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IV

Área Contabilidad (NIIF) y Costos

C o n t e n i d Lineamientos o INFORME ESPECIAL generales para diseñar un sistema de costos APLICACIÓN PRÁCTICA APLICACIÓN PRÁCTICA GLOSARIO CONTABLE GLOSARIO CONTABLE

IV - 1

Asignación del cálculo costo indirecto jo en baja de la producción Costo estándar, y análisisfide las una variaciones Las notase de crédito y su contabilización de acuerdo al motivo de su emisión,indicadoaplicando Análisis interpretación de estados financieros de empresas financieras: las ficunetas delde PCGE (modifi cado) res nancieros la SBS (Parte final) Cierrepráctico: de las cuentas de resultados - Elemento Intermediarios Caso formulación de los nuevos estados8 fiSaldos nancieros (Parte final)de Gestión y Determinación del Resultado del Ejercicio

IVIV--51 IV - 8 IV - 5 IV - 10 IV-11 IV-14 IV-14

Costo estándar, cálculo y análisis de las variaciones Ficha Técnica Autor : C.P.C. Isidro Chambergo Guillermo Título : Costo estándar, cálculo y análisis de las variaciones Fuente : Actualidad Empresarial, Nº 247 - Segunda Quincena de Enero 2012

I. Marco referencial El presente artículo lo inicio con el análisis del contenido de algunos de los párrafos pertinentes de la NIC 2 Inventarios, que se relacionan con el costo de transformación principalmente. a) El párrafo 10 de la NIC 2 Inventarios está referido al costo de estos e indica por ejemplo que el “costo de los inventarios comprenderá todos los costos derivados de su adquisición y transformación, así como otros costos en los que se haya incurrido para darles su condición y ubicación actuales”. b) Asimismo, el párrafo 11 de la NIC 2 Inventarios tiene que ver con el costo de adquisición de los bienes, y en ese sentido el párrafo 11 de la NIC mencionada está referido al costo de adquisición de los inventarios, que “comprenderá el precio de compra, los aranceles de importación y otros impuestos (que no sean recuperables posteriormente de las autoridades fiscales), los transportes, el almacenamiento y otros costos directamente atribuibles a la adquisición de las mercaderías, los materiales o los servicios. Los descuentos comerciales, las rebajas y otras partidas similares se deducirán para determinar el costo de adquisición”. De lo indicado en el párrafo anterior, podemos indicar un circuito relacionado con el costo comercial, donde se detallan los diferentes momentos que se incurren en el desembolso de la adquisición de la mercadería para ser vendida al consumidor.

Costos reales o de acumilación Costo de lista

+ -

Costo de Recargos y = adquisidesctos. ción

+

Costo de Costo de Costo de + acondicio- = transporte almacén namiento

Costos reales o de acumilación Costo Costo Costo Desctos. Precio Precio de de de Costo Utilidad = = de vta. - a los = de vta. + + + operaalmadistritécnico deseada clientes neta bruta ción cén bución

N° 247

Segunda Quincena - Enero 2012

Como se puede observar en el cuadro anterior, el costo de lista es el que figura para todo cliente según el escenario del mercado en ese momento; a este monto, como se puede ver, se le agregan los recargos correspondientes o se le disminuyen los descuentos que podría otorgar el proveedor de la mercadería, a fin de obtener el costo de adquisición, al cual debemos agregar el costo del transporte, los costos de almacenamiento con los cuales se almacena, que luego sumado a los costos operativos y costos de distribución se obtiene el costo técnico de adquisición, sobre cuyo monto se le agrega la utilidad sobre la inversión, obteniendo así el precio de venta bruta al cual se le puede o no disminuir los descuentos correspondientes y determinar luego el precio de venta neta, que se reflejará en el estado de resultados de la empresa. A continuación se ilustra un ejemplo numérico de costo comercial por división simple

Informe Especial

INFORME ESPECIAL

IV

Costo comercial por división simple Art.

Cant.

