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• Willy Maguina

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FISCALIZACION SOBRE BASE PRESUNTA Cuando la Administración Tributaria no ha podido obtener los elementos necesarios para determinar la obligación sobre base cierta, se aplica la base presunta en mérito al conjunto de hechos o circunstancias que, por su vinculación permiten inducir en un caso particular la existencia y monto de la obligación. Estos hechos y circunstancias deben guardar una relación normal con la situación a considerar, no se puede proceder discrecionalmente en la apreciación de los indicios, ni tampoco limitarse a su mención sin explicaciones, ya que se debe justificar el procedimiento observado para llegar a la determinación y ajustarse a indicios razonables. Los promedios y coeficientes generales que se apliquen no pueden ser fijados arbitrariamente o tomados al azar, sino que deben elaborarse sobre la base de la actividad del contribuyente o, por lo menos, adaptarse a las características y circunstancias del giro del negocio, según la estadística recogida en actividades de la misma naturaleza. PRESUNCIONES Según la doctrina en la aplicación de presunciones deben observarse los siguientes requisitos: o Precisión: Es decir, que el hecho conocido esté, plena y completamente, acreditado y resulte sin duda alguna revelador del hecho desconocido que la administración tributaria pretende demostrar. o Seriedad: Lo que significa que debe existir una conexión entre el hecho conocido y la consecuencia extraída que permitan considerar a ésta última en un orden lógico como extremadamente probable. o Concordancia: Entre todos los hechos conocidos que deben conducir a la misma conclusión. Estos requisitos adquieren especial importancia si se considera que las presunciones legales son instrumentos que eluden la carga de la prueba trasladando esta última al sujeto pasivo (contribuyente, responsable). Sin embargo, cabe advertir que la consecuencia directa en la materia es aquella de considerar a la presunción como una prueba indirecta que tan sólo crea convicción antes que certeza. De ahí que las presunciones legales relativas, en realidad no prueban por si el hecho imponible, sino que prueban la existencia de una presunción. Supuestos para Aplicar la Determinación sobre la base Presunta De conformidad con el Art. 64 del Código Tributario vigente la Administración Tributaria podrá utilizar directamente los procedimientos sobre base presunta, cuando: a) b)

c)

El deudor tributario no haya presentado las declaraciones dentro del plazo en que la Administración se lo hubiera requerido. La declaración presentada o la documentación complementada ofreciera dudas respecto a su veracidad o exactitud, o no incluya los requisitos y datos exigidos, o cuando existiere dudas sobre la determinación o cumplimiento que haya efectuado el deudor tributario. El deudor tributario requerido en forma expresa por la Administración Tributaria a presentar y/o a exhibir sus libros, registros y/o documentos que

sustenten la contabilidad, y/o que se encuentren relacionados con hechos generadores de obligaciones tributarias, en las oficinas fiscales o ante los funcionarios autorizados, no lo haga dentro del plazo señalado por la Administración en el requerimiento en el cual se hubiera solicitado por primera vez. Asimismo, cuando el deudor tributario no obligado a llevar contabilidad sea requerido en forma expresa a presentar y/o exhibir documentos relacionados con hechos generadores de obligaciones tributarias, en las oficinas fiscales o ante los funcionarios autorizados, no lo haga dentro del plazo referido. d) El deudor tributario oculte activos, rentas, ingresos, bienes, pasivos, gastos o egresos o consigue pasivos, gastos o egresos falsos. e) Se verifique discrepancias u omisiones entre el contenido de los comprobantes de pago y los registros contables del deudor tributario o de terceros. f) Se detecte el no otorgamiento de los comprobantes de pago que corresponda por las ventas o ingresos realizados o cuando éstos sean otorgados sin los requisitos de Ley. g) Se verifique la falta de inscripción del deudor tributario ante la Administración Tributaria. h) El deudor tributario omita llevar libros de contabilidad , otros libros o registros exigidos por las Leyes, reglamentos o por Resolución de Superintendencia de la SUNAT, o llevando los mismos, no se encuentren legalizados o se lleven con un atraso mayor al permitido por las normas legales. Dicha omisión o atraso incluye a los sistemas, programas, soportes portadores de, microformas grabadas, soportes magnéticos y demás antecedentes computarizados de contabilidad que sustentan a los referidos libros o registros. i) No se exhiba libros y/o registros contables u otros libros y registros exigidos por las Leyes, reglamentos o por Resolución de Superintendencia de la SUNAT aduciendo la pérdida, destrucción por siniestro, asalto y otros. j) Se detecte la remisión o transporte de bienes sin el comprobante de pago, guía de remisión y/u otro documento previsto en las normas para sustentar la remisión o transporte, o con documentos que no reúnen los requisitos y características para ser considerados comprobantes de pago o guías de remisión , u otro documento que carezca de validez. k) El deudor tributario haya tenido la condición de no habido, en los períodos que establezcan mediante decreto supremo. l) Se detecte el transporte terrestre público nacional de pasajeros sin el correspondiente manifiesto de pasajeros señalado en las normas sobre la materia. m) Se verifique que el deudor tributario que explota juegos de máquinas tragamonedas utiliza un número diferente de máquinas tragamonedas al autorizado; usa modalidades de juego, modelos de máquinas tragamonedas o programas de juego no autorizados o no registrados; explota máquinas tragamonedas con características técnicas no autorizadas; utiliza fichas o medios de juego no autorizados; así como cuando se verifique que la información declarada ante la autoridad competente difiere a la proporcionada a la Administración Tributaria o que no cumple con la implementación del sistema computarizado de interconexión en tiempo real

n)

o)

p)

dispuesto por las normas que regulan la actividad de juegos de casinos y máquinas tragamonedas. Las autorizaciones a las que hace referencia en el presente numeral, son aquellas otorgadas por la autoridad competente conforme a lo dispuesto en las normas que regulan la actividad de juegos de casino y máquinas tragamonedas. El deudor tributario omitió declarar y/o registrar a uno o más trabajadores por lo tributos vinculados a las contribuciones sociales o por la renta de quinta categoría. Las normas tributarias lo establezcan de manera expresa.

Las presunciones a los que se refiere el artículo 65º sólo admiten prueba en contrario respecto de la veracidad de los hechos contenidos en el presente artículo. Presunciones Practicadas por la Administración Tributaria La Administración Tributaria podrá aplicar la determinación en base, entre otras, a las siguientes presunciones (Art. 65 del Código Tributario): a)

b)

c)

d) e) f) g)

h) i)

j) k)

Presunción de ventas o ingresos por omisiones en el registro de ventas o libro de ingresos, o en su defecto, en las declaraciones juradas, cuando no se presente y/o exhiba dicho registro y/o libro. Presunción de ventas o ingresos por omisión en el registro de compras, o en su defecto, en las declaraciones juradas, cuando no se presente y/o no se exhiba dicho registro. Presunción de ingresos omitidos por ventas, servicios u operaciones gravadas, por diferencia entre los montos registrados o declarados por el contribuyente y los estimados por la Administración Tributaria por control directo. Presunción de ventas o compras omitidas por diferencia entre los bienes registrados y los inventarios. Presunción de ventas o ingresos omitidos por patrimonio no declarado o no registrado. Presunción de ventas o ingresos omitidos por diferencias en cuentas abiertas en Empresas del Sistema Financiero. Presunción de ventas o ingresos omitidos cuando no exista relación entre los insumos utilizados, producción obtenida, inventarios, ventas y prestaciones de servicios. Presunción de ventas o ingresos en caso de omisos. Presunción de ventas o ingresos omitidos por la existencia de saldos negativos en el flujo de ingresos y egresos de efectivo y/o cuentas bancarias. Presunción de Renta Neta y/o ventas omitidas mediante la aplicación de coeficientes económicos tributarios. Otras previstas por leyes especiales.

Cuando se comprueben omisiones de diferente naturaleza respecto de un deudor tributario y resulte de aplicación más de una de las presunciones a que se refieren los artículos anteriores, éstas no se acumularán debiendo la administración aplicar la que arroje el mayor monto de base imponible o de tributo.

