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Universidad Diego Portales Facultad de Derecho

APUNTES DE DERECHO TRIBUTARIO I

Derecho Tributario I Profesor titular: Sergio Antonio Alburquenque Lillo Sergio Carlos de Dios Coderch Ponce Segundo semestre 2018, Santiago de Chile

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INTRODUCCIÓN

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1.-Martes 7 de agosto de 2018: De la bienvenida e importancia de la asistencia a clases. Buenos días, ¡tenemos mitad de asistencia en el primer día de clases! Digo esto porque el decano ha puesto especial énfasis en la asistencia a clases, así que, he hecho el esfuerzo de cambiar la hora A, por las hora B y C, voy a experimentar si es que este horario produce algún efecto, no paso lista, pero sé quiénes vienen y quiénes no, además, hay una relación bastante estrecha entre inasistencia/asistencia y reprobación/aprobación, les comento que les proporcionaré un muy buen material de estudio, pero el material no reemplaza la clase, no la reemplaza en ningún caso, por más completo que sea, y tengo la tendencia ―aun cuando para algunos alumnos lo interpreten como una trampa― de preguntar por lo que se pasa en clase, para que exista algún incentivo para los que vienen, ¿de acuerdo? Profesor, ¿por qué no piensa en los que no vienen a clase? Recuerdo el semestre pasado que un alumno me dijo: «¿Por qué profesor no piensa en los alumnos que no vienen a clase?», pero pienso todos los días en eso, ¿qué quieren que haga? ¿Clases a domicilio? —No me daría el tiempo, no quiero convertir esto en un ambiente de terror, ya que, supongo que ya les habrán metido bastante miedo sobre este curso, entre los propios alumnos e incluso entre los mismos profesores, pero hay mucho mito, una parte es verdad —lo admito, pero otra parte es mito, mitos que iremos despejando, no solo en este semestre, sino que también en el siguiente, aun cuando, quizá muchos de ustedes opinen que es un ramo que no debe estar en la carrera, pero está en la malla y a varios les acaba gustando y el deber nuestro es ir generando motivaciones e ir explicando el lado jurídico que tiene esta rama del Derecho. La esperanza: Girar en torno al pensamiento positivo. Dicho todo lo anterior, la idea ―y aquí también hay una esperanza― es ir girando en torno al pensamiento positivo, irán teniendo a su disposición el material asociado a cada una de las clases, en función del syllabus que ya tienen el portal, la idea es que lo vayan leyendo de forma previa, digo «idea» porque nunca se cumple, pero no pierdo la esperanza, es demasiada materia, y todavía más si se estudia dos días antes de las evaluaciones, ahí no solo es mucha materia, sino que es imposible, un alumno puede decirme: «¡Profesor! Pero es más materia que lo que pasan en la Universidad Católica» —Bueno, si está a tiempo de cambiarse… cámbiese, yo soy ex alumno de acá y las cosas nunca han sido fáciles en esta facultad, si hay que reprobar el 70 % del curso, se reprueba esa cantidad ―pero no entren en pánico, si ustedes hacen sus deberes y yo hago mis deberes, el margen de reprobación es bajo, pero uno no puede salvar a los alumno ―historia que se repite en todos los semestres― que luego de los controles y la solemne, logran presentarse a examen, pero se la juegan todo allí y muchas veces no les resulta. Este curso es basto, así que hay que

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seguirlo con disciplina, si hacen eso lo pueden pasar, y eventualmente les puede llegar hasta gustar, ¿de acuerdo? ¿Alguna pregunta hasta acá? De las clases más participativas y los conocimientos previos. Como estamos en esa línea, queremos terminar con las clases expositivas, y queremos hacer clases más participativas, el Derecho Tributario es un derecho argumentable, discutible, coloca cuestiones en distintos ámbitos, es un derecho de superposición, de segundo grado, porque tiene relaciones con todas las áreas que uno podría imaginar, Derecho Ambiental, Derecho Penal, derecho Civil, etc., tiene relación con todas esas áreas del derecho; y, aquí viene una nueva advertencia: Yo supongo ―ya que el programa establece una serie de pre-requisitos― hay conocimientos previos de ustedes, y por eso es que están en octavo o noveno semestre, ya que, hay ramas del derecho que están estrechamente relacionadas con el Derecho Tributario, y no se pueden volver a ver en detalle, se supone que saben lo que es una indemnización laboral, un delito, etc., si el profesor de Derecho Laboral no les enseñó las indemnizaciones laborales tendrán que llenar el vacío por ustedes mismos, por lo tanto, si creían que se habían olvidado en primer año las Fuentes del Derecho, si hiciera la pregunta hoy por hoy: «¿Cuáles son las fuentes del Derecho?» Para preguntar: «¿Cuáles son las Fuentes del Derecho Tributario?» ―Tendremos que remitirnos a cursos de primer año. En cuanto al Código Tributario: No lo compren. En cuanto al Código diría que no lo compren, de aquí a fin de mes se presenta una reforma tributaria, yo tengo un montón, y si uno sigue la tendencia de modificaciones que se han ido generando, sin exagerar, es que se modifica casi todas las semanas, en cualquier ley que se publica siempre hay algún artículo de modificación a alguna ley tributaria, por lo que tener actualizada las normas es casi una ilusión, una utopía, el otro día tuvimos una reunión en el Servicio de Impuestos Internos1 (en adelante, para el apunte: «SII») y preguntamos: ¿Cuál texto manejan? —Pero dijeron que no tienen texto actualizado, el texto más actualizado hoy por hoy es imprimirlo desde el portal de Ley Chile, en particular el Código Tributario, hay otras leyes de referencia como Ley de Impuesto Valor Agregado (en adelante, para el apunte: «Ley de IVA»), y otras leyes tributarias especiales, pero es materia de Tributario II. De las cuestiones administrativas. 1

El Servicio de Impuestos Internos (conocido también por su sigla SII) es el servicio público que tiene a su cargo la aplicación y fiscalización de todos los impuestos internos de Chile (es decir, quedan excluidos los impuestos externos, como por ejemplo típicamente los aranceles) fiscales, o de otro carácter en que tenga interés el Fisco y cuyo control no esté especialmente encomendado a un organismo distinto. El ámbito de su competencia delimita, a su vez, el ámbito de aplicación de la normativa tributaria chilena. Este servicio depende del Ministerio de Hacienda. Posee una dirección regional en cada región del país y cinco en la Región Metropolitana de Santiago, una Dirección de Grandes Contribuyentes y la respectiva Dirección Nacional. Posee 51 Unidades dependientes de las Dirección Regionales. Actualmente cuenta con dos asociaciones Gremiales: ANEIICH (Asociación Nacional de Funcionarios de Impuestos Internos de Chile) y AFIICH (Asociación de Fiscalizadores de Impuestos Internos de Chile). Actualmente cuenta con 4.880 funcionarios.

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En cuando a la parte administrativa, hay cuatro evaluaciones dentro del curso, está en el syllabus que ya está en el portal, el primer control parcial es el día 6 de septiembre, luego está la prueba solemne el día 8 de octubre, luego el segundo control parcial que será es el día 13 de noviembre, el examen regular el día 26 de noviembre, nos tocó esta vez el primer examen, por lo que estaremos antes de Derecho Civil; terminan las clases el día 23 de noviembre, tenemos un fin de semana por medio y el examen de Derecho Tributario I, el examen alternativo el 12 de diciembre; ya saben los porcentajes de cada evaluación, ¿de acuerdo? ¿Alguna pregunta sobre las evaluaciones? Profesor, ¿cómo es el formato de evaluaciones?2 —A ver, la solemne y el examen final, incluyendo las alternativas, son comunes con el profesor paralelo, por lo que hay una triple dimensión, parte de verdadero y falso, selección única y una segunda parte de casos, la segunda parte es con normas, la primera parte no, en los controles parciales puede haber una mezcla de esto, prueba solo de casos, control de jurisprudencia, etc.; a propósito de la jurisprudencia, hay ―y en esto nos hemos puesto de acuerdo con el profesor paralelo― varios fallos que se usarán dentro del curso, algunos transversales a cada bloque de materia, en el primer caso tenemos la sentencia de: Cambio sujeto de IVA del Tribunal Constitucional (en adelante, para el apunte: «TC»), son 50 páginas, hay que leerla completa, y cuando fijo jurisprudencia no se sorprendan, a veces los alumnos preguntan: «¡¿Cómo se pregunta jurisprudencia?!», Cambio sujeto de IVA nos ayudará para los sujetos tributarios y el principio de legalidad; luego, tenemos un caso de la Corte suprema (en adelante, para los apuntes: «CS»), luego hay dos sentencias del TC relativos al apremio como medida conclusiva privativa de libertad, que se aplica en ámbito tributario para el cumplimiento de la obligación tributaria, haremos referencia a ella, y están las referencias más concretas en el PPT; luego, en cuanto delitos tributarios, la sentencia del caso Inverlink (revisar nombre), que toca todos los aspectos básicos y esenciales de la parte infraccional, sancionatoria y delitos tributarios, recomendación: Leerlas, y leerlas desde ya, ahora que tienen más tiempo, si la va a leer el 5 de septiembre estará agobiadísimo. De la bibliografía y comentario al libro del profesor Ugalde. En cuanto a la bibliografía, está al final de programa, bibliografía básica y bibliografía complementaria, en materia tributaria es muy difícil encontrar manuales actualizados, pero con el material de clase a clase, con las sentencias, circulares y oficios del SII, más la lectura complementaria de esto, en algunos aspectos que puedan tener duda debiese ser suficiente. Acaba de salir un libro que se llama Elusión tributaria, no es para que se lo compren por favor, del profesor Ugalde, de la Editorial Jurídica, trata sobre la elusión tributaria claro está, en sus aspectos procedimentales también, tiene un procedimiento administrativo y jurisdiccional, este libro tiene estos aspectos 4 bis y ss C.T., 100 bis C.T., y 60 bis C.T. que regula la parte procedimental (todos del Código Tributario).

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Pregunta de un compañero.

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UNIDAD I INTRODUCCIÓN AL DERECHO TRIBUTARIO Y EL DERECHO CONSTITUCIONAL TRIBUTARIO 9

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UNIDAD I INTRODUCCIÓN AL DERECHO TRIBUTARIO Y EL DERECHO CONSTITUCIONAL TRIBUTARIO ¿Qué es el Derecho Tributario? —Rama o disciplina del Derecho que tiene por objeto de estudio el tributo. Siempre se evalúa en la encuesta si se presenta o no el programa, pero más que leer el programa, en lo que resta de esta clase intentaremos explicar desde una perspectiva de dicusión, de debatir, cuál es el contenido del programa de este curso ya para entrar en materia sustantiva, y me gustaría partir con la siguiente pregunta: ¿Qué es el Derecho Tributario? —Impuestos, tributos3 —Bien, ¿qué más? —Cargas, patrimonio, etc4. Pero vuelvo a la pregunta: ¿Qué es Derecho Tributario?, ¿alguien más? —Veamos, si hablamos de Derecho Tributario, ¿habría consenso en que sería una disciplina o rama del ordenamiento jurídico que qué tendrá por objeto? ¿Cuál es el eje medular del Derecho Tributario? —Tributo claramente, por lo tanto, podríamos establecer un consenso inicial en que el Derecho Tributario es aquella rama del ordenamiento jurídico que tiene por objeto de estudio el tributo, ¿hace sentido? Siendo cierto aquello, esto está completo en el PPT. ¿Qué es aquello del tributo que estudia esta rama del Derecho? ¿Qué es aquello del tributo que estudia esta rama del derecho? —Hay dos palabras claves: El establecimiento y la aplicación del tributo, son dos palabras claves que nos permiten ver cuál es la estructura del Derecho Tributario y de los distintos ámbitos de contenido que se comprenden en el Derecho Tributario, por lo tanto, establecimiento y aplicación del tributo. Antonio, ¿qué idea de le viene a la cabeza cuando hablamos de establecimiento del tributo? /Introducción al establecimiento del tributo y la potestad tributaria. 3 4

Respuesta de un compañero. Respuesta de una compañera.

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Antonio5, ¿qué idea se le viene a la cabeza cuando hablamos de establecimiento del tributo? —Tiene que ver con la legislación tributaria 6 —Bien, lo asoció con el principio de legalidad tributaria, cuando hablamos de «establecimiento» hablamos de aquello que es la regulación del tributo que crea el legislador a través de la ley, esto en principio, luego veremos que hay anomalías, por lo tanto, cuando hablamos de: «Establecimiento del tributo» nos preguntamos acerca de quién y cómo se establece el tributo. Esto nos lleva a la potestad tributaria, ¿cuáles son los órganos que tienen potestad para establecer el tributo? Cuando hablamos de «potestades», y la potestad tributaria no es la excepción, ¿qué va de la mano de la potestad para no caer en la arbitrariedad? —Limitar al ejercicio de las potestades, y esos límites están establecidos en el Constitución Política de la República (en adelante, para el apunte: C.P.R.) y son los principios constitucionales tributarios en que tenemos el principio de igualdad tributaria, principio de legalidad, no confiscatoriedad o proporcionalidad y el principio de no afectación de los tributos. Asociación del Derecho Tributario con el Derecho Constitucional a partir de la potestad tributaria: El estatuto constitucional tributario. Si se fijan, ¿con qué rama del derecho se asocia todo o que acabamos de decir? — Derecho Constitucional, ¿dónde están reguladas las potestades públicas o principios constitucionales? —En la Constitución, por lo que esta primera parte la podemos denominar: «El estatuto constitucional tributario» y si miran el programa podríamos decir que es el primer bloque temático de contenido, hay cuatro bloques, y el primero es el estatuto constitucional tributario, a esto le agregamos la noción de tributo y los tipos y clases de tributo, es decir, parte conceptual con la parte regulatoria, esto es la primera cuarta parte del curso, y todo esto está asociado al establecimiento del tributo, ¿de acuerdo? De la aplicación del tributo. Hay una segunda parte que tiene que ver con la aplicación del tributo, ¿conocen algún tributo? —El IVA, impuesto a la renta, también está el impuesto territorial mal llamado «contribución de bien raíz», la papeleta verde, etc., ¿dónde se encuentra establecido ese impuesto territorial? —En la ley, hay una ley ―que veremos en su minuto― que establece el impuesto territorial que grava la propiedad raíz; ahora, Natalia 7, ¿cuándo, en qué momento se transforma en contribuyente o sujeto pasivo del impuesto territorial? —Alternativa № 1: Cuando lo establece el legislador, pero fíjese que la ley de impuesto territorial es del año 70’, pero ¿Javiera8 usted paga impuesto territorial? —No9, María Jesús10, ¿usted paga impuesto territorial? —No11.

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Compañero presente en clase. Respuesta del compañero aludido. 7 Compañera presente en clase. 8 Compañera presente en clase. 9 Respuesta de la compañera aludida. 10 Compañera presente en clase. 11 Respuesta de la compañera aludida 6

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¿Cuándo surge la obligación tributaria? —Del presupuesto de hecho de la Ley Tributaria: Del hecho gravado o hecho imponible (noción teórica a través de ejemplos jurídicos). ¿Cuándo surge la obligación tributaria? ―Cuando se cumplen los requisitos, pero es ―específicamente― cuando se cumple el presupuesto de hecho de la Ley, que establece la Ley Tributaria y esto se llama: «Hecho gravado», es como la tipicidad en materia penal, cuando están los requisitos para que se configure el delito ―hay delito, aquí tenemos el hecho imponible o hecho gravado que se produce cuando se verifica el presupuesto de hecho establecido en la ley que determina el nacimiento de la obligación tributaria, que en el caso del impuesto territorial se produce cuando es propietario de un bien raíz, ¿Qué hecho gravado tiene la ley de IVA ―que es un D.L. (Decreto de Ley)―, que es del año 74’? —Al momento de comprar algo, los hechos gravados del IVA son la venta y la prestación de servicios, por lo que, cada vez que van al casino, o cruzan al frente y se produce la venta de bienes corporales muebles se está cumpliendo el presupuesto de hecho establecido por el legislador para que nazca la obligación tributaria: «IVA»; ahora, en cuanto al impuesto a la renta, ¿cuándo concurre? —Cuando se obtiene renta en términos simples, luego veremos mejor la definición de renta, pero el hecho gravado es renta, es decir, cuando tengo una renta en los términos del legislador se produce la obligación tributaria, ¿por qué se señaló todo esto? —Porque les dije que el Derecho Tributario es aquella rama del derecho que tiene por objeto de estudio el tributo, en dos fases, el establecimiento y la aplicación del tributo, y ya distinguimos la fase de establecimiento, ¿cuándo entramos a la fase de aplicación? ¿Cuándo entramos en la fase de aplicación? —Cuando se da el hecho imponible /De las partes en el hecho imponible: Sujeto activo y sujeto pasivo (contribuyente). El tributo ya existe, está en la ley, ¿cuándo entramos en la fase de aplicación? — Cuando se da el hecho imponible, y aquí, ¿quiénes son los sujetos? —Primero: El obligado, que llamaremos: «Contribuyente» o «sujeto pasivo», y hay un sujeto activo, ¿quién es el sujeto activo de la obligación tributaria? —EL SII que, por una parte es quien que fiscaliza la organización tributaria, pero hay otro organismo que recauda, que es: La Tesorería General de la República12, y aquí hablamos de la fase de aplicación, ejercicio de potestades y por parte del contribuyente, de obligaciones y derechos, y cuando interviene el Estado ¿hacia dónde estamos entrando? —Derecho Administrativo, y estos son dos órganos de la Administración del Estado que emiten, del cual emanan actos administrativos, en el caso del SII está la fiscalización del sujeto pasivo de la obligación tributaria y esto está regulado. Todo esto es la regulación jurídico tributaria, y está en el Código tributario, y diría que es el segundo bloque que analizaremos en este curso, por lo cual implica, reitero, 12

La Tesorería General de la República (TGR) de Chile es el servicio público encargado de recaudar, custodiar y distribuir los fondos y valores fiscales, y en general, los de todos los servicios públicos. Debe, asimismo, efectuar el pago de las obligaciones del Fisco, y otros que le encomienden las leyes. Depende del Ministerio de Hacienda. El Servicio de Tesorerías se compone de una Tesorería General, cuya sede está en la capital de la República, de Tesorerías Regionales en cada una de las regiones del país (13 en total) y por Tesorerías Provinciales (21 en total).

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analizar cómo se determina el tributo, quién lo determina, cuáles son las potestades de los órganos de la administración del Estado, cuál es el procedimiento, los actos administrativos, las formas de comparecer ante el SII, la citación, liquidación, el giro, etc. De la autodeterminación del tributo y el proceder ante la diferencia impositiva entre lo que declara el contribuyente y lo que declara el SII. (introducción). Agotada la fase administrativa, y supongamos, el presupuesto aquí es que hay una diferencia entre lo que Javier13 declara ―porque dicho sea de paso― en nuestro sistema opera la regla de: Autodeterminación del tributo, es decir, son los propios sujetos pasivos quienes declaran sus tributos, y vamos a suponer que, en materia de renta, Javier determinó que su obligación tributaria era ―para ponerlo fácil― de $100, pero el SII le dice que está equivocado y son $200, ¿qué va hacer el SII? —De él emanará un acto administrativo que se llama: Liquidación, hay otros, pero es el más importante, esta liquidación dirá que Javier le debe al fisco $100, lo fundamentará en las normas correspondientes, habrá una diferencia impositiva, pero ¿qué surge? Entre los $100 que declara Javier y los $200 que liquidó el SII, ¿qué hay aquí? —Una deuda, y aquí se producen consecuencias asociadas al incumplimiento, habrá intereses, reajustes, etc. También veremos las formas de extinguir la obligación tributaria, pero ¿qué se ha trabado entre ellos? —Una controversia, ¿cómo se resuelven las controversias cuando no hay acuerdo en este tema? —Están los Tribunales Tributarios, más bien, Tribunales Tributarios y Aduaneros en primera instancia, en segunda instancia Corte de apelaciones, y luego la Corte Suprema; pero, antes de recurrir a sede jurisdiccional está el recurso de reposición administrativa, ¿dónde entramos aquí ya? —A la fase de Procesal Tributario, que nos llevará a analizar los órganos jurisdiccionales que resuelven las controversias tributarias y los procesos que se aplican para resolver controversias, esto está en el Código Tributario y la Ley Orgánica de Aduanas, en esta misma línea, veremos procedimientos especiales regulados en el mismo Código. Del incumplimiento de las obligaciones tributarias. Tercer bloque de materia, ¿qué pasa si alguien no declara siendo que existe la obligación de declarar impositivamente? ¿Qué pasa si no cumple las obligaciones principales y accesorias tributarias? Produce incumplimiento, y ¿cuál es la reacción del sistema ante el incumplimiento? —Infracción, y cuando hablamos de infracciones, veremos que hay infracciones administrativas y delitos tributarios, y aquí tomaremos una parte importante del curso, art. 97 y ss C.T., el art. 97 C.T. tiene 26 numerales que son infracciones administrativas y delitos tributarios, hay alguna diferencia en cuanto órgano jurisdiccional, procedimiento, sanciones, etc.; ¿cuál es la sanción en caso de infracción administrativa tributaria? —De carácter pecuniario, fundamentalmente la multa, y en el caso de los delitos, multa y pena privativa de libertad, es lo que distingue la infracción administrativa y el delito tributario, entonces, hay diferencia de sanción, órgano y procedimiento; pero también está el elemento subjetivo, ¿la infracción administrativa requerirá dolo? —No, pero el delito tributario sí, aquí tiene el ejemplo, la presentación de una declaración de impuesto errónea, versus, la presentación de la misma declaración de 13

Compañero presente en clase.

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impuestos, pero falsa, nos hace pasar de la infracción administrativa al delito tributario, todo esto tiene que ver con la parte infraccional, art. 97 y ss C.T. relacionado con la sanción penal en materia tributaria. Del debate en torno al monopolio de la acción penal en materia tributaria. Supongo que han escuchado mucho de esto, hay casos de sobra, y aquí viene una advertencia y recomendación, yo sé que hoy por hoy tienen una dificultad por ver los diarios, no ven los noticieros, etc., pero también sé que están conectados a redes sociales, y más que lo selectivo que pueda ser se van conociendo situaciones, por lo que no se sorprendan que en alguna evaluación veamos una situación que está ocurriendo porque es la forma de colocar el cable a tierra, ¿quién tiene el monopolio del ejercicio de la acción penal? —El Ministerio Público, lo establece la propia CPR, ¿qué pasa en materia tributaria? —SII, es una de las particularidades del DT, el monopolio de la acción penal del delito tributario lo tiene el Director General del SII, y aquí viene el debate de si es conveniente o no que el monopolio de la acción penal en materia tributaria lo tenga el director general de SII, y el Ministerio Público dice que ellos la quieren, y está Carlos Gajardo y compañía, ¿qué opinan ustedes? Sabemos que hay una serie de críticas por esta facultad, algunos dicen que no se justifica una decisión de este tipo, el Director General del SII lo establece el Presidente de la República, hay un componente político aquí claramente (opiniones varias) —Normalmente esto se justifica en la especialidad de la materia, es imposible que alguien sepa más del tema tributario que el mismo SII, vean todo lo que se descubre en el debate acerca del Derecho Tributario… En otros países hay agencias autónomas de Administración Tributaria, aquí también hay una reforma pendiente, la acción es totalmente discrecional (debate en relación a las potestades de ejercer la acción penal radicada en el SII o el MP). Ojo, no les quiero transmitir dogmatismos, la opinión del profesor no vale mucho aquí, y el Derecho Tributario es argumentativo, y la balanza la inclina quien tiene los mejores argumentos, además, adicionalmente, una visión tridimensional del derecho: 1.Norma; 2.-Dogma; y, 3.-Realidad, y verán que muchas veces las cosas no se resuelven en los términos expresados en la norma o que el argumento jurídico se construye de una de las tres dimensiones o de una conjunción de las tres dimensiones, no vengo a hacer dogmatismos, tengo mi posición, pero acá cada uno es libre de armar sus propios argumentos, para cerrar esto, hay ordenamientos jurídicos que para zanjar esto establecen un límite cuantitativo, si el delito supera determinado monto siempre se va a ejercer la acción penal, y bajo ese monto se ejerce el tema infraccional administrativo, pero ojo, no pasa como algunos escuchan en la prensa de simplemente pasar la potestad al Ministerio Público, hay muchas otras cuestiones que muchas veces en el debate se pasa por alto, esto que hemos hecho hoy con el ejercicio del monopolio de la acción penal es que, ojalá sea un ejercicio permanente, que ustedes opinen, iremos teniendo más de estos debate. De las dos partes del Derecho Tributario desde el punto de vista pedagógico: Parte General y Parte Especial. Dicho lo anterior, el Derecho Tributario tiene dos partes desde el punto de vista pedagógico: 1.-Parte General; y, 2.-Parte Especial. 1.-Parte General: La Parte General 15

tiene que ver con la delimitación conceptual del tributo y los tipos y/o especies del tributo, ―y anticipo― el género es el tributo y por eso da nombre a la materia pero dentro de este género «tributo» hay especies, una de las especies ―la principal― son: Los impuestos, pero también están las contribuciones especiales, las tasas y una parte de la doctrina agregan: Los derechos habilitantes, por lo tanto, en un primera parte, vamos a delimitar una noción de tributo, vamos a ver los tipos o clases de tributos, los impuestos, contribuciones especiales, las tasas y derechos habilitantes; las fuentes normativas de los tributos, la individualización de los entes públicos, el proceso tributario y el estudio de las infracciones y sanciones tributarias. 2.-Parte Especial: La Parte Especial tiene que ver con el estudio específico de cada una de a los tributos que integran el Sistema Tributario y eso es materia de Derecho Tributario II, es decir, el próximo semestre. De los ingresos del Estado (ingresos fiscales): Ingresos tributarios e Ingresos no tributarios. Como decía, desde el punto de vista de los ingreso del Estado, los ingresos fiscales se pueden distinguir: 1.-Ingresos tributarios; e, 2.-Ingresos no tributarios. 1.-Ingresos tributarios: Los Ingresos tributarios son los derivados de los tributos, donde están los impuestos, contribuciones especiales, tasas y derechos habilitantes según algunos autores. 2.-Ingresos no tributarios: Dentro de los Ingresos no tributarios, tenemos los ingresos patrimoniales, crediticios (emprestitos) y los ingresos producto de sanciones pecuniarias, el Estado también recauda por la vía de aplicación de multas, y estos serían ingresos no tributarios, ¿Cuáles serían los ingresos patrimoniales? —Los provenientes de empresas públicas y dominio público, el Estado ―como ya sabrán― es propietario, tiene ingresos, imaginen a Arabia Saudita14, ¿será un Estado patrimonial o un Estado tributario? —Sus principales ingresos provienen de la explotación y comercialización del petróleo, claramente este es un Estado patrimonial ya que sus ingresos provienen principalmente de la explotación de su patrimonio; crediticios, ¿puede endeudarse el Estado de Chile? —Sí, cumpliendo con el principio de legalidad, puede pedir préstamo al Banco mundial 15, al Fondo Monetario Internacional16, etc., pero también están los bonos, etc. 14

Arabia Saudita o Arabia Saudí, denominada oficialmente el Reino de Arabia Saudita (en árabe, ‫المملكة‬ ‫العربية السعودية‬ [Al-Mamlakah al-‘Arabiyyah as-Su‘ūdiyyah]), es un país soberano de Asia Occidental ubicado en la península arábiga, cuya forma de gobierno es la monarquía absoluta. 15 El Banco Mundial (en inglés: World Bank, abreviado: WB) es una organización multinacional especializada en finanzas y asistencia. Se define como una fuente de asistencia financiera y técnica para los llamados países en desarrollo. Su propósito declarado es reducir la pobreza mediante préstamos de bajo interés, créditos sin intereses a nivel bancario y apoyos económicos a las naciones en desarrollo. Está integrado por 189 países miembros. Fue creado en 1944 como parte del Acuerdo de Bretton Woods. Tiene su sede en la ciudad de Washington D.C., Estados Unidos. 16 El Fondo Monetario Internacional o FMI (en inglés: International Monetary Fund) es una organización financiera internacional con sede en Washington D. C., Estados Unidos. Nace como idea el 22 de julio de 1944 en los acuerdos de Bretton Woods, una reunión de 730 delegados de 44 países aliados de la Segunda Guerra Mundial, entrando en vigor oficialmente el 27 de diciembre de 1945. Después de 1976 y de la desaparición del sistema de cambio fijo, el FMI toma un papel preponderante ante países en desarrollo y crisis financieras internacionales. En 2010, durante la 14ª revisión general de cuotas los fondos financieros disponibles del FMI se situaban en 755 700 millones de U.S.dólares.

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De la diferencia entre el tributo y una multa o sanción pecuniaria. ahora, en relación a las sanciones pecuniarias, les dejo una pregunta: ¿Cuál es la diferencia entre un tributo y una multa o una sanción pecuniaria? (opiniones) —El presupuesto es el distinto, el presupuesto en el caso de la multa es una ilicitud, en cambio, en el caso del tributo puede ser una actividad económica, acto jurídico, la titularidad de un bien raíz, etc., determinados hechos que el legislador toma como presupuestos de hecho, aquí hay una diferencia, pero hay otra diferencia con la finalidad, la finalidad de la multa es disuasión, una: Finalidad sancionatoria y de desincentivar determinadas conductas, en cambio, ¿cuál es la finalidad del tributo? —Recaudar fondos para la satisfacción del gasto público, siendo cierto que el tributo tiene una finalidad primordial, principal, que es recaudatoria y esta se llama: finalidad fiscal, pero puede tener otras finalidades que pueden ser finalidades extrafiscales, ¿cómo cuáles? —Por ejemplo, todo el tema de la tributación ambiental en que se determinan incentivos, aquí lo que se busca es ojalá recaudar cero, incluso, en teoría económica el impuesto ambiental más eficiente es el que recauda cero, ya que se habrá cumplido con la finalidad extrafiscal de desincentivar ciertas conductas nocivas para el medio ambiente ―por ejemplo, ¿se entiende? Por lo tanto, en tributos, pueden cumplir finalidad no recaudatorias, que son extrafiscales, dentro de las cuales pueden estar las ambientales, ¿alguien fuma? Es un impuesto altísimo, aunque la tasa sea altísima los fumadores siguen fumando, pero ¿qué se busca en principio? ¿Cuál es el bien que se busca proteger? —La salud, por lo que los fines extrafiscales pueden ser ambientales, de salud pública, etc. Nos vemos mañana

2.-Miércoles 8 de agosto de 2018: Del título de dominio de los asientos en clase. Buenos días, en mi etapa universitaria, una profesora de Historia del Derecho nos llamaba la atención clase a clase si nos cambiamos de puesto, era casi un título de dominio del asiento correspondiente. Especialmente para quienes se incorporan hoy día, bienvenidos, bienvenidas. De los acuerdos conceptuales que intentamos trazar la primera clase. Dijimos ayer, en esos acuerdos conceptuales que intentamos trazar la primera clase es que el Derecho Tributario es aquella rama del derecho que tiene por objeto de estudio el establecimiento y la planificación del tributo, explicamos en términos generales qué implica el establecimiento y la aplicación. De la noción de tributo. Lo que nos quedó pendiente, y siendo cierto que el tributo es la columna vertebral de este curso, corresponde hacerse la pregunta: ¿Qué es el «tributo»? —Y vamos a seguir la misma dinámica de ayer, quiero que participen, —Carga pecuniaria 17, ¿qué quiere 17

Respuesta de un compañero.

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transmitir con esta idea? —Es una obligación, por lo que, en lo que el tributo consiste, una nota característica es la obligatoriedad, que consiste en entregar una determinada cantidad de dinero, y tiene que ser dinero, porque en especie ya no sería tributo; válido también sería preguntarse: ¿Quién paga y a quién se le paga esta prestación pecuniaria? ¿Quién paga? ¿el Estado no paga tributos? ¿Codelco no paga tributos? ¿ENAP no paga tributos? Estas son empresas públicas, ojo, lo que quiero trasmitir es que el Estado no está ajeno ―salvo norma expresa― del pago del tributo. De los sujetos en el tributo. Así, me gustaría hablar un poco de los sujetos pasivos y luego de los sujetos activos, que pueden ser personas naturales o jurídicas de Derecho Público o Derecho Privado, son obligados tributarios o sujetos pasivos, ¿a quién se paga? ¿Quién es el titular del crédito tributario? ¿Quién puede cobrarlo? —El fisco, ¿qué entendemos por «Fisco»? —El Estado, ¿qué entendeos por Estado? Yo me vine en el metro, pagué la tarifa del Metro, hay una prestación pecuniaria, es obligatorio, si no pago la tarifa no tendría acceso al servicio de Metro, es una empresa pública, si ven la Ley del Metro, es una empresa 100 % pública, no obstante, puede tener participación privada, pero a la fecha es 100 % pública, en que tiene participación el Fisco y la Corfo, aquí lo relevante es el órgano facultado para celebrar el cobro, ¿alguien vive en Maipú? ¿Les suena SMAPA 18 no? —La empresa de agua municipal de Maipú, ¿cuál es su característica propia que la diferencia de otras empresas de servicios sanitarios? —Es la única, la única en el país 100 % municipal, y por ende 100 % pública, ¿las tarifas que cobra SMAPA por los servicios es un tributo? —No, en otros términos, ¿las municipalidades no pueden establecer y cobrar tributos? —No, es decir, por vía de una ordenanza municipal no podría establecer tributos, ¿no? —No 19. —Tienen razón, si uno es riguroso con el principio de legalidad tributaria no debiese, pero mediante avancemos, veremos que las municipalidades no solo cobran, sino que en algunos casos podríamos decir que tienen competencias para establecer tributos, lo cual supondría que las municipalidades ejercen la llamada potestad tributaria, que le debería corresponder al legislador; ¿cómo se soslaya esto? —Diciendo que son derechos, como si el nomen iuris20 tuviera la virtud de alterar la naturaleza jurídica de la figura, esto es a la chilena entenderán, por la vía del cambio de denominación yo consigo de alguna manera justificar denominada figura; lo que estoy diciendo, y esto es para que lo entiendan bien, y este curso es con sentido crítico, las cosas son lo que son y no necesariamente lo que diga el legislador, y tampoco lo que dice el Tribunal Constitucional, así, ustedes deben tener elementos de juicio 18

SMAPA (sigla de Servicio Municipal de Agua Potable y Alcantarillado) es el ente encargado de administrar los servicios de agua potable y alcantarillado en las comunas de Maipú, Cerrillos y parte de Estación Central y San Bernardo en la ciudad de Santiago de Chile. Es la única empresa sanitaria municipal del país y produce anualmente más de 75 000 000 de metros cúbicos de agua que abastecen a cerca de 670 000 habitantes. 19 Respuesta generalizada. 20 Nomen Iuris es la expresión que hace referencia a un principio jurídico conocido como «primacía de la realidad». El significado viene a decir que las cosas son tal y como son y no tal y como las partes aseguran que son. [Fuente: https://www.derecho.com/c/Nomen_iuris] Por lo demás, la traducción que entrega el buscador de internet Google, para esta frase en latín, es la siguiente: «El nombre de la ley».

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para sostener posiciones contrarias en la medida que sean fundamentadas, más allá de lo que diga el propio legislador. Dicho esto, ¿qué nos faltaría? —De los fines extrafiscales. Dicho todo esto, ¿qué nos faltaría? —Arturo21 ayer se intentó acercar a esta idea con la expresión motivo, Sofía22 nos dijo que, además del interés fiscal, pueden haber otros fines como el fin ambiental, ¿qué es lo que nos falta como elemento diferenciador o caracte ´rizador del tributo? —Cuál es el fin del tributo? —Recaudar, y ese fin recaudatorio se llama en términos dogmáticos el fin fiscal, pero junto con el fin primordial, el tributo puede cumplir otros fines como incentivar o desincentivar determinadas conductas deseables, incluso ―constitucionalmente hablando―, y estos otros fines se llaman fines extrafiscales, que pueden ser fines económicos, culturales, sociales, educativos, etc.; Sofía a propósito del último movimiento que se verificó en esta facultad ¿podría ser la igualdad de género un fin extrafiscal del tributo? —Yo creo que sí, si se puede observar por ejemplo en una actividad económica que existe algún antecedente negativo relacionado con el género 23 —Bien, pero ¿dónde se encontraría el fundamento del fin extrafiscal? ¿Dónde encontramos el fundamento? —En la Constitución Política de la República, todas las personas son iguales ante la ley, e incluso está avanzado, podría estar acá el fundamento, por lo tanto, el fundamento del fin extrafiscal podríamos encontrarlo en la propia Constitución, dicho esto, ¿cómo se verificaría? Bajemos un nivel, bajemos a la ley y veamos cómo se verificaría este fin extrafiscal de igualdad de género, ya les dije que puede traducirse en incentivar o desincentivar determinadas conductas, y esto se traduce en que hay conductas deseadas y no deseadas, y en la práctica podría haber una exención o reducción, etc., cualquier beneficio tributario que premie a las empresas que cumplan con determinado estándar de igualdad de crédito, ¿se fijan? —Esta es la forma de dar razones al momento de hacer políticas tributarias de fines extrafiscales, que siendo secundario respecto de la noción, podríamos decir que tiene bastante relevancia en la prácticas. ¿Cuándo nace la obligación tributaria? O ¿Cuándo estamos en presencia de un tributo? Por lo tanto, tenemos los fines fiscales y extrafiscales, y podríamos dar un paso adicional a propósito de lo que vimos ayer, ¿cuándo estamos en presencia de un tributo? ¿Cuándo nace la obligación tributaria como otro elemento caracterizador? —Cuando se verifica qué: —El presupuesto, el hecho imponible o hecho generador, el hecho gravado, etc., ¿de acuerdo? De la noción del tributo (ahora sí). Ahora, ¿alguien se atreve ―con estos elementos― a dar una definición?24 — Tributo es una carga pecuniaria establecida en la ley, en ejercicio de la potestad tributaria, 21

Compañero presente en esta clase, y en la clase anterior. Compañera presente en clase. 23 Pregunta del profesor y respuesta de una compañera. 24 Surgieron un par de nociones de compañeros y compañeras que lamentablemente no alcancé a escribir. 22

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que es una manifestación más concreta de la potestad de imperio del Estado, entonces, establecida una obligación pecuniaria, establecida en la ley, en virtud de la potestad tributaria que nace cuando se verifica el hecho imponible, establecido en la ley con la finalidad de recaudar, finalidades fiscales y extrafiscales, y cuyos sujetos pasivos son naturalmente aquellos quienes realizan el hecho imponible, ¿de acuerdo? ¿Existe alguna definición de «tributo» en la normativa jurídica? —No. Dicho todo esto ustedes podrían hacerse la siguiente pregunta: ¿Profesor, existe alguna definición de tributo en la Ley Tributaria? O ¿en la Constitución habrá una definición de tributo? Los constitucionalistas soslayan esto, no existe, porque si revisan la Constitución brasileña25 aquí no solo hay una definición, sino que también regulación, pero no ocurre esto en nuestra Constitución. De la noción ―bastante― amplia de la Comisión de Estudios de la Nueva Constitución en contraste con los términos utilizados en la constitución de 1925. No obstante ello, en la Comisión de Estudios de la Nueva Constitución 26 en la sesión № 398 se dice que el tributo es un término genérico que comprende cualquier impuesto, contribución arancelaria, derecho o tasas, es decir, cualquier prestación que los particulares tengan que hacer para satisfacer al Estado, es una noción bastante amplia entenderán, y desde esa perspectiva podrían decirme que hasta una multa podría estar comprendida en esta noción de tributo, y multa claramente es una cosa distinta, diferente al tributo, ayer lo diferenciamos a partir de distintas normas. Lo que es claro sí, que a nivel constitucional, si revisan las normas que se refieren a los tributos, , es decir: 19 № 20 C.P.R., art. 19 № 26 C.P.R., art. 64 C.P.R., art. 65 disposición sexta transitoria, aquí se habla de «tributos», a diferencia de 1925 que hablaba de «contribuciones de impuestos», es decir, más de especie que de género. De la utilización correcta del término «tributo» en la actualidad. Hoy en día hay una utilización correcta de «tributo» entiendo esta como el género, que comprende otras clases de tributo, ¿por qué les traigo a colación esta noción? —Porque ha sido aplicada en algunos casos, en su momento por la Corte suprema (abreviación para los apuntes: «CS») y el Tribunal Constitucional (abreviación para los apuntes: «TC»), en que se ha determinado si un cobro que realizan las municipalidades es en realidad un 25

La Constitución de la República Federativa del Brasil fue promulgada el 5 de octubre de 1988. En ella se establece que Brasil es un Estado democrático de derecho y de estructura Federal. En 1993, según lo determinado por el texto constitucional, se llevó a cabo un plebiscito para que el pueblo determinase, por un lado, la forma de gobierno, eligiendo entre monarquía y República, y, por otro, el sistema de gobierno, presidencialista o parlamentarista. El resultado fue continuar con la forma en vigor: un régimen republicano de sistema presidencialista, junto con la división tripartita de poderes. La República Federativa del Brasil está compuesta de 26 Estados federados y el Distrito Federal. 26

La Comisión de Estudios de la Nueva Constitución Política de la República de Chile (CENC), más conocida como Comisión Ortúzar, fue un organismo establecido en 1973 por la Junta Militar de Gobierno que regía el país, tras el derrocamiento del presidente Salvador Allende, que tuvo por finalidad preparar el anteproyecto de la Constitución de 1980.

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tributo, está el caso CTC27, que era la Compañía de Teléfonos de Chile, que luego se privatizó, y hoy por hoy es Movistar, la CTC, una municipalidad le cobró $100.000.000, por la utilización de la zanja en las veredas para instalar postes, siendo cierto, que si ustedes leen la LOC de municipalidades, podrán ver en el art. 4 y 5 que dice que todo lo que está dentro del ámbito jurisdiccional son bienes de dominio público bajo la jurisdicción de la municipalidad, y este era el fundamento para que las municipalidades hicieran este cobro, como a la CTC no le gustó esto del cobro por utilización de las veredas, ¿qué hizo? — Recurso de inaplicabilidad ante la CS, si ustedes fueran abogados de CTC por aquel entonces, ¿qué fundamentarían? ¿Cuál sería el fundamento? ¿Qué les interesaría defender? —Que el cobro no correspondería, ¿por qué? ¿Qué dijo la CS y zanjó esto? —Aplicó esta noción y llegó a la conclusión de que el cobro era tributo, ya que es tan amplia que los derechos que cobran las municipalidades serían tributos, y si es tributo, y aplicando el principio de legalidad tributaria, es que las municipalidades no tienen potestad tributaria, y como no lo tienen, el cobro es indebido, luego veremos que esto cambió en un caso similar con ESVAL, a la cual la municipalidad le cobró derechos, pero aquí el razonamiento fue distinto, pero si uno quiere argumentar, y el Derecho Tributario es argumentación, que determinado cobro es un tributo podría apelar a esta noción amplia establecida en la Comisión de Estudios de la Nueva Constitución del 11/07/1978, no obstante, uno no podría entender que es una noción constitucional del tributo, puesto que no es vinculante, pero sí podría ser un antecedente del cual argumentar una determinada posición. Cuando digo argumentar una determinada posición… Cuando digo «argumentar determinada posición», es que, lo que interesa también en este curso, y en el que viene, es que vayamos haciendo ejercicio de juegos de roles, que no se sorprendan que en las evaluaciones se les coloque en las situación de tomar posición, esto implica, por ejemplo, en un caso de estas características que tome la posición de abogado del Fisco y argumente, o que se les diga que tome la posición de abogado de contribuyente y argumente, y naturalmente los argumentos de uno y otro son distintos porque los intereses que defiendo son distintos, o incluso ser juez tributario o funcionario del SII. Importante en la práctica: Las preguntas correctas. Lo otro también, y esto es importante en la práctica, es que es tremendamente importante de hacer en la realidad: Las preguntas correctas, en algunas situaciones se les va a decir que desde una posición de asesor, qué preguntas le haría usted al cliente para argumentar una determinada defensa, por ejemplo, si llega un cliente a su oficina con una notificación del SII, de una citación, la citación está regulada en el art. 63 CT, y quiere que el contribuyente acompañe los antecedentes que el SII requiere, ¿qué preguntas le haría usted al cliente para efectos de articular su defensa? Les doy una pista, por lo pronto, 27

Telefónica Chile S.A. (bajo la marca comercial Movistar), es una empresa de telecomunicaciones chilena, que encuentra sus orígenes en la extinta Compañía de Teléfonos de Chile. El origen de ésta se remonta al siglo XIX, tratándose generalmente de una empresa multinacional y/o asociada a capitales externos. La excepción es el período comprendido entre 1971, año en el que la empresa fue intervenida para su nacionalización y 1987, cuando se dio su privatización.

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¿cómo se le notificó?, ¿quién le notificó? ¿Con qué fecha se le notificó? ¿Por qué? — Porque cuando veamos la citación, veremos que hay un plazo de 30 días prorrogables por un mes más, y ¿qué pasa si han pasado dos o tres meses y llega el cliente? ¿Tiene sentido que responda la citación? Por lo tanto, es relevante las preguntas que le haga al cliente, en esas situaciones también es importante que ustedes la internalicen, y es pura realidad, porque cuando se dediquen al ejercicio práctico de la profesión se darán cuenta que el cliente llega a la oficina con un relato parcial, incompleto y con ignorancia en materia tributaria, por lo que el desafío es acotar la problemática para estructurar la mejor defensa para defender al contribuyente si nos toca, ¿de acuerdo?. De la ausencia de definición legal en nuestro Código. Decíamos a propósito de la noción de «tributo» que tampoco hay una noción legal, si revisan el Código Tributario o ley especial verán que no hay definición de tributo, no busquen en el índice del Código Tributario, lo más patético es que busquen en el índice de las leyes, ahí la situación está crítica en el sentido negativo… no pierdan el tiempo no van a encontrar una definición legal de tributo, esto contrasta con otras experiencias extranjeras que sí definen el tributo, y aquí he puesto en el material la Ley Tributaria española, una vez, en algún semestre un alumno puso que enseñaba derecho comparado, yo no les voy a preguntar la definición de la ley tributaria española, lo hago solo con altura de mira, ¿qué dice la ley tributaria española en el art. 2? —: «Los tributos son los ingresos públicos ―por lo cual, deja fuera por contraste los ingresos privados―, que consisten en prestaciones pecuniarias, exigidas por una administración pública», no me voy confundir con el «fisco» o «Estado», sino que se deja en «administración pública», como consecuencia de la relación del supuesto de hecho al que la ley vincula el hecho, con el fin primordial de obtener ingresos necesarios para el sostenimiento de los gastos públicos, aquí se hace referencia al fin fiscal, y agrega: «Los tributos, además de ser medios para obtener los recursos necesarios para el sostenimiento de los gastos públicos, podrán servir como instrumentos de la política económica en general, ya tender a la realización de los principios y fines contenidos en la Constitución», aquí se hace alusión a los fines extrafiscales, esta es una definición plausible de tributo, ya que tiene todos los elementos que permiten individualizar al tributo de otras figuras jurídicas. De la importancia de la noción de tributo. Ojo, si el eje central de este ramo es tributo sospecharán cuál es la importancia de esta noción, y hago hincapié en esto. Y, esto no tiene relevancia solo en el aula, sino que también en la práctica, tener clara la noción de tributo es clave para saber si el órgano que efectúa el cobro tiene o no la competencia para hacerlo. ¿Qué pasa a nivel jurisprudencial? ¿Qué pasa a nivel jurisprudencial? —A nivel jurisprudencial uno puede entender que ha habido tendencia a moverse entre: 1.-Noción amplia de tributo; y, 2.-Noción restringida de tributo.

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De la noción amplia de tributa (ya comentada anteriormente). 1.-Noción amplia de tributo: La noción amplia es la de la Comisión de Estudios de la Nueva Constitución, que son cualquier prestación que los particulares tengan que satisfacer al Estado y que se aplicó al caso CTC. De la noción restringida de tributo (Tributo = Impuesto). 2.-Noción restringida de tributo: La noción restringida de tributo realizada en el caso ESVAL, y también en el cobro de la municipalidad de Limache a una empresa sanitaria, ¿qué dijo el TC? —«Los tributos, impuestos o contribuciones son prestaciones pecuniarias, exigidas coactivamente por la ley, en hechos que esta grava, sin que vayan acompañadas de una contraprestación específica en beneficio del contribuyente», ¿por qué es una noción restringida? ——Aquí vamos a tender un puente con el PPT № 2 28, ya que ayer dijimos los tipos o clases de tributos, los impuestos, las contribuciones especiales, las tasas y algunos autores en nuestro ordenamiento agregan los derechos habilitantes, siendo que la doctrina es la tripartita entre impuestos, contribuciones especiales y las tasas; veámoslo, ¿dónde no hay una contraprestación para el contribuyente? —En el impuesto, el impuesto es un tributo unilateral, en cambio, en las tasas, hay una contraprestación, es un tributo bilateral, si ustedes… un ejemplo característico aquí es el Registro Civil, si solicitan un pasaporte, ¿qué le van a pedir? —Dinero, $89.000 creo que es, aquí hay una prestación pecuniaria que se efectúa a un órgano de la administración pública por la prestación de un servicio público, ¿es un tributo? ¿Sí o no? Si se sigue la noción restringida no es un tributo, pero si sigue la noción amplia claro que sí, ¿por qué ―si sigue la noción restringida― el cobro que nos efectúa el Registro Civil cuando uno pide el pasaporte, no sería tributo? — Estaría en contravención con la ausencia de contraprestación, pero en el Registro Civil claramente hay una contraprestación. Ahora, si me preguntan a mí… (sigue con noción restringida). Ahora, si me preguntan a mí, yo no comparto la noción restringida de: Tributo = Impuesto, porque excluye a las tasas, y las tasas para mí es un tributo, y luego veremos que la noción es en cierta medida acomodaticia a una realidad defectuosa desde el punto de vista normativo, ¿por qué? ¿Dónde estará el problema? ¿Por qué el TC tiene que apelar a esta noción y hacer casi sinónimos a «tributo» e «impuesto»? —Hay un problema con el principio de legalidad tributaria que se intenta soslayar dejando afuera ciertas categorías tributarias, pero uno claramente podría argumentar que una tasa también es un tributo; por ejemplo, el art. 6 y 7 de la Ley de Rentas Municipales establece que las municipalidades podrán realizar un cobro por el servicio de recolección de basura, y si revisan esto verán que hay una ordenanza municipal donde se regula el cobro de esta tarifa en base a los costos fijos y variables, ¿qué más real que esto? ¿cuáles son los costos fijos de la recolección de basura? —Los caminos, variables, el cómo se mueven en los caminos, los combustibles, pregunta: ¿El cobro por servicio de recolección de basura, es un tributo? — 28

Referencias a cualquier Power Point, se recomienda verlo, dado que se encuentran en los documentos del portal del estudiante.

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Según la noción restringida esto no sería tributo, por ende, ¿cuál sería la naturaleza jurídica de esto? —Una tasa, qué más evidente que hay una contraprestación, reúne todos los elementos para ser un tributo, y en particular una tasa, ¿y por qué el TC ha dicho que aplicando la noción restringida no es un tributo? Para que además las municipalidades no se queden sin financiamientos, esta es la solución a la chilena, porque las cosas no están estructuradas a nivel legal, acomodamos las estructuras jurídicas para justificar financiamiento de determinados órganos jurídicos. De los artículos 6 y 7 de la Ley de Rentas Municipales. Sigamos pensando en la tarifa anual por recolección de basura, art. 6 y 7 de la Ley de Rentas Municipales, ¿qué pasa si usted no saca basura? Se va un mes de vacaciones y no saca la basura, ¿paga igual? —Sí, ¿por qué? —Ante una tasa, ¿la prestación o contraprestación tiene que ser efectiva? —No, el hecho de que usted no saque basura por días, meses e incluso años, ¿el servicio deja de prestarse? —No, ¿le informa a la municipalidad cuando se va de vacaciones? —No, el camión sigue pasando, y esto implica que los costos están aunque usted no saque la basura, pero se discute en doctrina que para que haya una tasa, el servicio tiene que ser efectivo, vale cuando el servicio es potencial, entonces, la justificación está en que los costos siguen existiendo aunque uno no saque la basura, ¿de acuerdo? Del caso Bomberos. Otra sentencia que yo he colocado acá, que permite establecer las notas a nivel jurisprudencial, que es el caso «Bomberos», es la sentencia rol № 1295-2009, hubo un proyecto de ley que intentó establecer un cobro de las compañías aseguradoras en favor de los bomberos, saben que hacemos gala en Chile que tenemos bomberos de forma voluntaria y gratuita y que se financia con donaciones públicas o privadas, por lo tanto, siempre hay un tema latente de cómo se financia un tema tan importante como este, el propósito de este proyecto era establecer un cobro en contra de las empresas aseguradoras y en beneficio de bomberos, ¿por qué las empresas aseguradoras? ¿Por qué se establece este cobro en beneficio de bomberos y en contra de las empresas seguradoras? —En los seguros contra incendios, porque resulta que si no hubiesen servicios de bomberos los costos de las aseguradoras serían mayores, es cierto, ¿y qué otra labor hacen los bomberos? —Las pericias, si el incendio fue voluntario las aseguradoras no pagan; ¿qué dijo el TC? —No basta con que exista una obligación legal de pagar dinero para que estemos en frente de un tributo, estamos diferenciando aquí tributo de multa; en segundo término, debe existir beneficio fiscal, tener un fin recaudatorio, aunque ello no implica que el Estado pueda dar a los tributos otro fin que no sea el recaudatorio, por lo que legitima fines extrafiscales; tercero, el tributo es un ingreso público, lo cual es importante porque no sería tributo un ingreso privado; en cuarto lugar, para que una obligación tenga el carácter de tributo es necesario que exista una relación de Derecho Público entre el contribuyente y el Estado, es decir, si la relación es de Derecho Privado no hay tributo, ¿Qué pasa con el metro? ¿Es una relación de Derecho Público o Derecho Privado? —Derecho privado, y esto nos tira de inmediato para fuera de la noción de tributo, ¿de acuerdo?, en un tributo siempre hay un 24

hecho propio con el cual hay un vínculo directo que desata la obligación tributaria (la compra de un bien, la generación de un ingreso, etc.), y aquí hay un hecho imponible, por lo cual la nota característica aquí que ―dice el TC― es el hecho imponible; por último, en un tributo no hay obligación de contraprestación (el contribuyente no recibe directamente algo a cambio de lo que recibe), aquí aplica la noción restringida y está dejando fuera de la noción de tributos a las tasas, ¿de acuerdo? De la noción de tributo en el plano doctrinal. Lo que nos queda, a nivel doctrinal, si van a cualquier manual de Derecho Tributario, por lo general se hace referencia a la doctrina extranjera como Guiliani Fonrouge, para él tributos son: «Prestaciones obligatorias, comúnmente en dinero, exigidas por el Estado en virtud de su poder de imperio y que dan lugar a relaciones jurídicas de Derecho Público»; también tenemos las referencias al modelo de Código Tributario para América Latina OEA/BID, que en su artículo 13 establece: «Tributos son las prestaciones en dinero que el Estado, en ejercicio de su poder de imperio, exige con el objeto de obtener recursos para el cumplimiento de sus fines», y con todo esto ya estaríamos listos para poder tener una noción de tributo y puedan argumentar. Caso sobre el art. 41 № 5 de la Ley de Rentas Municipales. Veamos un caso para que se vayan habituando: El día 07 de agosto de 2017 el Departamento de Rentas y Patentes de la Municipalidad de Frutillar informó a BSC S.A. que debía efectuar un pago anual al municipio de una suma ascendiente a $1.140.000, por concepto de derechos municipales de propaganda, de conformidad con lo dispuesto en el artículo 42, N° 5°, del Decreto Ley N° 3.063 (Ley de Rentas Municipales). La empresa en cuestión está interesada en determinar si dicha obligación tiene naturaleza jurídica tributaria y si las municipalidades tienen competencias para establecerla y exigirla. ¿Qué le diría Ud.? Justifique Razonamientos en relación al caso expuesto. Leamos el art. 41 № 5 de la Ley de Rentas municipales: «Artículo 41.- Entre otros servicios, concesiones o permisos por los cuales están facultadas las municipalidades para cobrar derechos, se contemplan especialmente los siguientes: 5.- Los permisos que se otorgan para la instalación de publicidad en la vía pública, o que sea vista u oída desde la misma, en conformidad a la Ordenanza Local de Propaganda y Publicidad. El valor correspondiente a este permiso se pagará anualmente, según lo establecido en la respectiva Ordenanza Local. En todo caso, los municipios no podrán cobrar por tales permisos, cuando se trate de publicidad que sólo dé a conocer el giro de un establecimiento y se encuentre adosada a la o las edificaciones donde se realiza la actividad propia del giro. Las normas para regular los estándares técnicos de diseño y emplazamiento para la instalación de la publicidad a que se refieren los acápites anteriores, serán fijadas en la Ordenanza General de Urbanismo y Construcciones, a la cual deberán ceñirse las respectivas ordenanzas locales sobre propaganda y publicidad. Las municipalidades deberán publicar semestralmente, en lugares visibles de sus 25

dependencias y estar disponibles para su consulta por cualquier vecino, los listados de los permisos de propaganda otorgados en la comuna, ordenados por vías públicas, con identificación de sus titulares y valores correspondientes a cada permiso. Estos valores se pagarán en la misma época en que corresponde enterar las patentes del artículo 24.-, aplicándose las normas contenidas en el artículo 29. En el caso de altoparlantes las municipalidades estarán facultadas para negar o poner término discrecionalmente a los permisos que se otorguen para este medio de propaganda.», la enumeración no es taxativa. Bien, ¿es tributo? —Ojo, los denomina «derechos», ¿han visto la propaganda en carreteras? —Están en terrenos privados, pero se ven en la vía pública, hay otra propaganda en la vía pública u otra que puede ser oída desde la vía pública, en todas estas situaciones en que las municipalidades cobran esto, ¿estamos frente a un tributo? Dejemos de lado el problema del nomen iuris, porque los denomina «derechos»; tenemos que hacer un test, y el test es el siguiente: 1.-¿Hay prestación pecuniaria? —Sí, 2-.¿Obligatoria? —Sí, 3.-Efectuada a un órgano de la administración pública por un presupuesto en la ley ―El hecho imponible, ¿qué requisito hay que no corresponde según el TC? —Que hay una contraprestación, por lo que no sería tributo, y solucionamos cualquier problema de constitucionalidad; pero si uno es riguroso y va más allá de lo que dice el TC, yo creo que hay buenas razones para concluir que sea un tributo y si esto es cierto, demos un paso adicional, ¿qué tributos serían estos del art. 41 № 5? —Recomendación: Las respuestas siempre son matizadas, no hay sí o no absolutos, ante esta norma hay por lo menos tres situaciones, y dependiendo de cada uno podremos argumentar, si está la propaganda en la vía pública es tasa porque está la utilización de la vía pública, en cambio, cuando se está en propiedad privada y puede ser vista desde la vía pública, (ejemplos de derechos habilitantes son los de licencia de alcohol, etc), cuando uno de ustedes se titule y tenga que pagar a la municipalidad 1 UTM para el ejercicio de la profesión… podríamos decir que es un derecho habilitante, pero según mi opinión es un impuesto, y el segundo punto que dijimos de propaganda en propiedad privada que se ve desde la vía pública es impuesto, ojo, no se sorprenda si les coloca alguna de estas situaciones, sigamos leyendo el art. 41 de la Ley de Rentas Municipales, ¿qué pasa si quiere hacer una ampliación, puede hacerlo? —Sí, ¿qué hace usted? —Pedir un permiso, ¿esto es un tributo? —Sí, ¿de qué tipo? —Aquí hay que presentar un plano y se verifica que esto ―la ampliación― sea técnicamente razonable, por lo que hay una prestación de servicio técnico, y desde esa perspectiva sería una tasa; art. 41 № 2: «Artículo 41.- Entre otros servicios, concesiones o permisos por los cuales están facultadas las municipalidades para cobrar derechos, se contemplan especialmente los siguientes: 2.- Ocupaciones de la vía pública, con mantención de escombros, materiales de construcción, andamios y cierres, etc.», este era el fundamento del caso CTC y ESVAL, pero fíjese que si quiere remodelar su casa y colocar andamios debería pagarle a la municipalidad, ¿es un tributo? —Sí, ¿de qué tipo? —Se ocupa el espacio público, y del espacio público el titular es la municipalidad, entonces, a nivel doctrinal, la contraprestación que considera la tasa puede ser la prestación efectiva o potencial de un servicio, en la utilización de un dominio público o en la remisión de un obstáculo jurídico, esto podríamos suponer, a nivel doctrinal, que lo que supone es una tasa. Sigamos con el № 3: «Artículo 41.- Entre otros servicios, concesiones o permisos por los cuales están facultadas las municipalidades para cobrar 26

derechos, se contemplan especialmente los siguientes: 3.- Extracción de arena, ripio u otros materiales, de bienes nacionales de uso público, o desde pozos lastreros ubicados en inmuebles de propiedad particular.», ¿qué sería este cobro? Sería parecido al caso anterior, utilización de Dominio público; №4: «Artículo 41.- Entre otros servicios, concesiones o permisos por los cuales están facultadas las municipalidades para cobrar derechos, se contemplan especialmente los siguientes: 4.- Instalaciones o construcciones varias en bienes nacionales de uso público.» la misma lógica; vayamos al № 6: «Artículo 41.- Entre otros servicios, concesiones o permisos por los cuales están facultadas las municipalidades para cobrar derechos, se contemplan especialmente los siguientes: 6.- Examen de conductores y otorgamiento de licencia de conducir: a) De vehículos motorizados. b) De otros vehículos.», ¿quién tiene licencia de conducir? ¿Dónde la obtuvieron? —En la municipalidad, y aparte de estudiar y rendir exámenes tuvieron que pagar, y ese pago, es un tributo, ¿de qué tipo? Acá claramente hay una contraprestación por el pago, por lo que es una tasa; vayamos al último, № 7: «Artículo 41.- Entre otros servicios, concesiones o permisos por los cuales están facultadas las municipalidades para cobrar derechos, se contemplan especialmente los siguientes: 7.- Transferencia de vehículos con permisos de circulación, 1,5% sobre el precio de venta, teniendo como mínimo el precio corriente en plaza que determine el Servicio de Impuestos Internos, según lo establecido en la letra a) del artículo 12, salvo prueba en contrario. El pago del derecho mencionado se efectuará en cualquiera de los bancos e instituciones financieras autorizados para recaudar tributos, al momento de celebrarse el contrato de compraventa, y será de cargo del vendedor, salvo pacto en contrario. El Servicio de Tesoreras deberá incorporar al Fondo Común Municipal las cantidades recaudadas por este concepto. Los notarios y oficiales civiles que autoricen la transferencia deberán exigir previamente la acreditación del pago del último permiso de circulación y estarán facultados para emitir el giro correspondiente.», ¿alguien ha comprado un vehículo usados? —No, bueno, estos no pagan IVA, pero se paga un 1.5 % y esto es un impuesto, porque no hay contraprestación, y esta norma antes estaba en La Ley de IVA, se pasó a la Ley de Rentas Municipales porque se quiso hacer que este ingreso fuera municipal, se dejó de llamar «impuesto» para camuflarlo; №8: « Artículo 41.- Entre otros servicios, concesiones o permisos por los cuales están facultadas las municipalidades para cobrar derechos, se contemplan especialmente los siguientes: 8.- Comerciantes ambulantes.», comerciantes ambulante, este sería tasa y el fundamento es utilización de espacios públicos. Les pido que si tienen tiempo, hoy en la tarde busquen la Ley General de Pesca y Acuicultura, y lean los artículos 43 bis y 43 Ter

3.-Jueves 9 de agosto de 2018: Comentario programático. Buenos días. Una breve explicación, ayer subí una parte del material, está la clase con el PPT № 3, que lo comentaremos hoy día, y el resto de la próxima semana; no tengo 27

problema con que graben las clases, pero les pido en todo esto altura de miras, no tengo interés en andar en redes sociales ni nada que se les parezca. Como decía, subí ayer el material incluyendo las sentencias que aparecen en el syllabus, no se agobien, no las tiene que leer todas el fin de semana, pero si pueden leer el Cambio de Sujeto de IVA está bien, y es mejor que la lean ahora ya que tienen tiempo para familiarizarse con ella, lean en los tiempos de desplazamiento, la sentencia Cambio de Sujeto de IVA tiene 50 páginas, pero yo diría que probablemente sean 15 o 20 las medulares, en el resto se repiten ciertas cosas, aquí lo que interesa es que tengan la capacidad de precisar bien la situación de hecho, los argumentos de las dos posiciones en torno al caso y la decisión del tribunal, ¿de acuerdo? Ok, la segunda sentencia que es la de la Inmobiliaria, la veremos en relación a las normas generales y especiales de elusión, la del caso Inverlink no la lean todavía, pero nos servirá para todo el bloque de infracciones y sanciones tributarias, es una sentencia transversal a esto. Junto con ello, y en el afán de no agobiarlos, hay un PPT complementario de 10 diapositivas y es un resumen de varias sentencias relevantes en torno al principio de legalidad tributaria, de hecho, hay sentencias que ya hemos mencionado, aquí están los considerandos más importantes, esto para ir enriqueciendo el debate. De los tipos o clases de tributos en relación con el debate acerca del proyecto de Ley que crea la sala cuna universal. ¿Qué nos corresponde hoy¡? —Precisar en algo que ya hemos avanzado, que son los tipos o clases de tributos. Ayer leyendo el periódico, vi que la Confederación Nacional del Comercio señalaba que el proyecto de Ley que crea la sala cuna universal es un impuesto, está pasando, se va a discutir, se está discutiendo, y quiero que hagamos contraste con esto, ¿qué les parece? La sala cuna universal es una sala cuna claramente, ¿qué propende? — Resolver un problema, ¿cuál es el problema? —Por lo pronto es el problema de salas cunas, segundo, el tema del financiamiento de las salas cunas, hoy por hoy, ¿quién financia estas? —Los propios trabajadores, y en tercer lugar ―sin orden de prioridad― ¿a quién afecta en la realidad? —A la mujer trabajadora mayoritariamente, ¿qué dice este proyecto? —Dice que tendrán que haber salas cunas en todos los sitios y tendrán que ser financiadas por el empleador, y ahora, ¿qué dirán los empleadores? ¿Estarán contentos con esto? —No, aparte de decir que encarecerá el trabajo, dicen que estamos ante un impuesto al trabajo, ¿qué les parece? —Sabemos que el impuesto es un tipo o clase de tributo, quizá el tributo por antonomasia, no solo desde el punto de vista teórico, sino que también recaudatorio, la figura tributaria que más recauda es el impuesto, en específico el impuesto indirecto con el IVA en la cabeza. Del impuesto en tanto tributo. Avancemos, el impuesto es un tributo, coincidimos con eso, lo definimos a partir del género: Es un tributo cuyo hecho imponible consiste en una situación de hecho, independiente de cualquier actividad estatal, esto significa que el impuesto se caracteriza porque no hay una contraprestación, sino que simplemente hay un presupuesto de hecho que manifiesta la capacidad económica, y por esa sola circunstancia ―sin que medie una contraprestación individual estatal específica para el contribuyente― se debe pagar ese 28

impuesto; desde esta perspectiva, se dice que los impuestos son tributos unilaterales o no vinculados, no están vinculados a una contraprestación, por lo menos directa a identificable en el contribuyente, ya que podríamos decir que con el impuesto se financia el gasto público, y aquí está el gastos y mal gasto de los recursos para Carabineros, se financian con impuestos, la salud, la educación, etc., pero no es posible establecer una correlación directa entre lo que el contribuyente paga y recibe a cambio. La cotización que tendrán que pagar los empleadores por la sala cuna universal, ¿es un impuesto? Dicho esto, esta llamada cotización que tendrán que pagar los empleadores por sala cuna universal, ¿es un impuesto? Partamos desde el origen, antes de posicionarnos de si es o no un impuesto, determinemos si es un tributo, yo creo que ya estamos en condiciones de hacer este ejercicio. El tributo es una obligación pecuniaria, ¿acá hay una prestación pecuniaria? —Sí, ¿dónde se establece? —La ley, ¿qué más? —Obligatoria, Poder de Imperio del Estado, ¿cuál sería el hecho gravable imponible? —Tener una fuerza laboral con hijos que cumplan las condiciones, es decir, empleador que tenga contratado a trabajadores con hijos en edad de sala cuna, todavía no conocemos la Ley definitiva, pero debiese cumplirse esta condición, ¿desde la finalidad? — En cuanto a Imperio, en las definiciones de tributo dijimos que el tributo nacía de la potestad tributaria, pero que nacía de la Potestad de Imperio, cuya titularidad corresponde al Estado, la Potestad de Imperio es: La potestad en virtud de la cual se establece de forma coactiva y obligatoria, tanto multas, sanciones y tributos, en el caso de los tributos es potestas tributaria, y la potestad tributaria es una manifestación de la Potestad de Imperio. Ahora, la tarifa que establece el Metro, ¿es manifestación de la Potestad de Imperio, siendo que la relación además es de Derecho Privado? —No, acá hay una diferencia y es el eje de la misma. Bueno, volvamos al tema, ¿es un tributo o no? ¿Qué nos falta? —La finalidad, hay una cosa que comenzarán a visualizar en medida que avancemos, y es que se darán cuenta que buena parte de los impuestos que pagan las empresas se pueden deducir como gasto, por lo que se tendrá que ver en la letra del proyecto es que, si esta cotización o impuesto se podrá deducir como impuesto de primera categoría que es el impuesto que grava a las empresas en Chile, y acá la carga se repartiría un poco, ¿se cumple con la finalidad, característica de un tributo? ¿Dónde va la prestación pecuniaria? Acá habrá recaudación, pero luego habrán matices, quién la va administrar, etc., y esto generará matices para determinar la naturaleza del cobro; pero, supongamos que va a una sala cuna pública en todo el país, la otra alternativa es: Que cada empresa con sus cotizaciones contrate una sala cuna privada, dicho esto, ¿será un impuesto? ¿Tendrá razón la Confederación o es simplemente panfletario? Ustedes saben que los impuestos en particular no tienen buena fama, tienen resistencia, especialmente entre los empresarios, todos esperaban que les bajaran la tasa impositiva y el Gobierno les dijo que no lo haría, volvamos: ¿Es tributo? —Pudiese llegar a serlo, y si es tributo, ¿qué clase de tributo es? Ojo, el prestador del servicio no es el que está gravado, acá la cotización la paga el empleador, y el empleador podría ver que esto lo perjudica patrimonialmente hablando, esto beneficia a los trabajadores, y aquí uno podría argumentar que podría ser un impuesto, 29

podríamos decir que aquí depende, es una cosa parecida al debate con cambiar el sistema de AFP, en que se iba a generar un órgano estatal para mejorar algunas pensiones, y de las mujeres, se creaba un ente público y se generó el debate de si era o no un tributo, y puede ser relevante también quién es el que gestiona la recaudación para el cumplimiento del fin determinado, si es un ente público nos acercamos bastante a la figura del impuesto. De las contribuciones especiales. Siguiente categoría: Contribuciones especiales: Las contribuciones especiales, a partir de el género, son: Los tributos cuyo hecho imponible… definimos a partir de del género y luego desde el elemento esencial del tributo, por lo tanto, las contribuciones especiales son los tributos cuyo hecho imponible consiste en la obtención de un beneficio por parte del obligado tributario, es el beneficio que consistirá en el aumento del valor de los bienes como consecuencia de la realización de obras públicas o de la instalación o establecimiento o modificación de un servicio público, por lo tanto, aquí hay un beneficiario que es el contribuyente; y, ese beneficio consiste en el aumento del valor de sus bienes como consecuencia de la realización de obras públicas o en el establecimiento como modificación de un servicio público. Se dice que las contribuciones especiales están asociadas a prestaciones con un componente colectivo más acentuado que en las tasas; es decir, las utilidades que no se pueden fácilmente imputar a nivel individual pueden ser identificadas o imputadas a un grupo determinado, dicho en otros términos, si nos vamos al concepto de las tasas, ustedes ya saben que las tasas son un tributo bilateral, lo que sígnica que: «Doy para que des», y esto significa que la tasa es identificable o individualizable el beneficio que recibe quien la paga y existe una correlación entre lo que paga el contribuyente y el beneficio que recibe, el caso característico es el Registro Civil: Y uno va, pide el pasaporte, la cédula de identidad, recibe la prestación y tiene que pagar una determinada cantidad a cambio; en la tasa, ―en otros términos― es identificable el beneficiario del pago de la tasa, la contribución especial se encuentra a medio camino entre el impuesto y la tasa, porque si bien en la contribución en especial, no es identificable el beneficiario individual o la proporción en que se beneficia, cuanto menos podemos identificar a un grupo de contribuyentes beneficiados, les doy un ejemplo ―voy a agregar que no es muy frecuente en la práctica esta figura en nuestro sistema―, por ejemplo: El servicio público de Metro Tren en San Bernardo, hay un aumento de valor de las propiedades, especialmente de los predios aledaños a las obras públicas que se realicen, en la medida que ese grupo de beneficiados hayan hecho un desembolso, por lo que es relevante cómo se financia esa obra pública, veámoslo con otro ejemplo, uno de los casos característicos que se conoce es la figura de los pavimentos participativos 29, existen hace varios decenios en Chile, en los sectores más pobres se sigue aplicando, hay una calle no pavimentada, y se crea por Decreto del Ministerio de Vivienda y Urbanismo 30 este programa, y consiste en que se crea un comité de participación formado por los dueños de 29

Desde 1995, el Programa de Pavimentación Participativa reduce el déficit de pavimentación en las distintas comunas del país, a través de la construcción de pavimentos nuevos en calles y pasajes de sectores residenciales, otorgando prioridad a los sectores de más escasos recursos. Para lograr este objetivo, necesita la activa participación y aporte de los propios vecinos y de las municipalidades. Fuente: http://www.minvu.cl/opensite_det_20070308182145.aspx

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los predios colindantes al pasaje que se va a pavimentar, ellos ahorran determinada cantidad que va de un 5 % a un 25 % de la obra, y el adicional es financiado con recursos públicos; pero eso que tienen que aportar los propietarios de los predios colindantes a la obra, podríamos decir que es una contribución especial, porque hay un desembolso equivalnte entre un 5 % y un 25 % para la realización de una obra pública, ¿por qué es una obra pública? Podríamos decir que beneficia a toda la colectividad, pero va a beneficiar también o especialmente a quienes hicieron la contribución, y ellos son los propietarios de los predios aledaños al pasaje o a la calle que se va a pavimentar, y ¿por qué los beneficia? — Porque además de mejorar sus condiciones de vida, el valor de sus propiedades probablemente subió, aumentó, ¿se cumple con la condición característica de las contribuciones especiales? Sigamos con el ejemplo de Metro Tren, se instala una línea, y los dueños de los predios cercanos ahorran entre un 5 % y un 25 %, y luego ellos ven aumentado el valor de sus propiedades con el valor de la estación, esta sería una contribución especial; ¿esto tiene que estar escrito en la ley? —Sí, por el principio de legalidad tributaria, también podría ser un retén, una comisaría instalada en un sector con participación de los vecinos, una plaza, etc., acá tiene que haber un beneficio efectivo; el problema de la contribución especial es que el beneficio no es tan cuantificable, usted sabe que el valor de su bien raíz subirá como consecuencia de la realización de la obra, pero es más difícil determinar cuánto es el monto efectivo del beneficio, por eso, está a medio camino del impuesto donde no hay contraprestación y la tasa en que el beneficio es identificable en el contribuyente. Acá se apunta a la forma de financiamiento y al destino de la obra, por ejemplo, si se hace una vía pública en recinto privado tendríamos que ver si es un bien público, por lo general las obras de urbanización dentro de un condominio pasan a ser bien público, y si han sido financiada por los vecinos cumplen el ser una contribución especial. ¿Qué pasa con los peajes? Les hago una pregunta: ¿Qué pasa con el peaje? ¿Es un tributo? ¿Qué pasa si el peaje lo recauda la dirección de vialidad? Pensamos que le pagamos el peaje a una concesión, que es una empresa que tiene un contrato con el Estado, pero la relación que tengo con la concesionaria es de carácter privado, no puede ser un tributo, pero ¿qué pasa si la obra no está concesionada y es una obra de vialidad? —Sería un tributo, la pregunta que nos tenemos que hacer es: En un camino no concesionado, ¿cuál es la relación entre usted y la dirección de viabilidad? ¿Es una relación de derecho Privado? —Si es directamente con el Estado sería una relación de carácter público. Caso Peajes: STC Rol № 183 – 1994. En el material complementario que les subí hay uno que se refiere a peajes, sentencia Rol № 183-1994, requerimiento formulado por diputados contra Decreto 30

Ministerio de Vivienda y Urbanismo de Chile (MINVU) es uno de los Ministerios de Estado de Chile. Encargado de la planificación, desarrollo y construcción de viviendas, además urbanizar y normar el uso de los espacios de los centros urbanos, haciéndolos apropiados para vivir. El actual ministro de Vivienda y Urbanismo es Cristián Monckeberg Bruner, y el subsecretario Guillermo Rolando Vicente.

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Supremo que modifica tarifas de determinadas plazas de peaje: «En opinión de los requirentes los peajes constituyen un tributo y, en consecuencia, se quebranta la Constitución cuando se los modifica a través de un Decreto Supremo. Se violenta el principio de legalidad en materia tributaria. Se invoca también la noción amplia de tributo. La disposición sexta transitoria no excluye la derogación tácita.», aquí se aplica la noción amplia de tributo, para que vean que no es estar elucubrando en abstracto, ¿en qué posición está el Presidente de la República? —Él ―claramente― defenderá Decreto Supremo: «Argumentos del Presidente de la República: invoca, entre otras normas preconstitucionales, una ley de 1962 que lo autoriza para establecer peajes, en cuya virtud se dictó el D.S. que se impugna; el peaje no es un tributo sino un ingreso de derecho privado; no procede la derogación tácita (vía para atacar es el recurso de inaplicabilidad; si el peaje fuese un tributo no se vulnera el principio de no afectación atendido lo dispuesto en la (actual) disposición sexta transitoria.», dejemos de lado lo del Principio de no afectación de los tributos y lo de la Disposición Sexta Transitoria, pero para que ustedes vean, aquí está el debate en relación a si el peaje es o no tributo, y de eso depende la constitucionalidad del cobro, el aumento del peaje, y la recaudación, ¿qué resolvió la corte? —: «CUARTO: Que, si bien el tributo en materia de peaje es de afectación a un fin determinado, como es la construcción y conservación de la red caminera del país, lo que no se encuentra comprendido dentro de las excepciones del inciso 4° del N° 20 del artículo 19 de la CPE, no es menos cierto que rige (…) la excepción contenida en la disposición séptima transitoria [actual sexta]… Como se advierte, la norma transcrita implica actual y pleno efecto jurídico del tributo de afectación de que se trata ya que las leyes que les sirven de base no han sido abrogadas de un modo expreso.[Ver nota al pie] 31»; hablemos del Principio de No Afectación de los Tributos, esto está en el art. 19 № 20 inc. Cuarto C.P.R., y señala que todo tributo que se recaude en las arcas del Estado no podrá estar afecto a destino determinado, por lo que todos los tributos entran a la Dirección de Presupuestos (DIPRES) del Ministerio de Hacienda y luego se reparte, y no pude haber afectación previa como ocurría en la vigencia de la Constitución Política de la República del año 1925, pero esta norma establece excepciones, una de las excepciones es el impuesto o los tributos de afectación establecidos para la Defensa Nacional, aquí está la Ley Reservada del Cobre, que está de moda porque se presentó una indicación para acabar con la misma; pero, adicionalmente de las excepciones establecidas en el art. 19 № 20 inc. cuarto C.P.R., hay otras excepciones en la Disposición Sexta Transitoria de la C.P.R., y esta dice que todos los tributos de afectación que se encontraban vigentes al momento de entrar en vigor la Constitución, la cual entró en vigencia en marzo del año 1981, seguirían vigentes hasta su derogación, por lo que, todos los tributos de afectación que existían antes de marzo de 1981 seguirían en vigencia mientras no sean derogados, ¿de acuerdo? Y el Presidente de la República argumenta con esto, y al Corte dice que en virtud de la Disposición Sexta Transitoria ―y el fundamento de esta norma es preconstitucional― y, reitero, en virtud de la Disposición Sexta Transitoria se mantiene su vigencia en virtud de la misma, dado que no se encuentra derogada; fuera de esto, con esto se acepta que es un tributo, pero un poco 31

En definitiva, el Decreto Supremo cuestionado no es inconstitucional.

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más precisos en su razonamiento, es un voto disidente, donde se insinúa que habrá que estarse al régimen jurídico de la relación: «En el voto disidente se insinúa que habrá que estarse al régimen jurídico de la relación: (a) peaje cobrado por organismo público = tributo; (b) peaje cobrado en el marco del régimen de concesiones de obras nuevas = ingreso regido al amparo de las normas legales vigentes (= ingreso de derecho privado)». Dicho esto, y en conclusión respecto al peaje. Dicho esto, por lo tanto, podríamos llegar a cierto consenso de que en determinados casos el peaje podría tener la naturaleza jurídica de tributo; determinado esto ―y ahora quiero que ustedes participen. El principio de No Afectación de los Tributos es una suerte de camisa de fuerza que genera muchas problemáticas a las que no nos referiremos ahora, pero cada vez que se legisla en materia tributaria es debido preguntarse si estoy afectando el Principio de No Afectación de los Tributos; por ejemplo, hace algunos años estaba esto cuando se modificaron varias leyes tributarias con el objetivo de financiar el mayor gasto público en educación, no sería entonces… ¿no será que estoy yendo contra el Principio de No Afectación de los Tributos? —Es un debate que veremos más adelante, pero por ahora lo que nos interesa es que si llegamos a la conclusión de que el peaje puede ser un tributo, ¿qué clase de tributo sería? ¿Sería un impuesto, una contribución especial o una tasa? — Tasa, ¿por qué una tasa? —Contraprestación, ¿cuál sería la contraprestación? —Servicio de carreteras, ¿es cuantificable el beneficio? —No es tan cuantificable e individualizable, y en este caso sería una contribución especial, al no ser tan bien cuantificable, todo esto es opinable, si alguien me dice que es una tasa no está per se malo, pero habría que agregarle este anexo, ya que podría reunir o cumplir los requisitos para ser calificada como una contribución especial, ¿de acuerdo? Si lo vemos como contribución especial, ¿quién vería aumentado el valor de sus bienes? —Por lo pronto los propietarios aledaños, pero podría establecer distintos niveles de beneficio, pero en principio los mismo usuarios de una obra en condiciones, aquí siempre hay presuntos beneficiarios, que se presupone que con la realización de esta obre se ven aumentados el valor de sus propiedades y serán beneficios difíciles de cuantificar. Échenle una mirada a este PPT, porque están los resúmenes del caso ESVAL y el caso CTC.

¿La jurisprudencia entra? La pregunta que hacen los alumnos siempre, es: «¿La jurisprudencia entra?» Y yo les digo: «¿Por qué no entraría?» Ahora, jamás les voy a exigir un considerando de memoria, lo que sí se les puede exigir es cuáles son los hechos, y cuáles son los argumentos a favor o en contra, explíquelo con sus palabras, pero fundamente, no hay ejercicios de memoria, no se trata de eso, se emplea la comprensión de lectura y a la razonable explicación de esa lectura realizada. De las tasas.

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Tercera categoría: Las tasas, la más problemática, tan problemática que nuestro TC ha optado por excluirla, no considerarla un tributo, no obstante que, a nivel doctrinal y a nivel generalizado de los ordenamientos, las tasas constituyen un tributo, ¿por qué es problemática? Porque la tasa, muchas veces tiene la dificultad de establecer la frontera con otras cosas como son las tarifas y los precios públicos y privados; desde el punto de vista conceptual, ya les dije que en nuestro sistema ya no existen definiciones legales, nos movemos en doctrina, la tasa es el tributo cuya obligación tiene como hecho imponible la prestación efectiva o potencial de un servicio público en régimen de Derecho Público individualizado en el contribuyente, y cuando decimos: «Individualizado en el contribuyente» se nota la bilateralidad de la tasa, es un tributo divisible, por lo que puedo determinar la correlación que hay entre el pago que supone la tasa y el beneficio que obtiene quien realiza el pago; también indicaba ayer, que en teoría y en otros ordenamientos, se ha dado un paso adicional en precisar en qué consiste esta contraprestación que recibe el contribuyente de la tasa, y esta puede consistir en la prestación concreta de un servicio público, por ejemplo, la prestación de un servicio público de certificación o registro, y piensen en el Registro Civil e identificación, que es un servicio público, es de certificación y registro, por lo que, lo que pagamos cuando vamos a buscar un documento, aquí será una tasa, otro supuesto es la utilización del bien de dominio público, ¿se acuerda de cuando leíamos el art. 41 de la Ley de Rentas Municipales? Y veíamos que en varios enumera una tasa, ya que, la contraprestación era utilización de Dominio público, lo hablamos respecto de la publicidad, cuando hablamos de publicidad en propiedad privada y vista de un bien público era un impuesto, y cuando se ocupaba la vía pública era una tasa; estacionamiento de vehículos en la vía pública, y en tercer lugar, en la remoción de un obstáculo jurídico al comportamiento de los particulares, y esto está por ejemplo en los permisos de urbanización. De las tasas de embarque (Del caso Aduanas: STC Rol № 247 – 1996). En cuanto a las tasas de embarque, un cobro adicional, recuerden que independiente de la denominación que se dé, puede ser que no sea en rigor una tasa, por lo que el ejercicio correcto y la recomendación es partir intentando establecer qué es un tributo para luego entrar al tipo o clase de tributo a que se refiere. Hay un caso en jurisprudencia sobre tasas de embarque que se llama: Caso Aduanas, leámoslo: «Derecho: Requerimiento formulado por diversos senadores para que el TC resuelva la constitucionalidad del proyecto de ley que moderniza el SNA. El proyecto en cuestión autoriza a dicho órgano a cobrar determinadas tarifas a los particulares» […] «Resolución: DECIMONOVENO.- Que, asimismo, y como reafirmación de la anteriormente expresado, resulta oportuno recordar que la Constitución Política, respetuosa de los derechos esenciales que emanan de la naturaleza humana, ha sido extremadamente cuidadosa en cuanto a la regulación de los tributos, requiriendo no sólo que los elementos esenciales de una obligación tributaria queden comprendidos en la ley misma, sino también que ésta se genere de acuerdo con las exigencias que la misma Constitución puntualiza. Por lo mismo, deben tenerse presente las normas constitucionales contenidas en el Nº 2 del artículo 60 que establece que son materias 34

de ley “Las que la Constitución exija que sean reguladas por una ley”; en el número 1º del inciso cuarto, del artículo 62, que dispone que corresponderá al Presidente de la República la iniciativa exclusiva para las leyes que tengan por objeto “imponer, suprimir, reducir o condonar tributos de cualquier clase o naturaleza, establecer exenciones o modificar las existentes, y determinar su forma, proporcionalidad o progresión”; en el Nº 14 del artículo 60 que preceptúa que son materias de ley “Las demás que la Constitución señale de iniciativa exclusiva del Presidente de la República”; en la primera parte del inciso segundo del artículo 60 que determina que “Las leyes sobre tributos de cualquier clase que sean, sobre los presupuestos de la administración pública y sobre reclutamiento, sólo pueden tener origen en la Cámara de Diputados”; en el artículo 61, inciso segundo, que dispone que una autorización del Congreso Nacional al Presidente de la República para dictar disposiciones sobre materias que correspondan al dominio de la ley, “no podrá extenderse... a materias comprendidas en las garantías constitucionales”; y en los artículos 6º y 7º, que consagran los principios fundamentales aplicables a las actuaciones de los órganos del Estado y a su sometimiento a la preceptiva constitucional;» […] « VIGÉSIMO.- Que, el proyecto de ley, en su artículo 6º fija el monto máximo de los tributos que, bajo la denominación de tarifas, establece, pero deja entregado al Reglamento la determinación de “las condiciones, plazos, tramos y demás modalidades” que se aplicarían a su pago. Tal remisión al ámbito del Reglamento permite que a través de éste se pueda regular la forma que garantice la igual repartición de los tributos establecidos, materia que, como se ha dicho, la Constitución exige que sea señalada por el legislador. Debe agregarse que, en el caso de que se trata, la ley se ha limitado a señalar sólo el monto máximo del tributo, con lo cual, por medio de la precisión de condiciones, plazos y modalidades, sería el Reglamento el que entraría eventualmente a proporcionar aquella garantía de igualdad, cuyo resguardo corresponde en este caso, de acuerdo con la Constitución, en forma específica a la ley. Debe, asimismo, señalarse que en este caso el legislador no ha especificado, debida y suficientemente, las normas conforme a las cuales pudiera dictarse un Reglamento de ejecución. Por el contrario, la amplitud del término “condiciones”, “plazos” y “modalidades” que emplea, habilitarían para una amplia regulación e incluso, aún cuando fuere meramente hipotético, establecer elementos diferenciadores y fuentes de desigualdades;» […] « VIGESIMOPRIMERO.- Que, de acuerdo con lo anterior, debe concluirse que el proyecto no proporciona el sustento legal indispensable para el establecimiento del tributo que origina, vulnerando de esta manera el claro requisito constitucional exigido por las citadas normas de los artículos 6º, 7º, 19, 60, 61 y 62 [actuales 6°, 7°, 19, 63, 64 y 65] de la Constitución Política, y adolece así también en esta parte de inconstitucionalidad;», independiente de la discusión acerca de la legalidad tributaria, ¿en qué se posiciona el Tribunal? —En el cobro por las tasas de embarque que benéfica al Servicio Nacional de Aduanas (SNA), ¿cuál es la naturaleza jurídica de ese cobro? —Que es un tributo, tanto así, que tiene que cumplir con los estándares de exigencia que pide el principio de legalidad tributaria, entonces, por ejercicio de la potestad ejecutiva solo se pueden regular ciertas cosas que no están reguladas en el proyecto de Ley, pero el 35

proyecto de Ley, adicionalmente habla de tarifas, y no de tasas, y aprovecho para hacer la pregunta: ¿La tarifa es un tributo? Dejo pendiente esto, pero ¿las tasas de embarque son un tributo? —Pareciera que sí, si ustedes chequean las condiciones, cumple con todas las condiciones, ¿qué tipo o clase de tributo es? ¿Qué preguntas tienen que hacerse ustedes? —: Si hay o no contraprestación, ¿existe una contraprestación? ¿Dónde está la contraprestación? —Toda la actividad de revisión, pero en términos jurídicamente más precisos: Servicio de inspección y fiscalización, el cual es un servicio, supone recursos, horas hombre, etc., ¿hay una contraprestación? —Sí, ¿sería una tasa? —Sí. De las tarifas, y de su posición dialéctica entre tasa y precio. Para cerrar esto, vamos a las tarifas, si ustedes se fijan, el proyecto de Ley del caso Aduanas hablaba de tarifas, no obstante, hay buenos argumentos para hablar de una tasa, y si leen los artículos 6 y 7 de la Ley de Rentas Municipales habla de la renta anual de servicio de recolección de basura, ¿es sinónimo de «tasa» la palabra «tarifa»? Y en ese sentido, la tarifa sería un tributo, o ¿pueden haber supuestos en que la tarifa no es un tributo? —Si van al Metro y ven sus precios, dice: «Tarifa de Metro», esto no es tributo, pero ende cuál es el elemento clave diferenciador, la tarifa está en una posición dialéctica entre tasa y precio, tanto así, que hoy por hoy, existe en el ámbito doctrinal una potestad tarifaria; y, toda esta problemática se complica mucho más, ya que hace algunos años se habla del fenómeno de la huida de los servicios públicos hacia el ámbito privado, y en la medida que se han ido privatizando los servicios públicos, hemos pasado de tasa en cuanto tributos a tarifas, que en muchos casos están más cerca de precios que de tributos. Hay una tensión dialéctica, una problemática para establecer un límite entre la tasa y el precio, porque la tarifa se usa en uno y otro sentido, por ejemplo: En el caso Aduana se refería a una tasa, pero lo encontrarán en otras regulaciones donde la tarifa se refiere más bien a un precio, asociada a una relación de Derecho Privado, todo esto se discute todavía, no hay precisión conceptual, pero se han intentado establecer ciertos criterios para diferenciar uno de otro: Según algunos la tarifa es una potestad autónoma, según otros la tarifa puede tener la naturaleza de una tasa, o de un precio, dependiendo de la naturaleza de la relación que se entabla entre quien tiene que pagar esta tarifa, y quien está habilitado para comprarla, y en este sentido, será un «precio» la tarifa, cuando son las normas de Derecho Privado quienes regulan la relación entre quien ofrece el servicio y quien lo compra, y siempre que se preste en régimen de gestión indirecta (concesión) y aquí vemos el tema del peaje, aquí sería precio, pero por el contrario, cuando la tasa o la relación sea de Derecho Público y el servicio es prestado por órganos de la administración u órganos autónomos, en ese caso la tarifa será igual a tasa como el caso aduanas, las tasas de embarque, o el peaje cobrado por la dirección de vialidad, ¿de acuerdo? De la diferencia entre tasa y precios. Ahor, para la diferencia entre la «tasa» y los «precios» también se han establecido ciertos criterios, que son: 1.-Criterio material; y, 2.-Criterio formal. Del primer criterio para diferenciar entre tasa y precios: Del criterio material. 36

1.-Criterio material: Hay un criterio material que apunta al régimen económico donde es realizada la prestación, y en este sentido, la prestación implica la tasa, y para que sea tasa tiene que ser realizada bajo un régimen monopólico, es decir, que no exista competencia o que el usuario ―si ustedes desean― no tenga otra opción distinta, y aquí es válido, por ejemplo, la situación del Registro Civil, quien quiere obtener un pasaporte o cédula de identidad, ¿tiene otra opción? —No, y por lo tanto aquel régimen en que se basa el cobro es monopólico, y si esto es así sería una tasa y por ende un tributo, por el contrario, será un precio cuando la prestación realizada está bajo condiciones de competencia y el particular tiene la opción, entre la prestación pública y el resto de los oferentes de este servicio, por ejemplo, Banco Estado, es una empresa pública, pero ¿hay un monopolio? — No, los usuarios pueden ser clientes de Banco Estado, pero pueden optar por otros bancos, por lo que no hay una relación monopólica, por lo que lo que, lo que yo le pague al Banco Estado, aunque se llame tarifa, será precio. Del segundo criterio para diferenciar entre tasa y precios: Del criterio formal. 2.-Criterio formal: Y, por último, el criterio formal dice que las tasas siempre estarán establecidas por Ley, cumpliendo el principio de legalidad tributaria, en cambio, los precios, emanan del principio de autonomía de las partes, de la libertad contractual si usted quiere. No siendo definitivo esto, se les va a exigir que ustedes frente a determinadas situaciones argumenten, ¿de acuerdo? (se muestra un cuadro de síntesis en PPT) De los derechos habilitantes. Y, lo que nos queda son los derechos habilitantes, hay autores como Radovic, que dicen que son aquellos pagos que tienen que hacer los particulares para obtener un permiso del Estado para realizar una actividad, que de otra forma estaría prohibida o sería ilegal, aquí estría la patente de alcoholes, el permiso de circulación, etc., pero en mi opinión todos estos ejemplos de derecho habilitante son reconducibles a la categoría de impuesto; veamos, todos saben qué es un permiso de circulación. Pero más allá de llamarse «permiso» para mí es un tributo, y en específico, un impuesto, salvo que me diga que es una contribución especial, porque, ¿cuál es el destino de los permisos de circulación? —Gravar al propietario del automóvil, pero ¿qué ese está gravando? —El uso de las calles, pero en términos más genéricos, la circulación ¿dónde está la contraprestación? En ningún caso yo creo que es una tasa, podría ser o un impuesto o una contribución especial. ¿De acuerdo? Nos vemos la próxima semana.

4.-Martes 14 de agosto de 2018: Del caso del canon televisivo. Buenos días, antes de entrar a la clase número tres, quedó pendiente el caso del canon televisivo, que nos servirá para ver la materia que ya hemos visto y hacer el puente con la materia que viene, que es la obligación tributaria y los elementos del tributo; y, vamos a comenzar reflexionando, tal cual está en el caso, el gobierno para resolver el 37

problema de TVN, que está al punto de la quiebra y los dineros no se utilizan de la manera más eficiente ―es la característica general de las televisiones públicas del mundo―, y vamos a suponer que el gobierno va a introducir el denominado canon televisivo, figura de distintos países europeos, desde 1926 en Inglaterra para financiar a la BBC se introdujo el canon televisivo, debería ser pagado por todos los consumidores de televisores y sería por recargo en la cuenta de electricidad. El caso es el siguiente: «El Gobierno estudia la introducción en nuestro país del denominado “canon televisivo” (figura que se aplica en distintos países europeos para financiar la televisión pública). Debería ser pagado por los poseedores de televisores y se incluiría como un recargo en la cuenta de electricidad.», y las preguntas son:

1.-Suponga que le piden un informe sobre la naturaleza jurídica de dicha figura. ¿Qué diría? Fundamente. Más allá de la denominación, muchas veces el legislador menciona cosas de modo que no corresponden con su naturaleza jurídica. ¿Podría ser un tributo? Fundamente. Hay que fundamentar, ¿por qué? —Sería obligatorio para todas las personas pagarlo, ¿a esto se reduce un tributo? Primero es una carga pecuniaria, va a las arcas del Estado, es obligatoria porque es para todos quienes tienen televisor, ¿qué más? —Tiene como fin, un fin recaudatorio, el sujeto activo es el fisco; ¿qué más en relación al hecho imponible? —En virtud del principio de legalidad tributaria, tiene que estar establecido por Ley, la iniciativa de tributos es exclusiva del Presidente de la República y siempre la cámara de origen es la Cámara de Diputados ―el hecho imponible es el tener un televisor; y, ¿qué pasa si veo TVN a través del celular? ¿Estaría gravado? —No, a menos que hagamos una aplicación analógica, entonces, no se ha ampliado el hecho gravado, siendo que TVN se puede ver por otros medios tecnológicos. Si usted no tiene televisión o computador tendrá que ir al SII o a la Municipalidad para excepcionarse. Ahora, si es un tributo, demos el paso siguiente: De los tipos o clases de tributo, ¿qué sería el canon? —Opciones son: Tasa, impuesto, contribución especial o derecho habilitante según un sector de la doctrina, ¿qué podría ser? ¿Un impuesto? También podría ser una tasa, porque hay una contraprestación, ¿dónde estaría la contraprestación? —En la oferta de televisión pública, al ver que es un servicio público uno podría argumentar que es una tasa, no obstante, algunos se inclinan por la tesis del impuesto, pero en estricto rigor, se tiende a consolidar la idea de que más bien es una tasa, porque la contraprestación está asociada a la prestación de servicio público de televisión, ¿de acuerdo? Y, ¿la propaganda que se pasa por televisión? ¿Estaría comprendida? Se los voy a anticipar, el servicio de televisión está exento de IVA, pero no lo está la propaganda que se pasa por televisión, por lo que hay que diferenciar 3.-Identifique el tipo de ingreso que se trataría y su finalidad. Primero responderemos la pregunta № 3, y luego la pregunta № 2. ¿Qué tipo de ingreso es este? Hay ingresos tributarios y no tributarios, ingresos originarios y derivados, 38

¿cuál es su finalidad? —Diríamos que recaudatoria, ¿podría tener elementos extrafiscales? Si la televisión pública tuviese un fin cultural ―como debiese tenerlo― a diferencia de la televisión privada, de hecho, por lo general existen varios canales de televisión pública en otros países, si así fuese, ¿cumpliría solo un fin recaudatorio? Tiene un fin extrafiscal por la promoción de la cultura 2.-Identifique los elementos del cobro. Identifique los elementos del cobro, del tributo, y aquí hacemos el puente: Los elementos del tributo son: 1.-Hecho imponible; 2.-Sujetos (sujeto activo y sujeto pasivo); 3.-Base imponible; 4.-Tasa (alícuota). Estos cuatro ―existe consenso a nivel doctrinal― que serían los elementos esenciales del tributo, ¿sí? Nuestro Tribunal Constitucional ha agregado dos más: 5.-Excenciones; e, 6.-Infracciones y Sanciones (tesis del TC); claramente los agrega desde la perspectiva de la legalidad tributaria, es decir, estos elementos deben estar sí o sí determinados en una forma clara en la Ley, y no hay lugar para la potestad reglamentaria, ¿de acuerdo? Dicho esto, y no obstante lo veremos más adelante, les pido ―por favor― identificar los elementos del tributo en este canon, todos estamos de acuerdo de que es un tributo, por lo que se deben dar estos elementos. De los elementos del tributo en el caso del canon televisivo. Como ya dijimos, los elementos del tributo son: 1.-Hecho imponible; 2.-Sujetos; 3.-Base imponible; y, 4.-Tasa (alícuota). Primer elemento del tributo aplicado al caso del canon televisivo: Del hecho imponible. 1.-hecho imponible: En primer lugar, el hecho imponible del canon televisivo es la tenencia de un televisor. Segundo elemento del tributo aplicado al caso del canon televisivo: De los sujetos. 2.-Sujetos: En segundo lugar, en cuanto a los sujetos, la administración pública como activo, los televidentes como pasivos. ¿Qué otro sujeto interviene? —La empresa de electricidad, que juega un rol recaudatorio, con esto anticipo que el sujeto activo es el fisco, los sujetos pasivos pueden ser: El sujeto pasivo principal que es el contribuyente, pero también pueden haber otros sujetos pasivos como el sustituto y los terceros civilmente responsables; por lo tanto, quiero indicar que cuando estamos ante esta situación pueden darse una gama de sujetos, aquí el sujeto recaudatorio es una empresa privada, salvo que la empresa eléctrica sea una empresa pública, pero si lo vemos en Chile, es empresa privada, y aquí es un tercero que ayuda; la legislación tributaria a veces le impone a terceros ciertos deberes de colaboración, el ejemplo más clásico aquí es el que se da en el ámbito de la relación laboral, en este ámbito los trabajadores están afectos al impuesto de segunda categoría, que grava la obtención de rentas de trabajo dependiente, es decir, si hay contrato y relación laboral, la remuneración que recibe el trabajador ―siempre que supere determinado monto― está gravado, aquí el contribuyente es el trabajador que realiza el hecho imponible, aquí el hecho imponible es la renta, aquí el sujeto pasivo principal es el 39

trabajador, y sucede, ―esto está regulado― que la Ley le impone al empleador la condición de sustituto, y aquí el empleador retiene el impuesto, y luego, dentro de los doce primeros días al mes en que se paga la recaudación, tiene que pagarlo en arcas fiscales; entonces, aquí el empleador sustituye al Estado para pagar el impuesto, la razón es práctica, al fisco le conviene más entenderse con el empleador que con 50 trabajadores, aquí estamos con un tercero que tiene la obligación de pagar el impuesto de segunda categoría. Comentario a la Sentencia Cambio Sujeto de IVA. En cuanto a la sentencia de Cambio de Sujeto de IVA, para que quienes aún no la leen, es el caso de una empresa constructora que contrata o subcontrata a otras empresas de especialidad, imagínense cuando se construyó este edificio, el mandante, UDP, le encargó a una empresa constructora la realización de esta obra, pero esta empresa constructora subcontrató a otras empresas, que son empresas de especialidades, como empresas eléctricas, sanitarias, etc., adicionalmente, para entender el caso, uno de los hechos gravados con IVA es la prestación de servicios, ¿quién presta servicios a quién? —La empresa de especialidad, la empresa eléctrica le presta servicios a la empresa constructora, y el sujeto pasivo del IVA es la que presta los servicios, pero, ¿qué establece la Ley del IVA en el art. 3 y da lugar a problemas? —El art. 3 del DL 825 autoriza al director del SII para que, por medio de una resolución, invierta la titularidad, o en términos más simples, este articulo autoriza a que, donde el contribuyente debiese ser la empresa eléctrica, pasa a ser la empresa que recibe el servicio, que sería la constructora, con lo cual, como la propia sentencia lo dice, la figura sería una sustitución en el ámbito del IVA, porque el sujeto pasivo debiese ser quien presta el servicio y no la empresa constructora, aquí la empresa constructora dice que se está vulnerando el principio de legalidad tributaria, porque el sujeto pasivo es elemento esencial del tributo y debiese quedar al amparo de la Ley tributaria, no puede ser que por un acto administrativo se cambie el sujeto y se establezca uno de los elementos esenciales del tributo, esto es más o menos la problemática. Este es el relato que más o menos les quiero exigir en las obligaciones, no quiero considerandos de memoria, pero quiero que sepan los hechos, si me lo cuentan en 5 líneas bien, en 10 líneas también, pero necesito que se entienda. Tercer elemento del tributo aplicado al caso del canon televisivo: De la base imponible. 3.-Base imponible: ¿Cuál sería la base imponible de este tributo? —No hemos visto la base imponible, esta es: La base de cálculo del tributo, es decir, es la expresión cifrada o numérica del hecho imponible, planteado en otros términos: Todo tributo hay que cuantificarlo, es decir, nace cuando se verifica el presupuesto establecido en la Ley, pero eso necesita que el tributo esté cuantificado, pero esto no quiere decir que esté determinado exactamente el tributo, ya que por ejemplo, está el tributo de una UTM (1 UTM). En la tributación hay dos elementos: 3.A.-Expresión cifrada o numérica: Primero está la expresión cifrada o numérica del hecho imponible; y, (4)3.B.-La tasa: La tasa. 3.A.Expresión cifrada o numérica: Sin salir de la Sentencia Cambio de sujeto de IVA, ¿cuál

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sería la base imponible? —El monto por el cual se prestaron los servicios, y vamos a suponer que el precio era: $100.000.000, y esta es la base imponible. Cuarto elemento del tributo aplicado al caso del canon televisivo: De la tasa. 3.B.-La tasa: Y, hay un factor de multiplicación que se llama tasa, y en el caso del IVA es: 19 %, por lo tanto, mi IVA en este caso de la prestación de servicios será el caso de multiplicar $100.000.000 por el 19 %, dependerá naturalmente del caso a caso. En el canon televisivo ¿cuál sería la base imponible? —No necesariamente sería la cuenta de la luz, podría estarlo eso sí, ¿cuáles son las opciones? —Podría ser un cargo fijo para todos, ¿qué otra alternativa? —Por número de televisores, ¿les parecería más justo? Digo todo esto porque ojo, alguna vez se me ocurrió preguntar, y colocarlos a ustedes en el rol del legislador, y decirles algo como el canon televisivo, legisle, redacte las normas, establezca el hecho gravado, establezca los sujetos, la base imponible, la tasa, todo esto en armonía del Principio de Legalidad Tributaria y el Principio de Igualdad Tributaria, y esto fue; eventualmente les puede tocar ser legisladoras y legisladores. Comentario programático del curso. Antes de seguir con los elementos del tributo, me gustaría señalar un poco esto: Hace un tiempo modificamos la estructura del curso, porque cuando veíamos los principios veíamos cierto nivel de sorpresa y rechazo, porque Derecho Tributario supone un lenguaje más técnico, entonces, todo esto conceptual e introductorio es para que ustedes tengan elementos para entender lo más técnico que viene hacia adelante, en esa línea un par de cosa más sobre la relación jurídico tributaria. De la relación jurídico tributaria. La relación jurídico tributaria es el conjunto de derechos y obligaciones que emanan del ejercicio de la potestad tributaria o de imperio, alcanzan tanto al titular del mismo como contribuyente y al tercero; en términos más comprensivos, es el conjunto de obligaciones y deberes, derechos y potestades, originados por la aplicación del tributo, dicho en otros términos, tenemos dos sujetos que tienen derechos, tiene deberes, y están sujetos a potestades. De la obligación tributaria. La obligación tributaria por su parte, es aquella que surge entre el Estado y los sujetos pasivos en cuanto ocurre o se verifica el presupuesto de hecho establecido en la Ley para que nazca la obligación tributaria, y este supuesto de hecho es el hecho imponible; por lo tanto, la obligación tributaria surge cuando se verifica el hecho imponible; no obstante, el tributo nazca antes, cuando se legaliza, pero se personaliza cuando se verifica el hecho imponible, y hay un hecho posterior que tiene que ver con la tarificación y cuantificación del mismo; por ejemplo, el impuesto a la renta, todos los que perciben rentas gravadas durante el año 2018 tenemos que declararlas en abril del próximo año, por lo tanto, el hecho gravado se produce mes a mes en el año 2018, pero la determinación o cuantificación la tengo que hacer en abril del año 2019, esto es lo que pasa con los impuestos anuales. 41

Del contenido de la obligación tributaria (obligación principal y obligaciones secundarias). Luego, desde ese punto de vista, del contenido de la obligación tributaria, se discutes si es que existe la obligación tributaria principal, ¿y cuál será la obligación tributaria principal? —Pagar, y esta es una obligación de dar; pero junto con esa obligación principal que es característica y consustancial al tributo, puesto que el tributo es una obligación pecuniaria, existe un conjunto de otras obligaciones que se llaman formales, accesorias, secundarias, etc., por ejemplo, presentar la declaración de impuestos, obtener el rut o hacer iniciación de actividades, llevar contabilidad, etc., etc., fíjense que si toman la obligación formal que es la obligación de hacer que es dar inicio de actividades, esta obligación incluso es previa a que se produzca la obligación principal de dar, dentro de los dos meses siguientes al inicio de actividades tengo que dar cuenta del inicio de la misma, aunque no se haya verificado el hecho imponible, por lo tanto, esta denominación de obligaciones secundarias o accesorias, es una cosa que no se comparte por toda la doctrina, ya que algunos las consideran principales, estas pueden ser previas coetáneas o posteriores a la obligación principal, y el ejemplo es la iniciación de actividades, puedo hacer iniciación de actividades aunque no se produzca la obligación principal de dar. Elementos del tributo (sigue). Dicho esto, sigamos, están los elementos del tributo: 1.-Hecho imponible o gravado (hiótesis de incidencia); 2.-Base imponible o base de cálculo; 3.-Tasa o alicuota (tipo de gravamen); 4.-Sujetos, activos, pasivos y tercero sustituto.