Precio

Importe

E

50

10

500

Flete 80

Seguro 40

Total 620

Unitario 12.40

F

150

15

2,250

120

70

2,440

16.27

G

250

25

6,250

160

100

6,510

26.04

H

450

30

13,500

150

150

13,800

30.67

c) El párrafo 12 de la NIC 2 Inventarios analiza los costos de transformación de los inventarios y señala que “comprenderán aquellos costos directamente relacionados con las unidades producidas, tales como la mano de obra directa. También comprenderán una parte, calculada de forma sistemática, de los costos indirectos, variables o fijos, en los que se haya incurrido para transformar las materias primas en productos terminados. Son costos indirectos fijos los que permanecen relativamente constantes, con independencia del volumen de producción, tales como la depreciación y mantenimiento de los edificios y equipos de la fábrica, así como el costo de gestión y administración de la planta. Son costos indirectos variables los que varían directamente, o casi directamente, con el volumen de producción obtenida, tales como los materiales y la mano de obra indirecta”. De lo indicado anteriormente, podemos decir que el costo de transformación es la suma de la materia prima directa, mano de obra directa y costos indirectos de fabricación, como se puede ver en la gráfica que sigue: Actualidad Empresarial

IV-1

IV

Informe Especial Costos primos

b. Materia prima directa

Mano obra directa

Costos indirectos de fabricación

c.

Costo de conversión

•

Las dos categorías, con base en su relación con la producción, son los costos primos y los costos de conversión. Costos primos. Son la materia prima directa y la mano de obra directa. Estos costos se relacionan directamente con la producción. Costos de conversión. Son los relacionados con la transformación de los materiales directos en productos terminados. Los costos de conversión son la mano de obra directa y los costos indirectos de fabricación.

• •

La estructura del costo de producción se resume en el siguiente cuadro donde se puede mostrar el costo de fabricación y el costo de producción. •

Estado de costo de producción Costo de materia prima directa: Inventario inicial de materia prima Compra de materia prima directa Costo de la materia prima disponible Menos: Inventario final de materia prima Costo de la materia prima directa usada Costo de la mano de obra directa Costo indirecto de fabricación: Mano de obra indirecta Materiales indirectos Servicios de la fábrica Depreciación, planta y equipo Alquileres de la fábrica Varios costos indirectos Total costos de fabricación Más: inventario inicial de productos en proceso Costo producción procesada disponible Menos: Inventario final en proceso Costo de producción

S/. S/. 23,000 64,000 87,000 7,800

d. 79,200 25,000

3,000 2,000 500 800 2,000 1,500

9,800 114,000 9,000 123,000 2,000 S/.121,000

d) Las técnicas para la medición del costo de los inventarios está normado por la párrafo 21 de la NIC 2 que señala “que el método del costo estándar o el método de los minoristas, podrán ser utilizados por conveniencia siempre que el resultado de aplicarlos se aproxime al costo. Los costos estándares se establecerán a partir de niveles normales de consumo de materias primas, suministros, mano de obra, eficiencia y utilización de la capacidad. En este caso, las condiciones de cálculo se revisarán de forma regular y, si es preciso, se cambiarán los estándares siempre y cuando esas condiciones hayan variado”.

2. Costo estándar a. El costo estándar es un procedimiento de costeo que tiene como objetivo determinar lo que debería costar la fabricación de un bien en condiciones normales. Es decir, el costo estándar sirve de base para medir la actuación real de la gestión productiva de una empresa industrial. Este sistema, por lo tanto, consiste en establecer los costos unitarios de los

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Instituto Pacífico

e.