Efectos en la aplicación de presunciones La determinación sobre base presunta que se efectúe al amparo de la legislación tributaria tendrá los siguientes efectos, salvo en aquellos casos en los que el procedimiento de presunción contenga una forma de imputación de ventas o ingresos presuntos que sea distinta. a) Para efectos del Impuesto General a las Ventas y el Impuesto Selectivo al Consumo, las ventas o ingresos determinados incrementarán las ventas o ingresos declarados, registrados o comprobados en cada uno de los meses comprendidos en el requerimiento en forma proporcional a las ventas o ingresos declarados o registrados. En caso que el deudor tributario no tenga ventas o ingresos declarados o registrados, la atribución será en forma proporcional a los meses comprendidos en el requerimiento. En el caso de omisos de ventas o ingresos no dará derecho a cómputo de crédito fiscal alguno. EFECTOS EN EL I.G.V. Incremento en el total de ventas en forma proporcional al total declarado o período requerido, sin derecho a crédito fiscal

b)

Tratándose de deudores tributarios que perciban exclusivamente rentas de tercera categoría del Impuesto a la Renta, las ventas o ingresos determinados se considerarán como renta neta de tercera categoría del ejercicio a que corresponda. No procederá la deducción del costo computable para efecto del impuesto a la Renta. Excepcionalmente, en el caso de la presunción a que se refieren los incisos 2) y 8) del art. 65º se deducirá el costo de las compras no registradas o no declaradas, de ser el caso. La determinación de las ventas o ingresos considerados como rentas presuntas de la tercera categoría del Impuesto a la Renta a la que se refiere este inciso, se considerarán ventas o ingresos para efectos del Impuesto General a las Ventas o Impuesto Selectivo al Consumo, de acuerdo a lo siguiente: i) Cuando el contribuyente realizara exclusivamente operaciones exoneradas y/o inafectas con el Impuesto General a las Ventas o Impuesto Selectivo al Consumo, no se computarán efectos de dichos impuestos. ii) Cuando el contribuyente realizara junto con operaciones gravadas, operaciones exoneradas y/o inafectas con el Impuesto General a las Ventas o Impuesto Selectivo al Consumo se presumirá que se han realizado operaciones gravadas. iii) Cuando el contribuyente realizara operaciones de exportación se presumirá que se han realizado operaciones internas gravadas. Tratándose de deudores tributarios que perciban rentas de primera y/o segunda y/o cuarta y/o quinta categoría y a su vez perciban rentas netas de

fuente extranjera, los ingresos determinados formarán parte de la renta neta global. Tratándose de deudores tributarios que perciban rentas de primera y/o segunda y/o cuarta y/o quinta categoría y a su vez perciban rentas de tercera categoría, las ventas o ingresos determinados se considerarán como renta neta de la tercera categoría. Es de aplicación lo dispuesto en el segundo párrafo del inc. b) de este artículo, cuando corresponda.

EFECTOS EN EL IMPUESTO A LA RENTA DE TERCERA CATEGORÍA Las ventas determinadas se consideran renta neta de tercera categoría.

c)

La aplicación de las presunciones no tiene efectos para la determinación de los pagos a cuenta del Impuesto a la Renta de tercera categoría

d)

Para efectos del Régimen Especial del Impuesto a la Renta, las ventas o ingresos determinados incrementarán, para la determinación del Impuesto a la Renta, del Impuesto General a las Ventas e Impuesto Selectivo al Consumo, cuando corresponda, las ventas o ingresos declarados, registrados o comprobados en cada uno de los meses comprendidos en el requerimiento en forma proporcional a las ventas o ingresos declarados o registrados. En caso que el deudor tributario no tenga ventas o ingresos declarados, registrados o comprobados, la atribución será en forma proporcional a los meses comprendidos en el requerimiento. Para efectos de la determinación señalada en el presente inciso será de aplicación, en lo que fuera pertinente, lo dispuesto en el segundo párrafo del inciso b) del presente artículo.

e)

Para efectos del Nuevo Régimen Único Simplificado, se aplicarán las normas que regulan dicho régimen. En caso de contribuyentes que, producto de la aplicación de las presunciones, deban incluirse en el Régimen General de conformidad a lo normado en el Impuesto a la Renta, se procederá de acuerdo a lo señalado en los incisos a) al e) del presente artículo.

1. INCREMENTO PATRIMONIAL En el marco de las acciones de fiscalización que se vienen realizando para ampliar la base tributaria, reducir los niveles de evasión y lograr el adecuado cumplimiento de las obligaciones tributarias por parte de las personas naturales, la SUNAT ha diseñado el Programa de Fiscalización a Personas Naturales por Incremento Patrimonial No Justificado. Mediante la realización de cruces informáticos, la SUNAT podrá identificar contribuyentes que realizan actividades económicas generadoras de ingresos y sin embargo no cumplen con el pago de sus obligaciones tributarias. En tal sentido, el programa busca determinar ingresos no declarados mediante la comparación de los ingresos declarados por el contribuyente o informados por los

agentes de retención y las adquisiciones o gastos que ha efectuado dentro de un ejercicio gravable. RENTA PRESUNTA DE PERSONAS NATURALES Las verificaciones por Incremento Patrimonial No Justificado en Personas Naturales se encuentran comprendidas en la determinación de Renta Presunta de Personas Naturales. En este sentido, las normas permiten aplicar presunciones cuando existan dudas sobre la declaración efectuada por el contribuyente o cuando las normas tributaria lo indiquen expresamente. METODOS UTILIZADOS EN LA DETERMINACION DE INCREMENTO PATRIMONIAL NO JUSTIFICADO  

Método de Variación Patrimonial. Método de Diferencia de Egresos menos Ingresos

El Método de Variación Patrimonial analiza los inventarios iniciales y finales de patrimonio con que cuenta una determinada persona natural. Una vez valorizados, ambos reportes patrimoniales son confrontados entre sí con el propósito de determinar si existe un incremento o una disminución del patrimonio de la persona. Si se diera un incremento del patrimonio del contribuyente, su valor se compara con los ingresos declarados por el mismo o los informados por sus agentes de retención. El Método de Diferencia de Egresos menos Ingresos (Flujo monetario Privado) se concentra en los desembolsos de efectivo efectuados por el contribuyente durante el ejercicio sujeto a fiscalización. En tal sentido, se recoge información referente a actividades de compra de bienes muebles e inmuebles y gastos diversos para compararla con los ingresos declarados por el contribuyente o los informados por sus agentes de retención. Fuentes de Información Para realizar los cruces, SUNAT cuenta con información que le permite conocer y estimar el patrimonio de los contribuyentes. Luego de la fusión con ADUNAS la información se ha potenciado en forma significativa. Las fuentes con las siguientes: 

REGISTROS PUBLICOS: Propiedades



Servicio de Administración Tributaria (SAT) de la Municipalidad de Lima: Compra de vehículos



ADUANAS: Importaciones de personas naturales sin negocio.



Superintendencia de Banca y Seguros(SBS) e INFOCORP: Saldos de prestamos bancarios



Declaración Anual de Operaciones con Terceros(DAOT) a) Agencias de viaje: Venta de pasajes aéreos b) Compañías telefónicas: Consumos anuales c) Colegios Particulares: Pago de pensiones

d) Tiendas por departamento: Adquisiciones de bienes 

Programa de Declaración Telemática(PDT) Notarios a) Compraventa de inmuebles, naves y aeronaves b) Compraventa de vehículos c) Hipotecas d) Prendas e) Anticipos de Herencia f) Contra documentos g) Leasing



CLUBES DE PLAYA: Relación de arrendatarios de casas y/o departamentos



CLUBES PRIVADOS: Relación de socios y pago de cuotas



Rentas de Primera Categoría: Personas Naturales que informan en la Declaración Anual de Renta la identidad de quienes alquilan inmuebles

Consecuencias de los cruces de información en una fiscalización SUNAT en un proceso de fiscalización a las personas naturales, viene detectando las siguientes contingencias tributarias: Ingresos no declarados de las personas naturales Por incremento patrimonial injustificado entre sus ingresos y egresos, operaciones de habitualidad en la compraventa de inmuebles o de operaciones de acciones, sobre las cuales no se ha tributado por desconocimiento. No presentación de declaraciones juradas del impuesto a la Renta. Si se han detectado las operaciones indicadas en le punto anterior implica la de obligación de haber presentado declaración jurada anual del impuesto a la Renta por ingresos omitidos de primera, segunda, cuarta y quinta categoría incluso rentas de fuente extranjera. En el tema de habitualidad si se detecta omisión de ingresos obliga la presentación de la declaración jurada por ingresos de tercera categoría del Impuesto a la Renta. Independientes no tienen libro de ingresos legalizados. Independientes que emiten recibos por honorarios no han cumplido con legalizar su libro de ingresos. El último párrafo del Art. 65º de la LIR los obliga. Su incumplimiento implica infracción (numeral 1 art. 175º del CT, se sanciona con multas de 5% y 15% del valor de la UIT, según el caso. Operaciones “simuladas” Es el caso de algunas personas naturales que adquieren a su nombre un determinado bien mediante un crédito otorgado por alguna tienda comercial o una entidad financiera, siendo en realidad para una tercera persona que no es sujeto de crédito. Esto implica contingencia tributaria en demostrar que no existe un incremento

patrimonial injustificado entre los ingresos obtenidos y las compras realizadas, si el pago real del bien es realizado por una tercera persona, no existe documento que acredite dicha operación. Otro caso, la simulación de un contrato de compraventa de un determinado bien, con la finalidad de realizar un adelanto de legítima. Igualmente no existe documento que acredite el pago del precio pactado en dicho en el contrato. Selección de Contribuyentes a ser fiscalizados Aquellos contribuyentes que presenten diferencias entre los ingresos declarados o imputados por los agentes de retención y las adquisiciones o consumos realizados, serán requeridos para que sustenten fehacientemente el origen de las diferencias patrimoniales detectadas En caso que el contribuyente no pueda sustentar las incongruencias detectadas, se le instará a que regularice su situación tributaria mediante la presentación de la declaración jurada rectificatoria correspondiente.