Del hecho imponible o gravado en tanto hipótesis de incidencia (sigue). Vamos por parte, el hecho imponible, que es uno de los elementos más importantes del tributo, sin el hecho imponible la verdad es que los otros elementos del tributo no tiene razón de ser, lo que determina el nacimiento es que se verifique el hecho imponible; de esta forma, el hecho imponible es el elemento generador de la obligación tributaria, es decir, elemento de hecho presupuesto en la Ley, cuya realización supone el nacimiento de la obligación tributaria; por esto, tiene una doble condición: 1.-Determina el tributo; y, 2.Detemrina el nacimiento de la obligación tributaria. Si no se verifican las condiciones del hecho imponible no nace la obligación tributaria, no estoy obligado a pagar ese tributo; desde el mismo punto de vista, podríamos decir que el hecho imponible es el elemento diferenciador de los distintos tipos o clases de tributos, y en ese sentido, el hecho gravado o hecho imponible que deriva de la prestación del servicio es distinto al impuesto de la renta, es distinto del impuesto territorial, y es distinto al permiso de circulación, etc.; por lo tanto, reitero que el hecho imponible permite diferenciar una figura tributaria de otra, ¿de acuerdo? De la capacidad económica que verifica el hecho imponible. 42

Por lo general, este hecho imponible es revelador de cierta capacidad económica, cierta capacidad contributiva, por lo tanto, quiero indicar que el legislador cuando indica los hechos en la Ley, lo que quiere es que los hechos pongan de manifiesto cierta capacidad económica o contributiva del contribuyente, y en este punto de vista a lo que apuntan los hechos imponibles e a la venta, la riqueza, la circulación de bienes, etc. De la diversas naturalezas que puede adoptar el hecho imponible. Los hechos imponibles son de diversa naturaleza, tenemos en este sentido, hechos imponible que apuntan a simples hechos materiales, como por ejemplo, el paso de mercancías por la frontera de un país, el hecho de que pasen mercancías por la frontera de un país o que ingresen a un país, gatillan de inmediato los impuestos aduaneros o impuestos externos de acuerdo a nuestra legislación, e incluso se gatillan ciertos impuestos internos como el IVA, ya que el IVA también grava la importación de bienes, este es un hecho material, el paso de una mercancía por una línea fronteriza gatilla impuestos internos y externos. Hechos económicos también, como la percepción de una renta o el incremento patrimonial, etc. Actos o negocios jurídicos, a veces el legislador para determinar un hecho imponible grava actos jurídicos, voy a grabar la compraventa, las donaciones, voy a grabar con el impuesto de timbres y estampillas las operaciones de la Ley 18.010, los cheques, etc., por lo que recurre a los actos o negocios jurídicos para configurar hechos imponibles. También recurre al estado de situación o cualidad de las personas, por ejemplo, puede ser gatillante el cambio de domicilio o residencia de una persona, por ejemplo, el art. 3 de la Ley de Impuesto de la Renta, en su inciso segundo, dice que las personas extranjeras, que en este momento son un número bastante importante en nuestro país, tributan en Chile por impuesto a la renta tanto de fuentes chilenas como de fuentes extranjeras, pero agrega que quienes tengan residencia en Chile por los primeros 3 años solo serán gravados por sus rentas de ingreso chileno, y luego de los tres años tributarán por sus rentas de fuentes mundial, esto forma parte de la definición del hecho imponible desde el punto de vista de cualidades o estados de las personas, como su residencia o domicilio. Incluso más, en la historia de los tributos, que probablemente no les interesa, pero es anecdótico, en la historia ha existido impuesto a la soltería, supongo que todos ustedes serían sujetos pasivos, se estableció en Alemania por el año 1910, el hecho imponible es el estado civil de ser soltero, ¿no? ¿Por qué? —Habría que hacer un ejercicio de ponderación de derechos, afectarían la libertad, y esta tiene un valor superior a otros derechos, incluso a la potestad recaudatoria del Estado, ¿qué opinan? ¿Cuáles eran los fines del tributo? —Está el recaudatorio, pero también hay otras finalidades, las extrafiscales, sigamos pensando, aquí se buscaba incentivar el matrimonio, más allá del tema moral, ¿qué podría servir de fundamento para que al menos atenuar el argumento de Micaela? (había opinado que no era correcto por la libertad) ¿Qué hay detrás de la familia? La definición del Código Civil, el fin de procrear y todo eso, con Alemania con problemas de natalidad, y la natalidad es importante, incluso es un problema actual en alguna medida, por ende, si existen buenas razones y es lo que permite justiciar la arbitrariedad, podría establecerse un impuesto a la soltería, por lo tanto, el legislador tiene libertad de configuración para establecer los hechos gravados y los límites son la Constitución y al racionalidad; para otro ejemplo, en la Rusia de los zares 43

existió el impuesto a la barba, ¿podría existir hoy día? Carecería de racionalidad, y podría afectar garantías constitucionales, ¿qué pasaría si científicamente se probara que la barba produce algún tipo de enfermedad o problema sanitario? —Que alguien investigue cuál fue la razón del impuesto a la barba 32, han existido impuestos a los perros, a las ventanas, etc., ¿han oído hablar del impuesto a las ventanas? —En Inglaterra hay ciudades donde las ventanas fueron cerradas, se nota que hubo una ventana, porque el hecho gravado eran las ventanas, y mientras más ventanas más pagaba, y evito el impuesto teniendo menos ventanas, ¿cuál fue la razón? —La facilidad para verificarlo, uno de los problemas del tributo es la dificultad en su gestión y esto era facilísimo. De los elementos del hecho imponible. Entrando un poco más en detalle y lo podrán ver no siempre de manera estructurada, pero en general, cuando comienzan a revisar en detalle los hechos imponibles de las leyes tributarias chilenas, se darán cuenta que dentro de ellos ―explícita o implícitamente― verán cuatro elementos: 1.-Elemento objetivo; 2.-Elemento subjetivo; 3.-Elemento territorial o espacial; y, 4.-Elemento temporal. Por favor, no confundir los elementos esenciales del tributo con los del hecho imponible, los elementos esenciales del tributo son los que ya vimos anteriormente, los elementos del hecho imponible, son los: Elementos objetivo, subjetivo, territorial o espacial y el elemento temporal.

Primer elemento del hecho imponible: Del elemento objetivo. 1.-Elemento objetivo: Elemento objetivo es la situación fáctica con incidencia tributaria, es decir, es la cosa, acto, hecho, titularidad o acto jurídico que constituye cada hecho gravado, por ejemplo, en el caso del IVA, el elemento objetivo sería la venta o la prestación de servicios, en el caso del impuesto territorial, el elemento objetivo sería la titularidad de un bien raíz. Segundo elemento del hecho imponible: Del elemento subjetivo. 2.-Elemento subjetivo: El elemento subjetivo dice relación con el sujeto que realiza el elemento objetivo, y en el caso del impuesto territorial, ¿cuál sería el elemento subjetivo? El propietario, el titular del bien raíz, y en el caso del IVA, ¿cuál sería el elemento subjetivo? —Quien presta el servicio o quien realiza la venta; 32

Un impuesto sobre la barba es uno de varios impuestos implantados a lo largo historia sobre los hombres que llevaban barba. En 1535, el rey Enrique VIII de Inglaterra, que llevaba barba él mismo, implantó un impuesto sobre la barba. Se trataba de un impuesto graduado, cuya cuantía variaba con la posición social del contribuyente. Su hija, Isabel I de Inglaterra, reintrodujo el impuesto sobre la barba, gravando todas las barbas de más de dos semanas. En 1698, el emperador Pedro I de Rusia instituyó un impuesto sobre la barba para modernizar la sociedad de Rusia de acuerdo con el modelo de otras sociedades europeas. Quienes pagaban el impuesto estaban obligados a llevar una «ficha de barba». Esta estaba hecha de cobre o de plata, con un águila rusa a un lado y, en el otro, la parte inferior de una cara con nariz, boca, bigote y barba. Tenía inscritas dos frases: «el impuesto de barba ha sido recaudado» (literalmente, «dinero recaudado») y «la barba es una carga superflua». Quienes se oponían al impuesto eran afeitados a la fuerza públicamente.

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Tercer elemento del hecho imponible: Del elemento territorial o espacial. 3.-Elemento territorial o espacial: Junto con ellos tenemos el elemento territorial, y este elemento busca establecer dentro de qué límites territoriales se realiza el hecho imponible o producirá sus efectos; así, podemos revisar los artículos 4 y 5 de la Ley de IVA y ahí está el elemento territorial; es decir, busca establecer dentro de qué límites territoriales el hecho imponible producirá sus efectos, ubicación del bien o actividad, domicilio o residencia del sujeto pasivo; lugar de celebración del acto o contrato; en ese sentido, puede tener relación con la ubicación del bien, el lugar en que se realiza la venta o negocio. Veamos el art. 4 de la Ley del IVA: «Artículo 4°- Estarán gravadas con el impuesto de esta ley las ventas de bienes corporales muebles e inmuebles ubicados en territorio nacional, independientemente del lugar en que se celebre la convención respectiva. Para los efectos de este artículo se entenderán ubicados en territorio nacional, aún cuando al tiempo de celebrarse la convención se encuentren transitoriamente fuera de él, los bienes cuya inscripción, matrícula, patente o padrón hayan sido otorgados en Chile. Asimismo, se entenderán ubicados en territorio nacional los bienes corporales muebles adquiridos por una persona que no tenga el carácter de vendedor o de prestador de servicios, cuando a la fecha en que se celebre el contrato de compraventa, los respectivos bienes ya se encuentren embarcados en el país de procedencia.», puede que la convención se celebre en Japón, pero el solo hecho de que esa convención diga relación con un bien en Chile, territorialmente determina que se produce el hecho imponible: «Artículo 4°- Estarán gravadas con el impuesto de esta ley las ventas de bienes corporales muebles e inmuebles ubicados en territorio nacional, independientemente del lugar en que se celebre la convención respectiva. Para los efectos de este artículo se entenderán ubicados en territorio nacional, aún cuando al tiempo de celebrarse la convención se encuentren transitoriamente fuera de él, los bienes cuya inscripción, matrícula, patente o padrón hayan sido otorgados en Chile. Asimismo, se entenderán ubicados en territorio nacional los bienes corporales muebles adquiridos por una persona que no tenga el carácter de vendedor o de prestador de servicios, cuando a la fecha en que se celebre el contrato de compraventa, los respectivos bienes ya se encuentren embarcados en el país de procedencia.» son manifestaciones, situaciones de extraterritorialidad, que no obstante, igual se les aplica el IVA, bienes en tránsito, o bienes que están fuera del país, pero que van a regresar, refuerza claramente la idea de territorialidad; veamos el art. 5 de la Ley del IVA: «Artículo 5°- El impuesto establecido en esta ley gravará los servicios prestados o utilizados en el territorio nacional, sea que la remuneración correspondiente se pague o perciba en Chile o en el extranjero. Se entenderá que el servicio es prestado en el territorio nacional cuando la actividad que genera el servicio es desarrollada en Chile, independientemente del lugar donde éste se utilice.», queda claro el elemento territorial del hecho gravado. Cuarto elemento del hecho imponible: Del elemento temporal. 4.-Elemento temporal: Por último, elemento temporal, este elemento define al hecho imponible en el tiempo, ¿qué quiero decir con esto? —Que hay un periodo, o la mayoría de los tributos están establecidos periódicamente, temporalmente hablando, el IVA 45

por ejemplo, es un impuesto mensual, esto significa que la obligación tributaria va a nacer mes a mes en la media que se verifique el hecho imponible; por el contrario, el Impuesto a la Renta, la mayoría son de naturaleza anual, excepcionando el impuesto de segunda categoría, pero dejando de lado esto, la mayoría de los impuesto son anuales, esto significa que puedo estar percibiendo la renta hoy pero la tengo que retener y declarar el próximo año. Respecto al elemento temporal, me gustaría anticipar un par de cosas, esto permite facilitar la cuestión de la percepción, el impuesto a la renta, por ejemplo, en el art. 2 se diferencia entre la renta percibida y devengada: La renta percibida, en términos simples, se produce cuando la renta ingresa patrimonialmente al patrimonio del contribuyente, en cambio, el devengo suele ser un momento previo a la percepción, supone el ingreso material da la renta, y supone también el título de crédito, independientemente de su exigibilidad, y les doy un ejemplo: Contrato de arrendamiento, alguien entrega una cosa a cambio del pago, esta renta de arrendamiento para quien arrienda, el arrendador, es renta, es un ingreso y al pregunta que uno tiene que hacerse aquí es: «¿Cuándo se percibe?» y «¿Cuándo se devenga?», ¿Cuándo se percibe? —Cando se paga, y ¿cuándo se devenga? — Es decir, cuándo incorporo el título, más no el ingreso material, el arriendo es de tracto sucesivo, eso quiere decir que hay una fecha en que se estipulan momentos en que se cumplen y renuevan las obligaciones, pero eso, supongamos que se estableció el pago de la renta el día 5 de cada mes, pero el arrendatario lo paga el día 10, el devengo lo tiene desde el día 5 y la percepción el día 10; aquí, en el ámbito de impuesto de primera categoría a las empresas, la regla que se aplica es el devengo, es decir, cuando se incorpora el título, en cambio, el impuesto de segunda categoría se aplica la regla de la percepción, ¿por qué? — porque está es una situación más débil en general, ¿de acuerdo? De los efectos del hecho imponible. ¿Cuáles son los efectos del hecho imponible? ―1.-Delimita los hechos que generarán la obligación tributaria; 2.-Personaliza la obligación tributaria; 3.-Permite ver los fenómenos de sujeción, no sujeción o exención del tributo; y, 4.-Permite detectar los casos de doble imposición. Primer efecto del hecho imponible: Del delimitar los hechos que generan la obligación tributaria. 1.-Delimita los hechos que generarán la obligación tributaria: Primer efecto, determina, en términos claros y precisos los hechos que generarán la obligación tributaria. Segundo efecto del hecho imponible: Del personalizar la obligación tributaria. 2.-Personaliza la obligación tributaria: Segundo efecto, personaliza la obligación tributaria, el hecho imponible tiene la virtud de determinar quién son los sujetos, activo y pasivo, así como los sustitutos y los terceros civilmente responsables que son los otros eventuales sujetos pasivos. Tercer efecto del hecho imponible: Del permitir ver los fenómenos de sujeción, no sujeción o exención del tributo. 46

3.-Permite ver los fenómenos de sujeción, no sujeción o exención del tributo: Tercer efecto, permite ver los fenómenos de sujeción, no sujeción o exención del tributo, permite definir las competencias tributarias, permite definir quién es el sujeto activo, quién tiene la potestad para cobrar. Cuarto efecto del hecho imponible: Del permitir detectar los casos de doble imposición. 4.-Permite detectar los casos de doble imposición: Permite detectar los casos de doble imposición, es decir, casos en que el mismo hecho gravado está afecto a normas tributarias de dos o más Estados, por ejemplo empresa extranjera que presta servicios en Chile y tiene residencia fiscal en Italia, eventualmente se produce en las dos jurisdicciones el hecho gravado; ahora, existen convenios que permiten atenuar la doble tributación pero en principio las mismas rentas producirían el hecho gravado aquí y en Italia. Del tercer efecto en extenso (Sujeción, no sujeción y exención). Paso siguiente, decíamos que uno de los efectos del hecho imponible es que permite diferenciar los supuestos de sujeción, no sujeción y exención. La sujeción de produce cuando se dan todos los elementos del hecho imponible: Objetivo, subjetivo, territorial, y temporal; no sujeción cuando no se dan todos los elementos del hecho imponible; dicho en otros términos: Haciendo un paralelo con el tipo penal, si falta uno de los requisitos del tipo, no hay delito, acá podemos decir lo mismo: faltando uno o más de los requisitos del hecho imponible estamos ante un supuesto de no sujeción; y, una tercera categoría, en los artículos 12 y 13 de la Ley de IVA, ¿qué es una exención, aparte de ser un beneficio tributario? —Son determinados hechos en que el legislador, en paralelo al establecimiento del hecho imponible, de forma coetánea, establece que supone la liberación del pago del tributo respectivo, dicho en otros términos, no se confundan, verán que, por ejemplo, para que haya un hecho exento se darán todas las condiciones para que haya hecho imponible, por lo que tendríamos hecho imponible, no obstante ello, darse todos los elementos del hecho imponible y haber nacido la obligación tributaria, establece en paralelo un hecho exento, entonces, en principio se están gravando, pero tales hechos estarán exentos de esto. De la lógica de sujeción y no sujeción o exención vista desde el impuesto territorial. Vamos al impuesto territorial por ejemplo: ¿Cuál sería el supuesto de sujeción? — El impuesto territorial grava la propiedad raíz, entonces, sería la tenencia de la propiedad raíz, se dan los requisitos del hecho imponible, estamos ante el supuesto de sujeción, ¿Cuándo estaríamos ante el supuesto de no sujeción? —Cuando falte cualquiera de los elementos, ¿ustedes hoy en día son sujetos pasivos del impuesto territorial? —No, ¿en qué supuesto están? ―No sujeción, ¿cuándo estarán en sujeción? —Cuando se cumplan los supuestos; dicho esto, el legislador establece hechos exentos, en que no obstante darse elementos del hecho imponible, y por ende haber titularidad, se establece un hecho exento, y si ven, la Ley de IVA dice que estarán exentos del impuesto territorial los bienes raíces acogidos al DFL № 2; si se fijan, por la calle a veces dice DFL № 2. del 51’, que estableció determinados beneficios tributarios para resolver el problema de vivienda, y entre otras 47

cosas exime total o parcialmente del impuesto territorial a determinados bienes raíces, por ejemplo, aquellos que no superan los 140 metros cuadrados, entonces, soy propietario de un bien raíz, pero como tengo el supuesto del DFL № 2 estoy exento del mismo. Seguimos el jueves con la base imponible, la tasa, y ya vamos a empezar los sujetos. No quiero arruinarles el feriado… No quiero arruinarles el feriado, pero hagan un esfuerzo para leerse la Sentencia de Cambio de Sujeto de IVA.

5.-Miércoles 15 de agosto de 2018: SUSPENDIDA POR FERIADO. 6.-Jueves 16 de agosto de 2018: Podríamos hacer un análisis de género… Buenos días, siempre hay más mujeres que hombres en las clases en general, por lo que también podríamos hacer un análisis de género, los muchachos a ponerse las pilas. Recuento de la clase pasada. ¿En qué quedamos la clase pasada? —Estábamos viendo los elementos esenciales del tributo: 1.-Hecho imponible; 2.-Base imponible; 3.-Tasa; y, 4.-Sujetos, pasivo y activo. Y, los elementos del TC: 5.-Exenciones; e, 6.-Infracciones y sanciones. Revisamos ya, todo lo relativo al hecho imponible, y anticipamos también que la cuantificación del tributo supone la conjunción de dos elementos esenciales del tributo, ¿cuáles son? —: La base imponible y la tasa. De la tasa en tanto tipo de tributo, y la tasa en tanto elemento esencial del tributo (ojo con lo que se pregunta en las evaluaciones). Ojo con el tema de la tasa, que nos puede generar una confusión, porque como ya saben, la tasa es una especie de tributo, por lo que podríamos encontrarnos en una situación de una tasa como tipo de tributo, y una tasa como elemento esencial del tributo, cuando pregunten lean bien, un déficit de las evaluaciones es que los alumnos no leen completamente los casos. Y, en Derecho Tributario las palabras tienen contenido y tienen implicancias y significado tributario; solo un ejemplo: «Enajenar» tiene una connotación tributaria, tal como el Impuesto a la Renta, y si preguntara: ¿Qué es «enajenar»? lo harían sinónimo de: «Venta», lo que no está mal, pero enajenar es más amplio, y esto tiene relevancia jurídico tributaria, porque también una permuta o un aporte de bienes a una sociedad sí tiene los mismos efectos tributarios que una venta según la Ley de Impuesto a la Renta. Ahora, enajenar no es lo mismo que explotar, cuando enajeno transfiero el dominio, en cambio, cuando exploto, cuando arriendo un bien raíz, no estoy transfiriendo el dominio, pero estoy obteniendo dinero de allí. ¡Volvamos a lo nuestro! —: De la cuantificación del tributo. 48

¡Volvamos a lo nuestro! Decíamos que la cuantificación del tributo resulta de la conjunción de dos elementos: La base imponible y la tasa; y, la clase pasada dije que la base imponible es: La expresión numérica o cifrada del hecho imponible, o más bien, del elemento objetivo del hecho imponible, el hecho imponible ―como ya dijimos― tenía cuatro elementos: 1.-Elemento objetivo; 2.-Elemento subjetivo; 3.-Elemento temporal; y, 4.-Elemento territorial o espacial. El elemento objetivo es la situación que toma el legislador para que nazca la situación tributaria, como todas las ventas o donaciones, pero luego, para los elementos del cálculo ―salvo que el legislador ponga un monto fijo― el monto del hecho imponible hay que cuantificarlo, y en el caso del IVA, la base imponible será el precio de la venta o cuantificación del servicio, esto implica que será una cantidad expresada en pesos ($), en una UTM, o alguna unidad de medida ―en definitiva, un número al cual le voy a aplicar la tasa correspondiente, ¿de acuerdo?

Del art. 26 del Reglamento del IVA (D.S. № 55 del Ministerio de Hacienda del año 1977) como lo más cercado a una definición legal de «base imponible». No existe ―como en otras legislaciones que hemos visto― definición legal de: «Base imponible», por lo tanto, si buscan en el índice de alguna Ley como el Código Tributario o Ley del IVA no van a encontrar nada que se le parezca a base imponible, lo más cercano en este sentido es el art. 26 del reglamento del IVA ―dicho sea de paso y para que nos vayamos familiarizando, el IVA es la única Ley Tributaria que tiene un reglamento, Decreto Supremo № 55 del Ministerio de hacienda del año 1977, por ahora no vamos a utilizar mucho este reglamento, pero alguna referencia haremos a él en Derecho Tributario II; ¿qué dice el art. 26? —Para efectos del IVA, la base imponible, es decir, la suma sobre la cual se debe aplicar la tasa sobre cada operación gravada, estará constituida por el precio, el valor de la venta d bienes corporales muebles y el valor de los servicios prestados, esto nada más, si hacen un análisis de las bases imponibles, verán que están expresadas en pesos, en UTM, en peso o volumen, para cuantificar la cantidad de toneladas, por ejemplo, en impuestos ambientales por toneladas de contaminantes, pero siempre es una expresión en peso, UTM, volumen, altura, dimensión, etc., ¿de acuerdo? De los métodos de determinación de la base imponible. ¿Cuáles son los métodos de determinación de la base imponible? —Hay dos métodos en general: 1.-La base imponible real o efectiva: El primero es la base imponible real o efectiva; y, 2.-La base imponible presunta: El segundo es la base imponible presunta. Primer método de determinación de la base imponible: De la base imponible real o efectiva. 1.-La base imponible real o efectiva: La primera, la base imponible real o efectiva ―como su nombre lo indica― es: El resultado real, efectivo, de un determinado contribuyente en relación al impuesto correspondiente, ejemplo característico de esto es el 49

Impuesto de Primera Categoría, este impuesto, la base imponible se denomina «RLI», es decir: Renta Líquida Imponible, esta renta liquida imponible se obtiene de la siguiente forma: Ingresos totales, menos (-) ingresos no renta, menos (-) los costos para generar esa renta, menos (-) los gastos, menos (-) ajustes = RLI (Renta Líquida Imponible); imaginen cualquier actividad empresarial gravada con impuestos, montemos un negocio, una panadería , ahora pensemos: Una panadería va a generar ingresos, ¿de dónde van a venir esos ingresos? —De la venta del pan, y para hacerlo sencillo, vamos a suponer que vendió $100 en el ejercicio de la venta, y por ende, sus ingresos totales son $100, ¿me siguen? Hagamos una pregunta adicional: ¿Los RLI no deducen renta? Volviendo al ejemplo, y a la realidad, para la producción del pan, ¿qué necesito? —Harina, levadura, sal, agua, un horno, necesito maquinarias, salvo que sea tan artesanal que todo lo haga a mano, probablemente necesite una amasadora e incluso una camioneta, son bienes del activo fijo, ¿qué implican para el panadero? —Costos y gastos asociados a la producción del pan, y vamos a suponer que estos costos y gastos son $50, en otros términos: En harina, levadura, agua, sal, la cuenta de la luz, la compra del horno, etc., y etc., incurrió en gastos por $50, ¿cuánto van a ser sus ingresos efectivos? —50, es un poco más sofisticado, pero la base de esto es que no tributo por los ingresos brutos, sino que por los ingresos netos, entonces tengo que reducir los costos y gastos, incluso, puede darse la situación que mis costos y gastos sean superiores a mis ingresos, es decir, que mis costos y gastos sean $120, y aquí tengo pérdida, y cuando hay pérdida no se tributa, este es el resultado real y efectivo que resulta de aplicar esto, aquí hablamos de la renta. De las nociones de la base imponible real o efectiva aplicada al IVA. Pero en cuanto a la base imponible del IVA, siempre será el precio del a harina, levadura, etc., lo que pasa es que se produce un efecto de neutralidad en la cadena de producción, porque quien soporta el IVA es el comprador, ¿quién es el comprador? —El panadero de la harina, en un ejemplo de cadena de comercialización simple o reducida: En el origen tenemos el molino, incluso hacemos caso omiso a quien vende el trigo, el molino produce la harina, se lo vende al panadero, tenemos una primera operación afecta que es la venta, porque se está vendiendo un bien corporal mueble, entonces, haciendo un ejercicio simple, se lo vendió a $100 más IVA, por lo que la factura va a ser por $119, ¿qué hace el panadero? —Hace el pan, le agrega valor, e incorpora otros elementos que también soportaron IVA, y lo va a vender a 200 al consumidor final, le va a trasladar el IVA, ahora van a ser: $38 por concepto de IVA, pero no hay factura, sino que boleta, ya que al consumidor final casi nunca le hacen factura, por lo que la boleta va a ser por $238. Para no perdernos, en el primer caso $100 es la base imponible y en el segundo lugar es $200. Bueno, aquí el molinero vende y traslada el IVA, ese IVA que soporta el panadero se llama: «Crédito fiscal», por lo que en este caso pasa es que el panadero tendrá un crédito fiscal de $19, y así en todas las cosas que adquiera, esto para él será crédito fiscal, luego, cuando el panadero vende y traslada el IVA al consumidor final, nuevamente tenemos el IVA, pero este IVA que traslada no se llama crédito fiscal, sino que se llamará: «Débito fiscal», y en este caso el débito fiscal sería de: $38, tenemos un crédito fiscal de: $19, y un débito fiscal de: $38, que es la diferencia entre el IVA soportado y el IVA trasladado; entonces, quiero 50

demostrar que el IVA produce un efecto neutral, quien lo soporta totalmente es el consumidor final, porque nosotros no utilizamos el crédito fiscal, como no lo utilizamos, lo soportamos financieramente, y aquí también ―no lo olviden― en el IVA hay dos sujetos, el sujeto pasivo de derecho y el sujeto pasivo de hecho, el sujeto pasivo de derecho es quien tiene que pagar el IVA, y va a ser el panadero, en cambio, el sujeto pasivo de hecho solo tiene el rol de soportar financieramente el IVA, y todo esto bajo el telón de fondo de que el IVA es un impuesto indirecto y de traslación, que lo soporta finalmente quien está al final de la cadena y se llama: Consumidor final. Pero esto es independiente de la RLI. [Requiere precisión por parte del profesor este párrafo] Comentario de lo visto a raíz de la Sentencia Cambio de sujeto de IVA. Ojo, a propósito del fallo, hay un cambio de sujeto a propósito del IVA, ¿quiénes serían los sujetos normales aquí? —El molino y el panadero, en Cambio de Sujeto de IVA, sucede que por distintas razones se invierte la titularidad, y allá donde el sujeto pasivo era el vendedor o prestador del servicio, pasa a serlo el beneficiario del servicio, y aquí sería el panadero respecto de la harina o incluso el comprador en cuanto adquirente de los bienes, esto en relación al fallo que tiene otros intervinientes. Queda claro por lo menos en qué consiste tributar según renta efectiva, hacer el cálculo, deducir los costos para tener el ingreso, etc.

Segundo método de determinación de la base imponible: De la base imponible presunta. 2.-La base imponible presunta: El segundo método es la base imponible presunta, y ―como su nombre lo indica― en este caso se prescinde del resultado real y efectivo y se está a un resultado presunto o presumido, como prefieran, establecido en la Ley, en general son presunciones de Derecho, que están establecidos en la Ley, y por ejemplo, los pequeños agricultores en nuestro país pueden tributar con determinados requisitos, pequeños mineros, etc., pueden acogerse a la renta presunta con sus requisitos, estos significa que, por ejemplo, los pequeños agricultores, la base imponible de su impuesto de primera categoría va a ser el 11 % del bien raíz que explote, por ejemplo, si su avalúo fiscal es de $100.000.000, la base imponible de este será: $11.000.000, pero puede suceder que este agricultor plantó tomates, y que vendió $500.000.000 en el año, y esos fueron sus ingresos, no considero los $500.000 si está acogido a renta presunta, sino que solo el avalúo fiscal, también me pueden decir que se perdió toda la cosecha y tuvo ingresos $0, igual tributa por avalúo fiscal, y es una presunción de Derecho establecida en la Ley, se está al monto de la presunción establecido en la Ley, dicho sea de paso, en general es mejor acogerse al modelo de rentas presuntas, ya que el avalúo fiscal por lo general es menor al valor comercial del bien raíz, y ―por regla general― es menor a los ingresos que entran por estas actividades, por esta razón el legislador cada vez coloca mayor cantidad de requisitos para optar por este sistema. 51

De la tasa o alícuota. Bien, la tasa, o alícuota o tipo de gravamen, en términos simples: Es el monto o porcentaje, y por lo general, porcentaje, que aplicado sobre la base imponible da como resultado el tributo a pagar; o, en otros términos: Es el factor multiplicador que ha de conjugarse con la base imponible, es decir, con la magnitud numérica de la base imponible que da como resultado el impuesto a pagar; siempre y cuando, no se trate de un impuesto de tasa fija. De los tipos de tasa o alícuota. Veamos, hay tres tipos de tasa: 1.-Tasa fija; 2.-Tasa proporcional; y, 3.-Tasa progresiva. También en doctrina se habla de: Tasa regresiva, pero en nuestro sistema no existe. Primer tipo de tasa o alícuota: De la tasa fija. 1.-Tasa fija: La tasa fija es aquella en que el propio legislador establece, directamente, la cantidad a pagar; así por ejemplo, en la patente profesional que tendrán que pagar ustedes como abogados, es 1 UTM anual, y claramente es una tasa fija, no hay que hacer un cálculo adicional, y si no tengo que hacer un cálculo adicional ¿necesito la base imponible? —No, no necesito la base imponible, ¿de acuerdo? Segundo tipo de tasa o alícuota: De la tasa proporcional. 2.-Tasa proporcional: Luego tenemos la tasa proporcional, en este caso la tasa o porcentaje o factor multiplicador no varía, no cambia al variar la base imponible, el ejemplo manifiesto en torno a esto es el IVA, ¿cuál es el factor multiplicador o tasa? —19 %, y esta no cambia, siempre es 19 %, no obstante que cambie la base imponible, ¿por qué digo esto? —La base imponible del IVA es el precio o valor de la venta o prestación de servicio, si lo que se vende cuesta: $100, la base imponible es: $100 y el impuesto será: $19., y si la base imponible es: $200, la base cambió, pero se multiplicará también por el 19 %. Otros ejemplos de impuesto proporcional: Impuesto de Primera Categoría, Impuesto Adicional, el IVA, etc. Tercer tipo de tasa o alícuota: De la tasa progresiva. 3.-Tasa progresiva: Tenemos enseguida los impuesto de tasa progresiva, o los tributos de tasa progresiva, que en este caso a diferencia del anterior, la tasa, es decir, el factor multiplicador, aumenta en la medida que aumenta la base imponible, por lo tanto, mientras mayor sea mi base imponible mayor será la tasa; y por lo mismo, estos impuestos o tributos de tasa progresiva pueden estructurarse en tramos que van desde un tramo exento, yendo de una tasa del 4 % hasta una tasa del 35 % por ejemplo, y aquí están, por ejemplo, el Impuesto de Segunda Categoría, Impuesto Global Complementario, e Impuesto a las Herencias y Donaciones. De la lógica de la tasa progresiva en la Ley de Renta.

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Vayamos a los artículos 43 y 52 de la Ley de Impuesto sobre la Renta, mientras lo encuentran, en el art. 43 de la Ley de Impuesto sobre la renta se establece la tasa progresiva del impuesto de segunda categoría, y aquí hay distintos tramos que van desde un tramo exento, 4 %, 8 %, 13,5 %, hasta llegar al 35 %, veamos el art. 43 de la Ley de Impuesto sobre la Renta, se gravan las rentas del trabajo dependiente: «ARTICULO 43°.- Las rentas de esta categoría quedarán gravadas de la siguiente manera: 1.- Rentas mensuales a que se refiere el N° 1 del artículo 42, a las cuales se aplicará la siguiente escala de tasas: Sobre la parte que exceda de 13,5 y no sobrepase las 30 unidades tributarias mensuales, 4%; Sobre la parte que exceda de 30 y no sobrepase las 50 unidades tributarias mensuales, 8%; Sobre la parte que exceda de 50 y no sobrepase las 70 unidades tributarias mensuales, 13,5%; Sobre la parte que exceda de 70 y no sobrepase las 90 unidades tributarias mensuales, 23%; Sobre la parte que exceda de 90 y no sobrepase las 120 unidades tributarias mensuales, 30,4%; Sobre la parte que exceda de 120 unidades tributarias mensuales, 35%. El impuesto de este número tendrá el carácter de único respecto de las cantidades a las cuales se aplique. Las regalías por concepto de alimentación que perciban en dinero los trabajadores eventuales y discontinuos, que no tienen patrón fijo y permanente, no serán consideradas como remuneraciones para los efectos del pago del impuesto de este número. Los trabajadores eventuales y discontinuos que no tienen patrón fijo y permanente, pagarán el impuesto de este número por cada turno o día-turno de trabajo, para lo cual la escala de tasas mensuales se aplicará dividiendo cada tramo de ella por el promedio mensual de turnos o días turnos trabajados. Para los créditos, se aplicará el mismo procedimiento anterior. Los obreros agrícolas cuyas rentas sobrepasan las 10 unidades tributarias mensuales pagarán como impuesto de este número un 3,5% sobre la parte que exceda de dicha cantidad, sin derecho a los créditos que se establecen en el artículo 44°. 2.- Las rentas mencionadas en el N° 2 del artículo anterior sólo quedarán afectas al Impuesto Global Complementario o Adicional, en su caso, cuando sean percibidas», por lo tanto, un trabajador dependiente que tiene un ingreso líquido que no supere las 13, 5 UTM está exento de este impuesto, en el segundo tramo, que va desde las 13, 5 UTM a 30 UTM, la tasa es de 4 %, por lo tanto el trabajador que tiene una remuneración de entre $600.000 aproximadamente, hasta el $1.250.000 más o menos, se le aplica esta tasa, sobre la parte que exceda de 30 UTM se aplica un 8 %, o sea, en la medida que aumenta la base imponible va aumentando la tasa, de 50 UTM a 70 UTM se aplica un 13.5 %, exceda de 70 UTM hasta 90 UTM 23 %, de 90 UTM a 120 UTM se aplica un 30,4 %, más de 120 UTM se aplica un 35 %; ojo, estábamos viendo una ley de la renta actualizada, porque la tasa hoy por hoy es máximo un 35 %. Pero sigamos, la tasa va aumentando en la media que aumenta la base imponible, lo mismo ocurre con el Impuesto Global Complementario, si leen el art. 52 se establecen las mismas tasas con tramos en las mismas cantidades, solo que en vez de estar en UTM, están expresadas en UTA, y una UTA es igual a dos UTM: «ARTICULO 52°- Se aplicará, cobrará y pagará anualmente un impuesto global complementario sobre la renta imponible determinada en conformidad al párrafo 2 de este Título, de toda persona natural, residente o que tenga domicilio o residencia en el país, y de las personas o patrimonios a que se refieren los artículo 5°, 7° y 8°, con arreglo a las siguientes tasas: Las rentas que no excedan de 13,5 unidades 53

tributarias anuales, estarán exentas de este impuesto; Sobre la parte que exceda de 13,5 y no sobrepase las 30 unidades tributarias anuales, 4%; Sobre la parte que exceda de 30 y no sobrepase las 50 unidades tributarias anuales, 8%; Sobre la parte que exceda de 50 y no sobrepase las 70 unidades tributarias anuales, 13,5%; Sobre la parte que exceda de 70 y no sobrepase las 90 unidades tributarias anuales, 23%; Sobre la parte que exceda de 90 y no sobrepase las 120 unidades tributarias anuales, 30,4%; Sobre la parte que exceda de 120 unidades tributarias anuales, 35%.» Comparativamente, ¿tenemos impuestos a la renta altos o bajos? ¿En comparación a otros países tenemos impuestos a la renta altos o bajos? — Bajos, la gente que tributa acá por impuesto a la renta más o menos el 20 %, de momento piense en el sueldo mínimo, que está por $300.000, está exento, veamos desde el impuesto a la renta, la mayoría de las personas está exento, y se ha visto esto como que tengo derecho a la devolución. Adicionalmente, un dato que salió la semana pasada, este país tiene un nivel importante de economía informal, el comercio paralelo, que no forma parte del sistema, a mí me han contado por ejemplo, que las señoras que venden los completos o sopaipillas al frente, tienen ingresos mensuales que van del $1.000.000 al $1.500.000, y sumen a ellos los cuidadores de autos, esas personas no pagan impuesto, con suerte tienen iniciación de actividades, no cotizan y en algún momento, porque además no ahorran, el Estado tendrá que hacerse cargo de ellos, esto no es nada en contra de ellos, y probablemente hay una cadena de situaciones que los llevaron a estar allí, esas realidades existen, hoy por hoy el incentivo está más en vender completos y sopaipillas que como dependiente, o sea, matemáticamente no hay dónde perderse, aún a riesgo de que me pasen una multa, ¿o no? Ojo, no vayan a decir que los estoy incentivando que salgan a vender completos o sopaipillas por favor. ¿De acuerdo? —Por lo mismo, en comparación, Micaela33, incluso considerando las tasas, las tasas son más bajas, adicionalmente, en otros sistemas, los servicios profesionales están gravados con IVA, por lo cual, la tasa efectiva es mayor a la que se aplica acá en Chile. Adicionalmente, y no la quero agobiar con esto Micaela, le puede parecer que la tasa del 35 % es alta, pero esta no es tasa efectiva, porque a los ingresos anuales hay que hacerle una rebaja, por lo que la tasa efectiva debe estar por el orden del 25 % incluso en el tramo más alto. Profesor, ¿qué pasa con la venta informal, a qué régimen se tiene que acoger?34 —Hay un régimen especial del art. 22 que es para pequeños comerciantes o pequeños contribuyentes, que pagan una tasa fija, pero ni siquiera esto ocurre en la realidad. Ahora por ejemplo, se discutirá, ya que se presentará un nuevo proyecto de Ley, y se discute si se aumenta o disminiye la tasa con que se grava a las empresas del Impuesto de Primera Categoría, cuya tasa mayor está en 27 %, y quieren bajarlo a 25 %, y algunos dicen que si se reduce esto, tendríamos que volver a la tasa de 40 % en el Impuesto de Segunda Categoría. Breves ejercicios respecto al tipo de tasa.

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Compañera presente en clase. Pregunta de una compañera.

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Señale que tipo de tasa de aplica a los siguientes tributos: A.-Impuesto Global Complementario: Progresiva; B.-Impuesto de Primera Categoría: Proporcional, tiene una tasa dependiendo del régimen; C.-Impuesto Adicional: Proporcional, del 35 % y hay situaciones especiales en que hay tasas menores, pero no es progresiva, son supuestos distintos; D.-Impuesto de Timbres y Estampillas: ¿Qué grava el Impuesto de Timbres y Estampillas? —Actos jurídicos, cheques, pagarés, mutuos, etc.: Es Proporcional; E.Impuesto a las Herencias y Donaciones: Cuando hagan Clínica tramitarán una posesión efectiva, y se darán cuenta que en el reverso del formulario aparece que la tasa es progresiva, es decir, aumenta en la medida que aumenta el monto de la asignación hereditaria, también incide el nivel de parentesco que se tenga con el causante, mientras más cercano la tasa es menor, al fin y al cabo: Progresiva; F.-IVA: Proporcional; G.Impuesto Único de Segunda Categoría: Proporcional; H.-Impuesto Territorial: Proporcional también, la única diferencia es que si se trata de predios urbanos o rústicos; e, I.-Impuesto de Segunda Categoría: Proporcional. Ejercicio respecto al art. 24 de la Ley de Impuesto sobre la Renta (LIR). El art. 24 de la LIR dice: «ARTICULO 24°.- Los pequeños comerciantes que desarrollen sus actividades en la vía pública pagarán en el año en que realicen dichas actividades, un impuesto anual cuyo monto será el que se indica a continuación, según el caso: 1°.- Comerciantes de ferias libres, media unidad tributaria mensual vigente en el mes en que sea exigible el tributo, y 2°.- Comerciantes estacionados, media unidad tributaria mensual vigente en el mes en que sea exigible el tributo. A los suplementeros no se les aplicará este tributo, salvo cuando se encuentren en la situación descrita en el inciso segundo del artículo 25.» A.-Señalar el tipo de tasa: Tasa fija; y, B.-Identificar la base imponible: Se prescinde de la base imponible. Independiente de los ingresos que generan actividad, ¿cuál sería la base imponible? —Se prescinde de la base imponible, esto claro que lo pudo preguntar, y es tasa fija, y lo concluyen muy bien, no es necesaria la base imponible. Ejercicio respecto al art. 64 bis (solo el título) de la LIR. El art. 64 bis de la LIR dice: «Artículo 64 bis.- Establécese un impuesto específico a la renta operacional de la actividad minera obtenida por un explotador minero.». A.Explicar los elementos objetivos y subjetivos del hecho imponible. —Objetivo es obtener renta por una actividad minera, es el elemento objetivo del hecho imponible, y el elemento subjetivo es el explotador minero. Razonamientos en torno al art. 17 de la Ley de Impuesto sobre la Renta. El art. 17 de la LIR dice que no constituirán renta los bienes adquiridos por prescripción adquisitiva. ¿Sujeción? ¿No sujeción? ¿Exención? Para contextualizar, la Ley de la Renta define el hecho gravado como: Cualquier beneficio o cualquier incremento material, cualquiera sea su naturaleza, y por ende, lo que uno tiene que entender es que cuando se adquiere un bien por prescripción adquisitiva se produce un incremento patrimonial, y si se va al hecho imponible uno debe entender que es renta y se verificó el 55

hecho imponible, pero le legislador dice en el art. 17 que no constituirán renta ―entre otras cosas― los bienes adquiridos por prescripción adquisitiva, entonces, estos ingresos no constitutivos de renta, ¿son un supuesto de sujeción, no sujeción o de exención? —La doctrina y la práctica están divididas entre no sujeción y exención, ¿por qué la no sujeción? —Los ingresos no constitutivos de renta ―en términos tributarios― tienen desgravación total, por otra parte, hay quienes dicen que estos sería una gran exención a la renta, porque se verifica el hecho imponible, ¿cuál es el hecho imponible aquí? —El incremento patrimonial, no obstante ello, el legislador establece una norma liberatoria de la obligación de pagar el impuesto a la renta en el caso del incremento patrimonial Tarea para la casa. Para que hagan el ejercicio, busquen en la Ley de Rentas Municipales, las patentes comerciales, municipales, los permisos de circulación y me cuentan en la clase de martes a qué conclusión llegan sobre el tipo de tasa. Paréntesis de recomendación. Un paréntesis para recomendación de estudios, lo que vengo verificando ya en largos semestres, es que los alumnos a la hora de estudiar, en tiempos escasos y estrechos, lo que hacen es estudiarse la materia, pero no les alcanza el tiempo para estudiar los casos, y preguntamos casos, y bastantes casos con una estructura similar a los materiales, por lo que si no los estudian se genera descuadre, la recomendación es que estudien todo y comenzando, o a partir de los casos, ¿de acuerdo? ¿Alguna duda? Introducción a los sujetos que nacen a raíz de la verificación del hecho imponible. Vayamos a los objetivos, verificado el hecho imponible, surge inmediatamente una deuda tributaria, quedando determinado el deudor, el sujeto pasivo, también el acreedor, es decir, el sujeto activo, y también otros sujetos u otros obligados que pueden ser los sustitutos o los terceros civilmente responsables, o simplemente los responsables tributarios. Del objetivo de esta clase: Revisar las distintas categorías de sujetos. Y, el objeto de esta clase es revisar cada una de las categorías de sujetos, partiendo por los sujetos activos. Del sujeto activo. El sujeto activo es el ente público facultado para exigir el cumplimiento de la obligación tributaria, y cuando hablamos de: «Obligación tributaria» se comprende la obligación de dar y las demás obligaciones o deberes formales de hacer, no hacer, secundarios o como quieran llamarlos; en Chile, como ya lo mencioné, la administración tributaria, y por ende, el acreedor tributario, el sujeto activo, se encuentra estructurado por el principio de separación inter locus (Preguntar a profesor), lo que implica que tenemos dos órganos: 1.-Órgano recaudador: Un órgano recaudador que es la Tesorería General de la República; y, 2.-Ógano u ente fiscalizador y liquidador: Un ente fiscalizador y 56

liquidador del impuesto, que en el caso de los impuestos fiscales internos, el ente aquí es el SII, y en el caso de los impuestos fiscales externos el ente fiscalizador es el Servicio Nacional de Aduanas; respecto de ambos tipos de impuestos, los internos y externos, el ente recaudador es la Tesorería General de la República. ¿Qué pasa con los tributos municipales? ¿Quién es el fiscalizador y recaudador? —Las propias municipalidades, pero hay otros impuestos que ceden totalmente a favor de las municipalidades, que no obstante ello, es recaudado por la Tesorería General de la República, lo que ocurre con los servicios de aseo, si ven las papeletas verdes, se cobra el Impuesto Territorial y la tarifa de aseo, siendo que la tarifa de aseo y el Impuesto territorial van en favor de la municipalidad, pero quien recauda es la Tesorería General de la República. Breve referencia al sujeto activo SII. Una breve referencia al sujeto activo, el SII, es un servicio público dependiente del Ministerio de Hacienda, y ejerce su actividad funcional y territorialmente desconcentrada; su organización ―desde el punto de vista funcional― parte de la cabeza con la Dirección Nacional ―el Director Nacional que acaba de ser ratificado por el Presidente de la República― las subdirecciones, subdirección normativa, subdirección de fiscalización, etc.; y departamentos establecidos según criterio de especialidad, por ejemplo, grandes contribuyentes, tributación nacional, ¿alguien ha pasado por Amunategui? —Allí está la Dirección de Grandes Contribuyentes, y la mayoría de los órganos que se indicar en el PPT están aquí. Junto con ello, hay una organización territorial, y aquí el SII se organiza en servicios regionales, una dirección por cada región, salvo la Región Metropolitana que tiene cuatro direcciones regionales, en que tenemos: Dirección norte, sur, oriente y poniente, y esto es relevante desde el punto de vista de las relaciones que se van a entablar entre los contribuyentes y las direcciones regionales, quien vive en Coquimbo se relaciona con la Dirección Regional del SII de la región de Coquimbo, ¿Quién vive en la Municipalidad de Maipú? —Aquí sería Dirección Metropolitana poniente, y aquí ocurre un dato, si se cambian de comuna y de Dirección Regional, tienen que dar aviso al SII, porque el elemento territorial es determinante para saber con cual Dirección Regional tendré relaciones. Del estatuto orgánico del SII. El estatuto orgánico del SII no lo veremos, recomendaría que vieran los artículos 1, 2, 3, 6, 7, 18, 19, 20, 22, 40, 41 y 45. Mucho más relevante son los artículos 6: « ARTÍCULO 6º.Un funcionario con el título de “Director”, es el Jefe Superior del Servicio; será nombrado por el Presidente de la República, siendo de su exclusiva confianza, y será seleccionado, nombrado y remunerado conforme a las normas establecidas en el Título VI, de la ley Nº 19.882, que Regula Nueva Política de Personal a los Funcionarios Públicos, sujetándose en todo a las reglas a que se refiere el citado Título. (5) Subrogarán al Director, los Subdirectores (5-a) o los Directores Regionales, en el orden de precedencia que determine el Director.» y art. 7: « ARTÍCULO 7º.- El Director tiene la autoridad, atribuciones y deberes inherentes a su calidad de Jefe Superior del Servicio y, en consecuencia, sin que ello implique limitación, le corresponden las siguientes atribuciones, responsabilidades y obligaciones: 57

a)Planificar las labores del Servicio y desarrollar políticas y programas que promuevan la más eficiente administración y fiscalización de los impuestos. Podrá asimismo, promover el cumplimiento voluntario de las obligaciones tributarias mediante el establecimiento de sistemas de premios o incentivos al público en general, en la forma que estime conveniente, y sin sujeción a otra limitación que las disponibilidades presupuestarias. Los premios que se otorguen en uso de esta facultad, no estarán sujetos a la Ley sobre Impuesto a la Renta; (6) b) Interpretar administrativamente las disposiciones tributarias, fijar normas, impartir instrucciones y dictar órdenes para la aplicación y fiscalización de los impuestos; b bis) Asesorar al Ministerio correspondiente en la negociación de Convenios Internacionales que versen sobre materias tributarias, interpretar sus disposiciones, impartir instrucciones para su aplicación, adoptar las medidas necesarias y mantener los contactos con el extranjero que sean convenientes para evitar la elusión y la evasión de impuestos en el ámbito internacional; (6-a) c) Dirigir, organizar, planificar y coordinar el funcionamiento del Servicio, dictar las órdenes que estime necesarias o convenientes para la más expedita marcha del mismo, supervigilar el cumplimiento de las instrucciones que imparte y la estricta sujeción de los dictámenes y resoluciones a las instrucciones que sobre las leyes y reglamentos emita la Dirección; (7) d)La representación del Fisco, cuando fuere necesario, en la aplicación y fiscalización de los impuestos a que se refiere el artículo 1º. (7-a) e) Representar al Servicio en todos los asuntos, incluidos recursos judiciales en que la ley le asigne la calidad de parte, y los recursos extraordinarios que se interpongan en contra del mismo Servicio con motivo de actuaciones administrativas o jurisdiccionales; f) Ejercer la tuición administrativa de los casos en que se hubieren cometido infracciones sancionadas con multa y pena corporal, respecto de los cuales el Servicio efectuará la recopilación de antecedentes destinada a fundamentar la decisión a que se refiere la atribución contemplada en la letra siguiente; (7-b) g) Decidir si ejercerá la acción penal por las infracciones sancionadas con multa y pena corporal, y, de resolver ejercerla, determinar si formulará denuncia o interpondrá querella, por sí o por mandatario, o, de estimarlo necesario, requerir la intervención del Consejo de Defensa del Estado;(7-b) h) Administrar los bienes del Servicio sin sujeción a lo dispuesto en el Decreto Ley Nº 1.939, de 1977, y su reglamento;(7-b) i) Encargar al personal, además de las obligaciones y funciones propias del cargo, el cumplimiento de otras obligaciones y funciones de acuerdo con esta Ley Orgánica;(7-b) j) Autorizar a los Subdirectores (5-a), Directores Regionales o a otros funcionarios para resolver determinadas materias o para hacer uso de alguna de sus atribuciones, actuando “por orden del Director”, sin otras limitaciones que las que determine el propio Director; (7-b) k) Nombrar al personal y poner término a sus funciones en cualquier momento; destinarlo y asignarle comisiones de servicios o de estudio, y dictar toda otra disposición sobre administración de personal y las relativas a régimen interno que, a su juicio exclusivo, se requieran para garantizar la marcha eficiente del Servicio;(7-b) l) Designar a los subrogantes del Director, Subdirectores, Contralor, Directores Regionales, Secretario General, Jefes de Departamentos, y de cualquiera otra jefatura o cargo del Servicio, estableciendo el orden de precedencia, mediante resoluciones genéricas o particulares que serán habilitantes respecto de la persona o del cargo, según se indique;(7-b) ll)Dictar resoluciones destinadas a hacer efectiva la responsabilidad administrativa de los funcionarios de acuerdo a las normas del D.F.L. Nº 58

338, de 1960;(7-b) m) Fijar horarios de trabajos ordinarios y ordenar la ejecución de trabajos extraordinarios;(7-b) n) Celebrar contratos de prestación de servicios a honorarios, con personas naturales o jurídicas, para la ejecución de labores específicas, con entera independencia de toda otra autoridad y sin sujeción a otro requisito que las disponibilidades presupuestarias; (7-b) ñ) Fijar y modificar la organización interna de las unidades del Servicio, asignándoles el personal necesario, fijarles y modificarles sus sedes, jurisdicciones territoriales y sus dependencias, y sus atribuciones y obligaciones, sin que el ejercicio de esta facultad pueda originar modificaciones de la Planta y estructura del Servicio;(7-b) o) Ejecutar los actos y celebrar los contratos que estime necesarios para el cumplimiento de los fines del Servicio y, entre otros, comprar, construir, reparar, arrendar y dar en arrendamiento, y mantener toda clase de bienes muebles e inmuebles, y vender servicios, con entera independencia de toda otra autoridad y sin sujeción a otro requisito que las disponibilidades presupuestarias;(7-b) p) Asesorar e informar al Ministro de Hacienda, cuando éste lo requiera en materias de competencia del Servicio y en la adopción de las medidas que a su juicio sean necesarias para la mejor aplicación y fiscalización de las leyes tributarias; y proponerle las reformas legales y reglamentarias que sean aconsejables; y (7b) q) El Director tiene además las atribuciones y deberes que a su respecto se señalan en la presente Ley Orgánica, en el Código Tributario y en las demás disposiciones legales vigentes o que se dicten. (7-b)», en particular el art. 6, ya que en el art. 6 se habla de las facultades del Director Nacional del SII en su letra (A (a mayúscula) y en el mismo las facultades de los Directores Regionales [falta precisar con el profesor esta referencia en particular]. Estos artículos, hablan de interpretar las normas tributarias, administrativamente, quien tiene esta facultad es el Director del SII y esto tiene mucha importancia en la aplicación de las normas, y esto se manifiesta en circulares, oficios como el que tengo en la mano (profesor lee un poco del oficio) y esto es en virtud del art. 6 A №1 del estatuto orgánico del SII. De la Tesorería General de la República. Por último, al igual que el SII, la Tesorería General de la República es dependiente del Ministerio de Hacienda, hay Tesorería General, tesorerías regionales y tesorerías provinciales; tiene confiada la recaudación de los tributos, y representan el interés fiscal en la cobranza coactiva de todas las deudas fiscales, es decir, si van al Código Tributario, antes de la prescripción hay procedimientos ejecutivos de cobro de obligaciones tributarias, aquí quien tiene competencia es el órgano recaudador que es la Tesorería General de la República, tanto en fase Administrativa como en fase jurisdiccional. ¿Dónde tengo que ir ante una duda respecto del tributo? Dicho sea de paso, si yo como contribuyente tengo cualquier duda respecto de la procedencia o del monto del tributo que me están cobrando, me equivoco si golpeo la puerta de la Tesorería, ya que me dirán que tengo que ir al SII, porque en la Tesorería dirán que ellos solo se encargan de recaudar, si hay algún tema de fondo vaya al SII. Del Principio de Supremacía Constitucional aplicado a ambos órganos (art. 6 y 7 C.P.R.). 59

Por último, ambos órganos de la Administración del Estado están sometidos al Principio de Supremacía Constitucional del art. 6 y 7 C.P.R. Y tendrán que someter su acción a la Constitución y a las normas dictadas conforme a ella, esto significa que si no se cumple con el Principio de Supremacía Constitucional por parte de los órganos se podrá ejercer la acción de nulidad de Derecho Público, ¿de acuerdo? —Nos vemos el próximo martes, el próximo martes sí o sí entramos con la Sentencia Cambio Sujeto de IVA.

7.-Martes 21 de agosto de 2018: De los sujetos pasivos de la obligación tributaria. Buenos días, seguimos analizando los sujetos como parte de la obligación tributaria respecto del tributo, la clase pasada terminamos de ver los sujetos activos, y ahora vienen los sujetos pasivos, una primera idea es que: El sujeto pasivo de la obligación tributaria es aquella persona natural o jurídica que debe cumplir esta obligación tributaria, y la debe cumplir en la obligación, el contribuyente directo o contribuyente sustituto o responsable tributario. Del sujeto pasivo en tanto categoría genérica. ya de esta definición, verdad, uno puede desprender ciertos elementos: como que el sujeto pasivo es categoría genérica y que comprende distintos sujetos, o en otros términos: que no se remite exclusivamente al sujeto pasivo principal que es el contribuyente; los sujetos pasivos son aquellos que están en condición de cumplir la obligación, no de exigirla, y como esta obligación es principal de dar, estos sujetos pasivos en forma principal tienen la obligación de pagar la prestación pecuniaria que supone el tributo, pero no solo está la obligación de dar, ya que el tributo implica también obligaciones de hacer o no hacer, como las obligaciones secundarias o formales, o distintas a la obligación de dar simplemente. Del sujeto pasivo principal dentro del sujeto pasivo en tanto categoría genérica. Tenemos luego ―dentro de la categoría principal de sujeto pasivo― el sujeto pasivo principal, y este es: El contribuyente, y ¿qué es lo que lo caracteriza y diferencia de los demás sujetos pasivos? —El contribuyente es el sujeto pasivo que se caracteriza porque es el único que está en la condición de realizar el hecho imponible, por lo tanto, la diferencia entre el contribuyente y los demás sujetos pasivos es que el contribuyente es el único sujeto pasivo que está en la condición de poder realizar el hecho imponible, por ende, de realizar el presupuesto de hecho en la Ley para que nazca la obligación tributaria; creo que ya di un ejemplo, la situación entre empleador y trabajador en la relación del Impuesto de Segunda Categoría, que es el impuesto que grava las rentas del trabajo dependiente, y es aquel donde hay un contrato de trabajo, es decir, relación de subordinación y dependencia, en que hay un trabajador que presta servicios al empleador por una remuneración, esta es renta, y esta está afecta al Impuesto de Segunda Categoría, ahora, por razones de eficacia la Ley coloca al empleador en condición de sustituir al trabajador para pagar, y el empleador en esa condición de sustituto debe retener el Impuesto de Segunda Categoría al trabajador, 60

descontándoselo al trabajador y pagarlo dentro de los 12 primeros días en que se produce la retención; aquí el que realiza el hecho imponible es el trabajador, pero aquí el obligado tributario a retener, pagar y declarar en arcas fiscales es el empleador, por lo tanto, el empleador sustituye al trabajador para efectos del pago del impuesto. El empleador aquí no tiene la calidad de contribuyente, no es el sujeto pasivo principal, pero es un sujeto pasivo, y en tanto sujeto pasivo, en esta calidad, está obligado a retener, declarar y enterar en arcas fiscales el impuesto retenido. ¿Existe una definición legal de contribuyente? Siguiendo con esta categoría principal de contribuyente, correspondería preguntase nuevamente ―como lo hemos hecho respecto de todas las categorías principales― si el «contribuyente» está definido en la Ley Tributaria, y en este caso, a diferencia de los anteriores sí hay una definición, pero no es muy precisa, no es una definición que caracterice bien al contribuyente, ya que el art. 8 C.T., que es donde están las escazas definiciones que hay, y en el № 5 define contribuyente como las personas naturales o jurídicas, o los administradores o tenedores de bienes ajenos afectos a impuestos, reitero, contribuyente ―define el art. 8 № 5 CT― se define como las personas naturales, o jurídicas, o los administradores o tenedores de bienes ajenos, afectos a impuestos: «Artículo 8.- Para los fines del presente Código y demás leyes tributarias, salvo que de sus textos se desprenda un significado diverso, se entenderá: 5°.- Por "contribuyente", las personas naturales y jurídicas, o los administradores y tenedores de bienes ajenos afectados por impuestos.». ¿Qué hace este artículo 8 C.T. aparte de definir al contribuyente? —Enumerar situaciones, o más bien, sujetos pasivos en general, u obligados tributarios, pero no define al contribuyente con el elemento caracterizador del mismo, que es que: Es quien realiza el hecho imponible, y esto no lo hace el artículo, aquí probablemente hay una razón histórica, es del año 60’ o 61’ y a esas alturas el desarrollo dogmático era débil, especialmente en Chile. El mismo art. 8 C.T. define persona, entiendo por esta a personas naturales o jurídicas y sus representantes, luego define a los representantes en su № 7: «Artículo 8.- Para los fines del presente Código y demás leyes tributarias, salvo que de sus textos se desprenda un significado diverso, se entenderá: 7°.Por "persona", las personas naturales o jurídicas y los "representantes".», dicho esto, ustedes encontrarán en las distintas Leyes Tributarias, como la Ley de IVA, Ley de Impuesto Territorial, Ley de impuesto a las Donaciones, etc., normas relativas a los contribuyentes y sujetos pasivos, más no una definición de contribuyente; pero aquí coloco el énfasis: Cuando les pregunte esto, lo mínimo que se les puede exigir es saber cuál es elemento diferenciador del contribuyente en relación a los demás sujetos pasivos, y el elemento diferenciador es el hecho imponible, solo el contribuyente lo puede realizar, los demás sujetos intervienen en la trama, junto, además del hecho principal, pero quien realiza el hecho imponible es el contribuyente. De los sujetos en los impuestos indirectos. Dicho esto, vamos a complejizar un poco la situación, y esto por la fuerza de la realidad, en los impuestos indirectos, que gravan indirectamente las manifestaciones de la 61

capacidad económica y se caracterizan por el fenómeno de la traslación por recargo, intervienen dos sujetos; dicho sea de paso, el caso paradigmático de impuesto indirecto y el más importante por su eficacia es el IVA, esto no lo olviden. ¿Qué es un impuesto indirecto? ¿Conoce algún ejemplo? —IVA, ¿cuáles son los sujetos que intervienen en los impuestos indirectos? —Dos: 1.-Sujeto pasivo de derecho o contribuyente de derecho: En primer lugar, un sujeto pasivo de derecho o contribuyente de derecho; y, 2.-Sujeto pasivo de hecho o contribuyente de hecho: Un sujeto pasivo de hecho o contribuyente de hecho. De los sujetos pasivos de los impuestos indirectos en asociación con fenómeno de la traslación. Estos sujetos, sujeto pasivo de hecho y sujeto pasivo de derecho, están asociados al fenómeno de la: Traslación, o ―en términos jurídico-tributarios― están afectos al recargo del art. 69 de la Ley de IVA, cada vez que compran o venden algo ―por lo general― está afecto a IVA, y además de pagar el precio del bien, ¿qué se les está trasladando? —Un 19 % de IVA, que no lo ven, porque en la boleta que les dan, que a veces les tiran, viene un monto único y total, pero este incluye el IVA, por ende, anteriormente hacíamos campaña cuando no se solicitaba la boleta, ya que cuando no se solicita la boleta, ¿qué pasa respecto del vendedor? —No paga IVA, ya que la boleta no se declara, la boleta tiene la finalidad de fiscalizar el cumplimiento de la obligación, pero fíjense que en realidad, cada vez que nos venden sin boleta no es que no nos cobre el IVA, sino que igual cobra, y él se queda con el IVA , y nosotros los sujetos pasivos de hecho lo seguimos cargando. ¿Cuál es la diferencia entre el sujeto pasivo de hecho y el sujeto pasivo de derecho? Desde esta perspectiva, y aquí se pregunta bastante: ¿Cuál es la diferencia entre el sujeto pasivo de hecho y el sujeto pasivo de derecho? O ¿Cuáles son los sujetos que intervienen en los impuestos indirectos? —Aquí hay dos sujetos: De hecho y de derecho, ¿cuál es el obligado frente al fisco? El de derecho, ¿en qué se traduce esto? —Retener, declarar (formulario 29 del IVA) y enterar en arcas fiscales, emitir documentación tributaria importantísima para el funcionamiento del IVA, las facturas, las boletas, las guías de despacho, etc., llevar libro de contabilidad, libros de compra y venta en que se contabiliza el crédito y débito fiscal, estas son obligaciones del sujeto pasivo de derecho; en cambio, el sujeto pasivo de hecho, ¿cuál es su importancia en la trama del IVA? ¿Tiene que emitir documentos? —No, de hecho, cuando piensen en sujetos pasivos de hecho, somos nosotros que, en general no tenemos actividad comercial afecta a IVA, y nosotros no emitimos boletas, ni facturas, ni notas de crédito ni de débito, tampoco presentamos el formulario 29, tampoco llevamos libros de contabilidad, tampoco retenemos el IVA, pero ¿qué pasa con nosotros entonces? —Lo pagamos, lo soportamos financieramente, a nosotros se nos traslada el IVA y no tenemos derecho a recuperarlo como crédito fiscal; desde esta perspectiva, el sujeto pasivo de hecho su rol más importante es financiar el impuesto que se produce como consecuencia del traslado que nos hace el prestador del servicio o vendedor. Hay un agregado, de acuerdo al art. 97 № 19 C.T., aquí hay 26 numerales con infracciones tributarias, algunos son delitos y otros infracciones 62

administrativas, dentro de las infracciones administrativas tributarias está el № 19, que señala que se castigará con multa al contribuyente de hecho que no exija la boleta o factura al momento de realizar una operación gravada: «Artículo 97.- Las siguientes infracciones a las disposiciones tributarias serán sancionadas en la forma que a continuación se indica: 19°.- El incumplimiento de la obligación de exigir el otorgamiento de la factura o boleta, en su caso, y de retirarla del local o establecimiento del emisor, será sancionado con multa de hasta una unidad tributaria mensual en el caso de las boletas, y de hasta veinte unidades tributarias mensuales en el caso de facturas, previos los trámites del procedimiento contemplado en el artículo 165 de este Código, y sin perjuicio de que al sorprenderse la infracción, el funcionario del Servicio pueda solicitar el auxilio de la fuerza pública para obtener la debida identificación del infractor, dejándose constancia en la unidad policial respectiva.», ¿qué les parece? Hay un monto exento, creo que son unos $300, debería emitirla si es más, si no se hace, ustedes se exponen a que nos apliquen la multa del art. 97 № 19 C.T., es decir, si nos cruzamos con un inspector del Servicio de Impuestos Internos y ve que no exigimos la boleta, va a cursarnos una multa, a mí me ha tocado estar en la Vega Central y se comienza a correr la voz de que anda el SII fiscalizando, las consecuencias son importantes, como les digo, a nosotros siempre nos recargan el IVA, y si no exigimos el documento se crean las condiciones para que ese impuesto se evada. ¿Qué pasa si un contribuyente de derecho declara y paga el IVA por un monto superior al que estaba obligado a hacer por un error propio? Otra cosa, ¿qué pasa en la siguiente situación? —: ¿Qué pasa si un contribuyente de derecho ―aquel obligado frente al fisco, que tiene obligación de declarar y pagar el IVA― declara y paga el IVA por un monto superior al que estaba obligado a hacer por un error propio? Paga más de lo que debería pagar, ustedes no saben mucho de Derecho Tributario, pero vamos a Derecho Civil —Pago de lo no debido, desde el sujeto activo se estaría produciendo un enriquecimiento sin causa, ¿qué derecho tiene el contribuyente? —Derecho a solicitar la devolución de los indebidamente pagado, y veremos el procedimiento del art. 126 C.T., en que está este procedimiento de devolución administrativa de los impuestos indebidamente pagados, estableciendo aquello, la pregunta es la siguiente: En la trama de impuestos indirectos y en particular ―del IVA: ¿Cuál de los dos sujetos puede solicitar la devolución del impuesto indebidamente pagado? —El sujeto pasivo de derecho, es el único que puede solicitarlo, es el único obligado ante el fisco, pero si van más allá, ¿quién soportó el impuesto? —El sujeto pasivo de hecho, pero entonces, ¿cómo lo va a solicitar el de derecho? —Si lo solicita el que no soportó pasivamente el IVA se produciría enriquecimiento sin causa, por esta razón, hay un artículo, que es el art. 128 C.T. que señala que si se quiere que devuelva el IVA previamente pagado indique que le restituyó las cantidades al sujeto pasivo de hecho, ya que usted no lo soportó económicamente; reitero, tenemos dos sujetos, estamos en la situación de pago indebido del IVA, y por ende el fisco tiene que devolver, el legitimado para pedir la restitución es el sujeto pasivo de derecho, por ende, el art. 128 C.T. para que no se produzca enriquecimiento sin causa por parte del sujeto pasivo de derecho coloca una condición de que de forma previa acredite que el 63

impuesto indebidamente pagado se lo restituyó al sujeto pasivo de hecho. Es más bien imposible, hay casos en que se puede verificar, pero en el quiosco, en la práctica no hay devolución, pero es una advertencia para que no se pase de listo. El art. 126 C.T. no está circunscrito al IVA, es para cualquier impuesto. De los sujetos pasivos de hecho y de derecho a partir de las lógicas de crédito y débito fiscal en función del IVA. Vamos a volver a nuestra cadena de comercialización y producción de pan, tenemos el molino, la panadería y el consumidor final, del molino a la panadería hay venta de harina, y de la panadería al consumidor final hay venta de pan, ambas gravadas, ¿cuáles serían sujetos pasivos de hecho y sujetos pasivos de derecho en esta cadena? —Aquí el único sujeto pasivo de hecho es el consumidor final, y ¿por qué digo que es el único que soporta financieramente esto? —Porque cuando el molino le vende harina a la panadería emite una factura en que el precio de la harina es $100 y le va a recargar 19 % de IVA, aquí sería $19, por lo que el monto total de la factura será $119; dije la clase pasada que este IVA para la panadería será crédito fiscal, luego, la panadería con la harina, la levadura, la sal, etc., le va a vender pan al consumidor final, y en términos simples, se lo va a vender en $200 y le va a recargar un 19 %, en este caso $38 de IVA, este IVA que el panadero le recarga o traslada al consumidor final va a ser debito fiscal, esto mirado desde la panadería, desde el panadero, por lo tanto, el panadero va a tener un crédito fiscal soportado de $19 y va a tener un débito fiscal de $38, es decir, tiene $19 de crédito fiscal y $38 de débito fiscal. ¿cuánto declara y paga? —$19, la diferencia entre el crédito fiscal y el débito fiscal, por lo tanto, el IVA produce un efecto neutro y compensatorio, el crédito fiscal y el débito fiscal se compensan, de manera que no lo soporte completamente, sino que el único sujeto que lo soporta completamente va a ser el consumidor final, él soporta $38 y para él no va a ser crédito fiscal, soportamos completamente los $38, pero ¿qué pasa si el día de mañana Micaela35 decide dedicarse a la actividad comercial e instala un café? Y Micaela cuando va al supermercado, no es consumidora final, sino que compra para su actividad comercial, primero, en el supermercado va a hacer la fila de la factura, ya que no está al final de la cadena, y ahora le interesa el crédito fiscal, y el crédito fiscal está en las facturas y no en las boletas, y como está en la fase anterior del consumidor final no va a soportar completamente el IVA, le van a trasladar el IVA, pero para usted va a ser crédito fiscal, y ¿esto es bueno o malo? —Es bueno, porque mientras más crédito fiscal tengo menos impuesto IVA a pagar. Pongamos otros ejemplo: tiene un Crédito fiscal de $200 y débito fiscal de $100, ¿qué tiene más? —Crédito, lo malo es el débito, «malo» en sentido financiero, débito es deuda al fisco, y crédito es algo que tengo a favor, tanto así que si usted tiene $200 de crédito fiscal y $100 de débito fiscal, tendrá saldo positivo, que puede imputar el próximo mes, incluso, hay varias figuras en que se sanciona el uso de facturas para estos fines, incluso, hay mercado negro de facturas, ya que facturas es igual a crédito fiscal, y el crédito fiscal me permite disminuir el débito, y si disminuyo esto pago menos IVA e incluso quedarme con remanente de crédito fiscal. Si monta un negocio hoy, va a tener que comprar mesas, café, sillas, etc., y aquí le trasladan IVA, ¿comprará mesas, sillas, 35

Compañera presente en clase.

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máquinas todos los meses? —No, los primeros meses tendrá más crédito fiscal que débito fiscal, desde el punto de vista del contribuyente es mejor tener más crédito fiscal que débito fiscal. Hay una serie de detalles más que hay que considerar, pero por ahora quedémonos con esto. Como el IVA es un impuesto mensual puede darse la situación de que, en algunos meses me puedo quedar con remanente ya que tengo más impuesto soportado que traslado, y esto se acaba cuando le comienza a ir bien, ya que cuando le comienza a ir bien, y vende más, tendría más debito fiscal. Del sustituto en tanto sujeto pasivo. Dicho todo esto, y pasando a otra categoría: El sustituto, es un tercero pasivo, un tercero que asume el rol legal de contribuyente, es decir, es el sujeto que actúa en vez o en lugar del sujeto pasivo principal, lo reemplaza en cierto modo, quedando obligado a cumplir las obligaciones materiales, sustantivas, y formales, de las que es titular el contribuyente principal, ¿cuáles son las razones para la sustitución? —Razones de comodidad para el acreedor tributario, el fisco, ¿por qué es más cómoda la sustitución? — Supongamos un empleador que tiene 50 trabajadores, todos contribuyentes del Impuesto de Segunda Categoría, ¿no es más cómodo ―desde la perspectiva del fisco, sujeto activo― dirigirse en contra del empleador y no contra 50 trabajadores? —Claro que sí; también por eficacia recaudatoria y seguridad del cobro, también se justifica por el combate a la evasión; y, para hacer frente a disposiciones extraterritoriales, esto lo explicaremos más adelante. Dentro de las cosas que dice la Sentencia de Cambio de sujeto de IVA, hay razones para el cambio de sujeto de IVA, y una de las razones era la difícil fiscalización, pero dice claramente que el SII ha constatado que el IVA, o que hay varios contribuyentes donde el IVA o no es declarado o es subdeclarado, cuando les aparezca «subdeclaración», esto es cuando se declara menos que aquello que se debía haber declarado; por lo tanto, hay dos situaciones que le preocupan para disponer el Cambio de Sujeto de IVA, y colocar la obligación en la empresa constructora en vez de la empresa de instalación por especialidad, que esta empresa, el SII ha constatado que o no declaran el IVA o lo subdeclaran, y esto justificaría la sustitución, el cambio de sujeto pasivo de IVA, y estaría vinculado al combate de la evasión, que podría justificar la figura de la sustitución. De los casos de sustitución. Casos de sustitución, dicho sea de paso, la sustitución opera particularmente sobre el impuesto sobre la renta, y los dos casos paradigmáticos son el impuesto de segunda categoría y el impuesto adicional, por enésima vez, en el casos de Impuestos de Segunda Categoría el empleador sustituye al trabajador en la obligación de declarar, informar y enterar en arcas fiscales el Impuesto de Segunda Categoría, en la práctica, lo que ocurre es que el empleador retiene el impuesto, lo que descuenta de la liquidación de sueldo, y en un segundo momento, dentro de los 12 primeros días del mes siguiente, ya que este es mensual, tiene que declarar, informar y enterar en arcas fiscales el impuesto que ha retenido y cuyo sujeto pasivo o contribuyente es el empleador, y ahora bien, la pregunta: ¿Qué pasa si no se declara y entera el impuesto de segunda categoría? ¿Contra quién me dirijo? — Contra el empleador en la medida que se haya retenido, ya que puede suceder que, no 65

obstante, haber nacido la obligación tributaria, el impuesto no se haya retenido, y en este caso, ¿contra quién se dirige? —Tanto contra el empleador ―que es el sujeto pasivo sustituto― como contra el sujeto pasivo principal que es el trabajador, y así lo dispone el art. 83 de la LIR; segunda situación, el impuesto adicional, este impuesto es uno de los impuestos establecidos en la Ley de Impuesto sobre la Renta, y es aquella figura impositiva que grava las rentas de fuentes chilenas obtenidas por personas naturales o jurídicas que no tengan residencia o domicilio en Chile, uno de los factores determinantes para que se gatille el impuesto sobre la renta es la no existencia de residencia o domicilio, si tienen residencia en Chile está el Impuesto Global Complementario, y si no tiene residencia en Chile y obtienen renta de fuentes chilenas el impuesto que se aplica es el Impuesto Adicional, ¿de acuerdo? Del caso de U2 en relación a la figura del sustituto. Y, uno de los casos en la última diapositiva, es que U2 36 viene a Chile a dar un concierto, y lo que se dice respecto de U2 se aplica a todos los artistas, ellos se quedan entre 1 o 2 días, estas personas que desarrollan una actividad artística en Chile remunerada, salvo que sea la Teletón, la mayoría son remunerados, ¿dónde tienen su residencia U2? — Irlanda, ¿obtienen rentas chilenas? —Sí, pero no tienen residencia en Chile, pero lo que tributarán será con el Impuesto adicional, ahora, imaginen al SII persiguiendo a U2 por el mundo, no obstante que U2 es el contribuyente, ¿con quién se entiende el fisco de Chile? —Con la productora, que en este caso será sustituto o agente retenedor, incluso, la Ley de impuesto a la renta le coloca la obligación al sustituto que declare y entere el impuesto adicional vía formulario 50 antes de que el artista salga del país, ¿ven? —Incluso detrás de esto tan lúdico como un concierto hay implicancias tributarias, ¿de acuerdo? aquí tenemos otro ejemplo característico de sustitución, y quedan claras las razones. En el caso del impuesto adicional las razones para hacer eficaces esto son disposiciones extraterritoriales. ¿Aplica también la figura del sustituto a los impuestos indirectos? La pregunta que corresponde ahora, es si la sustitución, que es una figura característica en el Impuesto a la Renta se aplica también al ámbito de los impuestos indirectos; y se entiende en el ámbito de los impuestos indirectos hay una dificultad añadida, dada la existencia de sujetos pasivo de hecho y sujetos pasivos de derecho; podríamos decir, y según el fallo que leyeron, tanto el CDE (Consejo de Defensa del Estado) y el SII entienden el cambio de sujeto de IVA como una especie de sustitución del agente retenedor, y en términos simples: El cambio de sujeto de IVA ―que es una suerte 36

U2 es una banda de rock originaria de Dublín (Irlanda), formada en 1976 por Bono (voz), The Edge (guitarra, teclado y voz), Adam Clayton (bajo), y Larry Mullen Jr. (batería). El sonido inicial de U2 tenía sus raíces en el post-punk, pero posteriormente irán incorporando a su música elementos de otros géneros: "Su cancionero es extenso y está repleto de variaciones: desde el rock más clásico hasta el pop más redondo, pasando por el coqueteo con la electrónica o los homenajes al góspel".1 A lo largo de la búsqueda musical de la banda, han mantenido un sonido construido a base de instrumentales melódicos, destacados por la textura musical de The Edge y la voz expresiva de Bono, a las que se suma una base característica integrada por la batería de Mullen y el bajo de Clayton. Sus letras, a menudo ordenadas con imágenes espirituales, se centran en temas personales y temática de justicia social y paz.

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de sustitución―, implica invertir la titularidad subjetiva, cambiar al obligado tributario, en términos concretos, en la trama del IVA, los sujetos pasivos, los contribuyentes, ¿quiénes son por regla general? El vendedor y prestador de servicio, y el cambio de sujeto de IVA implica invertir la titularidad, es decir, allí donde naturalmente el sujeto pasivo era el prestador del servicio, pasa a ser el comprador o beneficiario del servicio. Esto también se desprende del fallo: Hay dos tipos de cambio de sujeto de IVA, uno administrativo, y el cambio de sujeto de IVA legal que está establecido en el art. 11 del DL, incluso, el fallo lo transcribe en todos sus literales, un ejemplo, de un caso, leámoslo, art. 11: «Artículo 11°Sin perjuicio de lo dispuesto en el artículo anterior, serán considerados sujetos del impuesto: a) El importador, habitual o no; b) El comprador o adquirente, cuando el vendedor o tradente no tenga residencia en Chile, o se trate de la operación descrita en el inciso segundo de la letra a) del artículo 8º; c) La sociedad o la comunidad, en los casos contemplados en la letra c) del artículo 8°, pero cada socio o comunero será solidariamente responsable del pago del tributo en la parte correspondiente a los bienes que le sean adjudicados; d) El aportante, en el caso de aportes a sociedades; e) El beneficiario del servicio, si la persona que efectúa la prestación residiere en el extranjero; f) Los contratistas o subcontratistas en el caso de los contratos a que se refiere la letra e) del artículo 8°, y g) El comprador o el beneficiario del servicio, cuando reciba del vendedor o del prestador, según corresponda, por ventas y servicios gravados con IVA, facturas de inicio, de acuerdo a lo señalado en el inciso segundo del artículo 8° quáter del Código Tributario.», pensemos en el importador, el cual es un sujeto que interviene en una operación de compraventa internacional, donde hay un vendedor que está fuera de Chile que se llama exportador, y hay otros sujetos que intervienen que es el comprador, que sí tiene residencia en Chile, y que adopta el nombre de importador, y lo normal, asumiendo que la importación está gravada con IVA, en la situación normal, el que vende es quien debería soportar el IVA, pero el exportador está fuera de Chile, por lo que me es más fácil entenderme con el importador, aquí hay un cambio de sujeto por expresa disposición legal, del art. 11 del DL № 825, la letra B es lo mismo pero con otros sujetos. Ahora bien, junto con ellos, en los casos de cambio de sujeto legal, está el cambio de sujeto administrativo, y esto está en el ar.t 3 del DL № 825, que faculta al director del SII a su juicio exclusivo para disponer del cambio de sujeto de IVA, fuera de los casos señalados en el art. 11, y es la norma cuestionada en el caso del fallo del cambio de sujeto de IVA: «Artículo 3°- Son contribuyentes, para los efectos de esta ley, las personas naturales o jurídicas, incluyendo las comunidades y las sociedades de hecho, que realicen ventas, que presten servicios o efectúen cualquier otra operación gravada con los impuestos establecidos en ella. En el caso de las comunidades y sociedades de hecho, los comuneros y socios serán solidariamente responsables de todas las obligaciones de esta ley que afecten a la respectiva comunidad o sociedad de hecho. No obstante lo dispuesto en el inciso primero, el tributo afectará al adquirente, beneficiario del servicio o persona que deba soportar el recargo o inclusión, en los casos que lo determine esta ley o las normas generales que imparta la Dirección Nacional del Servicio de Impuestos Internos, a su juicio exclusivo, para lo cual podrá considerar, entre otras circunstancias, el volumen de ventas y servicios o ingresos registrados, por los vendedores y prestadores de servicios y, o los adquirentes y 67

beneficiarios o personas que deban soportar el recargo o inclusión. En virtud de esta facultad, la Dirección referida podrá disponer el cambio de sujeto del tributo también sólo por una parte de la tasa del impuesto, como asimismo autorizar a los vendedores o prestadores de servicios, que por la aplicación de lo dispuesto en este inciso no puedan recuperar oportunamente sus créditos fiscales, a imputar el respectivo impuesto soportado o pagado a cualquier otro impuesto fiscal incluso de retención o de recargo que deban pagar por el mismo período tributario, a darle el carácter de pago provisional mensual de la ley de la renta, o a que les sea devuelto por el Servicio de Tesorerías en el plazo de treinta días de presentada la solicitud, la cual deberá formularse dentro del mes siguiente al de la retención del tributo efectuado por el adquirente o beneficiario del servicio; pero en todos los casos hasta el monto del débito fiscal correspondiente. Igualmente, la Dirección podrá determinar que las obligaciones que afecten a los contribuyentes a que se refieren los incisos primero y segundo correspondan a un vendedor o prestador del servicio, o al mandatario, también respecto del impuesto que debe recargar el adquirente o beneficiario, por las ventas o servicios que estos últimos a su vez efectúen o presten a terceros cuando se trate de contribuyentes de difícil fiscalización. En los casos a que se refiere el inciso anterior, la Dirección podrá, para los efectos de la aplicación del Impuesto al Valor Agregado, determinar la base imponible correspondiente a la transferencia o prestación de servicio que efectúe el adquirente o beneficiario, cuando se trate de especies no sujetas al régimen de fijación de precios. Asimismo, la Dirección a su juicio exclusivo, podrá imponer a los vendedores o prestadores de servicios exentos, la obligación de retener, declarar y pagar el tributo que corresponda a los adquirentes afectos o a determinadas personas que importen desde los recintos de Zonas Francas», ¿de acuerdo? Lo dejaremos pendiente para seguir con los demás sujetos. De los terceros responsables o responsables tributarios. Además del contribuyente, el sujeto pasivo principal y los sustitutos, están los terceros responsables, y estos terceros responsables son aquellas personas que pueden verse en la necesidad de cumplir la obligación tributaria impuesta al sujeto pasivo principal, se los denomina responsables tributarios, y a diferencia de lo que pasaba con el sustituto, los terceros responsables no actúan en vez del sujeto pasivo principal, sino que además del sujeto pasivo principal, es decir, en conjunto con el contribuyente o sujeto pasivo principal, y esta responsabilidad tributaria puede ser solidaria o subsidiaria, por lo cual, podemos tener terceros civilmente responsables en materia tributaria, en forma solidaria o subsidiaria, ¿de acuerdo? Los casos de terceros civilmente responsables solidarios tienen que estar expresamente señalados en la Ley, y aquí les señalo las situaciones más importantes: Primera situación de terceros responsables o responsables tributarios: De los notarios (art. 78 C.T.). [Caso de solidaridad]. Art. 78 C.T.: «Artículo 78.- Los notarios estarán obligados a vigilar el pago de los tributos que corresponda aplicar en conformidad a la Ley de Timbres y Estampillas, respecto de las escrituras y documentos que autoricen, o documentos que protocolicen, y 68

responderán solidariamente con los obligados al pago del impuesto. Para este efecto, el notario firmará la declaración del impuesto, conjuntamente con el obligado a su pago. Cesará dicha responsabilidad si el impuesto hubiere sido enterado en Tesorería, de acuerdo con la determinación efectuada por la justicia ordinaria conforme a lo dispuesto en el artículo 158.» indica que los notarios, que todos los conocen, y probablemente les ha tocado un situación así, en términos simples de acuerdo al art. 78 C.T. los notarios están obligados a vigilar el cumplimiento del Impuesto de Timbres y Estampillas que es el impuesto que grava a los actos jurídicos, esto implica que si el notario incumple su deber de vigilancia por, para del sujeto pasivo principal, va ser solidariamente responsable de la declaración y el pago del miso, por lo tanto, ¿qué ocurre en la práctica? —Van a la notaría con una escritura, el notario diligente va a pedir que lo acredite o que le paguen a él el impuesto, y mientras este no esté pagado el notario no va a cerrar la escritura, ya que si lo hace va a ser responsable solidariamente, tanto más, si ustedes quieren verificar esto, vayan con escritura ya cerrada, y verán que dice dentro de sus antecedentes de la escritura que se paga el Impuesto de Timbres y Estampillas. Segunda situación de terceros responsables o responsables tributarios: Los socios o comuneros (art. 11 letra C) D.L. № 825 Ley del IVA) [Caso de solidaridad]. Segunda situación: Los socios o comuneros, que pueden ser terceros civilmente responsables, en forma solidaria, en el caso del hecho gravado principal en el art. 11 letra C) del D.L. № 825, en el IVA hay dos hechos gravados básicos, que es la venta y la prestación de servicios, junto con él, lo indicado en el art. 8 hay determinadas situaciones que también están gravadas y se asimilan a la venta o prestación de servicios, y una de las situaciones está en el art 11 letra C): «Artículo 11°- Sin perjuicio de lo dispuesto en el artículo anterior, serán considerados sujetos del impuesto: c) La sociedad o la comunidad, en los casos contemplados en la letra c) del artículo 8°, pero cada socio o comunero será solidariamente responsable del pago del tributo en la parte correspondiente a los bienes que le sean adjudicados;», y que se produce cuando se disuelve una sociedad de comerciantes, por ejemplo, una sociedad que vende cuadernos o computadores, y cuando se pone término a la actividad y se liquida la sociedad, sucede que se adjudican algunos de eso computadores a los socios o accionistas de la sociedad, ese también es un hecho gravado con IVA porque se asimila a renta, en ese caso que está afecto a IVA, señala la norma, que el sujeto pasivo principal será la sociedad o comunidad, pero cada comunero será solidariamente responsable del pago del tributo en la proporción que le corresponde en la adjudicación, y aquí tenemos otro caso de responsabilidad solidaria. Tercera situación de terceros responsables o responsables tributarios: Empresa individual que se transforma en sociedad (art. 69 C.T.) [Caso de solidaridad]. Tercera situación, es sobre una empresa individual que se transforma en sociedad, el art. 69 C.T. (solo se cita el inciso primero y segundo): «Artículo 69.- Toda persona natural o jurídica que, por terminación de su giro comercial o industrial, o de sus actividades, deje de estar afecta a impuestos, deberá dar aviso por escrito al Servicio, acompañando su balance final o los antecedentes que éste estime necesario, y deberá pagar el impuesto 69

correspondiente hasta el momento del expresado balance, dentro de los dos meses siguientes al término del giro o de sus actividades. Sin perjuicio de lo dispuesto en el artículo 71°, las empresas individuales no podrán convertirse en sociedades de cualquier naturaleza, ni las sociedades aportar a otra u otras todo su activo y pasivo o fusionarse, sin dar aviso de término de giro. Sin embargo, no será necesario dar aviso de término de giro en los casos de empresas individuales que se conviertan en sociedades de cualquier naturaleza, cuando la sociedad que se crea se haga responsable solidariamente en la respectiva escritura social de todos los impuestos que se adeudaren por la empresa individual, relativos al giro o actividad respectiva, ni tampoco, en los casos de aporte de todo el activo y pasivo o fusión de sociedades, cuando la sociedad que se crea o subsista se haga responsable de todos los impuestos que se adeudaren por la sociedad aportante o fusionada, en la correspondiente escritura de aporte o fusión. No obstante, las empresas que se disuelven o desaparecen deberán efectuar un balance de término de giro a la fecha de su extinción y las sociedades que se creen o subsistan, pagar los impuestos correspondientes de la Ley de la Renta, dentro del plazo señalado en el inciso primero, y los demás impuestos dentro de los plazos legales, sin perjuicio de la responsabilidad por otros impuestos que pudieran adeudarse.» en estos caso libera del trámite de término de giro, o de dar aviso al SII del término de giro, cuando en la escritura correspondiente determine que la sociedad se hace solidariamente responsable de todos los impuestos que puede adeudar la empresa individual que desaparece. Probablemente lo del término de giro no les diga nada, pero piensen en el ciclo de vida del contribuyente, el contribuyente en términos muy simples nace y muere, nace con la iniciación de actividades, y no muere cuando cesan sus actividades, si no que cuando se da aviso del término de giro, y el SII valida el término de giro, reitero, nace con la iniciación de actividades y muere con el término del giro, en este caso que les he dicho, hay una empresa que desaparece, pero en la medida que la persona jurídica que nace, que es en la que se convierte la empresa individual, en la medida que sea así, esta es responsable de los impuestos de la anterior. Cuarta situación de terceros responsables o responsables tributarios: Del impuesto territorial del bien raíz que pertenece a una sociedad o persona jurídica. [Caso de solidaridad]. En último caso, en el caso del impuesto territorial, si el bien raíz pertenece a una sociedad o persona jurídica, son responsables solidariamente del pago del mismo, los gerentes, administradores o directores de esa sociedad o persona jurídica, sin perjuicio de repetir contra el deudor principal. Del tercero responsable subsidiario. Por último, nos queda la situación del tercero responsable subsidiario, un solo caso: art. 71 C.T.: «Artículo 71.- Cuando una persona natural o jurídica cese en sus actividades por venta, cesión o traspaso a otra de sus bienes, negocios o industrias, la persona adquirente tendrá el carácter de fiador respecto de las obligaciones tributarias correspondientes a lo adquirido que afecten al vendedor o cedente. Para gozar del beneficio de excusión dentro del juicio ejecutivo de cobro de los respectivos impuestos, el 70

adquirente, deberá cumplir con lo dispuesto en los artículos 2.358° y 2.359° del Código Civil. La citación, liquidación, giro y demás actuaciones administrativas correspondientes a los impuestos aludidos en el inciso anterior, deberán notificarse en todo caso al vendedor o cedente y al adquirente.», la denominada fianza tributaria, que se produce cuando una persona natural o jurídica cesa sus actividades por venta, cesión o traspaso de sus negocios o industrias, la persona que adquiere tendrá el carácter de empleador respecto de las obligaciones de lo adquirido, así que ojo con esto, puedo hacer una muy buena escritura de compraventa, pero si soy un buen asesor, tengo que hacerle presente al cliente que me puedo constituir en fiador de las obligaciones tributarias pendientes del vendedor, siendo que el mismo art. 71 C.T. lo reconoce haciendo remisión al Código Civil del beneficio de excusión. Ejercicios y casos. [se repite caso de U2] La Ley de Impuesto de Timbres y Estampillas grava las operaciones de crédito de dinero. Juan ha obtenido un préstamo del Banco Estado para financiar la adquisición de una vivienda. La escritura respectiva fue firmada en la Notaría Benavente. Se pide: identificar los sujetos pasivos. Aquí el sujeto pasivo es el mutuario, ¿qué ocurre en la realidad? —Se coloca el banco en calidad de sustituto, pero el contribuyente o sujeto pasivo principal es el mutuario, el mutuo, junto con la escritura de compraventa tiene que reducirse a escritura pública, y aquí interviene el notario, y ¿qué pasa si el notario cierra la escritura sin acreditar el cumplimiento del pago del Impuesto de Timbres y Estampillas? —Tendríamos un sujeto pasivo tercero civilmente responsable en calidad de responsable solidario.

Ejercicios para la casa. Lo demás lo hacen en la casa: Lea el artículo 58 N° 3) de la LIR e identifique a los sujetos pasivos del impuesto respectivo. El SII informa que mediante Resolución de la Dirección Nacional ha dispuesto el cambio del sujeto pasivo de derecho del Impuesto al Valor Agregado (IVA) en los contratos de instalación o confección de especialidades, a las empresas constructoras que contraten la ejecución de este tipo de obras. Se pide: (i) explicar la decisión del SII desde el punto de vista de la subjetividad tributaria; (ii) explicar las razones de la decisión del SII; (iii) explicar si este tipo de decisiones podría operar en el ámbito de los impuestos sobre la renta.

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Esto fue preguntado en una solemne, adicionalmente se puede preguntar cuáles serían las posiciones para defender tanto las posiciones del fisco como del contribuyente, esto lo haremos no la próxima clase, sino que el jueves, vamos a intentar dividir para identificar las posiciones de uno y otro para identificar el Principio de Legalidad Tributaria y todo lo que hemos dicho sobre el tema. ¿De acuerdo?

