición de la Ley de reforma tributaria estructural 1819 de 2016, la normativa tributaria del impuesto de renta y complementario recurría al concepto de causación para la realización de los

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costos y gastos; mediante este método de reconocimiento se entendía causada la partida cuando nacía la obligación de pagar, aunque no se hubiera realizado efectivamente el pago.

Con la entrada en vigencia de la Ley de reforma tributaria, los costos y gastos en que se incurra durante el año 2017 serán reconocidos para fines del impuesto de renta y complementario como lo sugiere el concepto actualizado de devengo y no el de causación. Esta modificación de las remisiones de lo fiscal a lo contable bajo Estándares Internacionales de Información Financiera ayuda a disminuir la brecha entre la información y, por ende, el impuesto diferido generado. El artículo 53 de la ley de reforma tributaria que modificó el artículo 74 del Estatuto Tributario, se refiere a la determinación del costo fiscal de los activos intangibles, posteriormente el artículo 85 que modificó el 143 del ET se refiere a la deducción por amortización de dicho tipo de activos. La administración tributaria ha establecido una guía sobre su tratamiento fiscal dependiendo de la operación que los origine, así: 1. Activos intangibles adquiridos separadamente

Son aquellos por los cuales se ha realizado un pago para su adquisición; según las indicaciones que introdujo la reforma al Estatuto Tributario, en este caso el costo fiscal inicial corresponde al costo de adquisición más cualquier costo directamente atribuible a la preparación o puesta en marcha según el uso que se le haya determinado, y el de enajenación será el costo inicial menos las amortizaciones (siempre que estas hayan sido deducidas para fines fiscales), en todo caso, deberá tenerse presente que la nueva versión del artículo 143 de ET limitó la alícuota anual amortizable al 20% del costo fiscal del intangible. 2. Activos intangibles adquiridos como parte de una combinación de negocios

En este caso los intangibles son obtenidos en una operación de compra de acciones o cuotas o partes de interés social, fusiones y escisiones, o adquisición de un establecimiento de comercio, operaciones todas en las que el adquiriente obtiene el control de uno o más negocios incluyendo en su compa actividades, activos y pasivos con el fin de gestionarlos para la generación de utilidades.

El numeral 2 de la nueva versión del artículo 74 del Estatuto Tributario indica que en el caso en que se posean acciones o semejantes, el contribuyente no posee un intangible y, por tanto, el costo fiscal será el mismo de adquisición. De igual forma, la transferencia de control sobre un negocio puede darse mediante una fusión, escisión o en la compra de un establecimiento de comercio. En este tipo de negociaciones, el valor pagado suele ser superior al valor en libros de los activos y pasivos adquiridos. El mayor valor pagado es una plusvalía, el costo fiscal es cero y no es susceptible de ser amortizado.

Ahora bien, los activos identificables que conforman el patrimonio del negocio que se transa en cualquiera de los 3 tipos de operaciones que mencionamos, pueden contener activos intangibles que se adquirieron anteriormente de forma separada; en tal caso, el tratamiento será como se indicó en el subtítulo anterior; pero también podrá haber activos formados por parte del vendedor y, así, estos solo tendrán costo fiscal por el valor del contrato y estarán sujetos a amortización para quien los adquiere. 3. Activos intangibles originados por subvenciones del Estado

Para efectos fiscales, son los derechos recibidos mediante autorización estatal para usar algún bien de su propiedad o bajo su administración; el costo fiscal inicial será el valor pagado por el activo más los costos directamente atribuibles a la preparación o puesta en marcha, según el uso que se les haya determinado, y su costo fiscal para la enajenación solo podrá disminuir las amortizaciones cuando estas se hayan deducido en períodos anteriores y por un valor que no exceda anualmente el 20% del costo fiscal. 4. Intangibles originados en la mejora de bienes objeto de arrendamiento operativo

Son los provenientes de mejoras a bienes arrendados en acuerdo de tipo operativo; su costo fiscal inicial será el costo devengado en el año o período gravable, siempre que estos no sean objeto de compensación por parte del arrendador. 132

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5. Intangibles formados internamente Este tipo de intangible es el que nace al interior de la organización, tal es el caso del goodwill, los derechos de autor y patentes de inversión; su costo fiscal es cero ($0) para todos los obligados a llevar contabilidad y no está sujeto a amortización.

Aspectos a tener en cuenta para la amortización

a. El método que se determine para llevar a cabo este ajuste a los activos intangibles podrá ser el mismo que se establezca según las indicaciones de la técnica contable; esto implica que las pymes deberán establecer la vida útil del activo con base en la mejor estimación posible de la gerencia, sin exceder los 10 años para aquellos casos en que la vida útil no pueda establecerse fiablemente. b. En los casos en los que el intangible llegue a la empresa previa realización de un contrato que establezca el plazo para su explotación, se podrá realizar la amortización respectiva en línea recta según el tiempo pactado.

c. La alícuota anual por amortización de activos intangibles que se aceptará como deducción será de máximo el 20% del costo fiscal.

d. El exceso originado en amortizaciones anuales superiores al 20% del costo fiscal del activo podrá deducirse en períodos siguientes al término de la vida útil del activo intangible, guardando la misma condición de descuento máximo que anunciamos en el punto c. e. Los activos intangibles adquiridos separadamente, o como parte de una combinación de negocios, solo serán amortizables si tienen vida útil definida, si el activo es identificable y se puede medir con fiabilidad, y si la compra generó un ingreso gravado a precios de mercado para el vendedor residente fiscal en Colombia, o si la enajenación se realizó con un tercero independiente del exterior. f. No serán amortizables las transacciones de adquisición de intangibles que se realicen entre partes relacionadas o vinculadas dentro del territorio aduanero nacional, zonas francas y operaciones sometidas al régimen de precios de transferencia.

g. Cuando la persona jurídica propietaria del activo intangible amortizable se liquide, puede deducir el costo fiscal pendiente de amortizar. ARTÍCULO 74 DEL ET. COSTO FISCAL DE LOS ACTIVOS INTANGIBLES. Para efectos del impuesto sobre la renta y complementarios, los activos intangibles se clasifican dependiendo de la operación que los origine, y su costo fiscal, se determina con base en lo siguiente: 1. Activos intangibles adquiridos separadamente. Son aquellos activos intangibles por los cuales el contribuyente paga por su adquisición. El costo de los activos intangibles adquiridos separadamente corresponde al precio de adquisición más cualquier costo directamente atribuible a la preparación o puesta en marcha del activo para su uso previsto. Cuando se enajene un activo intangible adquirido separadamente, el costo del mismo será el determinado en el inciso anterior menos la

amortización, siempre y cuando haya sido deducida para fines fiscales. 2. Activos intangibles adquiridos como parte de una combinación de negocios. Son aquellos activos intangibles que se adquieren en el marco de una combinación de negocios, entendida como una transacción u otro suceso en el que el contribuyente adquirente obtiene el control de uno o más negocios, lo cual comprende, un conjunto integrado de actividades, activos y pasivos susceptibles de ser dirigidos y gestionados con el propósito de proporcionar una rentabilidad, así: a. En el caso de la compra de acciones o cuotas o partes de interés social no se originan activos intangibles, en consecuencia, el valor de adquisición corresponde a su costo fiscal. b. En el caso de las fusiones y escisiones gravadas de conformidad con las reglas de este estatuto,

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surge la plusvalía y corresponde a la diferencia entre el valor de enajenación y el valor patrimonial neto de los activos identificables enajenados. La plusvalía así determinada no es susceptible de ser amortizada. Los activos identificables e identificados serán susceptibles de ser amortizados siguiendo las reglas previstas en el numeral 1 de este artículo respecto de los activos intangibles, y las reglas generales para la adquisición de activos en el caso de los demás activos. c. En el caso de adquisición de un establecimiento de comercio, la plusvalía corresponde a la diferencia entre el valor de enajenación del establecimiento y el valor patrimonial neto de los activos identificables del establecimiento. La plusvalía así determinada no es susceptible de ser amortizada. Los activos identificables e identificados serán susceptibles de ser amortizados siguiendo las reglas previstas en el numeral 1 de este artículo respecto de los activos intangibles, y las reglas generales para la adquisición de activos en el caso de los demás activos. d. Si entre los activos identificables identificados, existen activos intangibles formados por parte del enajenante, en los casos de los literales b. y c. de este artículo, el costo fiscal para el adquirente, será el valor atribuido a dichos intangibles en el marco del respectivo contrato o acuerdo con base en estudios técnicos. Cuando los activos intangibles adquiridos como parte de una combinación de negocios se enajenen, individualmente o como parte de una nueva combinación de negocios, el costo de los mismos será el determinado en el inciso anterior menos, cuando fuere el caso, la amortización, siempre y cuando haya sido deducida para fines fiscales. En todo caso, la plusvalía no será susceptible de ser enajenada individualmente o por separado y tampoco será susceptible de ser amortizada. 3. Activos intangibles originados por subvenciones del Estado. Son aquellos activos intangibles originados por la autorización estatal de usar algún bien de propiedad del Estado o de cuyo uso éste pueda disponer, de manera gratuita o a un precio inferior al valor comercial.

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El costo fiscal de los activos intangibles originados en subvenciones del Estado, y que no tengan un tratamiento especial de conformidad con lo previsto en este Estatuto, estará integrado por el valor pagado por dichos activos más los costos directamente atribuibles a la preparación del activo para su uso previsto o para la obtención del activo. Cuando estos activos se enajenen, del costo fiscal determinado de conformidad con el inciso anterior, se resta, cuando fuere el caso la amortización, siempre y cuando haya sido deducida para fines fiscales. Activos intangibles originados en la mejora de bienes objeto de arrendamiento operativo. Son aquellos activos intangibles originados en las mejoras a los bienes objeto de arrendamiento operativo. El costo fiscal de estos activos corresponde a los costos devengados en el año o período gravable siempre que los mismos no sean objeto de compensación por parte del arrendador. Activos intangibles formados internamente. Son aquellos activos intangibles formados internamente y que no cumplen con ninguna de las definiciones anteriores ni las previstas en el artículo 74-1 del Estatuto Tributario, concernientes a la propiedad industrial, literaria, artística y científica, tales como marcas, good will, derechos de autor y patentes de invención. El costo fiscal de los activos intangibles generados o formados internamente para los obligados a llevar contabilidad será cero. Parágrafo 1. Para efectos de lo dispuesto en este estatuto el término plusvalía se refiere al activo intangible adquirido en una combinación de negocios que no está identificado individualmente ni reconocido de forma separada. Así mismo, plusvalía es sinónimo de goodwill, fondo de comercio y crédito mercantil. Parágrafo 2. Para los casos no previstos en este artículo o en el artículo 74-1 del estatuto tributario, los activos que sean susceptibles de amortizarse de conformidad con la técnica contable y no exista una restricción en este estatuto, tales como terrenos, su costo fiscal será el precio de adquisición, más los gastos atribuibles hasta que el activo esté listo para su uso o disposición. ***

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ARTÍCULO 143 DEL ET. DEDUCCIÓN POR AMORTIZACIÓN DE ACTIVOS INTANGIBLES. Son deducibles, en la proporción que se indica en el presente artículo, las inversiones necesarias en activos intangibles realizadas para los fines del negocio o actividad, si no lo fueren de acuerdo con otros artículos de este capítulo y distintas de las inversiones en terrenos. Se entiende por inversiones necesarias en activos intangibles las amortizables por este sistema, los desembolsos efectuados o devengados para los fines del negocio o actividad susceptibles de demérito y que, de acuerdo con la técnica contable, deban reconocerse como activos, para su amortización. La amortización de activos intangibles a que se refiere el artículo 74 de este estatuto, se hará en los siguientes términos: 1. La base de amortización será el costo de los activos intangibles determinado de conformidad con el artículo 74 de este estatuto. 2. El método para la amortización del intangible será determinado de conformidad con la técnica contable, siempre y cuando la alícuota anual no sea superior del 20%, del costo fiscal. En caso tal que el intangible sea adquirido mediante contrato y este fije un plazo, su amortización se hará en línea recta, en iguales proporciones, por el tiempo del mismo. En todo caso la alícuota anual no podrá ser superior al 20% del costo fiscal. Los gastos por amortización no deducibles porque exceden el límite del 20%, en el año o periodo gravable, generarán una diferencia que será deducible en los periodos siguientes al término de la vida útil del activo intangible, sin exceder el 20% del costo fiscal del activo por año o periodo gravable. Parágrafo 1. Los activos intangibles adquiridos de que tratan los numerales 1 y 2 del artículo 74 de este

estatuto, que reúnan la totalidad de las siguientes características serán amortizables: Que tengan una vida útil definida; Que el activo se puede identificar y medir con fiabilidad de acuerdo con la técnica contable; y Su adquisición generó en cabeza del enajenante residente fiscal colombiano un ingreso gravado en Colombia a precios de mercado, o cuando la enajenación se realice con un tercero independiente del exterior. Parágrafo 2. No serán amortizables los activos intangibles adquiridos de que tratan los numerales 1 y 2 del artículo 74 de este estatuto, entre partes relacionadas o vinculadas dentro del Territorio Aduanero Nacional, zonas francas y las operaciones sometidas al régimen de precios de transferencia de que trata el artículo 260-1 y 260-2 del estatuto tributario. Parágrafo 3. La plusvalía que surja en cualquiera de los eventos descritos en el artículo 74 de este estatuto, no será objeto de amortización. Parágrafo 4. Cuando la persona jurídica o asimilada se liquide, será deducible el costo fiscal pendiente del activo intangible amortizable. Parágrafo 5. Para los activos de que trata el parágrafo 2 del artículo 74 de este estatuto y que sean susceptibles de amortizarse y no exista una restricción en este estatuto, se amortizará en línea recta, en cuotas fijas, por el tiempo que se espera obtener rentas y en todo caso no puede ser superior a una alícuota anual del 20%, de su costo fiscal. Los gastos por amortización no deducibles porque exceden el límite del 20%, en el año o periodo gravable, generarán una diferencia que será deducible en los periodos siguientes al término de la vida útil del activo intangible, sin exceder el 20% del costo fiscal del activo por año o periodo gravable.

Más: H29. Los activos intangibles no son deducibles en el momento en que se registran y amortizan de acuerdo con el nuevo marco técnico normativo y las políticas establecidas por cada entidad, con base en las normas internacionales de contabilidad.

Menos: HH29. Constituye deducción en general de los intangibles su amortización dentro del límite del 20% anual tomado sobre el costo fiscal.

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H30. Deducción por donaciones para el apadrinamiento de parques naturales y conservación de bosques naturales (Artículo 126-5 del ET) Esta deducción exige por parte la Unidad Administrativa Especial de Parques Nacionales, la destinación al financiamiento del parque natural que indique el donante; así mismo, la donación debe cumplir los demás requisitos relacionados con las donaciones. ARTÍCULO 126-5 DEL ET. DEDUCCIÓN POR DONACIONES EFECTUADAS PARA EL APADRINAMIENTO DE PARQUES NATURALES Y CONSERVACIÓN DE BOSQUES NATURALES. Los contribuyentes que hagan donaciones a la Unidad Administrativa Especial del Sistema de Parques Nacionales Naturales, con el fin de financiar los parques naturales de Colombia y conservar los bosques naturales, de conformidad con el beneficio de financiación de parques naturales y conservación de bosques naturales, tienen derecho a deducir del impuesto de renta el 30% del valor de las donaciones efectuadas durante el año o período gravable. Para gozar del beneficio de las donaciones efectuadas, deberá acreditarse el cumplimiento de

las demás condiciones y requisitos establecidos en los artículos 125-2 y 125-3 del Estatuto Tributario y los demás que establezca el reglamento. Parágrafo 1. Es obligación de la Unidad Administrativa Especial del Sistema de Parques Nacionales Naturales destinar las donaciones al financiamiento del parque natural que indique el donante, informar anualmente sobre el uso de las donaciones realizadas y gestionar efectivamente el sistema de áreas protegidas para dar uso efectivo a la medida. Parágrafo 2. En ningún caso las donaciones de que trata el presente artículo generarán derecho alguno sobre los parques naturales o áreas protegidas.

Más: H30. No es deducible el 100% de la donación registrada por padrinamiento de parques naturales y conservación de bosques naturales.

Menos: HH30. Es deducible en la donación por apadrinamiento de parques naturales y conservación de bosques naturales, solo el 30% del valor de las donaciones efectuadas en el período gravable.

H31.

Gasto por concepto de contratos de importación de tecnología, patentes y marcas (Artículo 123 del ET) Será deducible el gasto por concepto de contratos de importación de tecnología, patentes y marcas (ver el artículo 72 de la Ley 1819 de 2016 que adiciona un inciso al artículo 123 del ET). Esta deducción es fiscalmente aceptada si se cumple el registro del contrato ante el organismo oficial competente, de lo contrario, se pierde la deducción. ARTÍCULO 123 DEL ET. REQUISITOS PARA SU PROCEDENCIA. Proceden como deducción los gastos devengados por concepto de contratos de importación de tecnología, patentes y marcas, en la medida en que se haya solicitado ante el organismo oficial competente el registro del contrato correspondiente, dentro de los seis meses siguientes a la suscripción del contrato. En caso que se modifique el contrato, la solicitud de registro se debe efectuar dentro de los tres meses siguientes al de su modificación.

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Más: H31. Los gastos devengados por concepto de contratos de importación de tecnología, patentes y marcas no son deducibles al registrarlos contablemente. Menos: HH31. Es deducible este gasto de contratos de importación de tecnología, patentes y marcas si se solicita el registro del contrato dentro de los 6 meses siguientes a la suscripción del mismo o cuando se modifique y se registre en los 3 meses siguientes.

H32.

Deducción de pagos a trabajadores cuando reciben como parte de su remuneración acciones o cuotas de interés social de la sociedad (sociedades no listadas en bolsa) que actúa como su empleadora o vinculada (Páragrafo del artículo 90 y numeral 1 del artículo 108-4 del ET) Esta es una deducción establecida en la reforma tributaria, Ley 1819 de 2016, y tiene por objeto definir el tratamiento tributario aplicable a los pagos basados en acciones, pues es un tema que carecía de regulación expresa. ARTÍCULO 90 DEL ET. DETERMINACIÓN DE LA RENTA BRUTA EN LA ENAJENACIÓN DE ACTIVOS. La renta bruta o la pérdida proveniente de la enajenación de activos a cualquier título, está constituida por la diferencia entre el precio de la enajenación y el costo del activo o activos enajenados. (…) Parágrafo. Sin perjuicio de lo previsto en este artículo, cuando el activo enajenado sean acciones o cuotas de interés social de sociedades o entidades nacionales que no coticen en la Bolsa de Valores de Colombia o una de reconocida idoneidad internacional según lo determine la DIAN, salvo prueba en contrario, se presume que el precio de enajenación no puede ser inferior al valor intrínseco incrementado en un 15%. El mismo tratamiento previsto en este parágrafo será aplicable a la enajenación de derechos en vehículos de inversión tales como fiducias mercantiles o fondos de inversión colectiva cuyos activos correspondan a acciones o cuotas de interés social de sociedades o entidades nacionales que no coticen en la Bolsa de Valores de Colombia o una de reconocida idoneidad internacional según lo determine la DIAN. *** ARTÍCULO 108-4 DEL ET. TRATAMIENTO TRIBUTARIO DE LOS PAGOS BASADOS EN ACCIONES. Los pagos basados en acciones o cuotas de participación social son aquellos en virtud de los cuales el trabajador: (1) adquiere el derecho de ejercer una opción para la adquisición de acciones

o cuotas de participación social en la sociedad que actúa como su empleadora o una vinculada o (2) recibe como parte de su remuneración acciones o cuotas de interés social de la sociedad que actúa como su empleadora o una vinculada. Para efectos fiscales el tratamiento será el siguiente: 1. Respecto de la sociedad: a. Respecto de la primera modalidad, no se reconocerá pasivo o gasto por este concepto sino hasta el momento en que el trabajador ejerza la opción de compra. b. Respecto de la segunda modalidad, el gasto correspondiente se reconocerá al momento de la realización. c. El valor a deducir en ambos casos, será: i. Tratándose de acciones o cuotas de interés social listadas en una bolsa de valores de reconocido valor técnico, el valor correspondiente a las acciones el día en que se ejerza la opción o se entreguen las acciones correspondientes. ii. Tratándose de acciones o cuotas de interés social no listadas en una bolsa de valores de reconocido valor técnico, el valor será aquel determinado de conformidad con lo previsto en el artículo 90 del Estatuto Tributario. d. En ambos casos, la procedencia de la deducción requiere el pago de los aportes de la seguridad social y su respectiva retención en la fuente por pagos laborales.

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Más: H32. No es deducible la realización o registro de la remuneración en acciones o cuotas de interés social. Menos: HH32. Es deducible el gasto por la remuneración en acciones o cuotas de interés social al momento de la realización, por un valor que se presume no inferior al valor intrínseco incrementado en un 15%. La procedencia de esta deducción requiere el pago de los aportes de la seguridad social y su respectiva retención en la fuente por pagos laborales.

H33.

Deducción de costos y gastos en que se incurre en el año gravable, pero el documento soporte se expide en el año siguiente (Parágrafos 1 y 2 del artículo 771-2 del ET) Es bien conocido que en la actualidad existen costos y gastos en los que se incurre en un año gravable, pero el documento de soporte de la operación (factura o documento equivalente) se expide en una fecha posterior que podría ser el año siguiente. Con este artículo se busca permitir el costo o la deducción en el año o período gravable en que se efectuaron, siempre y cuando el contribuyente acredite que la prestación del servicio o la entrega del bien se realizó en el año o período gravable. ARTÍCULO 771-2 DEL ET. PROCEDENCIA DE COSTOS, DEDUCCIONES E IMPUESTOS DESCONTABLES. Para la procedencia de costos y deducciones en el impuesto sobre la renta, así como de los impuestos descontables en el impuesto sobre las ventas, se requerirá de facturas con el cumplimiento de los requisitos establecidos en los literales b), c), d), e), f) y g) de los artículos 617 y 618 del Estatuto Tributario.

cumplir los requisitos mínimos que el Gobierno Nacional establezca.

Tratándose de documentos equivalentes se deberán cumplir los requisitos contenidos en los literales b), d), e) y g) del artículo 617 del Estatuto Tributario.

Parágrafo 2. Sin perjuicio de lo establecido en este artículo, los costos y deducciones efectivamente realizados durante el año o periodo gravable serán aceptados fiscalmente, así la factura de venta o documento equivalente tenga fecha del año o periodo siguiente, siempre y cuando se acredite la prestación del servicio o venta del bien en el año o período gravable.

Cuando no exista la obligación de expedir factura o documento equivalente, el documento que pruebe la respectiva transacción que da lugar a costos, deducciones o impuestos descontables, deberá

Parágrafo 1. En lo referente al cumplimiento del requisito establecido en el literal d) del artículo 617 del Estatuto Tributario para la procedencia de costos, deducciones y de impuestos descontables, bastará que la factura o documento equivalente contenga la correspondiente numeración.

Más: H33. No es deducible el costo o gasto cuando se registra contablemente por haber expedido la factura o documento equivalente en fecha distinta a la prestación del servicio o la entrega del bien. Menos: HH33. Es deducible como costo o gasto, cuando se acredite la prestación del servicio o la entrega del bien como lo establece el parágrafo 2 del artículo 772-1.

H34.

Provisiones para devoluciones y descuentos en ventas condicionadas (Numeral 1 del artículo 286 e inciso d) numeral 1 del artículo 105 del ET) Este tipo de provisiones son muy comunes, en especial cuando las ventas condicionadas sean de tipo repetitivo y constituyan una operación corriente. Al respecto, la norma advierte que no son aceptados desde el punto de vista

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fiscal los pasivos que son meramente estimados, provisionados o contingentes, pues solo se aceptan los pasivos reales y consolidados. ARTÍCULO 286 DEL ET. NO SON DEUDAS. Para efectos de este estatuto, no tienen el carácter de deudas, los siguientes conceptos: 1. Las provisiones y pasivos contingentes según lo define la técnica contable. *** ARTÍCULO 105 DEL ET. REALIZACIÓN DE LA DEDUCCIÓN PARA LOS OBLIGADOS A LLEVAR CONTABILIDAD. Para los contribuyentes que estén obligados a llevar contabilidad, las deducciones realizadas fiscalmente son los gastos devengados contablemente en el año o período gravable que cumplan los requisitos señalados en este estatuto.

1. Los siguientes gastos, aunque devengados contablemente, generarán diferencias y su reconocimiento fiscal se hará en el momento en que lo determine este estatuto: (…) d. Los gastos que se origen por actualización de pasivos estimados o provisiones serán deducibles del impuesto sobre la renta y complementarios, en el momento en que surja la obligación de efectuar el desembolso con un monto y fecha cierto y no exista limitación alguna.

Más: H34. El registro de la provisión o estimación de las devoluciones o descuentos no es deducible.

Menos: HH34. Es deducible la provisión o estimación de las devoluciones o descuentos en el momento en que la devolución o descuento sucede realmente y se ha dado la condición para cancelar la provisión.

H35. Provisión para bienes vendidos con garantía de funcionamiento (Literal d) numeral 1 del artículo 105 del ET) Esta provisión requerida para las empresas que venden productos con garantía (por ejemplo, vehículos y algunos repuestos como baterías; lo mismo que los distribuidores de gas, con relación a los cilindros) no es deducible. Tampoco dicha provisión constituye pasivo.

Este tipo de provisiones son muy comunes, especialmente cuando las ventas condicionadas sean de tipo repetitivo y constituyan una operación corriente. ARTÍCULO 105 DEL ET. REALIZACIÓN DE LA DEDUCCIÓN PARA LOS OBLIGADOS A LLEVAR CONTABILIDAD. Para los contribuyentes que estén obligados a llevar contabilidad, las deducciones realizadas fiscalmente son los gastos devengados contablemente en el año o período gravable que cumplan los requisitos señalados en este estatuto. 1. Los siguientes gastos, aunque devengados contablemente, generarán diferencias y su

reconocimiento fiscal se hará en el momento en que lo determine este estatuto: (…) d. Los gastos que se origen por actualización de pasivos estimados o provisiones serán deducibles del impuesto sobre la renta y complementarios, en el momento en que surja la obligación de efectuar el desembolso con un monto y fecha cierto y no exista limitación alguna.

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Más: H35. El registro de la provisión o estimación de la garantía de funcionamiento no es deducible.

Menos: HH35. Es deducible la garantía de funcionamiento en el momento en que se hace real y al mismo tiempo se cancela la provisión.

H36. Provisiones para prestaciones sociales y otros pagos laborales no consolidados (Numeral 1 literal d) del artículo 105, 109, 110, 111, 112 y 113 del ET) En algunas oportunidades las empresas dejan de consolidar las prestaciones sociales, entre ellas las cesantías, o no determinan un tercero al cual se le adeuden bonificaciones o auxilios. En estas circunstancias, el valor llevado al costo o gasto no es deducible, ni la provisión constituye pasivo.

En el caso de las pensiones de jubilación e invalidez, solo son deducibles las pagadas, excepto en las empresas vigiladas por las respectivas superintendencias, que pueden deducir las pensiones provisionadas si se aplican las normas por ellas establecidas. ARTÍCULO 105 DEL ET. REALIZACIÓN DE LA DEDUCCIÓN PARA LOS OBLIGADOS A LLEVAR CONTABILIDAD. Para los contribuyentes que estén obligados a llevar contabilidad, las deducciones realizadas fiscalmente son los gastos devengados contablemente en el año o período gravable que cumplan los requisitos señalados en este estatuto.

ARTÍCULO 110 DEL ET. DEDUCCIÓN DE CESANTÍAS CONSOLIDADAS. Los contribuyentes que lleven libros de contabilidad por el sistema de causación, deducen las cesantías consolidadas que dentro del año o período gravable se hayan causado y reconocido irrevocablemente en favor de los trabajadores.

1. Los siguientes gastos, aunque devengados contablemente, generarán diferencias y su reconocimiento fiscal se hará en el momento en que lo determine este estatuto:

***

(…) d. Los gastos que se origen por actualización de pasivos estimados o provisiones no serán deducibles del impuesto sobre la renta y complementarios, sino hasta el momento en que surja la obligación de efectuar el desembolso con un monto y fecha cierto y no exista limitación alguna. *** ARTÍCULO 109 DEL ET. DEDUCCIÓN DE CESANTÍAS PAGADAS. Son deducibles las cesantías efectivamente pagadas, siempre que no se trate de las consolidadas y deducidas en años o períodos gravables anteriores. ***

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ARTÍCULO 111 DEL ET. DEDUCCIÓN DE PENSIONES DE JUBILACIÓN E INVALIDEZ. Los patronos pueden deducir por concepto de pensiones de jubilación e invalidez de los trabajadores: 1. Los pagos efectivamente realizados; 2. Las cuotas o aportes pagados a las compañías de seguros debidamente aceptadas por la Superintendencia Bancaria*, en desarrollo de contratos para el pago de las pensiones de jubilación y de invalidez, tanto en relación con las pensiones ya causadas como con las que se estén causando y con las que pueden causarse en el futuro. *** ARTÍCULO 112 DEL ET. DEDUCCIÓN DE LA PROVISION PARA EL PAGO DE FUTURAS PENSIONES. Las sociedades que están sometidas o se sometan durante todo el año o período gravable a la vigilancia del Estado, por intermedio de la

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Superintendencia respectiva, pueden apropiar y deducir cuotas anuales para el pago de futuras pensiones de jubilación o invalidez, en cuanto no estuvieren amparadas por seguros o por el Instituto de Seguros Sociales y siempre que en su determinación se apliquen las siguientes normas: a. Que el cálculo se establezca sobre la última tabla de mortalidad para rentistas o de invalidez, aprobada por la Superintendencia Bancaria*; b. Que se utilice el sistema de equivalencia actuarial para rentas fraccionarias vencidas. *** ARTÍCULO 113 DEL ET. CÓMO SE DETERMINA LA CUOTA ANUAL DEDUCIBLE DE LA PROVISIÓN. La cuota anual deducible por concepto de pensiones futuras de jubilación o invalidez, será la que resulte del siguiente cálculo: 1. Se determina el porcentaje que representa la deducción acumulada hasta el 31 de diciembre del año inmediatamente anterior, con relación al monto del cálculo actuarial efectuado para dicho año.