CASO PRÁCTICO Nº 1 INCREMENTO PATRIMONIAL NO JUSTIFICADO La Sunat con información proporcionada por los notarios (PDT) y cruce de terceros intervino a una persona natural, habiéndose detectado las siguientes operaciones patrimoniales en el ejercicio 2, 010. Adquirió un inmueble por S/. 220,000 Viajo a Francia con una bolsa de S/ 40,000 Compra de vehículo al contado por s/30,000 Dentro de los ingresos obtenidos en el ejercicio 2,010 indica tener: Recibos por honorarios emitidos S/250,000, de los cuales se cobró el importe de S/180,000 Al inicio del ejercicio 2010 recibió como herencia un inmueble, que lo mantiene a la fecha cuyo valor de autovalúo es S/150,000 Recibió préstamo de un familiar mediante contrato de mutuo con firma legalizada por S/20,000. Este familiar no ha podido justificar el origen ante SUNAT. Recibió adelanto de utilidades por 15,000 SOLUCIÓN EGRESOS Inmueble Viaje Vehículo

220,000 40,000 30,000

290,000

INGRESOS JUSTIFICADOS Profesión Contrato mutuo Utilidades

180,000 20,000 15,000

-215,000

Incremento Patrimonial Injustificado

75,000.00

Dentro de los ingresos justificados solamente se utilizan los recibos de honorarios realmente cobrados, no importa los recibos emitidos. Sobre el bien dejado en herencia no se toma en cuenta, por no haberse vendido con anterioridad, existiendo a la fecha. Sobre el contrato de mutuo, que es un contrato de fecha cierta, no implica su desconocimiento. El hecho que el prestamista no pueda justificar el origen de los fondos, el incremento patrimonial injustificado se el aplicará a éste.

CASO PRÁCTICO Nº 2 CRUCE DAOT-DAOT Contribuyente: Actividad: Venta de combustibles Tributos: Impuesto a la Renta – Empresas del ejercicio 2010 Impuesto General a las ventas de Enero a diciembre de 2010 Adquisiciones efectuadas por Bagdad oil S.A. a su proveedor Pecsa S.A. según declaración anual de Operaciones con Terceros del ejercicio 2010 presentada por Bagdad Oil S.A.: S/1,352,890. Las ventas realizadas por Pecsa S.A. a su cliente la Bagdad Oil S.A. según declaración anual de Operaciones con Terceros (DAOT) del ejercicio 2010, presentada por Pecsa S.A.: 2,789,520. Como puede observarse, de la comparación efectuada entre las declaraciones (DAOT) presentadas por Bagdad Oil S.A. y Pecsa S.A. se aprecia que existe una diferencia de S/ 1,436,630 entre el importe de las ventas que Pecsa S.A. afirma haber realizado a Bagdad Oil S.A. respecto a las adquisiciones que esta informa haber efectuado a dicho proveedor. Estas diferencias podrían ser consideradas por la Administración Tributaria para construir un perfil de evasión de Bagdad Oil S.A. por compras y ventas omitidas (negocio marginal), lo cual podría llevar a aplicar una determinación sobre base presunta por omisiones en el registro de compras (artículo 67 del Código Tributario).

CASO PRÁCTICO Nº 3 Contribuyente : Black Sugar SAC Actividad : Comercio mayorista de abarrotes Ejercicio : 2010 De acuerdo a lo señalado en los párrafos anteriores, en este caso, la Administración Tributaria había detectado un ratio de rotación de inventarios de 1.014 en base a la información proporcionada por el contribuyente en su declaración jurada anual del Impuesto a la Renta del ejercicio 2010, perfilando a partir de esta comprobación que el contribuyente habría omitido declarar ventas, en tanto que no es normal para el giro de negocio del que se trata, que se mantenga un stock suficiente para cubrir las ventas de casi todo el año.

Ahora bien, de la revisión de los antecedentes que obran en los archivos de la Administración Tributaria correspondientes a actuaciones anteriores se observa que durante el ejercicio 2010 el contribuyente fue objeto de las siguientes sanciones: a)

Dos comisos de mercaderías (azúcar) por incurrir en la infracción tipificada en el numeral 8 del artículo 174 del Código Tributario, "remitir bienes sin el comprobante de pago, guía de remisión y/u otro documento previsto por las normas para sustentar la remisión".

b)

Un cierre de establecimiento por incurrir en la infracción tipificada en el numeral 1 del artículo 174 del Código Tributario, "no emitir y/o no otorgar comprobantes de pago o documentos complementarios a estos, distintos a la guía de remisión".

Al constatar estos hechos, queda más claro el perfil de evasión esbozado a partir del análisis de los estados financieros declarados por el contribuyente en su declaración jurada anual del Impuesto a la Renta del ejercicio 2010. En efecto, en la medida que la remisión de bienes sin la correspondiente guía de remisión y la venta de mercadería sin comprobante de pago constituyen comportamientos asociados al ocultamiento de ingresos por ventas no declaradas, las acciones de control efectuadas por la Administración en las que se detectaron estas infracciones, refuerzan el perfil de evasión construido a partir del ratio de rotación de inventarios calculado en base a la información proporcionada por el contribuyente en su declaración jurada anual del Impuesto a la Renta del ejercicio 2010. CASO PRÁCTICO Nº 4 FISCALIZACIÓN POR INFORMACIÓN PROVENIENTE DEL SISTEMA FINANCIERO A partir de la información proporcionada durante el año 2010 por las empresas del sistema financiero respecto al Impuesto a las Transacciones Financieras, la Administración Tributaria encontró lo siguiente: El Sr. Jorge Ramos realizó transacciones en el sistema financiero por-S/. 4'000,000.00. La Sra. Zoila Troncoso realizó transacciones en el sistema financiero por S/. 5'000,000.00 de soles. En ambos casos, además, la Administración constató que las personas no se encontraban inscritas en el RUC, no habían presentado declaraciones tributarias, y no tenían ingresos informados por terceros. Considerando estos elementos, la Administración Tributaria inició procesos de fiscalización contra el Sr. Jorge Ramos y la Sra. Zoila Troncoso. En el primer caso, la Administración constató que los movimientos bancarios provenían de un legado de S/.4'000,000 recibido por el Sr. Jorge Ramos que fue depositado en una empresa del sistema financiero.

En el caso de la Sra. Zoila Troncoso, se constató que los movimientos bancarios informados por las empresas del sistema financiero provenían de un negocio informal de producción y comercialización de harina de plumas de pollo. COMENTARIO: Como puede observarse en el caso descrito, para constatar la realización de obligaciones tributarias a cargo de la empresa informal (Sra. Zoila Troncoso), la Administración Tributaria inició acciones de fiscalización contra dos sujetos que aparentemente no tenían la condición de deudores tributarios, a pesar de los movimientos efectuados en el sistema financiero, confirmando que uno de ellos (Jorge Ramos) efectivamente no había realizado operaciones gravadas. Resulta entonces que para comprobar la realización de operaciones económicas que generan tributación y cumplir con el objetivo de reducir la evasión fiscal y ampliar la base tributaria, se justifica que la Administración Tributaria inicie acciones de fiscalización contra terceros, ajenos a la realización de obligaciones tributarias.