8.-Miércoles 22 de agosto de 2018: Comentario a la reforma que se adviene. Buenos días, primero les pido disculpas, hoy hablaré más bajo por mi garganta. Luego, ayer no sé si se enteraron por las noticias de que, finalmente el Presidente presentó los lineamientos más importantes de la nueva reforma tributaria, quien ya imprimió el Código Tributario no se angustie, probablemente se apruebe en diciembre, y lo que salga de modificación será distinto al proyecto original; sin perjuicio de ello, el proyecto se va a conocer entre hoy y mañana, yo haré referencia a situaciones allí planteadas, para así hacer el contrapunto y ustedes vayan actualizando sus conocimientos. De las clasificaciones de los impuestos [Introducción a la clase de hoy]. Luego, en testa misma línea, en el PPT № 6, hay una situación planteada en caso № 1, en el anterior gobierno de Piñera se presentó un proyecto de reforma tributaria en el año 2012, impuesto específico, un impuesto verde o ambiental, agregado el proyecto, se vio que se le consideraría un impuesto de recargo para aplicar sanciones en caso de retardo en el entero del impuesto en arcas fiscales; la pregunta, y son casos reales que aparecen en las evaluaciones, ya que después los alumnos dicen que no vemos los casos en clases, son distintos, pero tienen la misma estructura. Y la pregunta que hicimos: En caso de haberse aprobado, ¿en qué hubiese incidido su apreciación como impuesto de recargo? Esto es una introducción, la clase de hoy veremos las clasificaciones de impuesto, y dentro de esas clasificaciones, una de las más importantes clasificaciones es la que distingue entre los impuestos de retención, traslación o recargo, incluso más, me atrevería a decir ―sin que me equivoque― que estamos entre las figuras más importantes, y por lo mismo, esta clasificación la recoge nuestra legislación tributaria, en particular el Código Tributario y ciertas leyes especiales; en esta perspectiva, los impuestos de traslación o recargo tienen cierto estatuto especial dentro de nuestro ordenamiento tributario, y posiblemente me atrevería a decir porque este estatuto especial está determinado porque aquí están los impuestos que más recaudan, y cuando está en riesgo la recaudación, ¿cómo reacciona el sistema? —En forma más rigurosa, ¿en qué se traduce? —En consecuencias más rigurosas, como multas, apremios que es una medida compulsiva privativa de libertad hasta por 15 días renovables, consecuencias penales, también ilícitos administrativos, penales si no se pagan impuestos de traslación y recargo. Hecha esta importancia, ¿qué es lo más importante? —Si tuviéramos que establecer grados esta es una de las clasificaciones más importantes, junto con los impuestos sujetos a declaración y no sujetos a declaración, y esta 72

distinción tiene relevancia desde el punto de vista de los plazos de prescripción en materia tributaria. Primera clasificación: De la clasificación entre impuestos fiscales y municipales. (¿quién se beneficia?) 1.-Impuestos fiscales e impuestos municipales: Vamos a empezar con la clasificación entre: 1.A-Impuestos fiscales; e, 1.B.-Impuestos municipales, esta clasificación atiende no tanto al poder tributario para establecer el tributo, sino que al beneficiario; saben que los tributos suponen una recaudación, y aquí la pregunta es: ¿Quién se beneficia? Desde esta perspectiva: De los impuestos fiscales. 1.A.-Impuestos fiscales: Cuando el beneficiario o acreedor es el fisco, hablamos de impuestos fiscales, de hecho, cuando revisemos las normas de cada uno de los tributos, por ejemplo, el IVA, establece a beneficio fiscal impuesto sobre las ventas servicios, cada vez que dice «a beneficio fiscal» estamos ante un impuesto fiscal. De los impuestos municipales. 1.B.-Impuestos municipales: En cambio, cuando el beneficiario sea otro ente del Estado como ocurre con las municipalidades, como las patentes municipales, comerciales, permiso de circulación, etc., todos estos tributos, y llegamos al consenso de que eran tributos, en este caso los beneficiarios son la municipalidad respectiva; y, desde esta perspectiva podemos decir que estos son tributos o impuestos municipales. ¿Cuál es la importancia de esta clasificación y de esta clasificación en particular? ¿Cuál es la importancia? —Las clasificaciones tienen una importancia pedagógica, y podríamos decir que tienen una importancia lingüística, dotamos de cierto sentido al lenguaje para el análisis de los capítulos posteriores, pero junto con ello, cuando analicemos cada clasificación veremos los efectos e importancia que tiene esta clasificación, para que no sea solo un ejercicio teórico y abstracto; y respecto de esta primera clasificación, lo que podemos decir a partir de lo que dispone el art. 1 C.T. que las normas del Código Tributario se aplican a las normas de tributación interna, pero ojo, la tributación municipal también es interna, pero a partir de este artículo se ha sostenido que a los impuestos y tributos municipales no se les aplica el Código Tributario, sino que sus normas especiales, en particular el caso de rentas municipales e impuesto territorial. A los tributos municipales NO se les aplica el Código Tributario (¿Caso trampa?). Paréntesis, hay un profesor de Derecho Tributario en esta facultad que a partir de esto coloca un caso donde aplica en términos simples los plazos de prescripción del Código Tributario del art. 200 y 201 C.T. a un tributo municipal, y pide que se explique cuándo prescriben el plazo que tiene el SII para fiscalizar este tributo municipal; ahora, varios alumnos y alumnas hacen todas las distinciones con un nivel de detalle impresionante, ¿dónde está el problema? —Que si es un tributo municipal no le aplico el Código 73

Tributario, y por ende no se aplican los plazos de prescripción del art. 200 y 201 del C.T. Muchos alumnos indignados sostienen que esto es trampa, ¿discutible no? Si ustedes supieran… Y el profesor hubiese enseñado que a los tributos municipales no se le aplica ninguna, pero ninguna norma del Código Tributario se le aplica a los impuestos municipales, sería esa su respuesta y no otra. Ojo, esto no es que no ocurra en la realidad, ha habido unas dos o tres consultas al SII respecto de tributos municipales, y ¿qué hace el SII? —No tengo competencia, a mí, en virtud del art. 1 CT me corresponde fiscalizar los impuestos fiscales internos y no los tributos municipales y como adicionalmente no se aplica el Código Tributario, yo no tengo que fiscalizar estos tributos. Los aspectos más importantes están en la ley de rentas municipales, y otra regulación es por la vía de ordenanzas municipales, por ejemplo, hacemos referencia a las tarifas de los servicios de aseos, aquí está el marco general, pero si googlea, verá que hay ordenanza por cada municipalidad que regula esto. Segunda clasificación: De los impuestos fiscales internos y los impuestos fiscales externos. (Factor territorial) 2.-Impuestos fiscales internos e impuestos fiscales externos: Segunda distinción: 2.A.-Impuestos fiscales internos; e, 2.B.-Impuestos fiscales externos, aquí claramente el factor importante para esta distinción es el factor territorial. De los impuestos fiscales internos. 2.A.-Impuestos fiscales internos: En el caso de los impuestos fiscales internos, son aquellos que gravan hechos que ocurren dentro del territorio nacional, salvo excepciones extraterritoriales, aquí está el IVA, el Impuesto Territorial, Impuesto de Timbres y Estampillas, etc. De los impuestos fiscales externos. 2.B.-Impuestos fiscales externos: En cambio, los impuestos externos son aquellos que gravan el tráfico de bienes por la frontera del país, entonces, cada vez que compren, por el solo hecho de atravesar la frontera tendrán que pagar los impuestos fiscales externos, como IVA y derechos aduaneros. ¿Cuál es la importancia de esta clasificación? ¿Cuál es la importancia de esta clasificación? —Es doble, primero, desde el punto de vista de las normas aplicables y también desde la perspectiva del órgano competente para la clasificación de los mismos, desde el punto de vista de las normas aplicables, a los impuestos fiscales externos se les aplica el arancel aduanero y la ordenanza general de aduanas, nuevamente, aquí nada tiene que ver el Código tributario ni normar tributarias internas, y por ende, ¿cuál será el organismo encargado de fiscalización? —El Servicio Nacional de Aduanas, aquí no tiene competencia el SII, ¿de acuerdo?; por el contrario, los impuestos fiscales internos, en virtud de lo ya señalado en el art. 1 del C.T. se les aplica el Código Tributario y las demás normas internas que regulan los tributos en particular, y el órgano competente para la fiscalización será el SII. Esto que puede parecer tan simple, tan 74

baladí, puede tener una importancia en la práctica, porque determina dónde golpeará la puerta ante un problema tributario; además verán que este problema con dos organismos, genera problemas de interpretación importantes, como un impuesto que es primero fiscal externo, pero luego se transforma en impuesto fiscal interno. Lo que puede generar problemas de interpretación y norma aplicable. Tercera clasificación: De los impuestos de tasa fija, proporcional o progresiva. (tasa). 3.-Impuestos de tasa fija, proporcional o progresiva: Tercera clasificación: Impuesto de tasa fija, proporcional o progresiva. Aquí el factor importante es la tasa, y cuando analizamos la tasa hablamos de que podrían haber tres tipos de tasas: fija, proporcional o progresiva, y en esta misma línea, pueden haber impuestos de tasa fija, proporcional o progresiva. La importancia de esta clasificación es que es una de las pocas o la única que tiene consagración constitucional o puede desprenderse de normas constitucionales ya que, por el sentido el art. 19 № 20 inc. primero C.P.R.: «Artículo 19.La Constitución asegura a todas las personas: 20º.- La igual repartición de los tributos en proporción a las rentas o en la progresión o forma que fije la ley, y la igual repartición de las demás cargas públicas. En ningún caso la ley podrá establecer tributos manifiestamente desproporcionados o injustos. Los tributos que se recauden, cualquiera que sea su naturaleza, ingresarán al patrimonio de la Nación y no podrán estar afectos a un destino determinado. Sin embargo, la ley podrá autorizar que determinados tributos puedan estar afectados a fines propios de la defensa nacional. Asimismo, podrá autorizar que los que gravan actividades o bienes que tengan una clara identificación regional o local puedan ser aplicados, dentro de los marcos que la misma ley señale, por las autoridades regionales o comunales para el financiamiento de obras de desarrollo;» y el art. 65 inc. cuarto numeral primero C.P.R.: «Artículo 65.- Las leyes pueden tener origen en la Cámara de Diputados o en el Senado, por mensaje que dirija el Presidente de la República o por moción de cualquiera de sus miembros. Las mociones no pueden ser firmadas por más de diez diputados ni por más de cinco senadores. Las leyes sobre tributos de cualquiera naturaleza que sean, sobre los presupuestos de la Administración Pública y sobre reclutamiento, sólo pueden tener origen en la Cámara de Diputados. Las leyes sobre amnistía y sobre indultos generales sólo pueden tener origen en el Senado. Corresponderá al Presidente de la República la iniciativa exclusiva de los proyectos de ley que tengan relación con la alteración de la división política o administrativa del país, o con la administración financiera o presupuestaria del Estado, incluyendo las modificaciones de la Ley de Presupuestos, y con las materias señaladas en los números 10 y 13 del artículo 63. Corresponderá, asimismo, al Presidente de la República la iniciativa exclusiva para: 1º.- Imponer, suprimir, reducir o condonar tributos de cualquier clase o naturaleza, establecer exenciones o modificar las existentes, y determinar su forma, proporcionalidad o progresión;». La primera de estas normas comienza señalando la igual repartición de los tributos en proporción a las rentas o en la progresión o forma que fije la ley, de tal forma que, cuando este inciso hace referencia a la proporción e impuestos de tasa proporcional, cuando habla de: «Progresión» es impuesto de tasas progresivas, y cuando habla de: «Forma en que impone la ley» es impuesto de tasa fija; así, el art. 19 № 20 C.P.R. 75

consagra los principios constitucionales tributarios, partiendo por el principio de igualdad y el principio de legalidad también; la segunda norma, el art. 65 inc. 4 № 1 C.P.R. que está en el capítulo relativo a la formación de la ley, señala que corresponde al Presidente de la República la iniciativa exclusiva para imponer, suprimir, reducir o condonar tributos de cualquier clase o naturaleza, establecer exenciones o modificar las existentes, y determinar su forma, proporcionalidad o progresión; como se fijan, aquí el espectro es amplio y se le establece una libertad a los colegisladores par optar entre cualquiera de estos tres impuestos. Cuarta clasificación: De los impuestos directos e impuestos indirectos. 4.-Impuestos directos e impuestos indirectos: Bien, cuarta clasificación: 4.A.Impuestos directos; e. 4.B.-Impuestos indirectos, y vamos a ver si hemos estado atentos estos días, ¿cuál es el ejemplo paradigmático de impuesto indirecto? —El IVA, y los demás impuestos que gravan el consumo, hay impuestos específicos en la ley de IVA que gravan el consumo con tasas adicionales al IVA, como el tabaco, cigarrillos, o bienes suntuarios como autos de carrera, etc., son tasas adicionales que gravan el consumo, el alcohol también, y probablemente en la reforma tributaria vaya a haber algo de esto con el propósito de desincentivar el consumo, lo cual nunca se consigue pero se recauda más, incluso hay un autor extranjero que habla de «impuestos del pecado», ¿quién defiende a los pecadores? ¿Quién defiende a los bebedores de alcohol o fumadores? —Nadie, ¿por qué? —El reproche social es mucho mayor, y por eso el legislador se aprovecha de la circunstancia, y cada vez que puede lo sube, no necesariamente desincentiva la conducta, pero sí recauda más. Volviendo a los impuestos directos e indirectos, la clave entre unos y otros es la relación con la forma directa o indirecta en que se grava la capacidad económica del contribuyente. De los impuestos directos. 4.A.-Impuestos directos: En el caso de los impuestos directos, estos gravan directamente o mediante indicios directos la capacidad económica del contribuyente, quien tiene una renta, un patrimonio, o un bien raíz, que son manifestaciones directas de capacidad contributiva, quedan afectos estos tributos. De los impuestos indirectos. 4.B.-Impuestos indirectos: En cambio, los impuestos indirectos gravan índices indirectos de capacidad económica, en particular, el tráfico o circulación de bienes, lo gravan tan indirectamente que los impuestos indirectos tienen la desventaja de ser regresivos y no consideran la capacidad contributiva, fíjense que el IVA grava los productos básicos como el pan con un 19 % independiente de cuánto sean los ingresos de determinada persona; adicionalmente, los impuestos indirectos se caracterizan por otra situación, que están asociados al fenómeno de la traslación del recargo del impuesto a un sujeto distinto que es quien lo soporta directamente, que es el sujeto pasivo de hecho o contribuyente de hecho.

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De las ventajas y desventajas de los impuestos directos e indirectos. ¿Cuáles son las ventajas y desventajas de uno y otro? —En el caso de los impuestos directos tienen la ventaja de ser más justos, ya que están más cercanos a la idea de capacidad contributiva, quien tiene más paga más, ¿cuál es la dificultad o desventaja que tienen? —Por ejemplo el impuesto a la renta, es más compleja su gestión, vamos a ver un ejemplo, los impuestos directos suponen por ejemplo que pueda deducir los gastos en que se incurrió para producir la renta, hay otros sistemas en que las personas tienen que juntar las boletas que realizan durante el año, incluso, hay algunos en que el mismo contribuyente tienen que ingresar al sistemas estas, esto supone que la aplicación del tributo es mucho más compleja que los impuestos indirectos, casi en alguna medida los indirectos se autogestionan o autofiscalizan, ya que aquí opera la dinámica del crédito fiscal y débito fiscal, y por ejemplo, si le vendo a Javier37 algo afecto a IVA y Javier no es consumidor final, sino que es cadena intermedia, ¿qué me va a exigir Javier? —La factura, ¿le va a dar lo mismo no tener la factura? —No, porque sin factura no tiene crédito fiscal, y sin crédito fiscal pagará más IVA; entonces, para el contribuyente no va a ser indiferente que yo le dé la factura; en esa perspectiva, para los impuestos indirectos su gestión es mucho más fácil que el impuesto directo. Quinta clasificación: De los impuestos de retención, traslación y recargo. Luego tenemos la distinción de los impuestos de retención, traslación y recargo. No son sinónimos por lo pronto, salvo cierta cercanía entre traslación y recargo, sí están emparentadas, no obstante la traslación hace alusión el fenómeno económico y el recargo al fenómeno jurídico del art. 69 C.T. Dicho en otros términos, retención no es igual o equivalente a traslación o recargo, ¿de acuerdo? —Hagamos un ejemplo, ¿conocen algún impuesto de retención? —El impuesto de segunda categoría, el agente retenedor es el empleador, este ¿qué impuesto es? ¿Hay traslación o recargo? ¿Dónde opera la traslación y recargo? —En el IVA y los impuestos indirectos, no son sinónimos. Impuesto de retención es aquel en que el sujeto que paga determinada cantidad debe descontar el monto del impuesto y declararlo y pagarlo en arcas fiscales en el plazo correspondiente. En cambio, el impuesto de traslación es aquel en que el sujeto pasivo de derecho desplaza la carga tributaria hacia el contribuyente de hecho, el sujeto pasivo de hecho. Y en el impuesto de recargo, el impuesto se incluye al valor o precio de un impuesto de servicio, si van al casino a almorzar, ayer fui a comprar una limonada, de la caja registradora me dieron un vale blanco, lo miré, no era boleta, ya que en algunos casos los rollos hacen de boletas, le pedí la boleta, me miró con cara de extrañeza y sacó un talonario de boletas, y colocó $1790, ¿me recargaron o trasladaron el impuesto? ¿Está incluido aquí? —Sí, siempre en la boleta está el IVA, en cambio, en la factura está separado el precio o valor y el IVA, y usted se podría hacer la pregunta de: ¿Por qué en la boleta se incluye el precio o valor y el IVA? Y es porque el comprador o consumidor final lo tiene que soportar, y además el crédito fiscal el consumidor final no lo utiliza, le hago otra pregunta, si es verdad que ayer operó en mi compra el fenómeno de recargo, y si en los $1790 hay una determinada cantidad que es 37

Compañero presente en clase.

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IVA, ¿cuál es esa cantidad o cuál es la base imponible en esta operación de venta? —$1504 es la base imponible. En términos más simples, aunque es Derecho Tributario II, el valor bruto de la boleta que es $1790, se divide por 1.19 y se multiplica por 19, y da la base imponible de la operación gravada que en este caso en la venta. De la importancia de la clasificación entre impuestos de retención, impuestos de traslación e impuestos de recargo. Volvamos a lo nuestro, impuesto de retención, traslación o recargo, les decía al inicio de la clase que esta es una clasificación de las más importantes, y tiene un estatuto especial desde el punto de vista de su regulación normativa, ¿cuál es su importancia? — Hay 5 aspectos que corroboran la importancia: De la primera importancia en relación a los impuestos de traslación, retención y recargo: Art. 24 inc. penúltimo C.T. La primera consecuencia en el caso de los impuestos de traslación, retención y recargo, es que el SII, es decir, el organismo competente para revisar estos impuestos, podrá girar de inmediato y sin trámite previo los impuestos de este tipo que no hayan sido declarados oportunamente, aquí está el art. 24 inc. penúltimo del C.T.: «En los casos de impuestos de recargo, retención o traslación, que no hayan sido declarados oportunamente, el Servicio podrá girar de inmediato y sin otro trámite previo, los impuestos correspondientes sobre las sumas contabilizadas, como también por las cantidades que hubieren sido devueltas o imputadas y en relación con las cuales se haya interpuesto acción penal por delito tributario. En caso que el contribuyente se encuentre en un procedimiento concursal de liquidación en calidad de deudor, el Servicio podrá, asimismo, girar de inmediato y sin otro trámite previo, todos los impuestos adeudados por el deudor, sin perjuicio de la verificación que deberá efectuar el Fisco en conformidad con las normas generales.» ¿Qué es «girar»? —Es un acto administrativo, pero lo vamos a explicar, si fijamos una línea tiempo para ver el iter procedimental de declaración de un impuesto, lo primero que nos vamos a encontrar es con la declaración del impuesto, ¿quién la hace? —En nuestro sistema opera la autodeclaración, y él calcula, determina y declara el tributo, ¿de acuerdo? Y vamos a suponer que el sujeto pasivo determinó un tributo de $100, qué puede ocurrir después de la declaración de impuesto, ¿quién fiscaliza en los impuestos fiscales internos? —El SII, y ¿qué puede pasar en el SII respecto de los $100 que declaró el contribuyente? —Decir que de acuerdo a sus antecedentes no es $100, sino que $200, ¿qué puede hacer el Servicio dentro de los plazos de prescripción? —Lo primero es el requerimiento de antecedentes, luego, si no se aclara la duda o no se queda satisfecho con estos antecedentes que solicita el contribuyente, hay otra institución importantísima que es una acto de trámite que se llama: Citación, y que está regulada en el art. 63 del C.T.: «Artículo 63.- El Servicio hará uso de todos los medios legales para comprobar la exactitud de las declaraciones presentadas por los contribuyentes y para obtener las informaciones y antecedentes relativos a los impuestos que se adeuden o pudieren adeudarse. El Jefe de la Oficina respectiva del Servicio podrá citar al contribuyente para que, dentro del plazo de un mes, presente una declaración o rectifique, 78

aclare, amplíe o confirme la anterior. Sin embargo, dicha citación deberá practicarse en los casos en que la ley la establezca como trámite previo. A solicitud del interesado dicho funcionario ampliará este plazo, por una sola vez, hasta por un mes. Esta facultad podrá ser delegada en otros jefes de las respectivas oficinas. Cuando del tenor de la respuesta a la citación o de los antecedentes aportados resulte necesario solicitar al contribuyente que aclare o complemente su respuesta y, o presente antecedentes adicionales respecto de los impuestos, períodos y partidas citadas, podrá requerírsele para que así lo haga, dentro del plazo de un mes, sin que ello constituya una nueva citación. Los antecedentes requeridos en el ejercicio de esta facultad y que no fueren acompañados dentro del plazo indicado serán inadmisibles como prueba en el juicio, en los términos regulados en el inciso duodécimo del artículo 132 de este mismo Código. La citación producirá el efecto de aumentar los plazos de prescripción en los términos del inciso 4° del artículo 200 respecto de los impuestos derivados de las operaciones que se indiquen determinadamente en ella.», con la citación puede suceder que se aclare la situación, y que por lo tanto el tema quede hasta ahí, sí, estoy de acuerdo con que eran $100, pero puede ser que el contribuyente o no conteste la citación o no se aclare la duda, entonces, ¿qué hace el SII? —Otra figura, que se llama «tasación», que está en el art. 64 y 65 C.T., en particular 64 C.T., y la tasación es la determinación de la base imponible del tributo en base a los antecedentes que están en poder del SII y que indican que no es $100, sino que más de $100 prescindiendo de los antecedentes que pueda tener el contribuyente para esclarecer la diferencia, entonces, en términos generales, hay dos instituciones en seguida: El giro y la liquidación, a veces se altera el orden, primero liquidación y luego giro, la liquidación es el acto administrativo tributario por antonomasia, es aquel acto que emana del SII y donde se establece en forma motivada y fundamentada las diferencias de impuesto, y por lo tanto, en la liquidación, por tomar como ejemplo, el SII va a decir que el impuesto que debió haber declarado era $200 y hay una diferencia de $100 y lo va a fundamentar de por qué llega a esa conclusión, ¿de acuerdo? Y, el giro por último, no es otra cosa que una orden de ingreso, y que tiene la virtud adicional de constituir o ser la base del título ejecutivo con el cual se va a iniciar el procedimiento ejecutivo de cobro del tributo, ¿se entiende? ¿Qué es lo que se quiere decir cuando se dice que el SII podrá girar de inmediato cuando no se haya declarado oportunamente un impuesto de retención, traslación o recargo? Lo normal es que después de la declaración siga todo el proceso que explicamos, pero cuando no declaro un impuesto de retención, traslación o recargo, no corre ninguna parte de las explicadas, y nos vamos directamente al giro, ¿en qué situación queda el contribuyente? Indefensión en cierto modo, en una situación desmejorada a si hubiese cumplido las otras circunstancias, pero, podemos hacernos la pregunta: ¿Por qué nos vamos directamente al giro? ¿Qué está en riesgo? —La recaudación, ¿cuáles son los impuestos de retención, traslación o recargo? —El IVA y otros impuestos sobre la renta, por lo que, lo que está en peligro es la recaudación, y ¿cómo me defiendo? —Me voy al giro, concluyo un título preejecutivo y si voy al giro puedo hacer valer mi crédito entre la masa de acreedores de forma más rápida. De la segunda importancia en relación a los impuestos de traslación, retención y recargo: Art. 97 № 11 C.T. 79

Segunda consecuencia, se sanciona con multa el incumplimiento, el retardo en la obligación de enterar este tipo de impuestos, lo dice el art. 97 № 11 C.T.: «Artículo 97.- Las siguientes infracciones a las disposiciones tributarias serán sancionadas en la forma que a continuación se indica: 11°.- El retardo en enterar en Tesorería impuestos sujetos a retención o recargo, con multa de un diez por ciento de los impuestos adeudados. La multa indicada se aumentará en un dos por ciento por cada mes o fracción de mes de retardo, no pudiendo exceder el total de ella del treinta por ciento de los impuestos adeudados. En los casos en que la omisión de la declaración en todo o en parte de los impuestos que se encuentren retenidos o recargados haya sido detectada por el Servicio en procesos de fiscalización, la multa prevista en este número y su límite máximo, serán de veinte y sesenta por ciento, respectivamente.», puede lelgar hasta el 65 % la multa si quien descubre esto es el SII, junto con esto, y asociada a la infracción administrativa, procederá la medida del apremio contemplada en el art. 96 C.T., en materia tributaria existe una figura del apremio, que es una medida privativa de libertad, compulsiva, renovable, hasta por 15 días hasta que el contribuyente cumpla su obligación, hay dos fallos que se hacen cargo de esta materia, y se ha discutido su constitucionalidad, y se ha dicho que es prisión por deudas, y no solo viola la Constitución, sino que también el art. 7 del Pacto San José de Costa Rica, pero opera en la práctica, por ejemplo, si usted trasladó el IVA y no lo declaró en arcas fiscales, la Tesorería General de la República podrá pedir al tribunal civil correspondiente, ni si quiera tribunales penales, para decretar el apremio, en un procedimiento que vulnera todas las garantías del debido proceso.

De la tercera importancia en relación a los impuestos de traslación, retención y recargo: Art. 128 C.T. Tercera conclusión, como vimos, el art. 128 C.T. en el caso de los impuestos de traslación y recargo, para que el sujeto pasivo de derecho pueda pedir la devolución de impuesto indebidamente pagados o en exceso, debe haber restituido anteriormente el monto al sujeto pasivo de hecho que soportó el tributo.

De la cuarta importancia en relación a los impuestos de traslación, retención y recargo: Art. 147 inc. penúltimo C.T. Por último, respecto de estos impuestos puede operar la denegación de la suspensión del cobro ejecutivo en segunda instancia cuando el impuesto hubiese sido retenido o recargado por el reclamante y no se haya enterado según el art. 147 inc. penúltimo C.T., ¿qué es esto? Cuando se realiza la declaración, se puede reclamar ante los tribunales aduaneros, pero a partir de este momento se puede iniciar el giro de la deuda tributaria, es decir, puede correr en paralelo un procedimiento de reclamación y el cobro ejecutivo, pero no tiene mucho sentido que mientras se discute en la reclamación se está cobrando el tributo por otra parte, entonces, nuestra legislación entiende esto y se otorga la suspensión del procedimiento en primera instancia, segunda instancia y eventualmente en casación, ahora bien, en segunda instancia se deniega la suspensión cuando el impuesto hubiese sido retenido o recargado por el propio reclamante y/o no hubiese sido enterado, es decir, cuando el propio reclamante haya retenido o declarado el impuesto, pero no enterado. Comentario a la redundancia en la reforma tributaria.

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Vuelvo al último ejemplo, qué quería decir la reforma cuando decía: «El impuesto deberá ser declarado y enterado en arcas fiscales por los agentes retenedores dentro de los doce primeros días del mes siguiente a aquel en que deban retenerse los impuestos conforme al inciso anterior.» aquí hay consecuencias, como las que acabamos de ver, y para esto no es necesario que el legislador lo explicite, porque estas consecuencias ya están reguladas en el Código Tributario.

Sexta clasificación: De Los impuestos declarables o sujetos a declaración y los impuestos no declarables. 6.-Los impuestos declarables o sujetos a declaración y los impuestos no declarables: Otra clasificación bastante cercana a la importancia de la clasificación anterior, es aquella que distingue entre: 6.1.-Impuestos declarables o sujetos a declaración: Los impuestos declarables o sujetos a declaración; y, 6.2.-Los impuestos no declarables. Como declaración de impuesto, entendemos que los impuestos tienen que declararse, y opera el fenómeno de la autodeclaración, y es el propio sujeto pasivo quien tiene que presentar su declaración de impuestos. 6.1.-Impuestos declarables o sujetos a declaración: Los impuestos sujetos a declaración están en el art. 200 C.T., y dice que (se cita el inciso primero y segundo): «Artículo 200.- El Servicio podrá liquidar un impuesto, revisar cualquiera deficiencia en su liquidación y girar los impuestos a que hubiere lugar, dentro del término de tres años contado desde la expiración del plazo legal en que debió efectuarse el pago. El plazo señalado en el inciso anterior será de seis años para la revisión de impuestos sujetos a declaración, cuando ésta no se hubiere presentado o la presentada fuere maliciosamente falsa. Para estos efectos, constituyen impuestos sujetos a declaración aquellos que deban ser pagados previa declaración del contribuyente o del responsable del impuesto.», es decir, son aquellos que deben ser pagados previa declaración del contribuyente o responsable del impuesto, y hace referencia a los sujetos pasivos que ya vimos, el sujeto pasivo no solo es el contribuyente, sino que también los responsables, los impuestos sujetos a declaración son aquellos impuestos que deben ser pagados previa declaración del contribuyente o responsable, en términos simples, son aquellos que antes de ser pagados o en simultaneo con el pago tiene que presentarse una declaración de impuesto, entiéndase el formulario № 22 en renta, formulario № 29 en el caso del IVA, formulario № 50 en otros casos. 6.2.-Los impuestos no declarables: A contrario sensu, ¿qué podría entender por impuestos no sujetos a declaración? —Aquellos que deben ser pagados sin previa declaración del contribuyente o responsable del impuesto. De la importancia de la distinción entre impuestos declarables o sujetos a declaración e impuestos no declarables. De la importancia de esta distinción: Plazos de prescripción aplicables. ¿Cuál es la importancia de esta distinción? —Los plazos de prescripción aplicables en materia tributaria; para que nos vayamos familiarizando con esto, los plazos de prescripción en materia tributaria están en el art. 200 C.T. y art. 201 C.T., y se distinguen 81

en general los: 1.-Plazos ordinarios; y, 2.-Plazos extraordinarios. 1.-Plazos ordinarios: Los plazos ordinarios son de 3 años; y, 2.-Plazos extraordinarios: Los plazos extraordinarios de 6 años. Entonces, los plazos de prescripción pueden ser ordinarios y extraordinarios; dicho en términos simples: Si se aplican los plazos ordinarios, el fisco o el SII puede fiscalizar hasta 3 años y hasta 6 años en el caso de los plazos extraordinarios; y, en el caso del cobro ejecutivo la Tesorería General de la República podrá cobrar en hasta 3 (plazo de prescripción ordinario) o 6 años (plazo de prescripción extraordinario), y esto beneficia al contribuyente. ¿Cuándo pasamos de la prescripción ordinaria a la prescripción extraordinaria? Y ¿cuándo se pasa de la prescripción ordinaria a la extraordinaria? —Hay dos situaciones que hacen que pasemos de la prescripción ordinaria a la prescripción extraordinaria: 1.-No se presenta una declaración de impuestos estando obligado a hacerlo: La primera cuando no se presenta una declaración de impuestos estando obligado a hacerlo; y, 2.-Declaracion de impuestos maliciosamente falsa: La segunda cuando la declaración de impuesto presentada es maliciosamente falsa. ¿A qué tipo de tributo se le aplican los plazos extraordinarios de 6 años? Dicho esto, ¿a cuál tipo de tributo se aplican ―eventualmente― los plazos extraordinarios de 6 años? —A los sujetos a declaración, porque los dos supuestos son que, primero no se haya declarado estando obligado a hacerlo o, segundo, que la declaración sea maliciosamente falsa, por lo tanto, la clave para ver si están sujetos a plazos ordinarios o extraordinarios es si son impuestos sujetos a declaración o no. Del fallo: Fisco con Cementos Bío Bío. Luego, el 9 de septiembre del año 1969 se dictó el fallo de Fisco con Cementos Bío Bío, empresa cementera, ¿qué ocurrió? —En ese entonces, Cementos Bío Bío realizó una ampliación en sus instalaciones, ¿qué establece la Ley de Impuesto Territorial cada vez que se hace una ampliación? —Se debe presentar una declaración jurada ante el SII informando la ampliación, porque la ampliación, ¿qué va a suponer? —Un aumento del valor del bien raíz, y esto va a suponer un aumento del avalúo fiscal, que es la base imponible del impuesto territorial; lo mismo ocurre, pero a la inversa, si la situación es distinta, si se le viene la casa abajo le debe informar al SII porque disminuye el impuesto y avalúo fiscal; por lo tanto, estas situaciones tienen que ser informadas al SII por vía de declaración jurada, el SII, a través de esta obligación sostuvo la tesis de que el Impuesto Territorial es impuesto sujeto a declaración, por el contrario, Cementos Bío Bío que no había informado esta ampliación, es decir, no había presentado la declaración jurada, sostuvo que era un impuesto no sujeto a declaración, es verdad que no presenté la declaración jurada, pero el Impuesto Territorial no es un impuesto sujeto a declaración, por lo tanto, estaba en juego si aplicaba el plazo de prescripción extraordinario que le convenía al SII que no había fiscalizado luego de 3 años, en cambio, Cementos Bío Bío decía que era impuesto sin declaración por lo que aplicaba el plazo de prescripción ordinaria. La Corte le dio la razón a Cementos Bío Bío, ya que la declaración jurada no es asimilable a la declaración de 82

impuestos y desde esta perspectiva se aplican los plazos de prescripción ordinaria; desde ese entonces ―desde 1969― nadie discute que el Impuesto Territorial es un impuesto no sujeto a declaración, por lo que se aplica el plazo de prescripción ordinaria de 3 años. Recuerden que nos les preguntaré el fallo de memoria, lo que me interesa es este pequeño relato y los razonamientos que hubieron. Naturalmente, si corrieron los plazos de prescripción, el contribuyente puede pedir la excepción de prescripción, y el SII estará impedido de fiscalizar y la Tesorería General de la República se verá impedida de hacer el cobro ejecutivo. Séptima «clasificación»: Del impuesto al patrimonio (discusiones al respecto). La última clasificación ―si es que se puede llamar clasificación―, veamos… ¿es posible en Chile, hoy por hoy, establecer un impuesto al patrimonio? ¿Qué es el patrimonio? —Una universalidad que se determina por la diferencia entre activos y pasivos, ¿podría existir un impuesto a esto? —Se discute, hay argumentos históricos y de texto a favor y en contra, por lo tanto, si les cuento una historia de que se está introduciendo en la Reforma un impuesto al patrimonio líquido (diferencia entre activos y pasivos) les preguntaría si es posible, ¿es constitucional? Tendrían que responder: Pues bien, hay razones históricas, como que en el año 1968 se estableció en Chile un impuesto que gravaba el patrimonio líquido con una tasa máxima del 2 %, este fue derogado en el año 1973, este es un argumento histórico para aquellos que dicen los impuestos al patrimonio estarían proscritos, porque coincide con el inicio de la dictadura, y ella no habría sido muy partidaria de gravar el patrimonio; en se sentido, se da el argumento de texto, en el art 19 № 20 C.P.R. se señala la igual repartición de los tributos en proporción a las rentas, y la norma similar que había en la Constitución de 1925 en vez de hablar de «renta» hablaba de «haberes» y se eliminó, y este sería un argumento para proscribir los impuestos al patrimonio, porque «haberes» es más amplio que renta y daba lugar a comprender que era posible gravar el patrimonio, renta no es igual a patrimonio, sino que es igual a las utilidades o beneficios o incrementos patrimoniales ―valga la redundancia― del patrimonio. Por otra parte, vayamos a la realidad, existen en nuestro ordenamiento dos impuestos que gravan parte del patrimonio, ¿cuáles son estos? ¿Alguien los conoce? ¿Qué pasa con el Impuesto Territorial? ―Grava el patrimonio inmueble de las personas, es verdad, no es el patrimonio total, pero es parte del patrimonio, ¿cuál otro? ¿Qué pasa con el Impuesto a la Herencia y Donaciones? —Se gravan las asignaciones, pero en el fondo se grava el patrimonio heredado, así que uno podría decir que no están del todo proscritos los impuestos al patrimonio. Del Caso Estadio. Y, por último, podríamos hacer referencia a uno o dos fallos del T.C. que son los denominados casos estadio, al profesor Furnaro le encanta esta materia; el Caso Estadio, ¿conocen los estadios de colonias como el estadio español, francés, etc.? Por una norma se estableció que ustedes van seguir gozando por exención al Impuesto Territorial señores de los estadios de colonias, en la medida que en determinados horarios de la semana permitan el acceso a sus dependencias a personas de colegios municipales y públicos, este era el 83

trasfondo de la medida, por lo tanto, le mantengo el beneficio tributario que es la exención del Impuesto Territorial en la medida que abra sus dependencias para que hagan deporte personas de menores ingresos y justificar de mejor manera el establecimiento de esta exención; había un problema del principio de legalidad, ya que el detalle de esto se estableció por Decreto del Ministerio, pero junto con ello se establecieron una serie de cuestiones, pero, a los estadios de colonias no les gustó esta medida, ¿si el Estadio Español lo contrata qué diría? —Falta de igualdad ante las cargas públicas, pero se dijo entre otras cosas que el Impuesto Territorial es un impuesto al patrimonio, y el impuesto al patrimonio está prohibido en nuestro patrimonio, pues la Constitución habla de «renta» y no de «haberes», ¿qué dijo el T.C.? —En lo que se refiere al argumento de inconstitucionalidad del Impuesto Territorial, no dio a lugar y dijo que tenía fundamento constitucional, tanto en normas permanentes como transitorias, ¿cuáles eran las normas? —Art. 19 № 20 C.P.R. que dice que no solo se podrán gravar las rentas, sino que también bienes y actividades, el T.C. se toma el argumento de texto y dice que si la propia norma dice que se pueden gravar los bienes, no sería inconstitucional gravar los bienes raíces; y por otra parte el art. 65 inc. segundo C.P.R., que señala, que el Presidente de la República tiene iniciativa exclusiva en tributos de cualquier clase o naturaleza, y de esto se cuelga el T.C. que son de «cualquier clase o naturaleza», incluso los que gravan el patrimonio. Y por último, dice que además la Ley sobre Impuesto Territorial es de los años 70’, es preconstitucional, y por ende, en virtud de su Disposición Sexta Transitoria que dice que, todas las normas que establecen tributos previo a la entrada en vigor de la Constitución que fue en marzo del 81’ mantendrá su vigencia mientras no sean derogadas y como esto se cumple, la norma está amparada constitucionalmente por la Disposición Sexta Transitoria. Comentario a la clase de mañana. Mañana veremos las potestades tributarias, y veremos y terminaremos con la Sentencia Cambio Sujeto de IVA.

9.-Jueves 23 de agosto de 2018: De la frase del día. La frase del día ―la escribe Natalia Bustamante 38 en la pizarra a petición del profesor― es: «El día de mañana, una vez que uno reduce el IVA al libro, qué pasa al día siguiente, me dicen “el IVA a los alimentos de primera necesidad”, después me dicen el “IVA a los medicamentos”39». De las reflexiones en torno a la frase del día. Buenos días, la verdad es que estos días están siendo bastante maliciosos en materia tributaria, me interesaba partir la clase, que ustedes participaran con una frase del día de

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Compañera presente en clase. Noticia que comenta la frase: https://www.cooperativa.cl/noticias/economia/impuestos/felipe-larrain-siuno-reduce-el-iva-al-libro-al-otro-dia-la-gente/2018-08-22/125540.html 39

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ayer, pero que sigue vigente, del Ministro de Hacienda Felipe Larraín 40, todo esto a propósito de una consulta que se le hizo ayer en la conferencia de prensa respecto a la posibilidad de reducir o disminuir la tasa que grava la venta de libros que hoy por hoy es del 19 %, y cada vez que hay una reforma tributaria ―o no la hay― una bandera de lucha es: «¿Por qué no le bajamos el IVA a la venta de libros?» Se supone que a partir de eso se va leer más, en lo personal tengo dudas, pero no tomen esto como una legitimación de los fundamentos de quienes sostienen la otra postura, incluso más allá del tema de incentivar, más allá o no del tema, me gustaría que hiciéramos un debate sobre la frase, leamos la frase de nuevo: «El día de mañana, una vez que uno reduce el IVA al libro, qué pasa al día siguiente, me dicen “el IVA a los alimentos de primera necesidad”, después me dicen el “IVA a los medicamentos”», ¿qué les parece? Ya saben lo que es una tasa, ya saben lo que es el IVA y cómo funciona, y adicionalmente ―si están estudiando Derecho― yo creo que algo así como «justicia» debiésemos utilizarlo, fuera de esto soy un convencido de que una parte significativa de los alumnos de Derecho están estudiando acá como trabajo forzado, sea por la razón que sea, pero existe un porcentaje alto, dejando de lado esto, ¿qué opinión les merece la rase del día? —Yo creo que es desafortunada la manera en que lo expresa el Ministro, entiendo a lo que quiere ir de abrir la puerta a exigir que disminuyan valores de ciertas cosas, como los alimentos y medicamentos, claro, las personas que están enfermas, son cosas que cuestan en las familias, y la manera en que lo expresa es desafortunada y lo hace ver como que las personas lo piden porque sí. ¿Cuál es el miedo del ministro? Ya que con estas frases se exteriorizan ciertos miedos —Yo creo que el miedo es que la recaudación disminuya41. Bien, es el debate de todos los días, el proyecto es malo porque reduce mucho la recaudación, ¿cómo se compensa esa menor recaudación? —Yo creo que, si pudieran rebajar a los alimentos de primera necesidad y a los medicamentos sería fantástico, pueden recaudar menos, pero podría compensarse con subir los impuesto a quienes más producen42. Yo también creo que la frase podría buscar producir miedo también, ya no a los consumidores finales, sino que a las empresas de por sí, si le quitamos el IVA a ciertas cosas a otras habrá que agregarle; en todo caso, siempre se comete el mismo error de ver las cosas desde cierta perspectiva, y no de varias, el punto no solo es el tributario, sino que también el económico desde el consumidor, desde el empresario chico, o desde el empresario grande. Bien, todo lo que han dicho es válido, pero hay quienes sostienen al nivel de las ideas es que una posibilidad es que la propia estructura del tributo se utilizase a partir del ingreso, y desde el propio tributo hacer justicia tributaria, hay otros ortodoxos que dicen que no le metamos mano a la estructura de los impuestos, recaudemos primero, y con la recaudación mejoramos la distribución a través de subsidios, bonos, el bono invierno, bono marzo, etc., somos los reyes de los bonos y subsidios en Chile, esto está en juego acá también, pero parece que la cifra que ha aparecido en esta semana, la distribución no ha mejorado, sino que ha empeorado. Les agrego este dato, el siguiente planteamiento: Hay otros ordenamientos en el derecho extranjero que tienen respecto del 40

Felipe Larraín Bascuñán (Santiago, 14 de febrero de 1958) es un economista, académico y político chileno. Es actualmente ministro de Hacienda en el segundo mandato del presidente Sebastián Piñera. Ya realizó esta labor en el primer gobierno entre 2010 y 2014. 41 Respuesta de un compañero. 42 Respuesta de una compañera.

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IVA una tasa general que fluctúa entre el 19 % al 21 % y luego hay tasas reducidas de 8 %, 4 %, etc., y gravan productos de primera necesidad como los huevos, los tallarines, los pañales, etc., entonces, no es un modelo completamente nuevo, es posible, es viable, también se le critica, también tiene problemas, ya que si se definiera establecer tasas reducidas para los bienes de primera necesidad, ¿qué se produciría? Supongamos que subamos la tasa al 21 % y establecemos tipos reducidos de 12 %, 8 % y 4 %, y en el 4 % dejamos la leche, los medicamentos, los huevos y los fideos, le agregamos que se establece un mayor IVA para alimentos con alto contenido en azúcar, es decir, si uno quisiera podría compensar; pero desde el punto de vista de aplicación del tributo, ¿qué dificultad tendría aplicar tasas reducidas? —Sería más compleja, ya que uno diría, ¿por qué el pan sí y las lentejas no?, ¿se entiende? Esto ha existido, hay modelos que siguen estableciendo un IVA general y con tipos reducidos, el tema de fondo es, reitero, cómo hacemos justicia tributaria, sea a través de modificar la estructura tributaria o redistribuir la distribución una vez hecha la recaudación. Otra arista respecto del Proyecto de Reforma tributaria. Otra cuestión, el Proyecto de Reforma tributaria gravaría con un 10 % los productos digitales, como Netflix43, por lo que se ha conocido por ahora también, el proyecto aún no está liberado en detalle, desde el punto de vista de la gestión del tributo ―dijo el Ministro― se va a recargar en la tarjeta de crédito por quien está pagando por el servicio, ¿es un impuesto directo o indirecto? Uno se podría hacer preguntas sobre esto, ¿es un impuesto directo o indirecto? —Es un impuesto indirecto porque grava al consumo de un servicio, por lo tanto, es un impuesto indirecto, y como es un impuesto indirecto, ¿quién lo soporta? —El consumidor final, tanto así que se lo van a recargar, pero quizá eventualmente la empresa va a compensar este mayor costo al usuario, esto está por verse, yo creo que no, esto lo va a soportar el usuario del servicio; probablemente, como ha ocurrido en otras oportunidades, es normal que las empresas que prestan estos servicios recurran al Tribunal Constitucional porque se afecta la igualdad económica, propiedad, etc., esto también ha ocurrido con la tasa que grava los tabacos, siempre se recurre y los argumentos son estos, y una de las cosas que ha dicho el T.C. es que: ¿Qué afectación de la libertad o de la propiedad vienen a alegar las empresas tabacaleras si el impuesto lo soporta el consumidor final? Seguiremos haciendo estos puentes a la realidad, no se sorprendan dado que todo este contexto le aparezcan preguntas relativas a este tema. ¿Por qué un 10 % y no un 19 %? —Es una buena pregunta, podría ser un 19 % y nada descarta que el proyecto final aparezca con 19 %, simplemente decisión del colegislador, ¿de acuerdo? De la potestad o poder tributario. Nos quedó pendiente en la clase de ayer el tema de la potestad o poder tributario, en términos simples: La potestad o poder tributario dice relación con la autoridad competente 43

Netflix, Inc. es una empresa comercial estadounidense de entretenimiento que proporciona mediante tarifa plana mensual un streaming de contenido multimedia (principalmente, películas, series de televisión y documentales) bajo demanda por Internet, además de DVD que son facilitados por correo postal. La empresa fue fundada en el año 1997 y tiene su sede en  Los Gatos (California). Comenzó su servicio basado en suscripción en 1999.

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o facultada para establecer o crear tributos, el fundamento de este poder o facultad estatal la podemos encontrar en la soberanía o en el poder de imperio del Estado, es decir, el poder del Estado en virtud del cual puede influir coactivamente en los sujetos y desde esta perspectiva, el fundamento normativo de la potestad tributaria la podemos encontrar en el art. 5 C.P.R.: « Artículo 5º.- La soberanía reside esencialmente en la Nación. Su ejercicio se realiza por el pueblo a través del plebiscito y de elecciones periódicas y, también, por las autoridades que esta Constitución establece. Ningún sector del pueblo ni individuo alguno puede atribuirse su ejercicio. El ejercicio de la soberanía reconoce como limitación el respeto a los derechos esenciales que emanan de la naturaleza humana. Es deber de los órganos del Estado respetar y promover tales derechos, garantizados por esta Constitución, así como por los tratados internacionales ratificados por Chile y que se encuentren vigentes.»; es un poder originario, un poder que se ejerce territorialmente salvo excepciones a la territorialidad. De los órganos estatales que cuentan con la potestad o poder tributario/ De la ausencia de mención expresa en la constitución/ De su construcción o estructuración indirecta a través del principio de legalidad. Y ahora viene la pregunta: ¿Cuáles son los órganos estatales en Chile que tienen este poder para establecer o crear tributos? ¿Están establecidos en la constitución? —El Presidente de la República tiene iniciativa exclusiva; pero digamos una cosa adicional: ¿Las municipalidades y los gobiernos regionales tienen potestad tributaria? —Las municipalidades sí, teóricamente no deberían tenerla, pero lo hacen igual, haríamos distinción entre: La constitución teórica y la constitución material, distinción entre: Ser y deber ser. Están en lo acertado, si van a la Constitución no van a encontrar ninguna norma expresa que se refiera a la potestad o poder tributario, así que no pierdan el tiempo, esto no implica que haya un vacío normativo, porque la distribución de las competencias y de las potestades tributarias hay que construirlas o estructurarlas indirectamente a partir del: Principio de Legalidad Tributaria que sí está normado en la Constitución. Del poder tributario en el Derecho Comparado. Ahora bien, esta forma indirecta de estructurar el poder tributario en Chile, difiere, contrasta con lo que ocurre en otras constituciones como la Constitución alemana, la Constitución española, la Constitución italiana y la Constitución portuguesa, incluso la Constitución peruana que en el art. 74 establece una clara y expresa distinción del poder tributario en los distintos niveles de organización del Estado, leamos el art. 74 de la Constitución peruana: «Artículo 74°.- Los tributos se crean, modifican o derogan, o se establece una exoneración, exclusivamente por ley o decreto legislativo en caso de delegación de facultades, salvo los aranceles y tasas, los cuales se regulan mediante decreto supremo. Los Gobiernos Regionales y los Gobiernos Locales pueden crear, modificar y suprimir contribuciones y tasas, o exonerar de éstas, dentro de su jurisdicción, y con los límites que señala la ley. El Estado, al ejercer la potestad tributaria, debe respetar los principios de reserva de la ley, y los de igualdad y respeto de los derechos fundamentales de la persona. Ningún tributo puede tener carácter confiscatorio. Las leyes 87

de presupuesto y los decretos de urgencia no pueden contener normas sobre materia tributaria. Las leyes relativas a tributos de periodicidad anual rigen a partir del primero de enero del año siguiente a su promulgación. No surten efecto las normas tributarias dictadas en violación de lo que establece el presente artículo.», veamos, ¿quién es el titular del poder o potestad tributaria en el Perú? —Leamos la primera parte, presten atención que en la distribución de poderes se considera la separación tripartita de los tributos: «Artículo 74°.- Los tributos se crean, modifican o derogan, o se establece una exoneración, exclusivamente por ley o decreto legislativo en caso de delegación de facultades, salvo los aranceles y tasas, los cuales se regulan mediante decreto supremo.», ¿qué se puede establecer del primer inciso? —Claramente hay una manifestación del principio de reserva de ley tributaria, ¿cuál es el ámbito de acción de la Ley? ¿cuál es su cobertura? ¿Qué tiene que quedar en la Ley? —Todos los tributos salvo los aranceles y las tasas, por lo que la potestad reglamentaria, incluso autónoma, si tiene un ámbito de cobertura, de acción, que serían los aranceles y tasas, ¿qué problema nos resolvería este inciso en Chile? —Muchos de los cobros que están cuestionados y que el TC han dicho que no son tributos porque se asimilan a tasas podrían encontrar fundamento constitucional en esta norma, incluso las cantidades que cobra el Registro Civil, porque el cobro del Registro Civil por lo general está en una norma que es Decreto Supremo del Ministerio de Justicia, vamos al segundo inciso del art. 74 de la Constitución del Perú: «Los Gobiernos Regionales y los Gobiernos Locales pueden crear, modificar y suprimir contribuciones y tasas, o exonerar de éstas, dentro de su jurisdicción, y con los límites que señala la ley. El Estado, al ejercer la potestad tributaria, debe respetar los principios de reserva de la ley, y los de igualdad y respeto de los derechos fundamentales de la persona. Ningún tributo puede tener carácter confiscatorio.», ¿los gobiernos locales tienen potestad tributaria? Dice que los gobiernos locales pueden crear, modificar o suprimir contribuciones especiales y tasas, ¿tienen poder tributario? Claro que sí, salvo para establecer o crear impuestos, y por ende, ¿quién es el titular para crear? —El legislador, o sea, claramente se está diciendo que los tributos más importantes que son los impuestos, el titular de la potestad tributaria es el legislador, en cambio, las contribuciones especiales que son más excepcionales y las tasas que son más frecuentes y son del día a día, sí pueden ser establecidas y creadas por los gobiernos locales, ¿qué resolvería esta fórmula en nuestro sistema? —El de la mayoría de los cobros efectuados por las municipalidades, y que el TC les ha desconocido su naturaleza tributaria. Del contraste del poder tributario de la Constitución de Chile con el poder tributario en la Constitución del Perú. Ahora bien, nada de esto existe en nuestra Constitución y de ahí los problemas, por lo que, en síntesis, en nuestra Constitución formal no hay norma expresa de atribución y distribución del poder de la potestad tributaria, y frente a este vació, lo que queda es construir la estructura del poder tributario a partir del Principio de Legalidad Tributaria, este principio está consagrado en distintas normas de la Constitución, algunos mencionan el art. 5 C.P.R., 6 C.P.R., 19 № 20 C.P.R., 63 № 2 C.P.R., 63 № 4 C.P.R., el art. 64 C.P.R. y el art. 65 C.P.R. y del conjunto de estas normas, ¿qué puede establecer uno? —Que el titular de la potestad tributaria son los órganos colegisladores, esto significa entre otras 88

cosas que la iniciativa exclusiva en materia tributara es del Presidente de la República, no pueden haber mociones, que la cámara de origen será la Cámara de Diputados, que los tributos deben estar establecidos por Ley; luego veremos la posibilidad de delegación de facultades, es decir, la posibilidad de un DFL en materia tributaria. De los razonamientos en torno a la Potestad Tributaria de los gobiernos regionales y las municipalidades. De esto mismo también podemos desprender que dado que los gobiernos regionales en nuestro país, y las municipalidades no tienen poder para legislar, es decir, en principio ―y desde el punto de vista de la constitución formal― no serían titulares de la Potestad Tributaria; dicho esto, como también plantean sus compañeros y compañeras, si uno argumenta desde el punto de vista de las municipalidades que alguno de los cobros que pueden efectuar, denominados por lo general «derecho», son tributos y llegamos a la conclusión de que habían buenos argumentos para sostener esta posición, uno podría concluir en la realidad que las municipalidades sí gozan de un cierto poder o potestad tributaria, ya que no solo están habilitados para cobrarlos, sino que en algunos casos al leer el art 41 de la Ley de Rentas Municipales, pueden incluso ―a través de ordenanzas municipales establecer o modificar ciertos elementos, e incluso vimos que el art 41 no era taxativo, y las municipalidades podrían establecer el cobro de otros derechos, y si esto es efectivo, uno podría argumentar que las municipalidades en la realidad, más allá de la Constitución formal, y más allá de la Potestad Tributaria sí gozan de una cierta Potestad Tributaria, ¿de acuerdo? Ejercicios – casos. 3.-Veamos algunos ejercicios, ya vimos los dos primeros: «José tenía que declarar y pagar $10MM de IVA en el mes de mayo y no presentó el formulario 29. Se pide: explicar las consecuencias del actuar de José a partir de las clasificaciones de impuestos estudiadas.» Es un impuesto sujeto a declaración, por lo tanto, ¿qué se produce si no presenta la declaración? —Se aplica el plazo de prescripción extraordinaria de 6 años, ya que se cumple un supuesto, que es que no se presentó la declaración debiendo hacerlo, ¿qué más? —El IVA es impuesto de traslación y recargo, por lo que aplicamos el estatuto especial que vimos ayer, como por ejemplo que el SII podrá girar de inmediato, esta es la forma de razonar, fíjense cómo un planteamiento tan corto puede derivar en una respuesta un poco más extensa. 4.- «Caracterice el impuesto territorial considerando las diversas clasificaciones de impuestos analizados (en la medida que le sean aplicables).» El impuesto territorial es el que grava la propiedad raíz, primero, ¿municipal o fiscal? —Municipal, todo lo que se recauda va al fondo municipal; segundo, ¿impuesto directo o indirecto? —Grava la capacidad económica, a través de un índice, o manifestación directa de la capacidad económica, ¿qué más directo que tener un bien raíz? —Directo; ¿será de recargo, traslación o retención? —No, no se metan por ahí, no se metan allí. ¿Qué más? —Proporcional, la única diferencia es si son urbanos o no urbanos y si es establecimiento comercial o no, pero es tasa proporcional dependiendo de estas situaciones. ¿Qué más? —No sujeto a 89

declaración, Fisco con cementos Bio Bio, no sujeto a declaración desde 1969, ¿interno o externo? —Interno, ¿qué más? —Es un impuesto sobre el patrimonio. Bien, para esto sirven las clasificaciones. 6.- «El inciso final del artículo 24 CT dispone: “Las sumas que un contribuyente deba legalmente reintegrar, correspondientes a cantidades respecto de las cuales haya obtenido devolución o imputación, serán consideradas como impuestos sujetos a retención para los efectos de su determinación, reajustes, intereses y sanciones que procedan, y para la aplicación de lo dispuesto en la primera parte del inciso anterior”. Se pide: explicar la situación regula en esta norma. Ejemplifique.». Se las explico, ya les mencioné que los contribuyentes tienen

derecho a pedir la restitución de los impuestos pagados en exceso, pero puede suceder que un contribuyente ejerza este derecho, obtiene la devolución, pero luego se determina que no tenía ese derecho, ¿qué puede hacer el contribuyente y cuál es la facultad del SII para solicitar el reintegro de lo que se le devolvió? —El reintegro de la devolución obtenida, y lo que dice el art. 24 C.T., dice que serán considerados como impuestos sujetos a retención, para efectos de su retención, reajustes e intereses que procedan, lo que entendemos de aquí es, que cuando se produce esta situación tendremos que aplicar el estatuto especial de impuesto de traslación retención o recargo, ¿queda claro? Tarea. Les queda como tarea la lectura de los artículos 40, 41 y 42 de la Ley de Rentas Muncipales y de ahí concluyan si las municipalidades tienen o no Potestad Tributaria. Del Principio de Legalidad Tributaria (o Principio de Reserva de Ley Tributaria). Lo que viene es entrar derechamente en el análisis del Principio de Legalidad Tributaria, y lo que haremos en las clases que vienen es ver los principios constitucionales tributarios, estos principios en términos generales constituyen un límite a la potestad tributaria, que ya sabemos quién es el titular, y uno de los límites más importantes es el Principio de Reserva de Ley Tributaria. Este principio en términos generales impide que los tributos sean establecidos por una vía distinta a la Ley. Del nullum tributum sine lege a raíz del Principio de Legalidad Tributaria. Desde esta perspectiva ―haciendo un símil con Derecho Penal― hay una máxima de nullum tributum sine lege, es decir: No hay tributo sin Ley. De las funciones que cumple el Principio de Legalidad Tributaria. ¿Qué funciones cumple en términos generales el Principio de Legalidad Tributaria? Esto está insinuado en el fallo, a saber: De la primera función del Principio de Legalidad Tributaria: Asociado al Principio o Garantía de Autoimposición. 1.-Asociado al Principio o Garantía de Autoimposición: Primero, está asociado al principio o garantía de autoimposición, es decir, los ciudadanos no pagan más tributos 90

que aquellos que sus legítimos representantes han aprobado, entiendo que los legítimos representantes de los ciudadanos son los órganos colegisladores. De la segunda función del Principio de Legalidad Tributaria: Finalidad garantista del derecho de propiedad y libertad ante el Poder Público. 2.-Finalidad garantista del derecho de propiedad y libertad ante el Poder Público: En segundo lugar, también cumple una finalidad garantista del derecho de Propiedad y de la libertad frente al Poder Público. De la tercera función del Principio de Legalidad Tributaria: Garantiza el Principio de Igualdad Tributaria. 3.-Garantiza el Principio de Igualdad Tributaria: En tercer lugar, se ha dicho que el Principio de Legalidad Tributaria también garantiza en cierto modo la igualdad tributaria, ya que resulta útil para conseguir la articulación técnica del Principio de Legalidad Tributaria, en otros términos, el Principio de Legalidad Tributaria es el instrumento idóneo para articular el Pincipio de Igualdad Tributaria. De la cuarta función del Principio de Legalidad Tributaria: Función competencial. 4.-Función competencial: Por último, el Principio de Legalidad Tributaria también cumple una función competencial, ya que se articula o se convierte como un eje principal en las relaciones entre el Poder Ejecutivo y el Poder Legislativo en cuanto a la producción de las normas tributarias; ya lo hemos visto ―al analizar la Potestad Tributaria― que el Principio de Legalidad Tributaria permite articular frente al silencio de la Constitución los principios de la Igualdad Tributaria y en ese sentido es un principio competencial, y permite articular las competencias del legislador y el ejecutivo a partir de la Potestad Tributaria. ¿El Principio de Legalidad Tributaria supone una reserva absoluta o relativa? Dicho esto, queda la cuestión de si el Principio de Legalidad Tributaria supone una reserva absoluta o relativa; esto se discute en doctrina y en otros ordenamientos, y esta discusión tiene asociado ―en el fondo― cuál es el ámbito o extensión del Principio de Legalidad Tributaria, es decir, qué es aquello que debe quedar reservado a la Ley, y qué es aquello en que puede tener un margen de acción la Potestad Tributaria del Presidente de la República; dicho en términos pedestres: El color del formulario 22 de la Declaración de Impuesto a la Renta que se va a usar en el año 2019, ¿debe estar establecido en la ley? Todos los años el formulario cambia de color, por eso lo digo, ¿y los elementos esenciales del tributo tienen que estar en la Ley? ¿En qué términos? ¿Bastaría que en materia de IVA la Ley dijera que están afectos a IVA la venta y la prestación de servicios? ¿Estaría cumpliendo con el Principio de Legalidad Tributaria o Principio de Reserva de Legalidad Tributaria? ¿Qué les parece? Aquí hay dos posiciones: 1.-La Reserva Absoluta; y, 2.-La Reserva Relativa.

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De la primera posición respecto del Principio de Legalidad Tributaria: De la reserva absoluta y sus matices. 1.-La Reserva Absoluta y sus matices: De acuerdo a la primera posición la Ley debería llevar a cabo una completa regulación de los tributos sin dejar margen o espacios para normas de rango inferior, cuando hablamos de esto elementos, hablamos del hecho imponible, los sujetos, las tasas, las exenciones, los procedimientos, los modos de extinguirse, etc. y etc.; ahora bien, dentro de los autores que adhieren a esta doctrina de la reserva absoluta hay ciertos matices, hay quienes entienden que todavía estaríamos dentro de la reserva absoluta si es que la Ley establece en forma suficiente y completa los elementos esenciales del tributo, entendiendo por esto: 1.-El hecho imponible; 2.-Los sujetos; 3.-La base imponible; y, 4.-La tasa. Lo que estoy queriendo decir es que, dentro de la propia doctrina de la Reserva Absoluta hay matices, hay autores que adhieren a una reserva absoluta más ―valga la redundancia― absoluta o una reserva más relativa —si me permiten la expresión. De la segunda posición respecto del Principio de Legalidad Tributaria: De la Reserva Relativa. 2.-La Reserva Relativa: Por el contrario, la Resera Relativa, la Ley puede limitarse a establecer los principios esenciales de la materia y remitir a una ley inferior el determinar aspectos secundarios o accesorios, y naturalmente, en una reserva legal de estas características, tendría un campo más amplio de acción, o un campo de acción propiamente tal la potestad reglamentaria. Si miramos esto desde la perspectiva de una torta, la pregunta es: Dentro de esta torta ―que son los elementos del tributo en general―, ¿cuál es la porción que le dejamos a la potestad reglamentaria? O ¿Simplemente no le dejamos nada? Este es el nivel, esta es la discusión. De la reserva que se consagra en nuestro ordenamiento jurídico. En este contexto, vale la pena preguntarse: ¿Cuál es la reserva que se consagra en nuestro ordenamiento jurídico? En una opinión bastante ecuánime podemos decir que la posición que se consagra en nuestro ordenamiento es: La Reserva Legal Absoluta, dando como fundamento normativo el art. 19 № 20 C.P.R.: «Artículo 19.- La Constitución asegura a todas las personas: 20º.- La igual repartición de los tributos en proporción a las rentas o en la progresión o forma que fije la ley, y la igual repartición de las demás cargas públicas. En ningún caso la ley podrá establecer tributos manifiestamente desproporcionados o injustos. Los tributos que se recauden, cualquiera que sea su naturaleza, ingresarán al patrimonio de la Nación y no podrán estar afectos a un destino determinado. Sin embargo, la ley podrá autorizar que determinados tributos puedan estar afectados a fines propios de la defensa nacional. Asimismo, podrá autorizar que los que gravan actividades o bienes que tengan una clara identificación regional o local puedan ser aplicados, dentro de los marcos que la misma ley señale, por las autoridades regionales o comunales para el financiamiento de obras de desarrollo;» y el art. 65 inc. cuarto № 1: «Corresponderá, asimismo, al Presidente de la República la iniciativa exclusiva para: 1º.- Imponer, suprimir, reducir o condonar tributos de cualquier clase o 92

naturaleza, establecer exenciones o modificar las existentes, y determinar su forma, proporcionalidad o progresión;», en el sentido que se solo la ley puede crear los tributos, y no solo crearlos, sino que también suprimirlos, establecer exenciones, alicuotas, modificarlos, etc. Dentro de la absoluta sería la atenuada. A nivel doctrinal, para algunos autores todos los elementos deben estar establecidos en la Ley, para otros todos los elementos deben estar establecidos en la Ley, no solo los esenciales, por eso hay matices. De la noción jurisprudencial ―en particular: Tribunal Constitucional― de Reserva Legal Tributaria. A nivel jurisprudencial, en varias sentencias, incluida la sentencia de Cambio de Sujeto de IVA, ¿cuál es la posición que ha sostenido el Tribunal Constitucional? — Entremos al fallo: Se ha dicho que, incluso en ese fallo, que hay ciertos elementos que deben estar suficientemente establecidos, de forma concreta, sin dejar margen a la discrecionalidad: 1.-Los sujetos; 2.-La base imponible; 3.-El hecho imponible; 4.-Tasas; 5.-Infracciones; y, 6.-Sanciones. De la noción jurisprudencial sobre la Potestad Reglamentaria en ámbitos tributarios. Y, ha agregado ―sobre la tajada que le puede quedar a la Potestad Reglamentaria― que solo es aplicable la Potestad Reglamentaria, ¿de qué tipo? —Hay dos, la Potestad Reglamentaria Autónoma y la Potestad Reglamentaria de ejecución, y en materia tributaria solo se aplica a la Potestad Reglamentaria de Ejecución, la autónoma no, ya que la materia tributaria está dentro del dominio legal en el art 63 № 2 y № 14 C.P.R., ¿qué agrega el fallo respecto de la Potestad Reglamentaria Autónoma? ¿Qué puede regular del tributo la Potestad Reglamentaria Autónoma a partir del art. 32 № 6 C.P.R.: «Artículo 32.Son atribuciones especiales del Presidente de la República: 6º.- Ejercer la potestad reglamentaria en todas aquellas materias que no sean propias del dominio legal, sin perjuicio de la facultad de dictar los demás reglamentos, decretos e instrucciones que crea convenientes para la ejecución de las leyes;»? —Aquellos aspectos de detalle técnico que la Ley no puede regular, por lo tanto, la Potestad Reglamentaria autónoma puede complementar la Ley en aquellos aspectos de detalle técnico que la Ley no ha podido regular, en consecuencia, la Potestad Reglamentaria tiene un margen reducido de acción, puede complementar la Ley, pero no podría en ningún caso entrar a regular elementos esenciales del tributo, y desde esta perspectiva uno podría concluir que si bien no es una reserva absoluta máxima, sí está dentro de la Reserva Legal Absoluta, porque por lo menos los elementos esenciales el tributo deben estar regulados en sus ámbitos esenciales en la Ley, ¿de acuerdo? De la resolución del Tribunal Constitucional en la sentencia Cambio Sujeto de IVA. Entonces, ¿qué resolvió el Tribunal Constitucional en la sentencia Cambio de Sujeto de IVA? ¿Cuál era el elemento en discusión? Era un elemento esencial del tributo: El sujeto, ¿y qué concluye el voto de mayoría? —Que no había un problema de constitucionalidad, porque estaba establecido en la Ley el sujeto pasivo, dice que en la Ley de IVA, en el art 2 se define vendedor y prestador de servicios, luego cita el art 10 que 93

también se refiere a los sujetos y no solo eso, también comienza a decir que todos los elementos del tributo están regulados en la Ley de IVA, y ¿qué es lo que dice respecto de la situación del cambio de Sujeto de IVA en particular luego de ver que los elementos del tributo estaban regulados en la Ley? —Que tampoco cambia el sujeto, sino que la forma en que se recauda, y que además se justifica por una serie de razones, lo que sí reconoce es que de cierto modo la definición del sujeto que es elemento esencial del tributo está en términos generales, y ¿cómo salva esta situación? ¿Qué dice y cómo dice que debería proceder esta resolución que cambia el sujeto de IVA para que no se produzca arbitrariedad? —La resolución tiene que ser fundada, motivada; ahora, hay un voto de minoría de dos ministros, ¿qué dice le voto de minoría? —El voto de minoría ―por lo pronto― es decisión contraria al voto de mayoría, el voto de minoría dijo que había una vulneración al Principio de Legalidad Tributaria, y ¿en qué lo fundamenta? ¿Cómo razona? ¿Se acuerdan de cómo razona? —Argumentación formal y exegética, dicen que si vamos al art. 32 № 6 C.P.R. el titular de la Potestad Reglamentaria es el Presidente de la República, y aquí quien dicta la resolución es el director del SII por acto administrativo, y este acto administrativo, ¿es igual a reglamento? —No, y por ende, si este acto administrativo no es reglamento se estaría vulnerando el Principio de Legalidad Tributaria y por ende la resolución impugnada sería inaplicable por inconstitucionalidad, esto en términos resumidos es lo que dice el voto de minoría. Comentarios de caracterización del IVA en la Sentencia Cambio Sujeto de IVA. Otra pregunta para ver si leyeron el fallo, el fallo también señala o caracteriza el IVA, da cuatro características, voy a preguntar el fallo, se van a acordar de mí, especialmente María Jesús44. Primero, es un impuesto de carácter mensual, de recargo, de declaración y pago y el hecho imponible está configurado por las ventas, servicios y actos asimilados, ojo con esto, ya sabemos que todas estas expresiones tienen contenido y producen determinadas consecuencias. Comentario a la sentencia rol: 2614 del 14 de agosto del año 2014. Lo último que les quiero comentar es que en la sentencia rol 2614 del 14 de agosto del año 2014, el Tribunal Constitucional relativizó el Principio de Reserva de Legalidad Tributaria con lo que tiene que ver con las exenciones, y da a entender que el Principio de Legalidad Tributaria es más intenso, es decir, es más restrictivo en el caso de los tributos, y menos intenso en el caso de las exenciones, todo esto se produce a propósito de una norma cuestionada que era el art. 59 de la Ley de Impuesto sobre la Renta, que facultaba al SII para fijar el plazo en que los contribuyentes del impuesto adicional tenían que presentar cierta información al SII para poder gozar de una exención del impuesto adicional, entonces el contribuyente al cual se le negó la exención fue al Tribunal Constitucional por inaplicabilidad alegando el Principio de Legalidad Tributaria, diciendo que han dicho que las exenciones son un elemento esencial del tributo y sucede que en el caso del art 59 de la Ley de Impuesto a la Renta está colocando como condición para gozar de la exención la circunstancia de que el SII establezca mediante resolución el plazo para presentar 44

Compañera presente en clase.

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antecedentes para gozar de ello; el Tribunal Constitucional dijo que no se vulnera el principio de legalidad tributaria, porque en el caso de la exenciones rige el principio de Legalidad Tributaria, pero no tan intenso como en los tributos, y como no es tan intenso, el Principio de legalidad tributaria respecto de las exenciones es más suave que en el caso de los tributos. Pluralidad de normas que articulan el Principio de Legalidad Tributaria en Chile. Como ya hemos expresado en más de una oportunidad, y se expresa en la Sentencia de Cambio Sujeto de IVA, el Principio de legalidad Tributaria está en distintas normas, art. 5 C.P.R., art. 6 C.P.R., art. 7 C.P.R., art. 19 № 20 incisos primero y segundo C.P.R., artículo 63 № 2 C.P.R., art. 64 inc. segundo C.P.R. que se refiere a la delegación de facultades, art. 65 inc. segundo C.P.R. y el art. 65 inc. cuarto C.P.R. Todo este conjunto de normas consagran el Principio de Legalidad Tributaria. De la cuestión de los Decretos con Fuerza de Ley en materia tributaria. La siguiente cuestión que les quiero plantear es la posibilidad de que se establezcan tributos, se modifiquen, regulan, etc., por la vía de un Decreto con Fuerza de Ley, ¿es posible la delegación de facultades del art. 64 de la Constitución en materia tributaria? ¿Podría el Congreso delegar en el Presidente de la República por ejemplo la reducción de la tasa del IVA, o el aumento de la tasa del IVA? ¿Qué le parece? En este tema en particular podríamos hacer el siguiente ejercicio: Tomar la dimensión tridimensional del Derecho y preguntarnos por la norma, el dogma y al realidad, ¿qué dice la norma? ¿Cuáles son los requisitos para que se pueda delegar? —Primero, debe tratarse de materias de Ley, ¿se cumple? —Sí, temporalmente, ¿cómo se cumple con la delegación? —Un año, ¿otra limitación? ¿A qué ámbitos no puede extenderse? ¿Cuáles están prohibidas por el art. 64 C.P.R.? Leámoslo: «Artículo 64.- El Presidente de la República podrá solicitar autorización al Congreso Nacional para dictar disposiciones con fuerza de ley durante un plazo no superior a un año sobre materias que correspondan al dominio de la ley. Esta autorización no podrá extenderse a la nacionalidad, la ciudadanía, las elecciones ni al plebiscito, como tampoco a materias comprendidas en las garantías constitucionales o que deban ser objeto de leyes orgánicas constitucionales o de quórum calificado. La autorización no podrá comprender facultades que afecten a la organización, atribuciones y régimen de los funcionarios del Poder Judicial, del Congreso Nacional, del Tribunal Constitucional ni de la Contraloría General de la República. La ley que otorgue la referida autorización señalará las materias precisas sobre las que recaerá la delegación y podrá establecer o determinar las limitaciones, restricciones y formalidades que se estimen convenientes. Sin perjuicio de lo dispuesto en los incisos anteriores, el Presidente de la República queda autorizado para fijar el texto refundido, coordinado y sistematizado de las leyes cuando sea conveniente para su mejor ejecución. En ejercicio de esta facultad, podrá introducirle los cambios de forma que sean indispensables, sin alterar, en caso alguno, su verdadero sentido y alcance. A la Contraloría General de la República corresponderá tomar razón de estos decretos con fuerza de ley, debiendo rechazarlos cuando ellos excedan o contravengan la autorización referida. Los decretos con fuerza de 95

ley estarán sometidos en cuanto a su publicación, vigencia y efectos, a las mismas normas que rigen para la ley.», ¿pueden delegarse materias establecidas en el Capítulo Tercero de la Constitución relativo a Garantías Constitucionales? —No, lo dice expresamente el art. 64 C.P.R. y ¿la materia tributaria está dentro del Capítulo Tercero de la Constitución? —Por supuesto, tenemos el art. 19 № 20 C.P.R., donde está el Principio de Igualdad Tributaria, el Principio de Legalidad Tributaria, el Principio de no Confiscación de los Tributos. De las posiciones doctrinales en cuanto a delegación de materia tributaria en los Decretos con Fuerza de Ley. Bien, a nivel doctrinal hay dos posiciones: 1.-Pueden existir DFL en materia tributaria; y, 2.-No pueden existir DLF en materia tributaria. De la primera posición doctrinal respecto a los DFL en materia tributaria: Pueden existir DFL en materia tributaria. 1.-Pueden existir DFL en materia tributaria: Primero la que no encuentra inconveniente en que puedan existir DFL en materia tributaria, hay una primera posición que dice que no habría inconveniente desde el punto de vista constitucional para la procedencia de los DFL en materia tributaria, en la medida que se cumplan con las exigencias propias del art. 64 C.P.R., si la delegación temporalmente no es superior a un año se cumpliría; además, es una materia de Ley; además, no hay prohibición expresa que se refiera a la materia tributaria; además, si se cumple con el control especial de constitucionalidad y de legalidad que ejerce la Contraloría General de la República se cumpliría con los requisitos del art. 64 C.P.R. y serían procedentes los DFL. De la segunda posición doctrinal respecto a los DFL en materia tributaria: No pueden existir DFL en materia tributaria. 2.-No pueden existir DLF en materia tributaria: La segunda postura manifiesta ―como intuirán― el rechazo es total y pleno a los DFL en materia tributaria, se amparan en normas constitucionales y en el Principio de Legalidad Tributaria de forma absoluta, ya que, como primer argumento dicen que la iniciativa exclusiva en materia tributaria es del Presidente de la República y la Cámara de origen tiene que ser la Cámara de Diputados; el segundo argumento es el art. 64 inc. segundo C.P.R. que excluye esta capacidad de delegación en materias de Garantías Constitucionales, es decir, el Capítulo Tercero, y aquí está el art. 19 C.P.R. que en su numeral № 20 está la materia tributaria, y uno podría entender que por esta remisión del art. 64 C.P.R. no debiese estar permitido los DFL en materia tributaria; adicionalmente, hay un argumento histórico, se dice que en la Constitución de 1925 se establecía la misma prohibición de delegación en materias de garantías constitucionales pero admitía la posibilidad de ciertas excepciones, entre ellas la delegación en materia tributaria, como la norma constitucional actual no establece esa excepción, uno debe entender que los DFL en materia tributaria estpan prohibidos; y, por último, como argumento de texto, en el art 19 № 20 C.P.R. la Constitución no establece la expresión: «Tributos establecidos en normas de rango legal», sino que: «En las formas que

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establece la Ley», entonces, tiene que ser la Ley y no normas con rango legal como el DFL el que establece el tributo. De la realidad en relación a los DLF en materia tributaria. Por último, vayamos a la realidad, han existido DFL en materia tributaria, muestra es la ley 19.297 del año 1993 en que se facultó al Presidente de la República para que, por medio de la delegación pudiera aumentar la tasa del IVA a un 18 % o reducirla a un 16 %, la delegación fue por un año, hasta el año 1995, pero otro artículo estableció la misma delegación de que proveía de un DFL para que se aumentara o bajara la tasa del IVA para el año 1996. Por lo tanto, si pregunto esto, la norma dice esto, hay dos posiciones doctrinarias, pero en la realidad han existido los DFL en materia tributaria.

De los Decretos Leyes (DL) en materia tributaria. Y, la última pregunta es sobre los DL en materia tributaria, y tengo que decir que más allá de la legitimidad de los DL, que están asociados a un gobierno de facto, la fuerza de la realidad, de los hechos, uno tiene que entender que los DL en materia tributaria son materias importantes, tanto así que las principales leyes tributarias están en DL, partiendo por el mimo Código Tributario (DL № 830 de 1974), lo mismo ocurre con la Ley sobre Impuesto a la Renta (DL № 824 de 1974), lo mismo pasa con la Ley sobre impuesto a las Ventas y Servicios (DL № 825 de 1974); también con la Ley sobre Impuesto de Timbres y estampillas (DL № 3.475 de 1980) y el DL 3.063 sobre Ley de Rentas Municipales (DL 3.063 de 1978) La próxima clase veremos Distribución y reparto de competencias tributarias en Chile.

10.-Martes 28 de agosto de 2018: Comentario al proyecto de reforma del sistema tributario. María Jesús45, buenos días, comenzamos, un par de comentarios antes de entrar en mayores detalles; parte del fin de semana pasado estuve leyendo el proyecto de modernización del sistema tributario, son 326 páginas incluyendo el informe financiero, y la verdad es que mencionaba bastantes cosas, muchas que tienen que ver con este curso; entonces, me enfrentaba al dilema de qué sentido tiene enseñarles algo que en alguna medida va a tener una vida tan corta si es que eventualmente el proyecto se aprueba, pero lo más probable es que salga un híbrido, lo que generalmente ocurre como consecuencia de los acuerdos de la negociación que se va producir; dicho esto, y para no desanimarlos, el sentido no es que vaya a cambiar todo, no es borrón y cuenta nueva, pero hay que estar atentos, algunas cosas cambiarán, pero las bases estructurales del sistema no van a cambiar, 45

Compañera presente en clase.

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la parte interesante de todo esto es que el análisis parcial de esto nos permitirá entender mejor la regulación actual, haremos un ejercicio comparativo interno para ver cómo se modifica, por ejemplo, uno de los capítulos de este programa es la norma general anti elusión, se modifica, pero parece que es sutil la modificación, pero por ejemplo, en lo que tenía que ver con economías de acción, que eran ahorros tributarios que no eran elusión, algunos que estuvieran autorizados o establecidos en la ley de tributaria, por lo que si uno quería hacer un ahorro tributario el ahorro tenía que estar en la Ley, como ocurre con el APV, para ahorrar más de la cotización obligatoria y de beneficio tiene menos impuesto de segunda categoría, ¿qué hace el proyecto? —Cambia las palabras: «Autorizado por la Ley», y habla de: «Ordenamiento jurídico», con lo cual, ustedes entenderán que, ¿qué es más amplio? —Ordenamiento jurídico es más amplio que Ley Tributaria, por lo que se abre un espacio mucho más amplio para la interpretación y la discrecionalidad, es tanto así que hay algunos autores que dicen que esta cláusula hace perder el sentido de la cláusula anti elusión, por lo tanto, se abre un campo más amplio para eventualmente hacer elusión, y a partir del cambio de ciertas expresiones; naturalmente pasaremos la cláusula anti elusión de acuerdo al régimen vigente, pero la idea es hacer estos comentarios para que vayan teniendo conciencia, y ser críticos acerca del debate que se va generando. Profesor una consulta, en una columna del fin de semana, se menciona que la nueva cláusula da un mayor espacio contractual, ¿cómo es eso?46 —Hoy en día el espacio de libertad contractual lo da la Ley Tributaria, pero ahora se habla de ordenamiento jurídico, por lo que podrá buscar eventualmente el fundamento de su acto jurídico más allá de la Ley Tributaria, sino que en la norma Civil, principios generales, reglamentos, etc., por lo tanto, se amplía y en cierto sentido se desvirtúa, y se abre un mayor margen para la planificación tributaria y eventualmente la elusión; y, hay otro cambio relevante, para que un negocio sea elusivo hay dos causales que hacen procedente la Norma General Anti Elusión: En primer lugar, el abuso de las formas jurídicas, y en segundo lugar la simulación, respecto del primero la norma dice que concurre cuando el ahorro tributario comparado con otros propósitos jurídicos o económicos sea más relevante que esos otros propósitos económicos, dicho en otros términos, no habrá elusión si su propósito económico no es exclusivamente el ahorro tributario, por el contrario, si el propósito que persigue es solo el ahorro tributario, o es más relevante que el propósito económico o de mercado, habrá elusión, se elimina la palabra «relevante» con la reforma y se emplea la expresión: «Notoriamente artificioso o simulado», y esto significa que el estándar es mucho más difícil, será más difícil probar, siendo que la carga de la prueba es al SII, y se aplicará menos, por lo que se podrán hacer más cosas. Hay una serie de otros detalles, pero este es el contraste que veremos. Del Principio de Legalidad Tributaria en relación con los actos emanados por el SII: De la Pirámide invertida de Dumay. Bien, la clase pasada nos quedó pendiente el Principio de Legalidad o Reserva Tributaria, y estábamos viendo los actos emanados del SII, cómo se organizan, cómo se concilian, cómo se articulan con el Principio de Reserva de Ley, respecto de esto hay que decir que el SII ha dictado numerosas circulares, instrucciones y resoluciones que 46

Pregunta de une compañere.

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constituyen verdaderos reglamentos en materia tributaria; dicho en otros términos: Si vamos a la realidad podemos contrastar que hoy por hoy ―y ya por largo rato― el SII tiene una verdadera facultad que se traduce en la existencia de una normatividad paralela, lo cual naturalmente abre ciertos márgenes de discrecionalidad al titular de esta función interpretativa normativa que es el Director Nacional del SII; y, esta facultad y esta normatividad paralela, acaba siendo tan amplia en algunos casos que constituyen verdaderas normas de carácter general, asimilable ―como han señalado algunos autores― a la Potestad Reglamentaria que el art. 32 № 6 de la C.P.R. le reconoce al Presidente de la República de Chile. María Jesús, ¿leyó el fallo? —Una de las cosas que se puso en el voto de minoría de la Sentencia de Cambio de Sujeto de IVA, se dijo que se violaría el Principio de Legalidad, ya que se estaría ejerciendo la Potestad del art. 32 № 6 C.P.R., correspondiente al Presidente, pero si vamos a las circulares del SII uno podría decir que prácticamente legisla; hay un artículo del profesor Alejandro Dumay Peña que se llama: La Pirámide invertida - Rol legislativo del SII47, hace alusión a la pirámide de Kelsen48, que en la punta, en la cúspide, tiene la Constitución, y los actos administrativos están en la base de la pirámide, pero Dumay dice que la pirámide en materia tributaria está invertida, siendo que los actos del SII están en la cúspide, en otros términos: el SII legisla y esto, ¿en qué se manifiesta? —Si leen circulares, oficios, resoluciones, hay determinados aspectos que no están regulados en la Ley, pero sí están regulados en los actos del SII; tanto más, esto se manifiesta a través de otro mecanismo, no les quepa duda que en el nuevo proyecto de reforma, y en los anteriores, el SII ha tenido un rol activo en la preparación del proyecto, ¿se han presentado recursos constitucionales contra el actuar del SII? —No tantos la verdad, hay fundamentos, pero ―valga la redundancia― fundamentalmente vía recursos de inaplicabilidad, le diría más, se podría preguntar si: ¿Una circular la puedo impugnar vía reclamación tributaria? —No, porque en primer lugar el SII dice que no es un acto 47

Resumen del artículo citado por el profesor: «Los profesionales del área tributaria trabajamos en base a la normativa que genera la Autoridad Tributaria a través de oficios y es la cita de tales oficios - en lugar de la norma legal inexistente o, al menos, manifiestamente insuficiente para resolver la situación impositiva de que se trate -, la que respalda nuestros informes, escritos de reclamación, recursos y demás documentos que se generan en la actividad profesional. Si bien no existe ninguna novedad en la afirmación anterior, ni en cuanto al rol que han pasado a ocupar los indicados oficios en nuestro quehacer profesional, parece no haberse tomado conciencia de la significación que tiene el rol legislativo que ha asumido la Administración. La generación de la normativa tributaria a través de la jurisprudencia administrativa, es aceptada y asumida en todos los ámbitos, sin cuestionar la trascendencia, gravedad e implicancias del fenómeno, no sólo frente al principio de la legalidad de los impuestos, sino que en todo el funcionamiento de nuestro sistema tributario. Además de consignar pruebas y demostraciones fehacientes de la situación que se denuncia y de alertar respecto a su gravedad, el presente trabajo pretende establecer los orígenes del fenómeno, aportar antecedentes y sugerir alternativas de solución. Se incursiona en la búsqueda de responsables, que contrariamente a lo que pudiera asumirse, son muy lejanos al Servicio de Impuestos Internos, al que no cabe participación alguna en esta anomalía de nuestro sistema impositivo, y que, por el contrario, ha hecho todo lo posible por suplir las falencias de quienes tienen el deber constitucional de generar las normas que regulen el funcionamiento de los impuestos y, en general, la trascendencia o efectos tributarios de los hechos económicos o jurídicos que tienen lugar en la actividad del país.»; el artículo completo lo pueden encontrar en el siguiente link: https://revistaestudiostributarios.uchile.cl/index.php/RET/article/view/41173/42710 . 48 Hans Kelsen (Praga, 11 de octubre de 1881 – Berkeley, California, 19 de abril de 1973) fue un jurista y filósofo austríaco.

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definitivo y no es vinculante, pero tiene mucha fuerza obligatoria en la realidad; le doy otro ejemplo, ¿en qué se materializa esto? —Fíjense que ―y esto se ve en el actual proyecto― muchas veces el SII vía circular toma posición y toma criterios interpretativos respecto de una situación no regulada en la Ley, y aprovecha la próxima reforma tributaria para incorporal la circular en la Ley, por lo que podríamos decir que prelegisla, y a esto agrega que el nivel de nuestros honorables, les presentan el proyecto, discuten las normas más relevantes, como si se recauda más o menos, si debe ser un sistema integrado o semi integrado, en que simplemente se hace un acto de fe y voto a favor, por lo que la discusión a nivel parlamentario tampoco es muy profunda. Por lo que Dumay tiene razón en la práctica, el SII es en verdad el verdadero legislador tributario, ya que impone sus criterios. Ahora, esto es anormal, no quiero decir que la realidad tenga que suponerla como la normalidad, es anormal y uno debiese ser crítico de esta situación, ¿de acuerdo? ¿Alguna pregunta? ¿En qué se traduce esto en la práctica? —Si viene un cliente a preguntarle por determinada duda tributaria, es difícil convencerlo que existe una realidad distinta a la que existe, una realidad distinta a la que plantea el SII que establece en una circular, prefiere muchas veces seguir el criterio de esa circular, no es que no hayan mecanismos, sino que implica entrar en una controversia que tendrá que ver un tercero imparcial y que se resolverá dentro de 5 años, siendo que el propósito era otro, ya que hoy en día se permite el avenimiento o salida extrajudicial en juicios pendientes en materia tributaria. Ejercicios. 1.-¿Hay alguna norma de la CPE que pueda servir de fundamento para la doctrina de la reserva legal máxima o absoluta en materia tributaria? —Art. 19 № 20 C.P.R. y art. 65 inc. cuarto № 1 C.P.R., que no solo habla de establecer, sino que también de suprimir, condonar, establecer exenciones, etc. 2.- ¿Vulnera el principio de legalidad tributaria –y por lo tanto la CPE– el hecho de que el art. 24 de la LRM permita a los municipios (al Alcalde con el acuerdo del Concejo) fijar la tasa de las patentes comerciales entre el 2,5 por mil y el 5 por mil del capital propio del contribuyente? —La Ley de Rentas Municipales establece que la base de cálculo es el

capital del contribuyente, pero la tasa la puede fijar la municipalidad que va de 2,5 pro mil y el 5 por mil del capital porpio del contribuyente; entonces, aquí se ve el hecho de que el legislador no establezca una tasa precisa, un porcentaje único y que le dé a las municipalidades el margen de discrecionalidad para establecer la tasa, ¿vulnera o no vulnera el Principio de Legalidad Tributaria? Y ustedes en el Principio de Legalidad Tributaria ya casi tiene un master o magister, hay un fallo, si quieren les puedo dar la referencia, pero independiente del fallo, ustedes tienen hoy en día el juicio suficiente para hacerse cargo de este planteamiento. Verónica49, ¿qué le hace ruido? En la práctica puede suceder que la municipalidad de Lo Barnechea puede establecer que la tasa de las patentes será 2,5 por mil, y en Santiago se establezca que la tasa sea 5 por mil, y esto ante la misma actividad, y puede pasar que dentro de las 52 comunas de la Región Metropolitana hayan distintas tasas, ahora, podríamos preguntarnos, ¿por qué el legislador opta por esta forma? —Quiere que las municipalidades compitan, uno puede estar de acuerdo o no, pero algún 49

Compañera presente en clase.

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nivel de razonabilidad tiene, es decir, lo que le dice a la municipalidad es que si quiere que vengan más empresas a su comuna puede establecer tasas más bajas, le agrego otro dato: La mayoría de los municipios que les preocupa el tema recaudatorio, ¿por cuál creen que se han inclinado? ¿Por el rango inferior o superior? Verónica, si fuera alcaldesa de Renca, ¿por qué optaría, 2,5 por mil o 5 por mil? —Por el inferior, de manera de llamar a las empresas a invertir en la comuna, probablemente llegarán más empresas que querrán pagar menos, pero lo que ocurre en Chile es que la mayoría se va al 5 por mil, ¿por qué? —Por aferrarse a la tasa más alta para recaudar más, pero vaya a hacerlos entender, quiero decir con esto que, este era el propósito de la norma, aclarado el propósito, ¿vulnera el Principio de legalidad Tributaria? Estamos en el Principio de Legalidad Tributaria, primero, hablamos de la tasa que es un elemento esencial del tributo, luego, ¿qué dice el Principio de Legalidad respecto de la tasa? —Tiene que estar definido en la Ley de forma suficiente, dejando un margen reglamentario para la potestad reglamenta de ejecución, dejando un espacio para el detalle técnico que el legislador no pudo regular. Esto es un caso problemático, que Dworkin50 entendería como caso difícil. Fíjense, el legislador podría decirle que Lo Barnechea aplica 2,5 por mil, y Santiago 5 por mil, pero la única alternativa que tiene el el legislador es establecer una tasa única, esto en la realidad puede crear situaciones que afecten el Principio de Igualdad, ya que hay unos que pagan 5 por mil, y hay otros que a 100 metros pagan 2,5 por mil, entonces, estos son temas problemáticos que se van a resolver cuando veamos el Principio de Igualdad Tributaria a través del concepto de razonabilidad. La razonabilidad para mí ―y esto no lo olviden― es que existan buenas razones, cuando existen buenas razones, determinadas medidas se justifican, y puede que si bien no desaparezca, se atenúa la discrecionalidad y la arbitrariedad, a Pablo 51 no lo convence tanto. —No me convence porque esto se establece en una ordenanza municipal 52 —Claramente hay un problema de fuentes, problema de principio de fuentes, pero el problema principal acá es que existe un propósito, de que el propósito de establecer este rango en alguna medida es razonable, la pregunta es: ¿Cómo lo hago sin vulnerar el Principio de Legalidad Tributaria? 4.-¿Satisface el principio de legalidad tributaria si la LIR al establecer una exención al Impuesto Adicional dispone que el SII determinará dentro de qué plazo el contribuyente deberá entregar la información para gozar del beneficio? ¿La fijación del plazo en una cuestión esencial que debe quedar establecida en la ley? —Aquí les hablé de un fallo la clase pasada, ¿qué hizo el Tribunal Constitucional? Hizo una comparación entre la regulación del tributo y la regulación de la exención, y ¿qué hizo yendo en contra de lo que había hecho anteriormente diciendo que la exención también estaba dentro del estándar? —Pero, ahora dijo que el estándar de la exención era menos estricto que el estándar de legalidad tributaria del tributo, por lo que el SII sí puede regular. 50

Ronald Myles Dworkin (Worcester, Massachusetts, Estados Unidos, 11 de diciembre de 1931 - Londres, Inglaterra, Reino Unido, 14 de febrero de 2013) fue un filósofo del derecho y catedrático de derecho constitucional. Su teoría del derecho es una de las contemporáneas más influyentes respecto de la naturaleza del derecho. Según The Journal of Legal Studies, fue el segundo autor estadounidense del siglo XX más citado en el campo del Derecho. 51 Compañero presente en clase. 52 Respuesta del compañero aludido.

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5.- El Modelo de Código Tributario para América Latina (OEA/BID) establece que son materias privativas de ley: 1º) Crear, modificar o suprimir tributos; definir el hecho generador de la relación tributaria, fijar la alícuota del tributo y la base de su cálculo e indicar el sujeto pasivo; 2º) Otorgar exenciones, reducciones o beneficios; 3º) Establecer los procedimientos jurisdiccionales y administrativos, en cuanto éstos signifiquen una limitación o reglamentación de los derechos o garantías individuales; 4º) Tipificar las infracciones y establecer las respectivas sanciones; 5º) Establecer privilegios, preferencias y garantías para los créditos tributarios; 6º) Regular los modos de extinción de los créditos tributarios por medios distintos al pago. ¿Qué tipo o modalidad de reserva se consagra en este Modelo? —Absoluta verdad, más exigente no puede ser, pero si se hubiese quedado solo en el numeral uno quedaríamos en la relativa de la absoluta en la medida que esté suficientemente tratado, pero si solo estableciera los principios, sería relativa. En esos márgenes estamos jugando, muy bien. Del Principio de Igualdad Tributaria y del Principio de No Confiscatoriedad. Ahora vamos al Principio de Igualdad Tributaria y el Principio de No Confiscatoriedad. Hoy encendí la radio, y como el tema tributario está de moda, cada vez que escuchó la radio o la televisión están hablando de tributario, y a mí me gusta, tengo que confesarlo; y, aquí estaban los periodistas que tienen más desaciertos que aciertos en la materia, pero bueno, no son especialistas, pero fíjense que colocaba la siguiente situación: ¿Qué tratamiento tributario debe tener un accionista que gana $2.000.000 versus un periodista que gana también $2.000.000? Y hacía referencia a ellos en equidad, pero creo que es más preciso ―pese a haber cierto parentesco― hablar de igualdad tributaria. Desde esa perspectiva, algunas ideas respecto del Principio de Igualdad Tributaria.

Del Principio de Igualdad Tributaria. Primero, el Principio de Igualdad Tributaria trata de un trato idéntico a los iguales y desigual a los desiguales, esto implica que se pueden establecer cargas tributarias diferentes, desiguales, según la capacidad económica o de pago de cada persona, y desde esta perspectiva, podemos distinguir: 1.-Igualdad tributaria horizontal: Una igualdad tributaria horizontal; y, 2.-Igualdad tributaria vertical: Una igualdad tributaria vertical. 1.-Igualdad tributaria horizontal: La igualdad tributaria horizontal se da respecto de sujetos que tienen la misma capacidad económica, y por lo tanto, si el accionista gana lo mismo que el periodista, dado que tienen una misma capacidad económica debiesen tener la misma carga impositiva, o ser gravados del mismo modo; por el contrario, aquellos que tienen diferente capacidad de pago, deberían tributar de forma desigual o distinta; la clave en todo esto es cómo el legislador da con los elementos para definir en cada caso los grupos de los iguales o desiguales; por lo pronto, la Constitución Política de la República, no se contenta con el Principio de igualdad general establecido en el art 19 № 3 C.P.R., sino que especifica o particulariza la igualdad en materia tributaria en el art 19 № 20 C.P.R. y señala en su primer inciso: «20º.- La igual repartición de los tributos en proporción a las rentas o 102

en la progresión o forma que fije la ley, y la igual repartición de las demás cargas públicas.» y nos coloca en el dilema de qué sígnica: «Igual repartición de los tributos». De la noción de igual repartición bajo la perspectiva de la Comisión de Estudios de la Nueva Constitución. Desde esta perspectiva, y aun cuando no es vinculante, vale la pena ir a la Comisión de Estudios de la Nueva Constitución, donde se dejó establecido que esta igual repartición implica: Una igualdad de sacrificio por parte de los contribuyentes, es decir, que la carga tributaria sea igual de pesada para todos, pero esto no implica una igualdad aritmética. No es que todos deban pagar por concepto de impuesto a la renta $100.000 que sería una igualdad aritmética, si no que se hace referencia a la igualdad de sacrificio, que la carga sea igualmente pesada para todos, este principio o idea de igualdad de sacrificio fue recogida en el fallo del TC: rol 980 de 1998 que analizaba el proyecto de ley que aumentaba el impuesto al tabaco y las gasolinas, donde se establece que la repartición de los tributos debe ser igual, pero esta igualdad de los tributos no atiende exclusivamente al monto, ni al porcentaje, sino que la filosofía tributaria mira al provecho de cada hombre de soportar las cargas de manera que estas sean igual de pesadas para todos. De las diferencias que permite la Constitución: Art. 19 № 22 C.P.R. Ahora bien, lo anterior no implica que no puedan establecerse diferencias o tratos diferenciados, dicho en otros términos: La Constitución nos permite diferenciar, permite hacer diferencias en la medida que estas diferencias se armonicen con la prohibición de arbitrariedad, es decir, en otros términos: La diferenciación o el trato desigual, no va a ser inconstitucional en la medida que sea fundado y racional, o tenga fundamento racional, en otros términos: Reitero, en la medida que existan buenas razones que los justifiquen, tanto así que si nos vamos al art. 19 № 22 C.P.R. podemos encontrar manifestación expresa de los márgenes dentro de los cuales podría darse esta diferenciación, y esta norma permite crear cargas tributarias atenuadas, es decir, menos por la vía de exenciones, subsidios, créditos o cargas superiores por la vía de tributos especiales, veamos el art. 19 № 22 C.P.R.: «Artículo 19.- La Constitución asegura a todas las personas: 22º.- La no discriminación arbitraria en el trato que deben dar el Estado y sus organismos en materia económica. Sólo en virtud de una ley, y siempre que no signifique tal discriminación, se podrán autorizar determinados beneficios directos o indirectos en favor de algún sector, actividad o zona geográfica, o establecer gravámenes especiales que afecten a uno u otras. En el caso de las franquicias o beneficios indirectos, la estimación del costo de éstos deberá incluirse anualmente en la Ley de Presupuestos;» por lo que pueden establecerse beneficios o cargas adicionales vía impuestos especiales, manifestación concreta de esto es la Ley austral, o la Ley Arica, que son beneficios tributarios para las zonas extremas, que es más beneficioso comparativamente con quienes no están en esa zona, tanto así, que si vemos al proyecto de reforma actual, se plantea un beneficio tributario que es el descuento de lo que invierto en mis activos fijos en la Región de la Araucanía, alguien podría decir que afecta el Principio de Igualdad, porque está dando un trato desigual a la misma capacidad económica, pero la forma de justificar una medida de este tipo es que habría una 103

desigualdad de hecho, pensemos en La Araucanía, ¿qué datos arroja la encuesta CASEN? —Región más pobre y con mayor desigualdad, y aquí entramos en el tema de la extrafiscalidad, aquí el tributo se da para incentivar económicamente una zona deprimida, si tuviera que justificar esta medida, ¿cuál sería el fundamento constitucional? ¿Dónde iría? Diría que si bien la Constitución consagra el Principio de Igualdad, no prohíbe un trato desigual, siendo que el art. 19 № 22 C.P.R. establece y permite la posibilidad de establecer beneficios tributarios. Pero, como les decía, toda esta discusión que acaba normalmente en los tribunales, se resuelve pro vía de la razonabilidad: Que existan buenas razones que permitan justificar un trato desigual. Dos cuestiones adicionales sobre el Principio de Igualdad Tributaria. Dos cuestiones adicionales sobre el Principio de Igualdad Tributaria, se dice por parte de un sector de la doctrina, es que se extraña, sería más deseable que hubiera un principio de capacidad tributaria, es decir, la capacidad del sujeto de disponer de la capacidad contributiva sin que se vea en la necesidad de renunciar a sus necesidades básicas, sería necesaria para reforzar la idea o fundamento de la igualdad tributaria. De la concreción del Principio de Igualdad Tributaria en el ámbito de la aplicación. Por último, si recuerdan esto, al empezar en el curso, si teníamos que ponernos de acuerdo sobre una definición del Derecho Tributario es aquella rama del Derecho que estudia el establecimiento y aplicación del tributo; en ese sentido, el Principio de Igualdad Tributaria no es un Principio que solo se debe aplicar en el campo del establecimiento del tributo, sino que también en la aplicación del tributo, y por lo tanto, este principio debería tener concreción o materializarse cuando interpretamos normas tributarias, en el ejercicio de las potestades administrativas, por ejemplo en el ámbito de la fiscalización, y de igual modo en le ámbito de procesal tributario. De la igualdad ante la ley del art. 26 C.T. Una prueba importantísima de la concreción del Principio de Igualdad Tributaria en el ámbito de aplicación de la Ley que ya no sería igualdad en la Ley, sino que: Igualdad ante la Ley, lo constituye el art 26 C.T.: «Artículo 26.- No procederá el cobro con efecto retroactivo cuando el contribuyente se haya ajustado de buena fe a una determinada interpretación de las leyes tributarias sustentada por la Dirección o por las Direcciones Regionales en circulares, dictámenes, informes u otros documentos oficiales destinados a impartir instrucciones a los funcionarios del Servicio o a ser conocidos de los contribuyentes en general o de uno o más de éstos en particular. El Servicio mantendrá a disposición de los interesados, en su sitio de Internet, las circulares o resoluciones destinadas a ser conocidas por los contribuyentes en general y los oficios de la Dirección que den respuesta a las consultas sobre la aplicación e interpretación de las normas tributarias. Esta publicación comprenderá, a lo menos, las circulares, resoluciones y oficios emitidos en los últimos tres años. En caso que las circulares, dictámenes y demás documentos mencionados en el inciso 1° sean modificados, se presume de derecho que el contribuyente ha conocido tales modificaciones desde que hayan sido publicadas de 104

acuerdo con el artículo 15°.», norma importantísima, porque en virtud de ella el oficio de respuesta dado por el SII a un contribuyente cualquiera, puede servir de amparo por protección a otro contribuyente distinto al consultante que se encuentra en la misma situación de hecho aunque él no haya efectuado la consulta; para entender esto nos faltan ciertos elementos: Lo primero que les tengo que decir respecto al art. 26 C.T. es que el SII interpreta las normas tributarias, segundo, el SII en cuanto interprete de la norma tributaria puede cambiar su interpretación de un día para otro, es decir, hoy puede decir: «A» y mañana puede decir: «B», nada se lo impide y puede hacerlo afectando a un contribuyente mientras estén pendientes los plazos de prescripción, ahora, ¿qué pasa si un día digo «A» y al otro día digo «B»? ¿A quién afecto? —Al contribuyente, esta norma lo protege impidiendo que se aplique con efecto retroactivo el cambio interpretativo, aunque él no haya sido el consultante, basta que exista el oficio de criterio interpretativo para que lo beneficie, y esta es una manifestación concreta del Principio de Igualdad Tributaria en el ámbito de aplicación de la Ley Tributaria; les agrego otro dato, un oficio es un acto administrativo del SII, pero en términos más concretos, es una respuesta que da el SII en el ejercicio de sus facultades interpretativas a una consulta formulada por un contribuyente, dicho en otros términos: Una suerte de interpretación particularizada que resuelve una situación de hecho en aras de la seguridad jurídica a partir de la consulta del contribuyente, por lo tanto, el oficio es una respuesta a una consulta formulada por un contribuyente respecto a una situación de hecho en particular, por lo tanto, si ustedes hoy por hoy tienen alguna duda sobre la aplicación o interpretación de una norma tributaria, podrían formular una consulta al SII y este les responderá vía un oficio. ¿Alguna pregunta sobre el principio de igualdad? Del Principio de No Confiscatoriedad. Vayamos al segundo principio, que es: El Principio de No Confiscatoriedad, la Constitución en el mismo art. 19 № 20 C.P.R., pero en su inciso segundo dice: «Artículo 19.- La Constitución asegura a todas las personas: 20º.- La igual repartición de los tributos en proporción a las rentas o en la progresión o forma que fije la ley, y la igual repartición de las demás cargas públicas. En ningún caso la ley podrá establecer tributos manifiestamente desproporcionados o injustos. Los tributos que se recauden, cualquiera que sea su naturaleza, ingresarán al patrimonio de la Nación y no podrán estar afectos a un destino determinado. Sin embargo, la ley podrá autorizar que determinados tributos puedan estar afectados a fines propios de la defensa nacional. Asimismo, podrá autorizar que los que gravan actividades o bienes que tengan una clara identificación regional o local puedan ser aplicados, dentro de los marcos que la misma ley señale, por las autoridades regionales o comunales para el financiamiento de obras de desarrollo;», se constituye una norma constitucional prohibitiva, y un mandato al legislador, porque dice que en ningún caso el legislador podrá establecer tributos manifiestamente desproporcionados o injustos, pero aquí vienen las preguntas, y las preguntas que surgen son: ¿Cuándo un tributo es confiscatorio? ¿Cuándo es manifiestamente desproporcionado? ¿Cuándo un tributo es injusto? ¿Cuál es el límite de la tributación que no es manifiestamente desproporcionado? ¿Existiría algún limite objetivo que marque la frontera 105

entre lo justo y lo injusto? —La Constitución por lo pronto no establece una definición de lo que debemos entender por «desproporcionado» o «injusto», y tampoco se establece un criterio acerca de aquella tasa o porcentaje que podría marcar un límite entre lo proporcionado y lo desproporcionado, y entre lo justo y lo injusto, y los destaco en rojo para que les pongan atención53. Dicho lo anterior, vamos a hacer un poco de historia, cuando se discutió este tema hubieron dos posiciones: 1.-Una posición objetiva; y, 2.-Una posición subjetiva. 1.-Una posición objetiva: La posición objetiva era ―como resulta obvio― partidaria de un límite objetivo, decir que un tributo va a ser manifiestamente arbitrario o injusto cuando la carga supere un porcentaje, esta tesis no prospero. 2.-Una posición subjetiva: Solo quedó la tesis subjetiva de modo que haya un criterio ético caso a caso respecto del establecimiento del tributo, por lo que no se estableció un límite objetivo o fijo para enjuiciar este principio, dicho sea de paso, esta es la posición que defendió Jaime Guzmán. Por lo tanto, ¿qué es lo que queda? ¿Quién resuelve? —Quien tiene la última palabra son los tribunales, en particular el Tribunal Constitucional y el recurso de inaplicabilidad. Dicho esto, resulta legítimo preguntarse por la aportación doctrinal, y los criterios jurisprudenciales para intentar esclarecer y determinar el contenido de este principio o este limite a la potestad tributaria. De las dos hipótesis que según la doctrina se consagran en el art. 19 № 22 inc. segundo C.P.R.: De la hipótesis cuantitativa y la hipótesis cualitativa. Según la doctrina, dos serían las hipótesis consagradas en el inciso segundo del art. 19 № 22 C.P.R.: 1.-Hipótesis cuantitativa (manifiestamente desproporcionados): Por una parte la prohibición de los tributos manifiestamente desproporcionados; 2.-Hipótesis cualitativa (injustos): Y por la otra parte, los tributos injustos. La primera hipótesis sería la hipótesis cuantitativa, y la segunda hipótesis seria la hipótesis cualitativa. De la primera hipótesis contenida en el inc. segundo del art. 19 № 22 C.P.R.: De la hipótesis cuantitativa. 1.-Hipótesis cuantitativa (manifiestamente desproporcionados): Respecto de la hipótesis cuantitativa que se refiere a la prohibición de que la Ley establezca tributos manifiestamente desproporcionados, hay autores que constatan algo que existe en la realidad: Que existe una tendencia a nivel internacional a entender que un tributo es desproporcionado si supera al límite del 50 %, ahora, les reitero, ese límite no está expresamente establecido en nuestra Constitución, no obstante ―como dato histórico― se han presentado proyectos en este sentido, en el año 2007 se presentó un proyecto tendiente a introducir un límite máximo en el inciso segundo del № 1 del inciso cuarto del art 65 C.P.R.: «Las iniciativas señaladas en el inciso anterior nunca podrán establecer tasas superiores al cincuenta por ciento de la base de cálculo, o bien, que en conjunto con las existentes, excedan este porcentaje», dicha iniciativa no prosperó, pero recogía la tendencia internacional.