artículos procesados en cada centro, previamente a la fabricación, basándolos en métodos más eficientes de elaboración y relacionándolos con un volumen dado de producción. Los costos estándares forman parte de las necesidades de información que tiene el empresario para tomar decisiones. Cuanto mejor realizados estén los estudios de costos, más útil será la herramienta, y, por lo tanto, habrá mayores posibilidades de tomar la mejor decisión. El estudio de los costos estándar implica el análisis de los siguientes tipos de estándares: Ideales o teóricos: Son normas rígidas de difícil realización. Una de sus ventajas es que pueden usarse durante períodos relativamente largos sin tener que cambiarlas o adecuarlas. Sin embargo, la conducta perfecta rara vez se logra, por lo cual las normas ideales crean un sentido de frustración. Promedio de costos anteriores: Tienden a ser flexibles; pueden incluir deficiencias que no deben incorporarse a las normas. Pueden establecerse con relativa facilidad. Regulares: Se basa en las futuras probabilidades de costos bajo condiciones normales. En realidad tienden a basarse en promedios pasados que han sido ajustados para tomar en cuenta las expectativas futuras. Una ventaja es que no requieren ajustes frecuentes; pueden ser útiles en la planificación a largo plazo y en la toma de decisiones. Son menos aconsejables desde el punto de vista de medición de la actuación y la toma de decisiones a corto plazo. Alto nivel de rendimiento factible: Incluyen un margen para ciertas deficiencias de operación que se consideran inevitables. Es posible alcanzar o sobrepasar las normas de este tipo mediante una actuación efectiva. Los costos estándar se determinan por cada uno de los elementos del costo de producción, es decir, se calculan los estándares de la materia prima directa, mano de obra directa y costos indirectos de fabricación. Materia prima: Los estándares deben incluir todos los materiales que pueden identificarse directamente con el producto. Por lo general, las cantidades estándar son desarrolladas por profesionales y están formadas por los materiales más económicos de acuerdo con el diseño y calidad del producto. Cuando se requieren muchas clases distintas de materiales se confecciona la llamada lista estándar de materia prima. Mano de obra directa: Las asignaciones de producción estándar pueden basarse en una determinación de lo que representa un buen nivel de actuación. Frecuentemente, se emplean los estudios de tiempo y movimientos para determinar las normas de mano de obra; o bien se recurre a normas sintéticas. Estas se basan en tablas que contienen la asignación de tiempo estándar para varios movimientos y otros elementos que intervienen en un trabajo. Las normas de tiempo sintéticas requieren una descripción del trabajo muy cuidadosa y detallada. Costos indirectos de fabricación: Se determinan y se usan casi en la misma forma que las normas para las materias primas. La mayor utilidad de esta tasa de costos indirectos de fabricación estándar está en el costeo y planificación de productos. Por lo general, las cargas indirectas variables se colocan deliberadamente en relación directa con los productos mediante el uso de una tasa de distribución. La carga indirecta fija consta principalmente del costo vencido de las máquinas e instalaciones en que incurrirá la empresa independientemente del nivel productivo. El nivel de la actividad productiva estándar está representada por las siguientes capacidades: N° 247

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Área Contabilidad (NIIF) y Costos Capacidad práctica: Representa el nivel de producción que, para cualquier propósito práctico, es el nivel máximo factible. La diferencia entre la capacidad máxima y la normal radica en los factores estimados inevitables. Capacidad normal: Representa el nivel de operaciones normal de períodos anteriores. Se basa en la capacidad para producir y vender. Capacidad presupuestada: Es el nivel de actividades para el período siguiente sobre la base de las ventas esperadas.

3. Cálculo y análisis de las variaciones Variación de la materia prima La materia prima tiene dos variaciones: (a) Variación del precio, (b) Variación de la cantidad de materia prima. Variación del precio= (Precio estándar – Precio real) Cantidad real =(S/.100.00 – S/.110.00) x 1,000 kilos = S/.10,000 desfavorable Variación de la cantidad = (Cantidad estándar – Cantidad real) Precio estándar = (20,000 metros – 21,000 metros) x S/.100.00 = S/.100,000 desfovorable

Variación de la mano de obra La mano de obra directa tiene dos variaciones: (a) Variación del costo de la mano de obra directa y (b) Variación de la eficiencia de la mano de obra directa. Variación del costo

= (Tasa estándar – Tasa real) horas reales. = (S/.20.00 hora – S/.19.00 hora) x 500 horas reales = S/.500 favorable Variación de la eficiencia = (Horas estándar – horas reales) Tasa estándar = (600 horas estándar – 590 horas reales) x S/.20.00 hora estándar = S/.200 favorable

Variación de los costos indirectos de fabricación Los costos indirectos de fabricación tienen tres variaciones: (a) Variación de la eficiencia, (b) Variación de la capacidad y (c) Variación del presupuesto. Variación de eficiencia

= (Horas estándar – Horas reales) x tasa estándar = (1,500 horas estándar – 1,450 horas reales) x S/.10 = S/.500 favorable Variación de la capacidad = (Horas presupuestadas – menos horas reales) x tasa estándar = (9,000 horas presupuestadas – 8,000 horas reales) x S/.10 = S/.10,000 desfavorable Variación de presupuesto = Monto presupuestado – monto ejecutado. = (S/.200,000.00 – S/.180,000.00) = S/.20,000.00 saldo por ejecutar.