CONSECIONARIOS EN LAS EMPRESAS DE TRANSPORTES DE PASAJEROS En el Perú en la actualidad en el sector de Transportes Urbano de pasajeros y Transporte Interprovincial existe mucha informalidad por lo que las empresas constituidas que se dedican a este rubro por lo general tan sólo es para obtener las concesiones o autorizaciones de Ruta otorgado por las Municipales o por el Ministerio de Transportes y Comunicaciones en cada caso. Es decir, los ingresos, costos y gastos son administrados por personas naturales que son propietarios de las Unidades Vehiculares, pero los buses se encuentran en propiedad de las empresas. Por lo expuesto, se plantea la problemática tributaria en este tipo de empresas: 1. Para la adquisición de buses el concesionario o tercero otorga la inicial directamente al proveedor de los buses, cuyo origen no procede de la Caja – Bancos de la empresa. 2. El crédito otorgado por el sistema financiero en muchos de los casos es a la persona natural, porque como empresa no es sujeta de crédito. 3. La persona natural lo transfiere la unidad a la empresa como una venta al contado. 4. En otros casos la compra de los buses es facturado a nombre de la empresa pero en realidad, el dueño es una persona natural, quién otorga la inicial para la compra de los buses y las cuotas también son pagadas por esta persona natural, pero no aparece los desembolsos en la contabilidad de la empresa. 5. En otros casos se presenta que tan sólo se ha trasferido la unidad vehicular a nombre de la empresa para cumplir el requisito que establece el Ministerio de Transportes y Comunicaciones, pero no está dichos buses en la contabilidad de la empresa. 6. En las empresas de transporte urbano, dichas compañías tan sólo reciben un monto diario por utilización de la ruta y gastos administrativos, pero los ingresos, costos y gastos son controlados por los dueños de los micros, que en la mayoría de los casos no lo declaran ante SUNAT.

INTERROGANTES A SER RESUELTAS: 1. ¿Qué tratamiento se daría a la cuota inicial por la compra de buses y cuál sería la repercusión tributaria? 2. ¿En caso que la persona natural efectuara la compra del Bus financiado por una institución financiera y luego lo transfiere a la empresa notarialmente (sin emitir comprobante de pago) simulando la operación al contado, cuál sería la repercusión tributaria y tendría la empresa derecho a la depreciación deducirlo como gasto tributario? 3. ¿Qué pasaría (para la empresa y para la persona natural dueña de la unidad vehicular) en el caso que el pago de las cuotas al sistema financiero lo realice la persona natural (dueño real del Bus ) pero que se encuentra al nombre de la empresa, y dichos desembolsos no se encuentra en la contabilidad? 4. ¿Qué pasa en cuanto a la tributación de las empresas de transporte urbano que tan sólo declaran por pequeños montos que son por gastos administrativos y concesión de línea? ALTERNATIVAS DE SOLUCIÓN: 1. En el caso de la cuota inicial para la compra de buses, necesariamente en primer lugar debe ingresar a Caja - Bancos de la empresa y luego girar un cheque o transferir a la cuenta del proveedor. Para no tener problemas tributarios dicho importe debe estar sustentado con un contrato de préstamo de dinero, que para la empresa no se generaría ningún problema. Con relación a la persona natural si tendría problemas al momento que es requerido por SUNAT para que sustente el origen de dicho dinero; de no poderlo sustentar la persona natural se considerará como incremento patrimonial no justificado que dará origen al pago del impuesto a la Renta, por cuanto dicho importe será considerado renta neta. 2. Si la persona natural lo transfiere a la empresa tan sólo en forma simulada como una operación al contado, sin el comprobante de pago, en mi opinión se presentaría los siguientes problemas: a) Al no tener comprobante de pago, no tendrá derecho al uso del crédito fiscal por la adquisición del Bus. b) De igual manera al no contar con la factura, no dará derecho al uso de la depreciación del vehículo. c) La persona natural no tendría el beneficio de deducir la depreciación y los gastos por financiamiento para el impuesto a la renta; por otro lado no tendrá ingresos que sustenten el pago de las cuotas de amortización, porque quién efectuará la facturación por los ingresos es la empresa; por lo tanto, para la persona natural

también daría lugar a una contingencia tributaria que sea tratado por SUNAT como incremento patrimonial no justificado. 3. En este caso planteado que la unidad vehicular si se encuentra legalmente y con toda la documentación en los activos de la empresa, se presentará las siguientes contingencias: a) Si el Bus está a nombre de la empresa si tendrá derecho a deducir la depreciación como gasto tributario. b) En cuanto al pago de las cuotas que efectúa la persona natural al sistema financiero y que no se encuentra en la contabilidad de la empresa, en este caso si dará origen a una contingencia para la empresa, que SUNAT determine que los pagos de las cuotas se este realizando con dinero no declarado, es decir, omisión de ventas. 4. En cuanto a la problemática de las empresas de transporte urbano, en cuanto a sus ingresos no habría observaciones porque si lo declaran los importes que perciben por el alquiler de la línea y por concepto de gastos administrativos. En cambio el mayor problema sería para el dueño de las unidades vehiculares, quienes tendrán que declaran por los ingresos que perciben de sus buses, de lo contrario tendrían contingencias tributarias muy significativas. CONCLUSION: En el sector de las empresas de Transporte de pasajeros tanto urbano, como interprovincial existe una problemática muy fuerte sobre las contingencias tributarias al ser la gran mayoría empresas informales, es decir, su contabilidad no refleja la realidad de la empresa, por lo que, se recomienda que todos los financiamientos de los buses debe realizarse o canalizarse a través de la empresa a fin de tener derecho al uso del crédito fiscal, al uso de la depreciación como gasto tributario y que tanto la empresa como la persona natural no tengan contingencias tributarias al momento de la fiscalización por parte de SUNAT al determinar que los importes desembolsados al sistema financiero no se encuentra en la contabilidad de la empresa, sea considerado como incremento patrimonial no justificado o evasión de ventas según sea el caso.

CAPÍTULO V CASOS PRACTICOS DE FISCALIZACIÓN SOBRE BASE PRESUNTA

Presunción de ventas o ingresos por omisiones en el registro de ventas o libro de ingresos , o en su defecto, en las declaraciones juradas, cuando no se presente y/o exhiba dicho registro y/o libro ( Art. 66º C.T.) COMENTARIO: Esta presunción se aplica solamente a aquellos casos en que se detectan omisiones en cuatro meses o más. La aplicación de presunciones se reserva a casos en los que exista la clara evidencia de falta de confiabilidad en la documentación presentada por el contribuyente. Requerimiento: últimos 12 meses Omisiones: comprueba en 4 meses consecutivos o no consecutivos Omisión: sean iguales o mayores al 10% de las ventas o ingresos en esos meses Presunción: se incrementará las ventas el % de las omisiones constatadas Omisiones halladas: se acotarán también dichas omisiones NOTA: En ningún caso, en los meses en que se hallaron omisiones, podrán éstas ser inferiores al importe que resulte de aplicar el porcentaje determinado, a las ventas o ingresos registrados o declarados, según corresponda.

CASO PRACTICO Nº 1 La administración Tributaria al fiscalizar a la empresa La Positiva S.A.C. cuyo último digito del RUC es 2, sus obligaciones tributarias correspondientes al Impuesto general a las Ventas y al Impuesto a la Renta por el período 2,009 emitió las Resoluciones de Determinación el 30 de junio del 2,011 de acuerdo a los siguientes resultados: Periodo Tributario 2009 Enero Febrero Marzo Abril Mayo Junio Julio Agosto Septiembre Octubre Noviembre Diciembre TOTAL

Ventas Ventas Ingresos declaradas determinadas por ventas por el por SUNAT Omitidas contribuyente 90,000 65,000 86,000 56,500 44,500 72,000 60,000 62,000 59,000 56,000 76,000 51,000 778,000

90,000 86,000 98,000 64,500 44,500 72,000 60,000 62,000 59,000 56,000 76,000 72,500 840,500

Ventas declaradas en Meses que se detecta omisión

21,000 12,000 8,000

65,000 86,000 56,500

21,500 62,500

51,000 258,500

Renta neta declarada por el contribuyente: S/. 75,800.00 Impuesto determinado por el Contribuyente: S/. 75,800 * 30% = S/. 22,740.00 Determinación del porcentaje de ventas omitidas: % de Ingresos omitidos =

Ingresos omitidos Ingresos de meses declarados

% de Ingresos omitidos =

62,500 65,000 + 86,000 + 56,500 +51,000

% de compras omitidas = 62,500 258,500 % de ingresos omitidos = 24.17% La SUNAT determinó los ingresos omitidos presuntos y hallados: Periodo Tributario 2009 Enero Febrero Marzo Abril Mayo Junio Julio Agosto Septiembre Octubre Noviembre Diciembre TOTAL

Ventas Presunción Ingresos declaradas de Ingresos por ventas por el por Vtas. Om. Omitidas Contribuyente 24.17% Halladas 90,000 65,000 86,000 56,500 44,500 72,000 60,000 62,000 59,000 56,000 76,000 51,000 778,000