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Alusión al Power Point.

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De la segunda hipótesis contenida en el inc. segundo del art. 19 № 22 C.P.R.: De la hipótesis cualitativa. 2.-Hipótesis cualitativa (injustos): Ahora, en cuanto a la hipótesis cualitativa, aquí todo es relativo, está abierta la situación, pero un tributo sería manifiestamente injusto cuando son inconducentes a la finalidad perseguida con su establecimiento, carente de objetivos conocidos, como cuando el legislador no haya comprobado que resulta indispensable su establecimiento; otros entienden que va a ser injusto cuando no se considera la razonabilidad y la prudencia; también entienden algunos, que es cuando se lesiona la justicia distributiva, cuando discrimina arbitrariamente o cuando altera la esencia o núcleo fundamental de derechos igualmente esenciales, dentro de esta última postura, sería injusto un tributo que lesiona el derecho de propiedad, si se fijan, estos criterios son relativos, abiertos, y no ayudan a resolver el problema del contenido de esta prohibición. ¿Qué nos queda? —Buscar más certeza en los criterios jurisprudenciales, pero no lo encontraremos, nuestra jurisdicción constitucional ha dicho que se vulnera el Principio cuando no se respeta la capacidad de pago del contribuyente, adicionalmente ha dicho que para valorar si se vulnera o no hay que tener en consideración si estamos ante bienes suntuarios o de primera necesidad, dicho en otros términos: Se dice que no es lo mismo si subo la tasa del IVA de un 19 % a un 20 % que grava la leche, el pan, etc., ya que va a ser más desproporcionado que si elevo la misma tasa de un 19 % a un 35 % en la venta de autos de lujo, porque los últimos son bienes suntuarios, en cambio, los primeros son bienes de primera necesidad, por lo cual el Tribunal Constitucional también entiende que es un ejercicio a valorar caso a caso. Comentario relativo a la hipótesis en general en perspectiva del Tribunal Constitucional. También ha dicho que la proporción o desproporción de un tributo no debe ser ponderado en relación con el monto anterior del impuesto que se modifica, sino que, de acuerdo a la capacidad de pago del contribuyente, también ha dicho que será manifiestamente desproporcionado o injusto si impide la activad económica, o impide la adquisición de determinado bien, y también, más que un límite cuantitativo, dice que el principio impide desproporciones o injusticias injustificables o irracionales y ellas se producen cuando son manifiestas, esto es, cuando son descritas patentes y claras; y si se traspasan los límites de lo razonable y producen la necesidad de apreciar caso a caso. Volvemos al criterio de razonabilidad. Comentario a la sentencia 280 de 1998 del Tribunal Constitucional. En cualquier caso, y como lo reconoce la sentencia 280 de 1998, la constitución no prohíbe la desproporción en materia tributaria, sino que las manifiestamente desproporcionadas, por lo que una desproporción justificada ―se señala en este fallo― no violenta la Constitución, por lo tanto, el constituyente se guardó en esta materia el establecer el ámbito de autonomía del legislador, y le impuso un límite que solo impide las desproporciones e injusticias manifiestas, es decir, aquellas que resultan burdas, exageradas e injustificables por lo que en la práctica, las restricciones al legislador tributario en esta 107

materia son más bien excepcionales, ¿de acuerdo? Adicionalmente, se entiende que en este fallo, sin entrar a discutir las tesis, estima que tratándose de los impuestos directos el concepto de desproporcionalidad es mucho más relativo, por lo que dice que hay que distinguir entre impuestos directos e impuestos indirectos, en el caso de los impuestos indirectos como el IVA, esta desproporcionalidad podría ser mayor, y habrá que analizar caso a caso, atendiendo a criterios como si se trata de un bien suntuario o no; ahora, tabaco, este proyecto de Ley que gravaba al tabaco en un 80 % ¿era injusto? La pregunta es: ¿Es desproporcionado? —Sí lo era, al menos cuantitativamente pareciera que sí, pero la pregunta es: ¿Es una desproporción justificada? —Y aquí el Tribunal Constitucional concluye que sí, ¿cuál es la justificación de una tasa tan alta y desproporcionada? —El Tribunal Constitucional hace un ejercicio de ponderación de derechos, y considera que prima la salud de las personas, y las tabacaleras dicen que afecta la libertad económica y el derecho de propiedad, pero eso es relativo, porque el impuesto lo soporta el consumidor final, pero también no hay datos que permitan identificar que haya una merma en el negocio por estos impuestos, y luego, pondera a favor de la protección al derecho a la salud que también es un derecho constitucionalmente protegido, por lo que es una desproporción justificada, y como es justificada, y lo que prohíbe la Constitución es una desproporción manifiesta, no se vulnera el Principio de No Confiscatoriedad, ¿queda claro? Nos vemos mañana.

11.-Miércoles 29 de agosto de 2018: ¿Qué va a entrar en el control? Bueno… ¿Profesor hasta que materia va a entrar? 54 —¿Por qué? ¿Es mucha materia? —La noción de tributo55 (risas generalizadas) —No se engañe… Este ramo tiene la particularidad de que podríamos hacer un control de un solo Power Point. ¿Va a haber casos?56 —No la he preparado todavía, pero tendencialmente estoy inclinado hacia casos, con las leyes en la mano, ya que hemos visto residualmente varias normas, tampoco se sorprendan si hay preguntas sobre el contexto, sobre lo que está ocurriendo, está de moda esta materia. Profesor, ¿cuáles leyes podemos traer? 57 —La Constitución, la Ley de Rentas Municipales, el Código Tributario, la Ley de IVA, la sentencia de cambio de sujeto de IVA no se puede traer, hay que leerla, ya se debió haber leído, si hago un control sorpresa en este minuto nos llevaríamos varias sorpresas. Entonces, ¿hasta cuándo entra? —Hasta el martes, para que no acumule tanta materia, o sea, más o menos, debiésemos llegar hasta la materia de Interpretación de la Ley Tributaria, ¿es mucha? —Sí, pareciera, pero hay que ir estudiando, especialmente hay que ir ejercitando. Ojo, no quiero amenazar a nadie, pero el Decano ha sido bien enfático ahora, si tiene que reprobar ¾ del curso, que repruebe ¾ del curso, pero acá se viene a estudiar, y las vacaciones de invierno ya acabaron hace rato, se acercan incluso las vacaciones de fiestas patrias, no quiero comenzar el día haciendo reproches, sino que quiero reiterar que para que esto funcione bien vayamos haciendo los 54

Pregunta de una compañera. Intervención de un compañero. 56 Pregunta de un compañero. 57 Pregunta de una compañera. 55

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esfuerzos correspondientes en los momentos oportunos, creo que no es mucho pedir comprendiendo las capacidades individuales, la carga, etc., mire, puedo aceptar que no les guste, que no los motive, etc., pero está en la malla, lo tienen que cumplir y aprobar, y para eso tienen que estudiar, y particularmente les digo que por la complejidad por la materia, y por la extensión de la materia, si estudian los dos o tres días antes, les va a ir mal, aunque tengan todos los textos. Caso a resolver. Bien, dejé planteado en la tarde de ayer en la tarde el hacer un ejercicio, a ustedes que le interesa tanto qué voy a preguntar en las evaluaciones, bueno, una vez se colocó un caso idéntico a este: «El Gobierno tiene la intención de crear un impuesto especial sobre la electricidad como una forma de regular el consumo energético y en función de la cantidad de Kw58. Suponga que Usted es funcionario(a) del Ministerio de Hacienda especialista en asuntos tributarios y le solicitan la preparación de una propuesta que contenga la estructura y contenido de los elementos esenciales del tributo en cuestión. Adicionalmente se le indica que la idea es que se trate de un impuesto progresivo que no supere el 5% en su tramo máximo, y que se desgrave a las familias de bajos ingresos. Es importante que la propuesta sea armónica con los principios de legalidad tributaria, igualdad tributaria y no confiscatoriedad.», incluso podríamos agregar lo que veremos en esta clase, que sea armónico también con el principio de no afectación de los tributos, ¿de acuerdo? Ahora ofrezco la palabra. De los razonamientos en torno al caso. ¿Qué diría un proyecto de ley después naturalmente de la motivación? Han visto una ley me imagino, una Ley cualquiera, ¿qué diría en este caso? ¿Cuál es la palabra sacramental que siempre va? —«Establécese» o «Establézcase» o «Modifíquese» o «Modifícase», ¿qué más diría? Cuando les expliqué la diferencia entre los tributos fiscales y los tributos municipales, la formula sacramental para los tributos fiscales sería: «Establézcase a beneficio fiscal un impuesto…», ¿qué diría enseguida? ¿Cuál es el elemento esencial más importante por el cual partiría? O ¿Va a partir por las sanciones? — El hecho imponible: «Establézcase a beneficio fiscal ―o a beneficio municipal si yo lo quiero afectar a las arcas municipales― un impuesto que grave al consumo de electricidad», aquí ya tengo manifestado más o menos cuál es el hecho gravado, lo puedo complementar estableciendo una definición de qué es lo que se va a entender por «consumo de electricidad» para complementar, o incluso, si soy un poco más riguroso técnicamente, en esta definición del hecho gravado, ¿a qué tendría que contenerse? ¿Cuáles son los elementos del hecho gravado? —Vimos cuatro elementos: 1.-Objetivo; 2.-Subjetivo; 3.Temporal; y, 4.-Territorial, ¿de acuerdo? ¿Cuál sería el artículo segundo? —Carácter 58

Ustedes saben que el tema energético viene siendo un problema, que probablemente se agudice, la electricidad está en esta línea, y el tributo puede tener más que finalidades recaudatorias, de otro tipo por lo que pueden utilizarse en este sentido. Como les dije ayer, un proyecto de ley que regule y establezca lo que es un tributo tiene su origen en una persona, en un funcionario, en un profesional que le van a pedir un proyecto profesional, suelen ser personas que trabajan para el Ministerio de Hacienda, incluso del proprio Servicio de Impuestos Internos.

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progresivo del impuesto59 —Bien, ¿y cuando hablamos de la progresividad a qué apuntamos Javier60? —A la cuantificación del tributo, y ¿cuáles son los elementos esenciales para la cuantificación del tributo? —: A.-La base imponible; y, B.-La tasa, entonces, perfectamente este proyecto podría tener por artículo dos: La base imponible o la base de cálculo, y ¿cuál sería la base imponible? —La cantidad de kilowatts (kw) consumidos, bien, inventemos, coloquémosle tope, ¿qué podríamos tomar como ejemplo o como parámetro? ¿Recuerdan cuando hicimos referencia a los artículos 42 y 53 de la Ley de la Renta que iba de un tramo exento, pasando por el 4 %, el 8 %, el 13 %, el 23 % y el 35 %? ¿Se acuerdan? Y en cada uno de esos tramos habían determinadas cantidades que iban de 13.5 UTM a…, uno podría tomar más o menos ese simil que es la estructura claramente de un impuesto progresivo y decir, mire: «Consumo entre 0 kw y 10 kw estará exento», ¿verdad? Luego—: «Entre 10 kw y 20 kw: 1 %, entre 20 kw y 30 kw: 2 %, 50 kw o más: 5%», ¿cumplo con la exigencia del planteamiento del caso? —Sí, ¿cumplo con la exigencia que se desgrave a las familias de ingresos más bajos? ¿Qué les parece? La familia de ingresos más bajos ―no tenemos datos más específicos, pero quien elabore el proyecto va a pedir esta información― ¿consumen más o consumen menos? ―Menos, o ¿consumen poco o mucho? —Probablemente menos comparativamente con una industria, con una empresa, con un establecimiento comercial, y probablemente, si eso es así, esa exigencia se cumpliría al tener un tramo exento, pero para estar todavía más seguros de que se cumple con ese propósito, ¿qué es lo que podríamos hacer? —Podríamos agregar un artículo final en que dijera que las familias que justifiquen un ingreso menor a cierto monto quedan exentos61 —Bien, otro punto base Luis62, puedo establecer una norma con una exención, puedo tomar la encuesta CASEN, y decir: «Las familias de bajos ingresos, que están en el tramo X-1 ―por decir algo― van a estar exentos del impuesto que grava el consumo de electricidad» y ahí estoy cumpliendo con dicho propósito; ¿vulneraria esta ―ya que me están diciendo que este proyecto de ley tiene que ser armónico con los principios constitucionales tributarios― exención ―o esta doble exención si prefieren― el principio de igualdad tributaria? —No, ¿por qué no? Y aquí tienen que dar una explicación, aunque sea breve, pero fundada, ¿por qué? —Porque la Constitución, si bien establece esta igualdad, no prohíbe el trato desigual en la media que se armonice con la prohibición de arbitrariedad, y esto implica, que si tiene un fundamento racional, el trato desigual no violenta, no vulnera la Constitución, y ¿cuál podría ser la justificación racional en este caso? —Que hay una capacidad económica diferente, incluso uno podría decir que gravar a las personas de bajos ingresos con este impuesto podría afectar su mínimo vital, su subsistencia, ¿de acuerdo? Podría uno también argumentar que mire, si es que tiene un dato técnico, no son las familias de más bajos ingresos los que consumen más energía y agudizan o acrecientan el problema energético, y si esto es así, naturalmente que este impuesto que claramente tienen el propósito de en alguna medida de descincentivador de determinadas conductas que agudizan la problemática energética, no están en la base de este, y por lo tanto es legítimo beneficiarlos, ¿se entiende? ¿Qué nos falta? —Los sujetos, 59

Respuesta de un compañero. Compañero que respondió la pregunta anterior. 61 Respuesta de un compañero. 62 Compañero que acaba de responder. 60

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tenemos el hecho gravado, tenemos la base y tenemos la tasa, incluso tenemos la exención, ¿qué nos falta? —Los sujetos y las infracciones en el caso que sigamos la tesis del Tribunal Constitucional que dice que son seis los elementos esenciales (tesis del Tribunal Constitucional: 1.-El hecho gravado; 2.-La base imponible; 3.-La tasa; 4.-Las exenciones; 5.-Los sujetos; y, 6.-Las infracciones) Profesor, ¿cuando uno dice que: «Va a ser a beneficio fiscal» está determinando el sujeto activo? 63 —Sí, sin duda, que va a ser el fisco, que en cualquier caso va a ser el fisco o la municipalidad, bien, pero en cuanto a los sujetos pasivos, ¿quién va a ser el sujeto pasivo en su sentido lato? Es decir, «sujeto pasivo principal» = «contribuyente», ¿quién va a ser el contribuyente? —Los clientes regulados del sistema eléctrico64 —Bien, usted está pensando en la Ley Eléctrica que distingue entre clientes regulados y no regulados, eso es una forma, pero hagámoslo más simple: Los consumidores de electricidad, y podríamos decir la fórmula: «Las personas naturales o jurídicas que consuman electricidad medidas en kw/h estarán gravadas por este impuesto»; bien, ¿cómo lo cobro? Y esta pregunta es válida para los efectos de la intervención de un eventual otro sujeto pasivo, ¿cómo lo cobro? —Con cargo a la cuenta a la cuenta de electricidad65 —Bien, y en este caso ¿quién podría intervenir eventualmente como sustituto? —La empresa eléctrica u otro sujeto que determine el legislador, como ocurre por ahora por ejemplo en el proyecto de reforma tributaria actual, que establece un impuesto a los servicios digitales, entiéndase: Netflix y Spotify, y aquí establece quiénes son los sujetos y quién es el agente retenedor, por ejemplo, coloca a los bancos o a las instituciones que controlan el pago, ya que se paga por tarjeta de crédito, son los que van a tener que retener el impuesto por la venta de servicios, ¿quién tiene Netflix acá? —Se hacen por tarjeta de crédito, hoy en día cobran cerca de $7.000, y se le agregará un 10 % por concepto de impuesto, y lo va a retener el mismo banco o institución financiera y lo va a tener que declarar y pagar en arcas fiscales, con lo cual, en ese caso, la institución operadora financiera va a jugar el rol de agente retenedor del impuesto. Profesor, cuando pasa eso, una empresa como Netflix, ¿solo cobra el impuesto extra? O ¿También cobran algo más? —Eventualmente pueden cobrar una comisión, en algunos casos sí, pero mayoritariamente no, por ejemplo, hoy en día los impuestos se pueden pagar en Servipag, pero normalmente tienen convenios con la Tesorería General de la República y hay una serie de otras regulaciones al margen del cobro directo al usuario. Profesor, ¿cómo le cobraríamos a los clientes no regulados que no usan cuentas?66 —Es absolutamente válido, puede que queden vacíos, hay que tener cuidado con que queden vacíos, porque pueden quedar algo que una vez dijo un alumno: «Hoyos de elusión», bien, ¿cómo tapo ese hoyo? —¿Con sanciones? 67 —Ojo, no es una crítica, otra cosa que ocurre con los alumnos en esta facultad cuando uno le pregunta: ¿Qué pasa si ocurre algún incumplimiento? Lo primero que se les viene a la mente es ―no sé si quedan muy traumatizados o encantados con Derecho Penal― la sanción y la pena, siendo que ―y todavía sigue siendo un principio a nivel doctrinal― la pena es una medida de última ratio¸¿cómo lo solucionamos? ¿No podríamos colocar a los 63

Pregunta de una compañera. Respuesta de un compañero. 65 Respuesta de una compañera. 66 Pregunta de un alumno. 67 Respuesta/pregunta de una compañera. 64

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no regulados en una situación de obligados? Repita el supuesto que dijo: Yo dije que había un vacío de regulación con los clientes no regulados, ya que ellos tienen contratos68. —¿No podría ser que al momento de fimrar el contrato se establezca la obligación del pago del impuesto y pagarlo en arcas fiscales? Y si no se cumple naturalmente se configura una infracción y trae aparejada la sanción correspondiente, este es el orden lógico. Nos queda un elemento: Las infracciones, ¿cómo podría ser desde el punto de vista de la técnica legislativa? —Podrían vincularse con las sanciones que salen en el Código Tributario 69 — Bien, tiene un punto ahí Natalia, lo que ocurre regularmente en materia tributaria, dado que las infracciones y los delitos tributarios tienen una regulación particular en el propio Código Tributario, artículos 97 y ss C.T., y no en el Código Penal, lo que hace regularmente el legislador tributario cuando quiere sancionar el incumplimiento de alguna norma tributaria es hacer referencia a alguna de las figuras tipificadas en el Código Tributario, y podría decir ―por ejemplo― perfectamente que: Mire, en el caso de que este impuesto no sea declarado oportunamente, se va a aplicar o se va a configurar la infracción del art. 97 № 3 C.T., y podríamos agregar que si esta declaración es maliciosamente falsa se va aplicar la figura delictiva del art. 97 № 4 C.T., bien, podría verse también este impuesto como un impuesto de retención, y si es un impuesto de retención, podríamos aplicar la figura infraccional del art. 97 № 11 C.T. e incluso por esa vía podríamos llegar a relacionarlo con el apremio, ¿se acuerdan? ¿Es armónico esto con el principio de legalidad tributaria? —Sí. Pero, vayamos un poco más allá, ¿podría haber un margen para la potestad reglamentaria de ejecución? Porque esta es una materia bastante técnica, lo estamos simplificando un poco al máximo, pero aquí hay aspectos técnicos que ¿podrían quedar entregados a la potestad reglamentaria? —Sí, pero en la medida que se traten de aspectos de detalle técnico que el legislador no ha podido regular, y en la medida ―naturalmente― que los elementos esenciales del tributo estén suficientemente y completamente regulados en la norma legal; ¿se fijan cómo con un solo caso de estas características yo les puedo preguntar casi toda la materia que hemos visto hasta acá? Porque yo les podría agregar otra pregunta: Luego de haber establecido este tributo clasifíquelo, lo que implica establecer si es un impuesto directo o indirecto, de recargo o traslación, si grava o no grava el patrimonio, etc., etc., esto es lo que a mí me interesa, que ustedes piensen y que apliquen esto, porque si no, no tiene sentido; ¿es armónico con el principio de no confiscatoriedad? —Yo creo que es armónico70, ¿es manifiestamente desproporcionado o injusto? En definitiva no hay un criterio único, hay un criterio bastante relativo, pero de acuerdo a la jurisprudencia vigente, es desproporcionado o injusto cuando es manifiestamente desproporcionado o injusto, aquí nuevamente, no se prohíben o no se excluyen las desproporciones justificadas, si es que yo no pudiese entender que en este caso hay una desproporción injustificada, cosa que no pasa aquí porque está dentro de márgenes bastante razonables. ¿Alguna pregunta? Profesor, ¿el monto podría ser un aspecto técnico o es muy esencial para delegarse? Es decir, la tasa 71 — ¿Qué piensan los demás? ¿Podría delegarse en el Presidente de la República para que por la vía de un Decreto con Fuerza de Ley se regulara la tasa? ¿Podría contener esta misma ley 68

Repetición del supuesto por parte del compañero Respuesta de una compañera. 70 Respuesta de una compañera. 71 Pregunta de un compañero. 69

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un artículo que autorizara al Presidente de la República en virtud del art. 64 C.P.R. para que por la vía de un D.F.L del Ministerio de Hacienda regulara o estableciera la tasa aplicable al impuesto al consumo de electricidad? ¿Qué hemos dicho respecto a los D.F.L.? —Norma, dogma y realidad, ¿qué dice la norma del art. 64 C.P.R.? ¿Prohíbe expresamente la delegación en materia tributaria? —No, no hay ninguna referencia expresa, tanto así que una posición doctrinal a partir de esto dice que cumpliendo los requisitos del art. 64 C.P.R. y partiendo de la premisa que no hay una prohibición expresa podría haber delegación en materia tributaria, en la medida que: Se trate de materias propias de ley, la delegación no supere el plazo de un año y se cumplan con los controles de la propia norma, pero hay una segunda postura, fundada tanto en argumentos de texto como históricos que dice que no hay ninguna posibilidad para los D.F.L., siendo uno de los argumentos más fuerte que el art. 64 C.P.R. excluye, prohíbe la delegación en materia relativa a Garantías Constitucionales, es decir, lo establecido en el capítulo III de la Constitución, dentro de las cuales está la materia tributaria, y está el art. 19 № 20 C.P.R. que nada más ni nada menos establece los principios tributarios constitucionales más importantes, pero déjenme enseguida, más allá de la norma, y las posiciones en uno u otro sentido, la realidad demuestra que ha habido una norma, una ley del año 1993 que autorizó al Presidente de la República para aumentar o disminuir durante el año 1995 y 1996 la tasa del IVA a un 16 % o a un 18 %, ya que por aquel entonces la tasa del IVA era de un 17 %, entonces, dicho todo esto, que es como un repaso de lo que hemos visto, repetimos la pregunta: ¿Podría el Presidente de la República delegar en este caso? —Depende de la posición que se tome, y asumiendo la posición en favor de la delegación, ¿qué debería contener la norma para que sea constitucionalmente armónica? —Cuanto menos los parámetros para establecer la tasa, el plazo y las demás condiciones que establece el art. 64 C.P.R. Bien, este fue un caso real, preguntado, y que sirve para todo, incluso un poco más de lo que acabamos de ver, y esto es mucho más interesante que pedir una definición de memoria de tributo, salvo que ustedes me digan que no les gusta pensar… Altura de miras respecto al ejercicio. Ahora, por favor, mírenlo como altura de miras, ustedes pueden decir que el profesor me está colocando en una situación que probablemente nunca se me va a dar en la realidad, «¿qué tengo que ver yo con un proyecto de ley en materia tributaria?» Pero, sucede al menos en mi propia experiencia, a mí me ha tocado informar en dos o tres casos por lo menos, y hacer una propuesta de modificación normativa en mi rubro que es la materia tributaria; si alguien se dedica a otro rubro probablemente este ejercicio le va a tocar en la realidad profesional laguna vez, tal vez nunca, pero existe un grado de probabilidad que ello ocurra sin que ustedes ―ya que yo no he sido nunca parlamentario, ni tengo ganas de serlo― esté participando en el hemiciclo, en el proceso directo de formación de la ley, y qué decir si llegan a eventualmente ser funcionarios del SII o de algún otro servicio, ¿de acuerdo? ¿Qué principios nos quedan? —Principio de No Afectación de los tributos, y el derecho de propiedad en cuanto principio tributario. 113

Bien, ¿qué es lo que nos queda respecto de los principios? —El Principio de No Afectación de los tributos, y una relación final a la importancia que puede tener el derecho de propiedad en cuanto principio tributario limitador de determinadas situaciones. Del principio de No Afectación de los tributos (o Principio del Único Timón). El Principio de No Afectación de los tributos, como les dije, es una norma prohibitiva, y tiene como contenido que los ingresos tributarios, es decir, lo que se recaude por concepto de tributos, se destine a priori al financiamiento de determinados gastos; en otros términos, lo que subyace en este principio es la idea de que la recaudación tributaria, los ingresos tributarios, ingresen primero en arcas fiscales, es decir, al Ministerio de Hacienda, a la Dirección de presupuestos (DIPRES), y luego, desde ahí, en forma centralizada, se haga el reparto a los demás entes regionales, locales y de servicio para el cumplimiento del fin público, ¿se entiende la dinámica? Dicho en otros términos: Yo me atrevería a decir que este es un principio de organización financiera, en vez de tener varios timones, y que esto pueda derivar en el naufragio del buque, la idea es que haya un solo timón, y que ese timón, ¿lo tenga quién? —El Ministro de Hacienda, por lo tanto, recaudemos y luego repartimos. De la positivización constitucional del Principio de No Afectación de los tributos (o Principio de Único Timón) Bien, ¿dónde se encuentra consagrado este principio? —Dos normas son relevantes a este respecto: Art. 19 № 20 inc. tercero C.P.R.: «Artículo 19.- La Constitución asegura a todas las personas: 20º.- La igual repartición de los tributos en proporción a las rentas o en la progresión o forma que fije la ley, y la igual repartición de las demás cargas públicas. En ningún caso la ley podrá establecer tributos manifiestamente desproporcionados o injustos. Los tributos que se recauden, cualquiera que sea su naturaleza, ingresarán al patrimonio de la Nación y no podrán estar afectos a un destino determinado. Sin embargo, la ley podrá autorizar que determinados tributos puedan estar afectados a fines propios de la defensa nacional. Asimismo, podrá autorizar que los que gravan actividades o bienes que tengan una clara identificación regional o local puedan ser aplicados, dentro de los marcos que la misma ley señale, por las autoridades regionales o comunales para el financiamiento de obras de desarrollo;» y art. 19 № 20 inc. cuarto C.P.R.: « Artículo 19.- La Constitución asegura a todas las personas: 20º.- La igual repartición de los tributos en proporción a las rentas o en la progresión o forma que fije la ley, y la igual repartición de las demás cargas públicas. En ningún caso la ley podrá establecer tributos manifiestamente desproporcionados o injustos. Los tributos que se recauden, cualquiera que sea su naturaleza, ingresarán al patrimonio de la Nación y no podrán estar afectos a un destino determinado. Sin embargo, la ley podrá autorizar que determinados tributos puedan estar afectados a fines propios de la defensa nacional. Asimismo, podrá autorizar que los que gravan actividades o bienes que tengan una clara identificación regional o local puedan ser aplicados, dentro de los marcos que la misma ley señale, por las autoridades regionales o comunales para el financiamiento de obras de desarrollo;»; y la disposición sexta transitoria C.P.R.: « SEXTA.- Sin perjuicio de lo 114

dispuesto en el inciso tercero del número 20º del artículo 19, mantendrán su vigencia las disposiciones legales que hayan establecido tributos de afectación a un destino determinado, mientras no sean expresamente derogadas.»; la primera norma, art. 19 № 20 inc. tercero C.P.R. establece el principio de no afectación, el inciso cuarto establece los casos de excepción a dicha prohibición, y la disposición sexta transitoria C.P.R. establece o da parte a otros casos de excepción que, no obstante ser tributos de afectación no cumplen con los preceptos constitucionales permanentes. De la doble perspectiva de fundamentación de los tributos de afectación en nuestro ordenamiento jurídico. En esta perspectiva, se podrían clasificar en nuestro ordenamiento los tributos de afectación desde una doble perspectiva: 1.-Tributos de afectación con fundamento en el art. 19 № 20 inc. cuarto C.P.R.: Los tributos de afectación que tienen como fundamento la norma permanente de la Constitución en el art. 19 № 20 inc. cuarto C.P.R.; y, 2.Tributos de afectación con fundamento en la norma transitoria C.P.R.: Los tributos de afectación que tienen su fundamento en la norma transitoria sexta, sexta transitoria para ser más precisos. Por lo cual, estoy diciendo que, si bien existe una prohibición de afectación de los tributos en el inciso tercero, no es una prohibición absoluta, porque reconoce excepciones, y por ende existen tributos de afectación, y estos tributos de afectación que existen tienen su fundamento, por un lado, en el inciso cuarto del art. 19 № 20 C.P.R. o en la disposición sexta transitoria C.P.R., ¿se entiende?

Principio de No Afectación: ¿Cuál es el objetivo más allá del control financiero? Dicho esto, para explicar y entender un poco más el sentido del principio en cuestión, tendríamos que preguntarnos por cuál es el objetivo más allá del control financiero, y aquí se ha señalado con razón que el objetivo de esta prohibición es por una parte evitar corporativismos, la satisfacción de demandas o exigencias de determinadas zonas o actividades que no merecen un trato de privilegio, respecto de las cuales no se justicia un trato de privilegio, es decir, sabemos que nuestra Constitución permite el establecimiento de ciertos privilegios, pero en supuestos bastante concretos. ¿Qué es lo que pasaba antes en la realidad? —La Universidad de Chile, cada vez que necesitaba financiar gastos ―estamos hablando de corporativismo―decía: «Mire, necesito mejorar en investigación», y para financiar ese gasto, ¿qué hacía el Gobierno? —Establecía o aumentaba el tributo, y destinaba esa recaudación al cumplimiento de ese fin, y cuando digo Universidad de Chile, estoy hablando en realidad de cualquier institución, cualquier institución pública podía caer en esta dinámica de plantear una necesidad, y esa necesidad financiera ser financiada con el establecimiento o la creación de un tributo o con el aumento de uno existente, entonces, ¿en la práctica qué ocurría? —Esos recursos no pasaban por el Ministerio de Hacienda, sino que iban directamente al beneficiario del mismo, con lo cual, esto implicaba que claro, generaba mayor desorden, y más inorgánico, 115

y este es el propósito un poco que se quiere evitar con esta norma. Un ejemplo: El art. 36 de la Ley 11.575 que creó un fondo de Construcción e investigación universitaria, ¿cómo se iba a financiar? —Con un recargo, es decir, con una carga adicional, que gravaba a todo los impuestos directos e indirectos, así por ejemplo, la norma podría ―bajo este esquema― decir: Mire, el IVA que tiene una tasa de 2 %, va a ir destinado a financiar el fondo de Construcción o Investigación Universitaria, este es un claro ejemplo de afectación, y es eso lo que se quiere evitar con esta prohibición, porque la idea no es que no existan estos fondos, sino que se financien vía presupuestos generales de la Nación, y que no estén asociados directa y subordinadamente a un ingreso tributario, ¿queda claro? De la armonización de la prohibición de afectación a los tributos con lo dispuesto en el art. 67 C.P.R. La cuestión se complejiza un poco más, porque tenemos que preguntarnos enseguida: ¿Cómo se armoniza esta prohibición de afectación de los tributos con lo dispuesto en el art. 67 C.P.R.? Este artículo 67 C.P.R. (inc. cuarto) que está dentro del proceso de formación de la Ley y que dice relación con los temas presupuestarios establece una prohibición y dice: «Artículo 67.- El proyecto de Ley de Presupuestos deberá ser presentado por el Presidente de la República al Congreso Nacional, a lo menos con tres meses de anterioridad a la fecha en que debe empezar a regir; y si el Congreso no lo despachare dentro de los sesenta días contados desde su presentación, regirá el proyecto presentado por el Presidente de la República. El Congreso Nacional no podrá aumentar ni disminuir la estimación de los ingresos; sólo podrá reducir los gastos contenidos en el proyecto de Ley de Presupuestos, salvo los que estén establecidos por ley permanente. La estimación del rendimiento de los recursos que consulta la Ley de Presupuestos y de los nuevos que establezca cualquiera otra iniciativa de ley, corresponderá exclusivamente al Presidente, previo informe de los organismos técnicos respectivos. No podrá el Congreso aprobar ningún nuevo gasto con cargo a los fondos de la Nación sin que se indiquen, al mismo tiempo, las fuentes de recursos necesarios para dicho gasto. Si la fuente de recursos otorgada por el Congreso fuere insuficiente para financiar cualquier nuevo gasto que se apruebe, el Presidente de la República, al promulgar la ley, previo informe favorable del servicio o institución a través del cual se recaude el nuevo ingreso, refrendado por la Contraloría General de la República, deberá reducir proporcionalmente todos los gastos, cualquiera que sea su naturaleza.», dicho en términos simples: Mire señor Congreso, cada vez que usted aumente el gasto público, apruebe un nuevo gasto ―vía Ley naturalmente― deberá a indicar el mismo tiempo cómo y de qué forma se va a financiar dicho gasto, y ¿cuál será la formula recurrente cada vez que se crea un nuevo gasto (aunque no la exclusiva)? —Con el establecimiento del aumento de un tributo, hay un caso de la sentencia Rol № 219 – 1995, que si ustedes me permiten la situación era la siguiente: Había un aumento del gasto, y este aumento del gasto tenía como objetivo aumentar las pensiones de vejez, invalidez, etc., y aumentar la subvención educacional, ¿se entiende? De acuerdo al art. 67 C.P.R., ¿qué debería cumplir este proyecto de Ley? O ¿Cuál es el mandato o la obligación que pesa sobre el Congreso? —Indicar la fuente de financiamiento, bien, ¿qué decía el proyecto? —Se aumetnaba el impuesto al tabaco, pregunta № 1: ¿Cumple esta 116

situación con la norma del art. 67 C.P.R.? —Sí, ahora, ¿vulnera la norma de afectación de los tributos es decir el art. 19 № 20 inc. tercero C.P.R.? Y aquí está planteado el problema, ¿qué les parece? —Que no, porque cuando habla de «recursos necesarios» según lo que yo interpreto de la norma, es que está hablando del excedente que se produce ante el gasto fiscal y el ingreso fiscal72 —¿Cómo llega tan allá Arturo73? —Porque recursos necesarios no habla que las fuentes vayan directos hacia ese gasto, sino que tienda a cubrir el dinero que va a faltar para ese gasto74 —Bien es una opinión, les hago una tercera pregunta: ¿Qué habrá dicho el Tribunal Constitucional en torno a esto? Primero, a flor de piel, ¿hay alguna suerte de afectación? —Pareciera que sí, y esta es una primera cuestión que reconoce el TC, sí mire, esto por lo menos huele a afectación, y en eso podemos estar de acuerdo, ahora, el segundo nivel, ¿es una afectación que vulnere que conculque la prohibición del art. 19 № 20 inc. tercero C.P.R.? Y aquí podemos volver a hacernos la pregunta: ¿Cómo razona el TC? Y dice: Mire, si bien existe una especie de afectación, para que se vulnere la prohibición del art. 19 № 20 inc. tercero C.P.R., es decir, la prohibición de afectación de los tributos, la relación entre el aumento del gasto y la fuente de financiamiento tiene que ser directa, subordinada y dependiente; dicho en otros términos: Entiendo yo, que si uno dice que por ejemplo, uno va a aumentar el gato en educación y esto lo va a financiar con un aumento de la tasa del IVA en un 2 %, no se vulneraría el principio de no afectación de los tributos y de paso se estaría cumpliendo con el mandato del art. 67 C.P.R. si esa recaudación del 2 % adicional ingresa a las arcas fiscales, y luego desde ahí, desde la Dirección de Presupuestos, se distribuye para el cumplimiento de ese propósito, porque ahí no existiría una relación, un vínculo directo, subordinado y dependiente, sino más bien indirecto, puede parecer para alguno de ustedes bastante sutil el tema, pero es la salida que encontró el TC para resolver esta camisa de fuerza que se genera entre estas dos normas constitucionales. Volviendo al ejemplo anterior, Alejandra75, volvamos al Fondo de Construcciones e Investigaciones Universitarias establecida en la Ley 11.575, y que se financiaba con un recargo adicional en los impuestos directos e indirectos, estos hoy por hoy no existen, pero la pregunta es: ¿Podría existir al amparo del marco legal y constitucional vigente? María Jesús76 la va a ayudar, siguiendo la interpretación del TC o la jurisprudencia asentada podría existir, podría decirse incluso que se va a financiar con un recargo adicional a los impuestos directos e indirectos, pero en la medida que ese vínculo no sea directo, dependiente y subordinado en los términos que se establece, no se vulneraría el principio de prohibición de afectación de los tributos, y de paso se estaría llevando a cumplimiento a la norma o al mandato del art. 67 C.P.R., yo sé que Luis no está convencido, pero es un tema argumentable, pero es una argumentación que tiene sustento. De la disposición sexta transitoria. Otra cuestión que tiene que ver con el principio de no afectación de los tributos tiene que ver con la disposición sexta transitoria, y en particular si esta disposición sexta 72

Respuesta de un compañero. Compañero que respondió. 74 Respuesta del mismo compañero anterior. 75 Compañera presente en clases. 76 Compañera presente en clase. 73

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transitoria tiene que interpretarse amplia o restrictivamente, ¿qué dice? —«SEXTA.- Sin perjuicio de lo dispuesto en el inciso tercero del número 20º del artículo 19, mantendrán su vigencia las disposiciones legales que hayan establecido tributos de afectación a un destino determinado, mientras no sean expresamente derogadas.», básicamente, dice que las leyes que mantengan tributos de afectación establecidas con anterioridad a la entrada en vigor de la Constitución de 1980 mantendrá su vigencia mientras no sean derogadas, entonces, trazaremos una línea de tiempo, marcaremos como hito el 11 de marzo de 1981, que es la fecha que entra en vigor la constitución de 1980, y a partir de este hito, nos vamos a ir hacia atrás, porque estamos hablando de leyes preconstitucionales, y dentro de esas nos vamos a encontrar que están nada más ni nada menos que la Ley de Rentas Municipales, de 1974, y la Ley de Impuesto Territorial, y también algunas normas de peaje, pero las más importantes son la Ley de Rentas Municipales y la Ley de Impuesto Territorial, ¿de acuerdo? Entonces, la cuestión aquí es la siguiente: Esta Ley de Impuesto Territorial, y esta Ley de Rentas Municipales, que establecen tributos de afectación, ¿a beneficio de quién? —De las municipalidades, y que fueron establecidas con anterioridad a la entrada en vigor de la Constitución, es decir, con anterioridad al 11 de marzo de 1981, mantienen su vigor ―dice la norma― hasta que no sean derogadas, y sucede que estamos en 2018 y no han sido derogadas, por lo tanto, se mantienen vigentes y se mantendrán vigentes mientras no se deroguen, y aquí claramente estamos ante un caso de ultractividad, porque probablemente este no sea el propósito cuando se estableció esta norma transitoria, que tuviera tanto tiempo de vigencia, pero independiente de eso, cuando el constituyente estableció esta norma o disposición transitoria, ¿qué perseguía? —Que estas leyes que establecían tributos de afectación se mantuvieran tal cual, sin afectación alguna, vigentes mientras no fueran expresamente derogadas, esta es la alternativa uno, y esta sería la interpretación más restrictiva, yo permito que esto tenga vigencia más allá de la entrada en vigor de la Constitución, porque fíjense ustedes, otro dato importante: Si uno tomara estas leyes en particular, podría llegar a la conclusión que no encajan en las normas permanentes, que permiten las excepciones al principio de no afectación los tributos, que sería el inc. cuarto del art. 19 № 20 C.P.R., por lo tanto, dicho en otros términos: Si no existiera la disposición sexta transitoria, de acuerdo al art. 19 № 20 inc. cuarto C.P.R., uno tendría que llegar a la conclusión de que la Ley de Impuestos Territoriales y la Ley de Rentas Municipales son inconstitucionales, porque van en contra de lo dispuesto en el art. 19 № 20 inc. cuarto C.P.R. que no las reconoce expresamente como excepción al principio de no afectación de los tributos, y por lo tanto, le agrego otro dato, estas normas a partir de 1981 a la fecha, no se han mantenido invariables, la Ley de Rentas Municipales y la Ley de Impuesto Territorial no solo han modificado aspectos accesorios, sino que han modificado la estructura, e incluso han modificado aspectos esenciales de algunos tributos, y han establecido algunas figuras, y hacía allá van las preguntas: ¿Este era el propósito de la norma sexta transitoria? Entonces, o hay que darle una interpretación restringida, o darle una interpretación amplia que permita estas modificaciones posteriores mientras la norma se encuentre vigente. Dicho sea de paso, y aquí para que consolidemos nuestro ejercicio crítico, desde mi punto de vista, el constituyente no fue capaz de resolver el problema del financiamiento de las municipalidades, lo intentó, pero no encontró la fórmula adecuada 118

para establecerla en las normas permanentes, y ¿cuál fue la solución? —Establecer una disposición transitoria que permitiera lanzar para adelante un poco el problema, entendiendo que en algún momento posterior lo podía o lo iba a resolver, ¿cuánto ha pasado? —Cerca de 40 años y el problema sigue, y no hay una fórmula permanente de solución, porque si no establecía esta norma transitoria iba a dejar a las municipalidades sin estos importantes ingresos tributarios, ¿de acuerdo?, y este mismo esquema ha hecho que en la práctica en realidad se permita un poco de todo, ¿para qué la voy a derogar si cumplo con el propósito de que las municipalidades tengan financiamiento? Y como el constituyente no fue tan claro a cuál es el objetivo de esta norma, me doy la libertad de modificar estas leyes, ¿se entiende? Hubo un voto disidente que estuvo con la tesis restrictiva, y que dice naturalmente: El sentido de la norma nunca fue permitir al legislador, en el periodo posterior a la entrada en vigencia de la Constitución, que modificara estas leyes, sino que una interpretación estricta y armónica de la Constitución uno tendría que concluir que la idea del constituyente nunca fue permitir que cuerpos legales se modificaran, sino que permanecieran tal cual a su tenor al momento de entrar en vigor la constitución, ¿de acuerdo? Pero aquí la realidad nuevamente se impone a las posiciones doctrinarias, o incluso, si ustedes quieren, al propio tenor literal de la norma, ¿queda claro? De la clasificación de los tributos en extenso. Como ya les anticipaba, a partir de todo esto, uno puede establecer una clasificación de los tributos de afectación, ¿alguien tiene la Constitución? Leamos el art. 19 № 20 inc. tercero y cuarto: «Artículo 19.- La Constitución asegura a todas las personas: 20º.- La igual repartición de los tributos en proporción a las rentas o en la progresión o forma que fije la ley, y la igual repartición de las demás cargas públicas. En ningún caso la ley podrá establecer tributos manifiestamente desproporcionados o injustos. Los tributos que se recauden, cualquiera que sea su naturaleza, ingresarán al patrimonio de la Nación y no podrán estar afectos a un destino determinado. Sin embargo, la ley podrá autorizar que determinados tributos puedan estar afectados a fines propios de la defensa nacional. Asimismo, podrá autorizar que los que gravan actividades o bienes que tengan una clara identificación regional o local puedan ser aplicados, dentro de los marcos que la misma ley señale, por las autoridades regionales o comunales para el financiamiento de obras de desarrollo;», en el inciso tercero está el principio de no afectación de los tributos, y el inciso cuarto establece ciertas excepciones, ¿cuáles? —La Defensa Nacional y los tributos de afectación que gravan actividades y bienes que tengan una clara identificación regional o local y que se destinen al financiamiento de obras de desarrollo, por lo cual es bastante acotado, podríamos decir que las excepciones a la norma permanente son los tributos de afectación destinados a la Defensa Nacional, y los tributos de afectación que graven actividades o bienes de orden regional o local. Desde esta perspectiva, reitero, en mi opinión, podrían distinguirse: 1.-Tributos de afectación con fundamento en el art. 20 № 19 inc. cuarto C.P.R.: Tributos de afectación con fundamento en el art. 19 № 20 inc. cuarto C.P.R: Aquí se encuentra también el impuesto que grava a los casinos de juego, y también el impuesto que grava las ventas netas de CODELCO y que va en beneficio directo de las Defensa Nacional, de las fuerzas armadas, y dentro de esta categoría podemos 119

distinguir por lo tanto: 1.A.-Tributos afectos a fines propios de la Defensa Nacional: Y aquí debemos distinguir dos requisitos: 1.A.1.-Autorización por Ley; y, 1.A.2.-Destinar a los fines propios de la defensa, y en esta situación o caso decir que se encuentran el impuesto del 10 % que grava las ventas netas que efectúa CODELCO, incluso en tiempos de vacas flacas es mucho dinero, todo este sistema está en la llamada Ley de Reservada del Cobre, y siempre es justificado porque Chile tiene necesidades de defensa, yo tengo ―y aquí quiero aclarar que no tengo nada contra los militares― pero a mí me genera contradicciones, no puedo entender que dado que esta Constitución nace en el momento en que había un régimen militar en el gobierno, puedo entender incluso que debido a conflictos limítrofes no resueltos que exista una necesidad de financiamiento de las fuerzas armadas, pero lo que no puedo entender todavía ―y quizá soy un poco porfiado― es que la Defensa tenga más prioridad que otras necesidades básicas, por ejemplo, hemos llevado varios años con el tema de educación, y se ha entendido que hay consenso en el valor de la educación, ¿por qué no sin sacar la defensa ponemos que un 5 % del 10 % de las ventas del cobre se destinan a la educación? O piensen en salud, cualquier otro bien en que nos pongamos de acuerdo, es un bien que está igual o por encima de la Defensa Nacional, pero no quiero imponer ideas, aquí son válidas todas las opiniones, pero esto me genera cierta contradicción, pero insisto, no es que esté contra las fuerzas armadas, pero no entiendo que hoy en día, todavía tengamos de esta forma tan expresa nuestras prioridades, y no hemos modificado o adecuado nuestras prioridades… 2.-Tributos de afectación regionales o municipales: Dicho esto, los segundos tributos de afectación son los regionales o municipales, y aquí los requisitos que hay que cumplir nuevamente son: 2.A.-Autorización por Ley: Debe haber autorización por ley, por lo que no podrían haber tributos de afectación por reglamento o vía cualquier otra norma de rango inferior; 2.B.-Segundo, deben tratarse de tributos que graven actividades o bienes que tengan una clara identificación local o regional; y, tercero, estos ingresos por estos tributos de afectación que graven actividades o bienes que tengan una clara identificación local o regional deben estar destinados por las autoridades locales o regionales, dentro del marco de la propia ley no a cualquier financiamiento, sino que al financiamiento de obras de desarrollo, es decir, al financiamiento de infraestructura, por lo cual, lo que está diciendo esta norma sin anticiparlo tan claramente, es que, con estos tributos de afectación que benefician a las municipalidades y los gobiernos regionales no puedo financiar por ejemplo, el gasto corriente del gobierno regional, no puedo financiar la planilla de remuneraciones de los funcionarios municipales, ¿se ha hecho esto?77 —Se ha hecho e intentado, hay dictámenes de Contraloría, y hay situaciones que se han tenido que revertir, porque las municipalidades lo han intentado, pero la Contraloría en el ejercicio de sus facultades contraloras e interpretando el correcto sentido de la norma y ha dicho: Mire, aquí hay una limitación y restricción, esto no es para financiar cualquier cosa, sino que obras de desarrollo, y obras de desarrollo son obras de infraestructura, si usted con esto me está financiando la planilla de remuneraciones está vulnerando la norma constitucional, ¿queda claro? Un ejemplo de estos tributos de afectación regionales y municipales, paradigmático, a partir de la Ley 19.945 es el impuesto que grava a las sociedades operadoras de casinos de juego, ¿alguien 77

Pregunta de un compañero.

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ha ido al Monticello? Bueno, por lo menos han escuchado hablar, no solo se va a jugar, también hay conciertos y todo eso, bien, ¿dónde está el Monticello? —Comuna de San Francisco de Mostazal, Región de O’higgins, y este dato es importante, porque, ¿saben lo que establece la Ley? —Que estos impuestos que gravan a los casinos operadores van en beneficio directo de los Gobiernos Regionales y de las municipalidades en que se ubique geográficamente el casino, en un 50 % y un 50 %, por lo tanto, lo que se recauden de lo que paga Monticello, va un 50 % para el gobierno regional de O’Higgins y un 50 % para la Municipalidad de San Francisco de Mostazal, y con esto se frotan las manos, y uno puede googlear imágenes y ver un antes y un después de esa municipalidad, y esta norma y esa afectación tiene fundamento en el art. 19 № 20 inc. cuarto C.P.R. Y ¿cómo las municipalidades financian las planillas de remuneraciones? Dicho esto, ustedes se preguntarán: ¿Cómo las municipalidades financian las planillas de remuneraciones? —Aparte de las asignaciones presupuestarias que les corresponden a las municipalidades, lo financian eventualmente o parcialmente con tributos de afectación que tienen como fundamento la Disposición Sexta Transitoria, entre los cuales, se encuentran la Ley de Rentas Municipales y la Ley de Impuesto Territorial, y ¿por qué? —Porque como el fundamento constitucional en este caso no es el art. 19 № 20 inc. cuarto C.P.R., sino que la Disposición Sexta Transitoria C.P.R., aquí no están las limitaciones en cuanto al gasto, por lo que, con estos tributos de afectación, aquellos que tienen fundamento en la Disposición Sexta Transitoria, sí que puedo financiar el gasto corriente, no hay restricción en cuanto al tipo de gasto que puedo financiar con este tipo de tributos de afectación, y en cuanto a los requisitos, estos tributos de afectación con fundamento en la Disposición Sexta Transitoria, tienen que haber sido: 1.-Establecidos en leyes preconstitucionales: Primer requisito, establecidos en leyes, en cuerpos legales preconstitucionales, es decir, anteriores al 11 de marzo de 1981; y, 2.-Que no hayan sido derogados a la fecha: Segundo requisito, con tal que dichas disposiciones o cuerpos legales no hayan sido derogados a la fecha. Del Derecho de Propiedad como principio constitucional tributario. Por último, algunos hablan de que ―y con algún grado de razón― el Derecho de Propiedad, se constituiría como una suerte también de principio constitucional tributario, en el sentido de limitación a la potestad tributaria, y que esto se manifestaría en tres situaciones: 1.-Irretroactividad de la Ley Tributaria: La primera manifestación dice relación con la irretroactividad de la Ley Tributaria; 2.-No confiscatoriedad de los tributos: La segunda manifestación dice relación con la no confiscatoriedad de los tributos; y, 3.-Obligaciones derivadas de los Contratos-Leyes: La tercera manifestación dice relación con las obligaciones derivadas de los Contratos-leyes. Primera manifestación del Derecho de Propiedad como principio constitucional tributario: De la irretroactividad de la Ley Tributaria. 1.-Irretroactividad de la Ley Tributaria: En cuanto a la irretroactividad de las leyes tributarias, la primera pregunta que uno tiene que hacerse es si a nivel constitucional 121

existe alguna prohibición de irretroactividad de las leyes tributarias, y la respuesta a esa pregunta es que: Expresamente no hay ninguna prohibición, ¿se acuerdan que el art. 19 № 3 sí tiene una irretroactividad de las leyes? ¿Respecto de qué tipo de leyes? —Las penales o las infraccionales, esto también se aplica a las infracciones tributarias, pero no existe en materia tributaria una norma de prohibición expresa de irretroactividad de la Ley Tributaria, por lo cual, si no existe una norma constitucional prohibitiva, ¿qué tendría uno que concluir si el legislador establece una norma retroactiva tributaria? ¿Vulneraría la Constitución? —No, no obstante ello, que es una conclusión válida, hay algunos autores que plantean que el Derecho de Propiedad sería un límite, o indirectamente protegería la posibilidad de la retroactividad en materia tributaria, dicho en otros términos: Nadie entendería constitucionalmente, en alguna norma expresa, que el legislador hoy por hoy estableciera una norma retroactiva, y si usted quiere defenderse porque se siente vulnerado en sus derechos constitucionales, no va a encontrar ninguna norma expresa que diga: «Prohibición de retroactividad en la Ley Tributaria», pero, ¿qué podría invocar a su favor? —El Derecho de Propiedad, y que se está afectando en cierto modo situaciones que ya están consolidadas, porque le legislador podría decir en su último proyecto de ley: ¿Saben qué? Se aumenta la tasa del IVA a un 40 %, o la tasa del Impuesto a la Renta o del impuesto a la Empresa, a un 40 %. Y esta tasa entrará en vigor a partir del año 2016, ¿podría invocar un principio expreso de irretroactividad de la Ley Tributaria? —No, pero probablemente, ¿qué haría? ¿Qué invocaría? —Está afectando mi propiedad en situaciones que ya se encuentran consolidadas, esa sería la vía, y esta sería la virtud que tendría en esta manifestación concreta el principio del Derecho de Propiedad; esto lo vamos a relacionar mañana con el art. 3 C.T. donde se establecen las reglas sobre vigencia de la Ley Tributaria, y veremos cómo entroncamos este tema de la irretroactividad a partir del art. 3 C.T., pero por lo pronto esta es la manifestación concreta. Segunda manifestación del Derecho de Propiedad como principio constitucional tributario: De la no confiscatoriedad de los tributos. (breve) 2.-No confiscatoriedad de los tributos: La no confiscatoriedad de los tributos, se señala en esta misma línea, que será confiscatorio cuando se cercene o aniquile un tributo el Derecho de Propiedad, o una parte sustancial del Derecho de propiedad. Tercera manifestación del Derecho de Propiedad como principio constitucional tributario: De las obligaciones derivadas de los Contratos-Leyes. (breve) 3.-Obligaciones derivadas de los Contratos-Leyes: Y, respecto de las obligaciones derivadas de los Contratos-Leyes, que por lo general contienen normas de invariabilidad, en que el Estado de Chile se obliga a mantener la invariabilidad tributaria un periodo bastante extenso; dicho en términos simples: Si usted viene a invertir a Chile, yo celebro un Contrato-Ley donde, entre otras cosas, me pide mantener invariable durante, 20, 30 o 40 años el régimen tributario que acordemos; esta invariabilidad o garantía que ofrece el Estado se entiende como manifestación del Derecho de Propiedad, ¿se entiende? Caso a resolver. 122

Solo para ver si se entiende, y en dos minutos: «La Municipalidad de Antofagasta destina parte de lo que recauda por un tributo municipal de afectación al pago de las remuneraciones de los funcionarios municipales. ¿Se cumplen con las exigencias del principio de no afectación de los tributos?» Aquí reitero la recomendación que hice en la primera clase, evitemos las respuestas absolutas en el Derecho Tributario, casi diría que no hay «sí» ni «no» absolutos, yo diría que aquí depende, porque si el tributo de afectación con que la municipalidad de Antofagasta está financiando las remuneraciones de los trabajadores es un tributo de afectación con fundamento en la Disposición Sexta Transitoria, ¿está vulnerando la disposición del art. 19 № 20 C.P.R.? —No, en cambio, si lo está financiando con un tributo de afectación que tiene como fundamento el art. 19 № 20 inc. cuarto C.P.R. sí estaríamos en un supuesto de vulneración de la Constitución, ¿no es así? ¿Es compatible el principio de no afectación de los tributos con la tasa? Última cuestión problemática: ¿Es compatible el principio de no afectación de los tributos con la tasa (en cuanto entendida esta como una especie o clase de tributo)? Pensemos en dos ejemplos de tasa, primero, Registro Civil, concluimos que era tasa, y pensemos por otra parte la tarifa de aseo que establece el art 6 y 7 de la Ley de Rentas Municipales, ¿por dónde podríamos sacar esta? —Por la Disposición Sexta Transitoria, y ¿la primera? ¿Qué establece la prohibición de afectación? —Que en ningún caso la Ley podrá afectar un tributo a un fin determinado, pero pareciera que la lógica de la tasa, ¿a dónde van los ingresos de la tasa? —Al propio Registro Civil, y desde esa perspectiva, ¿se afecta el principio de afectación de los tributos? — Sí, ¿dónde debería ir para que no afecte? —A las arcas fiscales, y después, si se quiere ir al Registro Civil, por lo que la tasa puede entrar a lidiar o ser conflictiva con el principio de no afectación, pero no es un problema de la tasa en sí, sino que un problema de cómo regulo el circuito de destino de la afectación.

12.-Jueves 30 de agosto de 2018: De la inquietud tributaria de Natalia78. Muy buenos días, Natalia tiene una inquietud tributaria. —Lo que pasa es que están discutiendo una Reforma Procesal Civil, y se han dado cuenta que por lo menos el sistema Civil está muy congestionado y esto sucede porque grandes empresas de retail demandan por altos cobros de crédito y demandan para obtener un retorno del SII, y estaba viendo que una de las formas de descongestionar era imponer tasas cuando las empresas utilizaran el sistema más allá de cierta cantidad de demandas por año 79. —Bien, y aquí viene toda la discusión de si las tasas son o no tributos, y cómo se haría esta modificación, para comentar y anticipar la historia, ¿qué sucede? —La Ley de Impuesto a la Renta les dije en su momento que opera sobre la base imponible efectiva, por lo que la empresa va a tributar por su ingreso total menos los costos y los gastos necesarios, por lo tanto, si tiene ingresos 78 79

Compañera presente en clase. La inquietud tributaria explicitada por la compañera.

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por 100 y costos y gastos necesarios para producir de 50, va a tributar por 50, aquí, el art. 31 № 4 de la LIR permite deducir como gastos para producir la renta los créditos incobrables, es decir, los créditos que el acreedor no puede hacer efectivo no obstante su voluntad de hacerlo, ¿qué sucede? —Que para que ese crédito incobrable pueda ser reducido como gasto, tiene que cumplir ciertos requisitos, entre ellos, si la deuda supera las 50 UF tiene que ejercer la acción judicial, es decir, activar la cobranza judicial, y esto se ha traducido en una saturación del sistema, porque si bien, es muy probable que no se haga efectivo el crédito, lo que sí me interesa es cumplir con el trámite para reducir el cobro como gasto y así pagar menos impuesto a la renta, y aquí está lo que cuenta Natalia, estas empresas que saturan el sistema tendrían que pagar una tasa, ¿se entiende la situación? De lo que veremos hoy: De las Fuentes del Derecho Tributario; y, De los Efectos de la Ley Tributaria en el tiempo y en el espacio o territorio. Bien, ¿qué corresponde ver hoy? —Dos cosas en particular: Primero las Fuentes del Derecho Tributario; y, los Efectos de la Ley Tributaria en el tiempo y en el espacio o territorio, y para que intentemos hacer una clase participativa, no obstante hoy ya somos menos. De las Fuentes del Derecho Tributario. La pregunta que habría que hacerse es la siguiente: Ustedes me imagino, y a mí me lo pasaron en Introducción al Derecho, y hoy en día se llama: «Fuentes del Derecho», me pasaban la Teoría de las Fuentes del Derecho, y se distinguían entre varios tipos de fuentes, por lo que imagino que alguna idea tendrán al respecto, ¿la Teoría General de las Fuentes del Derecho se aplicará al Derecho Tributario? ¿Cuáles serán las fuentes? —La Constitución, los Tratados Internacionales, la Ley, la Costumbre, la Jurisprudencia y la Doctrina, por ahí más o menos tenemos, nos faltarían las normas de rango inferior, pero reitero la pregunta: ¿Se aplicará tal cual la Teoría General de las Fuentes del Derecho? O ¿Cuáles son las Fuentes del Derecho Tributario? —Primero la Constitución, el estatuto constitucional tributario tiene bastante materia y que ya hemos visto, ¿qué encontramos en el estatuto constitucional tributario? —Los principios que regulan, y más que regulan, limitan la Potestad Tributaria, ¿y dónde está la Potestad Tributaria indirectamente? — También en la Constitución, si bien no hay norma expresa como el artículo 74 de la Constitución peruana, indirectamente, a través el Principio de Legalidad podríamos llegar a la conclusión de que la Potestad Tributaria está en la Constitución, ¿cuál otra? —La Ley, en segundo lugar, podríamos encontrar la Ley, y dentro de la ley o del bloque de legalidad, podrían estar aquí los Tratados Internacionales, pero los veremos aparte, ya que hay discusión acerca de su rango, pero dentro del bloque de legalidad están también los DL, más allá de la crítica que podríamos hacer a esa fuente formal, las principales fuentes tributarias están en DL partiendo por el propio Código Tributario contenido en el DL № 830 del año 1974, la Ley de la Renta, la Ley de IVA, etc., ¿qué más? —Los DFL, más allá de la discusión que hay, en la realidad hemos demostrado que han existido y eventualmente podrían existir DFL, enseguida, ¿qué tenemos? —los Decretos y resoluciones, que son manifestación de la Potestad reglamentaria, y aquí sabemos que, si bien son parte del 124

Derecho Tributario, es una fuente restringida, ya que, según la doctrina y el Principio de Legalidad, esta fuente solo puede complementar aquellos puntos de detalle técnico que el legislador no pudo completar. Aquí, tendríamos que preguntarnos sobre la potestad normativa de las municipalidades, que a nadie le sorprenda que tengan cierta potestad normativa, de las municipalidades emanan normas, las más importantes a través de las ordenanzas municipales y la pregunta es: ¿Esta actividad normativa de las municipalidades es fuente del Derecho Tributario? —Sí, tanto así que en ciertos aspectos entra a lidiar conflictos con la fuente por antonomasia del Derecho Tributario que es la Ley. ¿Qué pasa con la doctrina? —La doctrina ―como en cualquier otro ámbito del Derecho― es fuente material, no formal. Enseguida, la jurisprudencia administrativa, esta jurisprudencia administrativa, si entra a la página del SII verá jurisprudencia administrativa, y esta se manifiesta a través de circulares, resoluciones, oficios, etc., por lo general lo que se contiene son instrucciones de orden interno e interpretación administrativa que hace el director sobre la Ley Tributaria, y la pregunta es: ¿Es fuente en rigor? ¿Debería serlo? — No, pero en la práctica hemos destacado que sí tiene importancia, lo cual en cierto modo es anormal, pero no hay que desconocer la realidad, hay un aforismo en Derecho que dice que en definitiva el derecho efectivo es aquel que aplican los tribunales, desde esta perspectiva, hay algunos que señalan con cierto fundamento que la jurisprudencia administrativa del SII sería una suerte de pseudofuente del Derecho Tributario, queriendo destacar que en rigor no es una fuente formal, pero en la práctica tiene bastante fuerza obligatoria. ¿Qué pasa con la Costumbre? —Uno tendría que razonar de la siguiente manera: ¿Cuál es la fuente formal del Derecho Tributario? —La Ley, entonces, ¿qué rol cumple aquí la Costumbre? —El que le de la Ley, si es que le da algo, y en esa perspectiva es casi nula la participación de la Costumbre, de lo que yo he encontrado en nuestra legislación tributaria solo hay una referencia a la Costumbre, que es la Ley de Impuesto a las Herencias y las Donaciones, en que se señala que estarán exentas al impuesto, las donaciones de poca monta establecidas por la costumbre, art. 18 № 2 de la Ley 16.271: «Art. 18. Estarán exentas del impuesto que establece esta ley las siguientes asignaciones y donaciones: 2° Las donaciones de poca monta establecidas por la costumbre, en beneficio de personas que no se encuentren amparadas por una exención establecida en el artículo 2°;», aquí el legislador toma la costumbre para definir una exención, pero es solo un elemento más dentro de los requisitos que tienen que cumplirse para que sea aplicable esa exención, esto ocurría en los sectores rurales, lo del padrino cacho80, si va al campo todavía se aplica, cuando hay un bautizo, el padrino que lleva monedas y las tira, y los niños las recogen, esta sería una donación de poca monta, ya que está establecida por la costumbre. Profesor, cuando uno va en el metro y dona plata, ¿sería una donación en estos términos? 81 —Sí, aunque es un ilícito… bueno, 80

Personalmente desconocía esta expresión, pero buscando en internet encontré esta explicación: «PADRINO CACHO: La palabra “cacho” significa cicatero, poco generoso. También “un cacho” es un problema, una obligación y, en otra acepción: un pedazo, una porción. Para el bautizo de una guagua, se elije al compadre por su generosidad y la posibilidad de criar al ahijado si los padres fallecieran. Este personaje ha desaparecido de nuestras fiestas bautismales. Lo que los niños quieren decir cuando gritan a coro en las afueras de la Iglesia: “¡Padrino cacho, padrino cacho!”, es: “Padrino cagao, no seai amarrete, tira más monedas, poh”. ». Fuente:

http://diaguitaovallino.blogspot.com/2009/05/especies-en-extincion.html 81 Pregunta de una compañera.

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aquí siempre entramos en una interpretación normativa de qué es una donación de poca monta, dicho sea de paso, hasta cierto límite, hasta un 2 % de la LIR del impuesto de primera categoría, si hace donación lo puede reducir como gasto, esto siempre lo relativizo, y no me mal interpreten, no tengo nada en contra de la Teletón, Bomberos, etc., pero no estoy de acuerdo con un modelo de país en que determinadas cosas como las discapacidades, la tercera edad, etc., se tengan que financiar con limosna, y si lo llevan al terreno más dogmático, hay dos formas de atender esto: La solidaridad pública y la solidaridad privada, y esto de los pesos que dona en el supermercado no lo ven en ninguna parte del mundo, vayan a cualquier país y no les dirán si dona el peso para la fundación tanto, ¿por qué? —Porque en esos países ―mal o bien― esas necesidades se financian de otra forma, no con la solidaridad privada, sino que con la solidaridad pública que implica en algunos casos pagar más impuesto, pero nuevamente, esta es mi opinión, la doy aquí solo por una razón personal, sigan donando, de verdad, pero estos discursos en cierto modo son falacias, yo no los creo, estas grandes familias que hacen donaciones de mil millones, ven que todos lloran, que gente más solidaria, pero por defecto aquí, detrás de esto hay una parte que se reduce como gasto y pagará menos impuesto, aquí hay una parte de solidaridad, pero como es gasto es menos recaudación, no es que ese señor solo sea generoso, en el fondo todos somos generosos de forma indirecta, digo esto para que sean críticos, desconfíen, siempre hay una segunda lectura. De la jurisprudencia judicial desde la perspectiva de fuente del Derecho Tributario. La jurisprudencia judicial, ¿es fuente? —No, ¿por qué? —El art. 3 inciso segundo C.C.: «Art. 3º. Sólo toca al legislador explicar o interpretar la ley de un modo generalmente obligatorio. Las sentencias judiciales no tienen fuerza obligatoria sino respecto de las causas en que actualmente se pronunciaren.», el efecto relativo de las sentencias, nada más ni nada menos, ahora bien, ¿qué pasa con aquellas sentencias del Tribunal Constitucional que desde el año 2005 tienen la posibilidad de derogar una norma con carácter general? —Este es el ejercicio de acción de inaplicabilidad cuando se dan dos sentencias en el mismo sentido, es lo que pasó con el art 116 C.T. que si bien hoy existe, tiene otra redacción, se daba una situación de que el SII era juez y parte, y el TC en ejercicio de esta facultad la expulsó del sistema, en este caso, ¿la jurisprudencia es fuente? —Sí, en sentido negativo claro está. De los Tratados Internaciones desde la perspectiva de fuente del Derecho Tributario. Los Tratados Internacionales los hemos separado, porque hay notas en particular que quiero destacar, ¿por qué? —Porque si uno tuviera que colocar un titular hasta lo que hemos dicho hasta acá, diríamos que la Teoría General de las Fuentes del Derecho se aplica al Derecho Tributario, pero con ciertos matices, como la importancia que tiene la Ley, la nula o escaza importancia de la Costumbre, la importancia que tiene al punto de convertirse en pseudofuente la jurisprudencia administrativa, y la cuarta singularidad o matiz es también la importancia de los Tratados Internacional, y esto asociado a un fenómeno que se llama o podríamos denominar hoy por hoy el de la doble imposición internacional, o incluso de la múltiple imposición internacional, ¿qué sucede hoy por hoy 126

en la práctica?—Las personas viajan más, las mercancías circulan más, por lo que es más frecuente que tenga otros intereses económicos en distintos lugares del planeta, lo que ha ampliado el horizonte del Derecho Tributario y ha dado la dificultad de que hoy por hoy una misma persona tenga que tributar en Chile o en otro país, y esto se llama doble tributación internacional, o incluso en un tercero cuarto país si hablamos de multi tributación internacional, no es un efecto querido, y el mecanismo para resolver el fenómeno de la múltiple tributación es a través de la suscripción entre los estados de convenios para evitar la múltiple tributación internacional, aquí sucede porque se cumple un mismo hecho gravado, por ejemplo: Una empresa española viene a prestar servicios de ingeniería en Chile a cambio del pago de una remuneración, tiene residencia fiscal o tributaria en España, allí claramente hay impuesto a la renta, por lo que la misma remuneración será renta en España y en Chile, y la pregunta aquí es: ¿Queremos que esa renta tribute en Chile y en España? —Y si la repuesta es que no lo queremos, sino que en un solo sitio, y el doble sería tributación internacional, hay dos formas de resolver el tema: Primero, con normas internas como que el Estado español tuviera normas para resolver este tema, o normas internas en la legislación chilena, pero hay otra forma que es a través de la negociación, suscripción y ratificación de convenciones para quitar la doble tributación internacional, y aquí se encuentran los Tratados Internacionales, porque los convenios, que ya hay más de 30 vigentes, son tratados internacionales y por lo tanto tienen que someterse al trámite de ratificación por parte del Congreso, y mientras no esté ratificado por los dos Estados suscribientes el tratado no está vigente, está suscrito y solo excepcionalmente un tratado no ratificado puede producir efectos tributarios, para que produzca efectos plenos tiene que estar ratificado por el Congreso, ¿qué jerarquía normativa tiene? —Ley, ahora bien, en materia tributaria se sostiene que una vez incorporado el tratado, una vez ratificado sus normas tienen supremacía internacional respecto de la ley común, por dos razones: Primero, pro el Principio de Especialidad, el tratado es un tratado especial para materia tributaria, y el segundo, porque no reconocerle supremacía sería exponer al tratado a la modificación unilateral por parte de los Estados contratantes, y esto vulneraría ciertos principios internacionales y expondría al Estado que unilateralmente modificó la Responsabilidad Internacional, ¿de acuerdo? Reitero, el titular de esto, para que lo internalicen, se aplica la Teoría de las Fuentes Generales del Derecho, con ciertos matices que hemos destacado. Profesor, ¿cómo funcionan estas convenciones? 82 —Hay distintos mecanismos, primero, como el ejemplo que estaba dando de la empresa española que viene a Chile, primero está el convenio, que está en Chile desde el año 2003, y dice que si la empresa española tiene residencia en España o en uno de los Estados contratantes, y no tiene residencia en Chile, tributará solo en Chile porque elimina la norma de la doble tributación, hay otros mecanismos que contemplan esto, por ejemplo, tributa en los dos Estados, pero el impuesto que pago en Chile le servirá como crédito para reducir el tributo en España, son los mecanismos a través de los cuales atenúo el efecto de la doble imposición, por lo tanto, hoy por hoy los convenios tienen bastante aplicación en la práctica, son bastante más comunes que en antaño, y en algunos casos, frente a un problema concreto hay que partir mirando si existe un convenio, recuerdo un caso particular de una 82

Pregunta de un compañere.

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empresa española con servicios de ingeniería en Chile, en que la contadora chilena les dijo que tenían que pagar impuestos en Chile y les retuvo un 20 % por concepto de impuesto adicional, al tiempo les surgió la duda en España si tenían que pagar, revisé el antecedente, y el problema es que la persona en Chile no miró si había u convenio, y existía, y el convenio decía que si tiene residencia fiscal y no tiene sucursal en Chile solo tributa en España, y lo que había ocurrido es que tributó mal en Chile, pero como ya ingresó a arcas fiscales habría que solicitar la devolución del impuesto indebidamente pagado en los términos del art. 126 C.T., incluso, en estas situaciones hay que partir por el tratado y no por la norma interna, ojo con eso. De los efectos de la Ley Tributaria en el tiempo. Efectos de la Ley en el tiempo ―la Ley Tributaria naturalmente; ayer al final de la clase les planteaba que no existe norma expresa en la Constitución que consagre el principio de irretroactividad en la Ley Tributaria, por lo que no existen limitaciones constitucionales expresas al efecto retroactivo de la Ley, por lo que en principio podrán haber leyes tributarias que operen retroactivamente y también les planteé que la única forma en que podría atacarse una Ley Tributaria retroactiva es a través del derecho de propiedad, de manera indirecta, por lo tanto, cada Ley Tributaria, y esta parte es importantísima, cada Ley Tributaria en particular podrá establecer desde cuándo y hasta cuándo rige, en términos concretos, el proyecto de reforma tributaria que se está discutiendo podría contener o no contener normas de vigencia, podría decir desde cuándo y hasta cuándo rige, de hecho hay normas transitorias que lo hacen, pero podría también guardar silencio respecto de su vigencia, por lo que hay dos alternativas: Que lo diga, y en este caso se aplica lo que diga la Ley, pero puede suceder que no diga nada al respecto de su vigencia, guarde silencio, y aquí aplicamos el art. 3 C.T.: «Artículo 3.- (1) En general, la ley que modifique una norma impositiva, establezca nuevos impuestos o suprima uno existente, regirá desde el día primero del mes siguiente al de su publicación. En consecuencia, sólo los hechos ocurridos a contar de dicha fecha estarán sujetos a la nueva disposición. (2) Con todo, tratándose de normas sobre infracciones y sanciones, se aplicará la nueva ley a hechos ocurridos antes de su vigencia, cuando dicha ley exima tales hechos de toda pena o les aplique una menos rigurosa. (3) La ley que modifique la tasa de los impuestos anuales o los elementos que sirven para determinar la base de ellos, entrará en vigencia el día primero de Enero del año siguiente al de su publicación, y los impuestos que deban pagarse a contar de esa fecha quedarán afectos a la nueva ley. (4) La tasa del interés moratorio será la que rija al momento del pago de la deuda a que ellos accedan, cualquiera que fuere la fecha en que hubieren ocurrido los hechos gravados.», y ¿por qué ocurre esto? —Porque el art 3 C.T. es norma legal , y por lo tanto ¿vincula al legislador? —No, en cuanto que podría modificarla el propio legislador y alterar las reglas de vigencia que establece el art. 3 C.T., por lo tanto, si una Ley Tributaria establece expresamente normas de vigencia se aplican esas normas y no el art. 3 C.T., pero en cambio, si no establece normas de vigencia, supletoriamente aplicamos el art. 3 C.T., ¿queda claro? Veamos, el art. 3 C.T. ―ahora bien― establece con carácter supletorio cuatro reglas de vigencia, compuestas por una regla general, y tres reglas complementarias. 128

De las cuatro reglas de vigencia con carácter supletorio consagradas en el art. 3 C.T. La regla general, podríamos decir, que establece o consagra el Principio de Irretroactividad de la Ley Tributaria, y hay otras tres reglas complementarias de vigencia, y una relativa a las sanciones e infracciones tributarias, otra a los impuestos anuales; y, la última relativa a la tasa de interés moratoria, ¿de acuerdo? Solo me voy a meter con el art. 3 C.T. en la medida en que, en la propia Ley Tributaria en particular no encuentre una norma específica de vigencia, ¿sí?, así que veremos: 1.-Regla general: Principio de irretroactividad de la Ley Tributaria; 2.-Primera regla complementaria: De la regla general del art. 3 C.T.: Del Principio de Irretroactividad de la Ley Tributaria. 1.-Regla general: Principio de irretroactividad de la Ley Tributaria: Partamos por la regla general del art. 3 C.T. que señala que «la Ley que modifique…», ¿Que modifique qué? —El sujeto, el hecho gravado, la tasa, los plazos y las formas de declaración y pago de un tributo, que establezca nuevos impuestos o suprima uno existente, regirá desde el día primero del mes siguiente al de su publicación en el Diario Oficial, y agrega: «Solo los hechos ocurridos a partir de esa fecha», es decir, a partir del primero del mes siguiente a la publicación en el Diario Oficial estarán sujetos a la nueva disposición, es decir, el que solo se aplicarán a los hechos ocurridos desde una fecha es una clara cortapisa a la irretroactividad de la Ley Tributaria, aquí se aplica la regla de la irretroactividad, se aplica la Ley Tributaria solo a los hechos ocurridos desde la entrada en vigencia de la norma, y esta fecha es el primero del mes siguiente. Por ejemplo, el 5 de abril del 2018 se publica una Ley que modifica el hecho gravado de un impuesto, y entra en vigor el primero de mayo del mismo año, es decir, el primer día del mes siguiente a su publicación, si se hubiese publicado el 30 de abril seguiría siendo el primero de mayo, si se hubiese publicado el primero de mayo sería el primero de junio; otra cosa ―y esto es muy importante―, la regla general de la irretroactividad se aplicaría también en caso de modificación de normas del Código Tributario, salvo la materia sancionatoria que veremos que es la regla siguiente, entonces, si coloco un caso en que digo que se modifica el art 124 C.T. sobre la Reclamación Tributaria, ¿desde cuándo va regir? Lo analizaremos. Esto es para todas las normas procesales tributarias, excepto las reglas sancionatorias penales en que rige el indubio pro reo, y es la segunda regla que rige en el art. 3 C.T. Primera regla complementaria y segunda regla en general del art. 3 C.T.: De la irretroactividad de la Ley Penal y la excepción del indubio pro reo a esta. Bien, el art. 3 C.T. en su segunda regla, y primera regla complementaria, dice relación con las sanciones e infracciones y aquí rige la irretroactividad de la Ley sancionatoria, la nueva Ley rige para el futuro salvo que sea más beneficiosa para el contribuyente, principio indubio pro reo, es lo que consagra expresamente el art. 3 C.T., hay que armonizar esta norma con lo dispuesto en el art. 19 № 13 inc. séptimo C.P.R.: «Ningún delito se castigará con otra pena que la que señale una ley promulgada con anterioridad a su perpetración, a menos que una nueva ley favorezca al afectado.», por lo que podríamos llegar a la conclusión de que esta norma es innecesaria, ahora, se entiende 129

porque el Código Tributario es anterior a la vigencia de la Constitución. Por ejemplo: El 19 de mayo del 2017 se publica una Ley que aumenta la multa para el delito del art. 97 № 4 CT, la nueva Ley, al ser más rigurosa, rige solo para el futuro, por lo que no podrá tener efecto retroactivo, si por el contrario, disminuyera la pena, ¿tendrá efecto retroactivo? —Sí, por lo que en esta segunda regla no hay nada nuevo en el horizonte. Segunda regla complementaria y tercera regla en general del art. 3 C.T.: De la regla de irretroactividad de los impuestos anuales y de la retroactividad encubierta. La segunda regla complementaria, o tercera en general ―como prefieran, es más compleja, ¿a qué se aplica esta regla? —Esta regla se aplica a los impuestos anuales, por lo tanto, por exclusión no se aplica a todos los impuestos, ¿por qué? Porque no todos los impuestos son anuales, y por lo pronto, ya conocen algunos impuestos que no son anuales y por ende no voy aplicarle esta regla, como el IVA, ¿cuál otro? —Impuesto de Segunda Categoría de los trabajadores mensuales, el de Primera Categoría, que es otro impuesto que grava a las empresas es anual, el Impuesto Global Complementario es anual, el territorial es anual, pero se paga en cuatro cuotas (abril, junio, septiembre y noviembre) y reitero, esto puedo colocarlo en un caso: El Impuesto de Primera Categoría y el Impuesto de Segunda categoría, y es relevante saber cuál es impuesto anual, y cuál es impuesto mensual. Veamos la norma: «La ley que modifique la tasa de los impuestos anuales o los elementos que sirven para determinar la base de ellos, entrará en vigencia el día primero de Enero del año siguiente al de su publicación,» fíjense a dónde nos vamos, al primero de enero al año siguiente al de su publicación, por lo tanto si una ley se publica el 15 de enero del año 2018 entrará en vigor el primero de enero del año 2019, en una simple lectura de esto, ¿cuál es la regla aquí? ¿La irretroactividad o retroactividad? —La regla es que rige para el futuro, por lo que pareciera que la regla que se establece respecto de los impuestos anuales es la de la irretroactividad de la Ley Tributaria, pero esto solo en apariencia, porque aquí se esconde un fenómeno que se llama: Retroactividad encubierta, veamos un ejemplo: Se dice que el día 20 de marzo del año 2010 (profesor dibuja un línea temporal con los meses del año en la pizarra) se publica una Ley que modifica la tasa de un Impuesto de Primera Categoría, que es un impuesto anual, se publica el 20 de marzo, entonces, la modificación consiste en que la tasa del impuesto que era del 17 % pasa a un 20 %, si aplicamos la regla, ¿Cuándo entra en vigor? —El 1 de enero del año 2011, por lo que desde antes de esto no podría aplicarse, pero ¿qué dice la norma? —Agrega: «Y los impuestos que deban pagarse a contar de esa fecha quedarán afectos a la nueva ley.», bien, y la nueva ley establece una tasa del 20 %, ¿cuándo se produce el hecho gravado de los impuestos anuales? —Cuando obtengo rentas, y se producen mes a mes durante el año 2010, no obstante, esta las tengo que declarar y pagar en abril del año 2011, y las tendré que pagar ¿con cuál tasa? —Con la del 20 %, ya que, dado que los impuestos anuales tienen que pagarse según la Ley vigente, en definitiva, hechos que se produjeron en la práctica con una tasa del 17 %, se aplicará el 20 %, porque la norma dice que los impuestos que deban pagarse a contar de esa fecha quedan afectos a la nueva ley, ¿por qué? Porque la nueva tasa acaba aplicándose a los hechos gravados que se gravaron cuando estaba vigente la otra tasa, la anterior, pregunta: ¿Cómo el legislador ―si es que lo hubiese querido― hubiese evitado el fenómeno de la 130

irretroactividad encubierta? Con una redacción distinta de la norma, ¿Cuál? —Similar a la regla general, si hubiese dicho que se le aplicará la nueva ley a los hechos ocurridos a la entrada en vigencia, no tendríamos problema, pero como habla de los impuestos a la fecha se produce el fenómeno de la retroactividad encubierta. ¿se entiende? Tercera regla complementaria y cuarta regla en general del art. 3 C.T.: De la regla de irretroactividad de los impuestos anuales y de la retroactividad encubierta. Última regla, tercera regla complementaria y cuarta regla en general: Tasa de interés moratorio, para contextualizar esto, la obligación tributaria, puede producirse respecto de ella, retardo en su incumplimiento, ¿verdad? Y ¿qué pasa ―sería la pregunta legítima― si no cumple en forma y de manera oportuna la obligación tributaria? —Ocurren tres coas: Reajustes, intereses y multas, la tasa hoy por hoy es 1.54 % por cada mes de retraso, por lo que si incumple de manera prolongada esto va sumando, sumando y sumando, y muchas veces la deuda tributaria era pequeña y va a ser mayor solo por los intereses, incluso es un interés más alto que otras tasas del mercado, tanto así que se haya llevado al Tribunal Constitucional un par de veces, ¿bien? —La cuestión es la siguiente: ¿Cuál tasa de interés moratorio se aplica? —La que estaba vigente al momento de que se produce el hecho gravado o la que está vigente al momento del pago de la deuda? Puede ocurrir que tengo una deuda por hechos ocurridos el año 2013 cuando la tasa de interés moratorio era de 1 %, pero tengo que pagar después cuando la tasa está en 1.5 %, ¿cuál aplico? —La tasa vigente al momento del pago de la deuda, sea más alta o más baja, es decir, la vigente al momento del pago, ahora, cuando el fisco se equivoca, y tengo derecho a la devolución, el fisco no me devuelve con intereses, aquí hay un desequilibrio. Bien, ¿queda claro el art 3? Veamos un caso real. Ejercicios – casos. 2.-El día 27.09.2012 se publicó en el Diario Oficial la Ley N° 20.630, que perfecciona la legislación tributaria y financia la reforma educacional. En general, el inicio de su vigencia ha sido el 01.01.2013. Sin embargo, se contemplan algunas reglas especiales de vigencia. Así, por ejemplo, el alza permanente de un 17% a un 20% de la tasa del impuesto de 1ª categoría, se aplica a las rentas percibidas o devengadas en 2012. ¿Merecen algún reproche estas reglas especiales de vigencia? —¿Merece algún reproche? Incluso, si la ley no dijera nada, aplicamos la regla del impuesto anual, y tampoco desde esa perspectiva merecería reproche, porque habría una retroactividad encubierta, no obstante aumenta la tasa, porque la regla se aplica, y el impuesto se tendrá que pagar en abril del año siguiente y se aplicará a todo lo devengado el año anterior. 4.-La Ley 20.780, de 29.09.2014, modificó diversas leyes tributarias, entre las cuales, el Código tributario y la LIR. En cuanto a las modificaciones del CT, estableció que entrarían en vigor a partir del 30.09.2015. En el caso de la LIR, los cambios más importantes entrarán en vigor a partir del 01.01.2017. ¿Merecen algún reproche estas reglas especiales de vigencia? —¿Merecen algún reproche? Primero separaría las cosas, tenemos por un lado modifico normativa del Código Tributario, y ¿qué dijimos respecto a las modificaciones del Código Tributario? ¿Cuál aplico? —La primera, y 131

eso implica que aplica el día primero del mes siguiente a su publicación, salvo que sea materia sancionatoria por aplicación del indubio pro reo, y salvo que la propia Ley establezca una Ley de vigencia, y esta Ley estableció para el 30.09.2015 la entrada en vigencia, ¿hay algún reproche? —No, ni ninguno; ahora, en el caso de la LIR, dice que aplicará a partir del 01.01.2017, ¿hay algún problema en eso? —No, ¿por qué? —Porque el legislador tiene libertad de configuración para establecer desde cuándo y hasta cuándo, y desde que lo hace no aplica el art. 3 C.T., ahora, habría que distinguir entre impuestos anuales e impuestos mensuales si no dijera nada de su entrada en vigencia, por favor siempre hacer la regla de distinguir, ¿estamos claros? De los efectos de la Ley Tributaria en cuanto al territorio (territorialidad). Bien, nos quedan los efectos de la Ley en cuanto al territorio, y aquí lo que hay que decir es que la Ley Tributaria por regla general se aplica dentro de los límites del Estado, o más bien, la Potestad Tributaria se ejerce dentro de los límites de determinado Estado, pero esto no impide que en casos especiales se apliquen casos de extraterritorialidad; lo segundo que hay que decir a este respecto es que el C.T. no establece normas sobre la aplicación territorial de la Ley Tributaria, por lo que, para resolver esta cuestión del ámbito especial de aplicación tributaria, tenemos que ir a las Leyes Tributarias en particular, cada una de las leyes tributarias establece reglas sobre la aplicación territorial de lo mismo, por lo que haremos referencia a esto a través de la Ley de la Renta y la Ley de IVA. Respecto a la Ley de la Renta, por lo demás, al profesor Furnaro le encanta la Ley de la Renta, y les paso este aviso, esto tiene algo de verdad, pero también tiene bastante aplicación práctica, bien, respecto a la Ley de la Renta, para que no se pierdan, las normas relevantes son las siguientes: Art. 3 L.I.R: «Artículo 3.°- Salvo disposición en contrario de la presente ley, toda persona domiciliada o residente en Chile, pagará impuesto sobre sus rentas de cualquier origen, sea que la fuente de entradas esté situada dentro del país o fuera de él, y las personas no residentes en Chile estarán sujetas a impuestos sobre sus rentas cuya fuente esté dentro del país. Con todo, el extranjero que constituya domicilio o residencia en el país, durante los tres primeros años contados desde su ingreso a Chile sólo estará afecto a los impuestos que gravan las rentas obtenidas de fuentes chilenas. Este plazo podrá ser prorrogado por el Director Regional en casos calificados. A contar del vencimiento de dicho plazo o de sus prórrogas, se aplicará, en todo caso, lo dispuesto en el inciso primero.», art. 4 L.I.R.: «Artículo 4.o- La sola ausencia o falta de residencia en el país no es causal que determine la pérdida de domicilio en Chile, para los efectos de esta ley. Esta norma se aplicará, asimismo, respecto de las personas que se ausenten del país, conservando el asiento principal de sus negocios en Chile, ya sea individualmente o a traves de sociedades de personas.» y art. 10 L.I.R. (se citan solo los dos primeros incisos): «ARTICULO 10°.- Se considerarán rentas de fuente chilena, las que provengan de bienes situados en el país o de actividades desarrolladas en él cualquiera que sea el domicilio o residencia del contribuyente. Son rentas de fuente chilena, entre otras, las regalías, los derechos por el uso de marcas y otras prestaciones análogas derivadas de la explotación en Chile de la propiedad industrial o intelectual.», estas tres normas de la Ley de Impuesto a la Renta; complementariamente, también son importantes el art. 8 № 8 del C.T.: 132

«Artículo 8.- Para los fines del presente Código y demás leyes tributarias, salvo que de sus textos se desprenda un significado diverso, se entenderá: 8°.- Por "residente", toda persona natural que permanezca en Chile más de seis meses en un año calendario, o más de seis meses en total, dentro de dos años tributarios consecutivos.», donde se define a la residencia tributaria, y para efecto de la definición del domicilio se aplican las normas del Código Civil, que por suerte también conocen, o del art. 59 C.C.: «Art. 59. El domicilio consiste en la residencia, acompañada, real o presuntivamente, del ánimo de permanecer en ella. Divídese en político y civil.» y el art. 65 C.C.: «Art. 65. El domicilio civil no se muda por el hecho de residir el individuo largo tiempo en otra parte, voluntaria o forzadamente, conservando su familia y el asiento principal de sus negocios en el domicilio anterior.» en particular. Del factor determinante en la normativa relativa a territorialidad: Residencia o domicilio. Bien, ¿cuál es el factor determinante que se consagra en estas normas? —El factor más determinante es la residencia o domicilio de las personas, en un segundo plano tiene un nivel de importancia de la nacionalidad, pero muy secundario, así, la primera regla nos dice que: Quedan afectos a la Ley de la Renta chilena de las personas con residencia o domicilio en Chile, y las persona con residencia o domicilio en Chile tributan las rentas a nivel mundial según el art. 3 inc. primero L.I.R: «Artículo 3.°- Salvo disposición en contrario de la presente ley, toda persona domiciliada o residente en Chile, pagará impuesto sobre sus rentas de cualquier origen, sea que la fuente de entradas esté situada dentro del país o fuera de él, y las personas no residentes en Chile estarán sujetas a impuestos sobre sus rentas cuya fuente esté dentro del país. Con todo, el extranjero que constituya domicilio o residencia en el país, durante los tres primeros años contados desde su ingreso a Chile sólo estará afecto a los impuestos que gravan las rentas obtenidas de fuentes chilenas. Este plazo podrá ser prorrogado por el Director Regional en casos calificados. A contar del vencimiento de dicho plazo o de sus prórrogas, se aplicará, en todo caso, lo dispuesto en el inciso primero.» , es decir, si alguien tiene residencia en Chile tributará tanto por sus rentas de fuentes chilenas como rentas de fuente extranjera, Luis83, supongamos que usted tiene un bien raíz en Chile y también tiene uno en Italia, que también lo arrienda, y tiene domicilio en Chile, apliquemos la regla, como tiene residencia o domicilio en chile, tributará por las rentas del bien raíz en Chile como del bien raíz en fuera de Chile, esta sería la regla general; segunda regla, ¿qué pasa con las persona que no tienen residencia o domicilio en Chile pero reciben rentas chilenas, aquí si tributan, tributarán por las rentas de fuentes chilenas, y las rentas de fuentes chilenas que de acuerdo al art. 10 de la LIR (se citan solo los dos primeros incisos): «ARTICULO 10°.- Se considerarán rentas de fuente chilena, las que provengan de bienes situados en el país o de actividades desarrolladas en él cualquiera que sea el domicilio o residencia del contribuyente. Son rentas de fuente chilena, entre otras, las regalías, los derechos por el uso de marcas y otras prestaciones análogas derivadas de la explotación en Chile de la propiedad industrial o intelectual.» son las que provienen de bienes en Chile o de actividades en el país, por lo tanto, si tengo 83

Compañero presente en clase.

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residencia en Italia, pero tengo un inmueble que arriendo en Chile quedo afecto por esa renta y solo por esas rentas tributo en Chile; tercera regla, contenida en el art. 3 de la LIR (inciso segundo): «Artículo 3.°- Salvo disposición en contrario de la presente ley, toda persona domiciliada o residente en Chile, pagará impuesto sobre sus rentas de cualquier origen, sea que la fuente de entradas esté situada dentro del país o fuera de él, y las personas no residentes en Chile estarán sujetas a impuestos sobre sus rentas cuya fuente esté dentro del país. Con todo, el extranjero que constituya domicilio o residencia en el país, durante los tres primeros años contados desde su ingreso a Chile sólo estará afecto a los impuestos que gravan las rentas obtenidas de fuentes chilenas. Este plazo podrá ser prorrogado por el Director Regional en casos calificados. A contar del vencimiento de dicho plazo o de sus prórrogas, se aplicará, en todo caso, lo dispuesto en el inciso primero.» ¿qué pasa con el extranjero que viene a Chile y constituye residencia o domicilio en Chile? —Va a tributar en Chile con la Ley de Impuesto a la Renta por sus rentas de fuentes chilenas, y repito, tributará en Chile, ¿qué pasa si tiene fuentes de rentas extranjeras? Por ejemplo, viene un inmigrante de Colombia, y allí tiene una cuenta corriente con intereses, respecto de las fuentes chilenas tributará en Chile, y respecto de las fuentes extranjeras, y hasta los 3 años siguientes de que entre en Chile no tributará por sus rentas de fuentes extranjeras, y aquí es el único caso de que la nacionalidad tiene importancia para efecto de la renta que beneficia a los extranjeros que constituyan residencia o domicilio en Chile; del relato que he hecho hasta acá es el hecho determinante, y que es dónde tengo mi domicilio o residencia, por lo que hay que determinarlo. Del concepto de residencia. Residencia, veamos el art. 8 № 8 del C.T.: «Artículo 8.- Para los fines del presente Código y demás leyes tributarias, salvo que de sus textos se desprenda un significado diverso, se entenderá: 8°.- Por "residente", toda persona natural que permanezca en Chile más de seis meses en un año calendario, o más de seis meses en total, dentro de dos años tributarios consecutivos.», aquella que permanezca en el país por más de seis meses en un año calendario, o sea, empieza en enero y termina en diciembre, y tengo que contar los 6 meses, pero establece que más de 6 meses en dos años tributarios consecutivos, y el año tributario es aquel en que deben declararse y pagarse los impuestos anuales, por lo tanto, los años tributarios van de abril a abril, en este caso se constituirá una residencia fiscal en Chile, y aquí tributo tanto de fuentes nacionales como extranjeras, es decir mundiales, salvo que sea extranjero durante los primeros 3 años. Del concepto de domicilio. Domicilio, no hay norma expresa ni en la LIR ni en el C.T., por lo que aplico el art. 59 C.C. y el art. 65 C.C. ya citados, aquí hay un elemento objetivo y subjetivo, residencia con ánimo de permanecer en el país. De la posibilidad de constituir domicilio en Chile desde el día № 1. Dicho esto, el domicilio en Chile lo puedo constituir desde el día № 1, en la medida que me venga a Chile con mi familia, tenga un contrato de trabajo, arriende una casa, 134

matricule a mis hijos en un colegio, etc., y puedo constituir domicilio fiscal en chile desde el día № 1, sin la necesidad del requisito de los 6 meses.

De la lógica de la territorialidad de la Ley Tributaria aplicada a la arquera Claudia Endler. Para cerrar este tema, ¿Sofía 84 le gusta el fútbol? Pensemos en la arquera de la selección chilena, Endler85, ¿dónde juega? —En Francia, juega en el PSG 86 y le pagan bastante, ¿dónde tributa? ¿Se le aplica la Ley tributaria chilena? —El factor determinante es domicilio o residencia, ¿dónde tiene su residencia la arquera chilena? —Francia, salvo que entremos a discutir las veces que viene a Chile, pero en principio podríamos decir que no tiene residencia en Chile, cuando se va un futbolista al extranjero, ¿qué ocurre en general, en la práctica, en los hechos? —Se va a vivir con la familia a fuera, ¿mantiene domicilio en Chile? No, por lo que en general nos encontramos con la situación de que no tiene domicilio o residencia en Chile, solo tributará en la medida que tenga ingresos de fuente chilena, por los ingresos de fuente extranjera no tributará en Chile porque son de fuente extranjera, salvo que se aplique el art. 4 de la LIR que dice que la sola ausencia del país no hará perder la residencia en Chile, o el «asiento tributario», si esa persona sigue haciendo aquí el asiento de sus negocios, aquí podríamos ver el caso de Arturo Vidal, que tiene fuentes extranjeras y Chilenas, tendríamos que ver, porque si el asiento principal, sus principales rentas, son de Chile, y si es así, aplica la regla de tributar las reglas de fuente chilenas y extranjeras, tributa en Chile, en cambio, si la ,mayor parte de las rentas son de fuente extranjera, en Chile solo tributará por sus fuentes chilenas, aquí claro, hay que ver el tema de la doble o múltiple tributación que ya vimos en su minuto. Esto para que vean cómo se aplica el Derecho Tributario, de hecho, hay oficios de jugadores que son contratados en el extranjero y consultan al SII por su situación tributaria, 84

Compañera presente en clase. Claudia Christiane Endler Mutinelli (Santiago, 23 de julio de 1991) es una futbolista chilena. Juega de guardameta y su equipo actual es el PSG Fémeninesde la Division 1 Féminine y en la selección chilena, de la cual es capitana. Ha jugado por la selección de fútbol femenino sub 17 y la selección de fútbol femenino sub 20, participando en el Sudamericano Femenino Sub-17 y en la Copa Mundial Femenina de Fútbol Sub-20 de 2008. 85

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El Paris Saint-Germain FC Féminines es el equipo de fútbol femenino del Paris Saint-Germain FC. Viste de azul, rojo y blanco, juega en la D1 Feminine y su estadio es el Stade Sébastien Charléty en Paris. Fue creado en 1971, un año después de su similar masculino. Debutó en la D1 Feminine iniciando la temporada 197980; pasó una época en la D2 Féminine, donde se consagraron campeonas en la temporada 2000-01. Ganó su primer y único título de importancia en la Copa de Francia de la temporada 2009-10. Entre 2010 y 2016 ha sido subcampeón de la D1 Feminine cinco veces.  Su mejor resultado en la Liga de Campeones femenina de la UEFA son dos subtitulos en las temporadas 2014-15 y 2016-17.

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Comentario al control. Vamos a dejar el control hasta el Power Point № 10. Estudien, aprovechen este primer control.