2. El porcentaje así determinado se incrementa hasta en cuatro puntos y ese resultado se aplica al monto del cálculo actuarial realizado para el respectivo año o período gravable. 3. La cantidad que resulte se disminuye en el monto de la deducción acumulada hasta el 31 de diciembre del año inmediatamente anterior. La diferencia así obtenida constituye la cuota anual deducible por el respectivo año o período gravable. Parágrafo 1. El porcentaje calculado conforme al numeral 2 de este artículo, no podrá exceder del ciento por ciento (100%). Parágrafo 2. Cuando la cuota anual resulte negativa, constituirá renta líquida por recuperación de deducciones. Parágrafo 3. El cálculo actuarial se regirá por las disposiciones del artículo anterior, pero la tasa de interés técnico efectivo será la que señale el Gobierno, con arreglo a las normas determinadas en la Ley.

Más: H36. El registro contable de la provisión para prestaciones sociales y otros pagos laborales no es deducible. Menos: HH36. Son deducibles las prestaciones sociales una vez se consolidan como pasivo, con lo cual se establece el derecho del trabajador. En este momento se cancela la provisión.

H37.

Exceso de castigo de los inventarios que no son de fácil destrucción o pérdida (Artículo 64 y numeral 2 del artículo 59 del ET) Para las empresas que manejan inventarios (operaciones de comercio) hay una deducción aceptada que permite disminuir (“castigar”) el inventario final de mercancías por razones diferentes a la venta de tales bienes. El artículo 64 del ET fija que cuando se trate de mercancías de fácil destrucción o pérdida (como los productos alimenticios), las unidades del inventario final pueden disminuirse en un 3% de la suma del inventario inicial más las compras. Si se demuestran hechos constitutivos de fuerza mayor o caso fortuito, pueden aceptarse disminuciones mayores. Por tanto, si se hace una disminución, por ejemplo, porque al analizar el valor del mercado frente al costo de los inventarios se encuentra un desfase que es necesario ajustar, esa disminución no es deducible. Debe tenerse en cuenta que si se aplica el artículo 64 en un porcentaje mayor del 3%, ese valor mayor no será tampoco deducible. ARTÍCULO 64 DEL ET. DISMINUCIÓN DEL INVENTARIO. Para efectos del Impuesto sobre la renta y complementarios, el inventario podrá disminuirse por los siguientes conceptos:

1. Cuando se trate de faltantes de inventarios de fácil destrucción o pérdida, las unidades del inventario final pueden disminuirse hasta en un tres por ciento (3%) de la suma del inventario

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de deducción será la correspondiente a la parte que no se hubiere cubierto por la indemnización o seguros. El mismo tratamiento será aplicable a aquellos casos en los que el valor de la pérdida sea asumido por un tercero.

inicial más las compras. Si se demostrare la ocurrencia de hechos constitutivos de fuerza mayor o caso fortuito, pueden aceptarse disminuciones mayores. Cuando el costo de los inventarios vendidos se determine por el sistema de inventario permanente, serán deducibles las disminuciones ocurridas en inventarios de fácil destrucción o pérdida, siempre que se demuestre el hecho que dio lugar a la pérdida o destrucción, hasta en un tres por ciento (3%) de la suma del inventario inicial más las compras. 2. Los inventarios dados de baja por obsolescencia y debidamente destruidos, reciclados o chatarrizados; siempre y cuando sean diferentes a los previstos en el numeral 1 de este artículo, serán deducibles del impuesto sobre la renta y complementarios en su precio de adquisición, más costos directamente atribuibles y costos de transformación en caso de que sean aplicables. Para la aceptación de esta disminución de inventarios se requiere como mínimo un documento donde conste la siguiente información: cantidad, descripción del producto, costo fiscal unitario y total y justificación de la obsolescencia o destrucción, debidamente firmado por el representante legal o quien haga sus veces y las personas responsables de tal destrucción y demás pruebas que sean pertinentes. 3. En aquellos eventos en que los inventarios se encuentren asegurados, la pérdida fiscal objeto

Parágrafo 1. El uso de cualquiera de las afectaciones a los inventarios aquí previstas excluye la posibilidad de solicitar dicho valor como deducción. Parágrafo 2. Cuando en aplicación de los casos previstos en este artículo, genere algún tipo de ingreso por recuperación, se tratará como una renta líquida por recuperación de deducciones. *** ARTÍCULO 59 DEL ET. REALIZACIÓN DEL COSTO PARA LOS OBLIGADOS A LLEVAR CONTABILIDAD. Para los contribuyentes que estén obligados a llevar contabilidad, los costos realizados fiscalmente son los costos devengados contablemente en el año o período gravable. (…) 2. El costo devengado por inventarios faltantes no será deducible del impuesto sobre la renta y complementarios, sino hasta la proporción determinada de acuerdo con el artículo 64 de este Estatuto. En consecuencia, el mayor costo de los inventarios por faltantes constituye una diferencia permanente.

Más: H37. No es deducible el registro contable del exceso de castigo de inventarios que no son de fácil destrucción o pérdida. Menos: HH37. Es deducible el castigo de inventarios cuando se determina la realidad de los excesos del valor de los inventarios a castigar.

H38. Amortización del costo fiscal del activo intangible en los contratos de concesión y asociación público privados (Numeral 2 del artículo 32 del ET) La Ley 1508 de 2012, “establece el régimen jurídico de las Asociaciones Público Privadas, se dictan normas orgánicas de presupuesto y se dictan otras disposiciones”, y definió a la asociación público privada, como “un instrumento de vinculación de capital privado, que se materializan en un contrato entre una entidad estatal y una persona natural o jurídica de derecho privado, para la provisión de bienes públicos y de sus servicios relacionados, que involucra la

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retención y transferencia de riesgos entre las partes y mecanismos de pago, relacionados con la disponibilidad y el nivel de servicio de la infraestructura y/o servicio”. Cualquier modalidad de concesión en donde se incorpora la construcción de la infraestructura, la administración, operación y mantenimiento, se tratará fiscalmente como un intangible y su amortización se realizará en línea recta dentro del plazo remanente de la concesión en iguales proporciones.

Igual tratamiento se aplicará a los dineros que se reciben en la etapa de construcción, y una vez estén disponibles para el concesionario, este los causará en línea recta, siendo consistente con la forma de amortización del intangible. Los marcos técnicos normativos contables fijan un tratamiento diferenciado para aquellas concesiones que tienen un rendimiento garantizado por el Estado (como activo financiero) y las que están sujetas a riesgo con respecto a la expectativa de rendimientos (como activo intangible), aquí está incorporada únicamente la modalidad de activo intangible, independiente de si existe riesgo o no. Se debe tener en cuenta que la modalidad de activo financiero, de acuerdo con los marcos técnicos normativos contables, podría afectar a los concesionarios. ARTÍCULO 32 DEL ET. TRATAMIENTO TRIBUTARIO DE LOS CONTRATOS DE CONCESIÓN Y ASOCIACIONES PÚBLICO PRIVADAS. Para efectos del impuesto sobre la renta y complementarios, en los contratos de concesión y las Asociaciones Público Privadas, en donde se incorporan las etapas de construcción, administración, operación y mantenimiento, se considerará el modelo del activo intangible, aplicando las siguientes reglas: (…) 2. La amortización del costo fiscal del activo intangible se efectuará en línea recta, en iguales proporciones, teniendo en cuenta el plazo de la concesión, a partir del inicio de la etapa de operación y mantenimiento

Más: H38. El registro de la amortización del costo fiscal del activo intangible en los contratos de concesión y asociación público privados diferente a lo establecido en la norma no es deducible. Menos: HH38. Es deducible la amortización del costo fiscal del activo intangible en los contratos de concesión y asociación público privados, si se efectúa en línea recta, en iguales proporciones, teniendo en cuenta el plazo de la concesión, a partir del inicio de la etapa de operación y mantenimiento.

H39. Operador que debe rehabilitar el lugar de operación, reponer activos, realizar mantenimientos mayores o cualquier tipo de intervención significativa (Numeral 6 del artículo 32 del ET) La entidad privada (operador) y una entidad pública (concedente), en los que la primera parte se obliga a prestar un servicio público a nombre de la segunda, utilizando para tal fin bienes (infraestructura) adquiridos o construidos. ARTÍCULO 32 DEL ET. TRATAMIENTO TRIBUTARIO DE LOS CONTRATOS DE CONCESIÓN Y ASOCIACIONES PÚBLICO PRIVADAS. Para efectos del impuesto sobre la renta y complementarios, en los contratos de concesión y las Asociaciones

Público Privadas, en donde se incorporan las etapas de construcción, administración, operación y mantenimiento, se considerará el modelo del activo intangible, aplicando las siguientes reglas:

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(…)

capitalizados para su amortización en los términos de este artículo. Para el efecto, la amortización se hará en línea recta, en iguales proporciones, teniendo en cuenta el plazo de la rehabilitación, la reposición de activos, los mantenimientos mayores o intervención significativa, durante el término que dure dicha actividad.

6. En caso de que el operador deba rehabilitar el lugar de operación, reponer activos, realizar mantenimientos mayores o cualquier tipo de intervención significativa, los gastos efectivamente incurridos por estos conceptos deberán ser

Más: H39. Los gastos efectivamente incurridos por rehabilitar el lugar de operación, reponer activos, realizar mantenimientos mayores, o cualquier intervención significativa, registrados contablemente por estos conceptos capitalizados, pueden ser amortizados bajo la norma fiscal. De lo contrario, no es deducible.

Menos: HH39. Constituyen deducción fiscal los costos efectivamente incurridos por rehabilitar el lugar de operación, reponer activos, realizar mantenimientos mayores o cualquier intervención significativa y que fueron capitalizados si se amortizan en línea recta.

H40.

Amortización del activo intangible adquirido por derechos de concesión (Parágrafo 3 del artículo 32 del ET) Se refiere a la amortización de aquellos activos intangibles por los cuales el contribuyente paga por su adquisición, cuyo valor está formado por el precio de adquisición más cualquier costo directamente atribuible a la preparación o puesta en marcha. ARTÍCULO 32 DEL ET. TRATAMIENTO TRIBUTARIO DE LOS CONTRATOS DE CONCESIÓN Y ASOCIACIONES PÚBLICO PRIVADAS. Para efectos del impuesto sobre la renta y complementarios, en los contratos de concesión y las Asociaciones Público Privadas, en donde se incorporan las etapas de construcción, administración, operación y mantenimiento,

se considerará el modelo del activo intangible, aplicando las siguientes reglas: (…) Parágrafo 3. En el evento de la adquisición del activo intangible por derechos de concesión, el costo fiscal será el valor pagado y se amortizará de conformidad con lo establecido en el presente artículo.

Más: H40. Cuando se presente la adquisición del activo intangible por derechos de concesión, se amortizará de conformidad con la norma fiscal; de lo contrario el costo no es deducible.

Menos: HH40. Será deducible la adquisición del activo intangible por derechos de concesión, si se hace la amortización en línea recta.

H41.

Costos y gastos aplicables a los instrumentos derivados financieros (Numeral 3 del artículo 33 del ET) El tratamiento a los instrumentos financieros en cuanto a reconocimiento, medición y revelación de información para las pymes se encuentra en la sección 11 Instrumentos financieros básicos y la sección 12 Otros temas relacionados

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con los instrumentos financieros. Si una pyme lo considera adecuado, puede optar por aplicar los lineamientos incluidos en la NIC 39 Instrumentos financieros, en cuanto al reconocimiento y medición, y los requerimientos de información a revelar de las secciones 11 y 12. Con relación a los instrumentos derivados financieros, los costos y gastos devengados por estos instrumentos no serán objeto del impuesto sobre la renta y complementarios, sino hasta el momento de su enajenación o liquidación, lo que suceda primero. ARTÍCULO 33 DEL ET. TRATAMIENTO TRIBUTARIO DE INSTRUMENTOS FINANCIEROS MEDIDOS A VALOR RAZONABLE. Para efectos fiscales los instrumentos financieros medidos a valor razonable, con cambios en resultados tendrán el siguiente tratamiento: (…) 3. Instrumentos derivados financieros. Los ingresos, costos y gastos devengados por estos instrumentos, no serán objeto del impuesto sobre la renta y complementarios sino hasta el momento de su enajenación o liquidación, lo que suceda primero.

Más: H41. Los costos y gastos devengados por estos instrumentos derivados financieros no serán deducibles en el momento de su registro.

Menos: HH41. Son deducibles los costos y gastos por instrumentos financieros derivados en el momento de su enajenación o liquidación, lo que suceda primero.

H42.

Amortización de saldos de activos al 31 de diciembre de 2016 (Numeral 1 del artículo 290 del ET e inciso 1 del artículo 143 del ET) La amplitud sobre el tratamiento fiscal de los intangibles ha sido uno de los aspectos incluidos por la Ley 1819 de 2016. A través de la modificación del artículo 143 del Estatuto Tributario se precisó sobre el tratamiento de la amortización de los intangibles, frente al cual, en el anterior régimen fiscal, solamente se trataban las inversiones realizadas en activos intangibles. El régimen de transición dispuesto por la norma fiscal ha fijado por regla general que los saldos de los activos pendientes de amortizar al 31 de diciembre de 2016, continúen aplicando el método incluido en el inciso 1 del artículo 143 del Estatuto Tributario antes de la modificación de la Ley 1819 de 2016.

Para el método al que se hacía referencia en este artículo (método de línea recta) se había estipulado un término de amortización no inferior a 5 años y como excepción a la norma se contempló la posibilidad de demostrar, por naturaleza o duración del negocio, un plazo de amortización menor. ARTÍCULO 290 DEL ET. RÉGIMEN DE TRANSICIÓN. Las siguientes son las reglas para el régimen de transición por la aplicación de lo previsto en la Parte II de esta ley:

1. Regla general. Los saldos de los activos pendientes por amortizar a la entrada en vigencia de esta ley, en donde no exista una regla especial de amortización en este artículo,

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se amortizarán durante el tiempo restante de amortización de acuerdo con lo previsto en el inciso 1 del artículo 143 del Estatuto Tributario antes de su modificación por la presente ley, aplicando el sistema de línea recta, en iguales proporciones. En el año o período gravable en que se termine el negocio o actividad, pueden hacerse los ajustes pertinentes, a fin de amortizar la totalidad de la inversión. ***

ARTÍCULO 143 DEL ET. DEDUCCIÓN POR AMORTIZACIÓN DE ACTIVOS INTANGIBLES. Inciso 1 (antes de la modificación de la Ley 1819 de 2016). Las inversiones a que se refiere el artículo precedente pueden amortizarse en un término no inferior a cinco (5) años, salvo que se demuestre que, por la naturaleza o duración del negocio, la amortización debe hacerse en un plazo inferior. En el año o período gravable en que se termine el negocio o actividad, pueden hacerse los ajustes pertinentes, a fin de amortizar la totalidad de la inversión.

Más: H42. Los costos o gastos registrados en la contabilidad dentro el nuevo marco técnico normativo resultantes de la amortización de activos, no son deducibles.

Menos: HH42. Son deducibles los costos y gastos acumulados al 31 de diciembre de 2016 por la amortización de activos, durante el tiempo restante no inferior a 5 años, como lo establecía la norma anterior.

H43.

Depreciación de saldos de activos al 31 de diciembre de 2016 (Numeral 2 del artículo 290 del ET y artículo 1.2.1.18.4. del Decreto 1625 de 2016) Frente a las depreciaciones, en el numeral segundo del artículo 290 del Estatuto Tributario se contempló, para el régimen de transición, que el saldo pendiente de depreciación, antes de la entrada en vigencia la reforma tributaria, se terminara de depreciar de acuerdo con las disposiciones aplicables a dicha fecha, es decir, lo contenido en el artículo 1.2.1.18.4 del Decreto 1625 de 2016. Dicho método de depreciación abarca los sistemas de cálculo de depreciación por línea recta, reducción de saldos u otro sistema de reconocido valor técnico autorizado. ARTÍCULO 290 DE ET. RÉGIMEN DE TRANSICIÓN. Las siguientes son las reglas para el régimen de transición por la aplicación de lo previsto en la Parte II de esta ley: (…) 2. Depreciaciones. El saldo pendiente de depreciación de los activos fijos a 31 de diciembre de 2016, se terminará de depreciar durante

la vida útil fiscal remanente del activo fijo depreciable, de conformidad con lo previsto en el artículo 1.2.1.18.4. del Decreto 1625 de 2016 y por los sistemas de cálculos de depreciación que son: línea recta, reducción de saldos u otro sistema de reconocido valor técnico que se encuentre debidamente autorizado antes de la entrada de vigencia de la presente ley, por el Subdirector de Fiscalización de la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales.

Más: H43. Los costos o gastos registrados en la contabilidad dentro el nuevo marco técnico normativo, resultantes de la depreciación, no son deducibles.

Menos: HH43. Son deducibles los costos y gastos por depreciación de saldos pendientes por depreciar al 31 de diciembre de 2016, por las depreciaciones resultantes de aplicar la norma vigente antes de esta reforma. 146

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H44. Saldos de activos pendientes por amortizar de costos de exploración, explotación y desarrollo al 31 de diciembre de 2016 (Numeral 3 del artículo 290 e inciso 2 del artículo 143 del ET). Las disposiciones hechas en el régimen de transición sobre los costos de exploración, explotación y desarrollo, establecen que los saldos pendientes por estos conceptos (fechados hasta el 31 de diciembre de 2016) deberán amortizarse de acuerdo con las condiciones establecidas en el inciso segundo del artículo 143 del Estatuto Tributario antes de la modificación de la Ley 1819 de 2016.

De acuerdo al contenido de este artículo, antes de dicha reforma se establecía un período de amortización en línea recta por un término no inferior a 5 años y al igual que en las disposiciones sobre las inversiones realizadas en intangibles, el período podía llegar a ser inferior. El escenario anterior podrá materializarse siempre y cuando las exploraciones de que trata este artículo resulten infructuosas o, en todo caso, la amortización correspondiente deberá efectuarse a más tardar dentro de los 2 años siguientes. ARTÍCULO 290 DEL ET. RÉGIMEN DE TRANSICIÓN. Las siguientes son las reglas para el régimen de transición por la aplicación de lo previsto en la Parte II de esta ley: (…) 3. Costos de exploración, explotación y desarrollo. Los saldos de los activos pendientes por amortizar por estos conceptos a la entrada en vigencia de esta ley, se amortizarán en las mismas condiciones previstas en el segundo inciso del artículo 143 del Estatuto Tributario antes de la entrada en vigencia de la presente ley. En el año o período gravable en que se determine que la mina o yacimiento no es apto para su explotación o se agotó el recurso natural no renovable, se podrán amortizar en el año en que se determine y compruebe tal

condición y en todo caso a más tardar dentro de los 2 años siguientes. *** ARTÍCULO 143 DEL ET. DEDUCCIÓN POR AMORTIZACIÓN DE ACTIVOS INTANGIBLES.(antes de la modificación de la Ley 1819 de 2016). (…) Cuando se trate de los costos de adquisición o exploración y explotación de recursos naturales no renovables, la amortización podrá hacerse con base en el sistema de estimación técnica de costo de unidades de operación o por el de amortización en línea recta en un término no inferior a cinco (5) años. Cuando las inversiones realizadas en exploración resulten infructuosas, su monto podrá ser amortizado en el año en que se determine tal condición y en todo caso a más tardar dentro de los dos (2) años siguientes.

Más: H44. No son deducibles los costos o gastos de exploración, explotación y desarrollo registrados en la contabilidad, dentro el nuevo marco técnico normativo, resultantes de la amortización de activos.

Menos: HH44. Son deducibles los costos y gastos de exploración, amortización y desarrollo acumulados al 31 de diciembre de 2016, por la amortización durante el tiempo restante no inferior a 5 años como lo establecía la norma anterior.

H45.

Saldos del crédito mercantil por amortizar originados al 31 de diciembre de 2016 (Numeral 7 del artículo 290 del ET) La figura del crédito mercantil fue eliminada con la reforma tributaria estableciendo una regulación especial en aras de garantizar las inversiones que los contribuyentes realizaron y que generaban un tratamiento fiscal específico.

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En la reforma se fijó un régimen de control en el cual la sociedad que genere el crédito mercantil no podrá deducir este concepto ni la sociedad que resulte por efectos de procesos de fusión o liquidación a partir del 1 de enero de 2017. ARTÍCULO 290 DEL ET. RÉGIMEN DE TRANSICIÓN. Las siguientes son las reglas para el régimen de transición por la aplicación de lo previsto en la Parte II de esta ley: (…) 7. Crédito mercantil. Los saldos del crédito mercantil originado antes de la entrada en

vigencia de la presente ley, se someterán al tratamiento previsto en las disposiciones vigentes al momento de su generación. En todo caso, los saldos pendientes, por amortizar a 1 de enero del 2017, se amortizarán dentro de los cinco (5) periodos gravables siguientes a la entrada en vigencia de esta ley, aplicando el sistema de línea recta, en iguales proporciones.

Más: H45. No es deducible la amortización del crédito mercantil resultante del registro bajo el nuevo marco técnico normativo.

Menos: HH45. Es deducible la amortización del saldo del crédito mercantil acumulado al 31 de diciembre de 2016, durante el tiempo restante no inferior a 5 años, aplicando el sistema de línea recta en iguales proporciones.

H46.

Saldos de contratos de concesión por amortizar antes del 1 de enero de 2017 (Numeral 8 del artículo 290 del ET) La figura de contratos de concesión fue eliminada en la reforma tributaria, con una regulación especial, en aras de garantizar las inversiones que los contribuyentes realizaron y que generaban un tratamiento fiscal específico. ARTÍCULO 290 DEL ET. RÉGIMEN DE TRANSICIÓN. Las siguientes son las reglas para el régimen de transición por la aplicación de lo previsto en la Parte II de esta ley: (…) 8. Contratos de concesión. Los saldos de los activos intangibles pendientes por amortizar por estos conceptos a la entrada en vigencia de esta ley, se amortizarán dentro del plazo remanente de la concesión, aplicando el sistema de línea recta, en iguales proporciones. Más: H46. La amortización de contratos de concesión resultante del registro bajo el nuevo marco técnico normativo no es deducible.

Menos: HH46. Es deducible la amortización del saldo de los contratos de concesión al 31 de diciembre de 2016, durante el tiempo remanente de la concesión, aplicando el sistema de línea recta en iguales proporciones.

H47.

Todos los costos diferidos acumulados en las ventas a plazos al 31 de diciembre de 2016 (Numeral 9 del artículo 290 del ET) La figura de las ventas a plazos fue eliminada en la reforma estableciendo una regulación especial con el fin de garantizar las inversiones que los contribuyentes realizaron y que generaban un tratamiento fiscal específico, tal y como sucede con las ventas a plazos.

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Quienes venían utilizando el sistema de ventas a plazos y que mantenían ingresos y costos diferidos, en la declaración del impuesto sobre la renta y complementarios del año gravable 2017 deberán incluir todos los ingresos y costos diferidos por estos conceptos. ARTÍCULO 290 DEL ET. RÉGIMEN DE TRANSICIÓN. Las siguientes son las reglas para el régimen de transición por la aplicación de lo previsto en la Parte II de esta ley: (…) 9. Ventas a plazos. Los contribuyentes que para efectos fiscales venían utilizando el sistema, organizado, regular y permanente de ventas a plazos, de que trataba el artículo 95 de este Estatuto, que mantenga ingresos y costos diferidos, deberán en la declaración del impuesto sobre la renta y complementarios del año gravable 2017, incluir todos los ingresos y costos diferidos por estos conceptos.

Más: H47. No son deducibles los costos aplicables en las ventas a plazos bajo el nuevo marco técnico normativo. Menos: HH47. Son deducibles en la declaración de renta de 2017 el total de los costos diferidos acumulados por ventas a plazos al 31 de diciembre de 2016.

H48.

Los costos y gastos diferidos acumulados al 31 de diciembre de 2016 de los contratos de servicios autónomos (Numeral 10 del artículo 290 del ET) La figura de contratos de servicos autónomos (contratos de construcción) fue modificada en la reforma tributaria estableciendo una regulación especial en aras de garantizar las inversiones que los contribuyentes realizaron y que generaban un tratamiento fiscal específico. Quienes venían utilizando los contratos de servicios autónomos y que mantenían costos diferidos, deberán incluir en la declaración del impuesto sobre la renta y complementarios del año gravable 2017, todos los costos y gastos que hasta el 31 de diciembre de 2016 se hubieren devengado aplicando el método de realización del contrato. ARTÍCULO 290 DEL ET. RÉGIMEN DE TRANSICIÓN. Las siguientes son las reglas para el régimen de transición por la aplicación de lo previsto en la Parte II de esta ley: (…) 10. Contratos de servicios autónomos. En aquellos contratos de servicios autónomos de que trataban los artículos 200 y 201 de este Estatuto, que mantengan ingresos y costos diferidos, deberán en la declaración de renta del año gravable 2017, incluir todos los costos y gastos que hasta tal año se hubieren devengado, aplicando el método de grado de realización del contrato

Más: H48. No son deducibles los costos diferidos aplicables en los contratos autónomos registrados bajo el nuevo marco técnico normativo.

Menos: HH48. Es deducible en la declaración de renta del año gravable 2017, el total de costos y gastos diferidos de los contratos autónomos que hasta el 31 de diciembre de 2016 se hubieren devengado aplicando el método de realización del contrato.

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H49. Activos amortizables a partir del año gravanle 2017 (Numeral 1 del artículo 290 del ET) Para la amortización de activos a partir del año gravable 2017, la regla general será que los activos se amortizarán en línea recta en un período de 5 años contados a partir del 1 de enero de 2017. Cuando el negocio o actividad finalice en un término inferior, podrá amortizarse la totalidad de la inversión. ARTÍCULO 290 DEL ET. RÉGIMEN DE TRANSICIÓN. Las siguientes son las reglas para el régimen de transición por la aplicación de lo previsto en la Parte II de esta ley: 1. Regla general. Los saldos de los activos pendientes por amortizar a la entrada en vigencia de esta ley, en donde no exista una regla especial de amortización en este artículo, se amortizarán durante el tiempo restante de amortización de acuerdo con lo previsto en el inciso 1 del artículo 143 del Estatuto Tributario antes de su modificación por la presente ley, aplicando el sistema de línea recta, en iguales proporciones. En el año o período gravable en que se termine el negocio o actividad, pueden hacerse los ajustes pertinentes, a fin de amortizar la totalidad de la inversión.

Más: H49. No son deducibles las amortizaciones contables diferentes a la establecida fiscalmente.

Menos: HH49. Son deducibles las amortizaciones de activos pendientes por amortizar, cuando se calculen en línea recta en un período de 5 años contados a partir del 1 de enero de 2017.

H50.

Costos de exploración, explotación y desarrollo amortizable a partir del 1 de enero de 2017 (Numeral 3 del artículo 290 del ET) La amortización de los costos asociados a la etapa de exploración, explotación y desarrollo en el sector de explotación de recursos naturales, se hará en línea recta en un período de 5 años a partir del 1 de enero de 2017. condiciones previstas en el segundo inciso del artículo 143 del Estatuto Tributario antes de la entrada en vigencia de la presente ley.

ARTÍCULO 290 DEL ET. RÉGIMEN DE TRANSICIÓN. Las siguientes son las reglas para el régimen de transición por la aplicación de lo previsto en la Parte II de esta ley:

(…) 3. Costos de exploración, explotación y desarrollo. Los saldos de los activos pendientes por amortizar por estos conceptos a la entrada en vigencia de esta ley, se amortizarán en las mismas

En el año o período gravable en que se determine que la mina o yacimiento no es apto para su explotación o se agotó el recurso natural no renovable, se podrán amortizar en el año en que se determine y compruebe tal condición y en todo caso a más tardar dentro de los 2 años siguientes.

Más. H50. No es deducible el valor en exceso de la amortización de los costos de exploración, explotación y desarrollo partir del 1 de enero de 2017, si es diferente a la amortización fiscal.