21,753 15,711 20,786 13,656 10,756 17,402 14,502 14,985 14,260 13,535 18,369 12,327 188,042

21,000 12,000 8,000

21,500 62,500

Total Ingresos por Ventas Omitidas 21,753 21,000 20,786 13,656 10,756 17,402 14,502 14,985 14,260 13,535 18,369 21,500 202,504

DETERMINACIÓN DE LOS IMPUESTOS: a) Impuesto a las Ventas Se determinará sobre las ventas omitidas mes a mes aplicando el 19% y el Tributo será actualizado con los intereses moratorios desde la fecha de vencimiento hasta la fecha de la Resolución de Determinación o el pago; así mismo se calculará la multa que es el 50% del Tributo omitido, a este importe también se actualizará con los intereses moratorios. Calculo ilustrativo para determinar el total de IGV por ventas Omitidas: Ventas omitidas S/. 202,504 por el 19% = S/. 38,476.00 La multa por tributo omitido es: S/. 50% de S/. 19,238.00 = S/. 19,238.00

b) Impuesto a la Renta Para determinar el Impuesto a la Renta se considera que los ingresos omitidos por Ventas es RENTA NETA; por lo tanto, el Impuesto a la Renta será: Ventas omitidas = Renta Neta = S/. 202,504.00 Impuesto: S/. 202,504.00 * 30% = S/. 60,751.00 La multa por tributo omitido es: 50% de S/. 60,751.00 = S/. 30,376.00 De igual manera al Impuesto a la Renta determinado y la multa será actualizado por los intereses moratorios hasta la fecha de la Resolución de Determinación y luego hasta la fecha de su cancelación. Presunción de ventas o ingresos por omisión en el Registro de compras, o en su defecto, en las declaraciones juradas, cuando no se presente y/o no se exhiba dicho registro ( art. 67º del Código Tributario ) COMENTARIO: Esta presunción se aplica cuando existen diferencias entre las compras registradas o declaradas y las determinadas por la Administración Tributaria al efectuar los cruces de información con terceros. Requerimiento: últimos 12 meses Omisiones: comprueba en 4 meses consecutivos o no consecutivos Omisión: sean iguales o mayores al 10% de las compras de dichos meses Presunción: se incrementará las ventas o los ingresos el % de las omisiones constatadas. Incremento de ventas: en los meses que se hallaron omisiones, no podrá ser menor al importe del margen de utilidad (%) que se aplique a las compras omitidas. Margen de Utilidad: se determina de la Declaración Jurada de Renta.

CASO PRÁCTICO Nº 2 La SUNAT en el ejercicio 2009 fiscalizó a la empresa Punto Azul SAC cuyo último digito de RUC es 0, correspondiente al IGV determinándose omisiones en dicho impuesto. Estas omisiones fueron originadas por facturas de compra no registradas en el Registro de Compras. SUNAT, emitió las Resoluciones Determinativas y Resoluciones de Multa Como dato adicional se comprobó que la empresa obtuvo un porcentaje normal de Utilidad del 30% en dichos meses y declaró ventas por los siguieres importes. Periodo Tributario 2009 Enero Febrero Marzo Abril Mayo Junio Julio Agosto

Ventas Declaradas 102,300 95,638 90,560 23,754 32,654 43,890 50,961 67,405

Septiembre Octubre Noviembre Diciembre TOTAL

50,947 32,912 87,690 58,927 737,638

Determinación de ingresos omitidos

Periodo Tributario 2009 Enero Febrero Marzo Abril Mayo Junio Julio Agosto Septiembre Octubre Noviembre Diciembre TOTAL

Compras Compras Declaradas Determinadas por el por SUNAT Contribuyente 80,000 60,000 76,000 35,000 24,000 32,000 40,000 52,000 37,000 26,000 72,000 41,000 575,000

Compras Omitidas

80,000 77,000 89,000 41,000 30,000 37,000 40,000 52,000 37,000 26,000 81,000 57,000 647,000

Compras Declaradas en Meses que se Detecta Omisión

17,000 13,000 6,000 6,000 5,000

60,000 76,000 35,000 24,000 32,000

9,000 16,000 72,000

72,000 41,000 340,000

Del análisis realizado se determinaron omisiones en cuatro meses no consecutivos y que dichas omisiones son mayores al 10% de las compras registradas, tal como se puede apreciar en el siguiente cálculo % de compras omitidas =

Compras Omitidas Compra de Meses Omitidos

% de compras omitidas =

72,000 60,000 + 76,000 + 35,000 +24,000 +32,000 +72,0000 +41,000

% de compras omitidas = 72,0000 340,000 % de compras omitidas = 21.18% Dicho porcentaje del 21.18% es mayor al 10% de las compras en dichos meses omitidos. Para el presente caso el incremento no puede ser inferior al resultado de aplicar el margen normal de utilidad neta de esta empresa (30%) al total de compras omitidas, por lo que se tomara como límite en los meses en que se incurrió en la omisión. S/ 72,000 x 30% = 21,600 S/72,000 + 21,600 = 93,600 incremento mínimo

Periodo Tributario 2009

Ventas Declaradas

Incremento 21.18% (1)

Compras Omitidas (2)

Incremento Mínimo Para los Meses en en que se Detecta Omisión

Mayor Monto entre (1) y (3)

(3) = (2) * 30%

Enero Febrero Marzo Abril Mayo Junio Julio Agosto Septiembre Octubre Noviembre Diciembre TOTAL

102,300 95,638 90,560 23,754 32,654 43,890 50,961 67,405 50,947 32,912 87,690 58,927 737,638

21,667 20,256 19,181 5,031 6,916 9,296 10,794 14,276 10,791 6,971 18,573 12,481 156,232

17,000 13,000 6,000 6,000 5,000

22,100 16,900 7,800 7,800 6,500

9,000 16,000 72,000

11,700 20,800 93,600

21,667 22,100 19,181 7,800 7,800 9,296 10,794 14,276 10,791 6,971 18,573 20,800 170,049

Impuesto General a las ventas La base imponible será el monto incrementado no debiendo ser en ningún caso menor al incremento mínimo, así tenemos: Periodo Tributario 2009 Enero Febrero Marzo Abril Mayo Junio Julio Agosto Septiembre Octubre Noviembre Diciembre TOTAL S/.

Monto Mayor 21,667 22,100 19,181 7,800 7,800 9,296 10,794 14,276 10,791 6,971 18,573 20,800 170,049

IGV 4,117 4,199 3,644 1,482 1,482 1,766 2,052 2,712 2,050 1,324 3,529 3,952 32,309

Multa Art° 178º num. 1 2,058 2,100 1,822 741 741 883 1,026 1,356 1,025 662 1,764 1,976 16,154

DETERMINACIÓN DE LOS IMPUESTOS: a) Impuesto a las Ventas Se determinará sobre las ventas omitidas mes a mes aplicando el 19% y el Tributo será actualizado con los intereses moratorios desde la fecha de vencimiento hasta la fecha de la Resolución de Determinación o el pago; así mismo se calculará la multa que es el 50% del Tributo omitido, a este importe también se actualizará con los intereses moratorios.

Calculo ilustrativo para determinar el total de IGV por ventas Omitidas: Ventas omitidas S/. 170,049 por el 19% = S/. 32,309.00 La multa por tributo omitido es: S/. 50% de S/. 32,309.00 = S/. 16,154.00 b) Impuesto a la Renta Para determinar el Impuesto a la Renta se considera que los ingresos omitidos por Ventas menos las Compras omitidas, halladas en la fiscalización, se determina la RENTA NETA; por lo tanto, el Impuesto a la Renta será: Ventas omitidas = S/. 170,049.00 Compras halladas omitidas = S/. 72,000.00 Renta Neta = Ventas omitidas – compras halladas omitidas Renta Neta = S/. 170,049.00 – 72,000.00 Renta Neta = S/. 98,049.00 Impuesto a la Renta = S/. 98,048.00 * 30% Impuesto a la Renta = S/. 29,415.00 La multa por tributo omitido es: 50% de S/. 29,415.00 = S/. 14,707.00 De igual manera al Impuesto a la Renta determinado y la multa será actualizado por los intereses moratorios hasta la fecha de la Resolución de Determinación y fecha de pago.