13.-Martes 4 de septiembre de 2018: ¿Cómo va el estudio? Buenos días, ¿cómo va el estudio? Mucha materia profesor (autoafirmación) Una cuestión administrativa, antes de entrar en materia, el control es el día jueves, acostumbro tomar los controles dentro de las clases, pero el semestre tiene una singularidad, el programa estaba estructurado para no menos de 40 clases, en un minuto eran hasta 42 clases, pero este semestre tendremos 37 clases, por lo cual, si restamos dos para controles llegamos a 35 y habría que dar materia por pasada; desde esta perspectiva, ¿Cuáles son los alternativas? —Tomarlas el jueves en la hora de clases y hacer una hora recuperativa, lo cual siempre genera problemas, la otra alternativa, es que ustedes tienen horario libre el jueves a la hora A, ¿no? Entre hacer el control la hora A y la hora B, prefiero hacerlo la hora A, otra alternativa es hacerla el jueves a alguna hora del día, ¿votamos de inmediato o dejamos a Natalia que haga un catastro? Voy a eviar un correo al respecto, para los que no estuvieron, entra hasta el PPT № 10 inclusive, si no, hubiese dicho № 9… De la territorialidad de la Ley Tributaria. (sigue). Respecto de ese mismo PPT quedó pendiente los efectos de la Ley Tributaria en el territorio, y dijimos que, ¿qué dijimos?— Que en el C.T. no había leyes sobre el territorio, por lo que teníamos que ir a las Leyes Tributarias en especial, cada una tenía normas sobre el territorio, vamos a hablar sobre la Ley de IVA, y la Ley de la Renta, ya vimos la segunda. De las normas relativas a territorialidad en la Ley de IVA (D.L. № 825). Ahora, veremos la ley de IVA, art. 4 y 5 del DL № 825, estas dos normas son las importantes, porque se refieren a los efectos de la Ley en el territorio respecto a los dos hechos gravados en el IVA, venta y prestación de servicios, él art. 4 se refiere a las ventas, y el art. 5 a la prestación de servicios. De la territorialidad respecto de las ventas: Art. 4 Ley de IVA. Respecto de la ventas tenemos al art. 4: «Artículo 4°- Estarán gravadas con el impuesto de esta ley las ventas de bienes corporales muebles e inmuebles ubicados en territorio nacional, independientemente del lugar en que se celebre la convención respectiva. Para los efectos de este artículo se entenderán ubicados en territorio nacional, aún cuando al tiempo de celebrarse la convención se encuentren transitoriamente fuera de él, los bienes cuya inscripción, matrícula, patente o padrón hayan sido otorgados en Chile. Asimismo, se entenderán ubicados en territorio nacional los bienes corporales muebles adquiridos por una persona que no tenga el carácter de vendedor o de prestador de servicios, cuando a la fecha en que se celebre el contrato de compraventa, los respectivos 136

bienes ya se encuentren embarcados en el país de procedencia.», se dice que estarán afectos al IVA las ventas situadas en Chile, independiente de dónde se celebre la convención, es decir, la convención la puedo celebrar en China, pero si el bien está en Chile será una venta afecta al IVA y se aplica el principio de territorialidad. La misma norma establece dos excepciones relativas a la extraterritorialidad, primero a los bienes transitoriamente fuera de chile pero con inscripción en Chile: «Para los efectos de este artículo se entenderán ubicados en territorio nacional, aún cuando al tiempo de celebrarse la convención se encuentren transitoriamente fuera de él, los bienes cuya inscripción, matrícula, patente o padrón hayan sido otorgados en Chile.», es decir, si hay bienes chilenos que tienen patrón, matriz, licencia, en Chile y que transitoriamente están fuera de Chile y se venden, esa venta, no obstante el bien no se encuentra transitoriamente en territorio nacional, estará afecto a IVA; segunda excepción, bienes en tránsito hacia Chile: «Asimismo, se entenderán ubicados en territorio nacional los bienes corporales muebles adquiridos por una persona que no tenga el carácter de vendedor o de prestador de servicios, cuando a la fecha en que se celebre el contrato de compraventa, los respectivos bienes ya se encuentren embarcados en el país de procedencia.», el requisito es que tienen que estar embarcados con destino a Chile, es decir, salieron de China, están embarcados con destino a Chile, y se produce la venta, entonces, son bienes que están fuera del país, pero están embarcados y tienen destino a Chile, y se les aplica el IVA, es una aplicación extraterritorial de la Ley del IVA chilena. De la territorialidad respecto de los servicios. Ahora, el art. 5 nos señala que en este caso se atiende al lugar donde el servicio se presta o al lugar donde el servicio se utiliza: «Artículo 5°- El impuesto establecido en esta ley gravará los servicios prestados o utilizados en el territorio nacional, sea que la remuneración correspondiente se pague o perciba en Chile o en el extranjero. Se entenderá que el servicio es prestado en el territorio nacional cuando la actividad que genera el servicio es desarrollada en Chile, independientemente del lugar donde éste se utilice.», de tal forma que el IVA grava los servicios prestados en Chile, y también los prestados en el extranjero, pero utilizados en Chile, la regla del art. 5 es que se gravan con IVA atendiendo al lugar donde el servicio se presta o se utiliza, por ende, si el servicio se presta en Chile queda afecto a IVA, pero también queda afecto al IVA cuando el servicio se compra en el extranjero, pero se presta en Chile. Por ejemplo, un estudio de ingeniería que esté gravado, que se realiza en China, pero ese servicio, el informe, se utiliza en Chile, el servicio se prestó en el extranjero, pero se utiliza en Chile, en la medida que sea un servicio gravado por IVA, porque después hay que revisar los requisitos, simplemente estamos viendo las reglas generales de territorialidad del impuesto. Ejercicios - casos. 1.- «Suponga que el Sr. Campos vive junto a su familia en Japón desde hace 5 años, manteniendo en dicho país su domicilio y residencia. Sus principales ingresos provienen de los servicios que presta como empleado para una empresa japonesa. Además tiene 2 departamentos en Chile que arrienda como inversión. ¿Cuáles son los efectos del 137

domicilio y residencia del Sr. Campos en el extranjero? ¿Cuáles son las normas y principios aplicables?» —Micaela87, usted que está tan seria —Recomendación: Dado que los tiempos son relevantes, y después viene la crítica de decir que tuve poco tiempo y no alcance a responder, y dado que la variante tiempo es relevante, ¿cuál es la recomendación? —Primero, identificar las normas relevantes, por lo general, la respuesta a un caso pasa por la identificación de las normas relevantes el problema es que al entrar a la prueba a veces los alumnos parten de los fenicios88, y no alcanzan a nombrar todas las normas relevantes, recomendación: Siempre citar las cosas relevantes, y en este caso, de las normas relevantes que hemos visto en clase, o antes de entrar a las normas, si le tuviéramos que colocar un rótulo al caso, ¿dentro de qué marco está? —: Efectos de la ley tributaria en el territorio, ¿qué dijimos a este respecto? —Primero, en el Código Tributario no hay nada que nos sirva, mucho menos en el índice, porque esto es patético, dicho esto, hay que ir a las reglas especiales, y las que vimos son la Ley de Impuesto a la Renta y la Ley de IVA; ahora, respecto de la renta, y ahora sí, ¿cuáles son las normas relevantes? —Van a tener un montón de normas ahí, pero ¿cuáles son? —Art. 3., art. 4 y el art. 10 de la Ley de la Renta complementando con el art. 8 C.T. donde se define a residente, y el art. 64 del Código Civil: «Art. 64. Al contrario, se presume desde luego el ánimo de permanecer y avecindarse en un lugar, por el hecho de abrir en él tienda, botica, fábrica, taller, posada, escuela u otro establecimiento durable, para administrarlo en persona; por el hecho de aceptar en dicho lugar un cargo concejil, o un empleo fijo de los que regularmente se confieren por largo tiempo; y por otras circunstancias análogas.», estas nos debiesen dar toda la pregunta y aspirar a todo el puntaje. Complementariamente, ¿hay algo que tenga que ver con IVA? —Esto es un agregado, no sé si se los dije: La única posibilidad de que esto tenga incidencia en IVA, es que los apartamentos sean amoblados, ya que los departamentos están gravados en Chile siempre que sean amoblados, si no están amoblados no está gravado por IVA, y si están amoblados deberíamos aplicar el art. 5 de la Ley de IVA. ¿La conclusión respecto del señor Campos? ¿Cuáles son los efectos del domicilio y residencia del Sr. Campos en el extranjero? ¿Cuál es la regla? ¿En qué situación se encuentra el Sr. Campos? ¿Es relevante su nacionalidad? —No, es relevante su residencia y domicilio, y ¿qué pasa con las personas que tienen residencia y domicilio en el extranjero y obtienen rentas de fuentes chilenas? Incluso antes, ¿de qué fuentes tiene renta el señor Campos? —Chilenas y extranjeras, extranjeras son las remuneración que presta a las empresas japonesas, y según el art. 10 de la LIR los dos departamentos están en Chile y tienen fuentes de renta chilenas, ¿qué dice la regla general respecto a las personas que tienen fuente Chilena y extranjera, pero no tienen residencia y domicilio en Chile? ¿Qué dice el art. 3 LIR? —El Sr. Campos no tiene residencia en Chile, por lo que en principio solo va a tributar en Chile por las rentas de fuentes chilenas que provienen del arriendo de los departamentos, salvo lo dispuesto en el art. 4 de la Ley de Impuesto sobre la Renta, que 87

Compañera presente en clase. Fenicia (en fenicio 𐤍𐤏𐤍𐤊, kanaʿan; o 𐤕𐤐, Pūt) es el nombre de una antigua región del cercano oriente, cuna de la civilización fenicio-púnica, que se extendía a lo largo del Levante mediterráneo, en la costa oriental del mar Mediterráneo. Su territorio abarcaba desde la desembocadura del río Orontes al norte, hasta la bahía de Haifa al sur, comprendiendo áreas de los actuales Israel, Siria, Líbano y Palestina, una región denominada antiguamente Canaán, con cuya denominación se engloba muy a menudo en las fuentes. 88

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el Sr. Campos tenga en Chile el asiento principal de sus negocios, pero ¿dónde tiene su «asiento principal»? ―En Japón, porque sus principales ingresos están en Japón, por lo tanto, si tiene residencia fuera de Chile tributarán solo por el art. 3 LIR y los artículos 4 LIR y 10 LIR, solo por sus rentas de fuentes chilenas, ¿de acuerdo? En lo que nos queda, ¿dónde tiene residencia el Sr. Campos? —Vive hace 5 años en Japón con su familia, ¿tiene residencia en Chile? —No, salvo que el Sr. Campos venga tanto a Chile que en un año consecutivo sume más que lo que señala el art. 8 № 8 del C.T., ¿tiene domicilio en Chile? —Parece que no, porque tiene el asiento de sus negocios en otro lugar, por lo que no tiene el elemento objetivo ni subjetivo que de acuerdo a los artículos del Código Civil no tiene residencia en Chile. Profesor, entonces, ¿cuáles son los grandes rasgos?89 —Primero, rotular el caso, identificarlo con la materia principal, a partir de esto identificar las normas relevantes, no para transcribirlas claramente, porque no quiero que me transcriban normas, sino que las apliquen y a partir de esas normas fundamentar, por eso, también como mecanismo de estudio recomiendo un ejercicio bien simple: Hagan una tabla, coloquen dos columnas, una que diga: «Materia» y otra que diga «Normas» y vayan colocando conceptos, por ejemplo, en la primera columna: Territorialidad, legalidad, y viene inmediatamente la pregunta: ¿Lo puedo traer para el control? —No, pero les garantizo que van a tener harto en la cabeza, y no van a perder tiempo para la evaluación, les va a ser útil de verdad, sé que no lo visualizan ahora, pero esto es como cuando uno hace un torpedo, uno debería aprender un poco del torpedo que sea, bueno… yo tenía compañeros que usaban torpedos e igual les iba mal, algo fracasaba en esa cadena.

De la interpretación tributaria. Ahora, vamos a iniciar el capítulo relativo a la interpretación de la Ley Tributaria. Esto implica hacerse cargo a las cuestiones de qué es interpretar las normas tributarias; ¿cuáles son los métodos de interpretación? ¿Cuál es la regulación de esta materia? ¿Cuál es la aplicación de las reglas comunes del Código Civil? también significa: ¿Qué significado le doy a las palabras utilizadas por el legislador tributario? Y ¿Cuáles son los sujetos que interpretan? ¿Quiénes creen ustedes que interpretan las normas tributarias? —Cuando lo hace el SII hablamos de interpretación administrativa, también los tribunales que tienen competencia en materia tributaria lo pueden hacer, interpretan al momento de resolver los conflictos, interpretación jurisdiccional, también está dentro de esto el Tribunal Constitucional, ¿quién más? —El contribuyente90, —Muy bien Isadora91, el contribuyente interpreta las normas tributarias, y ¿cuándo? —Cuando tiene que presentar la declaración de impuestos, por lo general lo que hace es aceptar el borrador que le propone la autoridad tributaria, pero en definitiva, aquí el contribuyente debiese tener conciencia de lo que está declarando, ya que si esta tiene información errónea tiene consecuencias para el declarante. Tenemos a la administración tributaria, los tribunales, los contribuyentes, los sujetos pasivos, ¿han escuchado de la interpretación auténtica? —El legislador, interpretación del 89

Pregunta de une compañere. Respuesta de una compañera 91 Compañera que respondió la pregunta. 90

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legislador, ¿qué efectos tiene? ¿Desde cuándo produce efectos la Ley Interpretativa? — Tiene efecto retroactivo, y tiene como limite los derechos adquiridos o las situaciones que se hayan resuelto por sentencia judicial ejecutoriada. ¿Qué es interpretar? ¿Qué es lo que es interpretar? ¿Qué es interpretar María Jesús? Establecer el sentido y alcance de la norma interpretada 92 —Aquí coincidimos que esa definición de interpretación es válida en Derecho Tributario, no obstante, ciertos autores dicen que interpretar la Ley Tributaria consiste en conocer los elementos de la relación jurídica tributaria: Hecho gravado, base imponible, etc., tiene algún sentido, pero va de la mano de interpretar la norma tributaria. Del método por el cual se interpretan la Ley Tributaria: Art. 19 C.C. al art. 24 C.C. Ahora, más importante es la pregunta siguiente: ¿De acuerdo a qué método se interpretan las normas tributarias? —Vamos a tener que recordar a Savigny, ¿qué dijo Savigny respecto a esto? —El Espíritu de la Ley, cuando el sentido de la Ley es claro no se desatenderá su sentido literal, so pretexto de recurrir a su espíritu, ahora, el Espíritu de la Ley, cuando se hace referencia a la historia fidedigna de su establecimiento — Interpretación histórica, ¿han escuchado de el lógico, sistemático, etc., etc.? —Estos métodos están en el Código Civil, del art. 19 C.C. al art. 24 C.C., ¿se aplicarán a las normas tributarias o el Código Tributario establecerá métodos de interpretación propios? —No pierdan tiempo buscando en el Código Tributario., pero lo que sí encontrarán es el art. 2 C.T.: «Artículo 2.- En lo no previsto por este Código y demás leyes tributarias, se aplicarán las normas de derecho común contenidas en leyes generales o especiales.» y como los métodos de interpretación no están previstos en el Código Tributario o en otras Leyes Tributarias nos tenemos que remitir a las normas de derecho común, a las normas del Código Civil, que son del art. 19 C.C. al art. 24 C.C., en esta misma línea, podemos decir que las normas tributarias no tienen una naturaleza distintas a otras normas jurídicas, por lo que su interpretación se hace según la legislación común aplicable a otras normas jurídicas. Esto implica que se ocupan los elementos gramaticales, histórico, lógico y sistemático, e incluso los principios generales del Derecho. Comentario histórico. Un poco de historia, en el pasado se discutió sobre esta materia y se establecieron ciertos criterios sobre interpretación de la Ley Tributaria, como indubio pro fisco, indubio contra fisco, interpretación literal de las normas tributarias. En cuanto a los dos primeros indubio decía que si la norma tributaria es dudosa será interpretada contra el fisco, porque él creó la misma norma, y si no fue concreto tiene que asumir la consecuencia, por el contrario, en caso de duda, indubio pro fisco, si la norma es dudosa, se interpretará a favor del fisco en virtud del principio de igualdad. Estos principios no tienen aplicación, porque existe cierto consenso de que la aplicación de estos principios podría conducir al derrumbe del sistema tributario, pero hoy por hoy existe consenso respecto de su inadmisibilidad. 92

Respuesta de la compañera aludida.

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¿Hay preferencia dentro de los elementos de interpretación? Dicho esto, y establecido que en las normas tributarias se aplican los elementos de las normas de derecho común, la pregunta es: ¿Habrá orden de preferencia dentro de estos elementos? ¿El elemento gramatical se prefiere al histórico, al lógico o al sistemático? ¿Habrá algún orden de preferencia? —Hay quienes dicen que sí, que dada las características del Derecho Tributario hay que darle preferencia al gramatical, pero la doctrina correcta es que la reunión de todos los elementos debiese darnos el sentido de la norma sin dar preferencia a uno o a otro, ¿qué ocurre en la realidad? ¿Qué hará el SII cuando interpreta? Demos ejemplos: La Ley de Impuesto a la Renta atribuye consecuencias tributarias al mayor valor de cierto bienes, sin embargo, no define la expresión: «Enajenación», siendo más concretos, el art. 17 № 8 de la Ley de la Renta señala que el hecho estará afecto a renta, salvo situaciones excepcionales, el mayor valor contenido en la enajenación de ciertos bienes, por ejemplo, si tiene acciones de S.A. que compró a $100 y las vende a $200, tuvo una ganancia capital de $100, obtuvo un valor, eso es una enajenación que produce consecuencias tributarias, pero el legislador no obstante establecer estas consecuencias tributarias, no define lo que se entiende por «enajenación», ¿qué significado le debe dar el intérprete a la «enajenación»? ¿En las normas de derecho común hay alguna definición de «enajenación»? —No, no es igual a venta, no obstante la venta pudiese ser una forma de enajenación, entonces, ¿cómo lo hacemos? ¿Cuál es el sentido y alcance de «enajenación»? ¿Qué dice el art. 3 C.C.? —Efecto relativo de las sentencias respecto de las partes, en principio no nos sirven las sentencias, ¿a dónde vamos para definir «enajenación»? —Sentido natural, a mi señora le llama la atención ―ya que ella es extranjera―, de que tengamos que recurrir al diccionario para ver el sentido natural de las palabras, bueno, el sentido que le da el Diccionario, ¿qué les parece? Les cuento una historia: Hasta antes de la entrada en vigencia de la actual Ley de la Renta, la anterior Ley de la Renta no definía «renta», es decir, no definía nada más ni nada menos que el hecho gravado, no obstante existía el Impuesto a la Renta a la renta, y ¿qué ocurría en la práctica ―creen ustedes― cada vez que había que determinar el sentido y alcance? Que el SII decía que tal situación era renta, y el contribuyente decía que no era renta, ¿quién acaba resolviendo? —Los tribunales, por lo que las situaciones se han dado y pueden darse. De la propuesta de Streeter respecto a la interpretación tributaria. Desde esta perspectiva hay una propuesta de Streeter93, y dice que si el hecho gravado está definido en la Ley Tributaria debe darse el significado establecido en la Ley, por lo que el primer criterio a aplicar es si hay definición expresa en la Ley Tributaria, aplico la definición expresa; Segundo nivel, ¿Qué pasa si no hay definición expresa como en el caso de «enajenación»? O ¿Cómo ocurría antes con Renta? ¿Qué aplico? —La definición implícita, es decir, la manera en que la puedo extraer de la manera en que ocupa el concepto la Ley Tributaria, y las conexiones con esa definición, y era lo que pasaba con 93

Jorge Streeter Prieto. Abogado. Licenciado en Ciencias Jurídicas y Sociales. Universidad de Chile. 1969. Tesis de Licenciatura: "Interpretación de la ley tributaria". Fue Profesor de Derecho Económico y Filosofía del Derecho de la Universidad de Chile. Fuente: https://wikibello.wiki/Streeter_Prieto,_Jorge

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Renta, el ver los usos de la palabra «renta» para intentar extraer de ahí un concepto implícito de «renta», si ello no es posible, de acuerdo a esta propuesta tendríamos que ir al significado de esta en otras ramas del Derecho; en cuarto lugar, tendríamos que ir al concepto técnico que se le atribuye por parte de expertos en materia financiera y tributaria; y, por último, si todo lo anterior falla, vamos al sentido natural y obvio de las palabras, es decir, según el uso general de las mismas y ¿dónde lo encontramos? En el diccionario de la RAE. Y no crean que esto es baladí, el SII regularmente recurre ―a falta de definición― a la RAE, en otros casos se refiera definiciones técnicas, y eso es lo que ocurre en el art. 64 del C.T., este artículo que se refiere a la tasación, se refiere a la «fusión» y «división» de sociedades, ¿qué es lo que hace allí el SII para darle sentido? —En vez de ir a la RAE va a los artículos. 94 y 98 de la ley de Sociedades Anónimas en que se habla de «fusión» y de «divisiones», el intérprete por antonomasia de las normas tributarias es el SII, que sea vinculante o no es otro tema pero en tanto sujeto interpretará, él no vulnera ninguna norma al hacer esto, y está dentro de sus competencias, ¿queda claro? —Entonces, ¿qué sentido le damos a la palabra «enajenación»? O ¿Qué ha hecho el SII? —No hay definición explícita en la Ley Tributaria, y siguiendo la posición de Streeter, habría que ver si podemos extraer una definición implícita, pero no es lo que ha hecho el SII, ¿cuál es el tercer nivel? —Ir a normas de otras ramas del Derecho, ¿existe una definición de «enajenación» en otras ramas del Derecho? —Que yo recuerde no, ¿qué nos queda? —Sentido técnico, ¿es una palaba relacionada con sentido financiero o tributario? —No, y solo nos queda la RAE, y el SII ha recurrido a la RAE, y según la RAE enajenación es toda transferencia de domino en términos generales, y desde esa perspectiva la enajenación comprende la venta, ¿la permuta? —Sí, ¿el aporte de bienes a una sociedad? —No es venta, ¿pero hay transferencia de dominio? —Sí, bien, ¿se entiende el ejercicio? Sí De las relaciones entre el Derecho Tributario y las otras ramas del Derecho. Ahora, siguiente paso, el Derecho Tributario es una disciplina especial y autónoma, ahora bien, la autonomía del DT no significa la inexistencia de conexiones con otras ramas jurídicas todo ello en virtud del Principio de Unidad del Ordenamiento Jurídico; pero, hoy por hoy, nadie discute, ya que en algún momento se dijo que era una rama especial del Derecho Administrativo, pero hoy por hoy existe consenso en que el Derecho Tributario es una rama del Derecho autónoma, se rige por sus propios principios, y tiene su propio objeto de estudio, pero tiene relaciones con otras ramas del Derecho. Bien, ¿cuál es la relación desde el punto de vista interpretativo del derecho tributario con otras ramas del Derecho? —Dos normas importantes que hay que tener en consideración al momento de interpretar el Derecho Tributario: 1.-Art. 2 C.T.; y, 2.-Art. 4 C.T. Del art. 2 C.T. 1.-Art. 2 C.T.: La primera es que tenemos que ver el art. 2 C.T.: «Artículo 2.- En lo no previsto por este Código y demás leyes tributarias, se aplicarán las normas de derecho común contenidas en leyes generales o especiales.», aquí, de acuerdo a un antiguo profesor de esta Facultad, la máxima sería que lo general ilumina lo particular o especial, lo general sería el Derecho Común, lo particular el Derecho Tributario, y lo ilumina porque cada caso 142

que no esté previsto en el Código Tributario se pactarían las normas de Derecho Común, por lo tanto, lo general, lo común, ilumina lo particular que es el Derecho Tributario, y ¿qué es lo común? —El Código Civil, ¿se agota ahí? —No, ¿qué más? —Las normas de Derecho Procesal Civil, Derecho Penal también, etc., en lo no previsto en las normas especiales se aplican estas normas de derecho común, incluso más, no obstante esto, el Derecho Tributario tiene normas que ratifican la aplicación de las normas de derecho común, ¿ejemplo? —Veamos el art. 148 C.T.: «Artículo 148.- En todas aquellas materias no sujetas a disposiciones especiales del presente Libro, se aplicarán, en cuanto fueren compatibles con la naturaleza de las reclamaciones, las normas establecidas en el Libro Primero del Código de Procedimiento Civil.», el libro a que se refiere es al derecho procesal tributario, por lo que, lo no previsto en los artículos. 123 y ss. se aplicará supletoriamente el Libro I del C.P.C., ahora veamos el art. 123 bis C.T.: «Artículo 123 bis.Respecto de los actos a que se refiere el artículo 124, será procedente el recurso de reposición administrativa, en conformidad a las normas del Capítulo IV de la ley Nº 19.880, con las siguientes modificaciones: a) El plazo para presentar la reposición será de treinta días. b) La reposición se entenderá rechazada en caso de no encontrarse notificada la resolución que se pronuncia sobre ella dentro del plazo de noventa días contado desde su presentación. c) La presentación de la reposición suspenderá el plazo para la interposición de la reclamación judicial contemplada en el artículo siguiente. No serán procedentes en contra de las actuaciones a que se refiere el inciso primero los recursos jerárquico y extraordinario de revisión. Los plazos a que se refiere este artículo se regularán por lo señalado en la ley Nº 19.880.», se remite al recurso de reposición administrativa, aquí se hace referencia a la Ley 19.880 sobre Procedimiento Administrativo o común, ahora veamos el art. 114 C.T.: «Artículo 114.- Las acciones penales corporales y las penas respectivas prescribirán de acuerdo con las normas señaladas en el Código Penal. En los mismos plazos relativos a los crímenes o simples delitos prescribirá la acción para perseguir la aplicación de la pena de multa, cuando se ejerza la opción a que se refiere el inciso tercero del artículo 162 de este Código.», aquí hay remisión expresa sobre prescripción de la acción penal y prescripción del delito a las normas del Código Penal, y ¿cuáles son las normas? —Depende, ¿cuáles son los plazos? —Falta, simple delito y delito o crimen —6 meses, 5 años o 10 años, esto en términos generales, ahora, en materia tributaria no hay faltas, solo simple delito y delito tributario, por lo que la remisión hay que entenderla en plazos de 5 o 10 años, aquí tenemos tres ejemplo de cómo las normas de derecho común se aplican supletoriamente en materia tributaria, no obstante lo dispuesto en el art. 2 C.T., ¿queda claro?

Del art. 4 C.T. 2.-Art. 4 C.T.: La segunda norma es el art. 4 C.T.., y esto tiene que ver con la siguiente pregunta, ahora, cabe preguntarse: ¿Las normas establecidas en leyes tributarias se aplicarán en el ámbito del derecho común? ¿Podríamos decir que las normas particulares 143

iluminan también lo general o lo común? —Les doy un ejemplo: El art. 2 del DL № 825 define venta para efectos del IVA, y la define como toda convención traslaticia de dominio que sirve para transferir la propiedad o derechos reales, etc., que no es igual a la definición del Contrato de Compraventa del art. 1793 C.C., ahora, ¿podré aplicar esta definición de «venta» del art. 2 del D.L. № 825 cuando estoy hablando de un contrato? Ahora, ¿qué dice el art. 4 C.T.? —: «Artículo 4.- Las normas de este Código sólo rigen para la aplicación o interpretación del mismo y de las demás disposiciones legales relativas a las materias de tributación fiscal interna a que se refiere el artículo 1°, y de ellas no se podrán inferir, salvo disposición expresa en contrario, consecuencias para la aplicación, interpretación o validez de otros actos, contratos o leyes.», por lo tanto, lo particular, las normas de Derecho Tributario no iluminan el derecho común salvo norma en contrario, por lo que las definiciones y principio del Derecho Tributario no se aplican para la interpretación o aplicación de otras ramas del Derecho, ¿por qué pasa esto? —Primero tienen objetivos distintos, pero ¿qué pasaría si aplicamos el art. 2 del D.L № 825 a la venta del Código Civil? —Los civilistas nos matarían, ya nos odian sin que hayamos invadido su ámbito, pero si nos metiéramos invadiríamos un área del Derecho y se produciría inseguridad jurídica, ¿queda claro? Comentario al nuevo inciso del art. 4 C.T. en la posible reforma. Esto que está medianamente claro se va a complicar, pero no me echen la culpa a mí, échenle la culpa al Ministro de Hacienda y al Gobierno de turno, porque el proyecto de modernización del Derecho Tributario se propone agregar un nuevo inciso segundo del siguiente tenor: «Sin perjuicio de lo anterior, la interpretación y aplicación de las disposiciones tributarias, de los actos jurídicos y de los contratos, deberá considerar las normas de derecho común. En consecuencia, el intérprete debe considerar las normas y criterios interpretativos recogidos por el ordenamiento jurídico común, entre los que se cuentan los principios generales del derecho.» ¿cuál es el sentido y alcance de este nuevo inciso? —Primero, yo tengo dudas que calce como inciso segundo del art. 4 C.T., primero, coincidiremos que si quiso explicitar los criterios o normas que debe considerar el intérprete de la norma tributaria, este inciso encajaba mejor en el art. 2 C.T., pero me llama la atención la parte de: «En consecuencia, el intérprete debe considerar las normas y criterios interpretativos recogidos por el ordenamiento jurídico común, entre los que se cuentan los principios generales del derecho.», me llama la atención, ¿cuáles son los Principios Generales del Derecho? —Equidad, justicia, opinen por favor, el proyecto dice que una de sus motivaciones es la seguridad jurídica, pero con esto… no es nada contra el Gobierno de turno, es sobre el proyecto en sí y la norma de turno, ¿se gana seguridad jurídica? —No, ¿cuáles son los principios generales del Derecho? Se los coloco en otros términos: ¿Podría un juez tributario interpretar las normas tributarias en ausencia de norma expresa de acuerdo al sentido que le otorga un principio general del Derecho? —Sí podría, por lo tanto, se va a ampliar, no sé si necesariamente, las atribuciones de los intérpretes, y todo esto se traducirá en inseguridad jurídica, recuerdo el caso Coca-Cola Embonor, tiene que ver con un tema de planificación tributaria, la planta estaba en Arica, pero estaba asociada con empresas en paraísos fiscales, ya que afuera tenía deudas, las perdidas las traía 144

a Chile, y llevaba más de 10 años en Chile pagando $0 impuestos, entonces, ¿qué hace el Tribunal Tributario y Aduanero (TTA) de Arica? —Decir que aquí no existe una legítima razón de negocios para estructurarse de esa manera, y no hay norma expresa que mencione «legítima razón de negocios», hay una referencia a esto en el art. 64 C.T., pero no n el supuesto del caso Coca-Cola Embonor, yo supongo que aplicó la legítima razón de negocios como principio general del Derecho Tributario, ¿será que está norma en cierto modo ―sin que el legislador sea consciente del riesgo que esto implica― nos llevará hacia allí? ¿Queda claro? De los intérpretes de la Ley Tributaria. Para terminar, existen distintos intérpretes de la legislación tributaria, primero el legislador por interpretación auténtica, la interpretación jurisprudencial, la interpretación doctrinal, la interpretación administrativa (SII), y la interpretación por lo contribuyentes y otros sujetos tributarios. Respecto de la interpretación auténtica. Y, respecto de la interpretación autentica o la que se realiza por el órgano legislador, la ley interpretativa a es la que declara el exacto significado de una norma legal prexistente que es obscura o dudosa, por lo que tenemos esta norma y que el propio legislador por acto legislativo posterior intenta aclarar su sentido y alcance por lo que tenemos una Ley interpretada y una Ley interpretativa, esta Ley interpretativa produce efecto retroactivo, es decir, se incorpora a la norma interpretada, pero tiene como límite los efectos de las sentencias ejecutoriadas en el tiempo intermedio. Norma interpretativa del proyecto de modernización del sistema tributario. Bien, como no podía ser de otra manera, el proyecto de modernización del sistema tributario contiene una norma interpretativa, y se las quiero mostrar, aquí tenemos el proyecto, con 326 páginas, Trigésimo Transitorio: «Artículo trigésimo transitorio. Interprétase lo dispuesto en el inciso tercero del artículo segundo de las disposiciones transitorias de la ley número 21.039, que perfecciona la justicia tributaria y aduanera, en el sentido que el llamamiento a conciliación a que se refieren los artículos 132 y 132 bis del actual texto del Código Tributario, puede efectuarse respecto de todas las reclamaciones que se encontraban pendientes de tramitación al 1 de noviembre de 2017, independientemente que a esa fecha se haya recibido o no la causa a prueba.», se interpreta la ley № 21.039 y esta es la ley interpretativa, esta ley primera estableció el trámite de la conciliación, y en el art. 132 y el art. 132 bis del C.T., adicionalmente, en las normas transitorias se estableció las normas de vigencia, pero por error legislativo no quedó claro cuándo entraba en vigor, y no quedó claro si esta podía tener efecto retroactivo respecto a las reclamaciones de antes del primero de noviembre del año 2017, y habían interpretaciones diversas, aquí pidieron mi opinión, y dije que había un error de técnica legislativa, independiente del detalle, habían dos formas de resolver esto: O caso a caso la interpretación de los tribunales o a través de una Ley interpretativa del art. 2 transitorio de

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la Ley 21.039 que es lo que parece que está ocurriendo, esto es básicamente la Ley interpretativa, ¿queda claro? Nos vemos mañana.

14.-Miércoles 5 de septiembre de 2018: Comentario al control. Buenos días, no hay nada que me impida colocar una evaluación fuera del horario de clase entenderán, a menos que haya tope, y por lo que he visto en la hora A no hay tope. Es con leyes recuerden, desde la constitución a las normas que hemos hecho referencia durante el curso hasta acá. De la interpretación de la Ley Tributaria (sigue con la Interpretación Auténtica: Ejemplo de la Ley 20.466). Estábamos viendo la interpretación de la Ley Tributaria, y lo último que vimos ayer fue la Interpretación Auténtica o interpretación por acto legislativo, dijimos en qué consistía, sus efectos, vimos ejemplos, y vamos a ver otros ejemplos, la Ley 20.466 de 30 septiembre del año 2010, interpretó una Ley previa que era la Ley 20.448 de agosto del mismo año, ¿en qué sentido? —La ley 20.448 derogó el art. 18 ter de la LIR, pero el legislador se olvidó de coordinar el resto del cuerpo normativo que hacía referencia al art. 18 ter LIR, por lo que surgió la dura de si para los otros cuerpos seguían siendo válidas las referencias al art. 18 ter LIR, siendo que el contenido del art. 18 ter LIR pasó a estar en el art. 107 de la misma Ley (LIR), entonces, el legislador en la Ley posterior, en la Ley interpretativa, en la Ley 20.466, dijo que cada vez que una norma se refiera al art. 18 ter LIR ya derogado, entiéndase que la referencia está hecha al nuevo artículo 107 LIR de la Ley, ¿se entiende? Bien. De la Interpretación Administrativa. Enseguida, tenemos la Interpretación administrativa, aquí el sujeto interprete de la Ley Tributaria es la Administración Tributaria, y en particular la fiscalizadora de los tributos fiscales internos, es decir: El SII, en la persona de su Director Nacional, él tiene la competencia de acuerdo al art. 6 letra A) № 1 C.T. (inc. primero): «Artículo 6°.Corresponde al Servicio de Impuestos Internos el ejercicio de las atribuciones que le confiere su Estatuto Orgánico, el presente Código y las leyes y, en especial, la aplicación y fiscalización administrativa de las disposiciones tributarias. Dentro de las facultades que las leyes confieren al Servicio, corresponde: A. Al Director de Impuestos Internos: 1°. Interpretar administrativamente las disposiciones tributarias, fijar normas, impartir instrucciones y dictar órdenes para la aplicación y fiscalización de los impuestos. Podrá, asimismo, disponer la consulta pública de proyectos de circulares, o instrucciones que estime pertinente, con el fin de que los contribuyentes o cualquier persona natural o jurídica opine sobre su contenido y efectos, o formule propuestas sobre los mismos. Con todo, las circulares e instrucciones que tengan por objeto interpretar con carácter general normas tributarias, o aquellas que modifiquen criterios interpretativos previos, deberán siempre ser consultadas. Las opiniones que se manifiesten con ocasión de las consultas a 146

que se refiere este numeral serán de carácter público y deberán ser enviadas al Servicio a través de los medios que disponga en su oficina virtual, disponible a través de la web institucional. Las precitadas respuestas no serán vinculantes ni estará el Director obligado a pronunciarse respecto de ellas.», por lo tanto, es quien tiene la competencia de interpretar Leyes Tributarias.

Nociones prácticas en relación a la Interpretación Administrativa: De las Circulares de Fuerza de Ley. Como hemos mencionado antes, esta interpretación administrativa que se manifiesta a través de varios actos administrativos y que en teoría debería tener un rango inferior a la Ley, en la práctica tiene bastante importancia y fuerza en la realidad, tanto así que algunos autores para reflejar, para poner de manifiesto la fuerza de la interpretación administrativa, hablan de las: «Circulares de Fuerza de Ley», por lo que se quiere reflejar esta calidad que tiene la circular administrativa: Es una circular que en la realidad tiene una suerte de Fuerza de Ley. De las modalidades que adquiere la Interpretación Administrativa: Puertas Adentro y Puertas Afuera. En general, esta interpretación puede realizarse: 1.-Puertas Adentro; como, 2.Puertas Afuera. 1.-Puertas Adentro: Puertas Adentro quiere decir que tiene una función organizativa, dentro del SII, que se rige por el principio jerárquico, y las interpretaciones que emanan del Director Nacional son vinculantes para los funcionarios del Servicio de Impuestos Internos. 2.-Puertas Afuera: Pero también opera Puertas Afuera, y se materializa a través de las consultas que formulan los contribuyentes o sus representantes, y a través de las consultas que formulan otras autoridades, como por ejemplo el Ministerio del Interior podría hacer una consulta, o el Ministerio de Salud, etc. Por lo tanto, esta interpretación opera tanto Puertas Adentro como Puertas Afuera. De la obligatoriedad de los funcionarios a seguir el criterio interpretativo del Director Nacional del SII, y breve alusión al art. 26 C.T. en protección del contribuyente. Por lo general, esta interpretación es realizada por las autoridades superiores del SII, en particular por su Director Nacional; en general, esta Interpretación Administrativa obliga principalmente a los funcionarios del SII, los cuales no tienen alternativa, se rigen por el principio jerárquico, entonces, si el Director Nacional dice: «A», aunque el funcionario diga: «B», tendrá que actuar según: «A», salvo que pueda representarlo, pero igual actuará conforme a: «A». Cuando digo que es obligatoria para los funcionarios del Servicio, esto significa que en principio no es vinculante para los sujetos pasivos, salvo que se produzcan los efectos del art. 26 C.T. del SII, que es el artículo que protege al contribuyente por los cambios interpretativos y si me quiero amparar en esta norma tengo que decir que esta

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interpretación produce efectos en los obligados. Se manifiesta en oficios, dictámenes, circulares, etc. De la iniciativa que puede tener la Interpretación Administrativa: Interpretación Administrativa de Oficio; e, Interpretación Administrativa a Solicitud de Partes. Desde la iniciativa, podemos distinguir: 1.-Intperetación Administrativa de Oficio; e, 2.-Interpretación Administrativa a Solicitud de Partes. De la Interpretación Administrativa de Oficio. 1.-Interpretación Administrativa de Oficio: La primera es la que compete al Director Nacional, y se realiza Puertas Adentro, y tiene como objetivo principal repartir instrucciones a los funcionarios del SII y les rige el principio jerárquico, ¿queda claro? No hay nada más que agregar a esto. De la Interpretación Administrativa a Solicitud de Partes: Del Procedimiento de Consulta Pública. 2.-Interpretación Administrativa a Solicitud de Partes: En cuanto a la Interpretación Administrativa a Solicitud de Partes, la Ley 20.780, una de las últimas reformas, del año 2014, que se tradujo en esta, introdujo en el Código Tributario un mecanismo que se llama: Procedimiento de Consulta Pública de proyectos de circulares e instrucciones, o: Consulta Pública en términos simples; ¿cuál es el objetivo de esta medida? —Está en el art. 6 letra A № 1 incisos segundo y siguientes C.T.: « Artículo 6°.Corresponde al Servicio de Impuestos Internos el ejercicio de las atribuciones que le confiere su Estatuto Orgánico, el presente Código y las leyes y, en especial, la aplicación y fiscalización administrativa de las disposiciones tributarias. Dentro de las facultades que las leyes confieren al Servicio, corresponde: A. Al Director de Impuestos Internos: 1°. Interpretar administrativamente las disposiciones tributarias, fijar normas, impartir instrucciones y dictar órdenes para la aplicación y fiscalización de los impuestos. Podrá, asimismo, disponer la consulta pública de proyectos de circulares, o instrucciones que estime pertinente, con el fin de que los contribuyentes o cualquier persona natural o jurídica opine sobre su contenido y efectos, o formule propuestas sobre los mismos. Con todo, las circulares e instrucciones que tengan por objeto interpretar con carácter general normas tributarias, o aquellas que modifiquen criterios interpretativos previos, deberán siempre ser consultadas. Las opiniones que se manifiesten con ocasión de las consultas a que se refiere este numeral serán de carácter público y deberán ser enviadas al Servicio a través de los medios que disponga en su oficina virtual, disponible a través de la web institucional. Las precitadas respuestas no serán vinculantes ni estará el Director obligado a pronunciarse respecto de ellas.», ¿cuál es el objetivo? —Que los contribuyentes, es decir, personas naturales y jurídicas, personas públicas o privadas, opinen sobre el contenido o efectos de circulares o proyectos de circulares o instrucciones, o formulen propuestas a su respecto; es decir, antes que una circular, una resolución, una instrucción, se materialice, es decir, salga a la vida, antes que se publique, se inicia este Procedimiento

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de Consulta Pública, para que la ciudadanía en general opine respecto del contenido y opine respecto de los efectos de esa Interpretación Administrativa. De los tipos de Consulta Pública: Consulta Pública Obligatoria, y Consulta Pública Facultativa. Hay dos tipos de Consulta Pública: 1.-Consulta Pública Obligatoria; y, 2.Consulta Pública Facultativa; dicho en otros términos: Habrán ciertos casos en que este procedimiento de Consulta Pública de los Proyectos de Circulares e Instrucciones en que el SII obligatoriamente tendrá que activar, porque si no lo hace, ¿qué efectos se producen? — Nulidad de Derecho Público, y esto por fundamento en el art. 7 C.P.R.: «Artículo 7º.- Los órganos del Estado actúan válidamente previa investidura regular de sus integrantes, dentro de su competencia y en la forma que prescriba la ley. Ninguna magistratura, ninguna persona ni grupo de personas pueden atribuirse, ni aun a pretexto de circunstancias extraordinarias, otra autoridad o derechos que los que expresamente se les hayan conferido en virtud de la Constitución o las leyes. Todo acto en contravención a este artículo es nulo y originará las responsabilidades y sanciones que la ley señale.», y si la Ley le establece que tiene que obligatoriamente realizar este trámite, la consecuencia del art. 7 C.P.R. es que será Nulidad de Derecho Público. De la Consulta Pública Obligatoria. 1.-Consulta Pública Obligatoria: ¿Cuándo la Consulta Pública a va a ser obligatoria? —Va a ser obligatoria la Consulta Pública tratándose de proyectos de circulares o instrucciones que con carácter general contengan la interpretación de una norma tributaria, o modifiquen criterios interpretativos previos y sean emitidos por la Dirección Nacional; por lo tanto, cuando ese proyecto de circular, o ese proyecto de instrucción con carácter general interprete una norma tributaria o modifique una interpretación de una norma tributaria previa este trámite o procedimiento es obligatorio. De la Consulta Pública Facultativa. 2.-Consulta Pública Facultativa: La Consulta Pública Facultativa es residual respecto de la anterior, y está la posibilidad de que la utilice cuando lo estime pertinente en razón de la complejidad o la naturaleza de la materia, o el impacto que la nueva instrucción puede tener en la fiscalización o en la aplicación de los impuestos, ¿se entiende? Es decir, en términos simples: en cualquier otro caso en que le Director Nacional estime que se trata de una situación importante desde el punto de vista de fiscalización o aplicación de un impuesto. De la Consulta Pública en la práctica. En términos simples: ¿Cómo funciona? —El SII publica en su página web el proyecto de circular, resolución o instrucción que se pretende dictar, a partir de esa publicación se va a abrir un plazo, no inferior a 10 días ni superior a 20 días para que las personas naturales o jurídicas de Derecho Público o Derecho Privado formulen sus opiniones, dentro de los dos días siguientes a la formulación de sus opiniones, las mismas 149

aparecen en la página web del Servicio de Impuestos Internos, ¿queda claro? Luego, las opiniones son remitidas a los responsables del proyecto de Consulta Pública, ya que en el SII hay determinados autores responsables de los proyectos de circular o instrucciones; en todo caso, hay que tener presente que estas opiniones no son vinculantes; y el Director Nacional no está obligado a pronunciarse respecto de ellas, en cualquier caso, en mi opinión, es un mecanismo importante de consulta a la ciudadanía. Del intento por mostrar la página del SII. Si esto funciona les quiero mostrar algún ejemplo y cómo esto se materializa {el profesor entra a internet, para luego entrar a Google, para luego entrar a la página del SII y luego mostrar una referencia concreta a lo que estaba comentando}. De la Consulta Tributaria (Interpretación Administrativa a Solicitud de Partes Interesadas) [Interpretación particularizada]. Tenemos luego al Interpretación Administrativa a Solicitud de Partes Interesadas, y en este caso el propio nombre de la institución es: La Consulta Tributaria, y esta Consulta Tributaria es la petición y manifestación del derecho constitucional de petición, si tuviera que buscar el fundamento constitucional de esto, es la petición, y es la petición que las persona realizan ante el SII para que se pronuncie respecto de una materia tributaria dudosa en aras de obtener una mayor seguridad jurídica, esto hay que entenderlo en el siguiente contexto: Hoy por hoy los pasivos, aunque suene contradictorio, tienen un rol bastante activo en la tramitación tributaria, son pasivos desde el punto de vista que tienen que pagar, pero son bastante activos desde el punto de vista de la gestión del tributo, partiendo porque están obligados a autodeclarar y autodeterminar los tributos, por eso se habla de la privatización de la gestión de los tributos, haciendo un rol cada vez más activo de los sujetos pasivos respecto a la declaración y el pagar los impuestos; siendo cierto esto, si yo soy el responsable de determinar si estoy obligado a un tributo y tengo que declarar y pagarlo, ¿qué genera esto? —Tienen que interpretar las normas, y normas complejas y difíciles, y se generan dudas, ¿cómo reduzco esta incertidumbre? —A través de la institución que se llama: La Consulta Tributaria, y que se traduce ―desde el punto de vista del resultado de la misma― en una interpretación particularizada; supongamos que Estefanía94 tiene una duda, no sabe si debe declarar y pagar o no el Impuesto de Segunda Categoría, y claro, me dirán que le puedo preguntar al contador, al profesor de Derecho Tributario, a mis compañeros, etc., pero ¿qué me podría dar más certeza? —Preguntarle al mismo SII, a la propia Administración Tributaria, y ¿por qué hablo de «interpretación particularizada»? —Porque esa respuesta a la consulta va a salir con nombre y apellido: «Estefanía Martínez» va a decir, y cuando el servicio le responda a Estefanía, ¿en qué situación se va a encontrar ella? —Por lo menos va a saber cuál es la interpretación de la Administración Tributaria, y habrá reducido en alguna medida su incertidumbre, todavía más segura se sentirá si le dice el SII que tiene razón, que no tiene que declarar y pagar, allí usted dormirá tranquila, programará un viaje a la playa, etc.; son miles las consultas que se realizan al año, ¿cómo responde el SII? —A través de un acto que se llama oficio, oficio 94

Compañera presente en clase.

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ordinario, el régimen de estas consultas tributarias no está expresamente previsto en la ley, nuevamente, salvo una norma el art. 6 letra B № 1 C.T. que se refiera a las competencias de los Directores Regionales en la jurisdicción de su territorio: «Artículo 6°.- Corresponde al Servicio de Impuestos Internos el ejercicio de las atribuciones que le confiere su Estatuto Orgánico, el presente Código y las leyes y, en especial, la aplicación y fiscalización administrativa de las disposiciones tributarias. Dentro de las facultades que las leyes confieren al Servicio, corresponde: B. A los Directores Regionales en la jurisdicción de su territorio: 1°. Absolver las consultas sobre la aplicación e interpretación de las normas tributarias.», ¿de acuerdo? Junto con esto y con tan escueta regulación, casi resulta obvio que la demás regulación está en una circular, y es la circular № 71 del año 2001, esta circular dice que la Consulta se tiene que presentar ante los Directores Regionales, por lo que tendré que formular la Consulta en la Dirección Regional particular, eso sí, hay otros casos de consultas genéricas que van a la Dirección Nacional y se presentan en Teatinos #120. De las situaciones que se pueden producir respecto de la consulta (que exista o no exista criterio previo). ¿Qué situaciones se pueden producir respecto a la Consulta? Supongamos que Benjamín95 es Director Regional del Servicio de Impuestos Internos Sur y le llega una consulta de Damián96, ¿qué hace Benjamín? ¿Quién tiene la competencia para interpretar las Leyes Tributarias? —El Director Nacional, ¿qué va a tener que hacer? —Va a tener que revisar las bases de datos del SII y ver si hay algún criterio interpretativo previo que resuelva la consulta de Damián, si existe ese criterio previo se limitará a hacer referencia al acto que lo contiene. ¿Cuál podría ser la otra situación? —Que no exista criterio previo, ¿qué va a hacer Benjamín? —Le remite la consulta al Director Nacional, y el Director Nacional en el ejercicio de sus facultades examinará el caso, y cuando él resuelva aplicará a usted ―Damián― el criterio establecido por el superior jerárquico. De los otros requisitos de la Consulta Tributaria establecidos en la circular № 71 del año 2001: Del referirse a un caso concreto y su excepción. Bien, otros requisitos de la Consulta Tributaria que se establecen en la circular № 71 del año 2001 es que, en principio solo tendrán que resolverse las consultas que se refieran a casos concretos, es decir, es esto: Mire, una pregunta general y abstracta sobre la importancia del tributo, no, tiene que referirse a un caso concreto y además tiene que ser un interés actual comprometido, tiene que haber algún dolor, me tiene que doler algo y tener incidencia en mis intereses, ¿de acuerdo?; No obstante ―señalan la normas―, que esta circular son instrucciones para funcionarios del SII, deberá tenerse especial cuidado de dar respuestas que no cumplan con los requisitos anteriores impliquen a tener una satisfacción del consultante para la certeza de la tributación que afectará a un determinado proyecto de inversión, esto es particular, cuando hay consulta respecto de un proyecto de inversión o negocio específico, el SII, no obstante no cumplirse los requisitos de tratarse de un caso 95 96

Compañero presente en clase. Compañero presente en clase.

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específico y concreto, y no haber interés actual comprometido, el SII sí responde a esto, y lo hace porque entiende que, no obstante no se cumplan los requisitos, estos proyectos pueden ser importantes desde el punto de vista de la inversión, y entenderán que en este país los proyectos de inversión son importantes para el desarrollo económico del país. De los efectos de la Consulta Tributaria. Para referirnos a los efectos de la Consulta Tributaria, separaremos a estos en cinco relaciona a analizar: 1.-Efectos respecto del consultante; 2.-Efectos respecto de los demás contribuyentes; 3.-Efectos respecto de los funcionarios del SII; 4.-Efectos respecto de los otros órganos de la Administración del Estado; y, 5.-Efectos respecto de los Tribunales. De los efectos de la Consulta Tributaria: De los efectos respecto del consultante. 1.-Efectos respecto del consultante: Lo que nos queda, ¿cuáles son los efectos de esta Consulta Tributaria? ¿A quién obliga? ¿Obliga al consultante? ¿Obliga a Estefanía Martínez sobre si estaba obligada a pagar el Impuesto de Segunda Categoría? ¿Le obliga la circular? Y especialmente, si el SII dice algo distinto a lo que Estefanía cree que es correcto, ella cree que es: «A», y el SII dice que es: «B», ¿está obligada a actuar conforme a lo que dice el SII? Opinemos —Profesor, aquí el SII resuelve la controversia, pero para eso están los Tribunales Tributarios y Aduaneros 97 —Bien, vivimos en un Estado de Derecho, ya no vivimos en un Estado decimonónico donde la Administración tiene la última palabra, y si fuera a la antigua, el SII tendría la última palabra, y eso pasaba en el siglo XVI; veamos, probablemente el SII mantenga su opinión y aplique su criterio según «A», pero tiene sus recursos para reclamar, como el recurso de Reclamación Tributaria y la Reposición Administrativa, y ¿aquí quién resuelve? —Los Tribunales Tributarios y Aduaneros como dice Luis98, y esto es armónico desde la perspectiva de un Estado Constitucional de Derecho.

De los efectos de la Consulta Tributaria: De los efectos respecto del consultante. 2.-Efectos respecto de los demás contribuyentes: Ahora, respecto de los demás contribuyentes, ¿será obligatoria la respuesta dada a Estefanía? —No, salvo la situación del art. 26 C.T., porque si Benjamín está en la misma situación de hecho de Estefanía, no obstante, Benjamín no sea el que formuló la consulta, sí podría aprovecharla desde el punto de vista de su situación tributaria, diciendo: «Mire, sabe qué, estoy en la misma situación de hecho, y bajo el Principio de Igualdad Tributaria aplíquese lo mismo», ¿cómo funciona la Buena Fe aquí? —Hay un tiempo para que se publique el nuevo criterio interpretativo en el Diario Oficial, pero hasta ese momento está amparado; entonces, lo que se hace en la práctica es que puede hacer una duda directamente o hacer un barrido de las bases del SII, y si el SII me dice que estoy equivocado, yo podría decir que lo hice amparado en su 97 98

Opinión de un compañero. Compañero que dio la opinión anterior la nota al pie de página anterior.

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interpretación, y él me podría decir que cambió su criterio, pero estoy amparado por el criterio previo hasta que se publique en el Diario Oficial. De los efectos de la Consulta Tributaria: De los efectos respecto de los funcionarios del SII. 3.-Efectos respecto de los funcionarios del SII: Ahora, lo que dice el SII respecto de Estefanía, ¿obliga a los funcionarios del SII? —Sí, corre el principio jerárquico, es vinculante para todos. De los efectos de la Consulta Tributaria: De los efectos respecto de los otros órganos de la Administración del Estado. 4.-Efectos respecto de los otros órganos de la Administración del Estado: Cuarto, respecto de otros órganos de la Administración del Estado, Ministerio de Salud, Ministerio del Interior, etc., ¿son vinculantes los efectos de la Interpretación Administrativa? —Sí, ¿por qué razones? —Por razones de armonización normativa, ¿qué pasaría si no fueran vinculantes y si en la práctica cada autoridad interpretara las Leyes Tributarias a su antojo? —No habría certeza interpretativa, sino que habría varios criterios interpretativos; segunda razón, ¿quién es el experto en materia tributaria? ¿El Ministerio de Salud o el SII? —El SII; y, la tercera razón es que el art. 6 letra A) № 1 C.T. nos dice que es competencia exclusiva del Director Nacional del SII interpretar administrativamente la Ley Tributaria, y si se lo otorgamos a otras autoridades perdería sentido dicha atribución. De los efectos de la Consulta Tributaria: De los efectos respecto de los Tribunales. 5.-Efectos respecto de los Tribunales: Por último, y en quinto lugar, ¿serán vinculantes estas consultas tributarias par los Tribunales? ¿Qué principio rige a los Tribunales? —Independencia e imparcialidad, por lo que no, porque si no fuera así qué sentido tendría llevar la controversia a los Tribunales si van a fallar según lo que el SII dijo en una circular, y uno de los cuestionamientos que se generaban es que, antes de la existencia de los Tribunales Tributarios y Aduaneros (TTA), los Tribunales en primera instancia era el propio SII, los tribunales eran los Directores Regionales del SII, y ¿qué ocurría en la práctica? —Eran funcionarios del Servicio que se desdoblaban en esta función, ¿les resultaba tan fácil desvincularse del principio jerárquico? —No, no obstante que había una norma que les decía que podían desvincularse de los criterios del Director Nacional; así, se hicieron los Tribunales independientes más conocidos como Tribunales Tributarios y Aduaneros, ¿queda claro? Profesor, finalmente, ¿la decisión que tenga el Tribunal Tributario y Aduanero (TTA) será vinculante para el SII si la corrigiese o refutase?99 —¿Qué cree usted? Vamos a la realidad, una controversia es conocida por los TTA en la realidad, y resuelve, ¿es vinculante para el Servicio? —Sí, pero hay que recordar el art. 3 C.C.; ahora, en general se dice que el SII o la Administración Tributaria en sí, debiesen ―pero esto no está establecido en ninguna norma―, debiesen incorporar en su regulación, en su actuar, los criterios establecidos en los Tribunales Tributarios y Aduaneros; en el caso concreto el SII ―claramente― no irá contra el TTA, pero no quiere 99

Pregunta de un compañero.

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decir que en todos los casos en que esté ante esta situación vayan a actuar conforme a esa sentencia, de hecho, hay un caso para que vean la tozudez del SII, hay un caso respecto de la acción penal en materia tributaria, de la aplicación de los plazos de prescripción en que el SII sostenía una interpretación, y la Corte Suprema en un fallo estableció un criterio distinto, ¿qué hizo el año pasado el SII? —Aprovechó una Ley para consagrar a nivel legislativo el criterio que había sostenido, con lo cual, ¿qué tendrá que hacer la Corte Suprema? —Aplicar la Ley, que hoy por hoy no contiene el criterio sostenido por la Corte Suprema en su momento, sino que el criterio del SII, y esto confirma que en la práctica el legislador en la sombra es el propio SII. Comentario al art. 26 C.T. Vamos al art. 26 C.T.: «Artículo 26.- No procederá el cobro con efecto retroactivo cuando el contribuyente se haya ajustado de buena fe a una determinada interpretación de las leyes tributarias sustentada por la Dirección o por las Direcciones Regionales en circulares, dictámenes, informes u otros documentos oficiales destinados a impartir instrucciones a los funcionarios del Servicio o a ser conocidos de los contribuyentes en general o de uno o más de éstos en particular. El Servicio mantendrá a disposición de los interesados, en su sitio de Internet, las circulares o resoluciones destinadas a ser conocidas por los contribuyentes en general y los oficios de la Dirección que den respuesta a las consultas sobre la aplicación e interpretación de las normas tributarias. Esta publicación comprenderá, a lo menos, las circulares, resoluciones y oficios emitidos en los últimos tres años. En caso que las circulares, dictámenes y demás documentos mencionados en el inciso 1° sean modificados, se presume de derecho que el contribuyente ha conocido tales modificaciones desde que hayan sido publicadas de acuerdo con el artículo 15°.», el art. 15 C.T. se refiere a la notificación y publicación por el Diario Oficial, pues bien, este artículo delimita el efecto desfavorable para el contribuyente que pudiese tener el cambio interpretativo del SII, por lo que, esto señala que el SII puede cambiar su Interpretación Administrativa, si ayer dijo: «A», hoy puede decir: «B», y mañana: «A-1», y ese cambio de criterio interpretativo podría ser desfavorable y perjudicar al contribuyente, y este art. 26 C.T. viene a proteger al contribuyente de buena fe frente al cambio de criterio interpretativo del SII.

Caso hipotético en relación al art. 26 C.T. Ahora, supongamos que en el año 2015 el SII dice: «A», interpreta la norma tributaria como «A», el contribuyente en el año 2016 presenta su declaración de acuerdo al criterio «A», pero el año 2017 el SII respecto de la misma situación ahora dice: «B», y el criterio «B» es más desfavorable para el contribuyente que «A», otro elemento a tener en consideración para entender esto es que: ¿Durante cuánto tiempo el SII puede ejercer su acción fiscalizadora? —Fisco con Cementos Bío Bío, 3 o 6 años, supongamos el plazo de prescripción ordinaria que es de 3 años, ¿qué pasa en el año 2017 respecto de los funcionarios del SII encargados de fiscalizar a este contribuyente? —Tienen que aplicar la interpretación «B», y por lo tanto, si están pendientes los plazos de prescripción ordinaria, 154

¿qué deberían hacer? —Está esta interpretación, la nueva, la «B,» y redeterminar el impuesto de ese contribuyente que lo había hecho de acuerdo al criterio «A», y es eso lo que busca evitar esta norma, que el cambio de criterio interpretativo, que es obligatorio para el funcionario del Servicio, lo lleve a cambiar las situación tributaria de un contribuyente que se amparó de buena fe a una interpretación anterior. De los requisitos para que proceda el art. 26 C.T. Bien, ¿cuáles son los requisitos? —En primer lugar, debe haber una existencia de una determinada interpretación administrativa de las Leyes Tributarias; en segundo lugar, esta interpretación debe emanar de determinados funcionaros, como el Director Nacional y el Director Regional; en tercer lugar, esta interpretación debe estar en documentos oficiales del SII; en cuarto lugar, el contribuyente debe estar de buena fe, es decir, debe tener conciencia de que su conducta tributaria se ajusta Derecho en la forma en que ha sido interpretada por la Dirección Nacional del SII., es decir, para que concurra la buena fe, es necesario que el contribuyente conozca una determinada interpretación administrativa, y tenga el convencimiento de que tal es la interpretación administrativa vigente, es decir, que no tenga antecedentes para concluir que hay otra interpretación; y, en quinto y último lugar, que el contribuyente ajuste su conducta tributaria a esa jurisprudencia administrativa. ¿Cuándo desaparece la buena fe en el contribuyente? —Cuando se publica en el Diario Oficial. Bien, ahora, ¿cuándo desaparece esa buena fe? —Cuando se publica en el Diario oficial, de ahí que cuando la norma hace referencia al art. 15 C.T.: «Artículo 15.- Las notificaciones por avisos y las resoluciones o los avisos, relativos a actuaciones de carácter general que deban publicarse, se insertarán por una vez en el Diario Oficial, pudiendo disponer el Director, Subdirectores o Directores Regionales su publicación en extracto.», entiéndase que desde que el nuevo criterio interpretativo se publicó en el Diario Oficial, es decir, a partir de ese momento, en que se publique en el Diario Oficial no podré alegar que no tenía conciencia del cambio de criterio interpretativo, porque además, en los términos de la norma, desde que se publica en el Diario Oficial se presume de Derecho, y desde que se presume de Derecho no se admite prueba en contrario, ¿queda claro? —Ya dijimos que el art. 26 C.T. era manifestación del Principio de Igualdad Tributaria en el ámbito de la aplicación de los tributos, no en el establecimiento, ¿queda claro?

Ejercicios. 2.-Suponga que es una abogado(a) tributarista y un cliente le plantea dudas sobre una cuestión tributaria compleja. ¿Qué mecanismo(s) le recomendaría y por qué? ¿Qué elementos tendría en consideración para decidir? —Consultar al SII, ¿siempre va a consultar? ¿Qué pasa si entro a la base de SII y encuentro un caso igual al mío? ¿Hago la consulta? —No, y ¿si el SII sostiene algo distinto? Digo, sabe qué, segúne la 155

r.t 26 le dio que yo actúe conforme a lo que dijo en tal aacto, y no ha habido cambio de criterioa mdisitativo, y si esto es cierto, ustedes quedan amparados, ¿queda claro? 5.-¿Cómo debe interpretarse un beneficio tributario (ej., una exención)? —Por ejemplo, se establece una exención que grava la propiedad raíz, es decir, el Impuesto Territorial a los propietarios de inmuebles amparados por el DFL № 2, que tengan una superficie inferior a 120 metros cuadrados, ¿cuál es el sentido y alcance del mismo? Dicho en otros términos, ¿puedo interpretarlo en términos amplios? El SII ha dicho ―y esto ha sido muchas veces― que los beneficios tributarios se interpretan restrictivamente, por lo que no se le puede aplicar a otras situaciones análogas, etc., es decir, en términos generales la norma tributaria es restringida, pero especialmente es restringida en el ámbito de beneficios. 6.- En el caso que el SII pretenda aclarar y precisar el concepto de “laboratorio” para efectos de gravar la actividad desarrollada por estos establecimientos con IVA, ¿debería aplicar el procedimiento de consulta pública? Ver Circulares N° 80 y 83 de 2015. —Fíjense ustedes, que es un tema que se habló mucho tiempo, y es que, si los servicios que presentan los laboratorios clínicos es un servicio afecto a IVA o no, el SII estableció una definición de: «Laboratorio» para estos efectos, y hace un tiempo atrás pretendió modificar esa decisión, pregunta: Para hacer esto, ¿debió acogerse al Procedimiento de Consulta Pública? Joaquín100 dice que sí, ¿por qué? — Porque la primera interpretación como tiene efectos de carácter general, y adicionalmente ¿qué más? —Modifica una interpretación anterior, la Consulta Pública es obligatoria, pero fíjense ustedes, busquen las Circulares № 80 y № 83 del año 2015, sucede que el SII se olvidó de esta norma, dicta la primera circular y no la somete al Procedimiento de Consulta Pública —Nulidad de Derecho Público, pero antes que cualquiera lo reclamara, ¿qué hizo el SII por la Circular № 83? —Derogó la Circular № 80, porque dijo que no la sometió al Procedimiento de Consulta Pública, ¿queda claro la importancia que tiene la Consulta Pública? —Léanlo si tienen tiempo por favor Comentarios al portal del SII, en particular oficios. *(Profesor toma el computador de un compañero y muestra el portal del SII sobre consultas, y opiniones: 23/05/2018, persona pide opnión para aclarar cómo se deben informar ciertos impuestos; № 6 aclara a qué formato se refiere; incluso, cuando las opiniones son más amplias se adjunta un documento que las contiene) Lo otro que recomiendo que visualicen: Entren al link que se llama «jurisprudencia administrativa», en la parte final de la página del SII, y ahí van a encontrar los oficios por año, ¿qué quiero explicar? —Los oficios son las respuestas a las consultas de los contribuyentes, y los oficios regularmente tienen la siguiente estructura: I.-Antecedentes; II.-Análisis; y, III.-Conclusión. I.-Antecedentes: El punto I consiste en un resumen de la historia, de la consulta que se está formulando, y adicionalmente la interpretación del consultante, yo de hecho hoy en la tarde tengo que prepara una consulta, ¿Qué tengo que 100

Compañero presente en clase.

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hacer? —En una primera parte tengo que tomar posición, y decir que según una situación de hecho, debe ser interpretada de la siguiente forma, por favor, señor del SII ratifique esta interpretación o señale cuál es la interpretación que en Derecho corresponde a la situación planteada, ¿hay que argumentar la posición? —Sí, hay que argumentarla, naturalmente que tienen que justificarla, y esto en buena medida da cuenta la primera parte de los antecedentes de la consulta que se realiza y la interpretación o criterio que entiende el consultante; II.-Análisis: En la segunda parte el SII comienza a analizar, hace referencia a las normas pertinentes, criterios previos y responde a la consulta de acuerdo al criterio que corresponda; y, III.-Conclusión: En la conclusiones hace un resumen del criterio que adopta, y aquí el SII puede decir que está de acuerdo o no lo comparte, o lo comparte parcialmente, ¿queda cla0o? —Miren cualquiera y se encontrarán con esta estructura ¿de acuerdo? Nos vemos mañana.

15.-Jueves 6 de septiembre de 2018 (Bloque A): PRIMER CONTROL PARCIAL DERECHO TRIBUTARIO I FACULTAD DE DERECHO – UDP Pauta de Corrección 06 de septiembre de 2018 Profesor: Sergio Alburquenque Instrucciones:  Si considera que hay antecedentes que faltan o bien que existen supuestos adicionales necesarios para resolver un caso debe explicitarlos y trabajar sobre la base de ambos escenarios.  No transcriba los textos legales. Limítese a citar las normas relevantes e incluir los conceptos que demuestren comprensión. La falta de cita de las normas pertinentes será evaluada negativamente. 157

 Se valorará positivamente la respuesta que sea a la vez completa y sintética.

1. Lea atentamente los artículos 12 y siguientes de la Ley de Rentas Municipales (relativos a los permisos de circulación) y responda las siguientes preguntas:

(a) ¿Qué tipo o clase de tributo que podrían ser estos cobros? (1 punto).

(b) ¿Cuáles son sus elementos esenciales (y los elementos o tipos de los elementos esenciales)? Fundamente (3 puntos).

(c) ¿Vulneran estos cobros el principio de no afectación de los tributos? ¿Tiene alguna importancia que dichos artículos hayan sido modificado en distintas ocasiones con posterioridad a su entrada en vigencia? (1 punto).

(d) ¿Respeta la regulación de estos cobros el principio de igualdad tributaria? (1 punto).

Respuesta: 1(a) En la doctrina chilena se han distinguido cuatro tipos o clases de tributos (impuestos, contribuciones especiales, tasas y derechos habilitantes). Respecto del permiso de circulación podría argumentarse en torno a tres de ellos: Impuesto: la propia LRM lo denomina de impuesto; los impuestos son tributos cuya obligación tiene como hecho imponible una situación (en la especie la circulación o tránsito por las calles, caminos o vías públicas en general) independiente de toda actividad estatal; además, el hecho imponible pone de manifiesto la capacidad económica del contribuyente, gravándola sin una contraprestación directa a cambio. Tasa: en la medida que se entienda que la contraprestación por el pago del tributo es la utilización de un bien de dominio público (podría contestarse que no es tan claro que el aprovechamiento se individualice en el contribuyente); también podría argumentarse en esta línea a partir de lo dispuesto en el inciso penúltimo del artículo 12 LRM. Derecho habilitante: es un pago que deben hacer las personas (propietarios de los automóviles) para obtener un permiso del Estado (las Municipalidades) para realizar una actividad (circular o transitar en determinados vehículos por las calles, caminos o vías públicas de Chile) que de otra manera estaría prohibida o sería ilegal.

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1(b) Elementos esenciales del tributo: Hecho imponible: ser propietario de ciertos vehículos y circular o transitar por calles, caminos o vías públicas en general. Base imponible: precio corriente en plaza de los vehículos determinado anualmente por el SII; en algunos casos (camiones), la base imponible es la capacidad de carga medida en kilogramos. Respecto de ciertos vehículos (artículo 12 b), no hay base imponible por ser un tributo de tasa fija. Tasa: tasas progresivas [artículo 12 a) b) 3, 4] y fijas [artículo 12 b) 1, 2, 6 y 7]. Sujetos: Activo [Municipalidades] y Pasivo [propietarios de los vehículos (artículo 21 LRM)].

Exenciones: vehículos de tracción humana y animal (artículo 21 LRM); franquicia artículo 13 LRM; vehículos patente extranjera exentos por 3 meses (artículo 19 LRM); vehículos artículo 20 LRM (FFAA, Bomberos, misiones diplomáticas). Infracciones y sanciones: circular sin haber pagado el permiso de circulación o vencido (multa artículo 49 LRM); solicitud o renovación con antecedentes falsos (multa artículo 50 LRM); llevar placa o distintivo otorgados a otro vehículo (multa 200%, sin perjuicio acciones penales [artículo 51 LRM]). 1(c) La LRM no vulnera el principio de no afectación de los tributos ya que al ser una ley preconstitucional (dictada con anterioridad al 31.03.1981) queda amparada por lo dispuesto en la disposición sexta transitoria de la Constitución (mantendrán su vigencia, mientras no sean expresamente derogados, los cuerpos legales que establecen tributos de afectación vigentes al entrar en vigor la Constitución). El hecho de que algunos artículos de LRM hayan sido modificados con posterioridad a la entrada en vigencia de la Constitución, tiene importancia si es que se defiende la tesis de la interpretación restrictiva de la disposición sexta transitoria (no resulta procedente hacerlas objeto de modificaciones que alteren el texto con que se las permitió subsistir, el cual, obviamente, ha quedado ligado a la prórroga constitucional de su vigencia). 1(d) El principio de igualdad tributaria implica (artículo 19 N° 20 y 22 CPE): dar trato idéntico a los iguales y desigual a los desiguales; la existencia de cargas impositivas diferentes según la capacidad económica de cada persona; igualdad de sacrificio por parte de los contribuyentes (TC); las diferencias deben armonizarse con la prohibición de arbitrio (se permite el trato diferenciado con tal que no sea materialmente infundado, carente de fundamento racional); que deben existir buenas razones para diferenciar (razonabilidad). Varios de estos aspectos se recogen en la regulación de los permisos de circulación en la LRM: al establecer las distintas cargas tributarias se considera la distinta capacidad económica de los contribuyentes (ej., precio corriente mayor o menor del vehículo); en armonía con lo dispuesto en el artículo 19 N° 20 de la CPE (la igual repartición de los 159

tributos en proporción a las rentas o en la progresión o forma que fije la ley), se establecen tasas fijas y progresivas; consagra ciertos beneficios tributarios o tratos diferenciados que parecen tener un fundamento racional (exención a los vehículos de Bomberos, a los vehículos con patente extranjera, a los vehículos de tracción humana y animal, etc.).

2. El SII informa que mediante Resolución de la Dirección Nacional ha dispuesto el cambio del sujeto pasivo de derecho del IVA en las ventas de cartones. Se pide: (i) explicar la decisión del SII desde el punto de vista de la subjetividad tributaria (1 punto); (ii) explicar si este tipo de decisiones vulnera el principio de legalidad tributaria (2 puntos). Incluya en su respuesta los argumentos normativos, doctrinales y jurisprudenciales que puedan resultar pertinentes.

Respuesta:

(i) Desde el punto de vista de la subjetividad tributaria, estamos frente a un cambio de sujeto del IVA. La regla general es que el sujeto obligado a declarar y pagar el IVA sea el vendedor o el prestador de servicios. El cambio de sujeto implica una inversión de esta titularidad (el sujeto obligado pasa a ser el comprador o beneficiario del servicio). En la especie, el sujeto obligado debería ser el vendedor (recolector de cantones), sin embargo, por decisión del Director Nacional de SII, fundada en lo dispuesto en el artículo 3° del DL N° 825 de 1974 (Ley de IVA), el obligado pasa a ser la empresa o persona que compra los cartones. Hay que considerar que los cartoneros son personas de difícil fiscalización y, en consecuencia, existe el riesgo de que el impuesto no se declare o sea subdeclarado. (ii) En doctrina se distingue: (a) reserva absoluta: la ley tributaria debe llevar a cabo una completa regulación de los tributos, sin dejar espacio para las normas de rango inferior; (b) reserva relativa: la ley se limita a establecer principios y criterios primarios y a remitir a fuentes inferiores el desarrollo de los aspectos secundarios. Desde el punto de vista normativo, se dice que el texto de la CPE recogería la reserva legal absoluta (artículos 5, 6, 7, 19 N° 20, 32 N° 6, 63 N° 2, 64 y 65). Por otra parte, la jurisprudencia ha sostenido que deben quedar suficientemente fijados y determinados en la ley los elementos esenciales del tributo, entre los cuales, los sujetos obligados al pago, y que a la potestad reglamentaria de ejecución (y en ningún caso a la autónoma) solo corresponde desarrollar aspectos de detalle técnico que el legislador no puede desarrollar. En cuanto a los actos emanados del SII, se ha sostenido que el legislador deliberadamente autoriza la existencia de una normatividad paralela surgida de la apreciación discrecional del Director del SII. Teniendo en consideración lo anterior, podrían sostenerse dos posiciones en cuanto a si el cambio administrativo del sujeto del IVA vulnera o no el principio de legalidad, ambas explicitadas en la sentencia del TC Rol N° 2038-11-INA (IPEC CONSTRUCCIONES LIMITADA). (a) Vulnera el principio de legalidad (posición del recurrente y del voto de minoría) 160

El precepto impugnado (inciso 3° del artículo 3 de la Ley de IVA) infringe el principio de legalidad tributaria, ya que uno de los elementos esenciales del tributo, el sujeto obligado al pago, resulta establecido por una norma de rango inferior (resolución emanada del SII). No se trata simplemente de un aspecto de detalle técnico. Asimismo, se indica que el titular de la potestad reglamentaria de ejecución es el Presidente de la República y no el Director Nacional del SII (artículo 32 N° 6 CPE).

(b) No vulnera el principio de legalidad (posición del voto de mayoría) El precepto impugnado no infringe ninguna de las normas constitucionales que consagran el principio de legalidad tributaria, ya que constituye una norma de rango legal, dictada con observancia al principio de supremacía constitucional, que fija todos y cada uno de los elementos de la obligación tributaria, y en particular, tanto quienes podrán ser contribuyentes como la posibilidad de efectuar el cambio de sujeto pasivo, por lo que en sí la norma no altera la estructura esencial del tributo, sino simplemente le otorga facultad al Director del SII para cambiar el sujeto del impuesto estableciendo la figura del sustituto, a fin de facilitar la recaudación del tributo cuando están involucrados contribuyentes de difícil fiscalización. Por tanto, el acto administrativo (el cual, en todo caso, debe ser motivado) que, en ejercicio de la potestad reglamentaria de ejecución, dispuso el cambio de sujeto de IVA, no ha instituido el sujeto obligado sino que se ha limitado a precisar qué tipo de beneficiario de un servicio quedará obligado por el IVA en virtud del cambio de sujeto que autoriza y contempla el artículo 3°, inciso 3°, del citado DL N° 825. El principio de reserva de ley tributaria no se infringe si las condiciones esenciales de la obligación tributaria y, particularmente, el sujeto pasivo, están determinadas por ley, de modo que a la potestad reglamentaria de ejecución le ha correspondido sólo regular aspectos de detalle técnico que el legislador no ha podido regular.

15 bis.-Jueves 6 de septiembre de 2018 (Bloque B): Consideraciones respecto al control. (Comentarios sobre el control) [Para la próxima por favor traer todos los textos legales] Segunda recomendación respecto de las Leyes: Los Códigos de la biblioteca no están actualizados, salvo dos, tres o cuatro, y que no son los que veo en las evaluaciones, por lo que aquí hay un riesgo, y está hecha la advertencia, y lo segundo es que esos Códigos tienen torpedos, puede atenuar la responsabilidad el hecho de que no sean de ustedes, pero no los exime; ¿cuál debería ser la última actualización? —La del portal Ley Chile; lo de 161

que la prueba estaba larga, bueno, es un equilibrio, por ejemplo, el caso 1 № 1: Impuesto o derechos habilitantes, breve explicación de cada uno, no era tanto más lo que voy a exigir, vimos derechos habilitantes, ¿cuánto tomaba eso temporalmente hablando? Vamos a la pregunta B: Elementos esenciales del tributo, seis: Hecho imponible, en términos breves, el poseer un autor que circule, la posesión de vehículos que circulen en las carreteras del país, ese era el hecho imponible a groso modo, también en términos resumidos: La base imponible: Valor corriente asignado por el SII, había dos tipos de tasas, progresivas y fijas respecto de determinados, ¿habían exenciones? —Sí, las ambulancias, los casos de bomberos, etc., ¿había infracciones? ¿Vulnera el principio de no afectación? —No, en virtud de lo dispuesto en la Sexta Transitoria, que mantuvo vigente dentro de las leyes preconstitucionales, que se hayan modificado, interpretación amplia o restringida, ¿vulneraba el Principio de Igualdad Tributaria? —No, no es una igualdad aritmética esto, y uno podría decir que la regulación que está ahí. Lo que vale es la pregunta sintética y completa, no la respuesta extensa. Caso dos, no había misterio, tenía nombre y apellido, la responsable era una sola: Sentencia Cambio Sujeto de IVA; tenía dos preguntas, cuando se refería a la subjetividad, se refería a los sujetos, el supuesto de hecho era el mismo que en la sentencia, aquí el sujeto pasivo de hecho era el cartonero, y son difíciles de fiscalizar, son un ejemplo manifiesto de sujetos de difícil fiscalización, entonces, el sustituto pasa a ser el comprador de cartón. El tiempo también es una variable importante, cuando no tiene un límite temporal puede pasar días resolviéndolo, pero otra cosa es con un límite de tiempo. Introducción a la clase de hoy (distinción entre Elusión y Evasión). Vamos a hacer una introducción de la clase para hoy, es sin duda una materia importante, novedosa, que coloca varios desafíos, que es la Elusión y los mecanismos para evitarla, veremos las normas generales y especiales Anti Elusión, ¿de acuerdo? (sigamos opinando). Cuando aparece esta palabra «Elusión» ¿qué se les viene a la cabeza? —Evasión de impuestos101 —Arturo102 dice evasión, o sea, quiere decir que existe sinonimia entre «Elusión» y «Evasión» —Abuso del derecho también 103 —Bien, Mala fe104 —También, Dolo105, —También, Simulación —Bien, ¿en la «evasión» no se produce el pago? ¿Alguien más? Bernardita106, usted también está inquieta —Subdeclarar, es decir, declarar menos de lo que corresponde107. A ver, una idea que ya tienen que ir internalizando, y es que «Evasión» y «Elusión» son dos conceptos distintos, tienen cierta relación, los dos suponen en alguna medida evitar la obligación tributaria, pero, ¿cuál es la grtan diferencia? —La Evasión es un delito tributario, con lo cual, María Jesús 108 nos decía que en la Evasión hay dolo, ¿verdad? Con lo cual quiere indicar que la Evasión lo entiende como un delito tributario, por lo tanto, fíjense ustedes, entre una y otra figura hay una diferencia respecto 101

Opinión de un compañero. Compañero que opinó anteriormente 103 Opinión de un compañero. 104 Opinión de una compañera. 105 Opinión de una compañera. 106 Compañera presente en clase. 107 Respuesta de la compañera anteriormente aludida. 108 Compañera presente en clase. 102

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del elemento subjetivo, en una supone la concurrencia del elemento del tipo, del dolo, y en el otro no; otro dato importante que es bueno que lo vayamos precisando, es que hoy por hoy a partir de la regulación del art. 4 bis C.T.: «Artículo 4° bis.- Las obligaciones tributarias establecidas en las leyes que fijen los hechos imponibles, nacerán y se harán exigibles con arreglo a la naturaleza jurídica de los hechos, actos o negocios realizados, cualquiera que sea la forma o denominación que los interesados le hubieran dado, y prescindiendo de los vicios o defectos que pudieran afectarles. El Servicio deberá reconocer la buena fe de los contribuyentes. La buena fe en materia tributaria supone reconocer los efectos que se desprendan de los actos o negocios jurídicos o de un conjunto o serie de ellos, según la forma en que estos se hayan celebrado por los contribuyentes. No hay buena fe si mediante dichos actos o negocios jurídicos o conjunto o serie de ellos, se eluden los hechos imponibles establecidos en las disposiciones legales tributarias correspondientes. Se entenderá que existe elusión de los hechos imponibles en los casos de abuso o simulación establecidos en los artículos 4° ter y 4° quáter, respectivamente. En los casos en que sea aplicable una norma especial para evitar la elusión, las consecuencias jurídicas se regirán por dicha disposición y no por los artículos 4° ter y 4° quáter. Corresponderá al Servicio probar la existencia de abuso o simulación en los términos de los artículos 4° ter y 4° quáter, respectivamente. Para la determinación del abuso o la simulación deberán seguirse los procedimientos establecidos en los artículos 4° quinquies y 160 bis.», art. 4 ter C.T.: «Artículo 4º ter.- Los hechos imponibles contenidos en las leyes tributarias no podrán ser eludidos mediante el abuso de las formas jurídicas. Se entenderá que existe abuso en materia tributaria cuando se evite total o parcialmente la realización del hecho gravado, o se disminuya la base imponible o la obligación tributaria, o se postergue o difiera el nacimiento de dicha obligación, mediante actos o negocios jurídicos que, individualmente considerados o en su conjunto, no produzcan resultados o efectos jurídicos o económicos relevantes para el contribuyente o un tercero, que sean distintos de los meramente tributarios a que se refiere este inciso. Es legítima la razonable opción de conductas y alternativas contempladas en la legislación tributaria. En consecuencia, no constituirá abuso la sola circunstancia que el mismo resultado económico o jurídico se pueda obtener con otro u otros actos jurídicos que derivarían en una mayor carga tributaria; o que el acto jurídico escogido, o conjunto de ellos, no genere efecto tributario alguno, o bien los genere de manera reducida o diferida en el tiempo o en menor cuantía, siempre que estos efectos sean consecuencia de la ley tributaria. En caso de abuso se exigirá la obligación tributaria que emana de los hechos imponibles establecidos en la ley.», art. 4 quater C.T.: «Artículo 4° quáter.- Habrá también elusión en los actos o negocios en los que exista simulación. En estos casos, los impuestos se aplicarán a los hechos efectivamente realizados por las partes, con independencia de los actos o negocios simulados. Se entenderá que existe simulación, para efectos tributarios, cuando los actos y negocios jurídicos de que se trate disimulen la configuración del hecho gravado del impuesto o la naturaleza de los elementos constitutivos de la obligación tributaria, o su verdadero monto o data de nacimiento.», art. 26 bis C.T.: «Artículo 26 bis.- Los contribuyentes u obligados al pago de impuestos, que tuvieren interés personal y directo, podrán formular consultas sobre la aplicación de los artículos 4º bis, 4º ter y 4º quáter a 163

los actos, contratos, negocios o actividades económicas que, para tales fines, pongan en conocimiento del Servicio. Asimismo, toda persona podrá formular consultas con el objeto de obtener respuestas de carácter general, no vinculantes, en relación con el caso planteado, las cuales no quedarán sujetas a las disposiciones del presente artículo. El Servicio publicará en su sitio de internet las respuestas respectivas. El Servicio regulará mediante resolución la forma en que se deberá presentar la consulta a que se refiere este artículo, así como los requisitos que ésta deberá cumplir. El plazo para contestar la consulta será de noventa días, contados desde la recepción de todos los antecedentes necesarios para su adecuada resolución. El Servicio podrá requerir informes o dictámenes de otros organismos, o solicitar del contribuyente el aporte de nuevos antecedentes para la resolución de la consulta. El Servicio, mediante resolución fundada, podrá ampliar el plazo de respuesta hasta por treinta días. Expirado el plazo para contestar sin que el Servicio haya emitido respuesta, la consulta se tendrá por no presentada para todos los efectos legales. La respuesta tendrá efecto vinculante para el Servicio únicamente con relación al consultante y el caso planteado, y deberá señalar expresamente si los actos, contratos, negocios o actividades económicas sobre las que se formuló la consulta, son o no susceptibles de ser calificadas como abuso o simulación conforme a los artículos 4º bis, 4º ter y 4º quáter. La respuesta no obligará al Servicio cuando varíen los antecedentes de hecho o de derecho en que se fundó.» art. 100 bis C.T.: «Artículo 100 bis.- La persona natural o jurídica respecto de quien se acredite haber diseñado o planificado los actos, contratos o negocios constitutivos de abuso o simulación, según lo dispuesto en los artículos 4° ter, 4° quáter, 4° quinquies y 160 bis de este Código, será sancionado con multa de hasta el 100% de todos los impuestos que deberían haberse enterado en arcas fiscales, de no mediar dichas conductas indebidas, y que se determinen al contribuyente. Con todo, dicha multa no podrá superar las 100 unidades tributarias anuales. Para estos efectos, en caso que la infracción haya sido cometida por una persona jurídica, la sanción señalada será aplicada a sus directores o representantes legales si hubieren infringido sus deberes de dirección y supervisión. Para efectos de lo dispuesto en el presente artículo, el Servicio sólo podrá aplicar la multa a que se refieren los incisos precedentes cuando, en el caso de haberse solicitado la declaración de abuso o simulación en los términos que señala el artículo 160 bis, ella se encuentre resuelta por sentencia firme y ejecutoriada. La prescripción de la acción para perseguir esta sanción pecuniaria será de seis años contados desde el vencimiento del plazo para declarar y pagar los impuestos eludidos y se suspenderá desde la fecha en que se solicite la aplicación de sanción pecuniaria a los responsables del diseño o planificación de los actos, contratos o negocios susceptibles de constituir abuso o simulación, según lo establecido en el inciso segundo del artículo 160 bis, hasta la notificación de la sentencia firme y ejecutoriada que la resuelva.», y el art. 160 bis C.T.: «Artículo 160 bis.- El Director deberá solicitar la declaración de abuso o simulación a que se refiere el artículo 4° quinquies y, en su caso, la aplicación de la multa establecida en el artículo 100 bis ante el Tribunal Tributario y Aduanero competente, de manera fundada, acompañando los antecedentes de hecho y de derecho en que se sustenta y que permitan la determinación de los impuestos, intereses penales y multas a que dé lugar la declaración judicial a que se refiere este artículo. De la solicitud del Servicio se 164

conferirá traslado al contribuyente y a los posibles responsables del diseño o planificación de los actos, contratos o negocios susceptibles de constituir abuso o simulación, por el término de noventa días. Su contestación deberá contener una exposición clara de los hechos y fundamentos de derecho en que basa su oposición a la declaración de abuso o simulación o, en su caso, a la responsabilidad por el diseño o planificación de los actos, contratos o negocios constitutivos de abuso o simulación. Vencido el plazo para evacuar el traslado, haya o no contestado el contribuyente o el posible responsable, el Tribunal citará a las partes a una audiencia que deberá fijarse a contar del séptimo día y no más allá del decimoquinto, contado desde la fecha de la notificación de dicha citación, con el objeto que expongan sobre los puntos planteados tanto en la solicitud como en la contestación, en caso que la hubiere. En caso que el contribuyente o el posible responsable aporten en esta audiencia nuevos antecedentes a los cuales el Servicio no haya tenido acceso previo, se le conferirá a éste un plazo de quince días para emitir los descargos pertinentes. Vencido el último plazo a que se refiere el inciso anterior, y en la medida que hubiere controversia sobre algún hecho sustancial y pertinente, el Tribunal abrirá un término probatorio por un plazo de veinte días. En contra de la resolución que fije los puntos sobre los cuales deberá recaer la prueba, sólo procederá el recurso de reposición dentro del plazo de cinco días. Concluido el término probatorio, se otorgará a las partes un plazo de cinco días para efectuar observaciones a la prueba rendida, tras lo cual el Tribunal resolverá en un plazo de veinte días. El Tribunal apreciará la prueba de acuerdo a las reglas de la sana crítica y deberá fundar su decisión teniendo en consideración la naturaleza económica de los hechos imponibles conforme a lo establecido en el artículo 4° bis. En contra de la resolución que se pronuncie sobre la solicitud procederá el recurso de apelación, el que deberá interponerse en el plazo de quince días contado desde la notificación respectiva, y se concederá en ambos efectos. La apelación se tramitará en cuenta, a menos que cualquiera de las partes, dentro del plazo de cinco días contado desde el ingreso de los autos en la Secretaría de la Corte de Apelaciones, solicite alegatos. En contra de la resolución de la Corte de Apelaciones procederá el recurso de casación en el fondo o la forma. La liquidación, giro, resolución o multa, que se emitan en cumplimiento de la sentencia firme dictada en el procedimiento que declare la existencia del abuso o de la simulación o la responsabilidad por el diseño o planificación de los actos, contratos o negocios constitutivos de abuso o simulación, no serán susceptibles de reclamo alguno. Las controversias que surjan respecto al cumplimiento de la sentencia, serán resueltas en forma incidental por el Tribunal que la dictó. En lo no establecido por este Párrafo, y en cuanto la naturaleza de la tramitación lo permita, se aplicarán las demás normas contenidas en el Título II de este Libro.», son todas las que configuran la Normativa General Anti Elusión, y aquí no hay ninguna duda que la elusión constituye una ilicitud, es un ilícito, pero ello no significa que constituya un delito, y aquí hay una advertencia, porque esto lo diferencia de la Evasión, ya que la evasión es un delito que exige la concurrencia del elemento subjetivo dolo, la Elusión es también un ilícito, peor como está sancionada en los términos del art. 100 bis C.T. con una sanción que constituye solo una multa, ¿qué es lo que es? ¿Un delito u otra figura? —Una falta, una sanción administrativa,

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y desde esta perspectiva, es un ilícito administrativo sancionado con multas más no un delito, ¿queda claro? De la Elusión. Por lo mismo, en términos generales, podríamos decir que la Elusión es: Un comportamiento del obligado tributario consistente en evitar el presupuesto de hecho de cualquier obligación tributaria o disminuir la carga tributaria a través de un medio jurídicamente anómalo como el abuso de la normas jurídicas, el abuso de las formas jurídicas o la vulneración de la causa típica de del negocio jurídico; según el SII, ―y a partir de la normas regulatorias y la Norma General Anti Elusión―, señala que, la Elusión se puede definir como: «Aquella conducta que busca dejar sin efecto la aplicación de la Ley Tributaria a través del abuso de las formas jurídicas o de la simulación», por lo cual, indica que hoy por hoy las dos causales que determinan que una conducta pueda ser elusiva, y por ende ilícita, y sancionadas eventualmente por el Tribunal Tributario Aduanero correspondiente, en los términos del art 100 bis C.T. son el abuso de las formas jurídicas y la simulación, ¿queda claro? De la perspectiva histórica de la Elusión (comentario a la Sentencia Bahía). Ahora les voy a contar una historia: Naturalmente que la discusión respecto de la elusión, de sus contornos y de sus límites, no es nueva, no se inicia con la introducción de las normas relativas generales Anti Elusión que fueron introducidas por la Ley 20.780 del año 2014, pero que entró en vigencia en 2015; pero, allí no se inicia la historia de la Elusión, hay una historia larga hacia atrás, y uno de los hitos de importancia mayor es la Sentencia del Caso Inmobiliaria Bahía, primer semestre del año 2011, la Corte Suprema por recurso de casación lo acoge dando una visión, o más bien, su visión respecto a su interviniendo, de lo que aquel entonces se conocía como: «Elusión», va en contra de la teoría del SII, y le dice al SII que se equivoca, confunde los conceptos: «Evasión» y «Elusión», la Evasión es ilícita, en cambio, la Elusión consiste en evitar algo con astucia, lo que no tiene que ser necesariamente antijurídico, especialmente si la propia ley contempla herramientas para que el contribuyente pueda pagar menos impuesto legítimamente, por eso entonces, los planificadores tributarios se forraban las manos y decían: «El camino está abierto», eludir no es malo, evadir sí, eludir es ser astuto, y como en Chile nos caracterizamos por el tema de la pillería, estaban creadas las condiciones para que se entendiera que el límite estaba en incurrir en una conducta dolosa que fuera constitutiva de delito, siendo cierto que además, en Chile, las condenas por delitos tributarios son más bien excepcionales y nadie, o rara vez, salvo los reincidentes, se van a la cárcel, y ejemplos de este tipo sobran hoy por hoy, hasta honorables han estado en esta situación, especialmente con salidas alternativas, juicios abreviados y todo eso que ya conocen mejor que yo. Evitar algo con astucia, lo cual no es necesariamente antijurídico, por aquel entonces no existía la Norma General Anti Elusión, ¿queda claro? —Les explico el comentario Sentencia Bahía, no obstante, María Jesús109 hay que leerse la sentencia, ¿alguien ha ido a Bahía Inglesa 110? 109

Compañera presente en clase.

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—Luis: Es un lugar característico111 —Bien, hay playas, cabañas, etc., esta es la situación geográfica, habían dos empresas, dos sociedades, una Inmobiliaria Bahía y la otra Inversiones XX, con los mismos dueños, es decir, los mismos socios propietarios de una sociedad, eran propietarios de la otra, pero ambas sociedades eran las dueñas en definitiva de las cabañas que se arrendaban a los turistas en Bahía Inglesa, ¿dónde está la astucia? — Inmobiliaria Bahía le arrendaba a María Jesús una cabaña pero en el entendimiento que solo le arrendaba el inmueble, en cambio, la otra empresa le arrendaba los muebles, por lo que una tenía giro inmobiliario, y la otra de Inversiones XX se dedicaba al negocio mobiliario, ¿qué incidencia tenía esto en la parte tributaria? —Que la venta asociada a bienes corporales muebles está afecto a IVA, pero el arrendamiento de bienes inmuebles ―salvo que estén amoblados― no están afecto a IVA, por lo tanto, del precio total que se le cobraba al turista por el arriendo de la cabaña, solo se le daba boleta por el IVA respecto de la parte asociada a los muebles, y respecto del 60 % del valor del inmueble no se daba boleta y se entendía que no estaba afecto a IVA, ¿se entiende? ¿Astutos no? A esto por favor ―para que nos entendamos normativamente hablando― agregarle que el art. 2 del D.L. № 825, donde se define el hecho gravado o servicio, dice que el servicio serán aquellas prestaciones remuneradas siempre que esas actividades se comprendan dentro del art. 20 № 3 y № 4 de la Ley de Impuesto a la Renta, por lo que tenemos una singularidad, de un hecho gravado «deuda» que se configura a través de la remisión a un Impuesto distintos que es la Ley de Impuesto sobre la Renta, y en particular el Impuesto de Primera Categoría, el art 20. LIR; vamos al art. 20 LIR, y esta clasifica las rentas del Impuesto de Primera Categoría, el impuesto que grava a las empresas, tiene 6 numerales, el numeral primero (№ 1) grava la explotación de ventas de bienes raíces; el segundo numeral (№ 2) las rentas de capitales mobiliarios, por ejemplo, los intereses de un depósito a plazo, los fondos mutuos lo dividendos, etc.; el tercer numeral (№ 3), en términos generales, los actos de comercio; en el cuarto numeral (№ 4) hay una miscelánea que incluye desde los colegios hasta los laboratorios clínicos, lo corredores de propiedades, etc.; el numeral cinco (№ 5) es la denominada: Norma bolsón, porque dice que todo lo que no está gravado en los numerales anteriores, está gravado en el № 5; y, el numeral seis (№ 6) son los premios de lotería. Para que veamos dónde está la astucia normativamente hablando, ¿qué creen ustedes que alegó Inmobiliaria Bahía? ¿En qué numeral se situó? —En el № 1, y si me sitúo en el № 1 ¿se produce el hecho gravado «servicio»? No, en cambio, si vendo hechos gravados muebles me quedo en el № 3, entonces, no había duda de que la parte mobiliaria estaba afecto al IVA porque quedaba en el art. 20 № 3 LIR, pero decía que no se cumplían los requisitos del hecho gravado del art. 20 № 3 LIR ni del art. 20 № 4 LIR, ¿qué creen que alegó el SII? —Que el conjunto de la actividad desarrollada por las empresas de mismos dueños queda en el art. 20 № 3 LIR porque esto se trata de una actividad hotelera, y la actividad hotelera queda comprendida en el art. 20 № 3 LIR, pero, la actividad completa 110

Bahía Inglesa (en  Inglés  English Bay) es una de las bellezas naturales que tiene la Región de Atacama. Se caracteriza por sus blancas arenas (conchilla) y aguas turquesas, convirtiéndola en una de las playas más lindas de Chile, esta pequeña playa tropical está ubicada a muy corta distancia del puerto de Caldera(3,7 km) en la Tercera Región de Atacama en Chile, a 70 km de Copiapó, 894 km de Santiago, 405 km de La Serena y 903 km de San Pedro de Atacama. 111 Comentario de un compañero.

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incluida la parte inmobiliaria y mobiliaria es un servicio y está afecto a IVA y tendrá que pagar la diferencia que no ha pagado hasta ahora respecto de la parte inmobiliaria. En términos simples: Si el precio era $100, se pagaba IVA solo respecto de $40, y no de $100, es decir, según el SII la base debió haber sido $100, pero Inmobiliaria Bahía solo decía que eran $40, la que corresponde a la parte mobiliaria, y no la inmobiliaria, ya que el art. 2 № 1 de la Ley de IVA: «Artículo 2°- Para los efectos de esta ley, salvo que la naturaleza del texto implique otro significado, se entenderá: 2°) Por "servicio", la acción o prestación que una persona realiza para otra y por la cual percibe un interés, prima, comisión o cualquiera otra forma de remuneración, siempre que provenga del ejercicio de las actividades comprendidas en los N°s. 3 y 4, del artículo 20, de la Ley sobre Impuesto a la Renta.» pide que sea 20 № 3 LIR y art. 20 № 4 LIR. Aquí está la astucia, la creatividad humana no tiene límites, ¿qué les parece? ¿Están de acuerdo con la Corte Suprema? — Veamos el resumen de la doctrina: «El Servicio de Impuestos Internos confunde, dos conceptos jurídicos que tienen una diferencia notoria: el de evasión tributaria, ilícito, con el de elusión, que consiste en evitar algo con astucia, lo que no tiene que ser necesariamente antijurídico, especialmente si la propia ley contempla y entrega las herramientas al contribuyente, como aquí ocurre, para pagar impuestos en una medida legítima a la que se optó, y no en aquella que se le liquida.», «liquida», entiéndase que, el SII, lo que genera toda esta controversia es que emitió liquidaciones cobrando a la Inmobiliaria Bahía todo el impuesto entiendo que se configuró el art. 20 № 3 LIR y se debió haber cobrado el impuesto sobre $100: «Ello se ha hecho mediante la constitución de dos sociedades, aunque por las mismas personas, para explotar en conjunto un negocio, utilizando los beneficios tributarios que la propia ley entrega y, de este modo una, la requerida en el presente asunto, se hace cargo de la parte inmobiliaria, y la otra del aspecto mobiliario y de prestación de servicios, por todo lo cual se paga el impuesto que se pretende, en este segundo caso, como se indica en las liquidaciones. Ello no sólo es lícito, por tener un fundamento legal, sino que puede tener finalidades ajenas a la elusión de impuestos, como podrá serlo el facilitar la adquisición, administración y mantención de los muebles, operaciones que, como resulta lógico entender, son más frecuentes que la de los primeros, sujetos a menor desgaste.» fíjense que cuando dice que puede tener otras finalidades, le dice: Mire señor SII, fíjese que lo que han hecho estos señores no persigue única y exclusivamente el disminuir la carga tributaria, sino que hay otras finalidades como facilitar la adquisición y mantención de los muebles, por lo que se justifica que se haya obrado de esta forma, dicho en otros términos, lo que insinúa en esta parte el fallo de la Corte Suprema, es que la configuración de este negocio en la forma que fue cuestionado por el SII tenía motivos económicos válidos distintos al mero ahorro tributario, es decir, cuando uno estructura un negocio, celebra un contrato, una convención, puede hacerlo teniendo en consideración distintas motivaciones, puede ser que este acto, o negocio lo realice con el propósito exclusivo de ahorrar impuestos, ¿se entiende? Pero también puede darse que, en medio de la mezcla de ahorrar impuesto busque otros motivos, económicos o jurídicos, por ejemplo, mejorar o adecuar la estructura organizativa de la empresa, razones de mercado, razones de negocio, etc. y etc., y esto es relevante porque de acuerdo al texto de la Norma General Anti Elusión que hoy por hoy asume que se pueden dar estos distintos 168

motivos y hay que entrar a valorarlos, en cierto modo a tasarlos y si las otras razones son más relevantes que el ahorro tributario no habría abuso en las forma jurídicas y por ende no haría elusión, por el contrario, si el ahorro tributario, la ventaja tributaria es el propósito, el motivo exclusivo o el más relevante respecto de los demás motivos habría abuso de las formas jurídicas y por ende Elusión y sería aplicable la Norma General Anti Elusión, ¿sería relevante la argumentación? —Claro, ahora, el SII y el Tribunal Tributario y Aduanero puede compartir o no esa justificación, pero hoy por hoy cuando uno hace un negocio, cuando hace un contrato, una estructura societaria, tiene que ver la finalidad, si solo es ahorro tributario, la conducta es elusiva y se aplicará la Norma General Anti Elusión, salvo que este negocio y estructura encuentre asidero en una Economía de Opción, son mecanismos de ahorro tributario establecidos expresamente en la Ley Tributaria. De una idea de Economía de Opción. Solo quiero dar un ejemplo de la idea Economía de Opción, ¿han oído hablar de los APV? —Ahorro previsional voluntario, ¿saben que los trabajadores dependientes e incluso independientes están obligados a hacer una cotización obligatoria? —Esto es para AFP, salud, seguro de cesantía, etc., es más o menos un 20 % de la renta bruta de un trabajador, junto a esto la Ley Tributaria permite mecanismos voluntarios adicionales a los anteriores, y uno es el APV, es decir, aparte del 20 % ustedes pueden ahorrar una cantidad adicional para aumentar el monto de su jubilación hasta por 50 UTM, es un beneficio, claro, pero ¿qué tiene que ver esto con el Derecho Tributario? —Tiene que ver, porque si usted contrata un APV y por ende ahorra una determinada cantidad adicional a la obligatoria, va a tener un beneficio tributario, quienes son trabajadores dependientes disminuye la base imponible del Impuesto de Segunda Categoría, y también el Impuesto Global Complementario, y si disminuye la base imponible de una tasa progresiva va a pagar menos impuesto, por lo que es una figura que permite el ahorro tributario, pero está en la Ley, y esta es una forma de planificación tributaria, pero es una planificación que está expresamente permitida en la Ley, y esto constituye un concepto de Economía de Opción, pero esto es distinto a la Elusión, la Economía de Opción es lícita, la Elusión no particularmente cuando se usa por vía del abuso de las formas jurídicas, Mariana 112, repita su pregunta: ¿No se justifica el hecho que se permita la Elusión siendo que el Estado tiene las herramientas para cumplir el fin que es evitarla? 113 —Primero, ¿hoy por hoy se permite la Elusión? —En alguna medida sí, en la medida de que, lo que se eluda en este juego de comparar los motivos, hay un margen, pero hoy por hoy uno tendría que ser categórico en decir que la Elusión es una conducta ilícita cuando se produce bajo el abuso del Derecho, y uno tendría que decir que no es una conducta permitida, y hoy por hoy no es válida, antes se hablada de Elusión lícita y Elusión ilícita, queriendo indicar que una no es tan mala, o una es buena y otra es mala, pero esta distinción ya no es válida, la Elusión es ilícita, ahora bien, usted Mariana dice que el SII, ¿tiene los mecanismo suficientes como para combatir esto? ¿Cuáles son estos mecanismos? ¿Cómo se combate ―en otros términos― la Elusión? —En general, las técnicas son las siguientes: Número uno, dejarle entregado a los 112 113

Compañera presente en clase. Pregunta de la compañera aludida.

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tribunales que resuelvan esta cuestión, y lo que se busca es que se apliquen principios generales del Derecho. Del caso Coca-Cola Embonor. ¿Les comenté el caso Coca-Cola Embonor? —Bien, Coca-Cola tiene plantas embotelladoras en distintos lugares, y una de esas plantas embotelladoras está en Arica; ahora, esta empresa que es sociedad anónima, está vinculada con determinadas sucursales, y agencias en paraísos fiscales, concretamente en las Islas Caimán 114, y sucede que estas agencias de Coca Cola Embonor, contraían deudas en el extranjero, no tenían actividad, y los intereses de esas deudas Coca-Cola Embonor Arica los traía a sus resultados en Chile, y los deducía de la base imponible del Impuesto de Primera Categoría, es decir, asimilaba los números de Coca-Cola Embonor de acuerdo a sus resultados en Chile, siempre tenía utilidades, y ustedes saben cómo se vende la Coca-Cola… es un negocio rentable, no obstante ello, en las declaraciones de Impuestos de Primera Categoría, en sus primeros 10 años de existencia, siempre era $0, saltaron las alarmas del SII, está bien que los primeros años tenga pérdidas, pero después de 10 años… ¿cómo se pasaba de un resultado financiero positivo a uno negativo? —Los intereses se consolidaban en Chile, de manera que el resultado tributario era cero o negativo, no existía por aquel entonces ―no obstante es más reciente― el caso Inmobiliaria Bahía, no existía la Norma General Anti Elusión, ¿cómo resolvió el Tribunal de Arica? —Aquí comenzaron a sonar las alarmas de los planificadores tributarios: Ojo aquí, desde mi punto de vista, en esta estructura no existe un legítima razón de negocios, o lo que es lo mismo, que es el business purpose, inexistencia de un motivo económico válido, con lo cual el Tribunal Tributario y Aduanero dice: Mire, esta estructura lo único que busca es el ahorro tributario y no tiene una legítima razón de negocio, y lo relevante de esta sentencia que tuvo en la antesala, un par de años antes de que entrara en vigor la Norma General Anti Elusión, es que llega a la conclusión de que, sin que la legítima razón de negocios estuviera en una norma aplicable al caso, es verdad que estaba el art. 64 C.T., no era aplicable al caso, por lo cual, ¿qué hizo el Tribunal? —Cuestiona la estructura a través ―desde mi punto de vista― de la aplicación de un principio general del Derecho Tributario: Tiene que existir una legítima razón de negocio para que el ahorro tributario no sea una conducta elusiva, ¿queda claro?

¿Por qué les cuento toda esta historia?