Operaciones del mes: 1. No existe inventario inicial en proceso. 2. Las unidades terminadas durante el mes fueron 8,000. 3. En proceso final, 2,000 unidades, como sigue todo el material A y una quinta parte del material B y la cuarta parte de la mano de obra. 4. La mano de obra directa ascendió a 87,000 horas reales a un costo medio por hora de S/.2.55. 5. La materia prima entregada a la producción fue: 102,000 kilos del material A S/.4.35. 45,000 kilos del material B S/.1.08. 6. Los costos indirectos de fabricación del mes fueron S/.198, 700.00. Se solicita a. Hoja de costo unitario estándar. b. Estado de costo de producción total comparativo ente los costos estándares y los costos reales. Solución a) Hoja de costo unitario estándar Elemento

Cantidad

Material A

Unidades presupuestadas para el mes 10,000 unidades. Materiales directos estándares por unidad: - Material A, 10 metros a S/.4.50 - Material B, 5 metros a S/.0.90 Mano de obra directa estándar por unidad: 10 horas a S/.2.40 la hora total de costo estándar por unidad, incluyendo carga indirecta a base de hora de mano de obra directa, S/.100.00. N° 247

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Costo total

S/.4.50

S/.45.00

Material B

05 Kilos

0.90

04.50

Mano obra

10 horas

2.40

24.00

Costo indirecto

10 horas

2.65

26.50

Total unitario

S/.100.00

El costo estándar unitario establecido es de S/.100.00, razón por la cual el costo indirecto de S/.26.50 se ha obtenido por diferencia, cuyo monto se ha dividido entre las 10 horas, obteniéndose un costo unitario es de S/.2.65 para los costos indirectos de fabricación. También se debe indicar que el costo indirecto total presupuestado asciende a S/.265,000.00, producto de multiplicar las 10,000 unidades programadas a producir por S/.26.50 de costos indirectos de fabricación. b) Costo total estándar Costo estándar Materiales

Costo real

Diferencia

Materiales

S/.

A: 100,000 kilos a S/.4.50 =

450,000 A: 102,000 kilos a S/.4.35=S/.443,700

6,300-

B: 42,000 kilos a S/.0.90 =

37,800 B: 45,000 kilos a S/.1.08 = S/.48,600

10,800+

85,000 horas a S/.2.40 =

Mano obra

Total

z

204,000 87,000 horas a S/.2.55 =S/.221,850

Costo indirecto 85,000 horas a S/.2.65 =

La empresa industrial de confecciones “Proyecto 2012 SAC” emplea un sistema de costos estándar para su único producto. Los costos estándares fueron establecidos de la manera siguiente:

Costo unitario

10 Kilos

Mano obra

Caso Nº 1

IV

17,850+

Costo indirecto 225,250 87,000 horas a S/.2.65 =S/.230,550 S/.917,050

S/.44,700

5,300+ 27,650+

A continuación hacemos la explicación del contenido del cuadro que antecede: Producción equivalente: Materia prima A: 8,000 + (2,000 x 100%) = 10,000 unidades x 10 metros = 100,000 metros. Materia prima B: 8,000 + (2,000 x 1/5) = 8,400 unidades x 5 metros = 42,000 metros Mano obra: 8,000 + (2,000 x 1/4) = 8,500 unidades x 10 horas = 85,000 horas.

Actualidad Empresarial

IV-3

IV

Informe Especial

La diferencia de S/.27,650 mayor al costo estandarizado, se analiza en el cuadro siguiente: Análisis de las desviaciones Detalle Materiales Precio A: (4.50 – 4.35) x 102,000 B: (0.90 – 1.08) x 45,000 Cantidad A: (100,000 – 102,000) x 4.50 B: (42,000 – 45,000) x 0.90 Mano de obra Costo (2.40 – 2.55) x 87,000 Eficiencia (85,000 – 87,000) x 2.40 Carga indirecta Eficiencia (85,000 – 87,000) x 2.65

Bajo estándar

Sobre estándar S/.