Presunción de ventas en caso de Omisos (art. 67-Aº del Código Tributario) Cuando la Administración Tributaria compruebe, a través de la información obtenida de terceros del propio deudor tributario, que habiendo realizado operaciones gravadas, el deudor tributario es omiso a la presentación de las declaraciones juradas por los períodos tributarios en que se realizaron dichas operaciones, o presenta dichas declaraciones pero consigna como base imponible de ventas, ingresos o compras afectos el monto de “0”, o no consigna cifra alguna, se presumirá la existencia de venta o ingresos gravados , cuando adicionalmente se constate que : i) El deudor tributario no se encuentra inscrito en el Registro de la Administración Tributaria; o , ii) El deudor tributario está inscrito en los Registros de la Administración Tributaria pero no exhibe y/o no presenta su registro de ventas y/o compras. DETERMINACIÓN DE LOS INGRESOS OMITIDOS: Cuando no se exhibe el Registro de ventas: Ingresos omitidos = Ventas en cuatro meses de mayor omisión --------------------------------------------------4 Cuando no se exhiba el Registro de Compras: Ingresos omitidos = Compras (obtenidos de terceros) + Margen de utilidad bruta Margen de utilidad bruta = Declarado en el último ejercicio o de empresas similares

Presunción de ingresos omitidos por ventas, servicios u operaciones gravadas, por diferencia entre los montos registrados o declarados por el contribuyente y los estimados por la Administración Tributaria por control directo ( art. 68º del Código Tributario ) COMENTARIO La Administración Tributaria realizará un control directo de las operaciones, para estimar los ingresos, con la finalidad de evitar ambigüedades por lo que a través de los cruces de información con terceros es casi imposible porque este tipo de negocios mayormente compran a informales y sus ventas son a consumidores finales; entre este tipo de negocios tenemos a los Restaurants, Hoteles, Discotecas, entre otros. CASO PRÁCTICO Nº 3 La Empresa ÉXITO. SRL con ultimo digito de RUC 1 fue fiscalizada en el ejercicio 2009 por la Administración Tributaria que le emitió Resoluciones determinativas y Resoluciones de Multa, para lo cual la SUNAT tomó como muestra cuatro meses, de los cuales se analizaron los ingresos por cobranza, tomando de cada mes 5 días, para luego calcular el promedio de ingresos diario de la siguiente manera: Cálculo del Ingreso Promedio a Precio de Venta Junio Martes 04 Viernes 14 Lunes 17 Jueves 20 Miércoles 26 Total Promedio

Julio 1,400 1,540 1,890 1,932 1,226 7,988 1,598

Jueves 04 Lunes 08 Miércoles 17 Viernes 19 Sábado 20 Total

Agosto 1,759 2,100 1,834 1,355 1,239 8,287 1,657

Miércoles 07 Viernes 16 Lunes 19 Martes 20 Jueves 22 Total

Setiembre 1,646 1,820 1,530 1,400 1,950 8,346 1,669

Lunes 09 Miércoles 18 Martes 24 Jueves 26 Viernes 27 Total

1,746 1,683 1,458 1,534 1,650 8,071 1,614

Cálculo del Ingreso Promedio a Valor de Venta Junio Martes 04 Viernes 14 Lunes 17 Jueves 20 Miércoles 26 Total Promedio

1,176 1,294 1,588 1,624 1,030 6,712 1,342

Julio Jueves 04 Lunes 08 Miércoles 17 Viernes 19 Sábado 20 Total

1,478 1,764 1,541 1,138 1,041 6,962 1,392

Agosto Miércoles 07 Viernes 16 Lunes 19 Martes 20 Jueves 22 Total

1,383 1,529 1,286 1,177 1,639 7,014 1,403

Septiembre Lunes 09 Miércoles 18 Martes 24 Jueves 26 Viernes 27 Total

1,467 1,414 1,236 1,225 1,387 6,729 1,346

Estimación de los Ingresos Mensuales Periodo Tributario Junio Julio Agosto Septiembre Total

Montos Días de Ingresos Promedio Atención Prom. Mens. de Ingresos en el Mes según Auditor 1,342 1,392 1,403 1,346

18 20 20 20

24,156 27,840 28,060 26,920 106,976

Producto de estos cálculos la Administración determina los ingresos estimados anuales para luego compararlo con lo declarado por el contribuyente y determinar la posible omisión; como a continuación mostramos: Estimación de los ingresos anuales: Para ello el auditor debe hallar el ingreso promedio mensual de la siguiente forma: Total de ingresos mensuales estimados Numero de meses Ingreso Promedio mensual (106,976 /4) =

106,976 4 26,744

Luego se deberá multiplicar el ingreso mensual promedio por los 12 meses del año de la siguiente manera: Ingreso Promedio mensual (106,976/4) = (x) 12 meses del año (=)Ingreso Estimado Anual (26,744 x 12)

Ingresos Declarados por el Contribuyente: Periodo 2009 Enero Febrero Marzo Abril Mayo Junio Julio Agosto Septiembre Octubre Noviembre Diciembre TOTAL

Ventas Declaradas 21,400 19,820 23,700 25,130 24,000 23,900 29,460 26,500 28,100 19,600 29,680 27,580 298,870

26,744 12 320,928

Comparación de lo estimado con lo declarado por el contribuyente Ingresos declarados Ingresos estimados Renta Neta Omitida

298,870 320,928 22,058

Prorrateo de las ventas omitidas mensuales Periodo 2009 Enero Febrero Marzo Abril Mayo Junio Julio Agosto Septiembre Octubre Noviembre Diciembre TOTAL

Ventas Prorrateo de Declaradas las Ventas 21,400 19,820 23,700 25,130 24,000 23,900 29,460 26,500 28,100 19,600 29,680 27,580

7.16% 6.63% 7.93% 8.41% 8.03% 8.00% 9.86% 8.87% 9.40% 6.56% 9.93% 9.22%

298,870

100%

Ventas Ventas Totales omitidas según SUNAT Seg. SUNAT 1,586 22,986 1,462 21,282 1,748 25,448 1,854 26,984 1,770 25,770 1,764 25,664 2,174 31,634 1,955 28,455 2,074 30,174 1,446 21,046 2,190 31,870 2,035 29,615 22,058

320,928

DETERMINACIÓN DEL I.G.V. E IMPUESTO A LA RENTA: a) Determinación del I.G.V. : Ventas Omitidas según SUNAT = S/. 22,058.00 * 19 % Impuesto General a las ventas: S/. 4,191.00 Multa por tributo omitido: 50% de S/. 4,191.00 = S/. 2,095.00 b) Determinación del Impuesto a la Renta : Ventas omitidas = Renta Neta Renta Neta = S/. 22,058.00 * 30% Impuesto a la Renta = S/. 6,617.00 Multa por tributo omitido: 50% de S/. 6,617.00 = S/. 3,309.00 Al tributo determinado por el Impuesto General a las ventas e Impuesto a la Renta y las multas por tributos omitidos se actualizará hasta el día de la emisión de la Resolución de Determinación y Multa y la fecha de pago. Presunción de ventas omitidas por diferencia entre los bienes registrados y los inventarios ( art. 69º del Código Tributario ). Esta presunción se aplica cuando existen diferencias entre los inventarios físicos de la empresa verificado por la SUNAT y la documentación contable. Inventario Físico:

DETERMINACIÓN DE VENTAS OMITIDAS POR DIFERENCIAS EN INVENTARIOS FÍSICOS.

Faltantes

Ventas omitidas = unidades faltantes x valor de venta promedio del año anterior

Obligados a C. Costos Determinación del Coeficiente (*)

Otros Contribuyentes

Sobrantes

Ventas omitidas = Unidades sobrantes x valor de compra promedio del año anterior x Coeficiente ( *)

Ventas declaradas Promedio de inv. Mens. Valorizados

Ventas declaradas Valor de existencia en libros o DJ

Esta presunción se aplica cuando hay sobrantes o faltantes físicos de existencias; cuando son faltantes se considera que la diferencia pertenece al último ejercicio y como no es posible determinar el mes se aplica el precio promedio de los meses del requerimiento; en cambio, cuando son sobrantes se considera que pertenece al período anterior, por lo que, se aplica un coeficiente cuya lógica del Legislador es que los importes no declarados (existencias sobrantes) deben generar ingresos similares al ratio de ventas en función de los inventarios promedios.