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Menos: HH50. Es deducible en línea recta, la amortización de los costos de exploración, explotación y desarrollo si se hace en un período de 5 años a partir del 1 de enero de 2017.

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H51. Crédito mercantil denominado también como plusvalía, good will o fondo de comercio amortizable a partir del 1 de enero de 2017 (Numeral 7 del artículo 290 del ET) Se prohíbe la amortización de plusvalías, créditos mercantiles, fondos de comercio, etc., que se hayan generado internamente. Se permite la deducción del valor residual del intangible cuando la sociedad propietaria de dicho intangible se liquide. Para los casos que no estén reglamentados se permitirá la amortización del intangible en línea recta, sin exceder la alícuota del 20% anual del valor del costo fiscal. Los gastos por amortización no deducibles porque exceden el límite del 20%, en el año o período gravable, generarán una diferencia que será deducible en los períodos siguientes al término de la vida útil del activo intangible, sin exceder el 20% del costo fiscal del activo por año o período gravable. ARTÍCULO 290 DEL ET. RÉGIMEN DE TRANSICIÓN. Las siguientes son las reglas para el régimen de transición por la aplicación de lo previsto en la Parte II de esta ley: (…) 7. Crédito Mercantil. Los saldos del crédito mercantil originado antes de la entrada en vigencia de la presente ley, se someterán al

tratamiento previsto en las disposiciones vigentes al momento de su generación. En todo caso, los saldos pendientes, por amortizar a 1 de enero del 2017, se amortizarán dentro de los cinco (5) periodos gravables siguientes a la entrada en vigencia de esta ley, aplicando el sistema de línea recta, en iguales proporciones.

Más: H51. No es deducible el valor en exceso de la amortización del crédito mercantil denominado también como plusvalía, good will o fondo de comercio amortizable a partir del 1 de enero de 2017, si es diferente a la amortización fiscal. Menos: HH51. Es deducible la amortización del crédito mercantil en línea recta, siempre y cuando no exceda la alícuota del 20% anual del valor del costo fiscal.

H52.

Contratos de concesión en cualquier modalidad en los que se incorpore la construcción de la infraestructura, la administración, operación y mantenimiento a partir del 1 de enero de 2017 (Artículo 32 y numeral 8 del artículo 290 del ET)

Nota: el manejo fiscal de las concesiones a partir del 1 de enero de 2017 es diferente que el tratamiento de los saldos de estas concesiones al 31 de diciembre de 2016. En la ejecución de los contratos de concesión, el representante legal de la entidad o el revisor fiscal deberán certificar, previa verificación del interventor del respectivo contrato, que los bienes o servicios adquiridos con las condiciones del régimen tributario antes de la entrada en vigencia de esta ley se destinaron como consecuencia de la celebración de contratos de concesión de infraestructura de transporte. En la reforma, cuando se habla de concesión se refiere a cualquier modalidad en donde se incorpora la construcción de la infraestructura, la administración, operación y mantenimiento.

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El tratamiento fiscal de los contratos de concesión en la infraestructura se tratará como un intangible y su amortización se realizará en línea recta lo mismo que sobre los dineros que se reciben en la etapa de construcción y, una vez ya estén disponibles para el concesionario, este los causará en línea recta, siendo consistente con la forma de amortización del intangible. En la reforma se incorporó únicamente la modalidad de activo intangible, independiente de si existe riesgo o no.

En la reforma se determina que aquellas concesiones en donde solo se presta el servicio de construcción o el servicio de administración de la concesión, el contribuyente reconozca sus ingresos, costos y gastos por las reglas generales de este estatuto. Con relación a los activos intangibles que surgen en los contratos de concesión, el tratamiento para este tipo de activos y su régimen de amortización se hará dentro del plazo remanente de la concesión, aplicando el sistema de línea recta, en iguales proporciones. ARTÍCULO 32 DEL ET. TRATAMIENTO TRIBUTARIO DE LOS CONTRATOS DE CONCESIÓN Y ASOCIACIONES PÚBLICO-PRIVADAS. Para efectos del impuesto sobre la renta y complementarios, en los contratos de concesión y las Asociaciones Público-Privadas, en donde se incorporan las etapas de construcción, administración, operación y mantenimiento, se considerará el modelo del activo intangible, aplicando las siguientes reglas: 1. En la etapa de construcción, el costo fiscal de los activos intangibles corresponderá a todos los costos y gastos devengados durante esta etapa, incluyendo los costos por préstamos los cuales serán capitalizados. Lo anterior con sujeción a lo establecido en el artículo 66 y demás disposiciones de este Estatuto. 2. La amortización del costo fiscal del activo intangible se efectuará en línea recta, en iguales proporciones, teniendo en cuenta el plazo de la concesión, a partir del inicio de la etapa de operación y mantenimiento. 3. Todos los ingresos devengados por el concesionario, asociados a la etapa de construcción, hasta su finalización y aprobación por la entidad correspondiente, cuando sea del caso, deberán acumularse para efectos fiscales como un pasivo por ingresos diferidos. 4. El pasivo por ingresos diferidos de que trata el numeral 3 de este artículo se reversará y se reconocerá como ingreso fiscal en línea recta, en iguales proporciones, teniendo en cuenta el plazo de la concesión, a partir del inicio de la etapa de operación y mantenimiento. 5. En la etapa de operación y mantenimiento, los ingresos diferentes a los mencionados en el numeral 3, se reconocerán en la medida en que se vayan prestando los servicios concesionados, incluyendo las compensaciones, aportes o subvenciones que el Estado le otorgue al concesionario.

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6. En caso de que el operador deba rehabilitar el lugar de operación, reponer activos, realizar mantenimientos mayores o cualquier tipo de intervención significativa, los gastos efectivamente incurridos por estos conceptos deberán ser capitalizados para su amortización en los términos de este artículo. Para el efecto, la amortización se hará en línea recta, en iguales proporciones, teniendo en cuenta el plazo de la rehabilitación, la reposición de activos, los mantenimientos mayores o intervención significativa, durante el término que dure dicha actividad. Parágrafo 1. Los ingresos, costos y deducciones asociados a la explotación comercial de la concesión, diferentes de peajes, vigencias futuras, tasas y tarifas, y los costos y gastos asociados a unos y otros, tendrán el tratamiento general establecido en el presente Estatuto. Parágrafo 2. En el caso que la concesión sea únicamente para la construcción o únicamente para la administración, operación y mantenimiento, no se aplicará lo establecido en el presente artículo y deberá darse el tratamiento de las reglas generales previstas en este Estatuto. Parágrafo 3. En el evento de la adquisición del activo intangible por derechos de concesión, el costo fiscal será el valor pagado y se amortizará de conformidad con lo establecido en el presente artículo. Parágrafo 4. Si el contrato de concesión o contrato de Asociación Público-privada establece entrega por unidades funcionales, hitos o similares, se aplicarán las reglas previstas en este artículo para cada unidad funcional, hito o similar. Para los efectos de este artículo, se entenderá por hito o unidad funcional, cualquier unidad de entrega de obra que otorga derecho a pago.

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Parágrafo 5. Los costos o gastos asumidos por la Nación con ocasión de asunción del riesgo o rembolso de costos que se encuentren estipulados en los contratos de concesión, no podrán ser tratados como costos, gastos o capitalizados por el concesionario en la parte que sean asumidos por la Nación. Parágrafo 6. En el evento de la enajenación del activo intangible, el costo corresponderá al determinado en el numeral 1, menos las amortizaciones que hayan sido deducibles. ***

ARTÍCULO 290 DEL ET. RÉGIMEN DE TRANSICIÓN. Las siguientes son las reglas para el régimen de transición por la aplicación de lo previsto en la Parte II de esta ley: (…) 8. Contratos de concesión. Los saldos de los activos intangibles pendientes por amortizar por estos conceptos a la entrada en vigencia de esta ley, se amortizarán dentro del plazo remanente de la concesión, aplicando el sistema de línea recta, en iguales proporciones.

Más: H52. No son deducibles los valores devengados o registrados por amortización de contratos de concesión a partir de 1 de enero de 2017. Menos: HH52. Son deducibles las amortizaciones de contratos de concesión a partir del 1 de enero de 2017 si se sigue el tratamiento fiscal como un intangible y su amortización se realiza en línea recta.

H53. Ingreso por venta de inmuebles (Numerales 2 de los artículos 27 y 28 del ET) Para efectos tributarios, la venta de bienes inmuebles se considera como ingreso de acuerdo con lo establecido en el numeral 2 del artículo 28 del Estatuto Tributario. Para su reconocimiento, la citada norma establece que en el caso de la venta de bienes inmuebles, el ingreso se realizará en los términos del numeral 2 del artículo 27 del Estatuto Tributario. A su vez, el mismo numeral dispone que los ingresos provenientes de la enajenación de bienes inmuebles se entienden como realizados en la fecha de la escritura pública correspondiente. Este punto difiere de lo establecido por los estándares internacionales. La sección 23 de la Norma para Pymes, así como la NIC 18, determinan que la venta de bienes se reconocerá en los estados financieros cuando se cumplan todas y cada una de las siguientes condiciones (aunque no se haya perfeccionado a través de escritura pública): a. Que la entidad haya transferido al comprador los riesgos y ventajas inherentes a la propiedad de los bienes.

b. Que la entidad no conserve participación continua en la gestión, en el grado usualmente asociado con la propiedad, ni mantenga el control efectivo sobre los bienes vendidos. c. Que el importe de los ingresos de actividades ordinarias pueda medirse con fiabilidad.

d. Que sea probable que la entidad obtenga los beneficios económicos asociados a la transacción.

e. Que los costos incurridos o por incurrir, en relación con la transacción, puedan ser medidos con fiabilidad.

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ARTÍCULO 27 DEL ET. REALIZACIÓN DEL INGRESO PARA LOS NO OBLIGADOS A LLEVAR CONTABILIDAD. Para los contribuyentes no obligados a llevar contabilidad se entienden realizados los ingresos cuando se reciben efectivamente en dinero o en especie, en forma que equivalga legalmente a un pago, o cuando el derecho a exigirlos se extingue por cualquier otro modo legal distinto al pago, como en el caso de las compensaciones o confusiones. Por consiguiente, los ingresos recibidos por anticipado, que correspondan a rentas no realizadas, sólo se gravan en el año período gravable en que se realicen. Se exceptúan de la norma anterior: (…) 2. Los ingresos provenientes de la enajenación de bienes inmuebles, se entienden realizados en la fecha de la escritura pública correspondiente.

*** ARTÍCULO 28. REALIZACIÓN DEL INGRESO PARA LOS OBLIGADOS A LLEVAR CONTABILIDAD. Para los contribuyentes que estén obligados a llevar contabilidad, los ingresos realizados fiscalmente son los ingresos devengados contablemente en el año o período gravable. Los siguientes ingresos, aunque devengados contablemente, generarán una diferencia y su reconocimiento fiscal se hará en el momento en que lo determine este Estatuto y en las condiciones allí previstas: 2. En el caso de la venta de bienes inmuebles el ingreso se realizará en los términos del numeral 2 del artículo 27 del Estatuto Tributario.

Menos: H53. No constituyen ingresos fiscales los registrados contablemente por enajenación de inmuebles. Más: HH53. Es ingreso fiscal la venta de una inmueble en la fecha de la escritura pública.

H54.

Dividendos devengados contablemente provenientes de sociedades nacionales y extranjeras (Numeral 1 artículo 28 del ET) En el caso de los dividendos provenientes de sociedades nacionales, el ingreso se realizará en los términos del numeral 1 del artículo 27 del ET. Lo anterior aclara que los dividendos son ingresos gravados cuando han sido abonados en cuenta en calidad de exigibles a favor de los socios.

En la contabilidad, estos ingresos se reconocen según el tipo de inversión que los genere. En el caso de las inversiones medidas al costo y al valor razonable, el reconocimiento contable también se genera cuando se instaura el derecho a recibir los dividendos. Un proceso distinto ocurre con las inversiones en entidades asociadas, pues, en esos casos, si la inversión se mide por el método de participación patrimonial, los dividendos se reconocen como un menor valor de la inversión que los genera, no como ingreso. Esta disparidad entre los requerimientos del reconocimiento contable y fiscal, así como el valor fiscal contable de los activos, origina una diferencia temporaria. ARTÍCULO 27 DEL ET. REALIZACIÓN DEL INGRESO PARA LOS NO OBLIGADOS A LLEVAR CONTABILIDAD. Para los contribuyentes no obligados a llevar contabilidad se entienden realizados los ingresos cuando se reciben efectivamente en dinero o en especie, en forma que equivalga legalmente a un pago, o cuando el derecho a exigirlos se extingue por cualquier otro modo legal distinto al pago, como en el caso de las compensaciones o confusiones. Por consiguiente, los ingresos recibidos por anticipado, que correspondan a rentas no realizadas,

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sólo se gravan en el año período gravable en que se realicen. Se exceptúan de la norma anterior: (…) 1. Los ingresos por concepto de dividendos o participaciones en utilidades, se entienden realizados por los respectivos accionistas, socios, comuneros, asociados, suscriptores o similares, cuando les hayan sido abonados en cuenta en calidad de exigibles. En el caso del numeral 2° del artículo 30 de este Estatuto, se entenderá que dichos dividendos o participaciones en utilidades se realizan al momento de la transferencia de las utilidades, y

*** ARTÍCULO 28 DEL ET. REALIZACIÓN DEL INGRESO PARA LOS OBLIGADOS A LLEVAR CONTABILIDAD. Los siguientes ingresos, aunque devengados contablemente, generarán una diferencia y su reconocimiento fiscal se hará en el momento en que lo determine este Estatuto y en las condiciones allí previstas: En el caso de los dividendos provenientes de sociedades nacionales y extranjeras, el ingreso se realizará en los términos del numeral 1 del artículo 27 del Estatuto Tributario.

Menos: H54. Los dividendos devengados contablemente, provenientes de sociedades nacionales y extranjeras, no constituyen ingresos por el solo registro.

Más: HH54. Son gravables los ingresos realizados por las sociedades nacionales o extranjeras por concepto de dividendos o participación en utilidades, cuando les hayan sido abonados en cuenta en calidad de exigibles.

H55. Transacciones de financiación que generen ingresos por intereses implícitos (Numeral 3 y parágrafo 2 del artículo 28 del ET) En las transacciones de financiación que generen ingresos por intereses implícitos, de conformidad con los marcos técnicos normativos contables, solo se considerará el valor nominal de la transacción para efectos del impuesto sobre la renta y complementario. En consecuencia, el ingreso por intereses implícitos no tendrá efectos fiscales cuando se devengue contablemente. ARTÍCULO 28 DEL ET. REALIZACIÓN DEL INGRESO PARA LOS OBLIGADOS A LLEVAR CONTABILIDAD. Para los contribuyentes que estén obligados a llevar contabilidad, los ingresos realizados fiscalmente son los ingresos devengados contablemente en el año o período gravable.

y complementario, solo se considerará el valor nominal de la transacción o factura o documento equivalente, que contendrá dichos intereses implícitos. En consecuencia, cuando se devengue contablemente, el ingreso por intereses implícitos no tendrá efectos fiscales.

(…)

Parágrafo 2. Entiéndase por interés implícito el que se origina en aquellas transacciones de financiación, que tienen lugar cuando los pagos se extienden más allá de los términos de la política comercial y contable de la empresa, o se financia a una tasa que no es una tasa de mercado.

3. En las transacciones de financiación que generen ingresos por intereses implícitos de conformidad con los marcos técnicos normativos contables, para efectos del impuesto sobre la renta

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Menos: H55. No son ingresos gravables los intereses implícitos registrados en la contabilidad.

Más: HH55. Es ingreso gravable el valor nominal de la transacción o factura o documento equivalente que contenga dichos intereses.

H56. Ingresos devengados por concepto de la aplicación del método de participación (Numeral 4 del artículo 28 del ET) De conformidad con los marcos técnicos normativos contables, los ingresos devengados por la aplicación del método de participación patrimonial no serán objeto del impuesto sobre la renta y complementario. La distribución de dividendos o la enajenación de la inversión se regirán bajo las disposiciones establecidas en dicho estatuto. Este punto surge al concluir que las ganancias reportadas por la entidad participada no corresponden a utilidades efectivamente realizadas. ARTÍCULO 28 DEL ET. REALIZACIÓN DEL INGRESO PARA LOS OBLIGADOS A LLEVAR CONTABILIDAD. Para los contribuyentes que estén obligados a llevar contabilidad, los ingresos realizados fiscalmente son los ingresos devengados contablemente en el año o período gravable. Los siguientes ingresos, aunque devengados contablemente, generarán una diferencia y su reconocimiento fiscal se hará en el momento en que lo determine este Estatuto y en las condiciones allí previstas:

(…) 4. Los ingresos devengados por concepto de la aplicación del método de participación patrimonial de conformidad con los marcos técnicos normativos contables, no serán objeto del impuesto sobre la renta y complementarios. La distribución de dividendos o la enajenación de la inversión se regirán bajo las disposiciones establecidas en este estatuto.

Menos: H56. No son ingresos fiscales los devengados por el método de participación.

Más: HH56. Constituye ingreso fiscal la participación patrimonial solo cuando se recibe el dividendo o se enajena la inversión.

H57. Ingresos devengados por la medición a valor razonable con cambios en resultados (Numeral 5 del artículo 28 del ET)

Está norma hace referencia a las mediciones a valor razonable de los activos, de conformidad con lo previsto en la técnica contable. Así, se establece que las mediciones a valor razonable con cambios en resultados de los activos no serán objeto del impuesto sobre la renta y complementarios sino hasta el momento en que dichos activos se liquiden o enajenen. Como es posible ver, el propósito de esta norma es no gravar, en la medida de lo posible, aquellas situaciones que incorporan un alto grado de volatilidad frente a su consolidación. En efecto, al no gravar este tipo de situaciones lo que se busca es proteger la caja de las empresas. 156

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ARTÍCULO 28 DEL ET. REALIZACIÓN DEL INGRESO PARA LOS OBLIGADOS A LLEVAR CONTABILIDAD. Para los contribuyentes que estén obligados a llevar contabilidad, los ingresos realizados fiscalmente son los ingresos devengados contablemente en el año o período gravable.

lo determine este Estatuto y en las condiciones allí previstas: 5

Los siguientes ingresos, aunque devengados contablemente, generarán una diferencia y su reconocimiento fiscal se hará en el momento en que

Los ingresos devengados por la medición a valor razonable, con cambios en resultados, tales como propiedades de inversión, no serán objeto del Impuesto sobre la Renta y Complementarios, sino hasta el momento de su enajenación o liquidación, lo que suceda primero.

Menos: H57. No serán gravables los ingresos registrados por la medición al valor razonable con cambios en resultado.

Más: HH57. Son ingresos fiscales los obtenidos por la medición al valor razonable, con cambios en resultado, en el momento de su enajenación o liquidación, lo que suceda primero.

H58.

Ingresos por reversión de provisiones asociadas a pasivos (Numeral 6 del artículo 28 del ET) La tradición en materia de provisiones asociadas a pasivos ha sido la de no reconocer sus efectos fiscales sino hasta el momento en que efectivamente nazca la obligación de pago.

En este sentido, aunque contablemente las provisiones asociadas a pasivos impactan el resultado de las empresas, para efectos del impuesto sobre la renta y complementarios no se consideran como un gasto deducible. Atendiendo esta regla que se mantiene de acuerdo con la propuesta, el señalado numeral 6 establece que la reversión de estas provisiones no genera ingresos gravados para efectos del impuesto sobre la renta y complementarios ARTÍCULO 28 DEL ET. REALIZACIÓN DEL INGRESO PARA LOS OBLIGADOS A LLEVAR CONTABILIDAD. Para los contribuyentes que estén obligados a llevar contabilidad, los ingresos realizados fiscalmente son los ingresos devengados contablemente en el año o período gravable. Los siguientes ingresos, aunque devengados contablemente, generarán una diferencia y su reconocimiento fiscal se hará en el momento en que

lo determine este Estatuto y en las condiciones allí previstas: (…) 6. Los ingresos por reversiones de provisiones asociadas a pasivos, no serán objeto del impuesto sobre la renta y complementarios, en la medida en que dichas provisiones no hayan generado un gasto deducible de impuestos en períodos anteriores.

Menos: H58. No son gravables los ingresos por reversión de provisiones asociadas a pasivos en el momento del registro.

Más: HH58. Constituyen ingreso gravable aquellas provisiones que hayan generado un gasto deducible de impuestos en períodos anteriores.

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H59. Ingresos por reversiones de deterioro acumulado de los activos (Numeral 7 del artículo 28 del ET) Los ingresos por reversiones de deterioro acumulado de los activos, y las previstas en el parágrafo del artículo 145 del ET, serán objeto del impuesto sobre la renta y complementario solo cuando dichos deterioros hayan generado un costo o gasto deducible de impuestos en períodos anteriores. Con esta norma se actualizan los términos empleados de tal forma que, ahora, con el fin de que haya concordancia entre lo fiscal y lo contable, se hace referencia a los deterioros en lugar de provisiones asociadas a activos. En la misma línea con el numeral anterior, las reversiones de deterioros que no tuvieron el carácter de gastos deducibles, no generan ingreso gravado para efectos del impuesto sobre la renta y complementarios. ARTÍCULO 28 DEL ET. REALIZACIÓN DEL INGRESO PARA LOS OBLIGADOS A LLEVAR CONTABILIDAD. Para los contribuyentes que estén obligados a llevar contabilidad, los ingresos realizados fiscalmente son los ingresos devengados contablemente en el año o período gravable. Los siguientes ingresos, aunque devengados contablemente, generarán una diferencia y su reconocimiento fiscal se hará en el momento en que lo determine este Estatuto y en las condiciones allí previstas:

(…) 7. Los ingresos por reversiones de deterioro acumulado de los activos y las previstas en el parágrafo del artículo 145 del Estatuto Tributario, no serán objeto del impuesto sobre la renta y complementarios en la medida en que dichos deterioros no hayan generado un costo o gasto deducible de impuestos en períodos anteriores.

Menos: H59. No son gravables los ingresos por reversiones de deterioros acumulados de los activos en el momento del registro contable.

Más: HH59. Son ingresos gravables las reversiones de deterioro acumulados en la medida en que hayan generado un costo o gasto deducible de impuestos en períodos anteriores.

H60. Pasivos por ingresos diferidos producto de programas de fidelización de clientes (Numeral 8 y parágrafo 3 del artículo 28 del ET) Los pasivos por ingresos diferidos, producto de programas de fidelización de clientes, deberán reconocerse como ingresos en materia tributaria a más tardar en el siguiente período fiscal o en la fecha de caducidad de la obligación, si este es menor. La limitante de un año puede generar diferencias entre lo que se reconoce como pasivo en Estándares Internacionales y en normas fiscales, y su correspondiente ingreso. Es posible que en los estados financieros una partida dure mucho más de un año como pasivo, pero fiscalmente tendrá que ser dada de baja contra resultados.

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ARTÍCULO 28 DEL ET. REALIZACIÓN DEL INGRESO PARA LOS OBLIGADOS A LLEVAR CONTABILIDAD. Para los contribuyentes que estén obligados a llevar contabilidad, los ingresos realizados fiscalmente son los ingresos devengados contablemente en el año o período gravable.

8. Los pasivos por ingresos diferidos producto de programas de fidelización de clientes deberán ser reconocidos como ingresos en materia tributaria, a más tardar, en el siguiente período fiscal o en la fecha de caducidad de la obligación si este es menor.

Los siguientes ingresos, aunque devengados contablemente, generarán una diferencia y su reconocimiento fiscal se hará en el momento en que lo determine este Estatuto y en las condiciones allí previstas:

Parágrafo 3. Para efectos del numeral 8 del presente artículo, se entenderá por programas de fidelización de clientes aquellos en virtud de los cuales, como parte de una transacción de venta, un contribuyente concede una contraprestación condicionada y futura a favor del cliente, que puede tomar la forma de un descuento o un crédito.

(…)

Menos: H60. La amortización de los ingresos diferidos de programas de fidelización de clientes no es gravable en el momento del registro.

Más: HH60. Es un ingreso gravable en el siguiente período fiscal o la fecha de caducidad de la obligación si este es menor.

H61.

Ingresos provenientes por contraprestación variable (Numeral 9 del artículo 28 del ET) Los ingresos provenientes de contraprestación variable, entendida como aquella sometida a una condición (por ejemplo, desempeño en ventas, cumplimiento de metas, etc.), no serán objeto del impuesto sobre la renta y complementario sino hasta el momento en que esta se cumpla.

En este punto la exención no era necesaria, pues en los estados financieros bajo la Norma Internacional dichos ingresos también se reconocen cuando se cumple la condición que los genera. ARTÍCULO 28 DEL ET. REALIZACIÓN DEL INGRESO PARA LOS OBLIGADOS A LLEVAR CONTABILIDAD. Para los contribuyentes que estén obligados a llevar contabilidad, los ingresos realizados fiscalmente son los ingresos devengados contablemente en el año o período gravable. Los siguientes ingresos, aunque devengados contablemente, generarán una diferencia y su reconocimiento fiscal se hará en el momento en que lo determine este Estatuto y en las condiciones allí previstas:

(…) 9. Los ingresos provenientes por contraprestación variable, entendida como aquella sometida a una condición –como, por ejemplo, desempeño en ventas, cumplimiento de metas, etc.–, no serán objeto del impuesto sobre la renta y complementarios sino hasta el momento en que se cumpla la condición.

Menos: H61. Los ingresos provenientes por contraprestación variable no son gravables en el momento del registro. Más: HH61. Son gravables estos ingresos por contraprestación variable en el momento en que se cumpla la condición fiscal establecida.

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H62. Ingresos que de conformidad con los marcos técnicos normativos contables deban ser presentados dentro del otro resultado integral (Numeral 10 del artículo 28 del ET) Los ingresos que de conformidad con los marcos técnicos normativos contables deban presentarse dentro del otro resultado integral –ORI–, serán objeto del impuesto sobre la renta y complementario solo cuando, de acuerdo con la técnica contable, deban incluirse en el estado de resultados o se reclasifiquen en el otro resultado integral contra un elemento del patrimonio, generando una ganancia para fines fiscales producto de la enajenación, liquidación o baja en cuentas del activo o pasivo, cuando sea posible. ARTÍCULO 28 DEL ET. REALIZACIÓN DEL INGRESO PARA LOS OBLIGADOS A LLEVAR CONTABILIDAD. Para los contribuyentes que estén obligados a llevar contabilidad, los ingresos realizados fiscalmente son los ingresos devengados contablemente en el año o período gravable. Los siguientes ingresos, aunque devengados contablemente, generarán una diferencia y su reconocimiento fiscal se hará en el momento en que lo determine este Estatuto y en las condiciones allí previstas: (…)

10. Los ingresos que de conformidad con los marcos técnicos normativos contables deban ser presentados dentro del otro resultado integral, no serán objeto del impuesto sobre la renta y complementarios, sino hasta el momento en que, de acuerdo con la técnica contable, deban ser presentados en el estado de resultados, o se reclasifique en el otro resultado integral contra un elemento del patrimonio, generando una ganancia para fines fiscales producto de la enajenación, liquidación o baja en cuentas del activo o pasivo cuando a ello haya lugar.

Menos: H62. Estos ingresos que de conformidad con los marcos técnicos normativos contables deban ser presentados dentro del otro resultado integral –ORI–, no son gravables en el momento del registro. Más: HH62. Serán ingresos aquellos presentados dentro del ORI en el momento en que, de acuerdo con la técnica contable, deban ser presentados en el estado de resultados, o se reclasifique en el otro resultado integral contra un elemento del patrimonio, generando una pérdida para fines fiscales producto de la enajenación, liquidación o baja en cuentas del activo o pasivo cuando a ello haya lugar.

H63. Ingreso sobre contratos con clientes con derecho a cobro (Parágrafo 1 del artículo 28 del ET) La NIC 15 establece cuándo constituyen ingreso los contratos de clientes con derecho a cobro y para ello es necesario conocer el significado de los siguientes términos: a. Contrato: un acuerdo entre dos o más partes que crea derechos y obligaciones exigibles.

b. Activo del contrato: el derecho de una entidad a una contraprestación a cambio de bienes y/o servicios que la entidad ha transferido a un cliente cuando ese derecho está condicionado por algo distinto al paso del tiempo. 160

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c. Pasivo del contrato: la obligación de una entidad de transferir bienes y/o servicios a un cliente por los que la entidad ha recibido una contraprestación del cliente.

d. Cliente: una parte que ha contratado con una entidad la obtención de bienes y/o servicios que son resultado de las actividades ordinarias de la entidad a cambio de una contraprestación.

e. Obligación de desempeño: un compromiso en un contrato con un cliente para transferirle bienes y/o servicios. f. Precio de venta independiente: el precio al que la entidad venderá bienes y/o servicios comprometidos de forma separada a un cliente g. Precio de transacción: el importe de la contraprestación a la que una entidad espera tener derecho a cambio de transferir los bienes y/o servicios comprometidos al cliente, excluyendo los importes recaudados en nombre de terceros. ARTÍCULO 28 DEL ET. REALIZACIÓN DEL INGRESO PARA LOS OBLIGADOS A LLEVAR CONTABILIDAD. Para los contribuyentes que estén obligados a llevar contabilidad, los ingresos realizados fiscalmente son los ingresos devengados contablemente en el año o período gravable. Los siguientes ingresos, aunque devengados contablemente, generarán una diferencia y su reconocimiento fiscal se hará en el momento en que lo determine este Estatuto y en las condiciones allí previstas:

(…) Parágrafo 1. Cuando en aplicación de los marcos técnícos normativos contables, un contrato con un cliente no cumpla todos los criterios para ser contabilizado, y, en consecuencia, no haya lugar al reconocimiento de un ingreso contable, pero exista el derecho a cobro, para efectos fiscales se entenderá realizado el ingreso en el periodo fiscal en que surja este derecho por los bienes transferidos o los servicios prestados, generando una diferencia.