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Las islas Caimán (en inglés, Cayman Islands) son un territorio británico de ultramar dependiente de Reino Unido y ubicado al noroeste de Jamaica, entre la isla de Cuba y la costa de Honduras, en aguas del mar Caribe. Es uno de los diecisiete territorios no autónomos bajo supervisión del Comité de Descolonización de las Naciones Unidas, con el fin de eliminar el colonialismo. Fueron colonizadas por exploradores británicos entre los siglos XVIII y XIX y comenzaron a ser administradas por el gobierno de Jamaica a partir de 1863. Cuando Jamaica consiguió su independencia en 1962, las islas Caimán pasaron a ser administradas como territorio del Imperio británico.

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¿Por qué les cuento toda esta historia? —No se sorprendan si yo, en una evaluación, ya que nos hemos puesto de acuerdo con el profesor paralelo, colocamos el caso Inmobiliaria Bahía y le decimos que apliquen la Norma General Anti Elusión, dicho en otros términos: El Caso Inmobiliaria Bahía que llegó por allá por el año 2003 a la Corte Suprema dijo que no era ilícito, en cuanto a que no necesariamente era antijurídico, ¿pasaría el test hoy por hoy si aplicamos el conjunto de normas que configuran la Norma General Anti Elusión? —Para eso tenemos que estudiar este conjunto de normas y es lo que haremos desde la clase del día martes, ¿les parece? Esta materia también, en cierto modo, coloca el tema que es sumamente importante hoy por hoy, y es dónde está el límite, dónde está la frontera entre la planificación tributaria lícita y la planificación tributaria ilícita, o también denominada por algunos: Planificación tributaria agresiva, ¿dónde está el límite entre lo lícito y lo ilícito? Esa frontera es pequeña, y dependerá del contenido que se le otorgue a la Economía de Opción, el abuso del Derecho, etc., y que ya son las normas generales hoy por hoy. Breve historia de España. Les cuento brevemente una historia: Se dio en España, hay un impuesto que grava la venta de bienes inmuebles, ¿qué comenzaron a hacer unas personas para evitar el impuesto a las ventas de bienes inmuebles? Constituían una sociedad, uno de los socios aportaba el bien raíz, y el otro de los socios aportaba el dinero equivalente al precio de la venta que intentaban simular, hecho el aporte, se produce una transferencia de dominio, pasa a ser propietaria la sociedad y después se liquida la sociedad, y al que aportó el dinero se le adjudicaba el inmueble, y al que aportó el inmueble se le adjudicaba el dinero, ¿astutos no? Es otro ejemplo de situaciones que podrían quedan en el ámbito de situaciones cubiertas y eventualmente cubiertas por las Normas Generales Anti Elusión, y las Normas Especiales Anti Elusión, que veremos la próxima clase, que les vaya bien. Vengan el martes que es una clase que viene que es bastante importante. Y, María Jesús, si puede el fin de semana, léase la sentencia.

16.-Martes 11 de septiembre de 2018: (PPT №12) Cada vez somos menos… Cada vez somos menos, ya se acercan las vacaciones y no llegamos a la mitad del curso, pero posiblemente ustedes estén entre las mejores notas, el anonimato es real yo veo números y todos son parecidos, no ven que después acusan favoritismo; quiero entregar las pruebas esta semana, lo que sí observé, en general, es que algunos de aquellos que no vienen nunca, y que se presentan solo para las evaluaciones, vi que en las respuestas andaban por cualquier parte, y bueno, un poco el sentido es que las clases debiesen ayudar a tener mayor sensibilidad con los casos y las situaciones que se colocan, bueno, ya veremos; ojo, yo reviso lo que ustedes respondieron.

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Recapitulación a la clase pasada: De la distinción entre Elusión y Evasión. Pues bien, la clase pasada comenzamos el tema de la Elusión y los mecanismos para luchar contra la Elusión, Benjamín115 no se acuerda porque no estuvo, estuvimos muy cerca de tener unanimidad de asistencia; decía: Vimos la Elusión y los mecanismos para luchar contra la Elusión, distinguimos Elusión de Evasión, dijimos en términos generales que, si bien hoy por hoy; ¡llegó el otro inasistente! Están llegando… (entra un compañero a la sala); ambos son hoy por hoy conductas ilícitas, la diferencia está en el elemento subjetivo, que uno opera con dolo y culpa por lo que es un delito tributario, y esta es la Evasión; la Elusión es un ilícito, pero un ilícito administrativo, ya que, la sanción que se aplica en el caso, la sanción infraccional que se aplica en el caso de que se determine que hubo abuso de las formas jurídicas o simulación, es la multa, la multa establecida en el art. 100 bis. C.T., y desde el punto de vista infraccional tributario, cuando un tipo está sancionado solo con multa, es solo una infracción administrativa o una contravención administrativa tributaria, si está sancionada con multa y con pena privativa de libertad es un delito, y no es lo que pasa en la Norma General Anti Elusión. Recapitulación a la clase pasada: De los mecanismos para luchas contra la Elusión. También dijimos que los mecanismos para luchar contra la Elusión pueden ir desde Principios Generales del Derecho Tributario, y aquí expliqué el caso de Coca-Cola Embonor, en que tienen dineros en paraísos fiscales, y luego consolida resultados en Chile disminuyendo la totalidad financiera, resultando en Chile resultados negativos, tributando en Chile $0 por 10 años, el Tribunal Tributario y Aduanero de Arica dijo que la estructura de Coca-Cola Embonor no obedecía a un modelo de negocio, es decir, no había otro motivo válido que solo el ahorro tributario, al hacer referencia a la legítima razón de negocios, el Tribunal hizo aplicación de un Principio General del Derecho Tributario; esto, en forma posterior a otro referente que también mencionamos que es el caso de Inmobiliaria Bahía del año 2001, en que la Corte Suprema dijo que había diferencia entre Evasión y Elusión, la evasión es ilícita, en cambio, la Elusión es una conducta en que se actúa con astucia, en que no es necesariamente antijurídico, especialmente porque es el legislador que establece mecanismos para ahorrar impuestos, esto es relevante hasta que llegamos al 30/09/2015 donde entró en vigor la norma general Anti Elusión que está contenida en los artículos 4 bis C.T., 4 ter C.T., 4 quater C.T., 4 quinquies C.T. (se citará, porque no ha sido citado anteriormente en el apunte): «Artículo 4° quinquies.- La existencia del abuso o de la simulación a que se refieren los artículos 4° ter y 4° quáter será declarada, a requerimiento del Director, por el Tribunal Tributario y Aduanero competente, de conformidad al procedimiento establecido en el artículo 160 bis. Esta declaración sólo podrá ser requerida en la medida que el monto de las diferencias de impuestos determinadas provisoriamente por el Servicio al contribuyente respectivo, exceda la cantidad equivalente a 250 unidades tributarias mensuales a la fecha de la presentación del requerimiento. Previo a la solicitud de declaración de abuso o simulación y para los 115

Compañero presente en clase.

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efectos de fundar el ejercicio de ésta, el Servicio deberá citar al contribuyente en los términos del artículo 63, pudiendo solicitarle los antecedentes que considere necesarios y pertinentes, incluidos aquellos que sirvan para el establecimiento de la multa del artículo 100 bis. No se aplicarán en este procedimiento los plazos del artículo 59. El Director deberá solicitar la declaración de abuso o simulación al Tribunal Tributario y Aduanero dentro de los nueve meses siguientes a la contestación de la citación a que se refiere el inciso anterior. El mismo plazo se aplicará en caso de no mediar contestación, el que se contará desde la respectiva citación. El precitado término no se aplicará cuando el remanente de plazo de prescripción de la obligación tributaria sea menor, en cuyo caso se aplicará éste último. Terminado este plazo, el Director no podrá solicitar la declaración de abuso o simulación respecto del caso por el que se citó al contribuyente o asesor. Durante el tiempo transcurrido entre la fecha en que se solicite la declaración de abuso o simulación, hasta la resolución que la resuelva, se suspenderá el cómputo de los plazos establecidos en los artículos 200 y 201. En caso que se establezca la existencia de abuso o simulación para fines tributarios, el Tribunal Tributario y Aduanero deberá así declararlo en la resolución que dicte al efecto, dejando en ella constancia de los actos jurídicos abusivos o simulados, de los antecedentes de hecho y de derecho en que funda dicha calificación, determinando en la misma resolución el monto del impuesto que resulte adeudado, con los respectivos reajustes, intereses penales y multas, ordenando al Servicio emitir la liquidación, giro o resolución que corresponda. Lo anterior, sin perjuicio de los recursos que, de acuerdo al artículo 160 bis, puedan deducir el Servicio, el contribuyente o quien resulte sancionado con las multas que pudieren aplicarse.», 26 bis C.T., 100 bis C.T., 119 C.T. (se citará, porque no ha sido citado anteriormente en el apunte): «Artículo 119.- Será competente para conocer tanto de la declaración de abuso o simulación, establecida en el artículo 4° quinquies, como de la determinación y aplicación de la multa contemplada en el artículo 100 bis, el Tribunal Tributario y Aduanero en cuyo territorio jurisdiccional tenga su domicilio el contribuyente. Tratándose de contribuyentes personas jurídicas se entenderá que el domicilio de éstas corresponde al de la matriz.» y 160 bis C.T., este conjunto de normas que se refieren a aspectos sustantivos, administrativos y jurisdiccionales de la Norma General Anti Elusión, por lo que están interrelacionadas y así tenemos una visión panorámica de la norma. De las Normas Generales Anti Elusivas: Norma General Anti Elusión y Normas Especiales Anti Elusión. Dicho esto, podemos decir que, aparte de los principios generales del Derecho Tributario, hay dos mecanismos contra la Elusión, una son las Normas Especiales Anti Elusión, y las otras son las Normas Generales Anti Elusión; ambas, en términos generales, las Normas Anti Elusivas, generales y especiales, son normas legales, que partiendo de la premisa que la Elusión es una conducta anómala, es una anomalía tributaria, establecen facultades de control a la autoridad administrativa o jurisdiccional o crea excepciones a las Normas Generales; ¿cuál es la diferencia entre una Norma Especial Anti Elusión de las Normas Generales Anti Elusión? —Su ámbito de aplicación, la extensión en que se aplican una y otra, la Norma Especial se aplica a casos específicos, y solo a esos casos, por lo que 173

no podría haber una aplicación analógica o extensiva, solo al caso específico, ¿de acuerdo? En cambio, las Gormas Generales Anti Elusión se aplican a todos los casos posibles o a un universo amplio de los mismos, ¿queda claro? Como digo, el ámbito de aplicación de una y otra es la que fundamentalmente los diferencia, porque ambas suponen mecanismos de lucha contra la Elusión, pero las Especiales se aplican a casos específicos y las generales a un universo más amplio de casos. De las Normas Especiales Anti Elusión. Antes de entrar a las Normas Especiales Anti Elusión, veremos las Normas Especiales Anti Elusión, y aquí yo he tomado una definición de un autor portugués, la traducción es propia, por lo que hay palabras que pueden sonar extrañas: «Las cláusulas o normas especiales antielusión o antiabuso, son “reglas que buscan combatir la evitación fiscal en zonas y a través de comportamientos específicos, pronosticadas como de riesgo o potencialmente sospechosas, a través de la creación de presunciones, inversión de la carga de la prueba o, de forma más radical, desconsiderando ciertos costos”» (Saldanha Sanches), es decir, las conductas que busca evitar la aplicación de la Ley Tributaria, en zonas o a través de comportamientos específicos indicados de riesgo o potencialmente sospechosos, hay zonas así especialmente sospechosas de Elusión, y lo que hace el legislador es colocar ciertas reglas que pueden combatir la Elusión en zonas de riesgo, ¿a través de qué mecanismos? —A través de la creación de presunciones, y en Derecho Tributario existen presunciones simplemente legales y presunciones de Derecho, ¿recuerdan la base imponible efectiva y la base imponible presunta? En la presunta se presume de Derecho un resultado, es un mecanismo que de alguna manera simplifica el sistema, y es una Norma Especial Anti Elusión, pera intentar evitar la Elusión, pero también puede operar invirtiendo la carga de la prueba como es el caso del art. 21 C.T. en que hay una discusión de quién es la carga de la prueba en materia tributaria, el SII y la C.S. interpretando esta norma han dicho que la carga de la prueba es del contribuyente, por lo que uno podría entender desde aquí que el art. 21 es una suerte de Norma Especial Anti Elusión, y en esta misma línea tenemos que mencionar los artículos 70 y 71 de la LIR que hablan de presunciones sobre los gastos de vida del contribuyente y su familia, lo que establecen estas norma es que debe haber cierta equivalencia entre los gastos de vida de la familia y lo que declara, y si no hay un equilibrio entre el patrimonio que tengo y aquello que declaro tributariamente, el SII invocando el art. 70 LIR le va a pedir que justifique el origen de los fondos y la inversión que he realizado, y aquí les cuento una anécdota, ojo con las redes sociales en que nos pasamos sacando fotos en todas partes, porque la Administración sí ve Facebook, hay un caso en España en que alguien se sacó una foto con su auto nuevo, auto deportivo, la Administración Tributaria española vio la foto, chequeó a la persona y no había correspondencia entre el auto y su patrimonio, y lo hizo pagar los impuestos correspondientes; aquí, la carga de la prueba, en los artículos 70 y 71 LIR, ¿de quién es? — la carga de la prueba es del contribuyente, donde normalmente debiese ser del SII, porque, ¿qué está haciendo el SII? —Poniendo en duda, o incluso alegando cierta mala fe del contribuyente, y ¿quién debe probar la mala fe? —Quien la alega, si uno ve el art. 1698 C.C. debiese ser esta la regla, pero los artículos 70 y 71 LIR invierten la carga de la 174

prueba y hacen responsable de probar que hay correspondencia entre los gastos de vida y el patrimonio y las inversiones realizadas en el contribuyente, por esto les cuento toda esta historia, a mí no me cabe ninguna duda de que el art. 70 y 71 LIR pueden ser consideradas como Normas Especiales Anti Elusión, ¿por qué especial? —Porque se aplican al caso específico regulado en esa norma. De las Normas Especiales Anti Elusión en la doctrina. El autor García Escobar ha dicho que las Normas Especiales Anti Elusión son manifestaciones del Poder Legislativo, que, frente a hoyos de Elusión, es decir, está el sistema tributario y hay hoyos de Elusión, ¿qué hace el legislador para combatir esos hoyos de Elusión? —Los parcha116 —Bien, ¿con qué parcha? —Va parchando o tapando con Normas Especiales Anti Elusión, donde tenemos el 70 y 71 de la LIR, y etc., y podrán encontrar una fauna de Normas Especiales Anti Elusión, casi incalculables, ¿qué supone esto en la realidad? —Cuando hagamos el gráfico con una carretera llena de hoyos, y la municipalidad responsable, en vez de pavimentarla completa, solo tapa los hoyos, ¿qué va a pasar? Probablemente no sea capaz de tapar todos los hoyos, y van a aparecer otros hoyos, y ¿qué va a significar esto? Desde el punto de vista tributario hace que la legislación tributaria sea tremendamente compleja, porque la norma puede nacer simple, pero mientras la legislación vea que hay hoyos va a generar excepciones y excepciones, y contraexcepciones, y hay artículos de la Ley de la Renta que tienen 20 páginas, si yo parcho hay legislación más extensa, más compleja, casi incomprensible, a través de la creación de estas Normas Especiales Anti Elusión ¿Qué pasa con los hoyos y las Normas Generales Anti Elusión? ¿Qué pasa con las normas generales Anti Elusión? ¿Aún se crean? —Bien, la diferencia entre las Normas Generales Anti Elusión y las Normas Especiales Anti Elusión es su campo de aplicación, es más amplio, si se dictó una norma general no tengo la necesidad de tapar tantos hoyos en específico y complejizar tanto la legislación tributaria. ¿Cómo Armonizo las Normas Generales Anti Elusión con las Normas Especiales Anti Elusión? Luego, viene la pregunta: ¿Cómo armonizo las Normas Generales Anti Elusión con las Normas Especiales Anti Elusión? —Prefiero la Norma Especial Anti Elusión, lo establece explícitamente el art. 4 bis C.T., lo que hace que, si es verdad lo que les estoy diciendo de que la fauna de Normas Especiales Anti Elusión es amplia, y estas Normas Especiales Anti Elusión prefieren a la Norma General Anti Elusión, la aplicación de la Norma General Anti Elusión, ¿de qué tipo acabará siendo? —Supletoria y residual, lo cual implica que la Norma General Anti Elusión, en Chile no se aplica, no obstante entró en vigor el año 2015. De la aplicación de la Norma General Anti Elusión en la experiencia comparada: Consideraciones doctrinarias. 116

Respuesta de un compañero.

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Y, en la experiencia comparada lo que uno puede observar es que desde la instauración de la Norma General Anti Elusión, pasan varios años hasta que se aplique; no obstante ello ―y aquí hay un sector de la doctrina extranjera que tiene bastante razón― la doctrina extranjera dice que es verdad que la Norma General Anti Elusión no se aplica mucho, pero ojo, la Norma General Anti Elusión tiene un efecto pedagógico, en el sentido que inhibe ciertas conductas socialmente no deseadas, por ejemplo, desde que entró en vigor el año 2015 la Norma General Anti Elusión, uno puede ver en la práctica que la toma de decisiones en relación a un negocio, la firma de un contrato, etc., es mucho más meditada, se piensa varias veces, porque entre otras cosas, al multa del art. 100 bis C.T. que puede arriesgar el contribuyente y el asesor tributario que participó en el diseño de la estructura, supera los $50.000.000, por lo que incluso, en algunos casos estudios jurídicos pensaron en contratar un seguro que cubriera el riesgo de la multa; por lo tanto, no obstante que hoy la Norma General Anti Elusión no se ha aplicado hasta acá, créanme que en cierto modo ha hecho que las decisiones sean mucho más meditadas, y se piense varias veces ante de tomar la decisión en torno a, o por lo menos sea más meditada la forma de justificar un negocio en temas tributarios; no basta para justificar mi decisión de negocio y contrato la búsqueda de un mero ahorro tributario, salvo que sea la propia Ley Tributaria que permita ese ahorro, hoy por hoy, deben haber motivos económicos, jurídicos, de mercado, distintos, y yo diría: Más relevantes que el simple ahorro tributario. Ejemplos de cláusulas Especiales Anti Elusión. ¿Ejemplos de cláusulas Especiales Anti Elusión? Si uno se coloca a escarbar podría encontrar muchas, yo he seleccionado algunas: 1.-Devoluciones de capital (art. 17 № 7 LIR); 2.-Impuesto Sanción (art. 21 incisos primero y segundo LIR); 3.-Facultad de tasación (art. 64 C.T.); 4.-Justificación de inversiones (artículos 70 y 71 LIR); 5.Normas sobre precio de transferencia (art. 41 № 2 letra E LIR); y, 6.-Impuesto a las Herencias y Donaciones (art. 63 Ley 16.271). Primer ejemplo de Normas Especiales Anti Elusión: De las devoluciones de capital (art. 17 № 7 LIR). 1.-Devoluciones de capital (art. 17 № 7 LIR): Tenemos primero el régimen tributario de las devoluciones de capital, art. 17 № 7 LIR, explico: Cuando se constituye una sociedad hay que hacer un aporte de capital que lo hacen los socios accionistas y a partir de eso, para los socios accionistas que hicieron el aporte surge un crédito contra la sociedad y esto significa que tiene derecho a obtener la devolución de lo que aportaron en un momento distinto, sea por disolución, retiro, etc., pero tienen derecho a la devolución, ¿qué se comenzó a hacer? Los creativos, los astutos de este país, la sociedad naturalmente comenzaba a generar utilidades, generaba utilidades que no se retiraban, sino que aumentaban el capital, y luego, en un momento posterior se solicitaba la devolución del capital, pero esa devolución no eran los $100 originales, sino que $200, $400, o $500, que eran los $100 más las utilidades acumuladas, y ¿dónde estaba la trampa? —La trampa era que el art. 17 № 7 LIR decía que las devoluciones de capital no constituyen renta, son INR (Ingresos No constitutivos de Renta), por lo que obtenían un ahorro tributario, pero el 176

legislador reacciona contra esto, y dice que paremos aquí, y dice que primero veamos si estas cantidades que se retiran ―en términos simples― tienen que tributar con los impuestos finales o no, una vez miremos esto y hagamos los descuentos correspondientes, solo el resto, la diferencia, será INR, aquí es claramente una Norma Especial Anti Elusión, porque se aplica a los casos específicos de las devoluciones de aporte capital, y es Anti Elusiva, ¿por qué? —Porque a través de este mecanismo se buscaba evitar el Impuesto Global Complementario por la vía de obtener devoluciones de capital abultadas, que de acuerdo al art. 17 № 7 LIR son INR, ¿se entiende? El art. 17 № 7 LIR establece que las devoluciones de capital no constituyen renta, no están gravadas por el impuesto a la renta, son ingresos no constitutivos de renta, y las INR significa desgravación total, no están gravados por ninguno de los impuestos a la renta, y es una diferencia con la exención, que libera de un impuesto específico, pero el INR es desgravación total. Segundo ejemplo de Normas Especiales Anti Elusión: Del Impuesto Sanción (art. 21 incisos primero y segundo LIR). 2.-Impuesto Sanción (art. 21 incisos primero y segundo LIR): En segundo lugar, tenemos el art. 21 LIR, incisos primero y tercero; este artículo que veremos en detalle en Derecho tributario II, probablemente una de las normas más importantes dentro de la Ley de la Renta, denominado ―fíjense ustedes―, se le denomina el llamado: Impuesto Sanción, ¿por qué? —Porque es tan gravoso, se establece la tasa más alta del sistema, del 40 % respecto de conducta elusivas, ¿cuáles? —Por ejemplo, en términos genéricos, he dicho que la renta efectiva se calcula descontando los gastos totales y los costos para producir la renta, es decir, en otros términos: El legislador reconoce que para producir mis ingresos hay gastos necesarios para producir estos ingresos, si me dedico a vender cervezas, y obtengo ingresos de $100 por la venta de cervezas, para vender estas incurrí en determinados gastos, como la propia compra de la cerveza, incluso los gastos de producción si soy yo mismo productor y a la vez vendedor, tengo gastos de instalaciones, si tengo gastos del local, la cuenta de la luz, el agua, el teléfono, las remuneraciones de los vendedores, etc., siendo esto cierto, el legislador reacciona, y piensen en el Caso Penta 117, ¿qué pasaba en el Caso Penta? —La Ley permite deducir como gastos necesarios para reducir la renta los honorarios o las remuneraciones de quienes prestan servicios a esa empresa, y aquí lo que hacían era deducir como gasto boletas ideológicamente falsas de personas que no habían prestado servicios a esta empresa, habían boletas de honorarios que decían ser de varios millones, me da usted la boleta, yo la deduzco como gasto bajando mi base imponible, no obstante usted nunca me prestó un servicio, ¿se entiende? ¿A dónde los quiero llevar? por lo tanto, hay una serie de gastos que no son necesarios para producir la renta, que son gastos rechazados, y esos gastos rechazados ―o buena parte de ellos―, si yo 117

El caso Penta, a veces también denominado «Pentagate», es un escándalo y caso penal chileno, referido a un supuesto fraude al Fisco de Chile por parte de Empresas Penta, mediante la utilización de facturas y boletas de honorarios «ideológicamente falsas» —emitidas materialmente de acuerdo a la ley, pero cuya justificación es falsa— que, entre otros aspectos, habrían permitido el financiamiento irregular de campañas electorales de varios políticos, la mayoría pertenecientes a la Unión Demócrata Independiente (UDI). Actualmente el caso está en plena investigación por delitos tributarios y por soborno, lavado de dinero y cohecho.

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los llevé a resultado, es decir, los deduje como gasto necesario para producir la renta, no obstante sabía que no lo eran, ¿cómo reacción el sistema? —El sistema aplica el art. 21 LIR y se aplica una tasa del 40 %, y si es identificable el beneficiario o socio o propietario de la empresa, no se aplica el 40 % a la empresa, sino que se aplica en la persona, aplicando la base imponible sobre un 10 %, es decir, en términos simples: Se agrava la situación tributaria si se quiere pasar de listo deduciendo gastos que no se deben deducir, claramente una Norma Especial Anti Elusión. 2.1.-Otras cosas del art. 21 LIR (retiros indirectos o encubiertos): Hay otras cosas del art. 21 LIR, por ejemplo: Los retiros indirectos o encubiertos, ¿qué ocurre? Supongamos que Luis es socio de una empresa, yo soy la empresa, usted me pide un préstamo, un préstamo a la propia empresa de la cual es socio, y yo empresa le entrego el préstamo y le digo: Como somos conocidos, y usted es socio de la empresa, no le voy a cobrar intereses y páguemelo en 50 años, ¿es un préstamo? Se parece más a un retiro encubierto de utilidades, y en la práctica se evitaban los Impuesto Globales Complementarios para las personas con residencia en chile, o el Impuesto Adicional si usted no tuviera residencia en Chile, aquí hay conductas que intentan eludir o evitar determinados impuestos y el legislador reacciona con esto. El inciso primero se aplica a la empresa, y el inc. tercero a la persona. Esta clase de Impuesto Sanción intenta crear el desincentivo para que este tipo de conductas elusivas no se produzca. Tercer ejemplo de Normas Especiales Anti Elusión: Facultad de tasación (art. 64 C.T.). 3.-Facultad de tasación (art. 64 C.T.): En tercer lugar, la facultad de tasación del art. 64 C.T., que la veremos, sino en la clase el jueves, en la clase de vuelta de las vacaciones, con los sobrevivientes. El art. 64 C.T. es una de las normas más importante de Derecho Tributario I, incluso, en algunos casos, aquellos que dan pruebas en la fecha alternativa, en las orales, uno a veces para intentar ayudarlos, el salvavidas de plomo, es que de verdad, siempre se presume mala fe del profesor, pero internamente, uno piensa y no hay coincidencia, que por más que insisto que hay normas importantes, uno intenta preguntarles las normas más importantes, y una de ellas es la tasación, uno le pregunta al alumno o alumna qué es la tasación, dónde está la tasación, y cuando no saben que la tasación está en el art. 64 C.T y el art. 65 C.T. la cosa se ve oscura, más dramático es el caso en que uno quiere ayudar más y le pregunta la noción de tributo, y comienza el balbuceo de cosas más o menos inconsistentes; no es una amenaza, tómenlo bien, de verdad es un sentido, el profesor también fue estudiante, en mi época, adicionalmente los ramos eran anuales y lo que ven en un semestre se veía por dos, Derecho Romano era un calvario, un metro de separatas, en que aunque uno fuera muy disciplinado, uno no podía alcanzar a estudiar todo, había que hacer estrategias y elegir lo más importante, y jugar con el pensamiento positivo para que me pregunten lo que sé, y en ese sentido, hay que jerarquizar las coas, y hay normas relevantes como el art. 63 C.T. y el art. 64 C.T. Volviendo, el art. 64 C.T. consagra la institución de la tasación, y la tasación, en dos palabras es: La determinación de la base imponible con los antecedentes que obran en poder del SII, hay varias situaciones que se regulan, pero les doy un ejemplo: Supongamos que se vende un bien raíz, y ese bien raíz tiene un precio de mercado de $200 y las partes deciden venderlo 178

o establecer como precio de compraventa en la escritura: $100, y supongamos que adicionalmente el precio de la venta es relevante para los efectos de aplicación de un tributo, ¿qué pasa si se establece esto? —Tendré una base imponible más pequeña, por lo que tributaré menos de lo que corresponde, y el sistema reacciona otorgando al SII una facultad de tasación, e irá al precio de mercado de acuerdo a bienes de características similares, y dice que: Mire, usted me dice que esto vale $100 y el valor de mercado es de $200 y voy a calcular la base imponible que es de $200 y la cobraré la diferencia de impuesto, y este es el ejercicio de tasación del art. 64 C.T., Norma Especial Anti Elusión que busca actuar en contra de los negocios o contratos que intentan reducir los valores para reducir la carga tributaria, los civilistas dirán que la Autonomía de la Voluntad es una cosa sagrada, Iñigo de la Maza me dijo que esto era una cuestión sagrada, y salvo que haya Lesión Enorme yo tengo la Autonomía de la Voluntad para fijar el precio que quiera, ¿qué pasaría en este conflicto de intereses o de principios entre la Autonomía de la Voluntad versus la Potestad Tributaria? —Nadie pagaría impuestos, y lo dijo así expresamente la Corte Suprema, en que se discutió el precio, el valor, ¿cuál es la voluntad normal de las personas? —No pagar impuestos o pagar lo menos posible; naturalmente que la tasación del SII es impugnable y puedo ir a los Tribunales Tributarios y Aduaneros a impugnar esto. Cuarto ejemplo de Normas Especiales Anti Elusión: De la Justificación de inversiones (artículos 70 y 71 LIR). 4.-Justificación de inversiones (artículos 70 y 71 LIR): En cuarto lugar, justificación de inversiones, artículos 70 y 71 LIR, tiene que haber una correspondencia entre los gastos de vida del contribuyente y su familia y su patrimonio con las inversiones que ha realizado, ustedes dirán: ¿Cómo el SII sabe cuál es mi patrimonio? —Por el flujo de información que les llega a través de terceros obligados a entregar esa información —Por ejemplo: Supongamos que Fernanda118 compra un departamento en Providencia en $200.000.000, y la escritura dice que se pagó al contado, tanto en la Notaría como en el Conservador de Bienes Raíces van a tener que informar a través de un formulario respectivo al SII que Fernanda compró un departamento, se pagó al contado, el SII va a colocar en su base de datos: Fernanda Morales, y mirará el comportamiento tributario de Fernanda Morales y verá que Fernanda ha presentado declaración de impuesto a la renta con resultado cero, ¿de dónde salió este dinero? —Y ahí va a invocar el art. 70 y 71 LIR y le va pedir que justifiqué las inversiones, y aquí está en sospecha de que eludió impuestos, impuestos que debieron grabar ingresos, así que en el SII suenan chicharras cuando se hacen compras al contado. Quinto ejemplo de Normas Especiales Anti Elusión: De las normas sobre precio de transferncia (art. 41 № 2 letra E LIR). 5.-Normas sobre precio de transferencia (art. 41 № 2 letra E LIR): En quinto lugar, hablemos del art. 41 № 2 letra E LIR, normas sobre precios de transferencia, estos son los precios que se establecen entre entidades relacionadas, lo que quiero decir con esto es que hoy por hoy en el Comercio Internacional y las Relaciones Internacionales es común 118

Compañera presente en clase.

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que una sociedad que tenga una matriz en un país determinado, tenga una sucursal en otro país, lo que ocurre con la matriz que está en EEUU y la sucursal en Chile, lo que pasa es que la matriz le venda bienes a las sucursales o agencias, o a la inversa, que la sucursal le venda bienes a la matriz, nada lo impide, ¿cuál es el riesgo desde el punto de vista de la fijación de precios? —Pueden ser excesivamente convenientes desde el punto de vista tributario, ¿cómo se evita esto? —A través de métodos de fijación de precios de transferencia, que en términos simples: Son facultades de tasación de la Administración Tributaria, el SII en el ámbito de la tributación internacional, para fijar los precios, o para cuestionar más bien, o controlar, los precios fijados entre partes relacionadas, de tal forma que la búsqueda y las facultades que se le dan al SII es que el precio fijado entre partes relacionadas se ajustan a los valores corrientes de mercado, ¿se entiende? Sexto ejemplo de Normas Especiales Anti Elusión: Donaciones (art. 63 Ley 16.271).

Impuesto a las Herencias y

6.-Impuesto a las Herencias y Donaciones (art. 63 Ley 16.271): En sexto lugar, tenemos el artículo 63 de la ley 19.271 sobre Impuesto a las Herencias y Donaciones, ¿qué hacían los abuelitos para evitar este impuesto? —La Ley sobre Impuesto a las Herencias y Donaciones grava las asignaciones testamentarias y las donaciones entre vivos, para evitar este impuesto se hacían una compraventa entre papa e hija, pero detrás de esto había una simulación, hay un acto simulado y otro acto disimulado, el acto simulado es la compraventa, y el acto disimulado u oculto era la donación, veamos cómo reacciona el art. 63 de la ley 16.271: «Art. 63. El Servicio de Impuestos Internos podrá investigar si las obligaciones impuestas a las partes por cualquier contrato son efectivas, si realmente dichas obligaciones se han cumplido o si lo que una parte da en virtud de un contrato oneroso guarda proporción con el precio corriente en plaza, a la fecha del contrato, de lo que recibe en cambio. Si el Servicio comprobare que dichas obligaciones no son efectivas o no se han cumplido realmente, o lo que una de las partes da en virtud de un contrato oneroso es notoriamente desproporcionado al precio corriente en plaza de lo que recibe en cambio, y dichos actos y circunstancias hubieren tenido por objeto encubrir una donación o anticipo a cuenta de herencia, dictará una resolución fundada, liquidando el impuesto que corresponda en conformidad a esta ley y solicitará al juez competente se pronuncie sobre la procedencia del impuesto y la aplicación definitiva del monto de éste. La solicitud del Servicio se tramitará conforme al procedimiento sumario. Servirá de antecedente suficiente para la dictación de la resolución a que se refiere el inciso anterior, la comprobación de que no se ha incorporado realmente al patrimonio de un contratante la cantidad de dinero que declara haber recibido, en los casos de contratos celebrados entre personas de las cuales una o varias serán herederos ab-intestato de la otra u otras. La resolución judicial firme que fije el impuesto conforme a este artículo no importará un pronunciamiento sobre la calificación jurídica del respectivo contrato para otros efectos que no sean los tributarios.», ¿se entiende? —Claramente, lo que se hace muchas veces en estos contratos era decir que el precio se pagará en un plazo de 5 o 10 años, es decir, cuando se ha pagado menos de lo que se dijo que se iba a pagar, o directamente no se pagó el precio, este es un contrato simulado, y se aplicará el art. 63 de la ley 16.271 con todas 180

las consecuencias que ahí se señalan: «Servirá de antecedente suficiente para la dictación de la resolución a que se refiere el inciso anterior, la comprobación de que no se ha incorporado realmente al patrimonio de un contratante la cantidad de dinero que declara haber recibido, en los casos de contratos celebrados entre personas de las cuales una o varias serán herederos ab-intestato de la otra u otras. La resolución judicial firme que fije el impuesto conforme a este artículo no importará un pronunciamiento sobre la calificación jurídica del respectivo contrato para otros efectos que no sean los tributarios.», no me meto en el tema Civil, me interesa el contrato disimulado, incluso, si siguen leyendo pueden haber hasta consecuencias penales, las consecuencias no son menores ¿y cuál es la dificultad de esta norma? —Su aplicación práctica: Tiene que probar el SII, y probar la simulación nunca ha sido un tema fácil, porque la simulación supone no solo probar la fase objetiva de la simulación, es decir, que hay un acto simulado y disimulado, sino que también la fase subjetiva, de que se hizo con el ánimo de evadir el impuesto correspondiente, ¿por qué es una Norma Especial Anti Elusión? ¿Es específica? —Sí, se aplica al Impuesto a las Herencias y Donaciones, es decir, yo esta misma norma no la podría aplicar a otros casos en que se produjo una situación para bajar la configuración del hecho imponible y el monto del impuesto. De la armonización entre las Normas Especiales Anti Elusión y las Normas Generales Anti Elusión bajo el alero del art. 4 bis C.T. Como ya les anticipaba, el paso siguiente, asumiendo, o bajo la premisa de que en un sistema existe un conjunto diverso, un conjunto amplio de Normas Especiales Anti Elusión, y existe a su vez Normas Generales Anti Elusión, ¿cómo las armonizo? —El art. 4 bis C.T. dispone lo siguiente: «En los casos en que sea aplicable una norma especial para evitar la elusión, las consecuencias jurídicas se regirán por dicha disposición y no por los artículos 4° ter y 4° quáter.», que son las normas que conforman la Norma General Anti Elusión, por lo que prevalece es la Norma Especial Anti Elusión por sobre la Norma General Anti Elusión, y aquí viene la advertencia del profesor: Si les cuento una historia y les coloco un caso en las próximas evaluaciones, tienen que determinar si existe una Norma Especial Anti Elusión aplicable al caso, porque si ello es así, no me meteré con la Norma General Anti Elusión, y si no hicieron ese esfuerzo, aunque me den una respuesta maravillosa que concuerde con la Norma General Anti Elusión, estará mal porque no resulta aplicable. Profesor, en el caso de la simulación del Impuesto a la Herencia, aunque haya una compraventa por solo un precio mucho menor, ¿igual se aplica la norma que vimos?119 —Se aplica la Norma Especial Anti Elusión.

De la Norma General Anti Elusión. Vamos ahora, en los 10 minutos que restan vamos a introducir la Norma General Anti Elusión, o Normas Anti abuso, bajo expresión inglesa: GAAR (General Anti Avoidance Rule); y, es una medida legislativa que está en las antípodas del Principio de 119

Pregunta de une compañere.

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Interpretación Literal de la Ley Tributaria y del ideal de obtención de seguridad jurídica mediante la aplicación del imperativo de tipicidad descrito en la Constitución y en normas tributarias; con esto quiero decir, que, dado sus supuestos de aplicación amplia de las Normas Generales Anti Elusión, se dice que esto atentaría contra la interpretación literal de la Ley Tributaria y la seguridad jurídica, una de las críticas, y uno lo puede leer en el proyecto, es que la Norma General Anti Elusión genera problemas importantes de incerteza jurídica, por lo que se dice que infunde cierto miedo, y no sé muy bien a qué es lo que le tengo que tener miedo. De la ventaja de las Normas Generales Anti Elusión. ¿Cuál es la ventaja de estas normas? Y esto ya lo señalé, ¿cuál es la ventaja de una Norma General Anti Elusión con las Normas Especiales Anti Elusión? —Ayuda a reducir la complejidad de la normativa tributaria, y hacerla menos densa, si tengo una Norma General Anti Elusión ya no necesito parcharla cada vez que se detecte un hoyo de Elusión, y que cada vez que vea un hoyo que no cubra la Norma Especial, tendrá que ir a la Norma General Anti Elusión, lo que simplifica la legislación tributaria y disminuye su densidad. De la desventaja de las Normas Generales Anti Elusión. ¿Cuál es la desventaja? —Genera cierta paralización de operaciones lícitas que están en la línea fronteriza, es decir, al línea entre una operación lícita e ilícita y evasiva y no evasivas; hay situaciones bien claras, pero hay otras ―siguiendo a Dworkin― que son casos difíciles que podrían estar de uno u otro lado de la frontera, y frente a una situación dudosa, el ser humano lo que tiende es a abstenerse, y así podrán perderse oportunidades de negocio e inversión, etc. De la eficacia de las Normas Generales Anti Elusión en entredicho. Ahora, como también ya he señalado, en algunos países se ha puesto en duda la eficacia de las Normas Generales Anti Elusión por su escaza aplicación, aquí entran España, Portugal, Francia, Holanda, etc.; no obstante, también se ha indicado ―y desde mi punto de vista con bastante razón―, es que, la virtud de las Normas Generales Anti Elusión no depende de la cantidad de casos en que se aplique efectivamente sino que, en qué media condiciona las conductas elusivas de los contribuyentes y asesores, y aquí se ha dicho que la Norma General Anti Elusión produce un efecto pedagógico, inhibe ciertas conductas o ayuda a que sea más reflexiva la toma de decisiones, que vayan más allá del simple motivo del ahorro tributario. De la Norma General Anti Elusión en específico. Y ahora, vamos a entrar derechamente a la Norma General Anti Elusión (NGA), la que está conformada por un conjunto de artículos, que son: Art. 4 bis C.T., art. 4 ter C.T., art. 4 quater C.T., art. 4 quinquies C.T., art. 26 bis C.T., art. 100 bis C.T., art. 119 C.T. y el art. 160 bis C.T., todos del Código Tributario.

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Breve alusión a las normas que configuran la NGA Las normas y conceptos que revisaremos de manera breve serán, a saber: 1.Prevalencia de la sustancia sobre la forma (art. 4 bis inc. primero C.T.); 2.-Principio de Buena Fe en el contribuyente (art. 4 bis inc. segundo C.T.); 3.-El abuso de las formas jurídicas y su configuración (art. 4 ter C.T.); 4.-Simulación y otras causales (art. 4 quater C.T.); 5.-Procedimiento Administrativo de la NGA (art. 4 quinquies C.T.); 6.-Consulta Tributaria Especial (art. 26 bis C.T.); 7.-Infracción a que da lugar la aplicación de la NGA (art. 100 bis C.T.); 8.-Tribunal Tributario y Aduanero competente para la aplicación de la NGA (art. 119 C.T.); y, 9.-Regulación de la fase jurisdiccional de aplicación de la NGA (art. 160 bis C.T.). Del Principio de prevalencia de la sustancia sobre la forma (art. 4 bis inc. primero C.T.). 1.-Principio de prevalencia de la sustancia sobre la forma (art. 4 bis inc. primero C.T.): En términos resumidos, el art. 4 bis C.T. consagra en su primer inciso un término fundamental y subyacente en esta materia: «Artículo 4° bis.- Las obligaciones tributarias establecidas en las leyes que fijen los hechos imponibles, nacerán y se harán exigibles con arreglo a la naturaleza jurídica de los hechos, actos o negocios realizados, cualquiera que sea la forma o denominación que los interesados le hubieran dado, y prescindiendo de los vicios o defectos que pudieran afectarles.», que es un principio de prevalencia de la sustancia sobre la forma, en que, mire, usted puede llamar a eso: «gato», pero si este ser ladra, aunque usted lo haya llamado «gato» en sustancia es un perro. Del Principio de Buena Fe en el contribuyente (art. 4 bis inc. segundo C.T.). 2.-Principio de Buena Fe en el contribuyente (art. 4 bis inc. segundo C.T.): Luego consagra el Principio de la Buena Fe: «El Servicio deberá reconocer la buena fe de los contribuyentes. La buena fe en materia tributaria supone reconocer los efectos que se desprendan de los actos o negocios jurídicos o de un conjunto o serie de ellos, según la forma en que estos se hayan celebrado por los contribuyentes.», y reconoce la buena fe de los contribuyentes en el sentido de reconocer los efectos del negocio y los contratos celebrados por el contribuyente en el sentido que el contribuyente dicen que se ha producido, por lo que en principio, si el contribuyente dice que algo es compraventa, el SII en aplicación de la Buena Fe dirá que sí es Buena Fe, pero, ¿cuándo termina esa Buena Fe? —Cuando hay Elusión, y ¿quién tiene que probar al Elusión? ―El SII, y ¿cuándo hay Elusión y por ende deja de haber Buena Fe? —Cuando la conducta del contribuyente constituye un abuso de las formas jurídicas o simulación, que son las dos causales que hacen procedente la aplicación de la Norma General Anti Elusión, esto es lo que señala el art. 4 bis C.T. Del abuso de las formas jurídicas y su configuración (art. 4 ter C.T.) 3.-El abuso de las formas jurídicas y su configuración (art. 4 ter C.T.): El art. 4 ter C.T. se refiere al abuso de las formas jurídicas y nos dice cuándo se configuran: 183

«Artículo 4º ter.- Los hechos imponibles contenidos en las leyes tributarias no podrán ser eludidos mediante el abuso de las formas jurídicas. Se entenderá que existe abuso en materia tributaria cuando se evite total o parcialmente la realización del hecho gravado, o se disminuya la base imponible o la obligación tributaria, o se postergue o difiera el nacimiento de dicha obligación, mediante actos o negocios jurídicos que, individualmente considerados o en su conjunto, no produzcan resultados o efectos jurídicos o económicos relevantes para el contribuyente o un tercero, que sean distintos de los meramente tributarios a que se refiere este inciso. Es legítima la razonable opción de conductas y alternativas contempladas en la legislación tributaria. En consecuencia, no constituirá abuso la sola circunstancia que el mismo resultado económico o jurídico se pueda obtener con otro u otros actos jurídicos que derivarían en una mayor carga tributaria; o que el acto jurídico escogido, o conjunto de ellos, no genere efecto tributario alguno, o bien los genere de manera reducida o diferida en el tiempo o en menor cuantía, siempre que estos efectos sean consecuencia de la ley tributaria. En caso de abuso se exigirá la obligación tributaria que emana de los hechos imponibles establecidos en la ley.». De la simulación y otras causales (art. 4 quater C.T.). 4.-Simulación y otras causales (art. 4 quater C.T.): El art. 4 quater C.T. se refiere a la simulación y a otras causales que hacen procedente la NGA: «Artículo 4° quáter.Habrá también elusión en los actos o negocios en los que exista simulación. En estos casos, los impuestos se aplicarán a los hechos efectivamente realizados por las partes, con independencia de los actos o negocios simulados. Se entenderá que existe simulación, para efectos tributarios, cuando los actos y negocios jurídicos de que se trate disimulen la configuración del hecho gravado del impuesto o la naturaleza de los elementos constitutivos de la obligación tributaria, o su verdadero monto o data de nacimiento.». Del Procedimiento Administrativo de la NGA (art. 4 quinquies C.T.). 5.-Procedimiento Administrativo de la NGA (art. 4 quinquies C.T.): El art. 4 quinquies C.T. se refiere al Procedimiento Administrativo de la NGA, en términos simples, esta debe ser solicitada por el Director del SII, pero antes de solicitarla al Tribunal Tributario y Aduanero correspondiente deberá citar al contribuyente en virtud del art. 63 del C.T., toda la fase administrativa de la Norma General Anti Elusión está aquí: «Artículo 4° quinquies.- La existencia del abuso o de la simulación a que se refieren los artículos 4° ter y 4° quáter será declarada, a requerimiento del Director, por el Tribunal Tributario y Aduanero competente, de conformidad al procedimiento establecido en el artículo 160 bis. Esta declaración sólo podrá ser requerida en la medida que el monto de las diferencias de impuestos determinadas provisoriamente por el Servicio al contribuyente respectivo, exceda la cantidad equivalente a 250 unidades tributarias mensuales a la fecha de la presentación del requerimiento. Previo a la solicitud de declaración de abuso o simulación y para los efectos de fundar el ejercicio de ésta, el Servicio deberá citar al contribuyente en los términos del artículo 63, pudiendo solicitarle los antecedentes que considere necesarios y pertinentes, incluidos aquellos que sirvan para el establecimiento de la multa del artículo 100 bis. No se aplicarán en este procedimiento los plazos del artículo 59. El 184

Director deberá solicitar la declaración de abuso o simulación al Tribunal Tributario y Aduanero dentro de los nueve meses siguientes a la contestación de la citación a que se refiere el inciso anterior. El mismo plazo se aplicará en caso de no mediar contestación, el que se contará desde la respectiva citación. El precitado término no se aplicará cuando el remanente de plazo de prescripción de la obligación tributaria sea menor, en cuyo caso se aplicará éste último. Terminado este plazo, el Director no podrá solicitar la declaración de abuso o simulación respecto del caso por el que se citó al contribuyente o asesor. Durante el tiempo transcurrido entre la fecha en que se solicite la declaración de abuso o simulación, hasta la resolución que la resuelva, se suspenderá el cómputo de los plazos establecidos en los artículos 200 y 201. En caso que se establezca la existencia de abuso o simulación para fines tributarios, el Tribunal Tributario y Aduanero deberá así declararlo en la resolución que dicte al efecto, dejando en ella constancia de los actos jurídicos abusivos o simulados, de los antecedentes de hecho y de derecho en que funda dicha calificación, determinando en la misma resolución el monto del impuesto que resulte adeudado, con los respectivos reajustes, intereses penales y multas, ordenando al Servicio emitir la liquidación, giro o resolución que corresponda. Lo anterior, sin perjuicio de los recursos que, de acuerdo al artículo 160 bis, puedan deducir el Servicio, el contribuyente o quien resulte sancionado con las multas que pudieren aplicarse.». De la Consulta Tributaria Especial (art. 26 bis C.T.). 6.-Consulta Tributaria Especial (art. 26 bis C.T.): Enseguida, y termino, el art. 26 bis C.T. asociándolo con la Consulta, es una Consulta Especial, distinta al del art. 26 C.T. genérica que ya conocemos, el art. 26 bis C.T. permite a los contribuyentes hacerle derechamente la consulta al SII si un determinado negocio, o actividad es o no elusiva, es decir, si hay o no abuso en las formas jurídicas y elusión, la consulta en virtud del art. 26 bis C.T. es vinculante, pero es vinculante solo para el consultante y respecto de los mismos hechos que fueron consultados, es decir, si consulté por unos hechos: «X», pero en la realidad los hechos son: «X-1» no se da en realidad que aplique el art. 26 bis C.T. para que los efectos de esa consulta sean vinculantes para el contribuyente: «Artículo 26 bis.- Los contribuyentes u obligados al pago de impuestos, que tuvieren interés personal y directo, podrán formular consultas sobre la aplicación de los artículos 4º bis, 4º ter y 4º quáter a los actos, contratos, negocios o actividades económicas que, para tales fines, pongan en conocimiento del Servicio. Asimismo, toda persona podrá formular consultas con el objeto de obtener respuestas de carácter general, no vinculantes, en relación con el caso planteado, las cuales no quedarán sujetas a las disposiciones del presente artículo. El Servicio publicará en su sitio de internet las respuestas respectivas. El Servicio regulará mediante resolución la forma en que se deberá presentar la consulta a que se refiere este artículo, así como los requisitos que ésta deberá cumplir. El plazo para contestar la consulta será de noventa días, contados desde la recepción de todos los antecedentes necesarios para su adecuada resolución. El Servicio podrá requerir informes o dictámenes de otros organismos, o solicitar del contribuyente el aporte de nuevos antecedentes para la resolución de la consulta. El Servicio, mediante resolución fundada, podrá ampliar el plazo de respuesta hasta por treinta días. Expirado el plazo para contestar sin que el 185

Servicio haya emitido respuesta, la consulta se tendrá por no presentada para todos los efectos legales. La respuesta tendrá efecto vinculante para el Servicio únicamente con relación al consultante y el caso planteado, y deberá señalar expresamente si los actos, contratos, negocios o actividades económicas sobre las que se formuló la consulta, son o no susceptibles de ser calificadas como abuso o simulación conforme a los artículos 4º bis, 4º ter y 4º quáter. La respuesta no obligará al Servicio cuando varíen los antecedentes de hecho o de derecho en que se fundó.». De la infracción a que da lugar la aplicación de la NGA (art. 100 bis C.T.). 7.-Infracción a que da lugar la aplicación de la NGA (art. 100 bis C.T.): El art. 100 bis C.T. la infracción a que da lugar la determinación de que hubo abuso en las formas jurídicas o simulación por aplicación de la Norma General Anti Elusión que se aplica tanto al contribuyente y/o al asesor fiscal que diseñó esto, con una multa que supera los $50.000.000.-: «Artículo 100 bis.- La persona natural o jurídica respecto de quien se acredite haber diseñado o planificado los actos, contratos o negocios constitutivos de abuso o simulación, según lo dispuesto en los artículos 4° ter, 4° quáter, 4° quinquies y 160 bis de este Código, será sancionado con multa de hasta el 100% de todos los impuestos que deberían haberse enterado en arcas fiscales, de no mediar dichas conductas indebidas, y que se determinen al contribuyente. Con todo, dicha multa no podrá superar las 100 unidades tributarias anuales. Para estos efectos, en caso que la infracción haya sido cometida por una persona jurídica, la sanción señalada será aplicada a sus directores o representantes legales si hubieren infringido sus deberes de dirección y supervisión. Para efectos de lo dispuesto en el presente artículo, el Servicio sólo podrá aplicar la multa a que se refieren los incisos precedentes cuando, en el caso de haberse solicitado la declaración de abuso o simulación en los términos que señala el artículo 160 bis, ella se encuentre resuelta por sentencia firme y ejecutoriada. La prescripción de la acción para perseguir esta sanción pecuniaria será de seis años contados desde el vencimiento del plazo para declarar y pagar los impuestos eludidos y se suspenderá desde la fecha en que se solicite la aplicación de sanción pecuniaria a los responsables del diseño o planificación de los actos, contratos o negocios susceptibles de constituir abuso o simulación, según lo establecido en el inciso segundo del artículo 160 bis, hasta la notificación de la sentencia firme y ejecutoriada que la resuelva.». Del Tribunal Tributario y Aduanero competente para la aplicación de la NGA (art. 119 C.T.) 8.-Tribunal Tributario y Aduanero competente para la aplicación de la NGA (art. 119 C.T.): El art. 119 C.T., termino, brevemente, se refiere al Tribunal Tributario y Aduanero competente para conocer de la aplicación de la Norma General Anti Elusión, que no es otro que el correspondiente al domicilio del contribuyente: «Artículo 119.- Será competente para conocer tanto de la declaración de abuso o simulación, establecida en el artículo 4° quinquies, como de la determinación y aplicación de la multa contemplada en el artículo 100 bis, el Tribunal Tributario y Aduanero en cuyo territorio jurisdiccional

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tenga su domicilio el contribuyente. Tratándose de contribuyentes personas jurídicas se entenderá que el domicilio de éstas corresponde al de la matriz.». De la regulación de la fase jurisdiccional de aplicación de la NGA (art. 160 bis C.T.). 9.-Regulación de la fase jurisdiccional de aplicación de la NGA (art. 160 bis C.T.): Y, por último, el art. 160 bis C.T. que regula la fase jurisdiccional de aplicación de la NGA y los efectos que produce en la medida que el tribunal determine que hay abuso de las formas jurídicas o simulación: «Artículo 160 bis.- El Director deberá solicitar la declaración de abuso o simulación a que se refiere el artículo 4° quinquies y, en su caso, la aplicación de la multa establecida en el artículo 100 bis ante el Tribunal Tributario y Aduanero competente, de manera fundada, acompañando los antecedentes de hecho y de derecho en que se sustenta y que permitan la determinación de los impuestos, intereses penales y multas a que dé lugar la declaración judicial a que se refiere este artículo. De la solicitud del Servicio se conferirá traslado al contribuyente y a los posibles responsables del diseño o planificación de los actos, contratos o negocios susceptibles de constituir abuso o simulación, por el término de noventa días. Su contestación deberá contener una exposición clara de los hechos y fundamentos de derecho en que basa su oposición a la declaración de abuso o simulación o, en su caso, a la responsabilidad por el diseño o planificación de los actos, contratos o negocios constitutivos de abuso o simulación. Vencido el plazo para evacuar el traslado, haya o no contestado el contribuyente o el posible responsable, el Tribunal citará a las partes a una audiencia que deberá fijarse a contar del séptimo día y no más allá del decimoquinto, contado desde la fecha de la notificación de dicha citación, con el objeto que expongan sobre los puntos planteados tanto en la solicitud como en la contestación, en caso que la hubiere. En caso que el contribuyente o el posible responsable aporten en esta audiencia nuevos antecedentes a los cuales el Servicio no haya tenido acceso previo, se le conferirá a éste un plazo de quince días para emitir los descargos pertinentes. Vencido el último plazo a que se refiere el inciso anterior, y en la medida que hubiere controversia sobre algún hecho sustancial y pertinente, el Tribunal abrirá un término probatorio por un plazo de veinte días. En contra de la resolución que fije los puntos sobre los cuales deberá recaer la prueba, sólo procederá el recurso de reposición dentro del plazo de cinco días. Concluido el término probatorio, se otorgará a las partes un plazo de cinco días para efectuar observaciones a la prueba rendida, tras lo cual el Tribunal resolverá en un plazo de veinte días. El Tribunal apreciará la prueba de acuerdo a las reglas de la sana crítica y deberá fundar su decisión teniendo en consideración la naturaleza económica de los hechos imponibles conforme a lo establecido en el artículo 4° bis. En contra de la resolución que se pronuncie sobre la solicitud procederá el recurso de apelación, el que deberá interponerse en el plazo de quince días contado desde la notificación respectiva, y se concederá en ambos efectos. La apelación se tramitará en cuenta, a menos que cualquiera de las partes, dentro del plazo de cinco días contado desde el ingreso de los autos en la Secretaría de la Corte de Apelaciones, solicite alegatos. En contra de la resolución de la Corte de Apelaciones procederá el recurso de casación en el fondo o la forma. La liquidación, giro, resolución o multa, que se emitan en cumplimiento de la sentencia firme dictada en el 187

procedimiento que declare la existencia del abuso o de la simulación o la responsabilidad por el diseño o planificación de los actos, contratos o negocios constitutivos de abuso o simulación, no serán susceptibles de reclamo alguno. Las controversias que surjan respecto al cumplimiento de la sentencia, serán resueltas en forma incidental por el Tribunal que la dictó. En lo no establecido por este Párrafo, y en cuanto la naturaleza de la tramitación lo permita, se aplicarán las demás normas contenidas en el Título II de este Libro.». Nos vemos mañana.

17.-Miércoles 12 de septiembre de 2018: Todo lo que puedan estudiar mírenlo como una ventaja. Buenos días, esto es un consejo, para los que no entienden el comentario que se estaba planteando: Basta con pasar, un 4.1, 4.3, también vale, no deja de ser una realidad relativa, pero en base a un mercado competitivo, uno de los factores decisivos para entrar al ámbito profesional, una de las cosas que se miran son las notas, cuestión que antes no ocurría tanto, ya que muchos trabajos prefieren gente joven, con ciertas notas y con un perfil de interés ya bastante marcado, hoy por hoy un poco para mirar el perfil, se miran electivos, Seminario, Clínica, etc., y en esto tiene que haber cierta armonía, si a alguien le gusta de todo, que existen…, super hombres y super mujeres que entiendes que son capaces de cubrir todos los ámbitos del Derecho, pero hoy por hoy en las realidades que son altamente complejas, yo diría que es casi imposible, salvo genios, super hombres y super mujeres que de tarde en tarde hay, pero cada vez son más excepcionales; así que cada vez que se puedan sacar buenas notas aprovechen la oportunidad, cuando no puedan pasen con lo que puedan ―valga la redundancia. En la misma línea, les pido altura de miras, cuando uno es alumno le cuesta proyectarse, y esto le ha pasado a todos, uno es corto plazista, y no ve más allá incluso del final del semestre y especialmente si mira que lo que importa es pasar, es un consejo de verdad, todo lo que hagan va a incidir en el desarrollo profesional, y este es casi el resto de sus vidas, por lo tanto, todo lo que puedan estudiar mírenlo como una ventaja, incluso si lo miran desde el punto de vista económico; ¿qué es lo que uno mira en el Derecho Tributario? Hay magister y diplomados y todo, y el magister dura dos años, el primer año es de nivelación, porque efectivamente hay diferencias, y esas diferencias se notan, y la gente de aquí, incluso el alumno más malo de Derecho Tributario de aquí ―esto me lo han dicho―, incluso el más malo de esta facultad, lleva un nivel superior a los de otras facultades; y, eso se sabe en el medio y a la hora de buscar trabajo, entonces, cuando me dicen que es muy difícil, que es más difícil que en la Católica, que es más difícil en la Chile, etc., mírenlo como una ventaja, porque aquellos que no tienen una formación de base buena tienen que pagar para suplir vacíos, y no poco, un magister en esta área puede costar hasta $10.000.000. Vimos, seguimos y terminaremos… (Breve resumen de la normativa de NGA). Vimos entonces, seguimos, y terminaremos hoy con el tratamiento de la Norma General Anti Elusión, dijimos ayer varias cosas, señalamos las normas que la comprenden, son un conjunto de normas: art. 4 bis C.T., art. 4 ter C.T., art. 4 quater C.T., art. 4 quinquies 188

C.T., art. 100 bis C.T., art. 119 C.T. y art. 160 bis C.T., ¿de acuerdo? Es un conjunto de normas que alguna de ellas se refieren a aspectos sustantivos, especialmente el art. 4 bis C.T., art. 4 ter, y art. 4quater, algunas procedimentales, como el art. 4 quinquies C.T. y el art. 26 bis C.T., el art. 119 C.T. y el art. 160 bis C.T. se refieren a aspectos jurisdiccionales, el Tribunal Tributario y Aduanero competente, y el procedimiento general de la Norma General Anti Elusión, y el art. 100 bis C.T. se refiere al aspecto infraccional de la Norma General Anti Elusión. De los efectos de la NGA. ¿Cuáles son los efectos de la Norma General Anti Elusión? Es decir, si el Tribunal Tributario y Aduanero competente, que es el único órgano posible que puede aplicar la Norma General Anti Elusión a solicitud del SII, si el tribunal determina que hay abuso de las formas jurídicas o simulación, que son las dos causales que hacen procedente la aplicación de la Norma General Anti Elusión, se producirán algunos efectos, y estos efectos son: La devolución de las ventajas tributarias obtenidas abusivamente, se produce un enriquecimiento con abuso de las formas jurídicas causa del abuso de las formas jurídicas o de formas simuladas, a partir de ellas se obtuvo un ahorro tributario, una ventaja tributaria, la postergación del pago de un impuesto, etc., si se aplica la norma desaparece la ventaja tributaria y esto implica que se tendrá que tributar en base a lo que se dejó de tributar en su momento por aplicación del abuso y/o de la simulación; esto implica que se tendrá que emitir una liquidación o giro, que es un acto Administrativo Tributario por la diferencia de impuesto más los recargos legales que son reajustes, intereses y multas, ¿de acuerdo?; y, por último se va a aplicar la multa del art. 100 bis, al contribuyente y/o a los asesores tributarios que participaron en el diseño o planificación del acto o negocio que sea declarado abusivo o simulado, ¿se entiende? En cierto modo ―si me permiten―, el ejercicio que hace el Tribunal Tributario y Aduanero previa solicitud del Director Nacional del SII es reclasificar el acto, contrato o negocio, es decir, había una clasificación previa y se reclasifica, y eso significa que produce los efectos que: La ventaja tributaria que se obtuvo con ese acto abusivo o simulado se desconoce, desaparece y hay que tributar por esa diferencia y se emitirá la liquidación o giro correspondiente, con los recargos legales y la multa del art. 100 bis C.T.. De hecho, el art. 160 bis C.T. señala a los tribunales que tendrán que señalar los acto abusivos o simulados, los fundamentos de hecho y Derecho en que fundan la decisión, detemrinarán la diferencia de impuestos, y ordenar al SII que emita el giro o liquidación correspondiente más los recargos legales, y la aplicación de la multa del art. 100 bis C.T. De los casos en que no se aplica la Norma General Anti Elusión. Nuevamente, con rojo y negrita (alusión al Power Point), casos en que no se aplica la Norma General Anti Elusión, y ustedes ya conocen uno: 1.-Existencia de una Norma Especial Anti Elusión: Cuando existe una Norma Especial Anti Elusión aplicable al caso en cuestión, porque la Norma Especial prefiere a la Norma General, este es el primer caso; 2.-Cuando las diferencias impositivas sean igual o inferiores a 250 UTM: El segundo caso, cuando el SII determine provisoriamente que las diferencias impositivas que dan 189

lugar a la solicitud de la aplicación de la Norma General Anti Elusión sean iguales o inferiores a 250 UTM, así lo señala el inciso segundo del art. 4 quinquies C.T.: «Esta declaración sólo podrá ser requerida en la medida que el monto de las diferencias de impuestos determinadas provisoriamente por el Servicio al contribuyente respectivo, exceda la cantidad equivalente a 250 unidades tributarias mensuales a la fecha de la presentación del requerimiento.». 3.-Municipalidades: ¿La Norma Especial Anti Elusión tiene que ser de un rango legal? —Dijimos que todos, en estos casos, tanto las Normas Generales y Normas Especiales son Normas Generales, no hay Normas Generales o Especiales Anti Elusión en abstracto o que se puedan derivar por analogía, pero están establecidas en la norma legal, cuestión distinta es la aplicación de un Principio General del Derecho; pero ¿puede ser dictado por una municipalidad? —No, porque a las municipalidades no se les aplica el Código Tributario, la Norma General Anti Elusión no se le aplica a las municipalidades, cuestión distintas es que dentro de las leyes que regulan los tributos municipales, hayan Normas Especiales Anti Elusión, pero como en ese ámbito no hay Norma General Anti Elusión, obviamente aplicará la Norma Especial Anti Elusión, y no puede haber conflicto entre las normas municipales y el Código Tributario. Comentario al segundo caso en que no se aplica la Norma General Anti Elusión. Bien, 250 UTM son más o menos: $12.000.0000, digo «más o menos» porque la UTM va cambiando mes a mes, hoy por hoy está de acuerdo a los $47.000. Entonces es este monto por 250 UTM; si yo les coloco un numero de la operación, lo que les tiene que saltar automático es que, nuevamente si es inferior a 250 UTM y ustedes hacen el desarrollo de que se aplica la Norma General Anti Elusión, el desarrollo puede estar maravilloso, pero está malo y es improcedente, si supiera bien el contenido no lo hubiese aplicado, ¿de acuerdo? No es por ser pesado, porque esto evita que ustedes vayan a pasar vergüenza en algún minuto, no solo le van a preguntar quién fue su profesor de Derecho Tributario, sino que también dónde estudiaron, yo también estudié acá y me interesa mantener cierto patrimonio educacional, estas cosas son determinantes, ¿por qué el legislador dejó este margen? —Libertad de configuración, pensó que son casos pequeños, para qué nos vamos a llenar de casos pequeños, mejor resolverlos a través de la aplicación de Normas Especiales Anti Elusión, no nos compliquemos, fijemos un límite, es parecido a lo que pasa en la tributación española, que para el ejercicio de la acción penal en delitos tributarios se impone un límite de: 5.000.000 € para que se ejerza, y lo que está debajo de esto no es que no se sancione, sino que se sanciona infraccionalmente, una infracción administrativa, ¿es razonable? —Tal vez, uno puede discutir por qué no fue más o menos. Consideraciones al tribunal competente en caso de matriz y sucursales, y reiteración del principio de primacía de la sustancia jurídica. La NGA implica que el Director Nacional del SII haga la solicitud, de acuerdo al art. 119 C.T., al Tribunal Tributario y Aduanero correspondiente a su domicilio, y en el caso de las empresas matrices con sucursales, será el TTA (Tribunal Tributario y Aduanero) correspondiente al domicilio de la matriz, para que recalifique en ciertos casos los actos o negocios realizados por los contribuyentes, pudiendo dar primacía a la sustancia 190

jurídica o económica por sobre las formas utilizadas por los contribuyentes, por sobre las formas jurídicas adoptadas, así, se señala en el primer inciso del art. 4 bis C.T.: «Las obligaciones tributarias establecidas en las leyes que fijen los hechos imponibles, nacerán y se harán exigibles con arreglo a la naturaleza jurídica de los hechos, actos o negocios realizados, cualquiera que sea la forma o denominación que los interesados le hubieran dado, y prescindiendo de los vicios o defectos que pudieran afectarles.», cualquiera sea la forma de denominación que las partes le hubiesen dado, predomina la naturaleza jurídica de los actos o negocios realizados por el contribuyente, que es una manifestación concreta del principio de prevalencia de la sustancia sobre la forma, si el animal ladra, aunque usted lo llame «gato», es perro, salvo que sea algo transgénico, con todo el respeto a los animales claro está. De la decisión del Tribunal Tributario y Aduanero. También se desprende del art. 160 bis C.T., y de desprende de la NGA en su conjunto, y se señala que el Tribunal Tributario y Aduanero competente tendrá que fundar su decisión teniendo en consideración la naturaleza económica de los hechos imponibles, por lo cual aquí hay un debate intenso en Derecho Tributario, y a alguno no les gusta mucho esto, aquí se le sugiere al intérprete de la norma jurisdiccional tributaria, que tiene que hacer una interpretación económica de la norma jurídica; es decir, aquí lo relevante, en lo que tiene que adoptar su decisión, más que la forma adoptada a es en la sustancia jurídica y económica de los actos realizados por el contribuyente. De la obligación de Buena Fe en el contribuyente por parte del SII. En cualquier caso, el art. 4 bis C.T. impone al SII la obligación de reconocer la Buena Fe de los contribuyentes, y la define incluso, esta Buena Fe señala admitir y reconocer la totalidad de los efectos que surgen de los actos o negocios realizados por los contribuyentes, es decir, permítanme, volviendo al esquema, si usted contribuyente dice que este animal que ladra es gato, yo primero le voy a creer que eso es un gato, le voy a reconocer los efectos en los términos que usted dice, pero esa Buena Fe desaparece en la medida que haya Elusión, dicho en otros términos: En la medida que el SII acredite ―porque de él es la carga de la prueba― que existe abuso de las formas jurídicas o simulación, no quiso decirlo en otros términos la norma, pero en el fondo dice: Mire, la Buena Fe desaparece cuando hay mala fe, o cuando hay Elusión o dicho en términos más concretos: Cuando el acto o negocio que usted celebró se prueba que es abusivo o simulado, ¿de acuerdo? Consideraciones administrativas a la Buena Fe por parte del SII: Causales objetivas para desvirtuarla según la Circular № 65 del 23 de julio de 2015. Lo ha dicho en palabras del mismo SII, y esto lo pueden leer en la Circular № 65 del 23 de julio del año 2015, que se trata de una Buena Fe susceptible de ser desvirtuada por causales objetivas, ¿cuáles son las causales objetivas? —Abuso de las formas jurídicas art. 4 ter C.T., y la simulación art. 4 quater C.T., ¿de acuerdo? —Leamos el art. 4 bis completo: «Artículo 4° bis.- Las obligaciones tributarias establecidas en las leyes que fijen los hechos 191

imponibles, nacerán y se harán exigibles con arreglo a la naturaleza jurídica de los hechos, actos o negocios realizados, cualquiera que sea la forma o denominación que los interesados le hubieran dado, y prescindiendo de los vicios o defectos que pudieran afectarles. El Servicio deberá reconocer la buena fe de los contribuyentes. La buena fe en materia tributaria supone reconocer los efectos que se desprendan de los actos o negocios jurídicos o de un conjunto o serie de ellos, según la forma en que estos se hayan celebrado por los contribuyentes. No hay buena fe si mediante dichos actos o negocios jurídicos o conjunto o serie de ellos, se eluden los hechos imponibles establecidos en las disposiciones legales tributarias correspondientes. Se entenderá que existe elusión de los hechos imponibles en los casos de abuso o simulación establecidos en los artículos 4° ter y 4° quáter, respectivamente. En los casos en que sea aplicable una norma especial para evitar la elusión, las consecuencias jurídicas se regirán por dicha disposición y no por los artículos 4° ter y 4° quáter. Corresponderá al Servicio probar la existencia de abuso o simulación en los términos de los artículos 4° ter y 4° quáter, respectivamente. Para la determinación del abuso o la simulación deberán seguirse los procedimientos establecidos en los artículos 4° quinquies y 160 bis.», ¿está claro? Por lo tanto, la misma norma establece la forma sustantiva, establece los vínculos con el art. 4 quater C.T. y el art. 4 ter C.T., y remite los aspectos procedimentales al art. 4 quinquies C.T. y al art. 160 bis C.T. De las causales para determinar la aplicación de la NGA. Dicho esto, vayamos ahora a analizar las dos causales que pueden determinar la aplicación de la NGA, ¿cuáles son estas? —1.-Abuso de las formas jurídicas; y, 2.Simulación. Del abuso de las formas jurídicas. 1.-Abuso de las formas jurídicas: La primera de las causales está tratada en el art. 4 ter C.T.: «Artículo 4º ter.- Los hechos imponibles contenidos en las leyes tributarias no podrán ser eludidos mediante el abuso de las formas jurídicas. Se entenderá que existe abuso en materia tributaria cuando se evite total o parcialmente la realización del hecho gravado, o se disminuya la base imponible o la obligación tributaria, o se postergue o difiera el nacimiento de dicha obligación, mediante actos o negocios jurídicos que, individualmente considerados o en su conjunto, no produzcan resultados o efectos jurídicos o económicos relevantes para el contribuyente o un tercero, que sean distintos de los meramente tributarios a que se refiere este inciso. Es legítima la razonable opción de conductas y alternativas contempladas en la legislación tributaria. En consecuencia, no constituirá abuso la sola circunstancia que el mismo resultado económico o jurídico se pueda obtener con otro u otros actos jurídicos que derivarían en una mayor carga tributaria; o que el acto jurídico escogido, o conjunto de ellos, no genere efecto tributario alguno, o bien los genere de manera reducida o diferida en el tiempo o en menor cuantía, siempre que estos efectos sean consecuencia de la ley tributaria. En caso de abuso se exigirá la obligación tributaria que emana de los hechos imponibles establecidos en la ley.», la cual señala ―fíjense ustedes― que, para que exista abuso de las formas jurídicas en materia tributaria, se da cuando evita total o parcialmente la realización del hecho 192

imponible o hecho gravado, o se disminuya la base imponible o la obligación tributaria, todos estos conceptos son conocidos por ustedes, primero: «Cuando se evite total o parcialmente la realización del hecho gravado, o se disminuya la base imponible o la obligación tributaria», es decir, la base de cálculo del tributo, o segundo: «Se postergue o difiera el nacimiento de dicha obligación, mediante actos o negocios jurídicos que, individualmente considerados o en su conjunto, no produzcan resultados o efectos jurídicos o económicos relevantes para el contribuyente o un tercero, que sean distintos de los meramente tributarios a que se refiere este inciso.» ya que, puede ser que un conjunto de actos o negocios no produzcan resultados o efectos jurídicos o económicos para el contribuyente, o para un tercero distinto de los meramente tributarios, en caso de abuso, agrega la misma norma, se exigirá la obligación tributaria que emana de los hechos imponibles establecidos en la Ley, en estos términos está redactada la norma. De los elementos para estar en presencia de abuso de las formas jurídicas. Desde este punto de vista, y es opinión personal que creo que está fundada, en esta norma relativa al abuso de las formas jurídicas, uno puede señalar que para que se configure tiene que haber estos tres elementos de un test: 1.-Obtención de una ventaja tributaria; 2.-Elemento medio; y, 3.-Elemento resultado. Primer elemento para estar en presencia de abuso de las formas jurídicas: De la obtención de una ventaja tributaria. 1.-Obtención de una ventaja tributaria: El primer elemento es la obtención de una ventaja tributaria, y ¿cuál es la ventaja? O ¿Cómo se materializa? —A través de evitar total o parcialmente la realización del hecho imponible, la disminución de la base imponible o la obligación tributaria a través de la postergación o diferimiento de la misma, es decir: Se obtiene una ventaja tributaria. Segundo elemento para estar en presencia de abuso de las formas jurídicas: Del elemento medio. 2.-Elemento medio: Segundo elemento, podríamos llamarlo: Elemento medio, es decir, el vehículo por el cual se obtiene la ventaja tributaria, y aquí, cuando la norma dice: «Mediante actos o negocios jurídicos que, individualmente considerados o en su conjunto», es decir, yo para obtener esta ventaja tributaria celebré un acto o conjunto de actos o negocios, cuya naturaleza y cuyo alcance serán analizados para la determinación de si existe abuso de las formas jurídicas. Tercer elemento para estar en presencia de abuso de las formas jurídicas: Del elemento resultado. 3.-Elemento resultado: Y el más importante, el tercer elemento es el que yo denominaría elemento resultado: «No produzcan resultados o efectos jurídicos o económicos relevantes para el contribuyente o un tercero, que sean distintos de los meramente tributarios a que se refiere este inciso.», en definitiva, en este caso, el examen que hay que realizar como lo señala el SII en la Circular № 65 del 23 de julio del año 2015, 193

consistirá en determinar si la naturaleza de los actos o negocios jurídicos individualmente considerados o en su conjunto utilizados por los contribuyentes, de dejan explicar por razones distintas de las meramente tributarias, ¿qué implica esto? —Que si el acto o negocio individual que yo celebré o el conjunto de actos producen como resultado o efecto únicamente el ahorro tributario, y no tiene otra dilación económica o jurídica habrá abuso de las formas jurídicas y será procedente el uso de la NGA; Consideraciones respecto a resultados económicos y jurídicos: Del ejercicio cuantitativo y la balanza. También habrá abuso de las formas jurídicas cuando existiendo resultados económicos o jurídicos, y también resultados meramente tributarios, es decir, puede ser que la celebración del acto o negocio produzca efectos tanto económicos como tributarios, pero si estos efectos económicos o jurídicos son menos relevantes que los resultados tributarios también habrá abuso de las formas jurídicas, aquí hay un ejercicio cuantitativo, pero también de un contexto relativo a las cosas que se celebran, pero es un ejercicio fundamentalmente cuantitativo, entonces, desde un punto de vista, esto es tener suerte en el balance, donde por un lado voy a tener motivos económicos o jurídicos y por el otro lado el ahorro tributario, si la balanza se me inclina más hacia el ahorro tributario, ¿qué será más relevante? —El ahorro tributario, y siguiendo a la norma habría abuso de las normas jurídicas, por el contrario, si esta balanza se inclina hacia los intereses económicos y jurídicos, no habrá abuso de las formas jurídicas, ¿a qué lleva esto hoy por hoy? —A que tengo que justificar mis actos si quiero evitar la aplicación de la NGA. Aquí no es relevante el dolo, el dolo es importante para los delitos tributarios, y luego veremos que en las instrucciones que el SII ha dado a sus funcionarios, que si ven indicios de dolo no se aplicará el procedimiento relativo a las NGA, sino que un procedimiento de recopilación de antecedentes, y que es el art. 161 C.T., y es la antesala del delito tributario. ¿Esto es aplicación de la «legítima razón de negocios»?120 —Sí, o también podemos decir: «Motivo económico válido», incluso más, un motivo más relevante que el ahorro tributario que podría tener, desde mi punto de vista claro que sí. Entonces, no es un ejercicio fácil, es complejo se tendrán que pesar los motivos económicos y jurídicos y las nociones tributarias para determinar si hubo abuso o no de las formas jurídicas; ojo, también se desprende de aquí que no es ilegítimo completamente la búsqueda de un ahorro tributario, pero este ahorro tributario tiene que ser consecuencia de motivaciones económicas y jurídicas más relevantes que el ahorro tributario, tiene que ser consecuencia de motivaciones económicas y jurídicas más relevantes que el ahorro tributario, es decir, se tiene que explicar por razones distintas de las meramente tributarias, sin que estas estén totalmente proscritas. De la Economía de Opción. Ahora, leamos el art 4 ter C.T. nuevamente: «Artículo 4º ter.- Los hechos imponibles contenidos en las leyes tributarias no podrán ser eludidos mediante el abuso de las formas jurídicas. Se entenderá que existe abuso en materia tributaria cuando se evite total o parcialmente la realización del hecho gravado, o se disminuya la base imponible o 120

Pregunta de un compañero.

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la obligación tributaria, o se postergue o difiera el nacimiento de dicha obligación, mediante actos o negocios jurídicos que, individualmente considerados o en su conjunto, no produzcan resultados o efectos jurídicos o económicos relevantes para el contribuyente o un tercero, que sean distintos de los meramente tributarios a que se refiere este inciso. Es legítima la razonable opción de conductas y alternativas contempladas en la legislación tributaria. En consecuencia, no constituirá abuso la sola circunstancia que el mismo resultado económico o jurídico se pueda obtener con otro u otros actos jurídicos que derivarían en una mayor carga tributaria; o que el acto jurídico escogido, o conjunto de ellos, no genere efecto tributario alguno, o bien los genere de manera reducida o diferida en el tiempo o en menor cuantía, siempre que estos efectos sean consecuencia de la ley tributaria. En caso de abuso se exigirá la obligación tributaria que emana de los hechos imponibles establecidos en la ley.» toda esta primera parte se refiere al abuso de las formas jurídicas, pero fíjense que el mismo artículo, enseguida, el legislador se encarga de consagrar una institución que se llama: «Economía de opción», no la llama tal cual, pero señala algo parecido: «Es legítima la razonable opción de conductas y alternativas contempladas en la legislación tributaria. En consecuencia, no constituirá abuso la sola circunstancia que el mismo resultado económico o jurídico se pueda obtener con otro u otros actos jurídicos que derivarían en una mayor carga tributaria; o que el acto jurídico escogido, o conjunto de ellos, no genere efecto tributario alguno, o bien los genere de manera reducida o diferida en el tiempo o en menor cuantía, siempre que estos efectos sean consecuencia de la ley tributaria.» es legítima la razonable opción de conducta o alternativas consagradas en la legislación tributaria, por lo tanto, lo que está diciendo esta norma es: Mire, hay determinadas situaciones de economía tributaria, de ahorro tributario, son legítimas, pero lo serán en la medida que sean consecuencia de la Ley Tributaria, y ahí está el límite, el límite está en la propia Ley Tributaria, por lo tanto, si yo quiero pagar menos impuestos y hacer un ahorro tributario, podré hacer la búsqueda de una Economía de Opción, pero el ámbito de mi búsqueda lo tengo que circunscribir, o esta tiene que ser consecuencia de la «Ley Tributaria», se quiere cambiar esto, por: «Consecuencia del Ordenamiento Jurídico», entonces, se quiere ampliar. Redondiemos esta idea diciendo que: No habrá necesariamente Elusión y será Economía de Opción si yo postergo o difiero un negocio a través de una forma gravosa tributariamente hablando, pero siempre en la medida que este diferimiento de la tributación, que esta postergación, sea consecuencia de la Ley Tributaria: «Siempre que estos efectos sean consecuencia de la ley tributaria.», dicho en otros términos, más simple: Mire, si usted quiere celebrar un negocio y este negocio ofrece dos alternativas tributarias, una que es más gravosa y otra que es menos gravosa, salvo que sea muy generoso, o un contribuyente modelo, puede irse por la menos gravosa, pero ese camino menos gravoso tributariamente hablando, para que sea opción legítima, tiene que ser consecuencia de la Ley Tributaria. Profesor, no me queda claro la diferencia entre esta opción jurídica y el tercer elemento del abuso que podrían ser motivos jurídicos o económicos121 —Si usted tiene motivos económicos válidos podríamos llegar a la conclusión de que es una Economía de Opción, ¿por qué? —Porque fíjense ustedes que habrían casos de Economía de Opción expresas que resulten de la simple lectura de la Ley 121

Pregunta de una compañera.

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Tributaria, pero también se dice en doctrina de qué pasa con las Economías de Opción tácitas, que no están necesariamente expresas en una norma tributaria, pero que se pueden extraer o están implícitas en las normas tributarias, y aquí la situación no es muy clara, no hay jurisprudencia al respecto, y ahora podría ser parte de los casos difíciles que están entre aquí y allá, y va a depender de una serie de factores interpretativos y que se irá resolviendo probablemente caso a caso. De los ejemplos de Economía de Opción expresa. Ejemplos Economía de Opción expresa, es decir, aquellos que con consecuencia expresa de la Ley Tributaria, y aquí veremos: 1.-Mayor valor de las enajenaciones de acciones que coticen en Bolsa (art. 107 LIR); 2.-APV (art. 42 bis LIR); 3.-Doble sistema de tributación de las empresas (art. 14 LIR); y, 4.-Rentas presuntas (art. 36 LIR). Primer ejemplo de Economía de Opción expresa: Del mayor valor de las enajenaciones de acciones que coticen en Bolsa (art. 107 LIR). 1.-Mayor valor de las enajenaciones de acciones que coticen en Bolsa (art. 107 LIR): Vamos al art. 107 № 1 LIR: «Artículo 107.- El mayor valor obtenido en la enajenación o rescate, según corresponda, de los valores a que se refiere este artículo, se regirá para los efectos de esta ley por las siguientes reglas: 1) Acciones de sociedades anónimas abiertas constituidas en Chile con presencia bursátil. No obstante lo dispuesto en los artículos 17, Nº8, no constituirá renta el mayor valor obtenido en la enajenación de acciones emitidas por sociedades anónimas abiertas con presencia bursátil, que cumplan con los siguientes requisitos:», este establece un INR (Ingreso No constitutivo de Renta), a ¿quién beneficia? A las personas que obtengan un mayor valor, es decir, una ganancia en la enajenación de acciones de sociedades anónimas abiertas que coticen en Bolsa, pensemos por ejemplo: En una sociedad anónima que cotiza en Bolsa, Cementos Bío Bío, y Damián 122 se compró una acción de cementos Bío Bío y la compró en $100, y dos años después la vende en $300, ¿qué es lo que salta a la vista del contraste de números? —Damián hizo un buen negocio, obtuvo $200, yo para determinar el mayor valor al costo de adquisición le tengo que agregar el valor del IPC, el costo será de unos $110, pero dejémoslo así, el mayor valor es de 200, y esta es ganancia de capital, el art. 107 de la LIR dice que si se cumplen las condiciones de esta norma, como por ejemplo, que Damián, tanto la venta y la compra de la acción la haga mediante la Bolsa de Valores de Chile, todo el mayor valor que obtuvo Damián no constituye renta, es decir, va estar totalmente desgravado del Impuesto a la Renta, no ocurre lo mismo si el mayor valor se obtiene de la venta de acciones de una sociedad anónima que no cotice en Bolsa, porque aquí el monto del INR es más reducido y en la mayoría de los casos tributaría, aquí hay un caso en que no se tributa, es decir, que está reconocido expresamente en la Ley Tributaria una ventaja tributaria para quienes compren y enajenen este tipo de acciones, pero esta legítima opción, este ahorro, es consecuencia expresa de una Norma Tributaria. 122

Compañero presente en clase.

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Segundo ejemplo de Economía de Opción expresa: Del APV (art. 42 bis LIR). 2.-APV (art. 42 bis LIR): Segundo ejemplo, art. 42 bis de la LIR, APV, ¿qué dice? —: «42º bis.- Los contribuyentes del artículo 42º, Nº 1, que efectúen depósitos de ahorro previsional voluntario, cotizaciones voluntarias y ahorro previsional voluntario colectivo de conformidad a lo establecido en los párrafos 2 y 3 del Título III del decreto ley Nº 3.500, de 1980, podrán acogerse al régimen que se establece a continuación: 1. Podrán rebajar, de la base imponible del impuesto único de segunda categoría, el monto del depósito de ahorro previsional voluntario, cotización voluntaria y ahorro previsional voluntario colectivo, efectuado mediante el descuento de su remuneración por parte del empleador, hasta por un monto total mensual equivalente a 50 unidades de fomento, según el valor de ésta al último día del mes respectivo.» Si es trabajador dependiente, contribuyente del Impuesto de Segunda Categoría, o incluso, si es trabajador independiente, que tributa por el Impuesto Global Complementario, si hace APV, es decir, si ahorra para siu previsión una cantidad adicional que sus cotizaciones obligatorias, usted podrá deducir esa cantidad del Impuesto de segunda Categoría y del Impuesto Global Complementario, y como los dos son progresivos, el impuesto a pagar será más pequeño, ¿es opción? —Sí, porque no es obligatorio, puedo hacerlo, como puedo no hacerlo, y si lo hago la consecuencia o resultado es un ahorro tributario, pero ese ahorro tributario es una consecuencia directa de la Ley Tributaria, en este caso la Ley de Impuesto sobre la Renta. Tercer ejemplo de Economía de Opción expresa: Del doble sistema de tributación de las empresas (art. 14 LIR). 3.-Doble sistema de tributación de las empresas (art. 14 LIR): Tercer ejemplo, el art. 14 de la LIR señala dos sistemas, probablemente esto desaparezca y lo tengan que sacar como ejemplo, pero esto depende que se apruebe la Reforma, el art. 14 de la LIR establece dos sistemas de tributación respecto de las empresas, el 14 A LIR y el 14 B LIR; dos sistemas de tributación respecto de las empresas, 14 A LIR, y 14 B LIR, el primero, el A, es el de renta atribuida, y el B es el sistema integrado; ¿cuál es la diferencia entre uno y otro? —En el primer caso, el Impuesto de Primera Categoría tiene una tasa del 25 %, en cambio, en el B es del 27 %, el crédito que tienen los propietarios de la empresas ubicadas en A, es del 100 %, es decir, los propietarios de la empresa al momento de tributar, podrán disminuir el 100 % del impuesto pagado por la empresa, en cambio, en B solo podrán descontar un 65 %; quienes se van por la opción A van a tributar por el 100 % de los ingresos o rentas atribuidas al 31 de diciembre de cada, independiente de cuándo tribute, puedo no retirar, pero igual se mira al 31 de diciembre, y si hay utilidades se repartirá entre los socios; en cambio, en el sistema B se tributará solo cuando se retire, y puedo no retirar en mucho tiempo, 10 años, 20 años etc., y si hago esto estoy postergando el pago de los impuestos, ¿cuál es la ventaja? —Tiene ciertas desventajas, el impuesto a las empresas es más alto, y el crédito es menor, pero la ventaja de este es que postergo la tributación al momento del retiro; en cambio, en A, si hay utilidades se tributará también por impuestos personales año a año, la ventaja es que tengo una tasa menor, y el 100 % del crédito; pero, la norma permite optar, salvo el caso de las sociedades anónimas, que tienen que ser sí o sí 14 B. ¿Cuál será la más ventajosa? —Probablemente el B porque postergo la tributación de los 197

accionistas a un plazo indeterminado, y como vimos en el art. 4 ter C.T., la postergación del nacimiento de la obligación tributaria es una ventaja tributaria, pero se trata de una opción que está señalada expresamente en la Ley Tributaria, ¿cuál es la ventaja? —No tributará por impuestos personales. ¿Han oído del F.U.T.? —Con un sistema como este, (B), que era parecido al FUT, ¿qué ocurría? Se creó en el año 1984 el sistema con F.U.T. que era parecido al art. 14 B LIR, y hay empresas que desde el año 1984, los propietarios de esas empresas no retiraban esas utilidades, han pasado 34 años, es decir, con un sistema así, puedes pasar 34 años y más sin que los propietarios de estas empresas paguen impuestos personales por las utilidades generadas en la misma y ¿qué ocurría? —Se estima que todo ese dinero equivale al PIB de dos años seguidos, hoy en día no se sabe bien dónde está, parece que están en el exterior, esos dineros se gastan y no han pagado la tributación personal, incluso, en algún momento se decía que el FUT va a la playa, va a al extranjero, etc., porque de alguna forma, a través de ingeniería tributaria, se usaban formas de usar ese patrimonio sin pagar los impuestos correspondientes, tanto así, que también el proyecto actual de reforma haciéndose cargo de esa realidad ofrece un premio, si usted tributa por estas utilidades no lo gravo con la tasa del 40 %, sino que solo con un 30 % de manera de intentar crear un incentivo para que esas utilidades alguna vez tributen, ahí está el atractivo y ahí está el incentivo, pero en cualquier caso es una opción que la propia norma establece. Cuarto ejemplo de Economía de Opción expresa: Rentas presuntas (art. 36 LIR). 4.-Rentas presuntas (art. 36 LIR): Otro caso de Economía de Opción que mencioné en algún caso, vimos que habiendo determinados contribuyentes que podían tributar respecto de rentas efectivas y presuntas, en la última están los pequeños agricultores, mineros y transportistas, en la medida que se cumplan los requisitos del art. 36 de la LIR. De la Simulación. Vamos al art 4 quater C.T.: «Artículo 4° quáter.- Habrá también elusión en los actos o negocios en los que exista simulación. En estos casos, los impuestos se aplicarán a los hechos efectivamente realizados por las partes, con independencia de los actos o negocios simulados. Se entenderá que existe simulación, para efectos tributarios, cuando los actos y negocios jurídicos de que se trate disimulen la configuración del hecho gravado del impuesto o la naturaleza de los elementos constitutivos de la obligación tributaria, o su verdadero monto o data de nacimiento.», aquí la Simulación, y ustedes saben que hay: 1.Simulación relativa; y, 2.-Simulación absoluta. 1.-Simulación relativa: En la simulación relativa tenemos dos actos, un acto simulado y un acto disimulado, es decir, un acto que se muestra y otro acto que se pretende encubrir u ocultar. 2.-Simulación absoluta: En cambio, en la Simulación absoluta solo hay un acto simulado sin que haya nada detrás u oculto, la norma también en caso de simulación. Y también hay simulación los actos o negocios jurídicos traten de disimular la constitución de un elemento del tributo o impuesto, o su verdadero monto o data de nacimiento, por lo tanto, lo que quiero indicar es que este acto disimulado, oculto, puede tener distintos propósitos: Primero, la configuración del hecho gravado, o los elementos constitutivos de la obligación tributaria, por lo que 198

podríamos hablar de la simulación de la base imponible o el sujeto pasivo; en segundo lugar, simulación respecto del monto de la obligación tributaria; es decir, la Simulación y el acto disimulado en sí pueden traducirse o afectar la configuración del hecho gravado, los elementos constitutivos de la obligación, los elementos constitutivos de la obligación, el verdadero monto de la obligación tributaria o incluso su fecha de nacimiento; por ejemplo, en el Caso Penta había una situación de Simulación respecto de un contrato de forward, unos contratos derivados, y esto puso alerta a Gajardo y compañía, incluso puso en jaque un acuerdo que había entre los abogados de Penta y fiscales, porque ellos descubrieron que los contratos forward habían disto antes datados para que no se configurara el hecho gravado, y esto no fue informado por los abogados ni por Penta, y aquí se quebró la relación, esto para que vean que datar o ante datar un contrato puede producir consecuencias de ahorro tributario y puede ser un caso en que se está disimulando la verdadera fecha de ese contrato. ¿Qué tipo de simulación consagra esta norma? ¿Qué tipo de simulación se comprende en esta norma? ¿Relativa o absoluta? —De acuerdo al SII, y de acuerdo a la Circular № 65 se refiere a la Simulación relativa, y no Simulación absoluta; ya que, en la Simulación absoluta los efectos tributarios serán los que determinan las partes, es decir, si hago un contrato de compraventa y no hay nada detrás, los efectos tributarios serán los que se corresponden al contrato de compraventa, en cambio, si yo celebre un contrato de compraventa con escritura pública, y todo lo demás, pero quiero ocultar y disimular otro, los efectos jurídicos tributarios caerán sobre el acto disimulado y no sobre el acto simulado, siendo cierto que en ese caso, la compraventa versus donación, es un buen ejemplo de simulación relativa, sería un caso de simulación, pero el punto es que hay una Norma Especial Anti Elusión, que es el art. 36 de la Ley de Impuesto a las Herencias y Donaciones por lo que no aplicaría la normativa que estamos comentando. Del concurso o superposición de simulaciones. Otra cuestión es que aquí puede darse una suerte de concurso o superposición de la Simulación, y digo esto porque la simulación en algunos casos es uno de los elementos de los tipos delictuales, en particular del art. 97 № 4 C.T., y entonces, ¿qué pasa con la simulación en cuanto elemento del tipo delictual versus la simulación de la NGA? ¿Es la misma simulación? Y si es la misma, ¿qué aplica? ¿NGA o acción penal por el delito tributario? O ¿Las puedo ejercer las dos? ¿Puedo solicitar la aplicación de la NGA y la acción penal? Esta última descártenla, tengo que aplicar una u otra, la cuestión es: ¿Cuál? En las dos hay simulación. Profesor, ¿por qué no puedo aplicar las dos si son de distinta naturaleza? —Tiene razón, el SII señala lo que usted señala, que puedo ir por todo, porque son de distinta naturaleza, pero salvo que existan dos hipótesis distintas de responsabilidad, el SII ha dicho que aquí se vulneraría el principio non bis in ídem, y habría una suerte de concurso, y en alguno de estos casos se aplica y se prefiere el principio de especialidad, es decir, se aplica la norma más especial, pero es una cuestión no resuelta todavía; ¿qué ha dicho el SII? —Nuevamente la Circular № 65, esta dice que la simulación de la NGA no es 199

la misma a la del art. 97 № 4 C.T., y la diferencia es que la simulación del art 97 № 4 exige culpa o dolo, es decir, la diferencia aquí es elemento subjetivo que constituye una exigencia del delito, yo tengo importantes dudas, porque acaso, ¿la simulación de la NGA no requiere un ánimo? Y, ¿en qué difiere ese ánimo con el ánimo de la simulación del art. 97 № 4 C.T.? Y no lo logro diferenciar… Puede ser un problema de miopía del profesor, o sea, yo creo que podría, pero me parece tan sutil… es tan sutil la diferencia, que no logro apreciarla en toda su dimensión, pero reitero, tanto en la simulación del NGA como en la del art. 97 № 4 C.T. necesito un ánimo, porque yo realicé un acto disimula queriendo algo, y ese algo que realicé al momento de celebrar el acto disimulado, ¿qué era? —Puede ser un acto bastante parecido al ánimo de defraudar la norma tributaria, o ¿es que la simulación de la NGA es menos mala que el delito? Si es así, yo no logro ver por completo esto, y reitero, es un defecto mío, pero ustedes que son más penalistas que yo, ¿qué les parece? De la Consulta en el contexto de la NGA (art. 26 bis C.T.). En los cinco minutos haré referencia a una cosa, y les dejaré una mini tarea, hay un par de oficios que me interesa que vean, para que todo esto haga sentido y nos conectemos con la realidad; pero, antes de eso haré referencia al art. 26 bis y a la consulta en materia de NGA, este artículo permite consultar ante el SII si las operaciones que se intenten realizar son abusivas o simuladas en los términos de la NGA. Así, hay dos tipos de consultas: 1.Consultas Vinculantes; y, 2.- Consultas No Vinculantes. De las Consultas Vinculantes. 1.-Consultas Vinculantes: Las primeras, las Consultas Vinculantes, los sujetos habilitados para consultarlas son los contribuyentes habilitados al pago de los impuestos, pero la condición es que tengan un interés personal y directo, es decir, no puede ser cualquiera, tengo que tener interés personal y directo, es decir, no puede ser cualquiera, tengo que tener un interés personal y directo, esta consulta, además, debe ser fundada y contener todas las opciones que se puedan realizar y los antecedentes que la sustenten, es decir, en términos coloquiales: Tengo la historia completa y no la para que me conviene, el plazo para responder esta consulta es de 90 días contados desde la recepción de todos los antecedentes, es decir, el SII va a recibir la consulta, va a chequear los antecedentes, eventualmente va a pedirme más, y va a citar la certificación de conformidad, y a partir de la certificación de conformidad se empiezan a contar 90 días, puede prorrogarse el plazo por hasta 30 días más por resolución fundada, si no se pronuncia el SII en ese plazo opera el silencio administrativo negativo, es decir, la consulta se entiende rechazada. ¿Cuáles son los efectos de esta consulta? —La respuesta será vinculante, solo al consultante y al caso planteado, por lo que ese caso será un tema personalísimo, no es el mismo efecto de la consulta del art. 26 C.T., que puede aprovecharse otra persona en la misma situación de hecho, aquí el único que puede beneficiarse es el consultante, por lo tanto, aquí se tiene que dar un tema de triple identidad: Identidad de hecho, identidad de derecho e identidad de consultante para que la consulta al SII sea vinculante; si se da esta triple identidad, y el SII después me fiscaliza, y pone en duda o cuestiona el negocio u operación que realicé, podré

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oponer el oficio correspondiente con la respuesta diciendo que consulté, usted me dio una respuesta vinculante porque hay una triple identidad de hechos, derecho y consultante.

De las Consultas No Vinculantes. 2.- Consultas No Vinculantes: Por último, Consultas No Vinculantes, dice la misma norma que las personas podrán consultar con el ánimo de obtener respuesta de carácter general, no vinculantes, y las respuestas a estas consultas generales son vinculantes, no producirán los efectos ni del art. 26 C.T. ni del art. 26 bis C.T., es decir, no serán vinculantes ni podrán proteger al contribuyente de buena fe frente a los cambios de criterio interpretativo que es el efecto del art. 26 C.T., este sistema está vigente desde el 30 de septiembre del año 2015. Aquí el órgano fiscalizador y ejecutor es el mismo —Es una crítica desde el punto de vista del funcionamiento, no resulta. Mini tarea. Hoy voy a subir un par de oficios, quiero que los lean, cerraremos el capítulo mañana, uno de una Consulta No Vinculante, y otro de una Consulta Vinculante, un caso donde se pregunta si hay abuso de las formas jurídicas, y se razona de acuerdo a las Economías de Opción, etc., y etc., ¿de acuerdo? Nos vemos mañana.

18.-Jueves 13 de septiembre de 2018: ¿Se anticiparon las vacaciones? ¿Qué se celebra hoy? ¿Se anticiparon las vacaciones? Buenos días, ¿cómo estuvo la lectura de los oficios? ¿Leyó los oficios María Jesús 123? Tenemos un control sorpresa hoy, ¿puedo hacerlo o no puedo hacerlo? Ojo, lo reitero, no es tono de amenaza, no se están haciendo los deberes, y no lo digo desde una perspectiva paternalista, no se sorprendan que yo haga un control sorpresa, y lo que resulte de ahí es responsabilidad única y exclusivamente de ustedes; hay que leer, dije que basta con leerlo, no estoy exigiendo necesariamente entendimiento. Ok, las pruebas las entrego materialmente de vuelta de las vacaciones, las notas las subiré vía portal y la pauta de corrección también. De los aspectos procedimentales de la NGA. Bien, para terminar la NGA, nos falta ver los aspectos procedimentales, tanto en: 1.Fase Administrativa de la NGA; como, 2.-Fase Jurisdiccional de la NGA. De la Fase Administrativa de la NGA. 1.-Fase Administrativa: En Fase Administrativa tenemos que irnos al art. 4 quinquies del C.T.: «Artículo 4° quinquies.- La existencia del abuso o de la simulación a que se refieren los artículos 4° ter y 4° quáter será declarada, a requerimiento del 123

Compañera presente en clase.