INVENTARIO POR VALORIZACIÓN: Determinación de Ventas Omitidas en caso de Inventarios Determinados por Valorización

Inventario = Valor comprobado y valuado + Costo de los bienes vendidos – Valor de compra Costo de los bienes vendidos = valor de venta – Margen de utilidad bruta

Diferencia de inventario = Inventario por valorización – Inventario Declarado

Ventas omitidas = Diferencia de inventario x Margen de utilidad Bruta (Declarado o de empresas similares)

INVENTARIO DOCUMENTARIO:

Determinación de ventas omitidas en caso de inventario documentario por diferencias entre libros contables y la documentación respectiva Ventas omitidas = unidades de diferencia x valor de venta promedio

CASO PRÁCTICO Nº 2 INVENTARIO FISICO La Empresa El amigo S.A., con último digito de RUC 1 es fiscalizada por SUNAT la cual aplicó uno de los métodos de presunción contemplados en el código Tributario en el art. 69º. Con fecha 04-05-11 se efectuó una toma de inventario físico, según actas firmadas por el contribuyente, producto del cual se determinaron diferencias con existencias de bienes que aparecen en los libros contables, equivalentes a 2,210 bolsas de azúcar. La valorización del faltante de acuerdo a lo establecido por el art. 69º del Código Tributario constituye venta omitida para efecto del IGV y el impuesto a la Renta. Se determina la diferencia realizando la siguiente hoja de trabajo.

Determinación de Unidades faltantes (Expresado en unidades de 60 bolsas de 50 kilos) Inventario Inicial Compras Enero (Según Anexo ) Febrero (Según Anexo ) Marzo (Según Anexo) Abril ( Según anexo )

6,600.00 47,000.00 4,800.00 15,200.00 25,840.00 1,160.00 55,810.00

Enero (Según Anexo ) Febrero (Según Anexo ) Marzo (Según Anexo) Abril Saldo Final según documentos Saldo Final según Inventario Físico Faltante de Inventario

5,400.00 9,010.00 35,400.00 6,000.00 -2,210.00 0.00 -2,210.00

Determinación del valor de venta promedio Se toma el valor de venta de la última factura emitida en el mes Periodo Enero Febrero Marzo Abril Mayo Junio Julio Agosto Septiembre Octubre Noviembre Diciembre

Nº del ultimo Comprobante de Venta del mes

Valor de venta Valor de Vta. Nº de meses Expresado en Promedio del considerados Nuevos Soles Ejercicio

F/001-0147 F/002-1029 F/002-1050 F/002-1065 F/002-1085 F/002-1114 F/002-1125 F/002-1147 F/002-1168 F/002-1230 F/002-1280 F/002-1340 TOTAL

43.64 46.61 43.64 55.25 56.10 53.81 54.24 56.36 50.42 47.63 47.20 45.76 600.66

12

Determinación de las ventas omitidas Nº de Unid. Faltantes 2,210

Valor de venta Ventas Promedio omitidas 50.06 110,621.55

50.06

Prorrateo de las ventas Ejercicio 2010

Periodo

Enero Febrero Marzo Abril Mayo Junio Julio Agosto Septiembre Octubre Noviembre Diciembre

Ventas declaradas 1,085,627 1,235,420 888,670 978,503 1,342,943 1,388,023 938,218 979,271 1,366,485 1,236,644 698,877 339,661 12,478,342.00

% de la Venta Vta. omitida en del Mes en el mes (% de vta Relación a las del mes Ventas total vta omitida Anuales 8.70% 9,624.17 9.90% 10,952.10 7.12% 7,878.13 7.84% 8,674.51 10.76% 11,905.30 11.12% 12,304.94 7.52% 8,317.38 7.85% 8,681.32 10.95% 12,114.00 9.91% 10,962.95 5.60% 6,195.60 2.72% 3,011.12 100.00% 110,621.55

Ventas según SUNAT 1,095,251 1,246,372 896,548 987,178 1,354,848 1,400,328 946,535 987,952 1,378,599 1,247,607 705,073 342,672 12,588,964

Determinación del impuesto a la Renta del Ejercicio 2010 CONCEPTO Utilidad según declaración jurada Adiciones a la renta imponible Deducciones a la renta imponible Renta neta o perdida del ejercicio Pérdida tributaria de ejercites anteriores Renta neta imponible según contribuyente Mas: Reparos según fiscalización Ventas omitidas Total reparo según fiscalización Renta neta imponible según SUNAT antes de participac. E impuestos Participación de utilidades según DD.JJ Renta neta imponible según SUNAT antes de impuesto a la Renta Impuesto a la Renta 30% Créditos sin derecho a devolución Por Preinversión Impuesto a la Renta de Fuente Extranjera Por Donaciones Otros Créditos Total créditos sin derecho a devolución Pagos a cuenta mensuales ajustados Saldo a favor del ejercicio anterior(ajustado) Otros Créditos Total créditos con derecho a devolución Saldo por regularizar según SUNAT a favor del contribuyente Saldo por regularizar según SUNAT a favor del fisco Imp. Rta. Según Contribuyente= 53,585 * 30% = S/. 16,076

IMPORTE 54,423.00 11,137.00

-11,975.00 53,585.00 *110,621.55 110,621.55

164,206.55 49,261.97

19,668.00

1,162.00 20,830.00 28,432.00

Determinación del Impuesto General a las Ventas para el Periodo 2010 Periodo Enero 2010 Contribuyente Sunat Base imponible 232,373 232,373 Debito Fiscal 44,150 44,150 Crédito Fiscal 38,479 38,479 Impuesto Resultante 5,671 5,671 Crédito Fiscal(mes anterior) 1,102 1,102 Impuesto a pagar S/. 4,569 4,569

CASO PRÁCTICO Nº 3 PRESUNCIÓN DE VENTAS POR SALDOS NEGATIVOS DE CAJA La Administración Tributaria al fiscalizar en mayo del 2,011 a la empresa La Juvenil S.A.C. por el periodo 2010, correspondiente al impuesto a la Renta, realizará la verificación del movimiento diario del Libro caja de los meses de noviembre y diciembre 2,010, detectando los siguientes resultados: Existen saldos diarios de caja negativo en los meses de noviembre y diciembre 2,010, tal como se muestran los reportes siguientes: El contribuyente presenta el libro caja mostrando los siguientes movimientos: MES DE NOVIEMBRE 2010 Saldo al 01.11.2010 INGRESOS DEL DIA 03/11/2010 Ingresos por ventas del día 10/11/2010 Ingresos por ventas del día 14/11/2010 Ingresos por cobranzas del día 21/11/2010 Ingresos por ventas del día 26/11/2010 Ingresos por ventas del día 30/11/2010 Ingresos por prestamos de terceros EGRESOS DEL DIA 02/11/2010 Pago de CTS y AFP(trabajadores mes de octubre) 07/11/2010 Pago proveedores 09/11/2010 Retiro para deposito al banco 15/11/2010 Pago quincena planillas 19/11/2010 Pago proveedores 22/11/2010 Pago de impuestos IGV Renta mes de octubre 24/11/2010 Pago de proveedores 27/11/2010 Pago de proveedores 30/11/2010 Pago de planillas Saldo al 30.11.2010

Fecha Ingresos Egresos Saldos 01/11/2010 Saldo inicial 4,000.00 02/11/2010 3,000 1,000.00 03/11/2010 23,000 24,000.00

s/. 4,000 23,000 15,000 12,000 16,000 21,000 25,000 3,000 12,000 8,000 19,000 15,000 5,000 9,000 23,000 19,000 3,000

07/11/2010 09/11/2010 10/11/2010 14/11/2010 15/11/2010 19/11/2010 21/11/2010 22/11/2010 24/11/2010 26/11/2010 27/11/2010 30/11/2010 TOTAL

12,000 8,000 15,000 12,000 19,000 15,000 16,000 5,000 9,000 21,000 25,000 112,000

23,000 19,000 113,000

12,000.00 4,000.00 19,000.00 31,000.00 12,000.00 -3,000.00 13,000.00 8,000.00 -1,000.00 20,000.00 -3,000.00 3,000.00

Fecha Ingresos Egresos Saldos 01/11/2010 Saldo inicial 4,000 02/11/2010 3,000 1,000 03/11/2010 23,000 24,000 07/11/2010 12,000 12,000 09/11/2010 8,000 4,000 10/11/2010 15,000 19,000 14/11/2010 12,000 31,000 15/11/2010 19,000 12,000 19/11/2010 15,000 -3,000 21/11/2010 16,000 13,000 22/11/2010 5,000 8,000 24/11/2010 9,000 -1,000 26/11/2010 21,000 20,000 27/11/2010 23,000 -3,000 30/11/2010 25,000 19,000 3,000 TOTAL 112,000 113,000 MES DE DICIEMBRE 2010 Saldo al 01.12.2010 INGRESOS DEL DIA 02/12/2010 Ingresos por ventas del día 05/12/2010 Ingresos por ventas del día 09/12/2010 Ingresos por cobranzas del día 15/12/2010 Ingresos por ventas del día 21/12/2010 Ingresos por ventas del día 25/12/2010 Ingresos por ventas del día 28/12/2010 Ingresos por prestamos de terceros 31/12/2010 Ingresos por ventas del día EGRESOS DEL DIA 03/12/2010 Pago de CTS y AFP(trabajadores mes de noviembre) 05/12/2010 Pago proveedores 08/12/2010 Pago proveedores 09/12/2010 Pago proveedores 15/12/2010 Pago quincena planillas y gratificación 19/12/2010 Pago a terceros por prestamos 23/12/2010 Pago de impuestos IGV Renta mes de noviembre 27/12/2010 Pago de proveedores 31/12/2010 Pago de planillas Saldo al 30.12.2010