Menos: H63. Los ingresos derivados de un contrato que no cumplan los criterios para ser contabilizados no dan lugar a su reconocimiento.

Más: HH63. El ingreso por contrato con un cliente es ingreso gravable cuando exista derecho a cobro por los bienes transferidos o los servicios prestados.

H64. Ingresos recibidos en especie (Artículo 29 del ET) Las disposiciones fiscales en materia de ingresos recibidos en especie establecen que el reconocimiento de dichos ingresos se determinará por el valor comercial de las especies. ARTÍCULO 29 DEL ET. VALOR DE LOS INGRESOS EN ESPECIE. El valor de los pagos o abonos en especie que sean constitutivos de ingresos, se determina por el valor comercial de las especies en el momento de la entrega. Si en pago de obligaciones pactadas en dinero se dieren especies, el valor de éstas se determina, salvo prueba en contrario, por el precio fijado en el contrato. Menos: H64. No es ingreso gravable el valor de los ingresos en especie registrado contablemente.

Más: HH64. Son ingresos gravados los pagos en especie, por el valor comercial de las especies, en el momento de la entrega por el precio fijado en el contrato.

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H65. Ingresos devengados por el concesionario, asociados a la etapa de construcción. (Numerales 3 y 4 del artículo 32 del ET) Los ingresos devengados por el concesionario, asociados a la etapa de construcción, hasta su finalización, deberán acumularse para efectos fiscales como un pasivo por ingresos diferidos. Estos se reconocerán como ingreso fiscal en línea recta, a partir de la iniciación de la etapa de operación y mantenimiento.

Los contratos de concesión tendrán un tratamiento fiscal de activo intangible, con reglas especiales sobre capitalización de costos y gastos, y su amortización. ARTÍCULO 32 DEL ET. TRATAMIENTO TRIBUTARIO DE LOS CONTRATOS DE CONCESIÓN Y ASOCIACIONES PÚBLICO PRIVADAS. (…) 3. Todos los ingresos devengados por el concesionario, asociados a la etapa de construcción, hasta su finalización y aprobación por la entidad correspondiente, cuando sea del

caso, deberán acumularse para efectos fiscales como un pasivo por ingresos diferidos. 4. El pasivo por ingresos diferidos de que trata el numeral 3 de este artículo se reversará y se reconocerá como ingreso fiscal en línea recta, en iguales proporciones, teniendo en cuenta el plazo de la concesión, a partir del inicio de la etapa de operación y mantenimiento.

Menos: H65. El ingreso resultante del registro de la amortización no es gravable por el valor amortizado diferente al establecido por la legislación fiscal. Más: HH65. La amortización de los ingresos fiscales devengados por el concesionario, asociados a la etapa de construcción, hasta su finalización y aprobación por la entidad correspondiente, se reconocerá como ingreso fiscal en línea recta, en iguales proporciones, teniendo en cuenta el plazo de la concesión, a partir del inicio de la etapa de operación y mantenimiento.

H66.

Instrumentos financieros medidos a valor razonable. Títulos de renta fija (Literales a), b) y c) numeral 2 del artículo 33 del ET) Los instrumentos con cambios en resultado, medidos a valor razonable, son aquellos que se tienen con fines de negociación y su rendimiento comprende factores adicionales a los intereses, como, por ejemplo, la preferencia por la liquidez. Se entiende por títulos de renta fija, aquellos cuya estructura financiera no varía durante su vida, tales como los bonos, los certificados de depósito a término –CDT– y los TES. ARTÍCULO 33 DEL ET. TRATAMIENTO TRIBUTARIO DE INSTRUMENTOS FINANCIEROS MEDIDOS A VALOR RAZONABLE. Para efectos fiscales los instrumentos financieros medidos a valor razonable, con cambios en resultados tendrán el siguiente tratamiento: (...) 2. Títulos de renta fija. Respecto de los títulos de renta fija, se siguen las siguientes reglas para efectos del impuesto sobre la renta y complementarios:

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Módulo H - Diferencias temporarias que dan lugar al impuesto diferido

a. El ingreso por concepto de intereses o rendimientos financieros provenientes de estos títulos, se realizará para efectos fiscales de manera lineal. Este cálculo se hará teniendo en cuenta el valor nominal, la tasa facial, el plazo convenido y el tiempo de tenencia en el año o período gravable del título;

de su enajenación y estará determinada por la diferencia entre el precio de enajenación y el costo fiscal del título; c. Para efectos de lo aquí previsto, se entiende por títulos de renta fija, aquellos cuya estructura financiera no varía durante su vida, tales como los bonos, los certificados de depósito a término (CDT) y los TES.

b La utilidad o pérdida en la enajenación de títulos de renta fija, se realizará al momento

Menos: H66. Los ingresos devengados por concepto de intereses o rendimientos financieros provenientes de títulos de renta fija no serán ingreso fiscal si se registran de forma diferente a lo establecido fiscalmente.

Más: HH66. Serán ingresos fiscales los devengados por concepto de intereses o rendimientos financieros provenientes de títulos de renta fija, cuando se registren en forma lineal, y teniendo en cuenta el valor nominal, la tasa facial, el plazo convenido y el tiempo de tenencia en el año o período gravable del título.

H67. Instrumentos financieros medidos a valor razonable. Instrumentos derivados financieros (Numeral 3 del artículo 33 del ET) El valor razonable de los derivados financieros incluidos en las carteras de negociación se asimila a su cotización diaria cuando existe un mercado activo para estos instrumentos financieros. Si por alguna razón no se puede establecer su cotización en una fecha dada, para valorarlos se recurre a métodos similares a los utilizados para valorar los derivados contratados en mercados no organizados.

El valor razonable de los derivados OTC (valor actual o cierre teórico) se determina mediante la suma de los flujos de efectivo futuros con origen en el instrumento, descontados a la fecha de la valoración; utilizándose en el proceso de valoración métodos reconocidos por los mercados financieros internacionales: valor actual neto (VAN), modelos de determinación de precios de opciones, etc. ARTÍCULO 33 DEL ET. TRATAMIENTO TRIBUTARIO DE INSTRUMENTOS FINANCIEROS MEDIDOS A VALOR RAZONABLE. Para efectos fiscales los instrumentos financieros medidos a valor razonable, con cambios en resultados tendrán el siguiente tratamiento:

(…) 3. Instrumentos derivados financieros. Los ingresos, costos y gastos devengados por estos instrumentos, no serán objeto del impuesto sobre la renta y complementarios sino hasta el momento de su enajenación o liquidación, lo que suceda primero.

Menos: H67. Los ingresos devengados por estos instrumentos financieros medidos al valor razonable no serán ingreso fiscal en el momento de su registro. Más: HH67. Estos ingresos devengados por dichos instrumentos financieros medidos al valor razonable, serán ingresos fiscales en el momento de su enajenación o liquidación, lo que suceda primero.

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Conciliación entre la Información Contable y Fiscal año gravable 2017 - Incluye diferencias temporarias y el impuesto diferido

H68. Instrumentos financieros medidos a valor razonable. Títulos de renta variable (Numeral 1 del artículo 33 del ET) Los instrumentos con cambios en resultado medidos a valor razonable son aquellos que se tienen con fines de negociación y su rendimiento comprende factores adicionales a los intereses, como por ejemplo, la preferencia por la liquidez. Este tipo de instrumentos mantiene el tratamiento vigente antes de la reforma. Son títulos de renta variable aquellos cuya estructura financiera varía durante su vida, tales como las acciones.

ARTÍCULO 33 DEL ET. TRATAMIENTO TRIBUTARIO DE INSTRUMENTOS FINANCIEROS MEDIDOS A VALOR RAZONABLE. Para efectos fiscales los instrumentos financieros medidos a valor razonable, con cambios en resultados tendrán el siguiente tratamiento: 1. Títulos de renta variable. Los ingresos, costos y gastos devengados por estos instrumentos, no serán objeto del Impuesto sobre la Renta y Complementarios, sino hasta el momento de su enajenación o liquidación, lo que suceda primero. Para efectos de lo aquí previsto, son títulos de renta variable aquellos cuya estructura financiera varía durante su vida, tales como las acciones.

Menos: H68. Los ingresos devengados por estos instrumentos financieros medidos al valor razonable no serán ingreso fiscal en el momento de su registro, sino hasta el momento de su enajenación o liquidación, lo que suceda primero. Más: HH68. Estos ingresos devengados por dichos instrumentos medidos al valor razonable, serán ingresos fiscales en el momento de su enajenación o liquidación, lo que suceda primero.

H69. Ingresos diferidos acumulados en las ventas a plazos hasta el 31 de diciembre de 2016 (Numeral 9 del artículo 290 del ET) La figura de las ventas a plazos fue eliminada en la reforma tributaria estableciendo una regulación especial, en aras de garantizar las inversiones de los contribuyentes que generaban un tratamiento fiscal específico, tal y como sucede con las ventas a plazos.

Quienes venían utilizando el sistema de ventas a plazos y mantenían ingresos diferidos, deberán incluir en la declaración del impuesto sobre la renta y complementarios del año gravable 2017, todos los ingresos y costos diferidos por estos conceptos.

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Módulo H - Diferencias temporarias que dan lugar al impuesto diferido

ARTÍCULO 290 DEL ET. RÉGIMEN DE TRANSICIÓN. Las siguientes son las reglas para el régimen de transición por la aplicación de lo previsto en la Parte II de esta ley: (…)

9. Ventas a plazos. Los contribuyentes que para efectos fiscales venían utilizando el sistema, organizado, regular y permanente de ventas a plazos, de que trataba el artículo 95 de este Estatuto, que mantenga ingresos y costos diferidos, deberán en la declaración del impuesto sobre la renta y complementarios del año gravable 2017, incluir todos los ingresos y costos diferidos por estos conceptos.

Menos: H69. No son ingresos gravables los diferidos aplicables en las ventas a plazos bajo el nuevo marco técnico normativo.

Más: HH69. Son ingresos aplicables en la declaración de renta del año gravable 2017, los saldos del total de los ingresos diferidos de las ventas a plazos acumulados al 31 de diciembre de 2016.

H70.

Ingresos diferidos utilizados de los contratos de servicios autónomos (Numeral 10 del artículo 290 del ET) La figura de contratos de servicios autónomos fue modificada en la reforma tributaria fijando una regulación especial en aras de garantizar las inversiones de los contribuyentes que generaban un tratamiento fiscal específico. Quienes venían utilizando lo contratos de servicios autónomos y que mantenían ingresos diferidos, deberán incluir en la declaración del impuesto sobre la renta y complementarios del año gravable 2017, todos los ingresos que hasta el 31 de diciembre de 2016 se hubieren devengado aplicando el método de realización del contrato. ARTÍCULO 290 DEL ET. CONTRATOS DE SERVICIOS AUTÓNOMOS. (…) 10. En aquellos contratos de servicios autónomos de que trataban los artículos 200 y 201 de este Estatuto, que mantengan ingresos y costos diferidos, deberán en la declaración de renta del año gravable 2017, incluir todos los costos y gastos que hasta tal año se hubieren devengado, aplicando el método de grado de realización del contrato.

Menos: H70. No son ingresos gravables los diferidos aplicables en los contratos autónomos registrados bajo el nuevo marco técnico normativo. Más: HH70. Son ingreso para la declaración de renta del año gravable 2017, aquellos ingresos diferidos por contratos de servicios autónomos que hasta el 31 de diciembre de 2016 se hubieren devengado aplicando el método de realización del contrato.

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Menos: compensaciones de pérdidas fiscales y del exceso de renta presuntiva sobre la renta líquida Las compensaciones permitidas en el impuesto de renta están divididas en dos partes, así: 1. Compensaciones permitidas en el impuesto de renta para el año 2017 y siguientes:

Módulo I

a. Compensaciones de pérdidas fiscales obtenidas en el año gravable 2017.

b. Compensaciones de los excesos de renta presuntiva sobre renta líquida obtenidas en el año gravable 2017. Estas compensaciones no pueden exceder a la renta líquida ordinaria del ejercicio hasta aquí liquidada.

2. Compensaciones permitidas en el impuesto de renta hasta el año gravable 2016: • Para el año gravable 2017 se crea además un régimen de transición para la compensación de las pérdidas fiscales en renta y CREE, generadas antes de 2017, que serán compensadas de manera proporcional (numeral 5 del artículo 290 del ET). • También, a partir del año gravable 2017, se crea el régimen de transición para la compensación de los excesos de renta presuntiva y base mínima, generados antes de 2017 en renta y CREE, las cuales serán compensadas de manera proporcional (numeral 6 del artículo 290 del ET).

Las partidas de este módulo se distinguirán con la letra inicial I para que puedan ser identificadas dentro del ejercicio – llamado Guía editable para preparar la conciliación contable-fiscal año gravable 2017 – de conciliación entre los resultados de aplicar el nuevo marco técnico contable y los resultados fiscales.

Módulo I - Menos: compensaciones de pérdidas fiscales y del exceso de renta presuntiva sobre la renta líquida

I1. Compensación de pérdidas fiscales del impuesto de renta de los años siguientes al año gravable 2017 (Artículo 147 del ET) La norma del artículo 147 del ET, que es una norma de carácter principalmente sustantiva del impuesto de renta (pues permite afectar las bases gravables del impuesto al concederle a las sociedades la oportunidad de realizar compensaciones de las pérdidas obtenidas en ejercicios anteriores), incluye 2 incisos especiales en los cuales se establecen 2 tipos de norma diferentes, a saber:

1. En su primer inciso instaura una norma sustantiva, en la cual se indica el período de tiempo que las sociedades tienen para poder llevar a cabo la compensación de una pérdida líquida obtenida en algún ejercicio fiscal. Por tanto, y de acuerdo con la historia que ha tenido ese primer inciso (el cual ha sido modificado con la Ley 788 de 2002, la Ley 1111 de 2006 y ahora con la Ley 1819 de 2016) se entiende que las pérdidas de los años 2003 hasta 2006 solo podían ser compensadas dentro de los 8 años siguientes. Por su parte, las pérdidas obtenidas en los años 2007 y 2016 podían ser compensadas en cualquier año posterior (no tenían ningún límite en el tiempo). Y las pérdidas que se obtengan a partir el año gravable 2017 y siguientes solo podrán ser compensadas dentro de los 12 años siguientes. 2. En su último inciso (que siempre ha estado incluido en las diferentes versiones del artículo 147), se fija una norma de carácter procedimental indicando que la firmeza de la declaración de renta en la que se determinen o compensen pérdidas líquidas será especial. En la versión que tuvo ese último inciso en todos los años anteriores, antes de ser modificado con la Ley 1819 de 2016, se decía que la firmeza de la declaración en la que se determinen o compensen pérdidas sería de 5 años, pero ahora se dice que será de 6 años (siempre contados a partir de su presentación). Según el inciso 6 del artículo 147 del ET, el monto de la pérdida original que se puede restar a manera de compensación es aquel en el que no estén sumando las deducciones especiales fiscales permitidas por normas tributarias, tales como donaciones, deducción por inversión en ley del cine nacional, etc. (ver el módulo F), pues aunque la norma fiscal permite restarlas en la depuración del impuesto de renta, en todo caso no son gastos que tengan relación de causalidad con la generación de los ingresos. Al respecto, es importante aclarar que hasta el año gravable 2016 los valores por pérdidas fiscales eran valores que antes de llevarlos como compensación a un ejercicio siguiente se debían reajustar fiscalmente usando para ello el índice de reajuste fiscal que aplicará para cada año trascurrido entre el año en que se obtuvo la pérdida y el año en que se vaya a efectuar la compensación; sin embargo, con la modificación realizada por el artículo 88 de la Ley 1819 de 2016 al primer inciso del artículo 147 del ET, ya no se establece dicho reajuste fiscal. A continuación se presenta el histórico del valor del reajuste fiscal desde 2007. Histórico valor reajuste fiscal

Año gravable

Valor reajuste fiscal

Norma que lo fijó

2007

5,15%

Resolución Dian 15013 de diciembre de 2007

2009

3,33%

2008 2010 2011 2012 2013 2014 2015 2016 2017

7,75%

Artículo 2 del Decreto 4715 de diciembre 15 de 2008

2,35%

Artículo 2 del Decreto 4837 de diciembre 30 de 2010

3,65% 3,04% 2,40% 2,89% 5.21% 7.08% 4,07%

Artículo 2 del Decreto 4930 de diciembre 17 de 2009 Artículo 2 del Decreto 4908 de diciembre 26 de 2011 Artículo 2 del Decreto 2714 de diciembre 27 de 2012 Artículo 2 del Decreto 2921 de diciembre 17 de 2013 Artículo 2 del Decreto 2624 de diciembre 17 de 2014 Artículo 2 Decreto 2453 de diciembre de 2015 Artículo 2 Decreto 2202 de diciembre de 2016 Dane

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Conciliación entre la Información Contable y Fiscal año gravable 2017 - Incluye diferencias temporarias y el impuesto diferido

ARTÍCULO 147 DEL ET. COMPENSACIÓN DE PÉRDIDAS FISCALES DE SOCIEDADES. Las sociedades podrán compensar las pérdidas fiscales, con las rentas líquidas ordinarias que obtuvieren en los doce (12) períodos gravables siguientes, sin perjuicio de la renta presuntiva del ejercicio. Los socios no podrán deducir ni compensar las pérdidas de las sociedades contra sus propias rentas líquidas.

I2. Compensación de pérdidas fiscales en empresas fusionadas o escindidas permitidas en el año gravable 2017 (Incisos 2, 3, 4 y 5 del artículo 147 del ET) La compensación de pérdidas fiscales también se puede realizar cuando en un proceso de fusión o de escisión, las sociedades fusionadas o la sociedad escindente hayan obtenido pérdidas fiscales en ejercicios anteriores. Así pues, la sociedad absorbente (en el caso de la fusión) o la sociedad resultante de la escisión pueden compensar las pérdidas fiscales con las rentas líquidas ordinarias que obtengan en períodos posteriores; no obstante, en este caso la compensación se podrá realizar hasta en un límite equivalente al porcentaje de participación de los patrimonios de las sociedades fusionadas dentro del patrimonio de la sociedad absorbente o resultante, o hasta en un límite equivalente al porcentaje de participación del patrimonio de las sociedades resultantes en el patrimonio de la sociedad que se escindió. Es importante tener en cuenta que la compensación de las pérdidas fiscales en los procesos de fusión y escisión con las rentas líquidas ordinarias obtenidas por las sociedades absorbentes o resultantes, según el caso, solo es procedente si la actividad económica de las sociedades intervinientes en dichos procesos era la misma antes de la respectiva fusión o escisión. ARTÍCULO 147 DEL ET. COMPENSACIÓN DE PÉRDIDAS FISCALES DE SOCIEDADES (...) La sociedad absorbente o resultante de un proceso de fusión, puede compensar con las rentas líquidas ordinarias que obtuviere, las pérdidas fiscales sufridas por las sociedades fusionadas, hasta un límite equivalente al porcentaje de participación de los patrimonios de las sociedades fusionadas dentro del patrimonio de la sociedad absorbente o resultante. La compensación de las pérdidas sufridas por las sociedades fusionadas, referidas en este artículo, deberá realizarse teniendo en cuenta los períodos gravables para compensar ya transcurridos y los límites anuales, previstos en la ley vigente en el período en que se generó y declaró la pérdida fiscal. Las sociedades resultantes de un proceso de escisión, pueden compensar con las rentas líquidas ordinarias, las pérdidas fiscales sufridas por la sociedad escindida, hasta un límite equivalente al porcentaje de participación del patrimonio de las sociedades resultantes en el patrimonio de la

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sociedad que se escindió. La compensación de las pérdidas sufridas por la sociedad que se escindió, deberá realizarse teniendo en cuenta los períodos gravables para compensar ya transcurridos y los límites anuales, previstos en la ley vigente en el período en que se generó y declaró la pérdida fiscal. En caso de que la sociedad que se escinde no se disuelva, ésta podrá compensar sus pérdidas fiscales sufridas antes del proceso de escisión, con las rentas líquidas ordinarias, hasta un límite equivalente al porcentaje del patrimonio que conserve después del proceso de escisión. La compensación de las pérdidas sufridas por la sociedad escindida, deberá realizarse teniendo en cuenta los períodos gravables para compensar ya transcurridos y los límites anuales, previstos en la ley vigente en el período en que se generó y declaró la pérdida fiscal. En todos los casos, la compensación de las pérdidas fiscales en los procesos de fusión y escisión con las rentas líquidas ordinarias obtenidas por las sociedades absorbentes o resultantes según el caso, sólo serán procedentes si la actividad económica de las sociedades intervinientes en dichos procesos era la misma antes de la respectiva fusión o escisión.

Módulo I - Menos: compensaciones de pérdidas fiscales y del exceso de renta presuntiva sobre la renta líquida

Ejemplo A. Utilización de pérdidas en caso de absorción o fusión En el año 2017, las sociedades A con un patrimonio de $200.000.000, B con un patrimonio de $80.000.000 y C con un patrimonio de $120.000.000 realizaron un proceso de fusión por absorción, siendo la sociedad A la absorbente y las sociedades B y C las absorbidas. Las sociedades B y C, en el año inmediatamente anterior (2016), habían obtenido pérdidas fiscales así: Sociedad

Valor de la pérdida en 2016

Sociedad B (absorbida)

$ 20.000.000

Sociedad C (absorbida)

$ 30.000.000

La sociedad A puede compensar en la declaración del año gravable 2017 las pérdidas de las sociedades B y C, pero primero es necesario determinar el monto máximo que podrá compensar de dichas pérdidas, teniendo en cuenta el porcentaje de participación de los patrimonios de las sociedades fusionadas dentro del patrimonio de la sociedad absorbente: Sociedad

Valor del patrimonio

Porcentaje de participación en la sociedad absorbente

A

$200.000.000

50%

C

$120.000.000

30%

B

Total patrimonio en la absorbente

$80.000.000

$400.000.000

20% 100%

Pérdida fiscal de la sociedad absorbida

Valor a compensar según el porcentaje de participación del patrimonio en la sociedad absorbente

$0

$0

$20.000.000 $30.000.000

$4.000.000 $9.000.000

La sociedad A declara en el año 2018 y compensa las pérdidas de las absorbidas B y C: a. Renta líquida en el año 2017

$100.000.000

c. Renta líquida fiscal

$ 87.000.000

b. Compensa pérdidas de las absorbidas B y C

$ 13.000.000

Ejemplo B. Utilización de pérdidas en una escisión con disolución Durante el año 2017, la sociedad A fue escindida y a la vez disuelta. Pero en 2016 esta sociedad A había tenido pérdidas fiscales de $130.000.000. Las sociedades nacidas de la escisión fueron la sociedad B que heredó un 30% del patrimonio de A, la sociedad C que heredó un 40% del patrimonio de A y la sociedad D que heredó un 30% del patrimonio de A. Por consiguiente, las nuevas sociedades podrán tomar los siguientes valores de las pérdidas de 2016 que había obtenido la sociedad A, y usarlos a manera de compensación en sus propias declaraciones de renta de 2017, de la siguiente manera:

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Conciliación entre la Información Contable y Fiscal año gravable 2017 - Incluye diferencias temporarias y el impuesto diferido

Sociedad

Porcentaje de patrimonio recibido

Pérdida fiscal de la sociedad escindente

Valor de la pérdida a compensar de acuerdo con el porcentaje de participación de la sociedad escindente

B

30%

$130.000.000

$39.000.000

C

D

40%

30%

$130.000.000

$52.000.000

$130.000.000

$39.000.000

En caso de que la sociedad que se escinde no se disuelva, esta podrá compensar las pérdidas fiscales sufridas antes del proceso de escisión, con las rentas líquidas ordinarias, hasta un límite equivalente al porcentaje del patrimonio que conserve después del proceso de escisión. La compensación de las pérdidas sufridas por la sociedad escindida deberá realizarse teniendo en cuenta los períodos gravables para compensar transcurridos y los límites anuales previstos en la ley vigente, en el período en que se generó y declaró la pérdida fiscal.

I3.

Compensación de pérdidas fiscales generadas al 31 de diciembre de 2016 (Régimen de transición-numeral 5 del artículo 290 del ET) El artículo 123 de la Ley 1819 de 2016 se encargó de agregar varios artículos al ET, entre ellos el nuevo artículo 290, titulado Régimen de Transición. Sobre el manejo de las pérdidas fiscales acumuladas hasta el 31 de diciembre de 2016, la reforma tributaria estableció una fórmula con el fin de reconocer los saldos de las pérdidas fiscales generadas tanto en el impuesto de renta como en el impuesto de renta para la equidad –CREE–, calculados a su respectiva tarifa sobre la tarifa vigente del impuesto de renta para el año 2017. Con esta modificación se reconoce el saldo de las pérdidas no compensadas no como una suma de las mismas, ya que excedería el monto total a compensar, sino como una proporción en razón del peso de cada una de estas, calculadas a su respectiva tarifa en el año 2016. El valor así determinado será objeto a compensación bajo las reglas del artículo 147 del Estatuto Tributario.

Lo anterior es necesario conocerlo porque en vigencia de las leyes 1607 de 2012 y 1739 de 2014, es decir, hasta diciembre 31 de 2016, se presentaba la declaración de renta y, por separado, la declaración del CREE. Para el año 2017 y siguientes solo habrá una sola declaración que es la de renta, cuya tarifa del 34% es la sumatoria del 25% y el 9% que son las tarifas de renta y CREE hasta 2016. En este orden de ideas, en ambas declaraciones (renta y CREE), la de 2016 y anteriores, se pudo presentar una pérdida fiscal con saldo pendiente por compensar a diciembre 31 de 2016. ARTÍCULO 290 DEL ET. RÉGIMEN DE TRANSICIÓN. Las siguientes son las reglas para el régimen de transición por la aplicación de lo previsto en la Parte II de esta ley: (…) 5. Pérdidas Fiscales. El valor de las pérdidas fiscales generadas antes de 2017 en el impuesto sobre la renta y complementarios y/o en el Impuesto sobre la Renta para la Equidad (CREE), serán compensadas teniendo en cuenta la siguiente fórmula.

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VPF 2017= Donde:

(PF IRC * TRyC) + (PF CREE * (TCREE)) TRyC 2017

VPF2017 Corresponde al valor de las pérdidas fiscales susceptibles de ser compensadas a partir del año gravable 2017. PFIRC Corresponde al valor de las pérdidas fiscales acumuladas a 31 de diciembre de 2016 por concepto

Módulo I - Menos: compensaciones de pérdidas fiscales y del exceso de renta presuntiva sobre la renta líquida

del impuesto sobre la renta y complementarios y que no hayan sido objeto de compensación. TRyC Corresponde a la tarifa aplicable al contribuyente por concepto del impuesto sobre la renta y complementarios aplicable a 31 de diciembre de 2016. PFCREE Corresponde al valor de las pérdidas fiscales acumuladas a 31 de diciembre de 2016 por concepto del Impuesto sobre la Renta para la Equidad (CREE) y que no hayan sido objeto de compensación.

TCREE Corresponde a la tarifa aplicable al contribuyente por concepto del Impuesto sobre la Renta para la Equidad (CREE) aplicable a 31 de diciembre de 2016, sin incluir la sobretasa. TRyC2017 Corresponde a la tarifa del impuesto sobre la renta y complementarios para el año 2017 sin incluir la sobretasa. Las pérdidas fiscales determinadas en este numeral no se someten al término de compensación previsto en el artículo 147 del Estatuto Tributario, ni serán reajustadas fiscalmente.