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Director, por el Tribunal Tributario y Aduanero competente, de conformidad al procedimiento establecido en el artículo 160 bis. Esta declaración sólo podrá ser requerida en la medida que el monto de las diferencias de impuestos determinadas provisoriamente por el Servicio al contribuyente respectivo, exceda la cantidad equivalente a 250 unidades tributarias mensuales a la fecha de la presentación del requerimiento. Previo a la solicitud de declaración de abuso o simulación y para los efectos de fundar el ejercicio de ésta, el Servicio deberá citar al contribuyente en los términos del artículo 63, pudiendo solicitarle los antecedentes que considere necesarios y pertinentes, incluidos aquellos que sirvan para el establecimiento de la multa del artículo 100 bis. No se aplicarán en este procedimiento los plazos del artículo 59. El Director deberá solicitar la declaración de abuso o simulación al Tribunal Tributario y Aduanero dentro de los nueve meses siguientes a la contestación de la citación a que se refiere el inciso anterior. El mismo plazo se aplicará en caso de no mediar contestación, el que se contará desde la respectiva citación. El precitado término no se aplicará cuando el remanente de plazo de prescripción de la obligación tributaria sea menor, en cuyo caso se aplicará éste último. Terminado este plazo, el Director no podrá solicitar la declaración de abuso o simulación respecto del caso por el que se citó al contribuyente o asesor. Durante el tiempo transcurrido entre la fecha en que se solicite la declaración de abuso o simulación, hasta la resolución que la resuelva, se suspenderá el cómputo de los plazos establecidos en los artículos 200 y 201. En caso que se establezca la existencia de abuso o simulación para fines tributarios, el Tribunal Tributario y Aduanero deberá así declararlo en la resolución que dicte al efecto, dejando en ella constancia de los actos jurídicos abusivos o simulados, de los antecedentes de hecho y de derecho en que funda dicha calificación, determinando en la misma resolución el monto del impuesto que resulte adeudado, con los respectivos reajustes, intereses penales y multas, ordenando al Servicio emitir la liquidación, giro o resolución que corresponda. Lo anterior, sin perjuicio de los recursos que, de acuerdo al artículo 160 bis, puedan deducir el Servicio, el contribuyente o quien resulte sancionado con las multas que pudieren aplicarse.», yo he intentado simplificar o hacer menos árida la norma a través de un dibujo, colocando ciertas notas al final establecidas en la norma, pero a partir de aquí lo vemos. Primero, aquí naturalmente hay un órgano encargado de la fiscalización que ve los indicios del abuso de la forma jurídica o la simulación, indicios que harían eventualmente aplicable la Norma General Anti Elusión, incluso, el proyecto antes decía que la NGA la iba a aplicar la Administración Tributaria, y se cambió con algunos requisitos a la autoridad, previa solicitud a los Tribunales Tributarios y Aduaneros, también hay plazos, porque si el SII no pide ese plazo no podrá hacerlo valer después; entonces, a partir de estos definiciones de «elusión», el art. 4 quinquies C.T. le coloca la obligación al SII, la obligación de citar al contribuyente o al asesor tributario quien participó en la planificación o diseño de la figura, es la citación del art. 63 C.T., que la veremos enseguida, es uno de los mecanismos más importantes de fiscalización del SII, el contribuyente tiene un mes para responder, prorrogable por otro mes, y naturalmente que a partir de la notificación de la citación pueden darse distintas respuestas: 1.-Respuesta satisfactoria del contribuyente: Puede ser que el contribuyente dé respuestas satisfactorias o se allane a la postura del SII, reconoce los indicios, y en ese 202

caso el contribuyente deberá hacer una: Declaración de Impuestos Rectificatoria, es decir, rectificar su declaración anterior que fue hecha por Simulación o Abuso de las Formas Jurídicas, aquí en la práctica se firma un acta de conciliación, y naturalmente el tema queda cerrado, no sigue adelante, ¿de acuerdo?; 2.-Silencio o respuesta insatisfactoria del contribuyente: Por el contrario, puede suceder que el contribuyente no conteste la situación o de una respuesta insatisfactoria, no convenza al SII, ¿qué pasa aquí? —El SII presenta un requerimiento ante el Tribunal Tributario y Aduanero correspondiente, ¿se entiende? Ahora bien, según la Circular № 41 del año 2016, si en la fiscalización asociada a esto se concluye que se está en presencia de un delito tributario, es decir, una de las características de los delitos tributarios es que, están sancionados con penas privativas de libertad, si en consecuencia de la fiscalización vemos un ilícito sancionable con pena privativa de libertad no se iniciara el procedimiento de aplicación de la NGA, es decir: No se realizará la solicitud ante el Tribunal Tributario y Aduanero correspondiente, sino que empezará el proceso de recopilación de antecedentes establecidos en el art. 161 № 10 C.T.: «Artículo 161.- Las sanciones por infracción a las disposiciones tributarias, que no consistan en penas privativas de libertad, serán aplicadas por el Tribunal Tributario y Aduanero, previo el cumplimiento de los trámites que a continuación se indican: 10. No se aplicará el procedimiento de este Párrafo tratándose de infracciones que este Código sanciona con multa y pena privativa de libertad. En estos casos corresponderá al Servicio recopilar los antecedentes que habrán de servir de fundamento a la decisión del Director a que se refiere el artículo 162, inciso tercero.», este procedimiento, ayer ya lo mencioné, este es un procedimiento que está en la antesala de la decisión del SII, que tiene la facultad exclusiva de ejercer la acción penal, aquí incluso hay toda un polémica, incluso con implicancias constitucionales, porque hoy por hoy, ¿cuál e es el órgano institucional que tiene la facultad de investigar los delitos? —El Ministerio Público, pero la materia tributaria tiene tantas singularidades, alguien escribió la permanente singularidad del Derecho Tributario, porque siempre hay una norma especial para Derecho Tributario, y en el tema de la acción penal, está esta singularidad, y han escuchado todo este tiempo la discusión entre el SII y el MP, caso Penta, Soquimich, etc., y la cuestión es la siguiente: Dado que constitucionalmente la facultad de investigar la comisión de un delito es de la suerte del Ministerio Público, no salió nada mejor que llamar a esta fase previa de investigación en el parte investigativa como: «Recopilación de antecedentes», pero uno podría llegar a la conclusión de que el SII aquí investiga la comisión de un delito, ¿se entiende la diferencia? Al procedimiento no se le llamó de «investigación», para eventualmente no entrar en colisión con la competencia exclusiva del Ministerio Público, y se llamó solo: «Procedimiento de recopilación de antecedentes», ¿no es acaso investigación? Parece que sí, pero en Chile… las soluciones a la chilena consisten en cambiar el nomen iuris. Ahora, volviendo a la NGA, en cuanto al plazo, el Director Nacional del SII deberá presentar el requerimiento ante el Tribunal Tributario y Aduanero correspondiente dentro de los 9 meses siguientes a la contestación de la citación, naturalmente si el contribuyente contesta, pero si no contesta, los 9 mees no se cuentan desde la fecha de la contestación, sino que desde la fecha de la citación; ahora, ¿qué puede suceder? —Como bien saben, los plazos de prescripción de la acción fiscalizadora del SII, la ordinaria es de 3 años, ¿qué pasa si el 203

SII a los dos años y medio o 6 meses se da cuenta que hay indicios de Elusión? ¿Puede esperar hasta los 9 meses? —Sí, pero caducaría, por lo que si estamos en una situación que resten menos de nueve meses para que precluya el plazo de prescripción, el requerimiento tiene que presentarse antes, no puedo esperar nueve meses; nuevamente asociado a la prescripción, entre la fecha en que se solicite la declaración de Abuso de las Formas Jurídicas y Simulación ante el Tribunal Tributario y Aduanero, que es por parte del Director del SII, y la fecha de resolución de ese requerimiento, se van a suspender los plazos de prescripción del art. 200 C.T. y el art. 201 C.T., es decir, el plazo de prescripción de la acción fiscalizadora y el plazo de prescripción de la acción de cobro, ¿a quién afecta la suspensión de la prescripción? —En la suspensión se abre un paréntesis, no se pierde el tiempo, pero se deja de contabilizar el tiempo mientras dura la situación, perjudica al contribuyente, beneficia al SII, ¿de acuerdo?

*DEBIDO A SU INDISPENSABLE UTILIDAD PARA LA MATERIA EN COMENTO, SE ACOMPAÑA EN LA SIGUIENTE PÁGINA UN ESQUEMA DE LA FASE ADMINISTRATIVA HECHO POR EL PROFESOR ALBURQUENQUE, Y QUE SE ENCUNTRA EN SU POWER POINT № 12, DIAPOSITIVA № 16.

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De la Fase Jurisdiccional de la NGA. 2.-Fase Jurisdiccional de la NGA: Mismo esquema, mismos dibujitos para explicar las Bases Jurisdiccionales, todo está en los artículos: Art. 119 C.T.: «Artículo 119.Será competente para conocer tanto de la declaración de abuso o simulación, establecida en el artículo 4° quinquies, como de la determinación y aplicación de la multa contemplada en el artículo 100 bis, el Tribunal Tributario y Aduanero en cuyo territorio jurisdiccional tenga su domicilio el contribuyente. Tratándose de contribuyentes personas jurídicas se entenderá que el domicilio de éstas corresponde al de la matriz.» y el art. 160 bis C.T.: «Artículo 160 bis.- El Director deberá solicitar la declaración de abuso o simulación a que se refiere el artículo 4° quinquies y, en su caso, la aplicación de la multa establecida en el artículo 100 bis ante el Tribunal Tributario y Aduanero competente, de manera fundada, acompañando los antecedentes de hecho y de derecho en que se sustenta y que permitan la determinación de los impuestos, intereses penales y multas a que dé lugar la declaración judicial a que se refiere este artículo. De la solicitud del Servicio se conferirá traslado al contribuyente y a los posibles responsables del diseño o planificación de los actos, contratos o negocios susceptibles de constituir abuso o simulación, por el término de noventa días. Su contestación deberá contener una exposición clara de los hechos y fundamentos de derecho en que basa su oposición a la declaración de abuso o simulación o, en su caso, a la responsabilidad por el diseño o planificación de los actos, contratos o negocios constitutivos de abuso o simulación. Vencido el plazo para evacuar el traslado, haya o no contestado el contribuyente o el posible responsable, el Tribunal citará a las partes a una audiencia que deberá fijarse a contar del séptimo día y no más allá del decimoquinto, contado desde la fecha de la notificación de dicha citación, con el objeto que expongan sobre los puntos planteados tanto en la solicitud como en la contestación, en caso que la hubiere. En caso que el contribuyente o el posible responsable aporten en esta audiencia nuevos antecedentes a los cuales el Servicio no haya tenido acceso previo, se le conferirá a éste un plazo de quince días para emitir los descargos pertinentes. Vencido el último plazo a que se refiere el inciso anterior, y en la medida que hubiere controversia sobre algún hecho sustancial y pertinente, el Tribunal abrirá un término probatorio por un plazo de veinte días. En contra de la resolución que fije los puntos sobre los cuales deberá recaer la prueba, sólo procederá el recurso de reposición dentro del plazo de cinco días. Concluido el término probatorio, se otorgará a las partes un plazo de cinco días para efectuar observaciones a la prueba rendida, tras lo cual el Tribunal resolverá en un plazo de veinte días. El Tribunal apreciará la prueba de acuerdo a las reglas de la sana crítica y deberá fundar su decisión teniendo en consideración la naturaleza económica de los hechos imponibles conforme a lo establecido en el artículo 4° bis. En contra de la resolución que se pronuncie sobre la solicitud procederá el recurso de apelación, el que deberá interponerse en el plazo de quince días contado desde la notificación respectiva, y se concederá en ambos efectos. La apelación se tramitará en cuenta, a menos que cualquiera de las partes, dentro del plazo de cinco días contado desde el ingreso de los autos en la Secretaría de la Corte de Apelaciones, solicite alegatos. En contra de la resolución de la Corte de Apelaciones procederá el recurso de casación en el fondo o la forma. La liquidación, giro, resolución o multa, que se emitan en cumplimiento de la 206

sentencia firme dictada en el procedimiento que declare la existencia del abuso o de la simulación o la responsabilidad por el diseño o planificación de los actos, contratos o negocios constitutivos de abuso o simulación, no serán susceptibles de reclamo alguno. Las controversias que surjan respecto al cumplimiento de la sentencia, serán resueltas en forma incidental por el Tribunal que la dictó. En lo no establecido por este Párrafo, y en cuanto la naturaleza de la tramitación lo permita, se aplicarán las demás normas contenidas en el Título II de este Libro.»; el art. 119 C.T. se refiere al tribunal competente para conocer del requerimiento presentado por el SII sobre la NGA; como ven por arriba (alusión al esquema presente en el PPT) la Fase Jurisdiccional se inicia por el requerimiento fundado del Director Nacional del SII, ¿ante quién? —Ante el Tribunal Tributario y Aduanero correspondiente al domicilio del contribuyente, y si el contribuyente es una empresa que tiene matriz y sucursales, será el domicilio de la matriz el que mande; presentado el requerimiento ante el tribunal competente se dará traslado al contribuyente y a los posibles responsables de diseño al que se esté aludiendo, con un plazo de 90 días; luego con la respuesta o sin respuesta, el tribunal citará a las partes para una audiencia entre 7 y 15 días, aquí pueden darse las circunstancias de que se acompañen nuevos antecedentes, si se da esto el SII tiene 15 días para impugnar, en la audiencia, el opositor o aquel al que se le imputa la elusión puede presentar nuevos antecedentes, naturalmente que esta parte de la reglamentación asume que la audiencia no de para verificar el contenido o el alcance o la procedencia de esos documentos, entonces, le otorga a la parte que no conocía los documentos 15 días para revisarlos e impugnarlos eventualmente; luego, si existen hechos controversiales y sustanciales, se abre un periodo probatorio de 20 días, respecto del autor de la prueba, se puede presentar reposición dentro de 5 días; rendida la prueba, se abre un plazo de 5 días para la revisión de la prueba, y concluido este trámite queda la causa para fallo, el cual debiese dictarse dentro de 20 días. Contra la sentencia de primera instancia se puede interponer el recurso de apelación dentro de 15 días, y contra este recurso se puede pedir recurso de casación en la forma y en el fondo. Profesor, ¿no sería un problema de especialidad pasar a la Corte Suprema?124 —Se supone que los integrantes de la Corte Suprema son abogados con ya bastante experiencia, el problema se da más en las Cortes de Apelaciones, se crearon incentivos a través del poder judicial para que los jueces pudiesen hacer cursos de especialización en materia tributaria, y también los relatores, entonces, siendo un problema real la falta de especialización de algunos jueces, se han adoptado medidas para atenuar esto, por ejemplo, en materia de tasación y avalúos fiscales no son las Cortes de Apelaciones las encargadas, sino que un tribunal especial, esto ya lo veremos, ¿queda claro?

*DEBIDO A SU INDISPENSABLE UTILIDAD PARA LA MATERIA EN COMENTO, SE ACOMPAÑA EN LA SIGUIENTE PÁGINA UN ESQUEMA DE LA FASE JURISDICCIONAL HECHO POR EL PROFESOR ALBURQUENQUE, Y QUE SE ENCUNTRA EN SU POWER POINT № 12, DIAPOSITIVA № 17. 124

Pregunta de un compañero.

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De las particularidades del fallo. Como también señalé ayer, el art. 160 bis C.T. dice que el fallo que establezca la existencia de la Elusión apreciará la prueba según al Sana Crítica, y dejará constancia de los antecedentes de hecho y de derecho de la situación de los actos abusivos o simulados, determinará los impuesto adeudados más recargos legales, ordenará al SII emitir liquidaciones, giros o resoluciones correspondientes: Estas actuaciones del SII no son reclamables, es decir, aquellas liquidaciones o giros que el tribunal le ordena emitir al SII una vez establecida la procedencia de la NGA no son reclamables. De la Fase Sancionatoria. Ahora, lo único que nos queda por ver para estos efectos es la Fase Sancionatoria, y vamos a leer el art. 100 bis C.T.: «Artículo 100 bis.- La persona natural o jurídica respecto de quien se acredite haber diseñado o planificado los actos, contratos o negocios constitutivos de abuso o simulación, según lo dispuesto en los artículos 4° ter, 4° quáter, 4° quinquies y 160 bis de este Código, será sancionado con multa de hasta el 100% de todos los impuestos que deberían haberse enterado en arcas fiscales, de no mediar dichas conductas indebidas, y que se determinen al contribuyente. Con todo, dicha multa no podrá superar las 100 unidades tributarias anuales. Para estos efectos, en caso que la infracción haya sido cometida por una persona jurídica, la sanción señalada será aplicada a sus directores o representantes legales si hubieren infringido sus deberes de dirección y supervisión. Para efectos de lo dispuesto en el presente artículo, el Servicio sólo podrá aplicar la multa a que se refieren los incisos precedentes cuando, en el caso de haberse solicitado la declaración de abuso o simulación en los términos que señala el artículo 160 bis, ella se encuentre resuelta por sentencia firme y ejecutoriada. La prescripción de la acción para perseguir esta sanción pecuniaria será de seis años contados desde el vencimiento del plazo para declarar y pagar los impuestos eludidos y se suspenderá desde la fecha en que se solicite la aplicación de sanción pecuniaria a los responsables del diseño o planificación de los actos, contratos o negocios susceptibles de constituir abuso o simulación, según lo establecido en el inciso segundo del artículo 160 bis, hasta la notificación de la sentencia firme y ejecutoriada que la resuelva.», y aquí no nos confundamos, es una Infracción Administrativa, porque la Elusión se sanciona, la Elusión que da lugar a la aplicación de la NGA se sanciona solo con multa, y como es así, no es delito, sino que una Infracción o Contravención Administrativa Tributaria: «La prescripción de la acción para perseguir esta sanción pecuniaria será de seis años contados desde el vencimiento del plazo para declarar y pagar los impuestos eludidos y se suspenderá desde la fecha en que se solicite la aplicación de sanción pecuniaria a los responsables del diseño o planificación de los actos, contratos o negocios susceptibles de constituir abuso o simulación, según lo establecido en el inciso segundo del artículo 160 bis, hasta la notificación de la sentencia firme y ejecutoriada que la resuelva.», pregunta: ¿Se entendió algo? ¿Quiénes son los sujetos activos de esta conducta o infracción? O ¿Quiénes pueden ser los sujetos activos en términos penales? —La norma no lo circunscribe a los contribuyentes o sujetos pasivos tributarios, la fórmula es bastante amplia, habla de personas naturales o jurídicas respecto de quienes se acredita haber 210

diseñado o planificado los actos, contratos o negocios constitutivos de abuso o simulación, entonces, cualquier persona que se acredite que intervino en el diseño o planificación de estos, por lo tanto, si alguien de aquí quiere ser tributarista, tendrá que pensar que existe el riesgo en base a las decisiones que tome y las asesorías que tome, tiene el riesgo de que se le aplique una multa del 100 % del impuesto a declarar, y el toipe son 100 UTM, y cada UTM está a unos $48.000 y hablamos de una multa de unos $48.000.000, así que no es poco; luego, si la infracción es cometida por una persona jurídica, la infracción se le aplica a los directores o representanles legales que hubieren infringido su deber de dirección y supervisión; entonces, si soy socio con niveles de administración también puedo ser alcanzado por esta norma; un garantía se puede aplicar, siempre que esta se encuentre firme y ejecutoriada; y, en cuanto a la presripción, se establece un plazo de 6 años contados desde el vencimiento del plazo para declarar y pagar los impuesto eludidos, y también opera una suspensión entre la fecha en que se solicite la aplicación de la sanción pecuniaria y la sentencia que declare el abuso o simulación, ¿queda claro? Ejercicios – Casos. 2.-Identifique alguna norma especial anti elusión en el Código Tributario (distinta de las estudiadas). —Vimos el art. 64 C.T., también está el art. 21 C.T., pero hay otras, busquen y vayan prestando atención en la medida que vayamos avanzando en los conocimientos, pero no se sorprendan si se les hace un control de lectura del Código Tributario 3.-Una sociedad anónima cerrada efectúa un préstamo a uno de sus accionistas en condiciones muy ventajosas (sin interés y varios años para pagarlo). ¿Podría aplicarse en este caso la NGA? —Ya lo vimos, era un retiro encubierto para no pagar los impuestos finales, pero, ¿aplica la NGA? —Primero, hay que ver si hay Norma Especial, así, lo primero que se sigue es que tengo que hacer este ejercicio, y esto es así siempre, lo repetiré muchas veces, si hay o no NGA primero tiene que superar las 250 UTM, porque si es inferior no tiene infracción por parte de la NGA, y si no hacen este ejercicio previo, me pueden colocar un tratado sobre la NGA, pero está malo, porque no procede la aplicación de la NGA, y aquí, en este caso en particular, ¿hay alguna norma especial según el caso № 3? —El art 21, que es el que se denomina como Impuesto Sanción, agrava la situación tributaria, y está en el inciso primero y tercero y dentro del inciso tercero están los préstamos a los socios, por lo que el art. 21 agrava la situación tributaria del socio que le dio préstamos, porque se entiende ue está retirando encubiertamente utilidades. 1.-Manuel y Sofía están casados bajo régimen de separación de bienes. Ambos son profesionales abogados dedicados por separado al ejercicio independiente de la profesión. Para controlar la carga tributaria de sus impuestos personales (impuesto global complementario) constituyen una sociedad de responsabilidad limitada la cual pasa a facturar los servicios profesionales prestados por ellos, pagándoles un sueldo patronal. ¿Hay elusión? ¿Economía de opción? —Eventualmente les puede pasar, ante posibles conflictos, igual se da, en mi caso, con mi señora intentamos evitar hablar de Derecho en casa. Impuestos personales, entiéndase Impuesto Global Complementario. 211

Explico con más detalle, hay dos personas que emiten boletas por servicios profesionales, y tributan por separado según el Impuesto Global Complementario, pero a veces esas personas constituyen una persona jurídica, y en vez de emitir ellos, la sociedad emite las boletas, por lo que los ingresos los recibe la sociedad, ahora, para que esos socios profesionales puedan sobrevivir, la Ley en el caso de responsabilidad limitada, permite incluso que se deduzcan como gastos sueldos patronales, siempre que no superen los $2.000.000, por lo cual, en este caso Manual y Sofía constitiyen esta sociedad, la sociedad factura, y les paga un sueldo a cada uno, naturalmente que después tienen derecho a retirar las utilidades como socios en la sociedad, y naturalmente, todo esto se hace intentando obtener un ahorro tributario, dicho en otros términos: Si no constituyeran una sociedad, la carga tributaria sería mayor que si no la constituyeran. Javier125, ¿tiene alguna opinión sobre esto? —En primer lugar, hay que ver si la Ley permite esto 126 —La Ley Tributaria no tiene norma expresa en este momento, pero si ser interpreta la Norma Anti Elusión, y uno podría decir que esto es armónico con las Leyes Comerciales: —Yo creo que el único fin que se tiene es el ahorro tributario, y aquí hay que ver la continuidad de la figura, la motivación, y si la única motivación es el ahorro tributario habría Elusión, ¿bajo cuál forma? —Abuso de las formas jurídicas, ya que aquí hay que hacer una valoración de si existen motivos económicos y jurídicos más relevantes que el ahorro tributario, y al menos del relato la única motivación parece ser el ahorro tributario, y desde esa perspectiva podría ser elusiva, ahora, hagamos el ejercicio inverso: Para que no sea Elusiva, ¿podríamos encontrar una razón económica? —Podría ser que por la constitución de una responsabilidad limitada buscaran limitar su responsabilidad al capital de la sociedad 127 — Bien, esta podría ser una opción, si es una persona jurídica con responsabilidad limitada, el patrimonio de la sociedad está sin necesariamente agregarse el patrimonio personal, podrían haber varias razones, va a depender de cada caso, el ejercicio que hay que hacer hoy para ver la justificación de la NGA, es justificarlos por razones económicas, naturalmente reales y acreditables, en uno de los oficios que yo di para la lectura dice que en principio no hay Elusión, y no resultan aplicables los artículos: Art. 4 ter C.T., art. 4 quater C.T. y art. 4 quinquies, y dice «en principio» porque habrá que evaluarlo en su momento, y las conclusiones podrían ser distintas, si no hay pruebas que acrediten las razones económicas, y esto es muy importante, porque no es inventar en abstracto tales justificaciones, sino que tienen que tener un sustento. Ejercicios – Casos № 2. 1.-Un contribuyente es citado ya que el SII estima que la operación comercial realizada es abusiva. El contribuyente contesta la citación acompañando los antecedentes correspondientes, restado 4 meses para que se extinga el plazo de prescripción de las facultades fiscalizadoras del SII establecido en el artículo 200 CT. ¿En qué situación se encuentra el contribuyente? — ¿Qué pasa cuando el SII cita? Estamos en Fase Administrativa, y ¿en qué situación se encuentra el contribuyente? 125

Compañero presente en clase. Intervención del compañero aludido. 127 Respuesta de un compañero. 126

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Profesor, ¿qué pasa si el asesor es una persona jurídica? 128 —Responderán los representantes legales, volviendo al contribuyente citado, ¿en qué situación está? —Lo citaron, se presentó, entregó todos los antecedentes y quedan 4 meses, contesta, se puede allanar, y no pasa nada, ahora, contesto y su respuesta no es satisfactoria, ¿qué pasa? —El SII presentará el requerimiento al Tribunal Tributario y Aduanero correspondiente, tiene 9 meses, pero quedan 4 meses, el contribuyente en este plazo estará rezando para que se le pase el plazo al SII, y si el SII hace el requerimiento comenzará el procedimiento en Fase Jurisdiccional, le darán traslado y tendrá 90 días para contestar 2.- ¿Qué limitaciones tiene el Director Nacional del SII para presentar ante el TTA la solicitud de aplicación de la NGA? —Primero tienen que ver si hay una Norma Especial Anti Elusión; segundo el monto, la estimación de la cuantía de la Elusión; y, tercero, ¿puede interponer el requerimiento sin citar al contribuyente? —No, es un trámite previo y obligatorio, y si no lo hizo: Nulidad de Derecho Público, ¿de acuerdo? 3.- ¿Si se realizará hoy una operación similar a la del denominado “Caso Inmobiliaria Bahía”, sería aplicable la NGA? —El fallo es del 2001, y la C.S. dijo que, diferenciando Evasión con Elusión, que no necesariamente es un ilícito si el propio legislador considera que existen posibilidades para ahorrar en impuestos, y hoy en día, ¿aplicaría? —Si uno lee el fallo también hay otras razones, como de ordenarse, ahorrar costos, en relación a los bienes muebles, ahora, desde mi punto de vista, esas otras razones parecen no ser tan relevantes como el ahorro tributario, y está el abuso de las Formas Jurídicas, porque adicionalmente yo descartaría una Simulación, se constituyen dos sociedades, no hay nada oculto, por determinadas personas para realizar un negocio en conjunto con actividades por separado, no veo simulación, habría que ver si hay Abuso de las formas jurídicas y entrar a valorar si esas otras razones económicas y organizacionales son más relevantes que el ahorro tributario; ahora, lo que es un poco más problemático, ¿podría uno en el caso Bahía llegar a establecer que es un caso de Economía de Opción considerando que el art. 20 № 1 LIR se refiere a tributación de la explotación de bienes raíces? De alguna manera, como de cierto modo dice ese fallo, ¿no es que acaso toda esta configuración de dos sociedades no es una consecuencia de problemas de técnica legislativa? Primero, que se define el hecho gravado o servicio en relación a la Ley de la Renta, serían operaciones del art. 20 № 3 y 20 № 4 LIR, y depende si me amparo de acuerdo al art. 20 № 1 no estaría afecto a IVA, no estoy tan claro que pueda ser una Economía de Opción, pero puede ser argumentable. 4.-¿Existe algún mecanismo mediante el cual se pueda tener alguna certeza de que una determinada planificación tributaria no se verá expuesta a la aplicación de la NGA? —La del art. 26 bis C.T., pero aquí hay una vinculante y otra no vinculante, con la única que puedo tener certeza es la vinculante, dicho sea de paso, con la síntesis, uno mira todo el panorama, tenemos la Consulta Tributaria del art. 26 C.T., la Consulta Tributaria del art. 26 bis C.T. vinculante, la del art. 26 bis C.T. no vinculante y esta última no produce los efectos vinculantes, y tampoco produce los efectos del art. 26 C.T.

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Pregunta de un compañero.

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5.-¿Hay economía de opción respecto de quien compra un edificio entero para aprovecharse del beneficio tributario del DFL 2? Suponga –como acontecía hasta hace algunos años– que la ley tributaria no establece límites expresos respecto a la cantidad de departamentos que puede poseer una persona. —Les explico el DFL № 2 es del año 1951, que determina beneficios para las viviendas sociales, de manera que a través de la esta, la finalidad de la norma es que buscaba ayudar a un problema de vivienda social en Chile, entre otras cosas, hay exenciones para el impuesto territorial, y establece esto para viviendas de no más de 140 metros cuadrados, entre otras cosas, los DFL № 2 los arriendan y obtienen rentas, es renta de arrendamiento no está afecto al Impuesto a la Renta, ¿qué pasó? —Hubieron personas que llegaron a tener 70 DFL № 2, los arrendaban, y esta renta se acogía al beneficio y no quedaba afecto al Impuesto a la Renta, ¿hay Elusión? —Les explico la historia completa, hace poco el legislador dijo que fue excesivo, y el beneficio se extendió a solo dos DFL № 2 por persona, habría Elusión, ¿qué les parece? Si uno va más allá, ¿cuál era la finalidad de la norma? —Beneficios de viviendas sociales, pero cuando se utilizó la norma como beneficio del DFL № 2, y estas personas que adquirieron varias viviendas, ¿se estaba cumpliendo con la finalidad de la norma? —No, y esta última norma que estableció el límite de 2 viviendas por persona, ¿cómo la calificarían ustedes? ¿Cuál sería la naturaleza jurídica? —Una Norma Especial Anti Elusión —Bien, ganó punto base, se aplica específicamente a este caso, respecto de las normas provenientes de bienes raíces, todo esto para armonizarla con la norma general Anti Elusión Revisión de Oficios №1 Podría ser perfectamente un caso de solemne o de examen, ¿por qué? —Leamos, es una consulta no vinculante. El valor de libro es el valor registrado en los Libros de Contabilidad; este oficio tiene una primera parte de los antecedentes, que en resumidas cuentas se relatan los hechos que realizó el contribuyente o consultante; en una segunda parte, en que se denomina análisis, el SII llega a una norma relevante, la aplica y llega a una decisión sobre la Consulta que se le formula; se pregunta respecto a la situación de hecho planteada, se pregunta si son aplicables los artículos: Art. 4 bis C.T., art. 4 ter C.T., y art. 4 quater C.T.; si fueran abogados tributaristas hoy por hoy, ¿habrían hecho esta consulta? Apelo a vuestros conocimientos y lo que hemos visto en clases, incluso coloqué un caso en que hice referencia a la Corte Suprema, hice referencia a Iñigo de la Maza, etc., ¿cuál es el ejercicio previo que tienen que hacer? —Ver si hay Norma Especial Anti Elusión, ¿qué norma puede estar acá? ¿Qué pasa cuando hay una diferencia entre la figura que declara el contribuyente y lo que dice el SII? —El art. 64 C.T. nos habla de la facultad de tasación, también están los artículos 70 y 71 de la LIR, también el 17 № 8, y el art. 63 de la Ley de Impuestos a las Herencias y Donaciones, porque se podría llegar a establecer que si el valor de libro es bastante inferior al valor comercial podría haber una suerte de donación encubierta, y en este caso podría aplicarse el art. 63 de la Ley de Impuesto a las Herencias y Donaciones. Sigamos, ¿qué les parece? ¿Ven que no hacemos ciencia ficción aquí? Primero hay que ver si hay una norma especial, porque estas prefieren a las NGA, yo en lo personas no hubiese hecho esta consulta, o por lo menos la habría redactado en otros 214

términos: Mire Director Nacional del SII, necesito que confirme que en esta situación de hecho pudiesen resultar aplicables las Normas Especiales Anti Elusión, y no las NGA, es decir, si quiero tener certeza absoluta podría haber redactado en estos términos esta consulta. № 2. Les voy a contar la introducción del caso siguiente, y por favor léanlo, es un ejercicio donde se intenta analizar si es que efectivamente hay abuso en las formas jurídicas, y se entra a analizar si las razones económicas del modelo de negocio son más relevantes que el ahorro tributario en caso que no esté gravado con IBA y no esté gravado con el Impuesto de Timbres y Estampillas, hay razones económicas y hay razones de tributo, ¿cuál es la operación? ¿Cuáles son las partes? —La inmobiliaria, los proveedores y la entidad financiera, la entidad financiera negocia con los proveedores y el beneficio es que no tienen que pagarlo dentro de 60 días, y la entidad financiera ofrece pagárselos a un año, y el objetivo de esta operación es convertir determinadas obligaciones de corto plazo en obligaciones de largo plazo, la conclusión es que en principio no hay Elusión, pero si bien hay un ahorro tributario, dice que también se producen otros beneficios económicos, tanto para el cliente como para la entidad financiera, y los comienza a enumerar, pero dice que en principio no aquí, porque si posteriormente yo detecto que estas razones económicas no son reales, ni acreditables, si existe una relación entre el cliente, la inmobiliaria y al entidad financiera, ahí ya cambia el panorama y podría haber abuso de las formas jurídicas y Elusión. Les deseo felices fiestas. Les deseo felices fiestas, nos vemos de vuelta de vacaciones, y disculpen los tirones de oreja.

19.-Martes 25 de septiembre de 2018: Aviso de clases recuperativas. Estuvieron buenas notas del control, ¿qué pasa con la asistencia? Un aviso, hay pocos, pero voy a informarles, la próxima semana tengo que viajar a Argentina y hay dos clases, la del miércoles y la del jueves en que no voy a estar, entonces, hay dos alternativas, la primera es que las clases las haga el ayudante, y la segunda, aunque significa sobrecargarlos más de aquí al martes, es que, anticipemos estas clases, una más esta semana el jueves y otra el día martes en la hora A o a cualquier hora del día, no quiero ni hablar del sábado, el sábado podríamos hacer dos en la mañana y zanjamos el tema de una vez. Yo sé que esto significa una sobrecarga, pero fíjense que la semana siguiente es más pesada y quedarían libres. Lo otro, para la solemne, cualquier duda ustedes la envían y yo la voy a responder durante el día, quedamos entonces, jueves y martes dos horas seguidas. De la Determinación de la Obligación Tributaria.

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Power Point № 13. Bien, nos corresponde ver hoy la Determinación de la Obligación Tributaria, diríamos que determinar la Obligación Tributaria es: Determinar su procedencia y el monto de la misma. Paréntesis: Al final de la clase pueden llevarse el control. La Determinación de la Obligación Tributaria la podemos ubicar desde tres puntos de vista, y cuando digo que la podemos mirar desde tres puntos de vista, lo que quiero indicar es el sujeto que determina la Obligación Tributaria, y la Determinación puede hacerla: 1.-Determinación de la Obligación Tributaria por parte del Contribuyente: El propio contribuyente o sujeto pasivo; 2.-Determinación de la Obligación Tributaria por parte de la Administración Tributaria: La puede hacer la Administración Tributaria, en este caso el SII; y, 3.-Determinación de la Obligación Tributaria por parte del Tribunal: La puede hacer un Tribunal en el caso que exista controversia tributaria, es decir, en el caso que existan diferencias en lo determinado por el Contribuyente y la Administración Tributaria. Desde este punto de vista, la Determinación del Contribuyente tiene la naturaleza jurídica de una confesión extrajudicial; por su parte, la Determinación de la Obligación Tributaria, es decir, de su procedencia y monto efectuada por la Administración Tributaria, adoptada por el SII, naturalmente que adopta la forma de acto administrativo, y la más importante es la liquidación, aunque puede ser un giro, etc.; ahora bien, si la Determinación de la Obligación Tributaria la realiza un Tribunal en el supuesto de controversia determinada entre el Contribuyente y la Administración Tributaria, en este caso es un acto judicial o si prefieren una sentencia, ¿de acuerdo? ¿Quién realiza la Determinación de la Obligación Tributaria generalmente? —El Contribuyente. ¿Cuál es la regla general? ¿Quién determina la Obligación Tributaria por regla general? —El Contribuyente, el Sujeto Pasivo, y desde esta perspectiva se habla de: Autodeterminación, o: Autoliquidación, y esto tiene que ver con una característica propia de la mayoría de los sistemas tributarios actuales, donde lo que predomina es la autodeterminación.

Del rol de fiscalización de la Administración Tributaria. Y, dado que se han masificado los contribuyentes y los supuestos imponibles, es decir, los supuestos que dan lugar a la aplicación de un tributo, el rol de la Administración Tributaria ha cambiado, y se concentran casi exclusivamente en la fiscalización, y en particular la fiscalización de la actividad previa realizada por los Contribuyente o Sujetos Pasivos, ¿cuál actividad? —La actividad misma del contribuyente y de autoliquidación, que se materializa en algo llamado: Declaración de impuestos, así, el iter procedimental, lo que gatilla el flujo de información importante con el cual funciona el sistema tributario es con la que da el propio sujeto pasivo por la declaración que tiene naturaleza jurídica de confesión extrajudicial. A partir de esto la Administración Tributaria fiscaliza, revisa la actividad desarrollada por el contribuyente, y si surgen diferencias aplicará los medios de 216

fiscalización que el Código Tributario le otorga. Por lo cual, salvo determinados ejemplos muy concretos, la Administración Tributaria no determina los tributos, sino que la Administración Tributaria redetermina, reliquida, lo que previamente ha sido determinado o liquidado por el contribuyente o sujeto pasivo. ¿Cuándo redetermina o reliquida? — También se denomina a esta Determinación, la: Determinación de Oficio, y ¿cuándo se produce? —Se produce cuando el contribuyente no ha declarado, cuando ha subdeclarado, es decir, cuando existen dudas acerca de la sinceridad, exactitud o sobre la documentación y antecedentes que respaldan la declaración efectuada por el contribuyente o sujeto pasivo. Perspectiva panorámica de la clase. Este es el recorrido que haremos en esta clase, por lo tanto, en una primera parte veremos la determinación del contribuyente o sujeto pasivo, en particular en la declaración de impuestos, qué es, el efecto tributario de la declaración, la participación de terceros en las mismas; luego, la segunda parte, la Determinación de Oficio, la Determinación de la Obligación Tributaria por el SII; y, en tercer y último lugar, la Determinación Judicial, pero esta la dejaremos para cuando veamos el procedimiento tributario. De la Declaración de Impuestos. Bien, partiendo por la Declaración, no hay definición de la declaración e impuestos, pero el art. 29 C.T., sugiere el objeto: «Artículo 29.- La presentación de declaraciones con el objeto de determinar la procedencia o liquidación de un impuesto, se hará de acuerdo con las normas legales o reglamentarias y con las instrucciones que imparta la Dirección incluyendo toda la información que fuere necesaria.»; dicho en otros términos: La declaración que realiza el contribuyente o sujeto pasivo supone tomar una posición a si procede o no procede una Obligación Tributaria, es decir, primero le damos al contribuyente la decisión la decisión de si procede el hecho imponible, con todo, incluso el elemento subjetivo, pero no solo esto, sino que también tiene que cuantificar y liquidar el monto de la Obligación Tributaria, es verdad que el SII ofrece un borrador, y en el 80 % de los casos las personas ponen: «aceptar», haciendo un acto de fe, pero ojo, siempre lo digo, al final de la declaración de impuestos, con negrita y letras roja dice que el SII no se hace responsable de los errores de la declaración, y el único responsable es el propio declarante, y considerando que es una declaración bajo juramento, si tiene errores, y el servicio determina que el error fue malicioso, pueden producirse consecuencias sancionatorias, y si yo di aceptar por el borrador que el SII me propuso… es igual que la historia de los Códigos Tributarios de la biblioteca, están desactualizados y tienen torpedos, el hecho de que estuvieran en la biblioteca no es razón suficiente para excluir o aminorar responsabilidad. Como ya decía, la Declaración de Impuesto constituye una declaración extrajudicial que se realiza según la reglamentación del SII; luego, como verán en el Formulario № 22 y № 29, el primero es el de la Renta y el segundo de IVA, por lo general la declaración y pago ocurren de forma simultánea, la Declaración en principio se presentará por escrito y en la oficina del SII. De la posibilidad de la Declaración por medios electrónicos. 217

no obstante, existe la posibilidad, y lo dice el art. 30 inc. segundo C.T.: «En todos aquellos casos en que la ley no exige la emisión de documentos electrónicos en forma exclusiva, la Dirección podrá autorizar a los contribuyentes para que presenten los informes y declaraciones, en medios distintos al papel, cuya lectura pueda efectuarse mediante sistemas tecnológicos.», que es que la declaración se presente por medio electrónico, y es la regla general, hoy en día son muy pocas las personas que van a la oficina del SII, la mayoría lo hace por sistema, entro al portar, coloco mi rut y mi clave, acepto la declaración del Servicio de Impuestos Internos o la modifico. De las otras entidades que pueden recibir la Declaración en papel. Existe también la posibilidad o alternativa de que la presente en papel, no tiene que ser en la oficia del SII, sino que también puede ser en la Tesorería General de la República, o en otras entidades privadas que estén asociadas, esto lo permite el art. 30 inc. tercero y cuarto C.T.: «El Director podrá convenir con la Tesorería General de la República y con entidades privadas la recepción de las declaraciones, incluidas aquellas con pago simultáneo. Estas declaraciones deberán ser remitidas al Servicio de Impuestos Internos. Este procederá a entregar las informaciones procedentes que el Servicio de Tesorerías requiera para el cumplimiento de sus atribuciones legales, como también las que procedan legalmente respecto de otras instituciones, organismos y tribunales. Asimismo, en uso de sus facultades, podrá encomendar el procesamiento de las declaraciones y giros a entidades privadas, previo convenio.»; si van al banco y les tocó la mala suerte de que una persona antes de ustedes lleva un maletín con varios formularios tendrán que esperar harto tiempo, también pasa en Servipag, etc. Consideraciones respecto a la obligación de entregar formularios por parte del SII. Ahora, también, en cuanto a la declaración, el SII tiene la obligación de proveer formularios, y el hecho de que el SII no entregue formularios no exime al contribuyente de la obligación de presentarlos, dicho en otros términos: De acuerdo al art. 32 C.T.: «Artículo 32.- El Servicio proporcionará formularios para las declaraciones; pero la falta de ellos no eximirá a los contribuyentes de la obligación de presentarlas dentro de los plazos legales o reglamentarios.», el hecho de que el SII incumpla su obligación de entregar los formularios para entregar la declaración no me exime de responsabilidad para entregar la declaración correspondiente. De la excepción al Secreto Profesional del art. 34 C.T. Otro efecto importante es el del art. 34 C.T.: «Artículo 34.- Están obligados a atestiguar bajo juramento sobre los puntos contenidos en una declaración, los contribuyentes, los que las hayan firmado y los técnicos y asesores que hayan intervenido en su confección, o en la preparación de ella o de sus antecedentes, siempre que el Servicio lo requiera, dentro de los plazos de prescripción. Tratándose de sociedades esta obligación recaerá, además, sobre los socios o administradores que señale la Dirección Regional. Si se trata de sociedades anónimas o en comandita, están obligados a prestar ese juramento su presidente, vicepresidente, gerente, directores o socios gestores, que, 218

según el caso, indique la Dirección Regional.», no tan importante como el art. 63 y el art. 64 C.T.; y, este art. 34 C.T. se refiere a la obligación de atestiguar o declarar bajo juramento que tienen las personas que participaron en la elaboración o la concepción de las Declaraciones de Impuestos, ¿qué quiero aclarar con esto? —En una Declaración de impuesto no es siempre el contribuyente o sujeto pasivo quien la confecciona, sino que participan en ella el contador, los asesores, los técnicos, los abogados, etc., y en el caso de las personas jurídicas los socios, el representante legal, etc.; entonces, el art. 34 C.T. impone la obligación de atestiguar bajo juramento, ¿quiénes son los obligados? —Los técnicos y asesores, en el caso de las sociedades por acciones y en comandita, los gerentes , socios y gestores en este caso, aquí hay una excepción al secreto profesional, porque un contador no podría decir que no puede declarar: Mire, tnego un deber de respetar el secreto profesional, esta es la única excepción al secreto profesional; ahora bien, tiene un límite, ya que el SII solo puede exigir atestiguar bajo juramento respecto de la declaración de impuestos en que tuvo participación, no de otra cuestión, porque aquí debe invocar el secreto profesional. Del Secreto Tributario. Ahora, muy importante, y también vinculado a la declaraciones de impuestos, es el: Secreto Tributario. Las declaraciones de impuesto tienen información relevante respecto del contribuyente, incluso información personal, nombre, apellido, giro, domicilio, actividad, y también información financiera o patrimonial, pero toda esta información tiene relevancia tributaria, con implicancias patrimoniales y sobre la vida privada del contribuyente; y una de las garantías de esa información es el Secreto o la Garantía Tributaria. Está en algunas normar del C.T., siendo una de ellas el art. 35 C.T. (inc. segundo): «El Director y demás funcionarios del Servicio no podrán divulgar, en forma alguna, la cuantía o fuente de las rentas, ni las pérdidas, gastos o cualesquiera datos relativos a ellas, que figuren en las declaraciones obligatorias, ni permitirán que éstas o sus copias o los libros o papeles que contengan extractos o datos tomados de ellas sean conocidos por persona alguna ajena al Servicio salvo en cuanto fueren necesarios para dar cumplimiento a las disposiciones del presente Código u otras normas legales.». ¿A quién alcanza el Secreto Tributario? ¿A quién alcanza el Secreto Tributario? —A las personas que intervengan en la recepción o procesamiento de las declaraciones de impuestos ¿quiénes intervienen? ¿Solo funcionarios del SII? —No, ya que podría presentarse por escrito en las oficinas del SII o en las oficinas de la Tesorería General de la Repúblicas o entidades privadas en virtud de convenios celebrados con ellos, como bancos, caja de compensación, Servipag, etc.; por lo tanto, todas esas personas que intervienen en esto tiene la obligación de secreto o reserva de las declaraciones contenidas en las declaraciones de impuestos; ¿quién más? El Director del SII y todos los funcionarios del SII, ¿qué no pueden hacer? —Divulgar la declaración contenida en la Declaración de Impuestos. Del alcance del Secreto Tributario. 219

En tercer lugar, el Secreto Tributario tiene el siguiente alcance: Solo los funcionarios del SII pueden revisar las Declaraciones de Impuestos; por lo tanto, podemos separar: Recepción y recopilación, donde pueden intervenir otros entes y otras personas, pero la revisión y examen es exclusiva de los funcionarios del SII, aquí se ha generado un tema con la Ley de Transparencia, hay casos de transparencia en que hay personas que invocando la Ley de Transparencia han pedido información tributaria, ¿qué ha dicho el SII? O ¿qué debiese invocar? —El Secreto de Reserva Tributaria, ¿se entiende? —Como todo deber o toda obligación no es una regla absoluta y tiene excepciones, ¿a alguien se le ocurren excepciones a la Reserva o Secreto Tributario? —Los Tribunales, pero, ¿todos los tribunales? ¿Los Tribunales del Trabajo pueden pedir ver la información tributaria? —No, solo son excepciones, los juicios sobre impuestos y los juicios sobre alimentos, sin contar los juicios penales tributarios; pues bien, aquí pueden entrar a ver los fiscales del Ministerio Público cuando estén investigando hechos constitutivos de delito; tercera excepción: Utilización de datos estadísticos, es decir, puedo publicar información tributaria para fines estadísticos sin vulnerar el Secreto Tributario, en la medida que esa publicación estadística no sea con nombre y apellido en términos simples; y, un límite general respecto de otros casos, es que la información proporcionada a los jueces, o al Ministerio Público, para fines estadísticos, esta información tributaria solo puede ser utilizada para los fines propios de la institución, entonces: Mire señor juez, es para que usted decida el monto de la pensión alimenticia, pero no para otros fines, o señor fiscal, es para que investigue la comisión de un delito, pero no para otros fines, cuando hablo de «otros fines», en Chile han existidos ciertas malas prácticas, como que el deber de secreto se vulneró en unas prácticas entre el año 200 y 2010, invocando las facultades implícitas de la Administración Tributaria, la Tesorería General de la República y el SII hicieron convenio con Dicom, ¿qué hace Dicom? ―Vende esa información, pero más allá del tema comercial, ¿qué efecto produce el estar en el informe? —Queda en lista negras, lo condicionan comercial y crediticiamente, entonces, pasaba en la práctica que se pedía el informe comercial y aparecía allí que era infractor tributario, ¿cómo reaccionarían ustedes que ya están en cuarto año de Derecho y saben que existe este deber de Secreto no obstante se invocaron las facultades implícitas de la Administración? ¿Qué opinan? ¿Existe algún mecanismo en la Constitución que podría activarse? —Recurso de Protección, pues bien, sí, se impusieron varios Recursos de Protección, ¿qué garantía invocarían? —Privacidad, pues bien, ganaron la mayoría de los Recursos de Protección, pero ¿qué efectos producen las sentencias en Chile? —Relativo, pasaron 10 años, y solo a los 10 años la Administración Tributaria dejó sin efectos los convenios que permitían esto, pero nada garantiza que no vuelva a pasar, y que la Administración Tributaria infrinja las formas de hacer, de maneras discutibles desde el punto de vista de juridicidad. Del inc. final del art. 35 C.T. Finalmente, en el año 2014 se incluyó un inciso final al art. 35 C.T.: «La información tributaria, que conforme a la ley proporcione el Servicio, solamente podrá ser usada para los fines propios de la institución que la recepciona. Sin perjuicio de lo dispuesto en los incisos precedentes, el Servicio publicará anualmente en su sitio web, 220

información y estadística relativas al universo total de contribuyentes y al cumplimiento de las obligaciones tributarias, de acuerdo a la información existente en sus bases de datos hasta el año anterior. La publicación incluirá información sobre el total de utilidades declaradas, ingresos brutos declarados, ingresos afectos a impuesto a la renta, retiros efectivos, remesas o distribución de utilidades, gastos aceptados y rechazados, así como monto de las devoluciones de impuestos efectuadas. La publicación a que se refiere este inciso no podrá contener información que permita identificar a uno o más contribuyentes en particular. El Servicio determinará mediante resolución la forma en que se dará cumplimiento a lo dispuesto en este inciso.», el cual señala que sin perjuicio de todo lo anterior, el SII publicará información estadística sobre el universo total de contribuyentes y el cumplimiento de las obligaciones tributarias; según datos del año anterior, por lo que el 2019 el SII debería informar el universo total de contribuyente del año 2018, y el cumplimiento de las obligaciones tributarias, pero específicamente la norma señala la información que contendrá esta publicación y cuál es el límite, serán: «La publicación incluirá información sobre el total de utilidades declaradas, ingresos brutos declarados, ingresos afectos a impuesto a la renta, retiros efectivos, remesas o distribución de utilidades, gastos aceptados y rechazados, así como monto de las devoluciones de impuestos efectuadas.», el límite es que esta publicación, en términos simples, no puede ir con nombre y apellido; a diferencia de lo que pasa en otros ordenamientos, en otros ordenamientos existen medidas compulsivas de publicar listas de deudores tributarios morosos, incluso en España está de moda, y aparecen con nombre y apellido, aquí todavía no existe de modo expreso, porque uno podría entender que la práctica fundada en las facultades intrínsecas podría ir por esta senda. Del plazo para declarar. Plazo siguiente: Plazo para declarar; depende de cada tributo de acuerdo al art. 36 C.T.: «Artículo 36.- El plazo de declaración y pago de los diversos impuestos se regirá por las disposiciones legales y reglamentarias vigentes. No obstante lo dispuesto en el inciso anterior, el Presidente de la República podrá fijar y modificar las fechas de declaración y pago de los diversos impuestos y establecer los procedimientos administrativos que juzgue más adecuados a su expedita y correcta percepción. Asimismo, podrá modificar la periodicidad de pago del impuesto territorial. Cuando el plazo de declaración y pago de un impuesto venza en día feriado, en día sábado o el día 31 de diciembre, éste se prorrogará hasta el primer día hábil siguiente. Esta prórroga no se considerará para los efectos de determinar los reajustes que procedan, sin perjuicio de lo dispuesto en el inciso segundo del artículo 53. Asimismo, el Presidente de la República podrá ampliar el plazo para la presentación de documentos y antecedentes de carácter tributario exigidos por la ley o los reglamentos. Dicha facultad podrá ser delegada en el Director del Servicio de Impuestos Internos mediante decretos expedidos a través del Ministerio de Hacienda. El Director podrá ampliar el plazo de presentación de aquellas declaraciones que se realicen por sistemas tecnológicos y que no importen el pago de un impuesto, respetando el plazo de los contribuyentes con derecho a devolución de impuestos. En todo caso, la ampliación del plazo no podrá implicar atraso en la entrega de la información que deba 221

proporcionarse a Tesorería», desde esa perspectiva, mirando los tributos más importantes, que es el IVA, es decir, el formulario № 29, se debe declarar y pagar hasta el día 12 del mes siguiente, salvo que sea realizado electrónicamente, ya que allí tiene hasta el día 20 del mes siguiente, es decir: 8 días más; Renta, impuestos anuales, se deben declarar y pagar en abril, y cuando digo abril, esto es relevante para el computo de los plazos de prescripción, hablo del 30 de abril, es mi plazo límite, y en este caso, es el plazo límite para las declaraciones de Impuesto a la Renta con pago, porque pueden haber declaraciones de impuesto sin pago, o más bien, con derecho a devolución, que pueden presentarse a veces hasta el día 8 o 9 de mayo, y el beneficio de la posibilidad de prórroga del pago, pero es solo para los sin pago, porque si es con pago el vencimiento es el día 30 de abirl, y a partir de allí comienzan a computarse los plazos de prescripción, ¿alguien entiende cuando digo declaración sin pago? —No, pongamos un ejemplo: A María Jesús129 le deben pagar unos $400.000 como procuradora en el mejor de los casos, como no tiene contrato de trabajo y emite boleta, y le retienen $40.000 mensuales, por lo que el líquido que recibe todos los meses es de $360.000, y como no tiene contrato de trabajo, no está gravado por el Impuesto de Segunda Categoría, y aquí María Jesús en abril del año 2019 tendrá que presentar el formulario № 22, declaración de la Renta, parece que usted también lo hará Sofía 130…, pues bien, veamos la situación, María Jesús será contribuyente del Impuesto Global Complementario, es un Impuesto de tasa progresiva, y el primer tramo va de 0 a 13,5 UTA, que son unos $6.000.000, ¿qué pasa con María Jesús? —Tenemos enero, febrero, abril, mayo, etc., si ingreso fue de $400.000, le retuvieron $40.000, el año bruto recibió $4.800.000, ahora, como María Jesús para ganar esto tuvo que incurrir en ciertos gastos, la Ley presume que los gastos en que incurrió son del orden del 30 %, por lo que los $4.800.000 quedan en $3.400.000 aproximadamente, eso lo llevo al tramo tributario y veo la tasa que corresponderá a María Jesús, queda en el primer tramo, y el primer tramo está exento, ¿qué pasa con maría Jesús? ¿Queda gravada? —No, pero le retuvieron el impuesto todos los meses, y tiene un ahorro de $480.000, y esto se lo devuelven, y la declaración de María Jesús es una declaración sin pago y como es sin pago puede presentarla hasta el día 8 o 9 de mayo dependiendo del ejercicio de prórroga del Director del SII, pero opera solo respecto de la declaración sin pago, pero por el contrario, si hubiese quedado en un tramo más alto, no tendría derecho a devolución, y el plazo vencerá el 30 de abril, ¿se entiende? Por lo tanto ojo, hagan lo que hagan tendrán que ver el sistema tributario, el fisco no perdona, salvo que esté de brazos cruzados, en condición de indigente o muerto; creo que hay una leyenda en el Servicio de Impuestos Internos de E.E.U.U.: «Hay dos cosas de que el hombre no se salva en la vida: Los impuestos y la muerte» 131. En cuanto al Impuesto de las Herencias y donaciones, el plazo es de 2 años desde el diferimiento de la asignación, y se difiere con la muerte del causante, y aquí tengo dos años; en el caso de el Impuesto de Timbres y Estampillas, depende del acto gravado, vean el art. 15 de la Ley 129

Dado que el profesor constantemente hace referencia u ocupa a la compañera María Jesús como ejemplo, esta será la última vez que se indica que es una compañera presente en clase, las próximas veces que se le mencione, se entenderá que es una compañera presente en clase. 130 Compañera presente en clase. 131 La frase original versa: «En este mundo sólo hay dos cosas seguras: la muerte y pagar impuestos», y es de Benjamin Franklin, Fuente: https://es.wikiquote.org/wiki/Benjamin_Franklin

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¿Qué pasa si me equivoqué en la Declaración de Impuestos? —Art. 36 bis C.T.: De la Declaración Rectificatoria. Enseguida vamos al art. 36 bis C.T.: «Artículo 36 bis.- Los contribuyentes que al efectuar su declaración incurrieren en errores que incidan en la cantidad de la suma a pagar, podrán efectuar una nueva declaración, antes que exista liquidación o giro del Servicio, corrigiendo las anomalías que presenta la declaración primitiva y pagando la diferencia resultante, aun cuando se encontraren vencidos los plazos legales, sin perjuicio de la aplicación de las sanciones y recargos que correspondan a las cantidades no ingresadas oportunamente y las sanciones previstas en los números 3 y 4 del artículo 97 de este Código, si fueren procedente.», y este nos responde qué pasa si me equivoqué en la Declaración de Impuestos, no declaré todo lo que tenía que declarar, ¿puedo hacer algo? — Sí, presentar una declaración rectificatoria, y esa posibilidad está en el art. 36 bis C.T. y puede materializarse o debe materializarse antes de que exista una liquidación de oficio, es decir, antes de que se de cuenta el SII aún estando vencidos los plazos legales, y ojo aquí, les hago la siguiente pregunta, que por lo demás ya se hizo en un par de ocasiones al SII: ¿Cuándo procede la Declaración Rectificatoria? —Solo cuando declaré menos de lo que tenía que declarar, porque el error podría ser a la inversa, porque si declare más habrá un pago de impuestos indebido, pero en ese caso para sanar la situación no se usa una Declaración Rectificatoria del art. 36 bis C.T., sino que es una devolución de impuestos indebidamente pagados (art. 126 C.T.: Devolución Administrativa de impuestos indebidamente pagados), entonces, el art. 36 bis C.T. se usa cuando declaré menos de lo que correspondía, declaré $100 en formulario № 22 siendo que tenía que pagar $200, me doy cuenta, aunque estén los plazos vencidos para declarar, yo puedo presentar la Declaración Rectificatoria; incluso, cuando surgió este art. 36 bis C:T. preguntar sobre cuándo se aplicaba, y el SII dijo que era solo para los casos en que se declaró menos de lo que correspondía, porque si declaró más corresponde el art. 126 C.T., ¿alguna pregunta Sofía? De los tipos de prórroga. Hace un rato les hablaba de la prórroga, y naturalmente hay que entenderlo con conexión a los plazos de declaración de impuestos, hay tres: 1.-Prórroga Legal; 2.Prórroga Presidencial; y, 3.-Prórroga Administrativa. Del primer tipo de prórroga: De la Prórroga Legal. 1.-Prórroga legal: La prórroga legal está en el art. 36 C.T.(inc. primero parte final): «Cuando el plazo de declaración y pago de un impuesto venza en día feriado, en día sábado o el día 31 de diciembre, éste se prorrogará hasta el primer día hábil siguiente. Esta prórroga no se considerará para los efectos de determinar los reajustes que procedan, sin perjuicio de lo dispuesto en el inciso segundo del artículo 53.», y se produce cuando el plazo de declaración y pago venzan un día feriado, día sábado o el 31 de diciembre, la fecha de Declaración y pago se prorroga para el día siguiente hábil, por lo que en términos concretos estoy diciendo: Si por ejemplo, la fecha para la declaración y pago del impuesto sobre la renta que es el 30de abril, y cae en un día sábado, por mandato legal 223

se va a prorrogar para el día hábil siguiente, que será el lunes 2 de mayo, salvo que sea feriado, porque en ese caso se prorroga para el día martes 3 de mayo, eso puede parecer muy obvio, pero a veces tiene relevante, en Chile las cosas casi siempre se hacen al límite. Del segundo tipo de prórroga: De la Prórroga Presidencial. 2.-Prórroga presidencial: En segundo lugar, tenemos la prórroga presidencial, art. 36 inc. segundo C.T.: «Asimismo, el Presidente de la República podrá ampliar el plazo para la presentación de documentos y antecedentes de carácter tributario exigidos por la ley o los reglamentos. Dicha facultad podrá ser delegada en el Director del Servicio de Impuestos Internos mediante decretos expedidos a través del Ministerio de Hacienda.», el Presidente de la República puede prorrogar declaraciones de impuestos por razones de eficiencia, ha ocurrido unas veces, Chile se caracteriza por temas de catástrofes, estas afectan determinadas zonas, y aquí se puede decretar esto, ¿recuerdan cuando Copiapó se inundó? —Aquí se decretó la prórroga. Del tercer tipo de prórroga: De la prórroga Administrativa. 3.-Prórroga Administrativa: En tercer lugar tenemos la Prórroga Administrativa, art. 31 C.T.: «Artículo 31.- El Director Regional podrá ampliar el plazo para la presentación de las declaraciones siempre que a su juicio exclusivo existan razones fundadas para ello, y dejará constancia escrita de la prórroga y de su fundamento. Las prórrogas no serán concedidas por más de cuatro meses, salvo que el contribuyente se encuentre en el extranjero y las declaraciones se refieran al impuesto a la renta. Si el Director Regional amplía el plazo para la presentación de declaraciones, se pagarán los impuestos con reajustes e intereses penales en la forma establecida en el artículo 53 de este Código.», es prerrogativa del Director Regional, que debe estar fundada, debe dejar constancia escrita de la prórroga y su fundamento, no puede exceder de 4 meses salvo que el contribuyente esté en el extranjero y se trate de la Declaración de la Renta, y se pagarán los reajustes e intereses penales; yo no conozco ningún caso, sé que se ha intentado, pero generalmente las rechazan; también tenemos aquí el inc. final del art. 36 C.T.: «El Director podrá ampliar el plazo de presentación de aquellas declaraciones que se realicen por sistemas tecnológicos y que no importen el pago de un impuesto, respetando el plazo de los contribuyentes con derecho a devolución de impuestos. En todo caso, la ampliación del plazo no podrá implicar atraso en la entrega de la información que deba proporcionarse a Tesorería.» el Director también podría ampliar el plazo de las declaraciones que se realicen por medios tecnológicos y que no importen el pago de un impuesto, y esto se ha vuelto una práctica, las declaraciones sin pago se prorrogan, y han quedado para los días 6, 7 y 8 de mayo. De las consecuencias de la falta de Declaración. Bien, haciendo un repaso, ¿cuáles son las consecuencias de la falta de Declaración? —Primero, aumentar los plazos de prescripción, porque ya sabemos que según el art. 200 C.T. el que se pase de la regla ordinaria a la regla extraordinaria de prescripción es la falta de declaración; la otra consecuencia es que el SII según el art. 22 C.T. calculará la base 224

imponible con los antecedentes que obren en su poder, junto con ello se verán infracciones y delitos tributarios, es decir multas, aquí debemos distinguir declaraciones que no sirven de base para la Determinación de impuestos, si incumplo esto se aplica la multa del art. 97 № 1 C.T., si se trata de declaraciones que sirven para la Determinación inmediata de un impuesto se producen las multas del art. 97 № 2 y № 11 C.T.: Multa del 10 %; y, finalmente, habrán penas privativas de libertad si se configuran los artículos 97 № 4, que son declaraciones maliciosamente incompletas o falsas, y el art. 97 № 5 que es omisión maliciosa de declaraciones. Estas son las consecuencias de la falta de Declaración de Impuestos. De la Determinación Administrativa. Ahora vamos a ir a la Determinación Administrativa; y, la Determinación Administrativa, como ya he dicho, uno podría decir que es excepcional o supletoria, porque la regla general es la autodeterminación, y esta determinación de oficio o Administrativa, solo se va a producir si el contribuyente no declara estando obligado a hacerlo, si subdeclara, es decir, declara un tributo inferior al que corresponde, o incluso, si habiendo declarado, no entera, no paga el tributo correspondiente, fíjense ustedes, para que entiendan esto: La actividad fiscalizadora del SII probablemente se genere siempre, se hacen cruces de información y todo, pero en la mayoría de esos casos, la historia acaba con la Determinación que hace el propio contribuyente, solo en casos excepcionales habrá una Determinación de Oficio, dicho en otros términos: En la mayoría de los casos, la Determinación que prevalece y predomina en el tiempo es la presentada por el propio contribuyente y no va a haber ninguna Determinación distinta, lo que no implica que no haya fiscalización, pero no ha mediado una Determinación Administrativa porque no había diferencia. De los tipos o formas de fiscalización. Tipos o formas de fiscalización, tenemos: 1.-Fiscalizaciones masivas; 2.Fiscalizaciones selectivas; y, 3.-Auditorias Tributarias. De lo más genérico a lo más específicos. 1.-Fiscalizaciones masivas: La fiscalización masiva involucra un número masivo de contribuyentes; 2.-Fiscalizaciones selectivas: Las fiscalizaciones selectivas son más acotadas, se trata de fiscalizaciones a actividades de contribuyentes específicos, por lo general grandes contribuyentes o contribuyentes del IVA, cuando se ha bajado la recaudación del IVA, generalmente el SII para el año siguiente concentrará su fiscalización en los contribuyentes del IVA; 3.-Auditorias Tributarias: Y, en términos más específicos tenemos las Auditorías Tributarias, que están destinadas a dar el cumplimiento a Obligaciones Tributarias específicas, aquí hay dos fases: Primero, de requerimiento de información y luego revisión de información; en términos concretos, reciben un correo electrónico del SII o una papeleta, que dice: «Requerimiento de antecedentes» y pide que se remitan documentos, libros de contabilidad y antecedentes necesarios y obligatorios, una vez que el SII recibe estos antecedentes los revisa y si su duda queda satisfecha queda hasta ahí, sino se aclara la situación activará otros mecanismos de fiscalización, entre ellos la citación del art. 63 C.T. 225

Del medio de fiscalización. ¿Cuál es el medio de fiscalización? —Veamos el art. 63 C.T. (inc. primero): «Artículo 63.- El Servicio hará uso de todos los medios legales para comprobar la exactitud de las declaraciones presentadas por los contribuyentes y para obtener las informaciones y antecedentes relativos a los impuestos que se adeuden o pudieren adeudarse.», si ustedes se fijan, la actividad fiscalizadora del SII va posterior a la actividad del contribuyente, y la obtención de antecedentes que puedan determinar que se adeudan o pudieran adeudarse; ahora cuando, el art. 63 C.T. se refiere a todos los medios legales, ¿a cuáles se refiere? ¿Cuáles? ¿Hay un límite? ¿El SII puede interceptar mi correspondencia? ¿Allanar mi domicilio? —Estamos en un Estado constitucional de Derecho, ¿qué harían ustedes? Salvo que me digan que encuentren razonable que intercepten mi correspondencia y allanen mi domicilio, no se debería hacer, por lo tanto, el Derecho Tributario no está al margen de los límites que establece la Constitución, incluso, en la legislación tributaria nos daremos cuenta que el SII tiene varios medios y potestades de fiscalización, en algunos casos hasta privilegios, pero en la mayoría de los casos existen ciertos límites, por ejemplo: ¿Podría el SII ―en el ejercicio de sus facultades de fiscalización― exigirme que yo vulnere mi deber de Secreto Profesional o podrá vulnerar el Secreto Bancario? —Leamos el art. 61 C.T.: «Artículo 61.- Salvo disposición en contrario, los preceptos de este Código, no modifican las normas vigentes sobre secreto profesional, reserva de la cuenta corriente bancaria y demás operaciones a que la ley dé carácter confidencial.», por lo tanto, hay un límite, si ven en los artículos siguientes se regula el levantar el Secreto Bancario por el Tribunal Tributario y Aduanero, pero hay ciertas reglas para esto; también hay un límite temporal, ¿el SII puede actuar más allá de los plazos de prescripción? —No, está establecido en el art. 59 C.T. en relación con los artículos 200 C.T. y art. 201 C.T.; en cuanto al examen de ciertos documentos, los funcionarios pueden participar de estos, pero sin interferir, es decir, los funcionarios del SII pueden ver cuando se hace el inventario, pero su presencia no puede ser tan perturbadora como para paralizar la actividad del contribuyente; el SII debe respetar las normas del Secreto Profesional, lo que tiene excepciones, al igual que el Secreto bancario, pero con garantías correspondientes. Por lo tanto, el SII tiene facultades de fiscalización, que no son pocas, son invasivas, pero hay que ajustarlos a las normas legales y constitucionales. De la revisión de los medios de fiscalización. Lo que viene enseguida, a partir de lo que resta de la clase, es revisar los medios de fiscalización en concreto, hay algunos con mayor importancia que otros, en la clase de mañana veremos la Citación y la Tasación, y las posibilidades que se pregunten en la solemne es altísima; luego, Liquidación, Giro, y haremos referencia al Secreto Profesional y el Secreto bancario. De los medios de fiscalización en particular. Lo primero que veremos es el examen de las declaraciones y documentación importante, entiéndase documentos, libros de contabilidad y otros antecedentes importantes. Luego, declaración jurada de determinadas personas, ya vimos el art. 34 C.T., 226

y luego veremos que el art. 60 C.T. coloca también la obligación de atestiguar a terceros que no participaron en la declaración de Impuestos, sino que a cualquiera con determinadas excepciones, pero cualquiera de nosotros podría ser citado pro el SII porque tengamos conocimientos acerca de un hecho relevante. Luego, en el caso del art. 60 bis C.T., en el caso de los contribuyentes autorizados para sustituir sus libros de contabilidad pro sistemas tecnológicos, el SII podrá revisar estos sistemas conectándose directamente, es fiscalización informática, es decir, antes se llevaba la contabilidad en libros, pero el Código Tributario permite sustituir los libros de contabilidad por sistemas contables tecnológicos, en ese caso el SII puede hacer esta fiscalización informática, pero lo cual el contribuyente tiene que permitirle el acceso, si el contribuyente no permite el acceso y no se produce la fiscalización informática, el SII deberá declarar que esa información es sustancial y pertinente, y ¿cuál es el efectos que produce esta declaración y entorpecimiento del contribuyente? —Que esa información no podrá ser invocada por el contribuyente en un proceso tributario posterior, en términos más concretos, supongamos que el SII no acepta una declaración de un contribuyente que declara, se traba la litis, se abre el término de prueba y el contribuyente presenta antecedentes que el SII no pudo fiscalizar, el SII pedirá que no se visualicen estos antecedentes que no pudo fiscalizar, es una limitación a la prueba, es decir, lo que pasa es que si no se deja fiscalizar en Fase Administrativa, puede tener relevancia en Fase Jurisdiccional. Enseguida, tenemos la facultad del SII para autorizar o exigir la utilización de sistemas tecnológicos que permitan el control de determinados contribuyentes o actividades como las apuestas o el comercio digital, aquí el contribuyente tendrá 6 meses para implementar el sistema, sino, será sancionado por el art. 97 № 6 C.T. en virtud del art. 60 ter C.T., es decir, si se dedica a los juegos tecnológicos, tendrá que implementar un sistema tecnológico, no sé si se habrán dado cuenta que a partir del año 2015, si uno paga por tarjeta de crédito, ¿saben dónde va esa información? —Al SII, para fiscalizar esas operaciones, ¿qué impuesto se intenta fiscalizar? —El IVA, son ventas, incluso, el comprobante que a uno le dan sustituye a la boleta, porque la información llega a ZEUZ, que es el servicio tecnológico del SII, con la finalidad de que lleven todos los datos de la transacción del vendedor, no del comprador, el proyecto original contemplaba las nombres del comprador, pero no fue así, que vean el efecto de las nuevas tecnologías y la posible vulneración de derechos y garantías, especialmente en lo relativo a la vida privada de las personas. Termino con esto: El Director Regional podrá ordenar el diseño y ejecución cualquier tipo de actividad o técnica de auditoría de entre aquellas generalmente aceptadas, especialmente realizar actividades de muestreo [técnica empleada para la selección de muestras representativas del cumplimiento de las Obligaciones Tributarias por parte de contribuyentes determinados] y puntos fijos [apersonamiento de funcionarios del SII en las dependencias del contribuyente], aquí hay referencia a dos: Al muestreo, y la segunda son puntos fijos, es decir, al apersonamiento del funcionario del SII en las dependencias del contribuyente. Si se detectan diferencias relevantes respecto a lo declarado por el contribuyente, el SII podrá tasar, liquidar y girar los impuestos que correspondan. El Contribuyente puede reclamar de la liquidación o giro según el art. 60 quater C.T. Tenemos también el examen limitado de las cuentas bancarias, art. 61 y ss C.T. La Citación del contribuyente por parte del art. 63 C.T. Y, la Tasación de 227

la base imponible, art. 64 y 65 C.T.; art. 17 № 8 LIR, incisos cuarto y quinto; art. 16 letra B) y art. 17 incisos cuarto y final Ley sobre IVA. Bien, nos vemos mañana.

20.-Miércoles 26 de septiembre de 2018: Un par de avisos. Buenos días, un par de avisos… (entran más personas a la sala) Una de las clases recuperativas o que vamos a anticipar, será mañana jueves en la hora A, será en la sal 207; segundo aviso, está la pauta de corrección del Control en el portal, la pauta, una observación, la pauta es un óptimo, hablamos de niveles altos, si lo contrastan con los controles o pruebas verán que el nivel de exigencia fue menor que la propia pauta, en algunos casos hay cosas que son mínimas y no pueden dejar de estar, si pregunto si se vulnera el Principio de Igualdad Tributaria, no basta con que me digan que no vulnera el Principio de Igualdad Tributaria porque no vulnera la distinta capacidad económica del Contribuyente, no está mal, pero falta, por lo demás, hay que poner dónde está la norma del Principio de Igualdad; luego, habían ciertas ideas matrices, había que decir que el art. 19 № 20 inc. primero C.P.R. que establecía la posibilidad de establecer tasas proporcionales, progresivas o fijas, luego, con una idea, a nivel jurisprudencial se estableció la idea de que Igualdad es igualdad de sacrificio, por lo que no están excluidas las diferencias, y aquí la referencia al art. 19 № 22 C.P.R., en la medida que existan buenas razones, que se armonice la diferenciación con la prohibición de apremios, dicho esto con 3 o 4 ideas básicas uno podía bajar al nivel de decir que no se vulnera el Principio de Igualdad, y no se vulnera porque la estructura de la regulación era en función de la capacidad económica de los contribuyentes, lo que quedaba de manifiesto en las distintas tasas, no tiene la misma capacidad económica quien compra un Ferrari a quien compra una citroneta, y se veía en que el permiso de circulación era mayor en un caso y menor en otro; me llamó la atención, y alguien decía que no le parecía razonable que se exceptúe del pago de la patente municipal a los bomberos, pero yo creo que existen buenas razones, quizá se refería a las fuerzas armadas… eso es una respuesta corta eran exigencias mínimas, pero no basta con decir que no se vulnera el Principio de Igualdad porque se respeta la capacidad económica y contributiva, un poco más de precisión como les digo, y ahora podrán mirar la pauta y tener un referente. Luego, si en una pregunta como la última, se les pide que se incluya en su respuesta argumentos doctrinales, normativos y jurisprudenciales, y en un porcentaje alto ni siquiera menciona normas de principio de igualdad, habían respuestas de dos o tres párrafos que decía que el Cambio de Sujeto de IVA era bueno porque se recauda más; no obstante, mi valoración es que las notas estuvieron dentro de un rango bastante aceptable, pueden mejorar y esperamos que así ocurra en la solemne, hay 9 rojos, de los cuales 4 son 3.9, y la más mala es un 2.7, y sospecho que e alguno de nuestros alumnos fantasmas, ¿algún comentario adicional? Hoy en día también, hay más de 20 que están sobre 5 o de 5 para arriba, ¿alguna queja? Aproveche María Jesús, les pasará en la práctica, cuando hagan un informe en derecho, un escrito, etc., mencionar las normas, no es un mero capricho del profesor, en mi época me pedían las normas de memoria, lo que es lo más antipedagógico, pero yo les pido solo un número. ¿No hay quejas? Al final tuvieron una hora 45 minutos. 228

Profesor, ¿para la solemne hay alguna forma de hacer una lsita d elas leyes que hay que traer?132 —Voy a hacerlo y enviarlo. Hagan el ejercicio para la solemne, les voy a subir un ejemplo, pero lo completan, tabla de dos columnas, en una de ellas los conceptos y en otra las normas, ¿de acuerdo? Porque casi siempre un caso se resuelve desde el punto de vista normativo con la conjunción de dos, tres o cuatro normas. Recapitulación a la clase pasada. Bien, estábamos viendo ayer el PPT № 13, los medios de fiscalización, y todo esto en el marco de… aprovechando que volvió la señorita Salamanca 133; la clase de ayer, hablábamos que desde el sujeto que determina la Obligación Tributaria, podrían haber tres: La Determinación del Contribuyente, que se llama: Autoliquidación, y que se materializa en la Declaración de Impuestos; luego la Declaración Judicial que es cuando hay controversia entre la Determinación del Contribuyente y la Determinación Administrativa, lo veremos en detalle cuando veamos los procesos y tribunales tributarios; y, en tercer lugar, vimos la Determinación Administrativa hecha por el SII que también se llama: Determinación de oficio, dijimos que era excepcional y operaba cuando existían diferencias entre el sujeto pasivo y la Determinación de la Administración Tributaria, y podía producirse cuando el contribuyente no declara, subdeclara, o existe inexactitud o falta de claridad según los antecedentes que tiene el SII, por lo tanto, también agregué que tendencialmente la regla general es que solo un universo reducido de los contribuyentes sean objetos de una fiscalización formal, cruces de informaciones habrán siempre, pero la posibilidad de que un contribuyente sea citado, sea objeto de una Tasación o Giro es más reducido, dicho en otros términos: Puede ser que la historia comience y se acaba con la Declaración del Contribuyente, y corridos los plazos de prescripción la relación jurídica quedará consolidada respecto de esa declaracion. Ayer también dijimos que el SII determina la Obligación Tributaria en el ejercicio de sus facultades de fiscalización, también hicimos alusión al art. 63 C.T., que decía que el SII podrá usar todos los medios legales para determinar la veracidad de la declaración o para determinar el monto de los tributos que se adeuden o pudiesen adeudarse, pero, ¿hay límites? —Sí, tanto en el marco constitucional que rige en nuestro país, como límites que se establecen en las propias normas tributarias, que regulan esos medios de fiscalización, ¿recuerdan algún ejemplo? —El art. 61 C.T. que regula el Secreto Profesional y el Secreto Bancario, se aplican las reglas generales, pero podemos decir que las facultades de fiscalización del SII reconocen como límite el deber del Secreto Profesional, deber del profesional y derecho del cliente, también hab´rian límites temporales, como los del art. 59 C.T., que estas facultades pueden ejercerse mientras están pendientes los plazos de prescripción, y así sucesivamente; analizamos aparte, algunos de los medios de fiscalización. Y, antes de continuar, se podría colocar un caso asociado a una fiscalización y preguntarse qué podría hacer el SII, por ejemplo, para hacerlo muy snecillo: UN Contribuyente de IVA no presentó su declaración de impuestos, no presentó el formulario № 29 en el mes de abril del año 2018, ¿qué podría hacer el SII? —Girar inmediatamente — 132 133

Pregunta de una compañera. Compañera presente en clase.

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Pero, además? —Multas, ¿qué más? —Podría requerir antecedentes, iniciar un proceso de formalización, ¿podría pedir el levantamiento del secreto bancario? ¿Podría citar al contador que no declaró los impuestos, o el que hizo las declaraciones anteriores pensando en el art. 34 C.T.? Lo que les quiero decir es que cuando se producen inconsistencias entre el contribuyente y el SII, la Autoridad Tributaria tiene una atería de medios de fiscalización, y podría usar de algún modo uno de ellos, salvo que haya incompatibilidad y hayan pasado los plazos correspondientes, en particular, la prescripción, por lo tanto, ante una pregunta de este tipo la idea es que no de una respuesta exclusiva en torno a la Citación y Tasación que son los más importantes. Profesor, respecto de la Tasación, escuché que el proyecto de Reforma Tributaria quería dejar el deber de reserva, que hoy en día es de funcionario, a de por vida134 —En efecto, hay un vacío normativo y el proyecto tiende a llenar este vacío. Del art. 59 C.T. Bien, antes de avanzar en los medios de fiscalización, y al profesor paralelo le encanta esta norma, a ustedes que les gustan los tips, el art. 59 C.T.: «Artículo 59.- Dentro de los plazos de prescripción, el Servicio podrá examinar y revisar las declaraciones presentadas por los contribuyentes. Cuando se inicie una fiscalización mediante requerimiento de antecedentes que deberán ser presentados al Servicio por el contribuyente, se dispondrá del plazo de nueve meses, contado desde que el funcionario a cargo de la fiscalización certifique que todos los antecedentes solicitados han sido puestos a su disposición para, alternativamente, citar para los efectos referidos en el artículo 63, liquidar o formular giros. El plazo señalado en el inciso anterior será de doce meses, en los siguientes casos: a) Cuando se efectúe una fiscalización en materia de precios de transferencia. b) Cuando se deba determinar la renta líquida imponible de contribuyentes con ventas o ingresos superiores a 5.000 unidades tributarias mensuales. c) Cuando se revisen los efectos tributarios de procesos de reorganización empresarial. d) Cuando se revise la contabilización de operaciones entre empresas relacionadas. No se aplicarán los plazos referidos en los incisos precedentes en los casos en que se requiera información a alguna autoridad extranjera ni en aquéllos relacionados con un proceso de recopilación de antecedentes a que se refiere el número 10 del artículo 161. Tampoco se aplicarán estos plazos en los casos a que se refieren los artículos 4° bis, 4° ter, 4° quáter y 4° quinquies, y los artículos 41 G y 41 H de la ley sobre Impuesto a la Renta. Los jefes de oficina podrán ordenar la fiscalización de contribuyentes o entidades domiciliadas, residentes o establecidas en Chile, aun si son de otro territorio jurisdiccional, cuando éstas últimas hayan realizado operaciones o transacciones con partes relacionadas que estén siendo actualmente fiscalizadas. El Jefe de oficina que actualmente lleva la fiscalización comunicará la referida orden mediante resolución enviada al Jefe de oficina del territorio jurisdiccional del otro contribuyente o entidad. Dicha comunicación radicará la fiscalización del otro contribuyente o entidad ante el Jefe de oficina que emitió la orden, para todo efecto legal, incluyendo la solicitud de condonaciones. Tanto el reclamo que interponga el contribuyente inicialmente fiscalizado como el que interponga el 134

Aporte de una compañera.

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contribuyente o entidad del otro territorio jurisdiccional, deberá siempre presentarse y tramitarse ante el Tribunal Tributario y Aduanero correspondiente al territorio jurisdiccional del Jefe de oficina que emitió la orden de fiscalización referida en este inciso. Para efectos de establecer si existe relación entre el contribuyente o entidad inicialmente sujeto a fiscalización y aquellos contribuyentes o entidades del otro territorio jurisdiccional, se estará a las normas del artículo 41 E de la ley sobre Impuesto a la Renta.» establece una situación particular respecto de algunos ámbitos que podríamos decir que tributariamente son complejos, y les da la siguiente situación: Cuando se inicia la fiscalización de un contribuyente, cualquiera, por requerimiento de antecedentes por parte del SII, y aquel los haya aportado, es decir, que el contribuyente los haya puesto a disposición del SII, ojo con esto, circunstancia que en cualquier caso tiene que ser certificado por el fiscalizador correspondiente del SII, no basta con que el contribuyente tenga el convencimiento que los entregó, debe haber un documento con el timbre y la firma del funcionario que certifique que el contribuyente entregó todos los documentos, a partir de esa certificación, el SII dispondrá de 9 o 12 meses contados desde la certificación para: Alternativamente, citar, liquidar o girar los impuestos correspondientes; un poco, el sentido de esta norma era decir: ¿Sabe qué? Los procesos de fiscalización se están demorando mucho, y es problemático desde el punto de vista de la seguridad jurídica, por lo que establezcamos un plazo al SII para que cierre los procesos de fiscalización, cuando se estableció la norma se dijo que los 9 o 12 meses eran plazo fatal, y ¿qué es un plazo fatal? —Los franceses dirán que un plazo fatal o plazo de caducidad produce el mismo efecto que la guillotina, ¿qué queda? —Nada, a diferencia de la prescripción, subsiste como obligación natural, si y la persona cumple se retiene, después les contaré la historia del Perro y la Mariposa, pero eso lo veremos después. Hoy por hoy, y esto es una muestra de cómo el SII legisla, y es una de las hipótesis que quiero demostrar, como el SII no dio el ancho, no dio la talla, se volvió a modificar el art. 59 C.T. y los plazos ya no son fatales, por lo tanto, ¿qué pasa si no se cumplen los 9 o 12 meses? ¿Qué pasa? Nada, salvo a nivel interno, que puede haber un tipo de tirón de orejas o sanción de algún estilo, entiendo que el Proyecto que se está tramitando nuevamente quiere volver a la fatalidad de los plazos, pero como es proyecto no se sabe muy bien cuál será el destino habrá que ver. Pero, entremos en detalle, la norma más allá del plazo fatal o no, señala cuáles son los casos a los cuales se les va a aplicar el plazo de 12 meses, por lo cual se subentiende que a los demás casos será 9 meeses,d icendo que habrán otros casos que no se aplica ninguna. De los casos de 12 meses del art. 59 C.T. 12 meses: A.-Precios de transferencia: Primero, el precio de transferencia, aquí coloqué un ejemplo de una matriz extranjera que tiene una sucursal en Chile, entre ellos realizan operaciones mercantiles de compraventa de productos, ¿pueden hacerlo? —Claro que sí, lo que puede ocurrir entre ellas es que, ya que son partes relacionadas, es que fijen precios que le acomoden tributariamente hablando, y aquí están los precios de transferencia que le dan facultades a la Administración Tributaria para fijar precios al valor comercial, como son operaciones complejas y de carácter internacional, se le aplican los plazos de 12 meses. B.-Operaciones de renta líquida imponible superior a 5.000 UTM: En segundo 231

lugar, operaciones en que la renta líquida imponible sea superior a 5.000 UTM. C.Revisión de los efectos tributarios de procesos de reorganización empresarial: En tercer lugar, la revisión de los efectos tributarios de procesos de reorganización empresarial, es decir, cuando hay planificación tributaria, se está reorganizando la empresa, aquí también. D.-Revisión de la contabilidad de operaciones entre empresas relacionadas: En cuarto y último lugar, la revisión de contabilidad de operaciones entre empresas relacionadas. De los casos en que no se aplican ni los 9 meses ni los 12 meses según el art. 59 C.T. No se aplicarán los plazos de 9 meses y 12 meses en los siguientes supuestos: A.-Se requiere información de autoridad extranjera: Primero, cuando se quiere información a una autoridad extranjera, dado que hoy por hoy hay un un gran intercambio de información entre varios países, aquí no se aplican los plazos. B.-Las relacionadas con un proceso de recopilación de antecedentes del art. 161 № 10 C.T.: En segundo lugar, las relacionadas con un proceso de recopilación de antecedentes del art. 161 № 10 C.T., es el procedimiento que está en la antesala del ejercicio de la acción penal por el delito tributario, que es de facultad exclusiva del Director del SII, antes de esto se realiza la recopilación de antecedentes, esto para no entrar en conflicto con el único órgano facultado para investigar que es el Ministerio Público. C.-Norma General Anti Elusión (NGA): En tercer lugar, los artículos 4 bis C.T., art 4 ter C.T., art. 4 quater C.T. y art. 4 quinquies C.T., es decir, la Norma General Anti Elusión. D.-Rentas pasivas en el exterior y requisitos para considerar un territorio como Paraíso Fiscal: Por último, los referidos al art. 41 G LIR (se cita solo el inciso primero): «Artículo 41 G.- No obstante lo dispuesto en el artículo 12 y en los artículos precedentes de este Párrafo, los contribuyentes o patrimonios de afectación con domicilio, residencia o constituidos en Chile, que directa o indirectamente controlen entidades sin domicilio ni residencia en el país, deberán considerar como devengadas o percibidas las rentas pasivas percibidas o devengadas por dichas entidades controladas, conforme a las reglas del presente artículo.», sobre rentas pasivas en el exterior y el art. 41 H LIR (se cita solo el inciso primero): «Artículo 41 H. Para los efectos de esta ley, se considerará que un territorio o jurisdicción tiene un régimen fiscal preferencial cuando se cumpla a lo menos dos de los siguientes requisitos:» sobre requisitos para considerar a un territorio como paraíso fiscal. Del requerimiento por parte del SII de declaración por escrito o concurrencia a cualquier persona del art. 60 inc. noveno C.T. Última cuestión que veremos en esta clase antes de entrar a la Citación y la Tasación, es lo que dispone el art. 60 inc. noveno C.T.: «Para la aplicación, fiscalización o investigación del cumplimiento de las leyes tributarias, el Servicio podrá pedir declaración jurada por escrito o citar a toda persona domiciliada dentro de la jurisdicción de la oficina que la cite, para que concurra a declarar, bajo juramento, sobre hechos, datos o antecedentes de cualquiera naturaleza relacionados con terceras personas. Estarán exceptuados de estas obligaciones, salvo en los casos de sucesión por causa de muerte o comunidades en que sean comuneros los parientes, el cónyuge, los parientes por 232

consanguinidad en la línea recta o dentro del cuarto grado de la colateral, el adoptante, el adoptado, los parientes por afinidad en la línea recta o dentro del segundo grado de la colateral de dichos terceros. Además estarán exceptuadas de estas obligaciones las personas obligadas a guardar el secreto profesional.», dispone que para la aplicación, fiscalización y cumplimiento de las leyes tributarias, el SII está facultado para pedir la declaración por escrito o concurriendo a declarar a toda persona sobre hechos, actos o antecedentes de cualquiera naturaleza relacionados con terceros, no estamos en el art. 34 C.T. donde era el asesor técnico o persona directiva que participó en la confección de la Declaración, aquí hablamos de cualquier tercero o persona a la que el SII puede pedirle su declaración respecto de antecedentes de naturaleza tributaria. Ejemplos son: Personas naturales, personas jurídicas, Bancos, Conservadores de Bienes Raíces, Corredoras de Bolsa, etc. Excepciones a la declaración contenida en el inc. noveno del art. 60 C.T. Personas exceptuadas: Primero, los cónyuges, los parientes de afinidad, y la contraexcepción son los casos de sucesión por causa de muerte y los casos de comunidad, entonces, si hablamos de herencia y donación o comunidad tributaria, aquí ―no obstante ser parientes― el SII podría solicitar la declaración de esas personas; segunda excepción: Personas obligadas a guardar el Secreto Profesional, como los abogados, el SII no podría llamar a declarar en virtud de lo dispuesto en el art. 60 inc. noveno C.T. ¿Qué pasa con los Honorables? —No hay obligación de concurrir, pero sí de declarar bajo juramento. Ahora, ¿qué pasa con los Honorables como el Presidente, los Ministros, etc.? ¿Tuvieron Proceso Penal? ¿Les suena el art. 300 C.P.P.: «Artículo 300.- Excepciones a la obligación de comparecencia. No estarán obligados a concurrir al llamamiento judicial de que tratan los artículos precedentes, y podrán declarar en la forma señalada en el artículo 301: a) El Presidente de la República y los ex Presidentes; los Ministros de Estado; los Senadores y Diputados; los miembros de la Corte Suprema; los integrantes del Tribunal Constitucional; el Contralor General de la República y el Fiscal Nacional; b) Los Comandantes en Jefe de las Fuerzas Armadas, el General Director de Carabineros de Chile y el Director General de la Policía de Investigaciones de Chile; c) Los chilenos o extranjeros que gozaren en el país de inmunidad diplomática, en conformidad a los tratados vigentes sobre la materia, y d) Los que, por enfermedad grave u otro impedimento calificado por el tribunal, se hallaren en imposibilidad de hacerlo. Con todo, si las personas enumeradas en las letras a), b) y d) renunciaren a su derecho a no comparecer, deberán prestar declaración conforme a las reglas generales. También deberán hacerlo si, habiendo efectuado el llamamiento un tribunal de juicio oral en lo penal, la unanimidad de los miembros de la sala, por razones fundadas, estimare necesaria su concurrencia ante el tribunal.»? —Se puede ejercer respecto de ellas estas facultades, pero aquí no tiene la obligación de concurrir, sino que declarar por escrito bajo juramento. ¿Qué pasa si el tercero no declara o no concurre incumpliendo el requerimiento del SII? —De la figura del Apremio Tributario, esto no es travesura… 233

Bien, ¿qué pasa si el SII ejerce esta facultad y el tercero no declara o no concurre, es decir, incumple el requerimiento del SII? ¿Qué ocurre? —La figura del Apremio Tributario, podrán ser privados de libertad por 15 días renovables, sin perjuicio de tener que pagar la multa establecida en el art. 97 № 1 C.T.: «Artículo 97.- Las siguientes infracciones a las disposiciones tributarias serán sancionadas en la forma que a continuación se indica: 1°.El retardo u omisión en la presentación de declaraciones, informes o solicitudes de inscripciones en roles o registros obligatorios, que no constituyan la base inmediata para la determinación o liquidación de un impuesto, con multa de una unidad tributaria mensual a una unidad tributaria anual. En caso de retardo u omisión en la presentación de informes referidos a operaciones realizadas o antecedentes relacionados con terceras personas, se aplicarán las multas contempladas en el inciso anterior. Sin embargo, si requerido posteriormente bajo apercibimiento por el Servicio, el contribuyente no da cumplimiento a estas obligaciones legales en el plazo de 30 días, se le aplicará además, una multa que será de hasta 0,2 Unidades Tributarias Mensuales por cada mes o fracción de mes de atraso y por cada persona que se haya omitido, o respecto de la cual se haya retardado la presentación respectiva. Con todo, la multa máxima que corresponda aplicar no podrá exceder a 30 Unidades Tributarias Anuales, ya sea que el infractor se trate de un contribuyente o de un Organismo de la Administración del Estado.», ¿queda claro? Así que esto no es travesura…

Ejercicios – Casos.

Bien, hagamos los ejercicios. 1.- ¿Son prorrogables los plazos para la declaración de los tributos? —Sí, ya los vimos, la Prórroga Legal, la Prórroga Presidencial y la Prórroga Administrativa.

2.- Jaime ha presentado su declaración de impuestos, pagando por error más de lo que correspondía. ¿Le recomendaría presentar una declaración rectificatoria? —No, ¿qué le recomendaría? ―Solicitud Administrativa de devolución del art. 126 C.T., porque la del art. 36 bis C.T. es solo para el caso que se haya pagado menos de lo que correspondía, no se confundan, está en el art. 126 C.T. dentro del Libro Tercero, respecto del Procedimiento General de Declaración, pero no es contencioso, solo puedo reclamar la resolución denegatoria de la solicitud ante el SII. 3.- Camila se acerca a su oficina y le comenta que en el año tributario 2012 no presentó su declaración de impuestos. Le interesa saber en qué situación tributaria se encuentra. ¿Qué le diría Ud.? —Hay que ser sagaces, podrían entrar en una elaboración fantástica, pero lo más importante es que prescribió la acción fiscalizadora del SII, porque incluso, si se trata de Impuesto a la Renta, ¿desde cuándo se contaba? —Desde el 30 de abril, y esto tiene importancia para los cómputos del plazo de prescripción, y ¿cuándo 234

habrían prescrito los 6 años de prescripción extraordinaria? Estamos a 26 de septiembre de 2018…, bien, les cambio el número, digo que fue el 2016 en vez del 2016, habría que entrar a ver, ¿en qué situación se encuentra Camila?¿Qué le diría usted? ¿Será relevante el tipo de impuesto? —Habría que entrar a ver por ahí si es un impuesto sujeto a declaración que no se declaró, por lo que el plazo que se aplicaría sería de 6 años según el art. 200 C.T., pero, ¿qué pasa si es IVA? —Se puede girar inmediatamente, y ese giro inmediato, ¿no podría aplicarse sobre el Impuesto sobre la Renta? —No, pero ya dije que en el Derecho Tributario no hay respuestas categóricas, ¿qué pasa si es el Impuesto de Segunda Categoría y es de retención? ¿Puede girar de inmediato el SII? —Sí, porque son los Impuestos de traslación, retención o recargo; en otros términos: Para no hacerles la pega completa, la situación de Camila habla de las consecuencias por falta de declaración de impuestos ya dichas en el PPT (ver nota al pie)135. 4.-José le comenta que el SII le ha solicitado una declaración jurada sobre la situación tributaria de una persona conocida. Le pregunta si puede excusarse de declarar y sobre las consecuencias que podría acarrearle el no hacerlo. ¿Qué le diría? —¿Qué le diría usted? —Pensemos en la norma aplicable, el art. 60 inc. noveno C.T., ¿puedo excusarme? O ¿Cuál es la única excusa? —Salvo que José sea pariente, pero es amigo, pero puede ser un profesional con el deber de guardar Secreto Profesional, son las únicas dos situaciones, y ¿qué pasa si no lo hace? —Está sujeto a apremio y multa según el art. 97 № 1 C.T. 5.-El SII ha iniciado una fiscalización respecto de una Sociedad Inmobiliaria, requiriéndole diversos antecedentes contables. La sociedad en cuestión tuvo el año 2013 utilidades por UF 5000. ¿Cuál es el plazo que tiene el SII para fiscalizar y emitir los actos administrativos que corresponda? —La trampa está…, primero cuando digo «actos administrativos» digo: Digo declaración, citación o giro, ¿con qué norma asociamos estos? —Con el art. 59 C.T., y, ¿el plazo será de 9 o 12 meses? —Son UF, no UTM, por lo pronto la UF tiene menor valor que la UTM, y se aplica el plazo de 9 meses contados desde la certificación del funcionario del SII, dando cuenta que el contribuyente aportó todos los antecedentes. 6.- ¿Es aplicable lo dispuesto en el artículo 59 CT cuando el contribuyente ha dado sólo cumplimiento parcial al requerimiento de antecedentes efectuado por el SII? —Se produjo una situación en que el contribuyente dijo que tenía 9 meses para fiscalizar y no lo hizo, no obstante aporté los antecedentes, y no cumple con la condición, ya que la norma establece que son todos los antecedentes pedidor por el SII, y además, debe haber la certificación de haber cumplido con ese requisito. Del Pecado Original y el problema de caligrafía de los hombres. Bien, vamos ahora a dos instituciones que son bastante importantes. Me atrevería a decir que no saberse bien estas dos instituciones es un pecado original, es como no saber el concepto de tributo, y cuál es el contenido y alcance del Principio de Legalidad Tributaria; 135

Revisar: De las consecuencias por falta de Declaración.

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pues bien, art. 63 C.T., art. 64 C.T. y art. 65 C.T., anótenlos, destáquenlos, píntenlos de varios colores, etc., además, me he dado cuenta que hay colores preferidos entre ustedes, lo cual denota la diversidad. Vamos allá, la primer institución que veremos como método de fiscalización es… Un comentario, para la próxima evaluación, especialmente los hombres, hay que hacer un esfuerzo por escribir un poco mejor, en mis años de experiencia leo casi todas las letras, pero este año tuve una dificultad extrema, porque de verdad era difícil, era un problema de caligrafía. De la Citación (art. 63 C.T.). Hecho este paréntesis, volvamos a la citación, la citación es uno de los medios más importantes de fiscalización del SII, consagrado en el art. 63 C.T.: «Artículo 63.- El Servicio hará uso de todos los medios legales para comprobar la exactitud de las declaraciones presentadas por los contribuyentes y para obtener las informaciones y antecedentes relativos a los impuestos que se adeuden o pudieren adeudarse. El Jefe de la Oficina respectiva del Servicio podrá citar al contribuyente para que, dentro del plazo de un mes, presente una declaración o rectifique, aclare, amplíe o confirme la anterior. Sin embargo, dicha citación deberá practicarse en los casos en que la ley la establezca como trámite previo. A solicitud del interesado dicho funcionario ampliará este plazo, por una sola vez, hasta por un mes. Esta facultad podrá ser delegada en otros jefes de las respectivas oficinas. Cuando del tenor de la respuesta a la citación o de los antecedentes aportados resulte necesario solicitar al contribuyente que aclare o complemente su respuesta y, o presente antecedentes adicionales respecto de los impuestos, períodos y partidas citadas, podrá requerírsele para que así lo haga, dentro del plazo de un mes, sin que ello constituya una nueva citación. Los antecedentes requeridos en el ejercicio de esta facultad y que no fueren acompañados dentro del plazo indicado serán inadmisibles como prueba en el juicio, en los términos regulados en el inciso duodécimo del artículo 132 de este mismo Código. La citación producirá el efecto de aumentar los plazos de prescripción en los términos del inciso 4° del artículo 200 respecto de los impuestos derivados de las operaciones que se indiquen determinadamente en ella.», hay que relacionarlo con el art. 200 C.T. respecto de uno de sus efectos, porque aumenta los plazos de prescripción, constituye una situación tributaria, una diferencia entre actos administrativos definitivos y de mero trámite, la Citación es un acto administrativo de mero trámite, lo cual implica que, no obstante su importancia, y los efectos que produce, no es un acto reclamable, porque no es un acto administrativo definitivo; por lo cual, el SII puede solicitar a un determinado contribuyente ―y aquí ya hablamos de contribuyente con nombre y apellido, no hablamos de una fiscalización masiva, sino que con nombre y apellido― que remita antecedentes, y más específicamente ―siguiendo el tenor del art. 63 C.T.― podríamos decir que lo que se pide está en los siguientes términos: Pide que se: 1.-Presente una Declaración si no la ha presentado; 2.-Rectifique la Declaración presentada; 3.-Aclare su Declaración presentada; 4.-Amplie su Declaración presentada; o, 5.-Confirme su Declaración presentada (PRAAC: 1.-(P)resente; 2.-(R)ectifique; 3.-(A)clare; 4.-(A)mplíe; o, 5.(C)onfirme). Todo esto supone que el contribuyente en particular está sometido a un proceso formal de fiscaliacion, y se han notado inconsistencias tributarias, y ¿qué quiero 236

decir con esto? —Por lo pronto, en el primer supuesto, con la información que está en la base de datos del SII el contribuyente no presentó la declaración, no obstante, e acuerdo a la declaración del SII, debió haberla presentado, con lo cual no estoy queriendo decir que la Citación solo pretende eso ni que necesariamente el SII tenga la razón, puede haber una causa desconocida por el SII que justifique el hecho de que el contribuyente no haya presentado la Declaración, como por ejemplo: Que se acogió a algún beneficio tributario, que las rentas o ingresos que el SII registra o que aparecen como no declarados, pueden haber venido del ejercicio de una actividad de renta presunta. De las actitudes del contribuyente frente a la Citación. ¿Cuáles son las actitudes del contribuyente frente a la Citación? —Supongamos que el SII cita a la señorita Salamanca, Citación № 52, señorita Alejandra Salamanca, en virtud de lo dispuesto en el art. 63 C.T., de acuerdo a los antecedentes que obran en poder del SII solicitamos que confirme su declaración y confirme los siguientes antecedentes: Libros de contabilidad, etc., ¿qué haría usted señorita Salamanca? —Primera alternativa, responder entregando los antecedentes, generalmente se adopta una forma de boceto, y uno se hace cargo de la situación entregando argumentos de hecho y de Derecho para convencer a la Autoridad Tributaria de que no tenía razón; otra alternativa: Omitir respuesta, no responder. Bien, como aquí les coloqué que el contribuyente puede concurrir y dar respuesta, esa respuesta puede ser satisfactoria, y saca de la duda al SII, ¿qué seguiría para adelante? — Nada, si yo convencí, van a levantar un acta devolviéndome los antecedentes que aporté y la situación queda hasta ahí, bien, ¿qué pasa si no responde o la respuesta no es satisfactoria? Es decir, respondí, pero no saco de la duda al SII, aquí, en este supuesto, en general, lo que ocurre es que el SII tasará, declarará y fijará los impuestos correspondientes, siendo cierto esto, según la Ley 21.039 que modificó el art. 63 C.T. y estableció que después de que el contribuyente conteste la Citación, el SII tiene la facultad de pedirle que aclare o que complemente su respuesta, la Citación, o requerirle antecedentes adicionales; por lo tanto, para aclarar esto, si la respuesta del contribuyente no es satisfactoria, podría ocurrir que el SII, en el ejercicio de esta nueva facultad del inc. tercero del art. 63 C.T. le pida al contribuyente que aclare su respuesta, la complemente o le entregue antecedentes adicionales, ¿de acuerdo? De la Citación Facultativa (regla general) y la Citación Obligatoria. Luego, tenemos que agregar que la Citación en términos generales es facultativa, así se desprende del propio tenor de la norma, del art. 63 inc. segundo C.T.: «El Jefe de la Oficina respectiva del Servicio podrá citar al contribuyente para que, dentro del plazo de un mes, presente una declaración o rectifique, aclare, amplíe o confirme la anterior. Sin embargo, dicha citación deberá practicarse en los casos en que la ley la establezca como trámite previo. A solicitud del interesado dicho funcionario ampliará este plazo, por una sola vez, hasta por un mes. Esta facultad podrá ser delegada en otros jefes de las respectivas oficinas.» en que dice que podrá citar al contribuyente; pero en ciertos casos este trámite es previo y obligatorio, la norma dice: «Sin embargo, dicha citación deberá practicarse en los casos en que la ley la establezca como trámite previo.» Sin embargo, 237

dicha citación o dicho trámite deberá practicarse cuando la Ley diga que es previo y obligatorio, por lo tanto, tendremos casos de Citación facultativa que es la regla general, y trámites Citación como trámite previo y obligatorio. De los casos de Citación Obligatoria (Citación como trámite previo y obligatorio). Y aquí ―en la Citación Obligatoria― son cuatro los casos, y aquí no hay margen de error, son tan importantes que no sé si hay que sabérselos de memoria, pero hay que sabérselos, ¿cuáles son? —: 1.-No se podrá prescindir de las actuaciones y aportes previos del contribuyente salvo considerarlos no fidedignos (art. 21 inc. segundo C.T.); 2.-Contribuyente no presentare declaración de impuestos estando obligado a hacerlo (art. 22 C.T.); 3.-Caso en que se deben separar o prorratear los ingresos o gastos del contribuyente, y este no esté obligado a llevar contabilidad separada (art. 27 C.T.); y, 4.-Caso de citación al contribuyente previo al requerimiento por aplicación de la NGA ante el Tribunal Tributario y Aduanero (art. 4 quinquies C.T.) Primer caso de Citación Obligatoria: Del que no se podrá prescindir de las actuaciones y aportes previos del contribuyente salvo considerarlos no fidedignos (art. 21 inc. segundo C.T.). 1.-No se podrá prescindir de las actuaciones y aportes previos del contribuyente salvo considerarlos no fidedignos (art. 21 inc. segundo C.T.): El primer caso es el del art. 21 inc. segundo C.T.: «El Servicio no podrá prescindir de las declaraciones y antecedentes presentados o producidos por el contribuyente y liquidar otro impuesto que el que de ellos resulte, a menos que esas declaraciones, documentos, libros o antecedentes no sean fidedignos. En tal caso, el Servicio, previos los trámites establecidos en los artículos 63 y 64 practicará las liquidaciones o reliquidaciones que procedan, tasando la base imponible con los antecedentes que obren en su poder. Para obtener que se anule o modifique la liquidación o reliquidación, el contribuyente deberá desvirtuar con pruebas suficientes las impugnaciones del Servicio, en conformidad a las normas pertinentes del Libro Tercero.», este inciso segundo señala en términos simples que el SII no podrá prescindir de las Declaración, de los libros de contabilidad y demás antecedentes presentados por el contribuyente, salvo que los considerare como no dignos de fe, no fidedignos, pero para ello tendrá que citarlo previamente de acuerdo al art. 63 C.T., por lo cual es un trámite previo y obligatorio. Segundo caso de Citación Obligatoria: Del caso que el contribuyente no presentare declaración de impuestos estando obligado a hacerlo (art. 22 C.T.). 2.-Contribuyente no presentare declaración de impuestos estando obligado a hacerlo (art. 22 C.T.): Segundo caso, el art. 22 C.T.: «Artículo 22.- Si un contribuyente no presentare declaración, estando obligado a hacerlo, el Servicio, previos los trámites establecidos en los artículos 63 y 64, podrá fijar los impuestos que adeude con el solo mérito de los antecedentes de que disponga.», cuando el contribuyente no presentare una Declaración de Impuestos estando obligado a hacerlo, en este caso, previo a los tramites

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del art. 63 C.T. y el art. 64 C.T., es decir, previa Citación y Tasación, el SII podrá liquidar y girar los impuestos correspondientes, pero antes tiene que citar.