3,000 13,000 14,000 15,000 13,000 10,000 9,000 15,000 19,000 4,500 12,000 9,000 8,000 19,000 7,500 5,000 20,000 21,000 3,000

Fecha Ingresos Egresos Saldos 01/12/2010 Saldo inicial 3,000.00 02/12/2010 13,000 16,000.00 03/11/2010 4,500 11,500.00 05/12/2010 14,000 12,000 13,500.00 08/12/2010 9,000 4,500.00 09/12/2010 15,000 8,000 11,500.00 15/12/2010 13,000 19,000 5,500.00 19/12/2010 7,500 -2,000.00 21/12/2010 10,000 8,000.00 23/12/2010 5,000 3,000.00 25/12/2010 9,000 12,000.00 27/12/2010 20,000 -8,000.00 28/12/2010 15,000 7,000.00 31/12/2010 19,000 21,000 5,000.00 TOTAL 108,000 106,000

La Administración tributaria al verificar dos meses consecutivos determinó que existen saldos negativos de caja, con lo que realiza el cálculo de las presunciones de ventas o ingresos omitidos de la siguiente manera: Fecha 19/11/2010 24/11/2010 27/11/2010 19/12/2010 27/12/2010 Totales S/.

Saldo negativo Omisión Libro caja Ventas -3,000 3,000 -1,000 1,000 -3,000 3,000 -2,000 2,000 -8,000 8,000 -17,000 17,000

Base Imponible Según Fiscaliz. 2,521 840 2,521 1,681 6,723 14,286

Base Imponible IGV Según Fiscalización Omitido 19/11/2010 2,521 479 24/11/2010 840 160 27/11/2010 2,521 479 19/12/2010 1,681 319 27/12/2010 6,723 1,277 TOTALES S/. 14,286 2,714 Fecha

Multas 239 80 239 160 639 1,357

Los intereses por el tributo omitido son calculados de acuerdo al art. 33º del Código Tributario. La empresa La Juvenil S.A.C. tiene los siguientes datos en su presentación de la declaración jurada anual 2010. Renta Neta declarada por el contribuyente según DDJJ Anual 2010 Impuesto a la Renta según DDJJ Anual 2010 (30%) Determinación de la Renta según SUNAT:

S/ 5,000 1,500

Renta neta según contribuyente Ingresos por ventas omitidas según fiscalización Renta neta según fiscalización Impuesto a la Renta 30%

S/ 5,000 S/ 14,286 19,286 5,786

Omisión en impuesto a la Renta: Impuesto a la renta omitido = Imp. Según fiscalización –Imp. Según contribuyente Impuesto a la renta omitido = 5,786 – 1,500 Impuesto a la renta omitido = 4,286 Multa de impuesto a la Renta Impuesto a la renta omitido = 4,286 Multa 50% = 2,143 RESUMEN DE VALORES EMITIDOS POR SUNAT Concepto Impuesto General a las ventas Multa IGV Impuesto a la Renta Multa Renta Anual TOTAL S/.

Tributo omitido o Multa 2,714.00 1,357.00 4,286.00 2,143.00 10,500.00

Presunción de ventas o ingresos omitidos cuando no exista relación entre los insumos utilizados, producción obtenida, inventarios, ventas y prestaciones de servicios ( art. 72º del Código Tributario ). A fin de determinar las ventas o ingresos omitidos, la Administración Tributaria considerará las adquisiciones de materias primas y auxiliares, envases y embalajes, suministros diversos, entre otros, utilizados en la elaboración de los productos terminados o en la prestación de servicios que realice el deudor tributario. Cuando la Administración Tributaria determine diferencias como resultado de la comparación de las unidades producidas o prestaciones registradas por el deudor tributario con las unidades producidas o prestaciones determinadas por la Administración se presumirá la existencia de ventas o ingresos omitidos del período requerido en el que se encuentran tales diferencias.

DETERMINACIÓN DE LOS INGRESOS O VENTAS OMITIDAS Presunción de ingresos omitidos cuando no hay relación insumo- producto.

1º SUNAT obtiene o determina los coeficientes de producción

2º SUNAT Determina las diferencias de inventario

3 º SUNAT determina ventas omitidas = unidades de diferencia x valor de venta promedio

CASO PRACTICO No. 04 La Administración Tributaria realiza una fiscalización el 20/05/2,011 correspondiente al ejercicio 2,010 a la empresa Industrial Santo Tomas S.A., que se dedica a la fabricación de zapatos y recopila la siguiente información : Ventas declaradas del ejercicio 2010 S/. 5’256,320.00 Costo de ventas S/. 3,569,752.00

Estructura de los costos por unidad ( Promedio del ejercicio ) Materia Prima S/. 25.00 Mano de obra 30.00 Gastos de fábrica 18.00 ---------Costo Unitario S/.73.00 Determinación de unidades vendidas : Inventario inicial de productos terminados : 2,133 Producción del período 2,010 64,860 Inventario final de productos terminados ( 3,560 ) ------------Unidades vendidas 63,433 Margen de Utilidad bruta : 25% por unidad Cálculo de las ventas presuntas : (Unidades vendidas x costo unitario ) + Margen de utilidad bruta Ventas estimadas = 63,433 x 73 ) + 25%

Ventas estimadas = 4’630,609 + 25% ( 4’630,609) Ventas estimadas = S/. 5’788,261 Determinación de las ventas omitidas : Ventas estimadas Ventas declaradas Ventas omitidas

: S/. 5,788,261.00 5,256,320.00 ----------------------S/. 531,941.00

Cálculo del Impuesto a la Renta : S/. 531,941.00 * 30%

Impuesto a la Renta : S/. 159,582.00 nuevos soles Multa datos falsos 50% S/. 79,791.00 nuevos soles.

Presunción de ventas o ingresos omitidos por patrimonio no declarado o no registrado ( art. 70º del Código Tributario ) Cuando el patrimonio real del deudor tributario generador de rentas de tercera categoría fuera superior al declarado o registrado, se presumirá que la diferencia patrimonial hallada proviene de ventas o ingresos gravados del ejercicio, derivados de ventas o ingresos omitidos no declarados. DETERMINACIÓN DE LOS INGRESOS O VENTAS OMITIDAS: Ventas omitidas por patrimonio no declarado o no registrado = Diferencia patrimonial X Coeficiente

Coeficiente =

Ventas declaradas --- ------------------------------------------------Existencias declaradas o Patrimonio neto

El coeficiente que se aplica a la diferencia patrimonial es como consecuencia que se presume que dicho patrimonio ha sido adquirido con ingresos no declarados y estos están generando ingresos tan igual que el patrimonio declarado.

CASO PRACTICO No. 5 La Administración Tributaria al realizar una fiscalización el 24/05/2,011 ha detectado que la empresa La Costeña SRL no ha registrado dentro de su patrimonio la adquisición de dos vehículos, los cuales se encuentran valorizados en S/. 180,000 que están financiados a través de un Banco a nombre de una persona natural, pero se paga con las cuotas con el dinero de la empresa. Sus ventas del año 2,010 fueron S/. 7,640,356 El valor de los activos al 31 de diciembre del 2,010 era de S/. 6,865,400 nuevos soles y el impuesto a la Renta calculado fue de S/. 78,560.00 nuevos soles. Como el contribuyente es una persona jurídica, se deberá aplicar sobre el patrimonio omitido el coeficiente que resulta de relacionar las ventas declaradas con el activo de la empresa al fin del ejercicio. Coeficiente : Ventas declaradas / Activo de la empresa al 31.12.2010 C = 7’680,356 / 6,865,400 C = 1.12 Cálculo de los ingresos no declarados : Vehículos = S/. 180,000 * Coeficiente Ingresos no declarados = Renta Neta = S/. 180,000 * 1.12 Renta Neta = S/. 201,600.00 Impuesto a la Renta = S/. 201,600 * 30% Impuesto a la Renta = S/. 60,480.00 Multa por datos falsos 50% del Tributo = S/. 30,240.00 nuevos soles.