I4. Compensación de excesos de renta presuntiva generados al 31 de diciembre de 2016 (Régimen de transición, numeral 6 del artículo 290 del ET) En cuanto a los excesos de renta presuntiva y de base mínima al 31 de diciembre de 2016, se podrá aplicar la instrucción contenida en el numeral 6 del artículo 290 del ET la cual indica que dicho exceso podría ser compensado en cualquiera de los años gravables 2017 hasta 2021 (véase el parágrafo del artículo 189 del ET, norma que indica que los excesos de renta presuntiva y los excesos de base mínima solo se pueden compensar hasta dentro de los 5 años gravables siguientes a aquel en que se obtuvo el exceso). Con el fin de reconocer los saldos generados tanto en renta (renta presuntiva) y CREE (base mínima) se propone que por efectos de estos conceptos se reconocerá para el período gravable año 2017, bajo la misma lógica señalada en el literal anterior, una proporción de la misma en función de la nueva tarifa del impuesto sobre la renta. ARTÍCULO 290 DEL ET. RÉGIMEN DE TRANSICIÓN. (…) 6. El valor de los excesos de renta presuntiva y de excesos de base mínima generados antes de 2017 en el impuesto sobre la renta y complementarios y en el Impuesto sobre la Renta para la Equidad (CREE), según sea el caso, que vayan a ser compensadas en el año gravable 2017 y posteriores, será el siguiente: VEF 2017=

(ERP IRC * TRyC) + (EBM CREE * (TCREE)) TRyC 2017

VEF2017 Corresponde al valor de los excesos de renta presuntiva sobre rentas líquidas y de base mínima susceptibles de ser compensados a partir del año gravable 2017. ERPIRC Corresponde al valor de cada una de las rentas presuntivas acumuladas a 31 de diciembre de 2016 por concepto del impuesto sobre la renta y complementarios, que no hayan sido objeto de compensación y se tenga derecho a ella.

TRyC Corresponde a la tarifa aplicable al contribuyente por concepto del impuesto sobre la renta y complementarios aplicable a 31 de diciembre de 2016. EMNCREE Corresponde al valor de cada uno de los excesos de base mínima sobre base gravable del Impuesto sobre la Renta para la Equidad (CREE) acumulados a 31 de diciembre de 2016 que no hayan sido objeto de compensación. TCREE Corresponde a la tarifa aplicable al contribuyente por concepto del Impuesto sobre la Renta para la Equidad (CREE) aplicable a 31 de diciembre de 2016, sin incluir la sobretasa. TRyC2017 Corresponde a la tarifa del impuesto sobre la renta y complementarios para el año 2017 sin incluir la sobretasa. Los excesos de renta presuntiva determinadas en este numeral para cada uno de los períodos, deberán ser compensadas dentro del término establecido en el artículo 189 del estatuto tributario.

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Conciliación entre la Información Contable y Fiscal año gravable 2017 - Incluye diferencias temporarias y el impuesto diferido

I5. Compensación del exceso de renta presuntiva sobre renta líquida ordinaria en el impuesto de renta de los años siguientes al año gravable 2017 (Parágrafo del artículo 189 del ET) De acuerdo con lo indicado en el parágrafo del artículo 189 del ET (antes y después de ser modificado con el artículo 376 de la Ley 1819 de diciembre 29 de 2016), todos los contribuyentes del régimen ordinario (tanto personas jurídicas como naturales) tienen la oportunidad de tomar los excesos de renta presuntiva sobre la renta líquida ordinaria y llevarlos a manera de compensación en las declaraciones de renta de cualquiera de los 5 años gravables siguientes. Sobre el particular, es importante mencionar que la Ley 1819 de 2016, a través del artículo 376, eliminó la expresión “reajustadas fiscalmente” del parágrafo del artículo 189 del ET, a saber: ARTÍCULO 189 DEL ET. DEPURACIÓN DE LA BASE DE CÁLCULO Y DETERMINACIÓN. (…) Parágrafo: El exceso de renta presuntiva sobre la renta líquida ordinaria podrá compensarse con las rentas líquidas ordinarias determinadas dentro de los cinco (5) años siguientes, reajustado fiscalmente.

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Menos: rentas exentas

La depuración de los ingresos totales para el cálculo del impuesto de renta permite tomar la renta líquida o la renta presuntiva y disminuir las rentas exentas, y así llegar a la renta líquida gravable.

Por rentas exentas debemos entender aquellas utilidades netas fiscales obtenidas en el ejercicio, provenientes de la explotación de ciertas actividades económicas expresamente beneficiadas en las normas fiscales, aclarando que al ingreso bruto de esas actividades económicas beneficiadas se les pueden asociar los costos y gastos respectivos para formar así la renta o utilidad exenta, a pesar de que el artículo 177-1 del ET pudiera dar a entender lo contrario.

Es decir, en el artículo 177-1 del ET quedó contemplado que a las rentas exentas no se les pueden asociar costos y/o gastos, pero esta norma generó tal confusión durante su aplicación en el año gravable 2003, que la Dian emitió el Concepto 39740 de junio 30 de 2004 (ratificado con el Concepto 59766 de septiembre 1 de 2014), concluyendo que en las empresas cuyas utilidades o rentas se pueden tratar como exentas, es necesario asociarle costos y deducciones. El concepto en mención expone: “Es preciso insistir en que la renta exenta es una porción de la renta líquida, y como tal puede restarse de la renta líquida ordinaria o sobre la renta presuntiva que es una renta líquida especial, por lo cual aquella siempre debe estar depurada de los costos y deducciones correspondientes”.

Lo anterior significa que si un contribuyente en un mismo año fiscal desarrolla ese tipo de actividades beneficiadas, pero también obtiene otras rentas diferentes, debe tener muy bien diferenciadas las rentas o utilidades de la actividad económica beneficiada y las rentas o utilidades netas de las demás actividades no beneficiadas.

Las partidas de este módulo se distinguirán con la letra inicial J para que puedan ser identificadas dentro del ejercicio – llamado Guía editable para preparar la conciliación contable-fiscal año gravable 2017 – de conciliación entre los resultados de aplicar el nuevo marco técnico contable y los resultados fiscales.

Módulo J

Una vez se identifique el mayor valor entre la renta líquida después de compensaciones y la renta presuntiva, a ese mayor valor se le sumarán las rentas gravables especiales y se le restarán las exentas, las cuales relacionaremos a continuación (si no existen rentas líquidas especiales, pero sí rentas exentas, el valor a llevar al formulario por este último concepto no puede ser superior al mayor valor entre la renta líquida después de compensaciones o la renta presuntiva, el que sea mayor).

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J1. Son exentas las rentas asociadas a vivienda de interés social –VIS– y vivienda de interés prioritario –VIP– (Literal e) del numeral 6 y parágrafo 1 del artículo 235-2 del ET) El numeral 6 del nuevo artículo 235-2 del ET, agregado mediante el artículo 99 de la ley de reforma, indica que seguirán estando exentas 5 tipos de rentas asociadas a la vivienda de interés social y a la de interés prioritario, desagregadas en dicho numeral.

Por su parte, el literal e) del mismo numeral 6 indica que los ingresos derivados de créditos para la adquisición de vivienda de interés social y/o prioritario, serán exentos por el año gravable 2017 en los términos establecidos. ARTÍCULO 235-2 DEL ET. RENTAS EXENTAS A PARTIR DEL AÑO GRAVABLE 2018. (…) 6. Las siguientes rentas asociadas a la vivienda de interés social y la vivienda de interés prioritario: (…) e) Los rendimientos financieros provenientes de créditos para la adquisición de vivienda de interés social y/o de interés prioritario, sea con garantía hipotecaria o a través de leasing financiero, por un término de 5 años contados a partir de la fecha del pago de la primera cuota de amortización del crédito o del primer canon del leasing. Para gozar de las exenciones de que tratan los literales a) y b) de este numeral 6, se requiere que: i.

La licencia de construcción establezca que el proyecto a ser desarrollado sea de vivienda de interés social y/o de interés prioritario.

ii. Los predios sean aportados a un patrimonio autónomo con objeto exclusivo de desarrollo

del proyecto de vivienda de interés social y/o de interés prioritario; iii. La totalidad del desarrollo del proyecto de vivienda de interés social y/o de interés prioritario se efectúe a través del patrimonio autónomo; y iv. El plazo de la fiducia mercantil a través del cual se desarrolla el proyecto, no exceda de diez (10) años. El Gobierno Nacional reglamentará la materia. Los mismos requisitos establecidos en este literal serán aplicables cuando se pretenda acceder a la exención prevista por la enajenación de predios para proyectos de renovación urbana. (…) Parágrafo 1. Las rentas exentas de que trata el numeral 6, se aplicarán en los términos y condiciones allí previstos a partir del 1° de enero de 2017, incluso respecto de los proyectos en los que, a la fecha de entrada en vigencia de la presente ley, se hayan aportado los predios al patrimonio autónomo constituido con objeto exclusivo para el desarrollo de proyectos de VIS y/o VIP.

J2. Son exentas las rentas asociadas a vivienda de interés social –VIS– y vivienda de interés prioritario –VIP– (Literales c) y d) del numeral 6 y parágrafo 1 del artículo 235-2 del ET) Por el año gravable 2017, también constituye renta exenta la utilidad generada en la enajenación de predios destinados al desarrollo de proyectos de renovación y los rendimientos financieros derivados de bonos hipotecarios y títulos representativos de cartera hipotecaria, de acuerdo con las condiciones previstas.

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Módulo J - Menos: rentas exentas

ARTÍCULO 235-2. RENTAS EXENTAS A PARTIR DEL AÑO GRAVABLE 2018.

d. Las rentas de que trata el artículo 16 de la Ley 546 de 1999, en los términos allí previstos.

(…)

(…)

6. Las siguientes rentas asociadas a la vivienda de interés social y la vivienda de interés prioritario.

Parágrafo 1. Las rentas exentas de que trata el numeral 6, se aplicarán en los términos y condiciones allí previstos a partir del 1° de enero de 2017, incluso respecto de los proyectos en los que, a la fecha de entrada en vigencia de la presente ley, se hayan aportado los predios al patrimonio autónomo constituido con objeto exclusivo para el desarrollo de proyectos de VIS y/o VIP.

(…) c. La utilidad en la enajenación de predios para el desarrollo de proyectos de renovación urbana.

J3. Son rentas exentas las donaciones que reciben las personas naturales o jurídicas que participen en la ejecución y desarrollo de proyectos aprobados por el fondo multilateral del Protocolo de Montreal (Artículos 32, 33 y 34 de la Ley 488 de 1998) En el artículo 32 de la Ley 488 de 1998 se indica que pueden ser tratados como renta exenta los valores que se reciban por participación en la ejecución y desarrollo de proyectos aprobados por el Fondo Multilateral del Protocolo de Montreal, a través de cualquier agencia ejecutora, bilateral o multilateral. LEY 488 DE 1998 ARTÍCULO 32. Las donaciones en dinero que reciban personas naturales o jurídicas que participen en la ejecución y desarrollo de proyectos aprobados por el Fondo Multilateral del Protocolo de Montreal, a través de cualquier agencia ejecutora, bilateral o multilateral, estarán exentas de toda clase de impuestos, tasas, contribuciones o gravámenes del orden nacional. ARTÍCULO 33. Cuando se trate de una donación de bienes y equipos para ser entregados a los beneficiarios a cambio de equipos similares que han venido siendo utilizados en la producción de bienes

que usan o contiene sustancias sujetas al control del Protocolo de Montreal, la exención tributaria sólo será recuperable de la diferencia entre el valor donado y el valor comercial del bien o equipo que está siendo utilizado. ARTÍCULO 34. Para proceder al reconocimiento de la exención por concepto de donaciones de que trata el artículo 32, se requerirá certificación del Ministerio del Medio Ambiente, en la que conste el nombre de la persona natural o jurídica beneficiaria, la forma de donación, el monto de la misma o el valor del bien o equipo donado y la identificación del proyecto o programa respectivo.

J4. Son rentas exentas los rendimientos financieros obtenidos en procesos de titularización de cartera hipotecaria y de los bonos hipotecarios (Artículo 16 de la Ley 546 de 1999) El artículo 16 de la Ley 546 de 1999 (modificado con el artículo 81 de la Ley 964 de 2005), establece que serán rentas exentas los rendimientos financieros obtenidos sobre los títulos emitidos en procesos de titularización de cartera hipotecaria y bonos hipotecarios para vivienda de interés social rural y urbana, que es el tipo de vivienda

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Conciliación entre la Información Contable y Fiscal año gravable 2017 - Incluye diferencias temporarias y el impuesto diferido

regulada en la Ley 546 de 1999. Los títulos y bonos sobre los cuales se puede obtener este beneficio debieron haber sido expedidos entre los años 2000 y 2010 (es decir, entre los 11 años siguientes a la expedición de la Ley 546 de 1999), y adicionalmente el vencimiento del título no puede ser inferior a 5 años (recuerde que las deudas hipotecarias normalmente son a 15 años). Así que, si el último título fue expedido en diciembre de 2010, podría haber bancos u otros inversionistas que disfrutarían hasta el año 2025 de tratar como renta exenta los intereses que se obtengan en 15 años de la vigencia de dicho título. LEY 546 DE 1999 ARTÍCULO 16. BENEFICIO TRIBUTARIO PARA LOS RENDIMIENTOS DE TÍTULOS DE AHORRO A LARGO PLAZO PARA LA FINANCIACIÓN DE VIVIENDA. Estarán exentos del impuesto de renta y complementarios, los rendimientos financieros causados durante la vigencia de los títulos emitidos en procesos de titularización de cartera hipotecaria y de los bonos hipotecarios de que trata la presente ley, siempre que el plazo previsto para su vencimiento no sea inferior a cinco (5) años. Los títulos y bonos aquí previstos, podrán dividirse en cupones representativos de capital y/o intereses. En todo caso, los títulos o bonos deberán contemplar

condiciones de amortización similares a las de los créditos que les dieron origen. Para efectos de gozar del beneficio de que trata este artículo, los títulos o bonos no podrán ser readquiridos o redimidos por su emisor. Gozarán del beneficio aquí consagrado los títulos emitidos en procesos de titularización de cartera hipotecaria y los bonos hipotecarios de que trata la presente ley, que se coloquen en el mercado dentro de los once (11) años siguientes a la fecha de expedición de la presente ley. En ningún caso el componente inflacionario o mantenimiento de valor de dichos títulos o bonos constituirá un ingreso gravable.

J5. Son rentas exentas los intereses que se ganen por créditos otorgados para la financiación de vivienda de interés social (Artículo 56 de la Ley 546 de 1999) El artículo 56 de la Ley 546 de diciembre de 1999 señala que en los nuevos créditos que se otorgaron entre diciembre de 1999 y diciembre de 2004, para financiar vivienda de interés social, la entidad que concedió los créditos (normalmente se hacen a 15 años) podrá tratar como renta exenta los intereses que se gane en dichos créditos. Es decir, si el último crédito beneficiado con esta norma lo otorgaron en diciembre de 2004, podría haber bancos u otras entidades que disfrutarían hasta el año 2019 de tratar como renta exenta los intereses que se obtengan en 15 años de la duración de dicho crédito. LEY 546 DE 1999 ARTÍCULO 56. INCENTIVOS A LA FINANCIACIÓN DE VIVIENDA DE INTERÉS SOCIAL SUBSIDIABLE. Adiciónase al Estatuto Tributario, el siguiente artículo: Las nuevas operaciones destinadas a la financiación de vivienda de interés social subsidiables, no generarán rentas gravables por el término de cinco (5) años, contados a partir de la vigencia de la presente ley.

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Módulo J - Menos: rentas exentas

J6. Es renta exenta la venta de energía eléctrica generada con base en los recursos eólicos, biomasa o residuos agrícolas (Numeral 1 del artículo 207-2; numeral 7 y parágrafo 3 del artículo 235-2 y numeral 13 del artículo 191 del ET) De conformidad con lo dispuesto en el numeral 1 del artículo 207-2 del ET, desde enero de 2003 y hasta por los siguientes 15 años (vigente hasta el ejercicio 2017), se podrá tratar como renta exenta la venta de energía eléctrica generada con base en los recursos eólicos, biomasa o residuos agrícolas, realizada únicamente por las empresas generadoras, siempre y cuando se cumplan los siguientes requisitos:

a. Tramitar, obtener y vender certificados de emisión de bióxido de carbono, de acuerdo con los términos del Protocolo de Kioto.

b. Que al menos el 50% de los recursos obtenidos por la venta de dichos certificados, sea invertido en obras de beneficio social en la región donde opera el generador. La reforma tributaria 1819 de 2016 no afecta el uso de esta renta exenta durante el año 2017, pues el numeral 2 de artículo 376 dice que este numeral pierde vigencia a partir de 2018; además, el parágrafo 1 que la reforma le agregó al artículo 240 del ET (tarifa del impuesto de renta de personas jurídicas) no les impide a los que están explotando esta actividad económica del numeral 1 del artículo 207-2 poder seguir restando sus rentas como exentas.

Ahora bien, aunque hasta aquí se entiende que los contribuyentes que devenguen rentas de esta actividad podrán restarlas como exentas solo por el año 2017 y no pagarían ningún valor, ni siquiera sobre la renta presuntiva, pues los seguiría beneficiando lo manifestado en el numeral 13 del artículo 191 del ET y, posteriormente, en 2018 sus rentas serían gravadas. Debe atenderse también la disposición del numeral 7 del nuevo artículo 235-2, adicionado por el artículo 99 de la ley de reforma, en el que se indica que la venta de energía eléctrica generada con base en energía eólica, biomasa o residuos agrícolas, solar, geotérmica o de los mares, constituirá renta exenta para las generadoras que cumplan 2 requisitos ahí enunciados, durante 15 años que vencerían en el año 2031. ARTÍCULO 207-2 DEL ET. OTRAS RENTAS EXENTAS. Son rentas exentas las generadas por los siguientes conceptos, con los requisitos y controles que establezca el reglamento:

de beneficio social en la región donde opera el generador.

1. Venta de energía eléctrica generada con base en los recursos eólicos, biomasa o residuos agrícolas, realizada únicamente por las empresas generadoras, por un término de quince (15) años, siempre que se cumplan los siguientes requisitos:

ARTÍCULO 235-2 DEL ET. RENTAS EXENTAS A PARTIR DEL AÑO GRAVABLE 2018. 

a) Tramitar, obtener y vender certificados de emisión de bióxido de carbono, de acuerdo con los términos del Protocolo de Kyoto; b) Que al menos el cincuenta por ciento (50%) de los recursos obtenidos por la venta de dichos certificados sean invertidos en obras

***

(…) 7. Venta de energía eléctrica generada con base en energía eólica, biomasa o residuos agrícolas, solar, geotérmica o de los mares, según las definiciones de la Ley 1715 de 2014 y el Decreto 2755 de 2003, realizada únicamente por parte de empresas generadoras, por un término de quince (15) años, a partir del año 2017, siempre que se cumplan los siguientes requisitos:

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Conciliación entre la Información Contable y Fiscal año gravable 2017 - Incluye diferencias temporarias y el impuesto diferido

a. Tramitar, obtener y vender certificados de emisión de bióxido de carbono de acuerdo con los términos del protocolo de Kyoto; b. Que al menos el 50% de los recursos obtenidos por la venta de dichos certificados sean invertidos en obras de beneficio social en la región donde opera el generador. La inversión que da derecho al beneficio será realizada de acuerdo con la proporción de afectación de cada municipio por la construcción y operación de la central generadora. *** ARTÍCULO 191 DEL ET. EXCLUÍDOS DE RENTA PRESUNTIVA. (…)

13. A partir del 1° de enero de 2003 y por el término de vigencia de la exención, los activos vinculados a las actividades contempladas en los numerales 1°, 2°, 3°, 6° y 9° del artículo 207-2 de este Estatuto, en los términos que establezca el reglamento. *** ARTÍCULO 235-2 DEL ET. RENTAS EXENTAS A PARTIR DEL AÑO GRAVABLE 2018.  (…) Parágrafo 3. Las rentas exentas por la venta de energía eléctrica generada con base en los recursos eólicos, biomasa o residuos agrícolas, solar, geotérmica o de los mares, de que trata el presente artículo, no podrán aplicarse concurrentemente con los beneficios establecidos en la Ley 1715 de 2014.

J7. Es renta exenta la proveniente de la prestación del servicio de transporte fluvial de personas, animales o cosas con embarcaciones y planchones de bajo calado (Numeral 2 y parágrafo 1 del artículo 207-2; numeral 8 del artículo 235; numeral 13 artículo 191 del ET) Su beneficio fue solo por 15 años que finalizarían durante 2017, pues el nuevo parágrafo 1 del artículo 207-2 dice que a partir de 2018 sus rentas empezarán a estar gravadas. Además, el parágrafo 1 adicionado al artículo 240 del ET (tarifa del impuesto de renta de personas jurídicas), no impide a quienes explotan esta actividad económica continuar restando sus rentas como exentas; de modo que se entendería que los contribuyentes que obtengan rentas provenientes de la prestación del servicio de transporte fluvial, con embarcaciones y planchones de bajo calado, podrán restar sus rentas como exentas y no pagarían nada por el año gravable 2017, ni siquiera sobre la renta presuntiva, pues los seguiría beneficiando la disposición del numeral 13 del artículo 191 del ET.

Este mismo beneficio fue tenido en cuenta en el numeral 2 del artículo 376 de vigencias y derogatorias de la reforma tributaria que empezarán a tener vigencia desde 2018. En tal caso el efecto es neutro, pues la modificación del artículo 207-2 da la misma indicación que la derogatoria incluida en el último artículo de la reforma vendría a confirmar, ya que la eliminación de un numeral que contenía una renta exenta es igual a decir que queda gravada. Por su parte, el numeral 8 del nuevo artículo 235-2 cataloga como renta exenta la prestación del servicio de transporte fluvial con embarcaciones y planchones de bajo calado, por un término de 15 años que empieza con la vigencia de la reforma tributaria y, por lo tanto, finaliza en 2031

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ARTÍCULO 207-2 DEL ET. OTRAS RENTAS EXENTAS. Son rentas exentas las generadas por los siguientes conceptos, con los requisitos y controles que establezca el reglamento:

2. La prestación del servicio de transporte fluvial con embarcaciones y planchones de bajo calado, por un término de quince (15) años a partir de la vigencia de la presente ley.

(…)

(…)

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Módulo J - Menos: rentas exentas

Parágrafo 1. A partir del año gravable 2018, incluido, las rentas exentas previstas en los numerales 2, 5, 8 y 11 de este artículo estarán gravadas con el impuesto sobre la renta y complementarios. *** ARTÍCULO 235 DEL ET.  LAS EXENCIONES SOLO BENEFICIAN A SU TITULAR. A partir del 1 de enero de 2018, sin perjuicio de las rentas exentas de las personas naturales, las únicas excepciones legales de que trata el artículo 26 del Estatuto Tributario son las siguientes: (…)

8. La prestación del servicio de transporte fluvial con embarcaciones y planchones de bajo calado, por un término de quince (15) años a partir de la vigencia de la presente Ley. *** ARTÍCULO 191 DEL ET. EXCLUÍDOS DE RENTA PRESUNTIVA. (…) 13. A partir del 1° de enero de 2003 y por el término de vigencia de la exención, los activos vinculados a las actividades contempladas en los numerales 1°, 2°, 3°, 6° y 9° del artículo 207-2 de este Estatuto, en los términos que establezca el reglamento.

J8. Es renta exenta la proveniente del aprovechamiento de nuevas plantaciones forestales, incluida la guadua (Párrafo 1 del numeral 4 y parágrafo 2 del artículo 235-2 del ET) El beneficio de renta exenta para quienes obtengan rentas del aprovechamiento de nuevas plantaciones forestales no tenía un límite en el tiempo y, por tanto, se entendía que las nuevas plantaciones forestales que se efectuaron desde enero de 2003 y que cumplían ciertos requisitos (ver artículos 13 y 14 del Decreto 2755 de 2003) podían aplicarse el beneficio en el impuesto de renta.

Sin embargo, el numeral 1 del artículo 376 de la reforma deroga este numeral, dando a entender que dicho tipo de rentas se convierten a gravadas a partir del 1 de enero de 2017; pero a la par, el numeral 4 del nuevo artículo 235-2 que creó la reforma tributaria mediante su artículo 99, indica que serán rentas exentas desde el 1 de enero de 2018 las obtenidas del aprovechamiento de nuevas plantaciones forestales, incluida la guadua.

Hasta este punto podría entenderse que las modificaciones introducidas por la reforma tributaria retiran el beneficio solo por 1 año; sin embargo, el parágrafo 2 del nuevo artículo 235-2 aclara más adelante que estas rentas exentas se aplicarán también por el año 2017 siempre que se cumplan los requisitos establecidos en el Estatuto.

No puede olvidarse además que esta actividad está beneficiada por la norma del numeral 13 del artículo 191 del ET y, en consecuencia, les es posible restar sus activos en la renta presuntiva de tal forma que su renta presuntiva se vuelve cero. ARTÍCULO 235-2. RENTAS EXENTAS A PARTIR DEL AÑO GRAVABLE 2018.  A partir del 1 de enero de 2018, sin perjuicio de las rentas exentas de las personas naturales, las únicas excepciones legales de que trata el artículo 26 del Estatuto Tributario son las siguientes: (…) 4. Aprovechamiento de nuevas plantaciones forestales, incluida la guadua, según la

calificación que para el efecto expida la corporación autónoma regional o la entidad competente. En las mismas condiciones, gozarán de la exención los contribuyentes que a partir de la fecha de entrada en vigencia de la presente ley realicen inversiones en nuevos aserríos vinculados directamente al aprovechamiento a que se refiere este numeral.

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Conciliación entre la Información Contable y Fiscal año gravable 2017 - Incluye diferencias temporarias y el impuesto diferido

También gozarán de la exención de que trata este numeral, los contribuyentes que a la fecha de entrada en vigencia de la presente ley, posean plantaciones de árboles maderables debidamente registrados ante la autoridad competente. La exención queda sujeta a la renovación técnica de los cultivos. La exención de que trata el presente numeral estará vigente hasta el año gravable 2036, incluido.

(…) Parágrafo 2. Las rentas exentas de que trata este numeral y el numeral 4, se aplicarán también durante el año 2017 en la medida en que se cumpla con los requisitos previstos en el reglamento correspondiente para su procedencia. (El subrayado es nuestro)

J9. Son rentas exentas los ingresos provenientes de las inversiones que se realicen en nuevos aserríos vinculados de manera directa al aprovechamiento de nuevas plantaciones forestales (Párrafo 2 del numeral 4 y parágrafo 2 artículo 235-2 del ET) De acuerdo con el inciso 2 del numeral 4 y el parágrafo 2 del artículo 235-2 del ET, las rentas provenientes de inversiones realizadas en aserríos para el aprovechamiento de nuevas plantaciones forestales también constituyen renta exenta. ARTÍCULO 235-2. RENTAS EXENTAS A PARTIR DEL AÑO GRAVABLE 2018.  A partir del 1 de enero de 2018, sin perjuicio de las rentas exentas de las personas naturales, las únicas excepciones legales de que trata el artículo 26 del Estatuto Tributario son las siguientes:

También gozarán de la exención de que trata este numeral, los contribuyentes que a la fecha de entrada en vigencia de la presente ley, posean plantaciones de árboles maderables debidamente registrados ante la autoridad competente. La exención queda sujeta a la renovación técnica de los cultivos.

(…)

La exención de que trata el presente numeral estará vigente hasta el año gravable 2036, incluido.

4. Aprovechamiento de nuevas plantaciones forestales, incluida la guadua, según la calificación que para el efecto expida la corporación autónoma regional o la entidad competente. En las mismas condiciones, gozarán de la exención los contribuyentes que a partir de la fecha de entrada en vigencia de la presente ley realicen inversiones en nuevos aserríos vinculados directamente al aprovechamiento a que se refiere este numeral.

(…) Parágrafo 2. Las rentas exentas de que trata este numeral y el numeral 4, se aplicarán también durante el año 2017 en la medida en que se cumpla con los requisitos previstos en el reglamento correspondiente para su procedencia. (El subrayado es nuestro)

J10. Es renta exenta el ingreso para los poseedores de plantaciones de árboles maderables debidamente registrados ante las autoridades competentes (Párrafo 3 del numeral 4 y parágrafo 2 del artículo 235-2 del ET) De igual forma, serán exentas las rentas de los contribuyentes que a partir de la promulgación de la reforma tributaria poseían plantaciones de árboles maderables.

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Módulo J - Menos: rentas exentas

ARTÍCULO 235-2. RENTAS EXENTAS A PARTIR DEL AÑO GRAVABLE 2018. A partir del 1 de enero de 2018, sin perjuicio de las rentas exentas de las personas naturales, las únicas excepciones legales de que trata el artículo 26 del Estatuto Tributario son las siguientes:

También gozarán de la exención de que trata este numeral, los contribuyentes que a la fecha de entrada en vigencia de la presente ley, posean plantaciones de árboles maderables debidamente registrados ante la autoridad competente. La exención queda sujeta a la renovación técnica de los cultivos.

(…)

La exención de que trata el presente numeral estará vigente hasta el año gravable 2036, incluido.

4. Aprovechamiento de nuevas plantaciones forestales, incluida la guadua, según la calificación que para el efecto expida la corporación autónoma regional o la entidad competente. En las mismas condiciones, gozarán de la exención los contribuyentes que a partir de la fecha de entrada en vigencia de la presente ley realicen inversiones en nuevos aserríos vinculados directamente al aprovechamiento a que se refiere este numeral.