15,300

S/. 8,100 9,000 2,700 13,050 4,800 5,300

Total

S/.15,300

Diferencia

S/.27,650

S/.42,950

El cuadro de análisis de las variaciones detalla que la variación total de S/.27,650.00 se debe a la variación de precios del mercado y la cantidad usada en el proceso productivo. Variaciones que afectan a toda la fábrica Presupuesto S/.265,000 – S/.198,700 = S/.66,300.00 saldo por ejecutar. Capacidad (100,000* – 87,000) x S/.2.65 = S/.34,450.00, desfavorable. *10,000 unidades proyectadas x 10 horas = 100,000 horas presupuestadas Las cinco primeras variaciones se relacionan directamente con la producción; mientras que estas dos últimas con la fábrica total. Las 100,000 horas presupuestadas es el resultado de multiplicar las 10,000 unidades programadas por 10 horas de mano de obra directa estimada para producir cada unidad tal como se indicó en líneas anteriores.

2. El costo de la mano de obra directa fue: 5,200 horas de la Operación Nº 1 a S/.3.50 cada hora. 7,200 horas de la Operación Nº 2 a 4.50 cada hora. 3. Los costos indirectos reales incurridos ascendieron a S/.40, 000 y los costos presupuestados fueron S/.50,000.00. 4. Los materiales usados en la producción fueron 14,500 kilos 5. Las horas máquinas reales requeridas para completar 250 lotes fueron de 7,150 y las horas presupuestadas fueron 7,000. 6. Todos los 250 lotes fueron terminados Se requiere: Calcular las variaciones estándares Solución Cálculo de las variaciones estándares Detalle

Bajo estándar

Materia prima directa Precio (5.00 – 4.50) x 6,000 (5.00 – 3.80) x 4,000 (5.00 – 4.20) x 5,000 Cantidad (10,000 – 14,500) x 4 (1) Mano obra directa Costo Proceso 1: (3.60 – 3.50) x 5,200 Proceso 2:(4.00 – 4.50) x 7,200 Eficiencia Proceso 1: (5,000 – 5,200) x 3.60 (2) Proceso 2:(7,500 – 7,200) x 4.00 (3) Costo indirecto de fabricación Eficiencia (6,250 – 7,150) x S/. 6 Presupuesto S/.50,000 – S/.40,000 Capacidad (7,000 – 7,150) x S/. 3

Sobre estándar S/.

S/.

3,000 4,800 4,000 18,000 520

1.200

3,600 720

5,400 10,000 900

Cálculos: (1) 250 lotes a 40 kilos = 10,000 kilos (2) OP1: 250 lotes x 20 horas = 5,000 horas (3) OP2: 250 lotes x 30 horas = 7,500 horas

Caso Nº 2 Una Empresa Industrial S.A. fabrica un solo producto en lotes de 100 unidades. Emplea un sistema de costos estándar, los mismos que se calcularon en la forma siguiente: 40 kilos de materia prima directa a S/.5.00 cada kilo

S/.200.00

20 horas de mano de obra directa, proceso 1, a S/.3.60 cada hora

72.00

30 horas de mano de obra directa, proceso 2, a S/.4.00 cada hora

120.00

20 horas máquina de costos indirectos, a S/.6.00 cada hora Costo total de 100 unidades

150.00 S/.542.00

El presupuesto para el período de contabilidad corriente pide una producción de 280 lotes de 100 unidades cada uno o 28,000 unidades. Se completaron 250 lotes. Operaciones del período: 1. Compras del período: 6,000 kilos del material a S/.4.50 cada kilo. 4,000 kilos del material a 3.80 cada kilo. 5,000 kilos del material a 4.20 cada kilo.

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Comentarios a. Las variaciones de presupuesto y capacidad afectan a toda la empresa. En el caso de la variación del presupuesto de S/.10,000 representa un saldo por ejecutar, ya que existen unidades en proceso final. La comparación del indicador de la capacidad significa que la empresa no ha tenido en dicho período de producción capacidad ociosa, es decir, se establecieron trabajar 7,000 horas, las cuales fueron trabajadas y, además un tiempo adicional de 150 horas, las cuales han incidido en la disminución del costo. b. Las variaciones bajo el estándar disminuyen el costo de producción. c. Las variaciones sobre el estándar aumentan el costo de producción. d. Los reportes de los costos estándar permiten a la gerencia general tomar las decisiones correspondientes, a fin de tomar las medidas correctivas si fuera el caso. e. El sistema de costos estándar permite operativizar las responsabilidades de gestión de los funcionarios con la finalidad de comparar y analizar si se han logrado las metas sobre la base de los indicadores propuestos en el planeamiento del proceso de producción. N° 247

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