(…) Parágrafo 2. Las rentas exentas de que trata este numeral y el numeral 4, se aplicarán también durante el año 2017 en la medida en que se cumpla con los requisitos previstos en el reglamento correspondiente para su procedencia. (El subrayado es nuestro)

Otras rentas exentas a tener en cuenta para 2017, pero que no aplican a partir de 2018 Las rentas que refieren los ítems J11 y J12 se podrán tratar como exentas hasta el presente año gravable 2017, pero empezarían a quedar gravadas a partir del año gravable 2018 con la tarifa plena del impuesto de renta, pues no figuran dentro del listado establecido dentro del artículo 235-2 del ET ni tampoco tienen definida una tarifa reducida especial dentro de los parágrafos del artículo 240 del ET que fue modificado con el artículo 100 de la Ley 1819 de 2016.

J11.

Son exentas hasta el año gravable 2017, las rentas que se refieren en las siguientes normas. (Artículos 218 y 223 del ET; artículo 46 de la Ley 397 de 1997; artículo 51 de la Ley 454 de 1998; literal c) del artículo 8 de la Ley 139 de 1994 y parágrafo 1 del artículo 37 de la Ley 160 de 1994)

Intereses y comisiones en operaciones de crédito público La renta del artículo 218 del ET indica que puede ser tratada como renta exenta el pago del principal, intereses, comisiones y demás conceptos relacionados con operaciones de crédito público externo y con las asimiladas a estas solo cuando se realice a personas sin residencia o domicilio en el país. ARTÍCULO 218 DEL ET. INTERESES, COMISIONES Y DEMÁS PAGOS PARA EMPRÉSTITOS Y TÍTULOS DE DEUDA PÚBLICA EXTERNA. El pago del principal, intereses, comisiones y demás conceptos relacionados con operaciones de crédito público externo y con las asimiladas a éstas, estará exento de toda clase de impuestos, tasas, contribuciones y gravámenes de carácter nacional, solamente

cuando se realice a personas sin residencia o domicilio en el país. Parágrafo. Los bonos emitidos en desarrollo de las autorizaciones conferidas por el Decreto 700 de 1992 (Bonos Colombia) y por la Resolución 4308 de 1994, continuarán rigiéndose por las condiciones existentes al momento de su emisión.

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Conciliación entre la Información Contable y Fiscal año gravable 2017 - Incluye diferencias temporarias y el impuesto diferido

Son rentas exentas las indemnizaciones por seguros de vida (Artículo 223 del ET) Los ingresos obtenidos durante el año por una persona, con motivo de indemnizaciones de seguros de vida, se consideran como exentos del impuesto de renta y ganancia ocasional. Esto quiere decir que dichos ingresos no se encuentran gravados con el impuesto en mención. Lo anterior se encuentra establecido en el artículo 223 del ET. ARTÍCULO 223 DEL ET. INDEMNIZACIONES POR SEGUROS DE VIDA. Las indemnizaciones por concepto de seguros de vida percibidos durante el año o período gravable, estarán exentas del impuesto de renta y ganancias ocasionales.

Son exentas las rentas de los industriales de la cinematografía (Artículo 46 de la Ley 397 de 1997) De acuerdo con el artículo 46 de la Ley 397 de 1997, puede ser tratada como exenta (hasta un 50%) la renta que obtengan los industriales de la cinematografía (productores, distribuidores y exhibidores) y que se capitalice o reserve para desarrollar nuevas producciones o inversiones en el sector cinematográfico. LEY 397 DE 1997 ARTÍCULO 46. FONDO MIXTO DE PROMOCIÓN CINEMATOGRÁFICA. Autorízase al Ministerio de Cultura para crear el Fondo Mixto de Promoción Cinematográfica, y para aportar recursos del presupuesto. El fondo funcionará como entidad autónoma, con personería jurídica propia, y en lo referente a su organización, funcionamiento y contratación, se regirá por el derecho privado. Siempre y cuando la participación pública sea mayoritaria, entendiendo por tal un porcentaje superior al cincuenta por ciento (50%) del fondo social, el fondo será presidido por el Ministro de Cultura. En este evento la aprobación de los gastos de funcionamiento para la vigencia fiscal respectiva, la decisión sobre su disolución, la compraventa de bienes inmuebles, así como la aprobación de proyectos de inversión cuya cuantía exceda el diez por ciento (10%) del presupuesto del fondo, deberá contar con el voto favorable del Ministro de Cultura. El resto de su composición, estructura, dirección y administración, será determinado en el acto de creación y en sus estatutos.

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El fondo tendrá como principal objetivo el fomento y la consolidación de la preservación del patrimonio colombiano de imágenes en movimiento, así como de la industria cinematográfica colombiana, y por tanto sus actividades están orientadas hacia la creación y desarrollo de mecanismos de apoyo, tales como: incentivos directos, créditos y premios por taquilla o por participación en festivales según su importancia. El fondo no ejecutará directamente proyectos, salvo casos excepcionales, que requieran del voto favorable del representante del Ministerio de Cultura, en la misma forma se deberá proceder cuando los gastos de funcionamiento superen el veinte por ciento (20%) del presupuesto anual de la entidad. La renta que los industriales de la cinematografía (productores, distribuidores y exhibidores) obtengan, y que se capitalice o reserve para desarrollar nuevas producciones o inversiones en el sector cinematográfico, será exenta hasta del cincuenta por ciento (50%) del valor del impuesto sobre la renta.

Módulo J - Menos: rentas exentas

Son exentas las rentas del fondo de garantías de entidades cooperativas (Artículo 51 de la Ley 454 de 1998) Es renta exenta el valor que perciba el Fondo de Garantías de Entidades Cooperativas a que se refiere el artículo 51 de la Ley 454 de 1998. LEY 454 DE 1998 ARTÍCULO 51. FONDO DE GARANTÍAS. Facúltase al Gobierno Nacional para que establezca, en un término no superior a seis (6) meses contados a partir de la fecha de la promulgación de esta ley, los términos y modalidades de acceso de las cooperativas financieras, cooperativas de ahorro y crédito y cooperativas multiactivas o integrales con sección de ahorro y crédito, a un fondo de garantías, defina su naturaleza, los mecanismos de apoyo a las entidades mencionadas en dificultades, determine sistemas especiales de contratación, vinculación de personal y de inversión de sus recursos, indique los mecanismos de financiación a cargo de las entidades inscritas, sus objetivos concretos y funciones, regule el seguro de depósitos, determine montos de cobertura y establezca la formación de reservas separadas para atender los distintos riesgos. En caso de que se decida crear un fondo para las cooperativas financieras, las cooperativas de ahorro y crédito y las cooperativas multiactivas o integrales con sección de ahorro y crédito, el Fondo tendrá las siguientes prerrogativas: 1. Prerrogativas Tributarias. Para el conveniente y eficaz logro de sus objetivos, el Fondo de Garantías de Entidades Cooperativas gozará de las siguientes prerrogativas: a) Para todos los efectos tributarios, el Fondo será considerado como entidad sin ánimo de lucro; b) Exención de impuesto de timbre, registro y anotación e impuestos nacionales, diferentes del impuesto sobre las ventas, según lo establece el artículo 482 del Decreto 624 de 1989 (Estatuto Tributario), no cedidos a entidades territoriales, y

c) Exención de inversiones forzosas. 2. Pago de acreencias en liquidaciones. El pago de las obligaciones a favor del Fondo de Garantías y de las obligaciones en moneda extranjera derivadas de depósitos constituidos por dicha entidad en los establecimientos de crédito, gozarán del derecho de ser excluidos de la masa de la liquidación de instituciones financieras y del Fondo. 3. Reserva de información. El Fondo de Garantías estará obligado a guardar reserva sobre las informaciones que exija a las instituciones inscritas, salvo los casos previstos en la Constitución y la ley. En general, el Fondo gozará de reserva sobre sus papeles, libros y correspondencia. Parágrafo 1. En desarrollo de las facultades el Gobierno podrá determinar, conforme a sus análisis técnicos, económicos y financieros, si para tales efectos resulta necesaria la creación de un Fondo de Garantías para el sector cooperativo o si puede ser aprovechada la infraestructura del Fondo de Garantías de Instituciones Financieras, con los ajustes y modificaciones a que haya lugar. Parágrafo 2. En ejercicio de las facultades que se prevén en el presente artículo, el Gobierno Nacional podrá establecer mecanismos de financiación del seguro de depósitos a cargo de las entidades inscritas. En todo caso el monto de las primas será proporcional al de los activos de la respectiva entidad. Parágrafo 3. No obstante la calidad de establecimientos de crédito de las cooperativas financieras, estas entidades deberán inscribirse en el Fondo de Garantías previsto en el presente artículo.

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Conciliación entre la Información Contable y Fiscal año gravable 2017 - Incluye diferencias temporarias y el impuesto diferido

Son rentas exentas los ingresos por certificados de incentivo forestal (Literal c) del artículo 8 de la Ley 139 de 1994) El valor recibido por certificados de incentivo forestal es renta exenta, pues a ella se refiere el literal c) del artículo 8 de la Ley 139 de 1994. La Dian, en la resolución con la que cada año solicita la información exógena, tenía diseñado el concepto (8162) para reportarla dentro del formato 1011. Ver las instrucciones del numeral 27.4 del artículo 27 de la Resolución 000112 de 2015 y la Resolución 000068 de 2016 con los cuales se solicitó la exógena de los años gravables 2016 y 2017, respectivamente. LEY 139 DE 1994

(…)

ARTÍCULO 8. EFECTOS DEL OTORGAMIENTO DE CERTIFICADOS. El otorgamiento de certificados de incentivo forestal produce para los beneficiarios los siguientes efectos:

c) Por constituir un reconocimiento por parte del Estado de los beneficios ambientales que origina la reforestación, los ingresos por certificados de incentivo forestal no constituyen renta gravable.

Son rentas exentas los intereses que generen los bonos agrarios (Parágrafo 1 del artículo 37 de la Ley 160 de 1994) En el parágrafo 1 del artículo 37 de la Ley 160 de 1994 se indica que puede ser tratado como renta exenta el valor de los intereses que generen los bonos agrarios emitidos por el gobierno nacional. Dicha norma fue derogada expresamente con el artículo 82 del Decreto-Ley 902 de mayo de 2017 y por tanto solo se puede aplicar hasta el presente año 2017.    LEY 160 DE 1994 ARTÍCULO 37. Los Bonos Agrarios son títulos de Deuda Pública, con vencimiento final así: (…)

Parágrafo 1. La utilidad obtenida por la enajenación del inmueble no constituirá renta gravable ni ganancia ocasional para el propietario. Los intereses que devenguen los Bonos Agrarios gozarán de exención de impuestos de renta y complementarios y dichos Bonos podrán ser utilizados para el pago de los mencionados impuestos.

J12. Son rentas exentas las ventas del nuevo software nacional (Parágrafo 1 y numeral 8 del artículo 207-2 del ET) La renta originada por la producción de software elaborado en Colombia comprende la explotación del mismo a través de actividades como la elaboración, enajenación, comercialización o licenciamiento del software. Este beneficio inicialmente se terminaba en el año 2012. Sin embargo, con lo que se expuso en el artículo 161 de la Ley 1607 de 2012, el beneficio se extendió hasta el año 2017, pero dicha prórroga solo aplicaba a la producción de software nacional. La reforma tributaria 1819 de 2016 no afecta a los productores de software nacional para que puedan usar el año 2017 como su último año de beneficio, pues el nuevo parágrafo 1 del artículo 207-2 indica que a partir de 2018 sus rentas empiezan a estar gravadas; y el numeral 2 del artículo 376 lo deroga a partir del 1 de enero de 2018.

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Módulo J - Menos: rentas exentas

De otro lado, el nuevo parágrafo 1 del artículo 240 del ET no impide que quienes están explotando esta actividad económica puedan restar su renta como exenta en el año 2017; este tipo de rentas tampoco está en el alcance del numeral 13 del artículo 191 del ET; en consecuencia, no pueden restar sus activos en la renta presuntiva y por ello su renta presuntiva es alta. contenido de investigación científica y tecnológica nacional, certificado por Colciencias o quien haga sus veces, por un término de diez (10)* años a partir de la vigencia de la presente ley.

ARTÍCULO 207-2 DEL ET. OTRAS RENTAS EXENTAS. Son rentas exentas las generadas por los siguientes conceptos, con los requisitos y controles que establezca el reglamento: (…)

(…)

8. Los nuevos productos medicinales y el software, elaborados en Colombia y amparados con nuevas patentes registradas ante la autoridad competente, siempre y cuando tengan un alto

Parágrafo 1. A partir del año gravable 2018, incluido, las rentas exentas previstas en los numerales 2, 5, 8 y 11 de este artículo estarán gravadas con el impuesto sobre la renta y complementarios.

J13. Son exentas las rentas asociadas a vivienda de interés social –VIS– y vivienda de interés prioritario – VIP– (requerimientos i, ii, iii, y iv) (Parágrafo 1 y literales a) y b) del artículo 235-2 del ET) Aunque el numeral 1 del artículo 376 de la reforma derogó este beneficio de renta exenta, por lo que se entendería que esta actividad pasa a estar gravada desde el año 2017, el numeral 6 del nuevo artículo 235-2 del ET señala que seguirán estando exentas 5 tipos de rentas asociadas a la vivienda de interés social y a la de interés prioritario, desagregadas en dicho numeral. ARTÍCULO 235-2 DEL ET. RENTAS EXENTAS A PARTIR DEL AÑO GRAVABLE 2018.

vivienda de interés social y/o de interés prioritario.

6. Las siguientes rentas asociadas a la vivienda de interés social y la vivienda de interés prioritario:

ii. Los predios sean aportados a un patrimonio autónomo con objeto exclusivo de desarrollo del proyecto de vivienda de interés social y/o de interés prioritario;

a. La utilidad en la enajenación de predios destinados al desarrollo de proyectos de vivienda de interés social y/o de vivienda de interés prioritario.

iii. La totalidad del desarrollo del proyecto de vivienda de interés social y/o de interés prioritario se efectúe a través del patrimonio autónomo; y

b. La utilidad en la primera enajenación de viviendas de interés social y/o de interés prioritario.

iv. El plazo de la fiducia mercantil a través del cual se desarrolla el proyecto, no exceda de diez (10) años. El Gobierno Nacional reglamentará la materia.

(...)

(...) Para gozar de las exenciones de que tratan los literales a) y b) de este numeral 6, se requiere que: i. La licencia de construcción establezca que el proyecto a ser desarrollado sea de

Los mismos requisitos establecidos en este literal serán aplicables cuando se pretenda acceder a la exención prevista por la enajenación de predios para proyectos de renovación urbana.

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Conciliación entre la Información Contable y Fiscal año gravable 2017 - Incluye diferencias temporarias y el impuesto diferido

Los mismos requisitos establecidos en este literal serán aplicables cuando se pretenda acceder a la exención prevista por la enajenación de predios para proyectos de renovación urbana. Parágrafo 1. Las rentas exentas de que trata el numeral 6, se aplicarán en los términos y

condiciones allí previstos a partir del 1° de enero de 2017, incluso respecto de los proyectos en los que, a la fecha de entrada en vigencia de la presente ley, se hayan aportado los predios al patrimonio autónomo constituido con objeto exclusivo para el desarrollo de proyectos de VIS y/o VIP.

J14. Son rentas exentas los rendimientos financieros que se ganan en Colombia algunas entidades extranjeras con las que se han suscrito acuerdos de cooperación (Numeral 12 y parágrafo 2 del artículo 207-2 y numeral 3 del artículo 235-2 del ET) Este beneficio lo creó la Ley 1739 de 2014, no tiene límite en el tiempo y solo sirve en renta. Estas rentas exentas para nada se afectan con la reforma tributaria Ley 1819 de 2016, pues no fueron enunciadas ni en las nuevas versiones de los artículos 207-2 y 240 del ET, ni derogadas en el último artículo de la reforma; en consecuencia, se entiende que podrían seguir siendo restadas como exentas en el año 2017 y siguientes. Además, el nuevo artículo 235-2 de ET indicó en su numeral 3 que estas rentas exentas seguirán vigentes en los mismos términos que estaban indicados en el artículo 207-2. ARTÍCULO 207-2 DEL ET. EXENCIÓN DE PRESTACIONES PROVENIENTES DE UN FONDO DE PENSIONES. (…) 12. El pago del principal, intereses, comisiones, y demás rendimientos financieros tales como descuentos, beneficios, ganancias, utilidades y en general, lo correspondiente a rendimientos de capital o a diferencias entre valor presente y valor futuro relacionados con operaciones de crédito, aseguramiento, reaseguramiento y demás actividades financieras efectuadas en el país por parte de entidades gubernamentales de carácter financiero y de cooperación para el desarrollo pertenecientes a países con los cuales Colombia haya suscrito un acuerdo específico de cooperación en dichas materias.

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(…) Parágrafo 2. Las rentas exentas previstas en el numeral 12 de este artículo conservarán tal carácter. *** ARTÍCULO 235-2. RENTA EXENTA A PARTIR DEL 2018. (…) 3. La renta exenta de que trata el numeral 12 del artículo 207-2 de este Estatuto en los mismos términos allí previstos.

Módulo J - Menos: rentas exentas

J15. No estarían sujetas al impuesto de renta como exentas, las rentas que hayan ganado en Colombia las personas y entidades domiciliadas en países con los cuales existan convenios para evitar la doble tributación internacional (Convenios internacionales sobre doble tributación) Aplica cuando alguna persona natural o ente jurídico es residente o domiciliado en otro país con el cual Colombia tenga vigente algún convenio para evitar la doble tributación internacional.

Colombia tiene suscritos convenios internacionales para evitar la doble tributación sobre las rentas y patrimonio con los siguientes países: COMUNIDAD ANDINA DE NACIONES ( Perú, Ecuador y Bolivia) ESPAÑA

CHILE

SUIZA

CANADÁ

MÉXICO

COREA DEL SUR

PORTUGAL

INDIA

REPÚBLICA CHECA

FRANCIA

Vigente

Decisión 578 de la Comisión de la CAN

Vigente desde el 23 de octubre de 2008. Ley 1082 de 2006. Sentencia de constitucionalidad C- 383 de 2008.

Acuerdo para evitar la doble tributación.

Vigente desde el 1 de enero de 2012. Ley 1344 de 2009. Sentencia de constitucionalidad C-460 de 2010.

Acuerdo para evitar la doble tributación.

Vigente desde el 22 de diciembre de 2009. Ley 1261 de 2008. Sentencia de constitucionalidad C- 577 de 2009.

Vigente desde el 12 de junio de 2012. Ley 1459 de 2011. Sentencia de constitucionalidad C- 295 de 2012.

Vigente desde el 1 de agosto de 2013. Ley 1568 de 2012. Sentencia de constitucionalidad C-221 de 2013.

Vigente desde el 3 de julio de 2014. Ley 1667 de 2013. Sentencia de constitucionalidad C-260 de 2014.

Vigente desde el 30 de enero de 2015. Ley 1692 de 2013. Sentencia de constitucionalidad C-667 de 2014.

Vigente desde el 7 de julio de 2014. Sentencia de constitucionalidad C-238 de 2014. Ley 1668 de 2013.

Vigente desde mayo de 2015. Aprobado mediante Ley 1690 de 2013 y Sentencia C-049/15. Firmado el 25 de junio de 2015.* Pendiente de trámites internos de aprobación.

Acuerdo para evitar la doble tributación.

Acuerdo para evitar la doble tributación. Acuerdo para evitar la doble tributación. Acuerdo para evitar la doble tributación. Acuerdo para evitar la doble tributación. Acuerdo para evitar la doble tributación. Acuerdo para evitar la doble tributación. Acuerdo para evitar la doble tributación.

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Conciliación entre la Información Contable y Fiscal año gravable 2017 - Incluye diferencias temporarias y el impuesto diferido

En la actualidad se están adelantando negociaciones para la celebración de convenios internacionales con el fin de evitar la doble tributación por parte de Colombia con países como Bélgica, Reino Unido, Estados Unidos, Panamá, Alemania, Países Bajos y Japón.

Si la persona o ente jurídico no tiene en Colombia ningún tipo de establecimiento permanente, ya sea oficina, sucursal, agencia, representante con poderes, etc. (ver artículo 20-1 del ET), se puede beneficiar de que las rentas que se haya ganado en Colombia no estarían sujetas al impuesto de renta en este país, pues las declara también en su país de residencia y solo allá liquidará el impuesto de ese país con sus respectivas tarifas.

Cuando a la persona o ente jurídico le corresponda presentar declaración de renta ante el gobierno colombiano, ya que a los ingresos ganados en Colombia no le hicieron retenciones en la fuente, o le hicieron retenciones que no estaban mencionadas en los artículos 407 al 411 (ver el numeral 2 del artículo 592), en dicha declaración solo incluirá los ingresos que se ganó en este país (con los respectivos costos y deducciones), y si declara una utilidad (en lugar de una pérdida) se restaría en el renglón de renta exenta para que se cumpla que sobre dicha utilidad no deberá liquidarle impuesto al gobierno colombiano, ya que la misma solo producirá impuesto cuando se la declare al país donde está domiciliado. Adviértase, en todo caso, que en las leyes con las que se han establecido los convenios para evitar la doble tributación se fijaron impuestos para algunos tipos de rentas que los domiciliados en los otros países se hayan ganado en Colombia, por ejemplo, sobre dividendos, intereses, etc. Por consiguiente, la persona o entidad podría restar como renta exenta todos los demás conceptos sobre los cuales no se haya fijado impuesto alguno en dichas leyes.

Aunque el artículo 235-2 del ET no lo diga expresamente, se entiende que las rentas exentas que se originan por la aplicación de los convenios para evitar la doble tributación internacional (como los convenios con España, Suiza, Chile, etc.) también seguirán vigentes, pues lo establecido en dichos convenios prima sobre lo que determinen las leyes nacionales, como las que regulan el Estatuto Tributario Nacional.

J16.

Son rentas exentas las provenientes de explotar ciertas actividades económicas y por venta de activos fijos poseídos por más de 2 años, por los años 2013 a 2017, para las nuevas empresas instaladas en San Andrés, Providencia y Santa Catalina (Artículo 150 de la Ley 1607 de 2012) El artículo 150 de la Ley 1607 de 2012 (reglamentado con el Decreto 2763 de diciembre 28 de 2012) señaló que durante los años 2013 a 2017 serán exentas del impuesto de renta y de ganancia ocasional, las rentas provenientes de explotar ciertas actividades económicas y por venta de activos fijos poseídos por más de 2 años, que obtengan las nuevas empresas (de personas jurídicas nacionales o extranjeras, o de personas naturales residentes o no residentes) que se instalen en el territorio de San Andrés, Providencia y Santa Catalina. La exención solo se dará entre los años 2013 a 2017, razón por la cual, si una nueva empresa se instaló, por ejemplo, en el año 2016, solo disfrutaría el beneficio por los años 2016 y 2017. LEY 1607 DE 2012 ARTÍCULO 150. EXENCIÓN DEL IMPUESTO SOBRE LA RENTA Y COMPLEMENTARIOS EN EL DEPARTAMENTO ARCHIPIÉLAGO DE SAN ANDRÉS, PROVIDENCIA Y SANTA CATALINA. Están exentas del impuesto sobre la renta y complementarios las rentas provenientes de la prestación de servicios turísticos, de la producción agropecuaria, piscícola, maricultura, mantenimiento y reparación

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Actualícese

de naves, salud, procesamiento de datos, call center, corretaje en servicios financieros, programas de desarrollo tecnológico aprobados por Colciencias, educación y maquila, que obtengan las nuevas empresas que se constituyan, instalen efectivamente y desarrollen la actividad en el departamento Archipiélago de San Andrés, Providencia y Santa Catalina a partir del 1º de enero de 2013, siempre y cuando las empresas que se acojan a la exención de que trata este artículo, vinculen mediante contrato laboral un mínimo de

Módulo J - Menos: rentas exentas

veinte (20) empleados e incrementen anualmente en un diez por ciento (10%) los puestos de trabajo, en relación con el número de trabajadores del año inmediatamente anterior. Tratándose de corretaje en servicios financieros el número mínimo inicial de empleados a vincular es de cincuenta (50). Para la procedencia de la exención de que trata el presente artículo, los empleadores deberán cumplir con todas las obligaciones relacionadas con la seguridad social de sus trabajadores.

La exención de que trata el presente artículo regirá durante cinco (5) años gravables contados a partir del periodo gravable 2013. El Gobierno Nacional reglamentará esta disposición y establecerá los controles para la verificación del cumplimiento de los requisitos aquí señalados. Parágrafo. Para la procedencia de la exención aquí prevista, los empleados a vincular deben ser raizales y residentes del archipiélago. Se considera residente quien cuente con la tarjeta de residencia expedida por la respectiva autoridad departamental.

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Menos: descuentos tributarios Una vez que se han restado las rentas exentas vigentes y obtenido el impuesto básico de renta, es posible que a este se le puedan restar algunos valores que las normas vigentes consideran como descuentos al impuesto de renta. En relación con los descuentos es importante conocer lo siguiente:

Módulo k

a. En ningún caso los descuentos tributarios pueden exceder el valor del impuesto básico de renta.

b. La determinación del impuesto después de descuentos, conocido como el impuesto neto de renta, en ningún caso podrá ser inferior al 75% del impuesto que se obtendría tomando la renta presuntiva como si fuese en todos los casos la renta gravable definitiva (artículo 259 del ET). ARTÍCULO 259. LÍMITE DE LOS DESCUENTOS. En ningún caso los descuentos tributarios pueden exceder el valor del impuesto básico de renta. La determinación del impuesto después de descuentos, en ningún caso podrá ser inferior al 75% del impuesto determinado por el sistema de renta presuntiva sobre patrimonio líquido, antes de cualquier descuento tributario. Parágrafo 1. El límite establecido en el inciso segundo del presente artículo, no será aplicable a las inversiones de que trata el artículo quinto (5°) de la Ley 218 de 1995, ni a las rentas exentas.

Las partidas de este módulo se distinguirán con la letra inicial K para que puedan ser identificadas dentro del ejercicio – llamado Guía editable para preparar la conciliación contable-fiscal año gravable 2017 – de conciliación entre los resultados de aplicar el nuevo marco técnico contable y los resultados fiscales.

Módulo K - Menos: descuentos tributarios

K1. Es descuento tributario con el límite establecido, la inversión en acciones de sociedades agropecuarias (Artículo 249 del ET) El artículo 249 del Estatuto Tributario explica que los contribuyentes que tengan acciones en sociedades dedicadas a la producción agropecuaria podrán descontarse el valor de la inversión realizada. Este descuento tributario tiene limitaciones como las siguientes:

a. No puede exceder del 1% de la renta líquida gravable del año gravable en el cual se realice la inversión. b. Solo procederá si el contribuyente mantiene la inversión por un término no inferior a 2 años. ARTÍCULO 249 DEL ET. POR INVERSIÓN EN ACCIONES DE SOCIEDADES AGROPECUARIAS. Los contribuyentes que inviertan en acciones que se coticen en bolsa, en empresas exclusivamente agropecuarias, en las que la propiedad accionaria esté altamente democratizada según lo establezca el reglamento, tendrán derecho a descontar el valor

de la inversión realizada, sin que exceda del uno por ciento (1%) de la renta líquida gravable del año gravable en el cual se realice la inversión. El descuento a que se refiere el presente artículo procederá siempre que el contribuyente mantenga la inversión por un término no inferior a dos (2) años.

K2. Es descuento tributario por inversión certificada de la reforestación, hasta el límite establecido (Artículo 253 del ET) De acuerdo con lo establecido en el artículo 253 del ET, los contribuyentes que decidan hacer inversión en reforestación (cultivo y plantación, con el fin de poblar áreas en donde se han explotado recursos naturales), podrán restar el 20% del valor de la inversión del impuesto renta antes de descuentos. Sin embargo, dicho valor no podrá superar el valor correspondiente al 20% del impuesto básico de renta (impuesto antes de descuentos). ARTÍCULO 253 DEL ET. DESCUENTO POR REFORESTACIÓN. Los contribuyentes del impuesto sobre la renta obligados a presentar declaración de renta dentro del país, que establezcan nuevos cultivos de árboles de las especies y en las áreas de reforestación, tienen derecho a descontar del monto del impuesto sobre la renta, hasta el 20% de la inversión certificada por las Corporaciones Autónomas Regionales o la Autoridad Ambiental Competente, siempre que no exceda del veinte (20) % del impuesto básico de renta determinado por el respectivo año o período gravable. Parágrafo. El Certificado de Incentivo Forestal (CIF), creado por la ley 139 de 1994, también podrá

ser utilizado para compensar los costos económicos directos e indirectos en que incurra un propietario por mantener dentro de su predio ecosistemas naturales boscosos poco o nada intervenidos como reconocimiento a los beneficios ambientales y sociales derivados de éstos. El Gobierno Nacional reglamentará este incentivo, cuyo manejo estará a cargo de las Corporaciones Autónomas Regionales y FINAGRO, según lo establece la citada Ley. Un Ecosistema poco o nada intervenido es aquel que mantiene sus funciones ecológicas y paisajísticas.

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Conciliación entre la Información Contable y Fiscal año gravable 2017 - Incluye diferencias temporarias y el impuesto diferido

K3. Es descuento tributario el monto por impuestos pagados en el exterior sobre las rentas allí obtenidas (Artículo 254 del ET) La norma les permite a los contribuyentes que perciban ingresos de fuente extranjera y que además estén gravados en el país de origen, descontar del valor del impuesto a cargo en Colombia los impuestos pagados en el exterior. Para esto, el contribuyente podrá tomar el valor del impuesto básico de renta y sumarlo con el valor del impuesto sobre la renta para la equidad CREE (impuesto eliminado a través del artículo 376 de la Ley 1819 de 2016). El resultado obtenido será el límite para el descuento del impuesto pagado en el exterior. Es importante tener en cuenta que esta no es la única limitante del descuento debido, ya que la ley señala que el impuesto neto de renta (impuesto después de descuentos) no podrá ser inferior al 75% del valor obtenido en la aplicación del sistema de renta presuntiva antes de descuentos. ARTÍCULO 254 DEL ET. DESCUENTO POR IMPUESTOS PAGADOS EN EL EXTERIOR. Las personas naturales residentes en el país y las sociedades y entidades nacionales, que sean contribuyentes del impuesto sobre la renta y complementarios y que perciban rentas de fuente extranjera sujetas al impuesto sobre la renta en el país de origen, tienen derecho a descontar del monto del impuesto colombiano de renta y complementarios, el impuesto sobre la renta pagado en el país de origen, cualquiera sea su denominación, liquidado sobre esas mismas rentas el siguiente valor: Descuento=

TRyC *ImpExt ( TRyC + TCREE + STCREE )

Donde: –

TRyC es la tarifa del impuesto sobre la renta y complementarios aplicable al contribuyente por la renta de fuente extranjera.

– TCREE es la tarifa del Impuesto sobre la Renta para la Equidad CREE aplicable al contribuyente por la renta de fuente extranjera*. –

STCREE es la tarifa de la sobretasa al impuesto sobre la renta para la Equidad CREE aplicable al contribuyente por la renta de fuente extranjera*.

–

ImpExt es el impuesto sobre la renta pagado en el extranjero, cualquiera sea su denominación, liquidado sobre esas mismas rentas.

El valor del descuento en ningún caso podrá exceder el monto del impuesto sobre la renta y complementarios que deba pagar el contribuyente en Colombia por esas mismas rentas.

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Cuando se trate de dividendos o participaciones provenientes de sociedades domiciliadas en el exterior, habrá lugar a un descuento tributario en el impuesto sobre la renta y complementarios por los impuestos sobre la renta pagados en el exterior, de la siguiente forma: a) El valor del descuento equivale al resultado de multiplicar el monto de los dividendos o participaciones por la tarifa del impuesto sobre la renta a la que hayan estado sometidas las utilidades que los generaron multiplicado por la proporción de que trata el literal h) de este inciso; b) Cuando la sociedad que reparte los dividendos o participaciones gravados en Colombia haya recibido a su vez dividendos o participaciones de otras sociedades, ubicadas en la misma o en otras jurisdicciones, el valor del descuento equivale al resultado de multiplicar el monto de los dividendos o participaciones percibidos por el contribuyente nacional, por la tarifa a la que hayan estado sometidas las utilidades que los generaron multiplicado por la proporción de que trata el literal h) de este inciso. c) Para tener derecho al descuento a que se refiere el literal a) del presente artículo, el contribuyente nacional debe poseer una participación directa en el capital de la sociedad de la cual recibe los dividendos o participaciones (excluyendo las acciones o participaciones sin derecho a voto). Para el caso del literal b), el contribuyente nacional deberá poseer indirectamente una

Módulo K - Menos: descuentos tributarios

participación en el capital de la subsidiaria o subsidiarias (excluyendo las acciones o participaciones sin derecho a voto). Las participaciones directas e indirectas señaladas en el presente literal deben corresponder a inversiones que constituyan activos fijos para el contribuyente en Colombia, en todo caso haber sido poseídas por un periodo no inferior a dos años. d) Cuando los dividendos o participaciones percibidas por el contribuyente nacional hayan estado gravados en el país de origen el descuento se incrementará en el monto que resulte de multiplicar tal gravamen por la proporción de que trata el literal h) de este inciso. e) En ningún caso el descuento a que se refiere este inciso podrá exceder el monto del impuesto de renta y complementarios, generado en Colombia por tales dividendos. f) Para tener derecho al descuento a que se refieren los literales a), b) y d), el contribuyente deberá probar el pago en cada jurisdicción aportando certificado fiscal del pago del impuesto expedido por la autoridad tributaria respectiva o en su defecto con prueba idónea. g) Las reglas aquí previstas para el descuento tributario relacionado con dividendos o participaciones provenientes del exterior serán aplicables a los dividendos o participaciones que se perciban a partir de 1o de enero de 2015, cualquiera que sea el periodo o ejercicio financiero a que correspondan las utilidades que los generaron. h) La proporción aplicable al descuento del impuesto sobre la renta y complementarios es la siguiente:

Proporción Aplicable =

TRyC TRyC + TCREE + STCREE

Donde: – TRyC es la tarifa del impuesto sobre la renta y complementarios aplicable al contribuyente por la renta de fuente extranjera. – TCREE es la tarifa del Impuesto sobre la Renta para la Equidad CREE aplicable al contribuyente por la renta de fuente extranjera*. –

STCREE es la tarifa de la sobretasa al impuesto sobre la renta para la Equidad CREE aplicable al contribuyente por la renta de fuente extranjera*.

Parágrafo 1. El impuesto sobre la renta pagado en el exterior, podrá ser tratado como descuento en el año gravable en el cual se haya realizado el pago o en cualquiera de los cuatro (4) periodos gravables siguientes sin perjuicio de lo previsto en el artículo 259 de este Estatuto. En todo caso, el exceso de impuesto descontable que se trate como descuento en cualquiera de los cuatro (4) periodos gravables siguientes tiene como límite el impuesto sobre la renta y complementarios generado en Colombia sobre las rentas que dieron origen a dicho descuento y no podrá acumularse con el exceso de impuestos descontables originados en otras rentas gravadas en Colombia en distintos periodos. Parágrafo transitorio. El descuento tributario relacionado con dividendos o participaciones provenientes del exterior que fueron percibidas con anterioridad a 1o de enero de 2015 continuará rigiéndose por lo dispuesto en el artículo 96 de la Ley 1607 de 2012. * Mediante el numeral 3 del artículo 376 de la Ley 1819 de diciembre 29 de 2016 se derogaron los artículos de la Ley 1607 de 2012, que hacían referencia al impuesto sobre la renta para la equidad –CREE–. Asimismo, el numeral 4 del artículo 376 de la Ley 1819 de 2016 derogó la sobretasa del CREE y su respectivo anticipo.

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Conciliación entre la Información Contable y Fiscal año gravable 2017 - Incluye diferencias temporarias y el impuesto diferido

K4. Es descuento tributario el 25% de las inversiones realizadas en control, conservación y mejoramiento del medio ambiente (Artículo 255 del ET) A este descuento tienen derecho las personas jurídicas que realicen directamente inversiones en control, conservación y mejoramiento del medio ambiente; tendrán derecho a descontar de su impuesto sobre la renta a cargo el 25% de las inversiones que hayan realizado en el respectivo año gravable.

El exceso originado en el descuento de las inversiones realizadas en control, conservación y mejoramiento del medio ambiente (artículo 255 del ET) puede tomarse dentro de los 4 períodos gravables siguientes a su realización.

Las autoridades ambientales que emitirían el certificado sobre los beneficios ambientales asociados a dichas inversiones serían: la Autoridad Nacional del Licencias Ambientales –ANLA–, las corporaciones autónomas regionales, las corporaciones para el desarrollo sostenible, las autoridades ambientales de los grandes centros urbanos, las autoridades señaladas en el artículo 13 de la Ley 768 de 2002, el distrito portuario, biodiverso, industrial y ecoturístico de Buenaventura y los parques nacionales naturales. ARTÍCULO 255 DEL ET. DESCUENTO PARA INVERSIONES REALIZADAS EN CONTROL, CONSERVACIÓN Y MEJORAMIENTO DEL MEDIO AMBIENTE. Las personas jurídicas que realicen directamente inversiones en control, conservación y mejoramiento del medio ambiente, tendrán derecho a descontar de su impuesto sobre la renta a cargo el 25% de las inversiones que hayan realizado en el respectivo año gravable, previa acreditación que efectúe la autoridad ambiental respectiva, en la cual deberá tenerse en cuenta los beneficios ambientales directos asociados a

dichas inversiones. No darán derecho a descuento las inversiones realizadas por mandato de una autoridad ambiental para mitigar el impacto ambiental producido por la obra o actividad objeto de una licencia ambiental. Parágrafo. El reglamento aplicable al artículo 158-2 del Estatuto Tributario antes de la entrada en vigencia de la presente ley, será aplicable a este artículo y la remisión contenida en la Ley 1715 de 2014 al artículo 158-2 del Estatuto Tributario, se entenderá hecha al presente artículo.

K5. Es descuento tributario el 25% del valor invertido en investigación, desarrollo tecnológico o innovación (Artículo 256 del ET) Las personas jurídicas se podrán descontar de su impuesto sobre la renta a cargo el 25% del valor invertido en proyectos de investigación, desarrollo tecnológico o innovación, en el período gravable en que se realizó la inversión. Las condiciones para que proceda el descuento de que trata el presente artículo son: al calificar el proyecto se deberán tener en cuenta criterios de impacto ambiental, y el documento Conpes previsto en el artículo 256 del ET deberá expedirse en un término de 4 meses, contados a partir de la entrada en vigencia la presente ley. ARTÍCULO 256 DEL ET. DESCUENTO PARA INVERSIONES REALIZADAS EN INVESTIGACIÓN, DESARROLLO TECNOLÓGICO O INNOVACIÓN. Las personas que realicen inversiones en proyectos calificados por el Consejo Nacional de Beneficios

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Tributarios en Ciencia y Tecnología en Innovación como de investigación, desarrollo tecnológico o innovación, de acuerdo con los criterios y condiciones definidas por el Consejo Nacional de Política Económica y Social, mediante actualización

Módulo K - Menos: descuentos tributarios

del Documento CONPES 3834 de 2015, tendrán derecho a descontar de su impuesto sobre la renta a cargo el 25% del valor invertido en dichos proyectos en el período gravable en que se realizó la inversión. Las inversiones de que trata este artículo, podrán ser realizadas a través de investigadores, grupos o centros de investigación, centros e institutos de investigación, centros de desarrollo tecnológico, parques de Ciencia Tecnología e Innovación, Oficinas de Transferencia de Resultados de Investigación (OTRI), Empresas Altamente Innovadoras (EAI), en unidades de investigación, desarrollo tecnológico o innovación de empresas, centros de innovación y productividad, incubadoras de base tecnológica, centros de ciencia y organizaciones que fomentan el uso y la apropiación de la ciencia, tecnología e invocación, todos los anteriores, registrados y reconocidos como tales por Colciencias. Los proyectos calificados como de investigación, desarrollo tecnológico o innovación, previstos en el presente artículo incluyen, además, la vinculación de nuevo personal calificado y acreditado de nivel de formación técnica profesional, tecnológica, profesional, maestría o doctorado a centros o grupos de investigación, desarrollo tecnológico o innovación, según los criterios y las condiciones

definidas por el Consejo Nacional de Beneficios Tributarios en Ciencia, Tecnología e Innovación. El Consejo Nacional de Beneficios Tributarios, definirá los procedimientos de control, seguimiento y evaluación de los proyectos calificados, y las condiciones para garantizar la divulgación de los resultados de los proyectos calificados, sin perjuicio de la aplicación de las normas sobre propiedad intelectual, y que además servirán de mecanismo de control de la inversión de los recursos. Parágrafo 1. Para que proceda el descuento de que trata el presente artículo, al calificar el proyecto se deberá tener en cuenta criterios de impacto ambiental. Parágrafo 2. El Documento Conpes previsto en este artículo deberá expedirse en un término de 4 meses, contados a partir de la entrada en vigencia la presente ley. (…) Parágrafo 4. El descuento aquí previsto se somete a lo establecido en los parágrafos 1 y 2 del artículo 158-1 del Estatuto Tributari�.

K6. Es descuento tributario el 25% por las donaciones hechas a programas creados por las instituciones de educación superior (Parágrafo 3 del artículo 256 del ET) El parágrafo tercero del artículo 256 del ET, modificado por el artículo 104 de la Ley 1819 de 2016, indica que si el contribuyente dona dineros a instituciones de educación superior sin ánimo de lucro (aprobadas por el Ministerio de Educación), que beneficien a estudiantes de estratos 1, 2 y 3 a través de becas de estudio, podría descontarse el 25% del valor donado de su impuesto sobre la renta a cargo. El exceso originado en el descuento de las donaciones a instituciones de educación superior (artículo 256 del ET) puede tomarse dentro de los 4 períodos gravables siguientes a su realización. ARTÍCULO 256 DEL ET. DESCUENTO PARA INVERSIONES REALIZADAS EN INVESTIGACIÓN, DESARROLLO TECNOLÓGICO O INNOVACIÓN. (...) Parágrafo 3. El mismo tratamiento previsto en este artículo será aplicable a las donaciones hechas a programas creados por las instituciones de

educación superior, aprobados por el Ministerio de Educación Nacional, que sean entidades sin ánimo de lucro y que beneficien a estudiantes de estratos 1, 2 y 3 a través de becas de estudio total o parcial que podrán incluir manutención, hospedaje, transporte, matrícula, útiles y libros. El Gobierno nacional, reglamentará las condiciones de asignación y funcionamiento de los programas de becas a los que se refiere este parágrafo.

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Conciliación entre la Información Contable y Fiscal año gravable 2017 - Incluye diferencias temporarias y el impuesto diferido

K7. Es descuento tributario el 25% del valor donado a entidades sin ánimo de lucro pertenecientes al régimen tributario especial y a entidades no contribuyentes (Artículo 257 del ET) La reforma tributaria establece que las donaciones realizadas a entidades sin ánimo de lucro pertenecientes al régimen especial del impuesto sobre la renta, al igual que a las no contribuyentes contempladas en los artículos 22 y 23 del ET, ya no son deducibles sino que podrán descontarse del impuesto hasta en un 25% del valor. ARTÍCULO 257 DEL ET. DESCUENTO POR DONACIONES A ENTIDADES SIN ÁNIMO DE LUCRO PERTENECIENTES AL RÉGIMEN ESPECIAL. Las donaciones efectuadas a entidades sin ánimo de lucro que hayan sido calificadas en el régimen especial del impuesto sobre la renta y complementarios y a las entidades no contribuyentes de que tratan los artículos 22 y 23 del Estatuto Tributario, no serán deducibles del impuesto sobre la renta y complementarios, pero

darán lugar a un descuento del impuesto sobre la renta y complementarios, equivalente al 25% del valor donado en el año o período gravable. El Gobierno nacional reglamentará los requisitos para que proceda este descuento. Parágrafo. Las donaciones de que trata el artículo 125 del Estatuto Tributario también darán lugar al descuento previsto en este artículo.

K8. Son descuento tributario las donaciones hechas por el sector privado para la construcción, dotación o mantenimiento de la red nacional de bibliotecas públicas y la biblioteca nacional (Parágrafo del artículo 257 del ET) El parágrafo del artículo 257 del ET indica que las donaciones realizadas por el sector privado a la Red Nacional de Bibliotecas Públicas y a la Biblioteca Nacional, dan lugar a un descuento tributario del 25%. Estas donaciones según lo contemplado en el artículo 125 del ET podrían también tratarse como una deducción en un 100%, en tal caso, el contribuyente tomará la alternativa que mejor le convenga. ARTÍCULO 257. DESCUENTO POR DONACIONES A ENTIDADES SIN ÁNIMO DE LUCRO PERTENECIENTES AL RÉGIMEN ESPECIAL. Las donaciones efectuadas a entidades sin ánimo de lucro que hayan sido calificadas en el régimen especial del impuesto sobre la renta y complementarios y a las entidades no contribuyentes de que tratan los artículos 22 y 23 del Estatuto Tributario, no serán deducibles del impuesto sobre la renta y complementarios,

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pero darán lugar a un descuento del impuesto sobre la renta y complementarios, equivalente al 25% del valor donado en el año o período gravable. El Gobierno Nacional reglamentará los requisitos para que proceda este descuento. Parágrafo. Las donaciones de que trata el artículo 125 del Estatuto Tributario también darán lugar al descuento previsto en este artículo.

Módulo K - Menos: descuentos tributarios

K9. Constituye descuento tributario el valor del IVA pagado en la importación de maquinaria pesada para industrias básicas (Artículo 258-2 del ET) El artículo 258-2 del ET establece que las personas naturales pueden tomar como descuento tributario hasta el 100% del IVA en que se incurra por la adquisición de maquinaria pesada para industrias básicas. Dentro de dichas industrias básicas se encuentran la minería, los hidrocarburos, la química pesada, la siderurgia, la metalurgia extractiva, la generación y transmisión de energía eléctrica, y la obtención, purificación y conducción de óxido de hidrógeno. ARTÍCULO 258-2 DEL ET. DESCUENTO POR IMPUESTO SOBRE LAS VENTAS PAGADO EN LA ADQUISICIÓN E IMPORTACIÓN DE MAQUINARIA PESADA PARA INDUSTRIAS BÁSICAS. El impuesto sobre las ventas que se cause en la adquisición o en la importación de maquinaria pesada para industrias básicas, deberá liquidarse y pagarse de conformidad con lo dispuesto en el artículo 429 del Estatuto Tributario. Cuando la maquinaria importada tenga un valor CIF superior a quinientos mil dólares (US$500.000.00), el pago del impuesto sobre las ventas podrá realizarse de la siguiente manera: 40% con la declaración de importación y el saldo en dos (2) cuotas iguales dentro de los dos años siguientes. Para el pago de dicho saldo, el importador deberá suscribir acuerdo de pago ante la Administración de Impuestos y Aduanas respectiva, en la forma y dentro de los plazos que establezca el Gobierno nacional. El valor del impuesto sobre las ventas pagado por la adquisición o importación, podrá descontarse del impuesto sobre la renta a su cargo, correspondiente al período gravable en el cual se haya efectuado el pago y en los períodos siguientes. Son industrias básicas las de minería, hidrocarburos, química pesada, siderurgia, metalurgia extractiva, generación y transmisión de energía eléctrica, y obtención, purificación y conducción de óxido de hidrógeno.

Sin perjuicio de lo contemplado en los numerales anteriores para el caso de las importaciones temporales de largo plazo el impuesto sobre las ventas susceptible de ser solicitado como descuento, es aquel efectivamente pagado por el contribuyente al momento de la nacionalización o cambio de la modalidad de importación en el periodo o año gravable correspondiente. Parágrafo 1. En el caso en que los bienes que originaron el descuento establecido en el presente artículo se enajenen antes de haber transcurrido el respectivo tiempo de vida útil señalado en las normas vigentes, desde la fecha de adquisición o nacionalización, el contribuyente deberá adicionar al impuesto neto de renta correspondiente al año gravable de enajenación, la parte del valor del impuesto sobre las ventas que hubiere descontado, proporcional a los años o fracción de año que resten del respectivo tiempo de vida útil probable. En este caso, la fracción de año se tomará como año completo. Parágrafo 2. A la maquinaria que haya ingresado al país con anterioridad a la vigencia de la Ley 223 de 1995, con base en las modalidades ‘Plan Vallejo’ o importaciones temporales de largo plazo, se aplicarán las normas en materia del Impuesto sobre las Ventas vigentes al momento de su introducción al territorio nacional.

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Conciliación entre la Información Contable y Fiscal año gravable 2017 - Incluye diferencias temporarias y el impuesto diferido

K10. Es descuento tributario para las ESPD el 40% de la inversión que realicen en empresas que prestan los servicios de acueducto y alcantarillado (Artículo 104 de la Ley 788 de 2002 y Decreto Reglamentario 912 de abril 11 de 2003) Para las empresas de servicios públicos domiciliarios –ESPD– que presten servicios de acueducto y que además realicen inversiones en empresas de acueducto y/o alcantarillado del orden regional, siempre que la inversión ayude a aumentar la cobertura del servicio, la ley les permite tomar el 40% de la inversión como descuento, siempre que este porcentaje no exceda el 50% del impuesto neto de renta correspondiente al respectivo período. La ley señala que para la aplicación de este descuento no se tomará en cuenta la limitación mencionada en el inciso segundo del artículo 259 del Estatuto Tributario: “La determinación del impuesto después de descuentos, en ningún caso podrá ser inferior al 75% del impuesto determinado por el sistema de renta presuntiva sobre patrimonio líquido, antes de cualquier descuento tributario”.

LEY 788 DE 2002 ARTÍCULO 104. DESCUENTO TRIBUTARIO PARA EMPRESAS DE SERVICIOS PÚBLICOS DOMICILIARIOS QUE PRESTEN LOS SERVICIOS DE ACUEDUCTO Y ALCANTARILLADO. Las empresas de servicios públicos domiciliarios que presten los servicios de acueducto y alcantarillado, podrán solicitar un descuento equivalente al cuarenta por

ciento (40%) del valor de la inversión que realicen en el respectivo año gravable, en empresas de acueducto y alcantarillado del orden regional diferentes a la empresa beneficiaria del descuento. En todos los casos la inversión debe garantizar una ampliación de la cobertura del servicio, en los términos que establezca el reglamento. Este descuento no podrá exceder del cincuenta por ciento (50%) del impuesto neto de renta del respectivo período

K11. Son descuento tributario los valores de parafiscales y una parte de la seguridad social que se cancelen sobre los nuevos empleos otorgados a las personas especiales (Artículos 9, 10, 11 y 13 de la Ley 1429 de 2010 y artículos 11, 12, 13 y 14 del Decreto 4910 de 2011) De acuerdo con lo indicado en los artículos 9, 10, 11, y 13 de la Ley 1429 de diciembre 29 de 2010, los cuales fueron reglamentados con los artículos 11 a 14 del Decreto 4910 de 2011, cualquier contribuyente del impuesto de renta, persona natural o jurídica, que después de diciembre 29 de 2010 genere nuevos puestos de trabajo y los otorgue a las personas que reúnan las características especiales mencionadas en dichos artículos (jóvenes menores de 28 años, personas en condición de desplazamiento, etc.), podrán tomar 3 valores que se cancelen sobre los salarios de estos nuevos trabajadores y tratarlos como un descuento del impuesto de renta. Esto se puede hacer durante los 2 o 3 primeros años de vinculación laboral que se les dé a estas personas especiales. Los valores que se podrán tomar como descuento del impuesto de renta y que no se podrían tratar al mismo tiempo como un gasto o deducción en las declaraciones de renta, son: a. El valor que paguen por aportes parafiscales (9% de los salarios). Es importante tener en cuenta que desde 2013 no se pagan aportes al Sena e ICBF si el total devengado por el trabajador (incluidos los trabajadores especiales de la Ley 1429 de 2010) es inferior al equivalente a 10 smmlv. b. El aporte a la cuenta de solidaridad del Fosyga: 1,5% de los salarios y que está incluido en el 8,5% del aporte a salud que paga el empleador (ver artículo 204 de la Ley 100 de 1993), y c. El aporte al Fondo de Garantía de Pensión Mínima: 1,5% de los salarios y que está incluido en el 12% del aporte a pensiones que paga el empleador (ver artículo 20 de la Ley 100 de 1993).

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Módulo K - Menos: descuentos tributarios

La posibilidad de utilizar este beneficio tributario implica que se deben cumplir todos los requisitos especiales mencionados en los artículos 9, 10, 11 y 13 de la Ley 1429 de 2010 y los artículos 11 a 14 del Decreto 4910 de 2011, entre ellos, demostrar que se generaron nuevos puestos de trabajo durante el respectivo año fiscal, lo cual se logra comparando la planilla PILA de diciembre del año inmediatamente anterior con la PILA de cada uno de los meses del año fiscal por el cual se tomará el beneficio, probando que en uno o varios de esos meses hubo aumento de personas y de ingresos base de cotización en comparación con los que se tenían en diciembre del año inmediatamente anterior. Nota: en el DUT actualizado con la versión 17.1 del 31 de enero de 2017, sigue tratándose el descuento tributario referido, lo cual indica su vigencia.

LEY 1429 DEL 2010 ARTÍCULO 9. DESCUENTO EN EL IMPUESTO SOBRE LA RENTA Y COMPLEMENTARIOS DE LOS APORTES PARAFISCALES Y OTRAS CONTRIBUCIONES DE NÓMINA. Los empleadores que vinculen laboralmente a nuevos empleados que al momento del inicio del contrato de trabajo sean menores de veintiocho (28) años, podrán tomar los aportes al Sena, ICBF y cajas de compensación familiar, así como el aporte en salud a la subcuenta de solidaridad del Fosyga y el aporte al Fondo de Garantía de Pensión Mínima correspondientes a los nuevos empleos, como descuento tributario para efectos de la determinación del impuesto sobre la Renta y Complementarios, siempre que: El empleador responsable del impuesto incremente el número de empleados con relación al número que cotizaban a diciembre del año anterior; e incremente el valor total de la nómina (la suma de los ingresos bases de cotización de todos sus empleados) con relación al valor de dicha nómina del mes de diciembre del año gravable inmediatamente anterior al que se va a realizar el correspondiente descuento. Parágrafo 1. El beneficio de que trata este artículo sólo aplica para nuevos empleos, sin que puedan interpretarse como nuevos empleos aquellos que surgen luego de la fusión de empresas. Parágrafo 2. El beneficio de que trata este artículo sólo aplica para menores de veintiocho (28) años que en ningún caso podrá exceder de dos (2) años por empleado. Parágrafo 3. Los valores solicitados como descuentos tributarios, por concepto de la aplicación del presente artículo, no podrán ser incluidos además como costo o deducción en la determinación del Impuesto sobre la Renta y Complementarios. Parágrafo 4. Para efectos de que los aportes al Sena, ICBF y cajas de compensación familiar

sean reconocidos como descuentos tributarios, dichos aportes deberán haber sido efectiva y oportunamente pagados. Parágrafo 5. No podrán ser beneficiarios de este artículo las cooperativas de trabajo asociado en relación con sus asociados. Parágrafo 6. En ningún caso, el descuento previsto se podrá realizar sobre los aportes de personas menores de 28 años de edad, que se vinculen para reemplazar personal contratado con anterioridad. ARTÍCULO 10. DESCUENTO EN EL IMPUESTO SOBRE LA RENTA Y COMPLEMENTARIOS DE LOS APORTES PARAFISCALES Y OTRAS CONTRIBUCIONES DE NÓMINA PARA LOS EMPLEADORES QUE CONTRATEN PERSONAS EN SITUACIÓN DE DESPLAZAMIENTO, EN PROCESO DE REINTEGRACIÓN O EN CONDICIÓN DE DISCAPACIDAD. Los descuentos y beneficios señalados en el artículo 9 de la presente ley aplicarán, para los nuevos empleos ocupados para poblaciones en situaciones de desplazamiento, en proceso de reintegración o en condición de discapacidad, siempre que estén debidamente certificados por la autoridad competente. Parágrafo 1. El beneficio de que trata este artículo sólo aplica para nuevos empleos, sin que puedan interpretarse como nuevos empleos aquellos que surgen luego de la fusión de empresas. Parágrafo 2. El beneficio de que trata este artículo en ningún caso podrá exceder de tres (3) años por empleado. Parágrafo 3. Los valores solicitados como descuentos tributarios, por concepto de la aplicación del presente artículo, no podrán ser incluidos además como costo o deducción del Impuesto sobre la Renta y Complementarios, sin perjuicio de lo establecido por el inciso 1o del artículo 259 del Estatuto Tributario.

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Conciliación entre la Información Contable y Fiscal año gravable 2017 - Incluye diferencias temporarias y el impuesto diferido

Parágrafo 4. Para efectos de que los aportes al Sena, ICBF y cajas de compensación familiar sean reconocidos como descuentos tributarios, dichos aportes deberán haber sido efectiva y oportunamente pagados. Parágrafo 5. No podrán ser beneficiarios de este artículo las cooperativas de trabajo asociado en relación con sus asociados. Parágrafo 6. En ningún caso, el descuento previsto se podrá realizar sobre los aportes de personas en situación de desplazamiento, personas en proceso de reintegración o población en condición de discapacidad, que se vinculen para reemplazar personal contratado con anterioridad. Parágrafo 7. Los descuentos, beneficios y condiciones señalados en el artículo 9o de la presente ley aplicarán para los nuevos empleos cabeza de familia de los niveles 1 y 2 del Sisbén. El Gobierno Nacional reglamentará las condiciones para acceder a este beneficio, el cual sólo podrá aplicarse una vez se haya expedido dicha reglamentación. ARTÍCULO 11. DESCUENTO EN EL IMPUESTO SOBRE LA RENTA Y COMPLEMENTARIOS DE LOS APORTES PARAFISCALES Y OTRAS CONTRIBUCIONES DE NÓMINA. Los empleadores que vinculen laboralmente a mujeres que al momento del inicio del contrato de trabajo sean mayores de cuarenta (40) años y que durante los últimos doce (12) meses hayan estado sin contrato de trabajo, podrán tomar los aportes al Sena, ICBF y cajas de compensación familiar, así como el aporte en salud a la subcuenta de solidaridad del Fosyga y el aporte al Fondo de Garantía de Pensión Mínima correspondientes a los nuevos empleos, como descuento tributario para efectos de la determinación del Impuesto sobre la Renta y Complementarios, siempre que: El empleador responsable del impuesto incremente el número de empleados con relación al número que cotizaban a diciembre del año anterior; e incremente el valor total de la nómina (la suma de los ingresos bases de cotización de todos sus empleados) con relación al valor de dicha nómina del mes de diciembre del año gravable inmediatamente anterior al que se va a realizar el correspondiente descuento. Parágrafo 1. El beneficio de que trata este artículo sólo aplica para nuevos empleos, sin que puedan

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interpretarse como nuevos empleos aquellos que surgen luego de la fusión de empresas. Parágrafo 2. Los valores solicitados como descuentos tributarios, por concepto de la aplicación del presente artículo, no podrán ser incluidos además como costo o deducción en la determinación del Impuesto sobre la Renta y Complementarios, sin perjuicio de lo establecido por el inciso 1o del artículo 259 del Estatuto Tributario. Parágrafo 3. Para efectos de que los aportes al Sena, ICBF y cajas de compensación familiar sean reconocidos como descuentos tributarios, dichos aportes deberán haber sido efectiva y oportunamente pagados. Parágrafo 4. No podrán ser beneficiarias de este artículo las cooperativas de trabajo asociado en relación con sus asociadas. Parágrafo 5. El beneficio de que trata este artículo sólo aplica para mujeres mayores de cuarenta (40) años y en ningún caso podrá exceder de dos (2) años por empleada. Parágrafo 6. En ningún caso, el descuento previsto se podrá realizar sobre los aportes de empleadas que se contraten para reemplazar personal contratado con anterioridad. (...) ARTÍCULO 13. DESCUENTO EN EL IMPUESTO SOBRE LA RENTA Y COMPLEMENTARIOS DE LOS APORTES PARAFISCALES Y OTRAS CONTRIBUCIONES DE NÓMINA EN RELACIÓN A LOS TRABAJADORES DE BAJOS INGRESOS. Los empleadores que vinculen laboralmente a nuevos empleados que devenguen menos de 1.5 salarios mínimos mensuales legales vigentes podrán tomar los aportes al Sena, ICBF y Cajas de Compensación Familiar, así como el aporte en salud a la subcuenta de solidaridad del Fosyga y el aporte al Fondo de Garantía de Pensión Mínima correspondientes a los nuevos empleos, como descuento tributario para efectos de la determinación del Impuesto sobre la Renta y Complementarios, siempre que: El empleador responsable del impuesto incremente el número de empleados con relación al número que cotizaban a diciembre del año anterior; e incremente el valor total de la nómina (la suma de los ingresos bases de cotización de todos sus empleados) con relación al valor de dicha nómina del mes de diciembre del año gravable inmediatamente anterior al que se va a realizar el correspondiente descuento.

Módulo K - Menos: descuentos tributarios

Parágrafo 1. El beneficio de que trata este artículo sólo aplica para nuevos empleados, entendiendo como nuevos empleados aquellas personas que aparezcan por primera vez en la base de datos de la Planilla Integrada de Liquidación de Aportes (PILA), sin que puedan interpretarse como nuevos empleos aquellos que surgen luego de la fusión de empresas; sin embargo, se consideran como nuevos empleos las personas que apareciendo en la base de datos denominada PILA, lo hayan sido como trabajadores independientes. Parágrafo 2. El beneficio de que trata este artículo en ningún caso podrá exceder de dos (2) años por empleado. Parágrafo 3. Los valores solicitados como descuentos tributarios, por concepto de la aplicación del presente artículo, no podrán ser incluidos además como costo o deducción en la determinación del Impuesto sobre la Renta y Complementarios. Parágrafo 4. Para efectos de que los aportes al SENA, ICBF y Cajas de Compensación Familiar sean reconocidos como descuentos tributarios, dichos aportes deberán haber sido efectiva y oportunamente pagados. Parágrafo 5. No podrán ser beneficiarios de este artículo las cooperativas de trabajo asociado en relación con sus asociados.

a la subcuenta de solidaridad del Fosyga y el aporte al Fondo de Garantía de Pensión Mínima, respecto de los nuevos empleos que correspondan a las personas a continuación relacionadas: a) Personas menores de veintiocho (28) años a la fecha del inicio del contrato de trabajo. b) Personas cabezas de familia de los niveles 1° y 2° del Sisbén. c) Personas en situación de desplazamiento. d) Personas en reintegración.

situación

de

proceso

de

e) Personas en condición de discapacidad. f) Mujeres que al momento del inicio del contrato de trabajo sean mayores de 40 años y que durante los últimos 12 meses anteriores a la vinculación hayan estado sin contrato de trabajo, y g) Nuevos empleados que devenguen menos de 1.5 salarios mínimos mensuales legales vigentes (smmlv) que aparezcan por primera vez en la base de datos de la Planilla Integrada de Liquidación de Aportes (PILA), salvo que lo hayan estado en condición de trabajadores independientes.

Parágrafo 6. En ningún caso el descuento previsto se podrá realizar sobre los aportes de personas con salarios inferiores a 1.5 salarios mínimos mensuales legales vigentes que se vinculen para reemplazar personal contratado con anterioridad.

El descuento tributario procederá, siempre y cuando se cumplan los siguientes requisitos:

***

2. Que el contribuyente empleador incremente el número de empleados con relación al número que cotizaban a diciembre del año inmediatamente anterior.

DECRETO 4910 DE 2011(REGLAMENTARIO DE LA LEY 1429 DE 2010) ARTÍCULO 11. DESCUENTO EN EL IMPUESTO SOBRE LA RENTA Y COMPLEMENTARIOS DE LOS APORTES PARAFISCALES Y OTRAS CONTRIBUCIONES DE NÓMINA. De acuerdo con los artículos 9°, 10, 11 y 13 de la Ley 1429 de 2010, los contribuyentes del impuesto sobre la renta obligados a presentar declaración de renta y complementarios, tienen derecho a tratar como descuento tributario el monto de los aportes a cargo del empleador al SENA, ICBF y cajas de compensación familiar, así como el aporte en salud

1. Que los aportes hayan sido efectiva y oportunamente pagados.

3. Que el contribuyente empleador incremente el valor total de la nómina (la suma de los ingresos bases de cotización de todos sus empleados) con relación al valor de dicha nómina del mes de diciembre del año gravable inmediatamente anterior al que se va a solicitar el correspondiente descuento tributario. El descuento tributario de que trata este artículo sólo aplica para nuevos empleos, sin que puedan interpretarse como nuevos empleos aquellos que

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Conciliación entre la Información Contable y Fiscal año gravable 2017 - Incluye diferencias temporarias y el impuesto diferido

surgen luego de la fusión de empresas, y procede de la siguiente manera: -

Respecto de los empleados a que se refieren los literales a), b), f) y g) del presente artículo máximo por dos (2) años gravables consecutivos por empleado, a partir del año gravable de vinculación, y únicamente por el monto efectivamente pagado en el respectivo año gravable.

-

Respecto de los empleados a que se refieren los literales c), d) y e), del presente artículo máximo por tres (3) años gravables consecutivos por empleado, a partir del año gravable de vinculación, y únicamente por el monto efectivamente pagado en el respectivo año gravable.

ARTÍCULO 12. LIMITACIONES AL DESCUENTO TRIBUTARIO. En ningún caso los valores solicitados como descuentos tributarios por concepto de la aplicación del artículo anterior podrán ser tratados además como costo o deducción en la determinación del impuesto sobre la renta y complementarios. Las cooperativas de trabajo asociado no podrán ser beneficiarias de los descuentos tributarios a que se refiere el artículo anterior en relación con sus asociados. En ningún caso procederá el descuento tributario respecto de los aportes de los trabajadores a que se refieren los literales a) a g) del inciso primero del artículo anterior, que se vinculen para reemplazar personal contratado con anterioridad o para ocupar empleos que surgen de la fusión de empresas. Cuando en una misma persona contratada para ocupar un nuevo empleo concurran dos o más características que permitan clasificarla en más de uno de los grupos de personas a contratar a que se refieren los literales a) a g) del inciso primero del artículo anterior, solo se podrá optar por uno de los descuentos, por cuanto en ningún caso un mismo pago de aportes da lugar a doble descuento en la determinación del impuesto a cargo del contribuyente. Por tanto, los beneficios a que se refieren los artículos 9°, 10, 11 y 13 de la Ley 1429 de 2010 no son acumulables entre sí. De conformidad con lo previsto en el inciso 1° del artículo 259 del Estatuto Tributario, en ningún caso los descuentos tributarios pueden exceder el impuesto básico de renta.

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ARTÍCULO 13. OTRAS CONDICIONES A TENER EN CUENTA PARA QUE LAS EMPRESAS PUEDAN BENEFICIARSE DEL DESCUENTO TRIBUTARIO DE APORTES PARAFISCALES. Sin perjuicio de lo previsto en los artículos anteriores, los contribuyentes declarantes del impuesto a la renta que pretendan beneficiarse del descuento tributario relativo a los aportes parafiscales de que trata la Ley 1429 de 2010, deben cumplir, además, los siguientes requisitos: 1. Cumplir las obligaciones relacionadas con el sistema general de seguridad social respecto de la totalidad de los trabajadores de la empresa. 2. Tratándose de nuevas empresas, estas solo pueden gozar del beneficio a partir del período gravable siguiente al de su existencia. 3. Que la vinculación de nuevos trabajadores no se efectúe a través de empresas temporales de empleo. 4. Que los nuevos trabajadores vinculados no hayan laborado en el año de su contratación o en el año inmediatamente anterior en empresas con las cuales el contribuyente tenga vinculación económica en los términos previstos en el artículo 260-1 del Estatuto Tributario. ARTÍCULO 14. INFORMACIÓN REQUERIDA PARA HACER USO DE LOS DESCUENTOS TRIBUTARIOS. Será responsabilidad del contribuyente declarante del impuesto sobre la renta y complementarios que pretenda utilizar los descuentos tributarios de que tratan los artículos 9°, 10, 11 y 13 de la Ley 1429 de 2010, solicitar al empleado, al inicio de la relación laboral, los siguientes documentos, según el caso: -

Fotocopia del documento de identidad para los menores de 28 años y las mujeres mayores de 40 años.

-

Certificación expedida por el operador de información de la Planilla Integrada de Liquidación de Aportes (PILA) en la que conste la no vinculación laboral en los últimos doce (12) meses anteriores al de vinculación, para mujeres mayores de 40 años.

-

Certificación que pruebe la condición de desplazamiento otorgado por el Departamento Administrativo de la Prosperidad Social o la Unidad Administrativa Especial de Atención

Módulo K - Menos: descuentos tributarios

y Reparación Integral a Víctimas, según corresponda. -

Certificación expedida por la Alta Consejería para la Reintegración o la Entidad que haga sus veces, para las personas en proceso de reinserción.

-

Certificación expedida por el Ministerio de Salud y Protección Social para discapacitados.

-

Certificación nivel Sisbén para personas cabeza de familia, junto con declaración juramentada ante notario en la que se declare la condición de cabeza de familia.

-

Certificación del operador de la información de la Planilla Integrada de Liquidación de Aportes (PILA) respecto de la condición de nuevo empleo para quienes devenguen menos de 1.5 smmlv.

-

Los contribuyentes que hayan hecho uso del beneficio de los descuentos tributarios y con el objeto de probar tanto la incorporación de los

nuevos trabajadores a la empresa y a la base de cotizaciones y aportes, como también el incremento del número de trabajadores y del valor de la nómina, deberán conservar y poner a disposición de la Administración Tributaria para cuando esta lo exija, además de los documentos antes mencionados, los siguientes: -

Copia de la Planilla Integrada de Liquidación de Aportes (PILA) a la Seguridad Social o del documento que haga sus veces, correspondiente al mes de diciembre del año inmediatamente anterior al de solicitud del beneficio de los descuentos tributarios.

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Copia de la Planilla Integrada de Liquidación de Aportes (PILA) a la Seguridad Social o del documento que haga sus veces, relativas a los pagos realizados desde la vinculación laboral que da lugar al beneficio y durante el respectivo año gravable, mediante la cual se prueben los pagos periódicos de los aportes parafiscales a descontar en el periodo gravable correspondiente.

K12. Constituyen descuento tributario los impuestos pagados en el exterior por las Entidades Controladas del Exterior –ECE– (Artículos 890 y 892 del ET) Las entidades controladas del exterior –ECE– son aquellas que no tienen residencia fiscal en Colombia y son controladas por uno o más residentes fiscales colombianos. Los residentes colombianos controlantes de las ECE y sujetos a este régimen, tendrán derecho a descontar los impuestos pagados en el exterior, conforme a los parámetros del artículo 254 del Estatuto Tributario. ARTÍCULO 890 DEL ET. RENTA LÍQUIDA GRAVABLE. Las rentas pasivas, cuyo valor sea igual o mayor a cero (0), deberán ser incluidas en las declaraciones del impuesto sobre la renta y complementarios de acuerdo con la participación que tengan en la ECE o en los resultados de la misma, los sujetos obligados a este régimen de acuerdo con el artículo 883.

ARTÍCULO 892 DEL ET. DESCUENTO POR IMPUESTOS PAGADOS EN EL EXTERIOR POR LA ECE. Los residentes fiscales que ejerzan control sobre una ECE y, en consecuencia, se vean en la obligación de cumplir con lo dispuesto en el artículo 890 de este Estatuto, tendrán derecho a los descuentos de que trata el artículo 254 de este Estatuto en la proporción de su participación en la ECE.

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Ganancias ocasionales gravables

Módulo L

Se llama ganancia ocasional al ingreso o utilidad que obtiene una persona o empresa por la venta ocasional o esporádica de un bien que no hace parte del giro ordinario de sus negocios, o por la ocurrencia de un hecho económico excepcional como ganar la lotería o una rifa.

Las personas jurídicas del régimen ordinario denunciarán en la zona de ganancias ocasionales del formulario para impuesto de renta y complementarios únicamente los valores mencionados en alguna de las normas contenidas entre los artículos 299 a 312 del ET, por ejemplo, las ventas de activos fijos poseídos por más de dos años sin importar si esta arroja fiscalmente alguna utilidad o pérdida; los ingresos por alguna rifa o premio; los valores recibidos por encima del capital social en las liquidaciones de sociedades que tenían 2 o más años de existencia que no sean por concepto de reservas o cualquier otra utilidad acumulada que tenía la sociedad que se liquidó. Por esta razón, en el módulo C se restaron dichos valores en la base con la que se obtendría el impuesto de renta, pues estos deben declararse aparte en la zona de ganancias ocasionales para que, de esta manera, solo produzcan el impuesto de ganancia ocasional, el cual tiene tarifas diferentes de las del impuesto de renta y que incluso no genera anticipos al impuesto del año siguiente, como sí lo genera el impuesto de renta.

Se debe tener en cuenta que si en la misma zona de ganancia ocasional se debe denunciar, por ejemplo, un ingreso por una rifa o premio y a la vez una venta de activo fijo poseído por más de 2 años que se vendió con pérdida, en ese caso la Dian controla que el ingreso por rifas y similares no se vea afectado con la pérdida en venta de activos fijos de forma que, al llegar al renglón de ganancia ocasional gravable, siempre figure como mínimo el valor de las rifas y similares para que sobre ellas, siempre se liquide el impuesto con tarifa del 20% y al mismo tiempo se pueda usar más abajo, en el formulario, la retención sobre rifas que al declarante le debieron haber practicado también con la tarifa del 20%. Por tanto, cuando se vendan activos fijos con pérdida, estas podrían afectar las otras ganancias ocasionales diferentes de rifas y similares, como por ejemplo, afectar otra venta de activo fijo que había dado utilidad (ver artículo 311 del ET). En todo caso, estas pérdidas en ventas de activos fijos poseídos por más de 2 años, para que sean aceptadas en la depuración del impuesto de ganancia ocasional, no pueden figurar dentro de las mencionadas en el artículo 312 del ET; si llegasen a figurar, se haría lo mismo que se explicó en el caso de la depuración del impuesto de renta, es decir, el ingreso por el precio de venta del activo fijo poseído por más de 2 años figuraría como ingreso bruto en la zona de ganancias ocasionales en el renglón siguiente, cuando se vaya a denunciar el costo fiscal de venta; dicho costo se limitaría hasta el mismo valor del ingreso o precio de venta. De igual forma, si se vende un activo fijo depreciable, el cual por haber estado poseído por más de 2 años es una venta que requiere denunciarse en la zona de ganancia ocasional, debe advertirse que si la venta produjo una utilidad, se entendería que con una parte de esta (o con su totalidad), en primera instancia se estaría recuperando el gasto de depreciación concedido en los anteriores años o hasta en el año en que se hizo la venta, y tal recuperación es un valor que debe reflejarse en la zona de rentas ordinarias para que produzca impuesto de renta (ver inciso 2 del artículo 90 y el artículo 196, ambos del ET). El resto de la utilidad (o ninguna parte de la utilidad) quedaría reflejado en la zona de ganancias ocasionales para que produzca impuesto de ganancia ocasional.

Las partidas de este módulo se distinguirán con la letra inicial L para que puedan ser identificadas dentro del ejercicio – llamado Guía editable para preparar la conciliación contable-fiscal año gravable 2017 – de conciliación entre los resultados de aplicar el nuevo marco técnico contable y los resultados fiscales.

Módulo L - Ganancias ocasionales gravables

L1. Se denuncian en la zona de ganancias ocasionales los premios ganados por cualquier contribuyente en loterías, rifas, apuestas y similares (Artículo 304 del ET) Estos premios ganados por cualquier contribuyente constituyen ganancia ocasional. Si quien los gana es un obligado a llevar contabilidad, debe declararlos en el año en que se causen. La base del gravamen será, para los premios en dinero, el valor efectivamente recibido, y tratándose de premios recibidos en especie, su valor será el comercial del bien, en el momento de recibirse. La ganancia ocasional para quienes sean favorecidos en sorteos de títulos de capitalización, será la diferencia entre el monto del premio recibido y lo pagado por las cuotas correspondientes al título favorecido. Como dicho ingreso solo puede producir impuesto de ganancia ocasional, el cual se neutraliza luego con la retención a título de ganancia ocasional que debieron practicarle cuando se lo pagaron, se resta de la renta ordinaria para gravarlo como ganancia ocasional (que no se puede restar luego como ganancia ocasional exenta o no gravada). Cuando este ingreso se lleve a la zona de ganancias ocasionales, no puede afectarse aritméticamente con ningún tipo de pérdidas ocasionales que al mismo tiempo también se puedan tener durante el año y que se deban denunciar en la zona de ganancias ocasionales; como ejemplo tenemos una pérdida en venta de activos fijos poseídos por más de 2 años. En este último caso se deberá limitar el valor de las pérdidas para que el renglón de ganancia ocasional gravable siempre refleje como mínimo el valor de la lotería, rifa o similar. ARTÍCULO 304 DEL ET. GRAVAMEN A LOS PREMIOS EN DINERO Y EN ESPECIE. Se consideran ganancias ocasionales para los contribuyentes sometidos a este impuesto, las provenientes de loterías, premios, rifas, apuestas y similares. Cuando sean en dinero, su cuantía se determina por lo efectivamente recibido. Cuando sean en especie, por el valor comercial del bien al momento de recibirse.

L2. Constituye ganancia ocasional la utilidad en la venta de inmuebles o activos fijos poseídos durante 2 años o más (Artículo 90 del ET) De acuerdo con el artículo 90 del ET, la utilidad en venta de activos fijos se determina por la diferencia entre el precio de enajenación y el costo fiscal neto del activo. De acuerdo con el artículo 300 del ET, si el activo vendido se había poseído por 2 años o más, su venta se debe denunciar en la sección de ganancias ocasionales.

Debe advertirse en todo caso que si un activo fijo depreciable es vendido y su venta se debe denunciar en la zona de ganancias ocasionales, pues era un activo fijo poseído por más de 2 años, la parte de la utilidad que corresponda al valor de la depreciación acumulada que tenía el activo hasta el momento de la venta se entiende como una recuperación de deducciones y, por tanto, esta parte se debe denunciar en la declaración de renta, dentro de la zona de rentas ordinarias. ARTÍCULO 90 DEL ET. DETERMINACIÓN DE LA RENTA BRUTA EN LA ENAJENACIÓN DE ACTIVOS. La renta bruta o la pérdida proveniente de la enajenación de activos a cualquier título, está constituida por la diferencia entre el precio de la enajenación y el costo del activo o activos enajenados.

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Conciliación entre la Información Contable y Fiscal año gravable 2017 - Incluye diferencias temporarias y el impuesto diferido

Cuando se trate de activos fijos depreciables, la utilidad que resulta al momento de la enajenación deberá imputarse, en primer término, a la renta líquida por recuperación de deducciones; el saldo de la utilidad constituye renta o ganancia ocasional, según el caso. El precio de la enajenación es el valor comercial realizado en dinero o en especie. Se tiene por valor comercial el señalado por las partes, siempre que no difiera notoriamente del precio comercial promedio para bienes de la misma especie, en la fecha de su enajenación. Si se trata de bienes raíces, no se aceptará un precio inferior al costo, al avalúo catastral ni al autoavalúo mencionado en el artículo 72 de este Estatuto. Cuando el valor asignado por las partes difiera notoriamente del valor comercial de los bienes en la fecha de su enajenación, conforme a lo dispuesto en este artículo, el funcionario que esté adelantando el proceso de fiscalización respectivo, podrá rechazarlo para los efectos impositivos y señalar un precio de enajenación acorde con la naturaleza, condiciones y estado de los activos; atendiendo a los datos estadísticos producidos por la Dirección General de Impuestos Nacionales, por el Departamento Nacional de Estadística, por la Superintendencia de Industria y Comercio, por el Banco de la República

u otras entidades afines. Su aplicación y discusión se harán dentro del mismo proceso. Se entiende que el valor asignado por las partes difiere notoriamente del promedio vigente, cuando se aparte en más de un veinticinco por ciento (25%) de los precios establecidos en el comercio para los bienes de la misma especie y calidad, en la fecha de enajenación, teniendo en cuenta la naturaleza, condiciones y estado de los activos. Parágrafo. Sin perjuicio de lo previsto en este artículo, cuando el activo enajenado sean acciones o cuotas de interés social de sociedades o entidades nacionales que no coticen en la Bolsa de Valores de Colombia o una de reconocida idoneidad internacional según lo determine la DIAN, salvo prueba en contrario, se presume que el precio de enajenación no puede ser inferior al valor intrínseco incrementado en un 15%. El mismo tratamiento previsto en este parágrafo será aplicable a la enajenación de derechos en vehículos de inversión tales como fiducias mercantiles o fondos de inversión colectiva cuyos activos correspondan a acciones o cuotas de interés social de sociedades o entidades nacionales que no coticen en la Bolsa de Valores de Colombia o una de reconocida idoneidad internacional según lo determine la DIAN.

L3. Constituye ganancia ocasional el valor recibido por encima del capital social en la liquidación de sociedades que tenían 2 años o más de existencia (Artículo 301 del ET) La utilidad en liquidación de sociedades se determina por el exceso de lo recibido sobre el capital que se tenía aportado. Su cuantía se define en el momento de la liquidación. Las ganancias originadas en liquidación de sociedades con existencia menor de 2 años se tratarán como renta ordinaria.

Lo que se toma como ganancia ocasional son los valores recibidos por encima del capital aportado que no correspondan a reservas o utilidades acumuladas. Es decir, deberían ser valores relativos, por ejemplo, a un valor por un saneamiento patrimonial, o por primas en colocación de acciones, las cuales se venían acumulando en el patrimonio de la sociedad liquidada. Los valores que correspondan a reservas o utilidades se llevarán siempre a la zona de rentas ordinarias como ingresos por dividendos. ARTÍCULO 301 DEL ET. SE DETERMINAN POR EL EXCESO DE LO RECIBIDO SOBRE EL CAPITAL APORTADO. Se consideran ganancias ocasionales, para toda clase de contribuyentes, las originadas en la liquidación de una sociedad de cualquier naturaleza por el exceso del capital aportado o invertido cuando la ganancia realizada no corresponda a rentas, reservas o utilidades comerciales repartibles como dividendo o participación, siempre que la sociedad a la fecha de la liquidación haya cumplido dos o más años de existencia. Su cuantía se determina al momento de la liquidación social.

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Módulo L - Ganancias ocasionales gravables

Las ganancias a que se refiere el inciso anterior, originadas en la liquidación de sociedades cuyo término de existencia sea inferior a dos años, se tratarán como renta ordinaria. Es entendido que las rentas, utilidades comerciales o reservas distribuibles como dividendo, según lo previsto en el artículo 30 numeral 3o., que se repartan con motivo de la liquidación, configuran dividendo extraordinario para los accionistas, así se trate de sociedades, personas naturales, sucesiones u otros contribuyentes del impuesto sobre la renta.

No se aceptan pérdidas ocasionales (artículo 312 del ET). Las pérdidas originadas en algunas operaciones no son aceptadas fiscalmente en la depuración de la ganancia ocasional. ARTÍCULO 312 DEL ET. CASOS EN LOS CUALES NO SE ACEPTAN PÉRDIDAS OCASIONALES. Para efectos de determinar la ganancia ocasional, no se aceptarán pérdidas en los siguientes casos: 1. En la enajenación de derechos sociales o acciones de sociedades de familia. 2. En la enajenación de activos fijos, cuando la respectiva transacción tenga lugar entre una sociedad u otra entidad asimilada y personas

naturales o sucesiones ilíquidas que sean económicamente vinculadas a la sociedad o entidad. 3. En la enajenación de activos fijos, cuando la respectiva transacción tenga lugar entre una sociedad limitada o asimilada, y sus socios que sean sucesiones ilíquidas o personas naturales, el cónyuge o los parientes de los socios dentro del cuarto grado civil de consanguinidad, segundo de afinidad o único civil.

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Este libro se terminó de editar en Actualícese, en la ciudad de Cali, el 16 de noviembre de 2017. Si se presentan cambios normativos que modifiquen los criterios para el manejo de esta información, a partir del 1 de diciembre de 2017 dichas modificaciones serán incluidas en el sitio web donde se hallan las herramientas que componen la publicación, con derecho a acceso directo y gratuito.

Conciliación entre la Información Contable y Fiscal año gravable 2017 - Incluye diferencias temporarias y el impuesto diferido

José Hernando Zuluaga Marín CEO ACTUALÍCESE Contador público y administrador de empresas de la Universidad Javeriana. Especialista en Contraloría Financiera de la Universidad Javeriana de Cali, con diplomados en Calidad y Consultoría Empresarial. Exdirector de la carrera de Contaduría Pública en la Universidad Javeriana de Cali. Profesor durante 28 años de la Universidad Javeriana de Cali y en distintas universidades de la ciudad de Cali, incluyendo la Universidad del Valle. Exmiembro del Tribunal Disciplinario de la Junta Central de Contadores en representación de los contadores públicos.

Durante 12 años hemos venido preparando esta publicación con la cual se busca facilitar el análisis que toda persona jurídica del régimen ordinario debe efectuar, ya sea que realice actividades industriales, comerciales o de servicios, indicando cómo se haría con las diferentes partidas conciliatorias entre su resultado contable y su resultado fiscal. En esta edición para el año gravable 2017, la publicación procurará de nuevo analizar cómo debe manejarse cada una de las partidas conciliatorias entre lo contable y lo fiscal, pensando en los impuestos que deberán liquidar las personas jurídicas; el impuesto de renta y el de ganancia ocasional. Esta publicación plantea una metodología que clasifica las distintas partidas conciliatorias en 12 módulos detallados, desde la A hasta la L. En cada uno se recopilan las distintas subpartidas conciliatorias, las cuales tienen asociadas una letra y un número para que puedan ser ubicadas en el archivo de excel que viene junto a esta esta publicación y que contiene un modelo para conciliar el resultado contable y el resultado fiscal. Para el año 2017, el proceso hace referencia a un manejo del nuevo marco normativo contable sobre el cual se sustenta el sistema impositivo en renta, lo que origina diferencias entre las bases contables y fiscales teniendo estas que ser conciliadas para llegar a la liquidación del impuesto. En el mismo año 2017 adquiere especial importancia el impuesto diferido liquidado sobre las diferencias temporarias dado que muchas partidas contables tienen manejo diferente desde el punto de vista fiscal. Hemos considerado que el impuesto diferido constituye una especie de recipiente que recoje los valores impositivos que se liquiden y que, en adelante, tendrán aumentos o disminuciones a los cuales la Dian hará seguimiento a través de la conciliación, que constituye una obligación para el contribuyente. Esperamos que estos aportes complementen y amplíen los conocimientos sobre el tema, pues estamos convencidos de que este producto y su metodología se convertirán en una herramienta útil para la elaboración de las conciliaciones, no solo para aquellos profesionales con conocimiento suficiente en los temas tributarios, sino también para estudiantes interesados en profundizar y documentarse en la academia.

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