Tercer caso de Citación Obligatoria: Del caso en que se deben separar o prorratear los ingresos o gastos del contribuyente, este no esté obligado a llevar contabilidad separada (art. 27 C.T.). 3.-Caso en que se deben separar o prorratear los ingresos o gastos del contribuyente, y este no esté obligado a llevar contabilidad separada (art. 27 C.T.): Tercer supuesto, art. 27 C.T.: «Artículo 27.- Cuando deban considerarse separadamente el valor, los gastos o los ingresos producidos o derivados de operaciones que versen conjuntamente sobre bienes muebles e inmuebles, la distribución se hará en proporción al precio asignado en el respectivo acto o al valor contabilizado de unos y otros bienes. Si ello no fuera posible, se tomará como valor de los bienes raíces el de su avalúo fiscal, y el saldo se asignará a los muebles. No obstante, para los efectos del impuesto a la renta se estará en primer lugar al valor o a la proporción del valor contabilizado de unos y otros bienes y, en su defecto, se asignará a los bienes raíces el de su avalúo fiscal y el saldo a los bienes muebles. Cuando para otros efectos tributarios sea necesario separar o prorratear diversos tipos de ingresos o de gastos y el contribuyente no esté obligado a llevar una contabilidad separada, el Servicio pedirá a éste los antecedentes que correspondan, haciendo uso del procedimiento contemplado en el artículo 63°. A falta de antecedentes o si ellos fueren incompletos, el Servicio hará directamente la separación o prorrateo pertinente.», este establece que si para efectos tributarios sea necesario separar o prorratear los diversos tipos de ingresos o de gastos del contribuyente, y este contribuyente no esté obligado a llevar contabilidad separada, el SII podrá citarlo, en otros términos, tendrá que citarlo siguiendo el procedimiento contemplado en el art. 63 C.T., tercer caso de citación como trámite previo y obligatorio Cuarto caso de Citación Obligatoria: Del caso de citación al contribuyente previo al requerimiento por aplicación de la NGA ante el Tribunal Tributario y Aduanero (art. 4 quinquies C.T.). 4.-Caso de citación al contribuyente previo al requerimiento por aplicación de la NGA ante el Tribunal Tributario y Aduanero (art. 4 quinquies C.T.): Cuarto caso, uno conocido por ustedes, dijimos cuando analizamos la NGA, que era un conjunto de normas que trataban aspectos sustantivos y procedimentales, y dijimos que el art. 4 quinquies C.T. regulaba la Fase Administrativa de la NGA, y que antes de que el Director Nacional del SII presente el requerimiento ante el Tribunal Tributario y Aduanero competente, tiene que citar al contribuyente en virtud de los dispuesto en el art. 63 C.T., aquí hay Citación en cuanto trámite previo y obligatorio, ¿queda claro? Estos cuatro casos hay que sabérselos muy bien Del plazo para responder la Citación.

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¿Cuál es el plazo que tiene la señorita Salamanca? ―Es la legítima duda que puede tener: Mire, a mí me llegó una Citación, se me está pidiendo algo, tengo que preparar los antecedentes, ¿Cuánto tiempo tengo para responder la Citación? —Un mes corrido, siendo cierto que este plazo de un mes corrido puede ampliarse hasta por un mes, una sola vez, a solicitud del contribuyente, hasta la reforma del ley 21.039 del art. 63 C.T. que establecía la prórroga como una facultad del SII, es decir, la solicitaba el contribuyente por 20 días, pero el SII decía que solo le concede 10 días, ¿qué cambió y es lo que rige hoy en día? —Si la solicita el contribuyente por 20 días o hasta por 30 días, el SII tiene que conceder la prórroga, por lo que pasa a ser obligatoria en la medida que la solicite el contribuyente. Profesor, ¿la Citación cómo es?136 —Es un documento en que se hace referencia a las normas fundantes, art. 63 C.T. y señala las inconsistencias tributarias que ha detectado el SII, y pide que rectifique, aclare, etc., y luego señala un conjunto de antecedentes que el contribuyente tiene que presentar. ¿De acuerdo? De la respuesta insatisfactoria del contribuyente ante la Citación: Del requerimiento de antecedentes adicionales. Demos un paso más, contesta el contribuyente la Citación, ¿qué puede ocurrir? — Que la respuesta sea satisfactoria, ¿qué otra cosa puede ocurrir? —Que no sea satisfactoria, y si no es satisfactoria, ¿qué podría ocurrir? —Hoy por hoy, a partir de lo que dispone el art. 63 inc. tercero C.T.: «Cuando del tenor de la respuesta a la citación o de los antecedentes aportados resulte necesario solicitar al contribuyente que aclare o complemente su respuesta y, o presente antecedentes adicionales respecto de los impuestos, períodos y partidas citadas, podrá requerírsele para que así lo haga, dentro del plazo de un mes, sin que ello constituya una nueva citación. Los antecedentes requeridos en el ejercicio de esta facultad y que no fueren acompañados dentro del plazo indicado serán inadmisibles como prueba en el juicio, en los términos regulados en el inciso duodécimo del artículo 132 de este mismo Código.», el SII podría solicitar al contribuyente que contestó la Citación que la complemente, la aclare o que aporte antecedentes adicionales, este requerimiento de aclaración o complementación de antecedentes adicionales no constituye una nueva Citación, no obstante ello, el contribuyente al cual se le han requerido los antecedentes adicionales respecto a la aclaración de su Citación, tendrá un mes para dar cumplimiento al requerimiento del SII, por lo que si uno lo mira temporalmente, habrá un día en que se notifica la citación, a partir del día en que notifica ―y dependerá de la forma de notificación― tendrá un mes para contestar, normalmente se notifica por carta certificada, pero puede ocurrir que se solicite una prórroga, y se solicite por otro mes, aunque lo puede pedir por menos, llevamos dos meses, se contesta la citación, y el SII hace el requerimiento y tenemos un mes más, esto para que lo miren temporalmente, porque produce efectos desde el punto de vista de los plazos de prescripción, y llevamos 3 meses. Del efecto del requerimiento de antecedentes adicionales.

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Pregunta de una compañera.

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¿Cuál es el efecto? —Este requerimiento de antecedentes que tiene como fundamento el art. 63 C.T. tiene el efecto de aumentar los plazos de prescripción en un mes, y para lo que vean, la Citación tiene el efecto de aumentar los plazos de prescripción en un mes, por o cual, si tengo una prescripción ordinaria de 3 años, ya vamos en 3 años y 3 meses, y si pedí la prórroga tendrá que sumarle la prórroga, por lo que tengo 3 años y 4 meses, y si el SII podría pedir más antecedentes, tendremos 3 años y 5 meses, cuando les toque calcular los plazos de prescripción, y aquí tienen que considerar los aumentos. El aumento de 3 meses se da por el solo hecho de citar, esto está en el art. 200 C.T.

De la Nulidad de Derecho Público ante la omisión de la Citación como trámite previo y obligatorio (Efecto distintivo de los dos tipos de Citación). Pues bien, decíamos que existen dos tipos de Citación, la Citación Facultativa y la Citación como trámite previo y obligatorio, esto es relevante respecto de los efectos que produce una y otra, y esto tiene efectos compartidos, salvo la Nulidad de Derecho Público, y ¿dónde habrá o no habrá Nulidad de Derecho Público? —Cuando el trámite es facultativo no habrá, pero cuándo es trámite previo y obligatorio, estando obligado a hacerlo y no se hace, ¿qué va a producir? —Nulidad de Derecho Público porque se está infringiendo una norma constitucional, ¿cuál? —El art. 6 y el art. 7 C.P.R., cuando un órgano del Estado no obra o actúa en la forma prescrita por la Ley en los efectos que se contempla en la propia norma es la Nulidad, por lo tanto, como trámite previo y obligatorio, el SII está obligado a citar, si no lo hace hay Nulidad de Derecho Público, efecto que no se produce cuando la Citación es facultativa, que es la regla general en esta materia. De los efectos comunes a los dos tipos de Citación. Los otros efectos, comunes a los dos tipos de Citación: 1.-Aumento de los plazos de prescripción; 2.-Tasar la base imponible con los antecedentes que obren en poder del SII ante la ausencia del contribuyente a la Citación; 3.-Sanción por no comparecencia injustificada; y, 4.-Discovery Tributario. Primer efecto común a los dos tipos de Citación: Del aumento. de los plazos de prescripción. 1.-Aumento de los plazos de prescripción: Primer efecto es el aumento de los plazos de prescripción tanto ordinario como extraordinario, el aumento es de 3 meses más la prórroga, así lo dispone el art. 63 inc. tercero C.T. en relación al inc. cuarto del art. 200 C.T., con lo cual tenemos 3 años en el caso de la ordinaria, o 6 años en el caso de la extraordinaria, más 3 meses, más la prórroga que puede ser hasta de un mes, más un mes si hay requerimiento de antecedentes adicionales en virtud del art. 63 inc. tercero [3 años o 6 años (plazos de prescripción ordinaria y extraordinaria) + 3 meses (por efecto de la Citación) + Prórroga (que puede ser hasta un mes) + 1 mes (si hay requerimiento de antecedentes adicionales): 3 años y 5 meses por ordinaria, y 6 años y 5 meses por extraordinaria]; ojo con los 3 o 6 años, porque en la realidad son más; ¿qué hace en la 241

práctica el SII cuando están a punto de cumplirse los 3 o 6 años? —Cita, con lo que gana pro lo menos 3 meses más, lo cual no es poco, y también hay un aumento si es que se notifica por carta certificada, entonces, ¿cuál es el tipo de notificación que prefiere el SII? —Carta certificada, porque la prescripción beneficia al prescribiente y perjudica al órgano fiscalizador. Segundo efecto común a los dos tipos de Citación: Del tasar la base imponible con los antecedentes que obren en poder del SII ante la ausencia del contribuyente a la Citación. 2.-Tasar la base imponible con los antecedentes que obren en poder del SII ante la ausencia del contribuyente a la Citación: Segundo efecto, tasa la base imponible con los antecedentes que obren en poder del SII, cuando el contribuyente no concurre a la Citación, es decir, cuando no concurre a la Citación el SII podrá tasar la base imponible con los antecedentes que obren en su poder. Tercer efecto común a los dos tipos de Citación: De la Sanción por no comparecencia injustificada. 3.-Sanción por no comparecencia injustificada: Tercer efecto, sanción por no comparecencia injustificada, si el contribuyente no responde, no concurre a la Citación se le podrá aplicar la multa del art. 97 № 21 que tipifica la sanción por comparecencia injustificada: « Artículo 97.- Las siguientes infracciones a las disposiciones tributarias serán sancionadas en la forma que a continuación se indica: 21º.- La no comparecencia injustificada ante el Servicio, a un segundo requerimiento notificado al contribuyente conforme a lo dispuesto en el artículo 11, con una multa de una unidad tributaria mensual a una unidad tributaria anual, la que se aplicará en relación al perjuicio fiscal comprometido y procederá transcurridos 20 días desde el plazo de comparecencia indicado en la segunda notificación. El Servicio deberá certificar la concurrencia del contribuyente al requerimiento notificado.». Cuarto efecto común a los dos tipos de Citación: Del Discovery Tributario. 4.-Discovery Tributario: Cuarto efecto, Discovery Tributario, aquí la relación es con el art. 132 C.T. y nos vamos al Procedimiento General de Reclamación, ¿cuál es el vínculo? —El Discovery Tributario ―que no es una expresión que utilice la norma, pero así se le denomina― es una sanción procesal, ¿por qué? —Porque se limita la prueba del contribuyente que no la aportó en la Fase Administrativa, dicho en otros términos: Si a mí me citan y me piden un conjunto de antecedentes en forma determinada, y yo no contesto la Citación, no respondo, la sanción procesal si es que hay un eventual juicio posterior de Reclamación, es que esos antecedentes serán declarados como inadmisibles como prueba a favor del contribuyente, con la única condición ―y lo veremos en detalle cuando entremos en el proceso― es que el SII en su Citación debí haber pedido determinados antecedentes, no vale ―y hay jurisprudencia al respecto― que el SII diga: «Tráigame todos los antecedentes», si lo hace así el contribuyente puede alegar, y ha ocurrido en la práctica, que no es aplicable el Discovery Tributario, ¿por qué? —Porque la Citación del SII no cumplió 242

con la condición de solicitarlo específica y determinadamente, y ya hay algunos fallos que lo han aplicado, y le impone un estándar a la Administración Tributaria de hacer las cosas bien, si no lo hace bien no se aplica el Discovery, ¿queda claro? El quinto efecto es la Nulidad de Derecho Público, pero esta solo se aplica cuando hablamos de la Citación como trámite previo y obligatorio. Ejercicios-Casos. 1.-Un cliente llega a su oficina y le comenta que le ha llegado una citación del SII y quiere reclamar de la misma porque le parece ilegítima o ilegal. ¿Qué le dice usted al cliente? ¿Existe alguna alternativa a la reclamación? —Lo dije, es un acto administrativo de mero trámite, por lo que no se puede reclamar, ¿de qué podré reclamar? —De los actos sucesivos que sí sean reclamables, que hayan estado precedidos por la Citación, como una Tasación, una Liquidación o Giro. 2.-¿Qué consecuencias puede acarrear la no respuesta a la citación? —¿Qué es lo que hay que distinguir? Aquí siempre hay que distinguir algo: Si se trata de un caso de Citación como trámite previo y obligatorio, o si se trata de una Citación Facultativa, porque los efectos por lo menos difieren en cuanto a la Nulidad de Derecho Público, ¿qué consecuencias puede acarrear la no respuesta a la Citación? —Primero podríamos mencionar la Tasación, ¿cuál otra? ¿Se aumentan los plazos de prescripción? —Sí, y ¿en cuánto aumenta? Pude haber solciitado la prórroga y no contestar, por lo que podrían ser 3 meses que se dan por el solo hecho de citarse, y le agregaríamos el mes de la prórroga, pero no sumamos el mes de requerimiento de antecedentes adicionales, porque este se da si se contesta la Citación, y esto es solo si solicité la prórroga, porque lo más normas es que si no contesté la Citación no pediré la prórroga, ¿qué más hará el SII? —Girar, pero antes de girar liquida. ¿De acuerdo? Nos vemos mañana a las 8:30 en la sala 207.

21.-Jueves 27 de septiembre de 2018 (Bloque A) [Clase recuperativa por adelantado]: De la Tasación (art. 64 C.T.). Buenos días, agradezco la asistencia y disculpen que los haya hecho madrugar. Nos corresponde ver hoy la Tasación, en la clase siguiente vamos a ver la Liquidacion y Giro y el Secreto Profesional y el Secreto Bancario en materia tributaria. En lo que respecta a la Tasación, no me cansaré de señalar que el art. 64 C.T. en particular es una norma importantísima, y vamos a comenzar, ya que después, dada las premuras, uno constata que muchos alumnos no lo leen, como después dicen que el profesor da poco tiempo para responder, tampoco hay tiempo para leerlo durante las evaluaciones, al menos me quedaré tranquilo con que en clase lo leímos: « Artículo 64.- El Servicio podrá tasar la base imponible, con los antecedentes que tenga en su poder, en caso que el contribuyente no concurriere a la citación que se le hiciere de acuerdo con el artículo 63° o no contestare o no cumpliere las exigencias que se le formulen, o al cumplir con ellas no subsanare las deficiencias comprobadas o que en definitiva se comprueben. Asimismo, el Servicio podrá proceder a la tasación de la base imponible de los impuestos, en los casos del inciso 243

2° del artículo 21 y del artículo 22. Cuando el precio o valor asignado al objeto de la enajenación de una especie mueble, corporal o incorporal, o al servicio prestado, sirva de base o sea uno de los elementos para determinar un impuesto, el Servicio, sin necesidad de citación previa, podrá tasar dicho precio o valor en los casos en que éste sea notoriamente inferior a los corrientes en plaza o de los que normalmente se cobren en convenciones de similar naturaleza, considerando las circunstancias en que se realiza la operación. No se aplicará lo dispuesto en este artículo, en los casos de división o fusión por creación o por incorporación de sociedades, siempre que la nueva sociedad o la subsistente mantenga registrado el valor tributario que tenían los activos y pasivos en la sociedad dividida o aportante. Tampoco se aplicará lo dispuesto en este artículo, cuando se trate del aporte, total o parcial, de activos de cualquier clase, corporales o incorporales, que resulte de otros procesos de reorganización de grupos empresariales, que obedezcan a una legítima razón de negocios, en que subsista la empresa aportante, sea ésta, individual, societaria, o contribuyente del Nº 1 del artículo 58 de la Ley sobre Impuesto a la Renta, que impliquen un aumento de capital en una sociedad preexistente o la constitución de una nueva sociedad y que no originen flujos efectivos de dinero para el aportante, siempre que los aportes se efectúen y registren al valor contable o tributario en que los activos estaban registrados en la aportante. Dichos valores deberán asignarse en la respectiva junta de accionistas, o escritura pública de constitución o modificación de la sociedad tratándose de sociedades de personas. En igual forma, en todos aquellos casos en que proceda aplicar impuestos cuya determinación se basa en el precio o valor de bienes raíces, el Servicio de Impuestos Internos podrá tasar dicho precio o valor, si el fijado en el respectivo acto o contrato fuere notoriamente inferior al valor comercial de los inmuebles de características y ubicación similares, en la localidad respectiva, y girar de inmediato y sin otro trámite previo el impuesto correspondiente. La tasación y giro podrán ser impugnadas, en forma simultánea, a través del procedimiento a que se refiere el Título II del Libro Tercero.», ¿qué se entendió de esta lectura? Quedó agotada Natalia 137, la lectura es premeditada, pero quiero colocar énfasis en que esta norma contiene varias cosas en relación a la Tasación, y esas varias cosas tiene que ver en primer términos con aquellos casos en que procede la Tasación, y hago esta explicación estructural porque la norma no está sistematizada o tiene una organicidad en que uno pueda decir: Está claramente diferenciada una cosa de otra. Como digo, tiene casos en que procede la Tasación y casos en que no procede la Tasación, y ¿qué es la Tasación Valentina 138? ¿Qué es la Tasación? Hemos hecho referencia a esto varias veces Sofía139, veamos, desde ayer estamos estudiando los medios de fiscalización, luego, cuando estudiamos los elementos esenciales del tributo, uno de ellos dice directa relación con la tasación, ¿cuál será? ¿Cuáles eran los elementos esenciales del Tributo? —1.-Hecho Gravado; 2.-Base Imponible; 3.-Tasa; 4.Sujetos; 5.-Exención; y, 6.-Infracción y sanciones, ¿cuál de estos seis elemento estará relacionado con la Tasación? —La Base Imponible, y la Tasación no es otra cosa que ―tal como lo señala el art. 64 C.T.―: La determinación de la Base Imponible en base a los 137

La compañera aludida leyó el enunciado normativo completo. Compañera presente en clase. 139 Compañera presente en clase. 138

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antecedentes que obren en poder del SII, es decir, en base a los antecedentes que obren en poder del órgano fiscalizador, dicho en otros términos: Es un mecanismo de fiscalización que permite determinar administrativamente la Base Imponible de un impuesto determinado, es un acto administrativo practicado por el SII como consecuencia de un proceso de fiscalización, y que da lugar posteriormente a una Liquidación o un Giro. La Tasación en términos muy simples es un cuestionamiento que hace el órgano fiscalizador, el SII, a los valores fijados por los contribuyentes, valores que naturalmente tienen incidencia en la determinación de la Base Imponible, en definitiva, en el monto del impuesto. Dicho en términos aún más simples: En virtud de la Autonomía de la Voluntad, de la libertad contractual, las partes en el ámbito de las relaciones privadas pueden fijar el precio que se les antoje salvo que se produzca la institución de la Lesión Enorme, pero esa libertad para fijar precios, esa libertad contractual tiene límites, y uno de esos límites es justamente la facultad de Tasación que tiene la Administración Tributaria, ¿por qué? — Porque tendencialmente, si esa libertad contractual operaba con plenitud en el ámbito tributario las partes fijarían el precio que más les acomode para pagar menos o no pagar nada de tributos; por lo tanto, la idea base acá es el cuestionamiento a los valores fijados por los contribuyentes que hace la Administración Tributaria. De la naturaleza de la Tasación: Norma Especial Anti Elusión. Enseguida, desde el punto de vista de la naturaleza de la Tasación, sin lugar a dudas, de hecho, lo dice el proyecto de reforma tributaria que se tramita, lo dice ahora expresamente: El art. 64 C.T. es una Norma Especial Anti Elusión, pero, aunque no lo dijera, nosotros ya ternemos elementos de juicio como para llegar a la misma conclusión, ¿por qué es una Norma Especial Anti Elusión Luis 140? ¿Qué persigue, cuál es su objetivo? —Evitar la Elusión141. —Y en este caso en particular, ¿cómo de produciría la Elusión? — Fijando precios más bajos o más convenientes desde el punto de vista tributario, ¿cómo reacciona el Sistema? ¿Cómo reacciona el legislador tributario? —Dotando de facultades de tasación, es decir, de determinación de la base imponible a la Administración Tributaria en supuestos específicos, y por eso es una Norma Especial Anti Elusión, ¿de acuerdo? De las particularidades de la Tasación: Con citación o sin Citación y dónde encontrarla. La Tasación puede ser con o sin Citación previa, habitualmente la Tasación se contiene en las Liquidaciones, y excepcionalmente en los Giros cuando se producen Giros Autónomos, es decir, puede haber Giro sin Liquidación, lo veremos luego, especialmente en los casos en que nos vamos directamente a la liquidación sin que haya una liquidación de por medio, en estos casos el Giro cumple una doble finalidad: Una orden de pago y también una suerte de liquidación como acto administrativo donde se contienen las diferencias impositivas, y en uno y en otro caso la Tasación forma parte de esos actos. Tasación como acto reclamable. 140 141

Compañero presente en clase. Respuesta del compañero aludido.

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Luego, a diferencia de la Citación, la Tasación es un acto reclamable, lo señala expresamente el art. 124 C.T.: «Artículo 124.- Toda persona podrá reclamar de la totalidad o de algunas de las partidas o elementos de una liquidación, giro, pago o resolución que incida en el pago de un impuesto o en los elementos que sirvan de base para determinarlo, siempre que invoque un interés actual comprometido. En los casos en que hubiere liquidación y giro, no podrá reclamarse de éste, salvo que dicho giro no se conforme a la liquidación que le haya servido de antecedente. Habiendo giro y pago, no podrá reclamarse de este último, sino en cuanto no se conforme al giro. Podrá reclamarse, asimismo, de la resolución administrativa que deniegue cualquiera de las peticiones a que se refiere el artículo 126. El reclamo deberá interponerse en el término fatal de noventa días, contado desde la notificación correspondiente. Con todo, dicho plazo fatal se ampliará a un año cuando el contribuyente, de conformidad con lo dispuesto en el inciso tercero del artículo 24, pague la suma determinada por el Servicio dentro del plazo de noventa días, contado desde la notificación correspondiente. Si no pudieran aplicarse las reglas precedentes sobre computación de plazos, éstos se contarán desde la fecha de la resolución, acto o hecho en que la reclamación se funde.», por lo tanto se puede impugnar, ya no es un acto de trámite es un acto impugnable, y está dentro de los actos que se pueden reclamar de acuerdo al Procedimiento General de Reclamación, ¿queda claro en términos generales la caracterización de la Tasación? De los casos en que procede la Tasación. Como decía, el art. 64 C.T. que es la norma más importante respecto de esta institución, no obstante que luego veremos el art. 65 C.T. y otras disposiciones de la Ley de la Renta y la Ley del IVA; pero el art. 64 C.T. comienza señalando cuáles son aquellos casos en que procede la Tasación, y algunos de ellos ya son conocidos por ustedes, a saber: 1.-Contribuyente no concurre o no contesta la citación del art. 63 C.T. o no subsana las deficiencias o inconsistencias (art. 64 inc. primero C.T.); 2.-Declaraciones y antecedentes presentados por el contribuyente que respalden su Declaración son declarados no fidedignos (art. 64 inc. segundo, primera parte C.T.); 3.-Contribuyente no presenta Declaración estando obligado a hacerlo (art. 64 inc. segundo, parte final C.T.); 4.-Enajenación de bienes muebles por un precio notoriamente inferior a los corrientes en plaza o a los que normalmente se cobran en operaciones de similares características (art. 64 inc. tercero C.T.); y, 5.-Enajenación de bienes inmuebles a un valor notoriamente inferior al valor comercial de inmuebles de similares características (art. 64 inc. sexto C.T.). Primer supuesto en que concurre la Tasación según el art. 64 C.T.: De que el contribuyente no concurre o no contesta la citación del art. 63 C.T. o no subsana las deficiencias o inconsistencia (art. 64 C.T.). 1.-Contribuyente no concurre o no contesta la citación del art. 63 C.T. o no subsana las deficiencias o inconsistencias (art. 64 C.T.): Primero: Cuando el contribuyente no concurre o no contesta la Citación del art. 63 C.T., o contestando, no subsanare las deficiencias o las inconsistencias que el SII le está imputando, primer caso de 246

Tasación del art. 64 inc. primero C.T.: « Artículo 64.- El Servicio podrá tasar la base imponible, con los antecedentes que tenga en su poder, en caso que el contribuyente no concurriere a la citación que se le hiciere de acuerdo con el artículo 63° o no contestare o no cumpliere las exigencias que se le formulen, o al cumplir con ellas no subsanare las deficiencias comprobadas o que en definitiva se comprueben.». Segundo supuesto en que concurre la Tasación: Del que las declaraciones y antecedentes presentados por el contribuyente que respalden su Declaración sean declarados no fidedignos (art. 64 inc. segundo, primera parte C.T.). 2.-Declaraciones y antecedentes presentados por el contribuyente que respalden su Declaración son declarados no fidedignos (art. 64 inc. segundo primera parte C.T.): Segundo caso: cuando las declaraciones y antecedentes presentados por el contribuyente que respalden su Declaración de Impuestos sean declarados como no fidedignas por el SII, y aquí estamos en el ámbito del art. 21 inc. segundo C.T., yo les decía ayer que el art. 21 inc. segundo C.T. señala que el SII no podrá prescindir de las declaraciones, los libros y los documentos que respalden la Declaración a menos que estimen que no son fidedignas, y si estima que no son fidedignas previo los trámites del art. 63 C.T. y art. 64 C.T., y aquí estamos en el art. 64 C.T., es decir, previo al trámite de la Tasación, podrá liquidar y girar los impuestos correspondientes, segundo supuesto de Tasación, del art. 64 C.T. inc. segundo: «Asimismo, el Servicio podrá proceder a la tasación de la base imponible de los impuestos, en los casos del inciso 2° del artículo 21 y del artículo 22.». Tercer supuesto en que concurre la Tasación: Del que el contribuyente no presenta Declaración estando obligado a hacerlo (art. 64 inc. segundo parte final C.T.). 3.-Contribuyente no presenta Declaración estando obligado a hacerlo (art. 64 C.T.): El tercer supuesto es cuando el contribuyente no ha presentado la Declaración estando obligado a hacerlo, y esto lo señala expresamente, esta causal hay que asociarla con el art. 22 C.T., esta es la tercera causal contenida en el art. 64 inc. segundo parte final C.T.: «Asimismo, el Servicio podrá proceder a la tasación de la base imponible de los impuestos, en los casos del inciso 2° del artículo 21 y del artículo 22.» . Cuarto supuesto en que concurre la Tasación: De la enajenación de bienes muebles por un precio notoriamente inferior a los corrientes en plaza o a los que normalmente se cobran en operaciones de similares características (art. 64 inc. tercero C.T.). 4.-Enajenación de bienes muebles por un precio notoriamente inferior a los corrientes en plaza o a los que normalmente se cobran en operaciones de similares características (art. 64 C.T.): La cuarta causal tiene que ver con la enajenación de bienes muebles, sea corporal o incorporal, y en este caso, cuando en una enajenación de un bien mueble, sea corporal o incorporal, se fije un valor a ese bien mueble notoriamente inferior a los corrientes en plaza o a los que normalmente se cobran en operaciones de similares características, el SII podrá tasa, ¿ejemplo? —Venta de acciones, ya comenté un caso que llegó hasta la Corte Suprema, se venden acciones, que son bienes muebles, supongamos 247

que se vende a $100, las partes fijan el valor de la acción en $100, pero tiene un valor en plaza de $200, ¿qué puede hacer el SII? —Tasar invocando el art. 64 C.T. porque el precio fijado por las partes es notoriamente inferior al valor corriente de la plaza. Profesor, ¿qué sería «notoriamente inferior»?142 —No hay un criterio definido, en general el criterio del SII es que tasa siempre que el valor sea inferior al valor de mercado, naturalmente que si es evidentemente inferior aquí naturalmente va a tasar, o las posibilidades de que tase son mucho más altas, lo que ocurre en la práctica es que por ejemplo las partes tienden a vender al mismo valor que adquirieron, y la adquisición pudo haber sido hace 10 años, y naturalmente el valor actualizado del bien que se está vendiendo no es el mismo hoy, entonces, supongamos que lo compraron en $100 y hoy el valor comercial de lo que se está vendiendo es $1.000 y lo venden a $100, es decir, al mismo precio que les costó, aquí naturalmente, ¿qué hace el SII? —Tasa la diferencia, ¿podrían invocar la Autonomía de la Voluntad y la Libertad Contractual? y decir: Mire, ¿sabe qué? Nosotros somos libres para fijar el precio en la venta de esta acción, a lo que quiero llegar: ¿Cómo se armoniza la potestas de Tasación contenida en el art. 64 C.T. con la Autonomía de la Voluntad en el ámbito de las relaciones privadas? —El art. 64 C.T. una norma de Orden Público 143 —Bien, y ¿cuál predominan? —Las Tributarias144 —Bien, y aparte de este argumento, ¿qué pasaría si le diésemos preferencia, prevalencia a la Autonomía de la Voluntad? ¿Qué harían las partes contratantes? ¿Qué valor fijarían? —El menor posible, y fijar el menor valor posible en este caso significa fijar una menor base imponible o una nula base imponible, si tengo una base imponible de $0 o nula, o negativa, ¿cuándo va a ser mi impuesto? —El menor posible, por esto digo que cuando se generan todos estos debates en la reforma tributaria de si se aumentan o disminuyen las tasas para mí es una falsa discusión, es una falsa discusión porque podemos tener una tasa muy alta, pero si la base imponible es nula o es $0, el resultado de aplicar la tasa de un 70 % por ejemplo, es: $0, por lo tanto, desde mi punto de vista, el problema mayor y el debate más interesante es respecto de las Bases, ahí es donde está el problema fundamental, ¿de acuerdo? Y es el que justifica un poco las normas relativas a la facultad de Tasación. Esta es la cuarta causal contenida en el art. 64 inc. tercero C.T.: «Cuando el precio o valor asignado al objeto de la enajenación de una especie mueble, corporal o incorporal, o al servicio prestado, sirva de base o sea uno de los elementos para determinar un impuesto, el Servicio, sin necesidad de citación previa, podrá tasar dicho precio o valor en los casos en que éste sea notoriamente inferior a los corrientes en plaza o de los que normalmente se cobren en convenciones de similar naturaleza, considerando las circunstancias en que se realiza la operación.» Quinto supuesto en que concurre la Tasación: De la enajenación de bienes inmuebles a un valor notoriamente inferior al valor comercial de inmuebles de similares características (art. 64 inc. sexto C.T.). 5.-Enajenación de bienes inmuebles a un valor notoriamente inferior al valor comercial de inmuebles de similares características (art. 64 inc. sexto C.T.): El quinto 142

Pregunta de una compañera. Respuesta de un compañero. 144 Respuesta del mismo compañero anterior. 143

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supuesto. El siguiente supuesto tiene que ver con la enajenación de bienes inmuebles, en este caso también el SII puede tasar cuando el valor o precio sea notoriamente inferior al valor comercial de los inmuebles de características y ubicación similares; además, en este supuesto el SII podrá girar de inmediato, es decir, sin que haya una liquidación de por medio. Los Tribunales han establecido respecto del valor comercial que este está dado por las características demandadas por el mercado, y entre otras cosas hay que ver: La ubicación, el cambio de uso del suelo, la posible generación de plusvalía como la urbanización, el alumbrado público, el agua potable, etc., y todo esto incide en el valor comercial que hay que tener a la vista para las normas de Tasación, ¿queda claro? ¿Quedan claro los casos de aplicación? Esta regla está contenida en el art. 64 inc. sexto C.T.: «En igual forma, en todos aquellos casos en que proceda aplicar impuestos cuya determinación se basa en el precio o valor de bienes raíces, el Servicio de Impuestos Internos podrá tasar dicho precio o valor, si el fijado en el respectivo acto o contrato fuere notoriamente inferior al valor comercial de los inmuebles de características y ubicación similares, en la localidad respectiva, y girar de inmediato y sin otro trámite previo el impuesto correspondiente. La tasación y giro podrán ser impugnadas, en forma simultánea, a través del procedimiento a que se refiere el Título II del Libro Tercero.» De los supuestos de Tasación del art. 65 C.T. Enseguida, haremos un paréntesis con el art. 65 C.T., en esta norma también asociada a la tasación, se establecen dos supuestos de Tasación: 1.-Tasación en caso de delito tributario; y, 2.-Pérdida o inutilización de los libros de contabilidad. Primer supuesto de Tasación del art. 65 C.T.: De la Tasación en caso de delito tributario. 1.-Tasación en caso de delito tributario: El primer supuesto es la Tasación en caso de delito tributario, inciso primero del art. 65 C.T.: «Artículo 65.- En los casos a que se refiere el número 4° del artículo 97, el Servicio tasará de oficio y para todos los efectos tributarios el monto de las ventas u operaciones gravadas sobre las cuales deberá pagarse el impuesto y las multas. Para estos efectos se presume que el monto de las ventas y demás operaciones gravadas no podrá ser inferior, en un período determinado, al monto de las compras efectuadas y de las existencias iniciales, descontándose las existencias en poder del contribuyente y agregando las utilidades fijadas por los organismos estatales, tratándose de precios controlados, o las que determine el Servicio, en los demás casos.», es decir, cuando el interesado desfigura el verdadero monto de las operaciones o intenta bajar el impuesto, aquí el SII va a tasar, y lo hará en base a las regla del art. 65 C.T., que es una presunción legal de resultado, es presunción simplemente legal… Siempre que hablo de esto me tengo que acordar de una mala historia, una vez tomando un examen oral… intento fastidiarme poco, pero hay cosas que me fastidian, y una de las cosas que me fastidió es que un alumno de quinto año no sabía la diferencia entre una presunción simplemente legal y una presunción de Derecho, cuando digo no saber quiero decir entender lo contrario de una cosa y otra, naturalmente que reprobó, y dirán: ¿Qué tiene que ver esto con Derecho Tributario? —Sí tiene que ver, y estas cosas a nivel de quinto año debiesen saberse, incluso 249

más, me atrevería a decir que si alguien no sabe esto a la altura de quinto, diría que todavía está a tiempo de pensar si a esto se quiere dedicar, ¿de acuerdo? Segundo supuesto de Tasación del art. 65 C.T.: Pérdida o inutilización de los libros de contabilidad. 2.-Pérdida o inutilización de los libros de contabilidad: El segundo caso también es del art. 65 inc. segundo: «Se presume que en el caso del aviso o detección de la pérdida o inutilización de los libros de contabilidad o documentos a que se refiere el inciso primero del N° 16 del artículo 97, la base imponible de los impuestos de la Ley de la Renta será la que resulte de aplicar sobre el monto de las ventas anuales hasta el porcentaje máximo de utilidad tributaria que hayan obtenido las empresas análogas y similares. El porcentaje máximo aludido será determinado por el Servicio de Impuestos Internos con los antecedentes de que disponga.», y es el caso de Tasación en el supuesto de pérdida o inutilización de los libros de contabilidad, aquí la norma establece una presunción legal de resultado, en ambos casos es presunción simplemente legal, y admite prueba en contrario, y reitero, son dos supuestos, delito tributario inciso primero, e inciso segundo pérdida o inutilización de los libros de contabilidad Consideraciones respecto al inc. primero del art. 65 C.T.: Tasación ante delito tributario. En el primer caso, cuando el contribuyente quiere evadir o desfigurar el monto tributario, ¿qué ocurre en la práctica? —No está toda la información o la información no es veraz para determinar la base imponible, pero si alguien manipuló la información o los libros de contabilidad, no pueden ser utilizados por falta de información, o la información no es veraz, por esto esta norma establece presunciones legales de resultado, es decir, da pautas para determinar bases imponibles. En el primer caso, el del delito tributario, se presume que el monto de las ventas va a resultas de la siguiente fórmula: Las compras del periodo, compró para vender, más las existencias iniciales, es decir, los bienes que se encontraban registrados en el inventario al comienzo del ejercicio al primero de enero, y de aquí para adelante, cada vez que hablemos de existencia entiéndase sinónimo de inventario o de stock, si tuene un almacén, compra y vende, usted va comprando y las cosas que va comprando van entrando al inventario, y si lo mira, el inventario al primero de enero, tendrá un determinado registro que no será necesariamente el mismo al 31 de diciembre si usted vendió, porque el inventario va vendiéndose en función de los ingresos y salidas, entonces, tenemos las compras del periodo, más las existencias iniciales, es decir, los bienes que estaban en el inventario, menos las existencias finales, es decir, los bienes registrados en el inventario al 31 de diciembre, más la utilidad determinada por el SII, y esto nos da el valor de tasación para el contribuyente que haya cometido delito tributario. Consideraciones respecto al inc. segundo del art. 65 C.T.: Tasación ante la perdida o inutilidad de los libros de contabilidad. Ahora, en cuanto al inciso segundo del art. 65 C.T., aquí considero el monto de las ventas anuales, sobre ese monto voy a aplicar un porcentaje máximo de utilidad obtenido 250

de empresas análogas y similares, es decir, voy a mirar a los vecinos, voy a ver el porcentaje de utilidad máxima, y a eso lo aplicaré sobre las ventas anuales y eso me va a dar las bases imponibles para el caso del inc. segundo del art. 65 C.T., entonces, tengo un caso conocido, que son las ventas anuales, y los libros de contabilidad no se pueden ocupar, entonces miro, hago un ejercicio comparativo y veo las máximas de utilidad, y ese máximo de utilidad lo aplico para calcular la base imponible. Ojo, el art. 65 C.T. solo aplica para estos dos supuestos. De los casos de Tasación en la Ley sobre Impuesto a la Renta y la Ley sobre Impuesto a las Ventas y Servicios. Ahora, junto con el art. 64 C.T. y el art. 65 C.T., tanto en la Ley de la Renta, como en la Ley de IVA, DL № 824 y DL № 825 tenemos otros casos, a saber: 1.-El valor de enajenación notoriamente superior (art. 17 № 8 letra H inc. cuarto LIR); y, 2.-Caso de tasación en la venta de un bien inmueble (art. 17 inc. final Ley del IVA). Del caso de Tasación en la Ley sobre Impuesto a la Renta: Del valor de enajenación notoriamente superior (art. 17 № 8 letra H inc. cuarto LIR) 1.-El valor de enajenación notoriamente superior (art. 17 № 8 letra H inc. cuarto LIR): Tenemos en primer lugar el caso del art. 17 № 8 letra H inc. cuarto de la LIR: «ARTICULO 17°.- No constituye renta: 8°.- Las enajenaciones a que se refiere el presente número se regirán por las siguientes reglas: El Servicio podrá aplicar lo dispuesto en el artículo 64 del Código Tributario, cuando el valor de la enajenación de un bien raíz o de otros bienes o valores que se transfieran sea notoriamente superior al valor comercial de los inmuebles de características y ubicación similares en la localidad respectiva, o de los corrientes en plaza, considerando las circunstancias en que se realiza la operación. La diferencia entre el valor de la enajenación y el que se determine en virtud de esta disposición estará sujeta a la tributación establecida en el literal ii) del inciso primero del artículo 21. La tasación, liquidación y giro que se efectúen con motivo de la aplicación del citado artículo 64 del Código Tributario podrán reclamarse en la forma y plazos que esta disposición señala y de acuerdo con los procedimientos que indica.», este artículo lo veremos en Derecho Tributario II, y regula el valor tributario obtenido en la enajenación de vienes, y aquí se le confiere al SII la facultad de Tasación cuando el valor de la enajenación sea notoriamente superior al valor comercial de los inmuebles que se enajenan, hay una diferencia con el art. 64 C.T., y aquí es que sea notoriamente superior, en cambio, el art. 64 C.T. es que sea notoriamente inferior, y ustedes dirán: ¿Por qué? ¿Cuál es el problema que genera esto? Les explico —: Una cosa que tienen que internalizar desde ya en Derecho Tributario, es que el Derecho Tributario produce efectos en dos sentidos, lo que para un contribuyente es un ingreso para otro será un gasto, si Benjamín 145 vende un computador, yo le compro el computador, para Benjamín la venta del computador será un ingreso, para mí, contribuyente también de Primera Categoría, sería un gasto, si el precio es mayor al valor comercial, ¿quién se beneficia? ¿Benjamín como vendedor o yo como comprador? — Si el precio que acordamos los dos es notoriamente superior al valor de mercado a mí me 145

Compañero presente en clase.

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beneficia la operación, porque voy a poder deducir un mayor gasto que lo que corresponde, si el valor comercial del computador es de $100 y acordamos un precio de $200, Benjamín tendrá un ingreso de $200, yo tendré un gasto de $200 cuando en realidad debiese haber tenido un gasto de $100, por lo que siempre produce efectos en uno u en otro sentido, el Derecho Tributario hay que mirarlo desde todos los que intervienen. Del caso de Tasación en la Ley sobre Impuesto a las Ventas y Servicios: Del caso de Tasación en la venta de un bien inmueble (art. 17 inc. final Ley del IVA). 2.-Caso de tasación en la venta de un bien inmueble (art. 17 inc. final Ley del IVA): En el ámbito del IVA, tenemos el art. 17 inc. final. De la Ley del IVA: «(falta buscarlo)». Les explico, en el IVA uno de los hechos gravados básicos es la venta de bienes corporales muebles, o de bines corporales inmuebles, cuando se vende un bien corporal inmueble, la pregunta que hay que hacerse es: ¿Cuál es la base imponible de un inmueble? —El precio de venta, hasta ahí estamos bien, pero con una precisión: El precio de venta gravado con IVA es el precio de las construcciones, por lo que al determinar la base imponible le tengo que restar el valor del terreno, porque lo que se grava son las construcciones e instalaciones, y no el valor del terreno, por lo que la compraventa dice que se vendió una casa en $100.000.000, tengo que determinar cuánto de eso corresponde a las construcciones y cuánto al terreno, porque si el terreno tiene un valor de $60.000.000, se lo tengo que restar al valor total, y esa será mi base imponible de un bien raíz, ahora, ¿cómo harían ustedes con la venta de un inmueble raíz? —Dejando el terreno más caro y las construcciones más baratas. —Pues bien, esto intenta evitar el art. 17 de la Ley de IVA, que da las facultades al SII para tasar esto según el valor comercial, para evitar que se eluda el impuesto, sea aumentando el valor del terreno o subvalorando el valor de las construcciones. De los casos en que no procede la Tasación. Bien, terminamos los supuestos en que procede la Tasación, pero el art. 64 C.T. también señala casos en que no procede la Tasación, y aquí estos supuestos están contenidos en los incisos cuarto y quinto del art. 64 C.T., y son tres situaciones, a saber: 1.División de sociedades (art. 64 inc. cuarto C.T.); 2.-Fusión de sociedades (art. 64 inc. cuarto C.T.); 3.-Otros procesos de reorganización empresarial (art. 64 inc. quinto C.T.). Primer y segundo caso en que no procede la Tasación: De la división y fusión de sociedades (art. 64 inc. cuarto C.T.). 1.-División de sociedades (art. 64 inc. cuarto C.T.); y, 2.-Fusión de sociedades (art. 64 inc. cuarto C.T.) [se ven las dos de manera conjunta]: En cuanto al inc. cuarto del art. 64 C.T.: «No se aplicará lo dispuesto en este artículo, en los casos de división o fusión por creación o por incorporación de sociedades, siempre que la nueva sociedad o la subsistente mantenga registrado el valor tributario que tenían los activos y pasivos en la sociedad dividida o aportante.», los supuestos en que no se aplica la Tasación serán: La división de sociedades y la fusión por creación y la fusión por absorción, o fusión por 252

incorporación de sociedades, y esta asume el nombre de la absorbida, y en cuanto al patrimonio, ¿qué pasa? ¿Qué pasa con el activo y el pasivo? —El activo y el pasivo pasa a la sociedad que subsiste, tanto el activo como el pasivo, ¿a qué valor? —Tengo una sociedad A y B, en la sociedad A tenía un activo y pasivo, y todo esto se pasa a la sociedad B que la absorbe, por lo tanto, el activo como el pasivo se incorporan a la sociedad absorbente, ¿a qué valor? —Presten atención cuando les pasen fusión y división en Sociedades, porque siempre hay un balance de fusión yun balance división, es decir, esta tiene connotaciones patrimoniales y financieras porque hay un desplazamiento patrimonial tanto del activo como del pasivo, lo que implica que si pasa de un lado para otro hay una suerte de transferencia, y esta transferencia tiene que tener un valor, ahí se ha dicho que las partes son libres de fijar el precio que quieran, para efectos comerciales y privados, y aquí es donde viene la historia tributaria, ¿qué dice el art. 64 C.T.? —No me meteré en esos valores que ustedes fijen de activos y pasivos, lo único que voy a exigir como como condición es que para que tanto en el caso de fusión como división, no ejerza mi facultad de Tasación, es que en la nueva sociedad, o en la absorbente en el caso de absorción, se mantenga el registro del valor tributario que tenían los pasivos y activos en la sociedad dividida o aportante, dicho en otros términos: Pasan los bienes, en la sociedad que desaparece, en la sociedad absorbida, tenían en sus activos acciones que estaban registradas o tenían un valor tributario de $100, ¿de acuerdo? entiéndase como valor tributario el costo de adquisición reajustado, lo que dice la norma es que no tiene problema con que estos bienes por efectos de la fusión pasen a la nueva sociedad y que usted le fije el al valor que sea, y puede fijar el valor que sea, pero la sociedad que está incorporando esto en su patrimonio, estas acciones, yo quiero que me mantenga el valor tributario que tenía en la sociedad absorbida o que las aportó, es decir, se mantenga en el costo de adquisición más reajustes, ¿se entiende?, dicho en otros términos: A mí me interesa que estos bienes y esta deuda mantengan su historia tributaria, ¿por qué? —Porque por ejemplo, en la misma situación en que esa acción que pasó de la sociedad absorbida a la sociedad absorbente, o al revés, si se enajena dos años después de haberse adquirido por la sociedad absorbente, el costo de adquisición para efectos de determinar el mayor valor será el valor tributario y no el valor registrado en la fusión, ¿me explico? ¿Alguien por casualidad tiene un plumón? (compañero va a buscar un plumón) Avancemos un paso, ¿qué se entiende por «división» o «fusión» para los efectos de esta norma? —Para los efectos de esta norma no tiene una definición especial en materia tributaria, y por lo tanto, el SII lo que ha entendido acá aplicando las normas o criterios de interpretación, es que se va a entender por «división» o «fusión» lo establecido en la Ley de Sociedades Anónimas, la Ley 18.046 en particular los artículos: Art. 64 LSA y art. 99 LSA, lo cual no significa que cuando el art. 64 LSA hable de fusión y división de sociedades haya que entender que esta solo se aplica a sociedades anónimas, se aplica a todo tipo de sociedades no obstante que las definiciones o el entendimiento que hay que hacer de «fusión» y «división» sea en relación a los artículos 94 y 99 de la LSA. Reitero: Estamos hablando del entendimiento que hay que darle a las expresiones ocupadas por el art. 64 C.T., y es el que de acuerdo a la interpretación el SII son las contenidas en el art. 94 y 99 de la LSA, lo que no significa que el art. 64 C.T. solo se aplique a la fusión y división de Sociedades Anónimas, sino que a cualquier tipo de 253

sociedades, reitero, la única condición para que el SII no tase es que en la sociedad absorbente o en la sociedad que recibe los activos o pasivos se mantenga el valor tributario, también puede estar el valor que fijaron las partes, pero necesito que se mantenga el valor tributarios, les daba un ejemplo de una acción o acciones, las acciones son activos, forman parte del activo, y en este caso del activo de la sociedad absorbida, y vamos a suponer que tenía un valor de $100, esta acción, como consecuencia de la fusión, pasa a la sociedad absorbente, porque esta, luego de la fusión desaparece, y el patrimonio del activo y el pasivo pasan a la sociedad absorbente, ¿de acuerdo? La pregunta es: ¿A qué valor pasa la acción del patrimonio de la sociedad absorbida a la sociedad absorbente? —Al valor que fijen las partes, y podrían decir que el valor comercial es de $300, el SII no se va a meter, y no va a tasar el valor, pero con la condición de que en la sociedad absorbente, donde se va adjudicar esta acción, se mantenga el valor tributario que tenía en la sociedad absorbida, y allí era $100, ¿se entiende? —Luego, les agrega la situación de la misma acción, esta acción tenía un valor tributario en la sociedad absorbida de $100, y tendrá el mismo valor en la sociedad absorbente. ¿Por qué el SII y la Ley Tributaria persiguen esto? —Porque puede suceder que esta acción, luego de ser adjudicada por la sociedad absorbente en su patrimonio, se enajene, se venda, y se venda a $300 vamos a suponer, y de acuerdo al art. 17 № 8 LIR tributa el mayor valor obtenido en la enajenación de ciertos bienes, entre ellos las acciones, y ¿cómo determino el mayor valor? —Diferencia entre el costo de adquisición y el precio de venta, ¿cuál fue el costo de adquisición? —$100, ¿cuál fue el precio de venta? —$300, y ¿cuál es el costo de adquisición? —El valor tributario: $100, por lo que da una diferencia de: $200, que sería el mayor valor por el cual se van a aplicar los impuestos correspondientes, ¿qué pasa si considerara el valor comercial y no el valor tributario? — $300, y por ende, ¿Cuánto sería el mayo valor? —$0. ¿El registro solo cobra relevancia cuando se enajena?146 —No, estoy colocando el ejemplo de la enajenación que es el más típico, pero puede ser tanto en el sentido positivo como negativo, pero sería entrar en materia de Derecho Tributario II, las perdidas también, porque está traspasando el pasivo también, y el pasivo significan pérdidas, y las pérdidas yo las puedo ocupar como gasto para rebajar mi base imponible, y yo también puedo aumentarlas, si aumento mis pérdidas fijando un valor de fusión mayor al que corresponde, voy a tener más gastos disminuyendo mi base imponible y pago menos impuestos, y aún cuando haya un traspaso de activos y pasivos, a mí, para que no pase esto, me interesa que me mantengan la historia de los valores, independiente de cuál sea el valor que para efectos comerciales usted fije. Volvamos a atrás, tenemos una sociedad A y una sociedad B, una sociedad A es absorbida por la sociedad B en un proceso de fusión por absorción, la sociedad A desaparece, esta sociedad A tenía activos más pasivos, estos activos y pasivos como consecuencia de la fusión pasan de la sociedad A la sociedad B, y lo que digo simplemente es que dentro de los activos que habían en la sociedad A que desaparece, habían acciones con un valor tributario de $100, pero que las partes al negociar la fusión determinan que tenían un valor comercial de $300, ¿pueden hacerlo las partes? —Sí, tienen libertad para hacerlo, ¿qué dice el art. 64 C.T.? —Dice que no tasará el valor de $300, no voy a tasar el valor de la operación con una condición, que usted en vez de registrarme en la sociedad B el valor de 146

Pregunta de un compañero.

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$300 que fijó en la operación, me mantenga registrado el valor tributario de la acción, ¿cuál era el valor tributario de la acción? —$100, luego yo coloqué otros supuestos, dije que después de producida la fusión, y después de que esta acción se incorporó al patrimonio de la sociedad B se vende la acción, y se vende a $300, para determinar un mayor valor, si es que hay un mayor valor en la operación de venta de la acción, yo tengo que comparar el precio de venta con el costo de adquisición, el precio de venta lo conozco, son $300, lo estoy dando, la pregunta es: ¿Cuál es el costo de adquisición? Sofía mire, en otros términos: ¿Cuánto le costó a la sociedad B la acción que está vendiendo después? —$100 que es el valor tributario, por lo que la diferencia son $200, pero si yo considerara como costo de adquisición el valor comercial fijado en la operación de fusión, ¿cuánto sería en vez de $100? —$300, cuando la acción pasa de la sociedad A a la sociedad B es de $300, por lo tanto, ¿cuánto le costó comercialmente a la empresa B la acción? —$300, si le costó $300 y está vendiendo en $300 la diferencia, el mayor valor es $0, ahora, esto no es lo que quiere el SII, porque así sería fácil, la tributación sería $0, por lo tanto, dice: Mire, a mí me interesa y yo no lo voy a tasar siempre que usted mantenga el valor tributario, mantenga $100 y no los $300. Profesor, ¿en qué se momento se calculó el valor tributario? —El valor tributario queda fijado al momento en que usted adquiere la acción, o sea, hay un momento en que usted compró la acción y lo compró a un determinado valor. Profesor, no entiendo, ¿por qué la empresa absorbente querría registrar el valor comercial? —Por razones comerciales, razones crediticias, etc., o porque definitivamente puede ocurrir que el valor de la acción en verdad sea $300, el valor comercial hoy, porque usted en definitiva para determinar el valor de la acción tomará el número de acciones y lo divida en el patrimonio de la sociedad, y puede que esto efectivamente sea $300 hoy en día, pero para efectos tributarios, y para los efectos como por ejemplo determinar el mayor valor no me interesa el valor fijado por las partes al momento de realizar la fusión, sino que me interesa mantener el registro del valor histórico del costo de adquisición, ¿de acuerdo? Tercer caso en que no procede la Tasación: De los otros procesos de reorganización empresarial (art. 64 inc. quinto C.T.). 3.-Otros procesos de reorganización empresarial (art. 64 inc. quinto C.T.): Por último, tenemos el caso del inc. quinto del art. 64 C.T.: «Tampoco se aplicará lo dispuesto en este artículo, cuando se trate del aporte, total o parcial, de activos de cualquier clase, corporales o incorporales, que resulte de otros procesos de reorganización de grupos empresariales, que obedezcan a una legítima razón de negocios, en que subsista la empresa aportante, sea ésta, individual, societaria, o contribuyente del Nº 1 del artículo 58 de la Ley sobre Impuesto a la Renta, que impliquen un aumento de capital en una sociedad preexistente o la constitución de una nueva sociedad y que no originen flujos efectivos de dinero para el aportante, siempre que los aportes se efectúen y registren al valor contable o tributario en que los activos estaban registrados en la aportante. Dichos valores deberán asignarse en la respectiva junta de accionistas, o escritura pública de constitución o modificación de la sociedad tratándose de sociedades de personas», este inciso señala que es otro caso en que el SII no va a tasar, y no va a tasar naturalmente en la medida que se cumplan las condiciones establecidas en el inc. quinto del art. 64 C.T., y el inciso quinto se 255

refiere a otros procesos de reorganización empresarial, y cuando hablemos de «otros procesos de reorganización empresarial» distintos de la fusión y la división, ya que estas también son procesos de reorganización empresarial distintos a la fusión y la división, y ya que estas también son procesos de reorganización empresarial, pero a estos procesos les aplico el inc. cuarto del art. 64 C.T., y que tiene como única condición el mantener el valor tributario de los bienes que están traspasándose, pero si estamos hablando de otros procesos de reorganización empresarial me tengo que ir al art. 64 inc. quinto C.T. Primer requisito: Deben ser el resultado de otros procesos de reorganización de grupos empresariales, aquí los alumnos siempre fallan, si es fusión o división aplico el inc. cuarto, y si es cualquier otro proceso aplico el inc. quinto; segundo requisito: Tiene que haber un aporte total o parcial de activos de cualquier clase, es decir, corporales o incorporales; tercer requisito: Que importen un aumento de capital en una sociedad preexistente o la constitución de una nueva sociedad, por lo cual, si hacemos un dibujo colocamos a la sociedad A y la sociedad B, no hay fusión ni división, y vamos a suponer que la sociedad A aporta a la sociedad B un bien, que puede ser corporal e incorporal, y supongamos que una es Coca-Cola y la otra, otra empresa, se realiza la transferencia de la fórmula de la CocaCola, primer requisito, aporte total o parcial de activos de cualquier clase, ¿está cumpliendo con esto? —Sí, que impliquen un aumento de capital en una sociedad preexistente, también, voy a tener que aumentar el capital de la sociedad B como consecuencia del aporte de la sociedad A, si la sociedad B no existe la norma también me da una alternativa de poder constituir con el mismo aporte, es decir, la sociedad preexiste o se constituye para estos efectos; cuarto requisito: Que estos aportes y estos otros procesos de reorganización impliquen una legítima razón de negocios, es decir, la operación en sí, en este caso, para que el SII no tase debe estar justificada por una legítima razón de negocios, es decir, tiene que haber un motivo económico válido, la operación tiene que buscar algo más que el mero ahorro tributario; quinto requisito: Debe subsistir la empresa aportante, es decir, la sociedad A que en este caso está aportando el bien debe subsistir, no tiene que desaparecer como consecuencia de este aporte, y ¿cuándo la sociedad A desaparecería? —Con la fusión, y también podría ser un caso de división, y ¿qué pasa si aporta todo el patrimonio o si la sociedad cede todos sus derechos a la sociedad B? Lo que pide la norma para no tasar es que la sociedad A subsista después del aporte a la sociedad B, sea que esta se trate de empresa individual, una empresa societaria o un contribuyente del art. 58 LIR, también se ha planteado que la sociedad A, el aportante, debe ser una empresa, por lo que no vale qu sea una persona natural la que haga el aporte, ni tampoco una fundación o una corporación, ¿por qué? —Porque la norma habla de empresa aportante, que puede ser una empresa individual, una empresa societaria o un establecimiento permanente o una agencia del art. 58 LIR., ¿de acuerdo?; sexto requisito: Que el aporte no signifique un flujo efectivo para la sociedad que aporte, ¿qué ocurre? ―La norma busca que la sociedad A pueda diversificar su inversión, pero si con esta figura, en definitiva lo que se intenta es una apariencia de aporte para evitar la tasación y luego de hecho el aporte la sociedad B le va a devolver la misma cantidad a la sociedad A se pierde el propósito, por lo que no puede haber un flujo efectivo de la sociedad que recibe el aporte a la sociedad aportante, porque si así fuese se desnaturalizaría el sentido de la norma que como digo busca permitir que se 256

diversifique la inversión, pero no que se utilice una estructura simplemente para evitar que el SII tase, ¿queda claro?; séptimo requisito: Al igual que el caso anterior, que el aporte se efectúe o se registre al valor contable tributario en que los activos estaban registrados en la empresa aportante, por lo tanto, este bien que se aporta a B tiene que ser al valor tributario o al valor contable; octavo requisito: Y, por último, que el valor tributario o contable se asignen en la respectiva junta de accionistas si es que el aportante es una sociedad anónima o en la escritura pública de constitución si se constituye una sociedad para los efectos de recibir el aporte o en la modificación de la sociedad tratándose de sociedades de personas, ¿de acuerdo? Si se cumplen todas y cada una de las condiciones del inc. quinto del art. 64 C.T. no tasara, para que tengan el contexto, las normas del inc. cuarto y quinto del art. 64 C.T. que son supuestos para que el SII no tase surge en el año 2001 como consecuencia de la Ley de Gobiernos Corporativos, en el marco de esa normativa y que en definitiva significa que el SII no ejerza esta facultad, no se mete con la operación en la medida que se cumplan estas condiciones. Por lo tanto, cada vez que hoy por hoy un contribuyente hace un proceso de reorganización empresarial, sea fusión, división u otro proceso de reorganización, si quiere evitar la tasación del SII tiene que ver si se cumplen o no estas condiciones, ¿de acuerdo? Ejercicio – Casos. Vemos si estamos de acuerdo. 1.- Embotelladora CCU S.A. y KPL Ltda. se encuentran en un proceso de restructuración empresarial en virtud del cual la segunda aportará a la primera – entre otros activos– una fórmula química para la elaboración de bebidas gaseosas. Las partes acuerdan valorizar el bien que se aporta en $100MM. ¿Podría el SII determinar administrativamente un valor o precio mayor al fijado por las partes? Justifique. —Fíjense los términos que estoy utilizando, no digo que podrá determinar la Base Imponible o podrá tasar, pero ocupo expresiones que van hacia allá, ¿podría el SII determinar un valor o precio distinto al fijado por las partes? —En otros términos: ¿Podría tasar el SII? Y es aquí el ejercicio que tenemos que hacer: Si está en el inc. cuarto o el quinto del art. 64 C.T., ¿es fusión o división? —No, por lo queda el inc. quinto art. 64 C.T., y ¿qué tenemos que ver? —Si se cumplen las condiciones, ¿es otro proceso de reorganización empresarial? —Sí, ¿hay un aporte de un bien corporal o incorporal de una sociedad a otra? —Sí, ¿qué otra condición? Que signifique un aumento de capital, ¿dónde debería haber aumento? —En CCU S.A., ¿qué otra condición? —Tiene que registrarse al valor tributario o contable en donde se esté recibiendo el aporte, ojo, esta norma no impide que se fije un valor cualquiera por las partes, sino que para efectos tributarios se registre el valor tributario que puede ser $100, $200 o $500; que exista una legítima razón de negocios, y aquí lo dejo a la imaginación de ustedes, ¿podría haber aquí una legítima razón de negocios? —No aparece explicitado, pero quiero que piensen, ¿cuál es el giro de C.C.U? —Bebidas alcohólicas y bebidas gaseosas, y por lo tanto, esto está en el giro, por lo que podríamos decir que hay razones distintas al mero ahorro tributario, y encontrar razones distintas al mero ahorro tributario; tampoco hay datos que debido al aporte de KPL vaya a recibir un aporte de vuelta igual; y también, como el aportantes es empresa Limitada, habrá 257

una reformulación de los estatutos, y en la sociedad que recibió el aporte, deberá tener una junta de accionistas. Por lo tanto, el SII podría determinar un valor distinto en la sola medida que no se cumplan las condiciones del art. 64 inc. quinto C.T., por lo que solo podría liberarse de la tasación en la medida que se cumplan las condiciones.

22.-Jueves 27 de septiembre de 2018 (Bloque B): Ejercicios - Casos. Veamos un par de ejemplos más relativos a la Tasación. 1.-Manuel compró una casa habitación en comunidad con su cónyuge, y posteriormente aportaron conjuntamente dicho bien raíz a una sociedad de responsabilidad limitada, acordando el valor del aporte en el valor comercial de dicho bien. ¿Podría el SII ejercer su facultad de tasación? —¿Podría el SII ejercer su facultad de tasación? Reitero, Manuel compró una casa habitación en comunidad con su cónyuge, 50 y 50, y posteriormente, aportando conjuntamente dicho bien a una sociedad de responsabilidad limitada, acordando el valor del aporte en el valor comercial de dicho bien, ¿podría el SII ejercer la facultad de tasación? ¿No es relevante que lo hayan hecho al valor comercial? ¿Cuándo opera la Tasación? —Estamos de acuerdo en que no aplico el inc. quinto del art. 64 C.T., pero ¿podría aplicarse el inc. cuarto del art. 64 C.T.? —No tiene nada que ver aquí, aquí está enajenando un bien raíz, por lo que podríamos aplicar otro supuesto del art. 64 C.T., ¿cuál? —El inc. sexto art. 64 C.T., pero ¿cuál es la condición para que opere el inciso sexto? —El valor notoriamente distinto, si lo están aportando al valor comercial no procede la tasación. 2.-Josefina vendió 100 acciones por un precio total de $1MM. El SII tasa dicha operación determinando una diferencia de valor de $5MM. Le pregunta si podría oponerse ante los Tribunales la autonomía de la voluntad de las partes contratantes para fijar el precio y cuestionar o limitar la facultad de tasación del SII. ¿Qué le diría Usted? —¿Podría Josefina ir a los tribunales y decir que en virtud de la libertad contractual soy libre para contratar y fijar los precios del bien que se está vendiendo que en este caso son 100 acciones? Nada impide que vaya Josefina a los tribunales, y aquí el juez tiene que decidir, y si ustedes fueran jueces o juezas, y tuvieran que resolver esta controversia entre la Autonomía de la Voluntad y la facultad de Tasación del SII, ¿a quién le darían la razón? —A la Potestad de Tasación, ¿en razón de qué? —Orden Público, ¿qué más? ¿Qué pasaría si le diésemos la razón a Josefina y a la Autonomía de la Voluntad? —Las partes fijarían el valor más convenientes desde el punto de vista tributario, lo cual ha dicho la Corte Suprema que la tributación quedaría al arbitrio de la buena voluntad de los contribuyentes en casos de venta de acciones. Bien, cerramos el capítulo de la Tasación y nos vamos a Liquidación y Giro. De la Liquidación. Vamos al PPT № 15. La liquidación es el acto administrativo final y definitivo, previo al Giro naturalmente, pero me atrevería a decir que es el acto Administrativo258

Tributario más importante, en el cual se contienen las diferencias impositivas que consideran por el SII con lo declarado y no declarado por el contribuyente; desde esta perspectiva, es un acto normativo formal y reglado por el cual el SII determina o redetermina la Obligación Tributaria, determina cuando no hay una Declaración previa del contribuyente o redetermina cuando hay una declaración previa contribuyente, más los intereses, los reajustes y las multas cuando procedan; en otros términos: La Liquidación es una verdadera objeción a la autodeterminación que el contribuyente efectúa, con esto quiero indicar que no habrá Liquidación si no hay diferencia entre lo declarado por el contribuyente con los antecedentes que obren en poder del SII; y, desde esta perspectiva, se entiende que la Liquidación supone una objeción a la declaración presentada por el contribuyente, la Liquidación se notifica por carta certificada, no obstante, cuando veamos el art. 11 y ss C.T. veremos que también puede ser notificada personalmente o por cédula. Enseguida, la Liquidación normalmente precede al Giro, sin embargo, habrán casos en que puede haber Giro Autónomo, es decir, un Giro sin que haya Liquidación que la preceda; al igual que la Tasación, la Liquidación es un acto reclamable, es decir, de acuerdo al art. 124 C.T. se puede impugnar, y puede ser a través de la Reposición Administrativa por el art. 123 bis C.T. y la Reclamación Tributaria del art. 124 C.T. y ss.; otra característica es que las liquidaciones, es decir, el acto administrativo donde están las diferencias impositivas, tiene un carácter provisional, por lo cual, no tiene carácter definitivo, sino hasta cuando transcurran los plazos de prescripción, dicho en otros términos: Mientras estén vigentes los plazos de prescripción, la Liquidación tendrá el carácter de provisorio, no definitivo, salvo que me ampare en el art. 26 del Código Tributario, constituye buena fe cuando hay un cambio de criterio interpretativo. La nueva Liquidación, me puedo amparar en ella, y estoy amparado en la buena fe por un criterio interpretativo previo. De las excepciones al carácter provisional de la Liquidación. En ciertos casos hay excepciones al carácter provisional, y son de dos tipos: 1.-Cosa juzgada: La primera es la cosa juzgada, es decir, en caso de puntos o materias contenidos expresamente en una sentencia, pronunciamiento jurisdiccional, y que produzca los efectos de cosa juzgada, naturalmente que esta Liquidación tiene el carácter de definitivo, y no provisional; 2.-Término de Giro: Segunda excepción: Si el caso es de Término de Giro, ¿han oído hablar del Término de Giro? ¿Qué ha oído Micaela 147? —Por lo que tengo entendido es cuando una empresa deja de ejercer su actividad 148 —Bien, el contribuyente nace y muere, en ese sentido se habla del ciclo de vida del contribuyente, nace con la Iniciación de Actividades, que es una declaración jurada, y muere con el Término de Giro, esto hablando tributariamente, en términos tributarios, es decir, si el contribuyente es una sociedad no basta con que se haya disueldo o se hayan liquidado los aspectos civiles y comerciales, tengo que pedir el Certificado de Defunción Tributaria, y este es el Certificado de Término de Giro, por lo que tengo que golpear la puerta del SII, pedir el formulario de Término de Giro, acompañar todos los antecedentes y en ese momento el SII realiza una última fiscalización, una auditoría y liquida las diferencias de impuestos si es que existen, 147 148

Compañera presente en clase. Respuesta de la compañera aludida.

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esa Liquidación que da lugar al Término de Giro y al pago del impuesto correspondiente asociado al Término de Giro, quiere decir que esta Liquidación es definitiva y no provisoria, que hablo de la muerte, naturalmente que cuando el contribuyente muere no puedo revivir al contribuyente, por lo que la Liquidación aquí es definitiva, y no provisoria como el resto de los casos. Me acordé de otra historia de un alumno, se las voy a contar: Un alumno de esta facultad había hecho Iniciación de Actividades, recibió un correo que venía con el logo del SII, y el correo decía que si usted no paga sus diferencias de impuestos se le van a aplicar las penas del infierno, el alumno sobre reaccionó y fue corriendo al SII a hacer Término de Giro, después me cuenta esta historia, y le pregunté si primero verificó si el correo era falso, y efectivamente el correo era falso, porque ocurre que circulan correos falsos con el logo del SII, y esto implicaba que no había sido un buen alumno de Derecho Tributario, y sabía que no es una forma de notificar, y no habría sobre reaccionado, así que primero cerciorese que lo están notificando bien, por quien corresponda. Hay otra historia, en el semestre pasado o hace dos semestres, hice esto en el curso: Habían varios con iniciación de actividades, y ¿quién autorizó la notificación por correo electrónico? —Varios colocaron cara de sorpresa, varios dijeron que «yo», una de las formas de notificación es por correo electrónico, pero para esto tienen que autorizar, ¿qué ocurre? —Si usted presenta su Declaración de Impuestos, lo que hace el común de los mortales es tomar el borrador del SII y la pantalla dice que si acepta la información electrónica, como el ejercicio que hace la mayoría de las personas es acrítico, cuando acepta el borrador del SII acepta también que se le notifique por correo electrónico, pero ¿qué tiene que la notificación sea por correo electrónico? —Bueno, primero, si cambio de correo electrónico y no le notificó al SII, el SII lo seguirá notificando al correo electrónico y he conocido casos en que el contribuyente se equivoca en una letra del correo, el SII lo ha notificado y nunca se han entrado hasta que han ocurrido situaciones donde están en una Liquidación o Citación o Giro, porque el SII dice que lo notificó por correo electrónico, y si usted se equivocó en una letra no será responsabilidad del SII, la notificación por correo electrónico le facilita la vida al SII, le sale hasta más barato, por lo que si voy a aceptar la notificación por correo electrónico, primero, conciencia de lo que acepto, lean todo porque muchas veces hay algo más que una simple declaración de impuestos, te preguntan si te notifican por correo electrónico. De la Liquidación en tanto acto administrativo final y otras características. Otra característica de la Liquidación es que es un acto administrativo final, no de trámite, es un acto unilateral, es decir, emana de la Administración Tributaria sin la participación del contribuyente; es un acto administrativo reglado, tiene sus elementos determinados por las normas; goza de presunción de validez o presunción de legalidad, lo que ocurre generalmente con los actos administrativos definitivos, lo que implica que no es un acto irrevocable, se puede revocar por la vía de la Reposición Administrativa o Reclamación Tributaria; debe ser un acto motivado, debe contener una serie de menciones en que se fundamente la decisión. De los requisitos que debe contener la Liquidación. 260

Y, aquí no hay una norma con todos los requisitos, pero como ha señalado la Corte de Apelaciones de Punta Arenas, y vamos a descentralizar esto un poco del tenor del art. 24 C.T., de los antecedentes jurisprudenciales de los tribunales superiores, y los datos administrativos del SII, se ha llegado a cierto consenso de que las menciones que debe contener la Liquidación para que cumpla con las exigencias legales son las siguientes: Debe indicar la fecha y lugar de emisión de la misma; el número, y debe contener tantos números como impuestos y años tributarios correspondan que hayan sido fiscalizados, por lo que verán que en un mismo texto en que dice Liquidación, se dirá: Liquidación № 1, № 2, № 3, № 4, № 5, etc., esto en función de los años de Liquidación, pero leo que es una secuencia en que se notifican varias liquidaciones de carios periodos, y son periodos distintos; la individualización completa del contribuyente; el domicilio del contribuyente; antecedentes precisos que sirven de base para practicar la liquidación, es decir, la base imponible y la tasa, es decir, la tasación y si se citó previamente dirá la Citación y la respuesta; el monto de los tributos adeudados; base imponible y tasa correspondiente; determinación de los reajustes, intereses moratorios y multas; firma del funcionario que practica la Liquidación y timbre; visto bueno del jefe de fiscalización. Del buen abogado tributarista. Un buen abogado tributarista tiene que ver si se cumplen todos estos requisitos, incluso si no se cumple el más mínimo, ¿qué harían ustedes? —Solicitar la Declaración de Nulidad del Acto Administrativo, y hoy por hoy, a partir de la Reforma el Tribunal Tributario y Adunaero también es competente para conocer de la solicitud de Nulidad de los Actos Administrativos; por lo general la Liquidación es un documento que puede contener varias páginas, donde está el relato completo lo que haya ocurrido, cuál es el fundamento de la oposición, y el dnamento de esto, están las diferencias impositivas, los reajustes, los intereses y las multas. La Ley 21.039 permitió esto al Tribunal Tributario y Aduanero. De los efectos de la Liquidación. Los efectos de la Liquidación. 1.-Posibilidad de Reclamación y Reposición de la Liquidación; 2.-Se interrumpe la prescripción. Primer efecto de la Liquidación: De la posibilidad de Reclamación y Reposición de la Liquidación. 1.-Posibilidad de Reclamación y Reposición de la Liquidación: Primero, el contribuyente puede reclamar la Liquidación de acuerdo al Procedimiento General de Reclamación en un plazo de 90 días, así, si la Liquidación es por carta certificada, se cuenta desde el siguiente día hábil, ojo aquí, son 90 días hábiles, pero como es un plazo inserto en un procedimiento jurisdiccional, ¿qué pasa con los sábados? —También cuentan, un amigo contados una vez me llama y me pregunta cómo se contabilizan, y sí, se cuentan los sábados, y se generó que ya habían vencido los 90 días; y, el recurso de Reposición Administrativa, que es previo al procedimiento General de Reclamación, se aplican otras

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normas, y aquí se aplican los días administrativos, y aquí el sábado es inhábil, lo dice el art. 10 C.T. y aplican las mismas reglas de la Ley 19.880, así que no hay error. Segundo efecto de la Liquidación: Se interrumpe la prescripción. 2.-Se interrumpe la prescripción: Desde que intervenga la notificación administrativa de la Liquidación, se interrumpe la prescripción de la acción de cobro y comienza a corres un nuevo plazo de prescripción, así lo indica el art. 21 C.T.; y, la interrupción, a diferencia de la suspensión, esta significa la pérdida del tiempo ganado, y perjudica al contribuyente que es el prescribiente, y si había ganado dos años de prescripción los pierde, y comienza a correr un nuevo plazo de prescripción, y este efecto se produce desde el momento en que se notifica la Liquidación. De la posibilidad de modificación de la Liquidación a favor del contribuyente. Ahora, ¿puede ser modificada la Liquidación a favor del Contribuyente? —Me notifican de una Liquidación que dice que hay una diferencia impositiva de $100, pero la liquidación contiene un error, ¿puede ser modificada? No por el juez, ya que sería una Reclamación Tributaria, me refiero a si puede ser modificada por el propio sujeto que emitió la Liquidación? —Sí, según el art. 6 B № 5 C.T.: «Artículo 6°.- Corresponde al Servicio de Impuestos Internos el ejercicio de las atribuciones que le confiere su Estatuto Orgánico, el presente Código y las leyes y, en especial, la aplicación y fiscalización administrativa de las disposiciones tributarias. Dentro de las facultades que las leyes confieren al Servicio, corresponde: B. A los Directores Regionales en la jurisdicción de su territorio: 5°. Resolver administrativamente todos los asuntos de carácter tributario que se promuevan, incluso corregir de oficio, en cualquier tiempo, los vicios o errores manifiestos en que se haya incurrido en las liquidaciones o giros de impuestos. Sin embargo, el Director Regional no podrá resolver peticiones administrativas que contengan las mismas pretensiones planteadas previamente por el contribuyente en sede jurisdiccional.», porque permite al Director Regional para corregir de oficio los vicios o errores manifiestos en que se haya incurrido en las liquidaciones o giros de impuestos, incluso, aquí la Institución del RAF, que permite solicitar al SII que corrija los vicios o errores manifiestos de que puede adolecer una Liquidación o Giro. RAF significa: Recuento al iter procedimental. Lo que nos queda: Giro. Toda esta historia, el iter procedimental, no obstante, hay actividades previas como la Iniciación de Actividades, pero en cuanto Impuesto todo comienza con la Declaración o Autoliquidación, después podría haber requerimiento de antecedentes, Citación, Tasación y Giro, y después de todo esto podría haber un recurso de Reposición Administrativa según el art. 123 bis C.T., o una Reclamación Tributaria del art. 124 y ss. C.T., ¿de acuerdo? Naturalmente esto en la medida que decida impugnar los actos administrativos, ¿queda claro? Dijimos también en su momento que podrán haber situaciones en que paso de la Declaración o Autoliquidación al Giro, que son los casos de Giro Autónomo, y en esos caso el Giro, y en esos casos el Giro no está precedido por una Liquidación, Tasación o Citación, y es el Giro Autónomo, y esto al igual que los cuatro 262

casos de Citación como trámite previo y obligatorio, tiene bastante importancia, esta secuencia que tenerla en la mente, el iter procedimental, y he visto también en muchos casos que se llega hasta la Declaración, nunca hubo ni Citación, ni Tasación, ni nada, corrieron los plazos de prescripción y se consolida la situación jurídica, pero cuando hay diferencias pueden darse casos con estas etapas, salvo que sea un caso de Giro Autónomo, porque aquí pasamos derechamente al Giro. Del Giro. ¿Qué es el Giro? —El Giro son órdenes de pago del tributo, de ingreso a Tesorería, es decir, al ente recaudatorio, emitido por el SII, en el cual se da cuenta del monto del tributo adeudado, más los reajustes, intereses y multas, y una copia de la misma se remite al servicio de Tesorería, es decir, al órgano recaudador, es solo una orden de ingreso y de pago de Tesorería, de la diferencia impositiva, más los reajustes, intereses y multas, en términos concretos: Es solo un formulario con copia en que se señala la diferencia impositiva, el monto adeudado, más los reajustes, intereses y multas, una copia es enviada al contribuyente, y la otra a la Tesorería General de la República, ¿queda claro? — Habitualmente, la Liquidación precede al giro, pero hay ciertos casos denominados: Giro Autónomo, en que habrá Giro sin Liquidación previa, y en ese caso, o en los casos de Giro Autónomo, es decir, en casos en que no haya Liquidación que preceda al Giro, el Giro hace las veces de pretensión de cobro y orden de ingreso a Tesorería, voy a decir algo que es impropio, pero en estos casos el Giro asume el rol de Liquidación y de Giro, como no Liquidación que la preceda, el Giro en estos supuestos cumple un doble papel. De la notificación del Giro y el Giro en tanto título ejecutivo. Se notifica también personalmente, por cédula y por carta certificada. Luego, y esto es importantísimo, el giro incorporado al listado de deudores morosos que lleva la Tesorería General de la República, constituye el título ejecutivo para iniciar el procedimiento ejecutivo del cobro de las obligaciones tributarias de dinero, bien saben que el cobro se empieza con el título ejecutivo, y el título ejecutivo en materia tributaria es el Giro incorporado en el listado de deudores morosos que lleva la Tesorería General de la República, es decir, si van a Teatinos y va a cualquier oficina de Tesorería verán que hay un listado de deudores morosos, y aquí están los giros emitidos por el SII, y ese listado constituye el título ejecutivo que permite a la Tesorería General de la República ejecutar la deuda tributaria correspondiente, ¿queda claro? De los requisitos del Giro. Los requisitos del Giro son los siguientes: 1.-Deben ser emitidos por escrito con indicación de la fecha, número de orden, declaración o liquidación que le sirva de base; 2.Deben ser notificados conforme a las reglas generales; 3.-Debe indicar el plazo en que debe pagarse el tributo; 4.-Cuando esté precedida de una liquidación debe guardar coincidencia con ella. De los casos de Giro sin trámite previo. 263

Casos de Giro sin trámite previo, es decir, Giros Autónomos o sin Liquidación previa, y estos son importantísimos, cuatro casos, tres de ellos contenidos en el art. 24 C.T., y uno en el art. 64 inc. sexto C.T. Primer caso de Giro sin trámite previo: () El primer caso, uno conocido por ustedes, el SII podrá girar de inmediato en el caso de los impuestos de retención, recargo o traslación que no hayan sido declarados oportunamente; por lo tanto, si un contribuyente de IVA, que es un impuesto de traslación o recargo, no lo declaró oportunamente, si en el caso del Impuesto de Segunda Categoría el empleador no lo declaró oportunamente, en el caso del Impuesto Adicional, que en algunos supuestos es impuesto de retención, no se declaró oportunamente, el SII podrá girar inmediatamente, no los va a citar ni tasar, derechamente nos vamos al Giro, y en ese caso el Giro será Liquidación y Giro, ¿tiene lógica? —Benjamín 149 dice que no, le genera varias dudas esta norma, y pensemos, más de alguna vez se me ha ocurrido preguntarle a los alumnos ―como me gusta que piensen―: ¿Cuál es la ratio legis del Giro Autónomo? ¿Qué es lo que persigue el legislador con el Giro Autónomo? —Eficiencia recaudatoria, el IVA es uno de los impuestos que más recauda150 —Bien, le están haciendo competencia Luis…, y si está en juego la recaudación, ¿qué harían ustedes como recaudadores? —Proteger mis intereses, y todo esto significa tiempo, y si me voy directo al Giro, entre menos tiempo actúo más rápido y protejo de forma más consistente mis intereses. Tercer caso de Giro sin trámite previo: () La tercera situación, incluso más evidente todavía, la tercera situación es el caso de quiebra del contribuyente, hoy por hoy el procedimiento de Consulta y Liquidación, pero la situación es la misma, la insolvencia por parte de una persona; en el caso de quiebra, se girarán de inmediato todos los impuestos adeudados por el deudor, sin perjuicio de la verificación que debe efectual el Fisco de acuerdo a las normas generales, inc. cuarto del art. 24, el fisco como todo acreedor, ¿qué tiene que hacer respecto de un contribuyente que está siendo liquidado? —Verificar su crédito en la masa correspondiente, y si bien según el art. 2475 C.C. el fisco tiene un crédito preferente, pero no está de los primeros, el fisco tiene que verificar su crédito y eso implica que tengo que llegar lo más rápido posible para obtener algo, y si yo tengo que cumplir con todos estos trámites, ¿llegaré a tiempo? — Posiblemente no, ¿se entiende? —Necesito proteger el interés fiscal o recaudatorio, y llegar lo más rápido posible al cobro del crédito en la masa de bienes que va a dar lugar a la Liquidación del deudor insolvente. Segundo caso de Giro sin trámite previo: () Segunda situación, las cantidades que hayan sido devueltas imputadas, y en relación a que se haya impuesto acción penal por delito tributario, aquí el contribuyente se pasó de listo, solicita devolución d impuestos, pero sucede que subyacentemente había la comisión de un delito tributario. Se ejerce la acción penal correspondiente, ¿qué persigue la acción 149 150

Compañero presente en clase. Respuesta de un compañero.

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correspondiente? —La aplicación de la pena, y si es delito, pena privativa de libertad más la multa, en paralelo tengo que intentar obtener la devolución de aquello que fue devuelto o solicitado de devolución indebidamente, por lo tanto, necesito recuperar esas cantidades que fueron indebidamente devueltas. Cuarto caso de Giro sin trámite previo: () Cuarto supuesto, inc. sexto del art. 64 C.T., dice que puede girarse de inmediato y sin trámites previos cuando se trata de impuestos cuya determinación se base en el precio o valor de bienes raíces y la fijación de un acto o contrato notoriamente inferior al precio de plaza, aquí se podrá girar de inmediato, ¿de acuerdo? Son los cuatro casos. De los efectos del Giro y oportunidad para emitirlo: Efectos del Giro y oportunidad en que hay que emitirlo. El Giro se tiene que emitir transcurrido el plazo de 90 días para reclamar, es decir, mientras esté vigente el plazo del contribuyente para reclamar, que es de 90 días, el SII está impedido de girar, porque solo puede hacerlo cuando transcurre el plazo de 90 días sin que el contribuyente reclame, porque si reclama, el SII no podrá girar sino hasta que se notifique el fallo pronunciado por el Tribunal Tributario y Aduanero en primera instancia, durante todo ese periodo, el SII está impedido de Girar, como contrapartida, ¿qué creen que ofrece el sistema? —Se suspende la prescripción durante el periodo en que el SII está impedido de girar, ¿queda claro? —Se abre un paréntesis en el plazo de prescripción, no puede girar, pero como compensación se suspende el plazo de prescripción que está corriendo en favor del contribuyente. Del reclamo parcial del Giro. Y, si el reclamo es parcial, solo estoy en desacuerdo con una parte de las inconsistencias, aquí los impuestos, sus multas, se establecen provisoriamente con prescindencia de las objeciones de que han sido objeto de reclamación; luego, también existe la posibilidad de que el contribuyente solicite el giro con posterioridad a las conduciones anteriormente señaladas (revisar) Y, en el caso de los Giros Autónomos, procederá el giro cuando se den las circunstnacias señaladas, y el SII gire según el art. 64 C.T. (revisar). Efectos del Giro. (Sigue) Como efecto del Giro, la notificación del Giro, al igual que la notificación definitiva de la Liquidación interrumpe el plazo de prescripción (art. 201 C.T.). Permite el cobro ejecutivo (art. 169 C.T.), y fija exactamente la cantidad a pagar. Estos son los efectos del giro, ¿de acuerdo? Ejercicio – Casos. 1.-¿Cuál es la ratio legis en los casos de giro autónomo? —Proteger el interés fiscal recaudatorio.

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2.-Haga un paralelo entre Liquidación y Giro. —Paralelo es establecer diferencias y semejanzas entre una y otra, ¿cuáles visualizan como diferencia y semejanza entre la Liquidación y el Giro? —Los dos son impugnables, aquí hay una semejanza, se notifican de la misma manra, es decir, por cédula o por carta certificada; son actos administrativos los dos; tanto la notificación administrativa del Giro y la Liquidación producen el efecto de interrumpir los plazos de prescripción; una diferencia es que la Liquidación no da lugar al título ejecutivo, en cambio, el Giro sí; siempre que haya una Liquidación habrá un Giro posterior, y si hay Liquidación y Giro, ¿de qué reclamo? —Si en un caso hay Liquidación y Giro, ¿de qué reclamo? —De la Liquidación, lo dice así expresamente el art. 124 C.T., en cambio, cuando hay solo Giro y no hay Liqudiación solo reclamo del Giro, ¿de acuerdo? 3.-La sociedad Berlín Ltda. presentó una declaración por impuesto de 1ª categoría por $1MM. El 17.07.2013 el SII emite una liquidación por un total $2MM, previa citación no contestada por el contribuyente. En el mismo acto el SII notificó el giro correspondiente. ¿Se ajusta a derecho el actuar del SII? —No, porque no dejó pasar el plazo de 90 días que tiene el contribuyente para reclamar, pero lo tanto, no pudo haber notificado en el mismo acto el Giro. 4.-El SII liquidó IVA fuera del plazo de prescripción y el contribuyente no reclamó, ante lo cual se procedió a emitir los giros correspondientes. ¿Es posible que el Director Regional correspondiente solucione la situación descrita –liquidación y giro comprenden impuestos prescritos– en ejercicio de la facultad que se le otorga en el artículo 6 letra B), N° 5 CT? —O sea, habiendo transcurrido los plazos de prescripción, el SII liquida y gira el IVA, y el contribuyente le dice que usted se equivocó, ejerza la facultad de corregir de oficio, y la pregunta es: ¿Puede o no puede corregir de oficio? —Sí, puede hacerlo incluso habiendo transcurrido el plazo de prescripción, ¿quién tiene que declarar la prescripción? —El tribunal, y eso pasa también en el ámbito tributario, entonces, ¿puede declararlo la Administración Tributaria? —No, entonces, pareciera que la función de esta facultad se solapa un poco, y la situación la prescripción tiene que ser alegada ante el Tribunal competencia, y no por la Administración Tributaria. Pasaron los 90 días, no reclamó, y dice que la única alternativa es ir a la puerta del Director Regional, y en el ejercicio de las facultades de oficio, tenga en consideración que los plazos de prescripci ´pon se habían cumplido, aquí el Director dirá que se no soy quien para declarar la prescripción, inapelable, categórico, parece injusto, sé que se le mueven células, hormonas de injusticia, pero no reclamó la prescripción De dos límites a los medios de fiscalización: El Secreto Bancario y el Secreto Profesional. Otros límites a la fiscalización que están asociados al tema son: El Secreto Bancario y el Secreto Profesional. En este caso lo que tenemos que mirar es la norma que establece el principio general en esta materia, aquí el art. 61 C.T. dice que salvo disposición en contrario del C.T. no se modifican las normas vigentes sobre reserva de la cuenta corriente bancaria y demás operaciones que según la ley tengan el carácter de confidencial: «Artículo 266

61.- Salvo disposición en contrario, los preceptos de este Código, no modifican las normas vigentes sobre secreto profesional, reserva de la cuenta corriente bancaria y demás operaciones a que la ley dé carácter confidencial.», por lo que hace remisión a las normas comunes que regulan la materia de cuentas corrientes bancarias y Secreto Profesional. Tal Reserva es un límite a la fiscalización del SII, es decir, el SII debe respetar las normas vigentes sobre secreto y reserva bancarias, con un alcance amplio y no circunscrito solo a las cuentas corrientes bancarias, sino también a las otras operaciones, pero hay que tener claro que la norma dice: «Salvo norma en contrario», y hay que preguntarse si existen, y sí, existen, y son las contempladas en los artículos 62 y 62 bis C.T. Del «Salvo normas en contrario» materializado en los artículos 62 y 62 bis C.T. Estas normas ―art. 62 y 62 bis C.T.― permiten el levantamiento del Secreto Bancario bajo ciertas condiciones, respecto de determinadas personas, y si to tuviera que decir en dos palabras cómo se caracteriza el sistema de levantamiento del Secreto Bancario en materia tributaria diría que es un sistema de levantamientos previos, es decir, en general, el Director general del SII solo podrá acceder a al información bancaria de determinado cliente o contribuyente en la medida que el propio contribuyente o cliente lo haya autorizado o en su defecto, a partir de una sentencia ejecutoriada de un Tributario y Aduanero, autorizando el levantamiento del Secreto Bancario De los órganos facultados para autorizar el examen: art. 62 C.T. Los órganos facultados para autorizar el examen son la justicia ordinaria y los Tribunales Tributarios y Aduaneros, cuando estén conociendo los procesos sobre delitos tributarios; y, por la justicia ordinaria y los TTA en los proceso sobre aplicación de sanciones. Por requerimiento de: SII y autoridad extranjera. El segundo caso es que el SII pueda requerir información relativa a las operaciones bancarias de personas determinadas, comprendiéndose todas aquellas sometidas o sujetas a reserva, pero tiene que tener motivaciones: Primero, cuando resulta indispensable para verificar la veracidad o integridad de las declaraciones de impuestos o la falta de ellas, y dado el tenor de estas es bastante amplia; la segunda, cuando la misma información sea relevante para una autoridad extranjera, es decir, si la Administración Tributaria, en virtud de un convenio para evitar la doble tributación internacional pide información sobre un ciudadano ruso en Chile, este será motivo suficiente para que el SII pueda solicitar el levantamiento del secreto bancario, ¿de acuerdo? Del procedimiento para el levantamiento del Secreto Bancario. ¿Cuál es el procedmiento? —En términos simples, el SII requerirá al banco información bancaria dentro de un plazo que no podrá ser inferior a 40 días, este requerimiento debe contener la individualización del titular de la información bancaria, la especificación de las operaciones o productor bancarios, la indicación de los periodos comprendidos en la solicitud y debe señalar el motivo por el cual se solicita la información, 267

es decir, no puede ser al boleo, sino que tiene que ser con nombre y apellido, y motivos que los justifiquen; dentro de los 5 días siguientes de noticiado el banco, deberá comunicar al cliente contribuyente el requerimiento del SII, es ecir, el banco sin previa comunicación al contribuyente-cliente, no puede entregar la información; el titular-cliente, una vez que es notificado pro el banco tiene 15 días para responder al banco sobre el requerimiento, plazo que se cuenta a partir del tercer día hábil siguiente si la notificación es por carta certificada. De las posiciones del contribuyente ante el requerimiento del SII al banco. ¿qué posición puede adoptar el contribuyente? —Primero, autorizar la entrega de la información, ¿qué tendrá que hacer el banco en este caso? —Entregar la información, y ojo ustedes, en mi época de estudiante ya andaban ejecutivos de bancos ofreciendo cuentas corrientes bancarias, ojo con esto, el banco también entregará información cuando se haya autorizado expresamente en forma previa la información de esto al SII cuando lo requiere, y cuando uno abre una cuenta corriente le pasan muchos papeles y típico que no tiene tiempo para leerlos todos, y los tiene que firmar rápidamente, ojo ahí, podría ir eventualmente un autorización, la salvedad que establece la norma es que primero tiene que tener un documento separado, pero incluso si no me di cuenta de esta autorización, esta autorización previa es revocable posteriormente en cualquier minuto por quien la dieo, pero si di la autorización previa, el banco entregará la información al SII. La segunda actitud es oponerse, o no contesta o no autoriza, y frente al silencio o la negación del clientecontribuyente, ¿qué actitud debería tomar el banco? —No entregar la información. Y, ¿qué alternativa le quedará al SII? —Presentar un requerimiento ante el TTA correspondiente al domicilio del contribuyente en Chile, sy solo si, y en la medida que se cumpla el procedimiento del art. 62 bis C.T., el TTA lo autorice, el banco podrá entregar la información, ¿de acuerdo? —El procedimiento jurisdiccional lo veremos la clase del martes, y el martes también tendremos dos clases en reemplazo de las clases del miércoles y el jueves. Dato histórico sobre la norma. Solo para la historia, dos cosas relevantes sobre la norma, esta normativa sobre levantamiento del secreto bancario se introdujo como exigencia que le pidió la OCDE a Chile para incorporarse a estos países; en cualquier caso, el proyecto original autorizaba directamente al SII para acceder a esta información, pero durante el periodo de tramitación de establecieron ciertas garantías y límites a las potestades del SII, entre otras cosas, el requerimiento es por parte del Director Nacional, y siempre tiene que operar por una autorización previa, sea por el propio contribuyente o por el TTA correspondiente. Nos vemos la próxima semana, que tengan un buen fin de semana.

23.-Martes 2 de octubre de 2018 (Bloque A) [Clase recuperativa por adelantado]: Comentario a la solemne.

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¿Ven que baja ostensiblemente la asistencia? La solemne está programada para el lunes a las 9 de la mañana, va a ser común, saquen las conclusiones, hagan las comparaciones respectivas; tercera cuestión, la estructura de la solemne tiene 3 partes, una de verdadero y falso, otra de selección múltiple y otra parte de casos, la segunda parte de casos es con Ley, la primera no. Un pequeña recomendación: En la parte de selección única no hay alternativas, es respuesta correcta y no hay más, pero en las de verdadero y falso tendrán 4 líneas para justificar las falsas, ¿qué uno ve? —Respuestas casi que es falso porque es falso, o voy a colocar un ejemplo: ¿El SII puede levantar el secreto bancario sin restricciones? —Falso, y alguien va a decir que el sistema opera sobre la base de autorizaciones previas, bueno sí, ¿pero de quién? —Les quedan tres líneas, o del propio cliente o en su defecto del Tribunal, aquí está la respuesta completa y sería mejor si además mencionan las normas correspondientes, que en general los alumnos pasan por alto, no es para hacer un tratado, pero una respuesta breve con los contenidos mínimos, básicos, no es una mera tautología; la otra que es bastante recurrente: «Porque el Código Tributario así lo señala», bien, pero ¿dónde? ¿Estamos de acuerdo? ¿Alguna pregunta? Por lo pronto, en los casos, debiesen ser dos casos, ¿sí? Y sí, sí entra jurisprudencia. Recapitulación de la clase pasada: Levantamiento del Secreto Bancario. Entremos en materia, quedamos la clase pasada en el Levantamiento del Secreto Bancario, analizamos las causales que la hacen procedente, los sujetos que la pueden pedir, los requisitos, sus elementos, lo que puede hacer el Director Nacional del SII, describimos el sistema como un mecanismo de autorizaciones previas, la autorización del propio contribuyente o cliente o en su defecto la autorización del Tribunal Tributario y Aduanero; vimos la parte administrativa, colocamos los supuestos en que podría actuar el contribuyente ante el requerimiento del banco, el cliente puede autorizar para que le de información, también puede haber una autorización previa del cliente, y la segunda alternativa es que rechace el requerimiento, o el silencio ante el requerimiento mínimo y aquí hay que entender que el silencio es rechazo, y aquí el banco no puede entregar la información al SII, a excepción de la autorización del Tribunal Tributario y Aduanero correspondiente, y aquí entramos al art. 62 bis C.T. que analiza las etapas del procedimiento de Levantamiento del Secreto ante el TTA: «Artículo 62 bis.- Para los efectos a que se refiere el inciso tercero del artículo precedente, será competente para conocer de la solicitud de autorización judicial que el Servicio interponga para acceder a la información bancaria sujeta a reserva o secreto, el Tribunal Tributario y Aduanero correspondiente al domicilio en Chile que haya informado el banco al Servicio, conforme al número 4) del inciso tercero del artículo precedente. Si se hubiese informado un domicilio en el extranjero o no se hubiese informado domicilio alguno, será competente el Tribunal Tributario y Aduanero correspondiente al domicilio del banco requerido. La solicitud del Servicio deberá ser presentada conjuntamente con los antecedentes que sustenten el requerimiento y que justifiquen que es indispensable contar con dicha información para determinar las obligaciones tributarias del contribuyente, identificando las declaraciones o falta de ellas, en su caso, que se pretende verificar. En el caso de requerimientos efectuados desde el extranjero, deberá indicarse la entidad requirente de la 269

información y los antecedentes de la solicitud respectiva. El Juez Tributario y Aduanero resolverá la solicitud de autorización citando a las partes a una audiencia que deberá fijarse a más tardar el decimoquinto día contado desde la fecha de la notificación de dicha citación. Con el mérito de los antecedentes aportados por las partes, el juez resolverá fundadamente la solicitud de autorización en la misma audiencia o dentro del quinto día, a menos que estime necesario abrir un término probatorio por un plazo máximo de cinco días. La notificación al titular de la información se efectuará considerando la información proporcionada por el banco al Servicio, conforme al número 4) del inciso tercero del artículo precedente, de la siguiente forma: a) Por cédula, dirigida al domicilio en Chile que el banco haya informado, o b) Por avisos, cuando el banco haya informado al Servicio que su cliente tiene domicilio en el extranjero, que el titular de la información no es ya su cliente, o bien cuando no haya informado domicilio alguno. Para los efectos de la notificación por avisos, el secretario del Tribunal preparará un extracto, en que se incluirá la información necesaria para que el titular de la información conozca del hecho de haberse requerido por el Servicio su información bancaria amparada por secreto o reserva, la identidad del tribunal en que tal solicitud se ha radicado y la fecha de la audiencia fijada. En cualquiera de los casos anteriores, cuando el banco haya informado al Servicio el correo electrónico registrado por el titular de la información, el secretario del Tribunal comunicará también por esa vía el hecho de haber ordenado la notificación respectiva, cuya validez no se verá afectada por este aviso adicional. Asimismo, cuando se notifique por avisos, el secretario del Tribunal deberá despachar, dejando constancia de ello en el expediente, carta certificada al último domicilio registrado ante el banco, de haber sido informado, comunicando que se ha ordenado la notificación por avisos, cuya validez no se verá afectada por la recepción exitosa o fallida de esta comunicación adicional. En contra de la sentencia que se pronuncie sobre la solicitud procederá el recurso de apelación, el que deberá interponerse en el plazo de cinco días contado desde su notificación, y se concederá en ambos efectos. La apelación se tramitará en cuenta, a menos que cualquiera de las partes, dentro del plazo de cinco días contado desde el ingreso de los autos en la Secretaría de la Corte de Apelaciones, solicite alegatos. En contra de la resolución de la Corte no procederá recurso alguno. El expediente se tramitará en forma secreta en todas las instancias del juicio. Las disposiciones del artículo 62 y de este artículo no restringirán las demás facultades de fiscalización del Servicio.». Primero, la solicitud del SII deberá presentarse conjuntamente con los antecedentes que sustenten el requerimiento, presentado el requerimiento al juez tributario y aduanero, citará a una audiencia a más tardar el día siguiente a la notificación del TTA, y el juez resuelve en la misma audiencia o dentro del quinto día, salvo que estime que se requiere de un término probatorio, y luego resuelve, aquí solo procede el recurso de apelación, y el plazo para interponerlo es de 5 días. ¿Qué pasa si el TTA acoge la solicitud del SII? —El banco tendrá que entregar la información, tendrá 10 días para hacerlo, si no lo hace se aplicarán las multas del ar.t 97 № 1 inc. segundo C.T., si el TTA no accede al requerimiento del SII el banco no puede entregar la información requerida por el servicio, es decir, no puede levantar el secreto bancario, una de las características del proceso es que en todas sus partes será secreto, justamente por lo que se discute, la información enviada al 270

SII tendrá carácter de reservada y solo podrá utilizarse para los fines que fue solicitada, es decir, para la integridad de las operaciones, adicionalmente, cuando el SII cumpla con la finalidad para la que requirió esa información, el SII tiene el deber de llenar la información que obtuvo vía Levantamiento del Secreto Bancario una vez cumpla con la finalidad; junto con ello está el deber de reserva de información tributaria obtenida por el SII, y esta reserva podríamos decir que es completa y que, la infracción de este deber de reserva se castiga con penas privativas de libertad, multa, y sin perjuicio de la distinción de los funcionarios desde el punto de vista de la responsabilidad administrativa, por lo que vulnerar esto puede ser bastante complejo, como penas privativas de libertad, delitos, sanciones de multa y sin perjuicio de la responsabilidad administrativa que puede traducirse en la destitución del funcionario del SII que incumplió este deber. ¿Alguna pregunta? —Haciendo una síntesis: EL SII notifica el requerimiento al banco, señalando un plazo no inferior a 45 días, a partir de esto comunica el banco al cliente el cual tendrá un plazo de 15 días para responder, la respuesta puede ser afirmativa autorizando, o el cliente se opone o no contesta, si el cliente autoriza, el banco debe cumplir con la entrega de la información a el SII, el mismo efecto se produce si el cliente autorizo previamente la entrega de información cuando el SII lo solicite; en el supuesto en que el cliente se opone o no contesta, al SII no le queda otra alternativa que requerir el Levantamiento del Secreto Bancario al TTA correspondiente, que será el domicilio del contribuyente, fijado el requerimiento el TTA fijará una audiencia dentro de 15 días, con los antecedentes de esa audiencia, dentro de ese día o dentro de 5 días si se abre término probatorio, se decidirá, y será apelable esta decisión dentro de 5 días, si se acepta, el banco tendrá que entregar la información dentro de 10 días, dentro de los 45 días hay plazos intermedios, como la notificación por carta certificada. Del Secreto Profesional en materia tributaria. El Secreto Profesional en materia tributaria, el siguiente paso, una primera nota que me gustaría destacar, y esto es válido para cualquier ámbito de la profesión, no solo Derecho Tributario, si no se lo han señalado, oportuno es decirlo ahora: El secreto profesional, que se aplica también a los abogados, es primero un deber, es un deber del profesional y es un derecho del cliente, el cliente al cual se le prestan los servicios profesionales, por lo que podríamos señalar que el Secreto Profesional es un derecho y un deber, ¿en qué se traduce? —En el deber de reserva o derecho del cliente sobre lo que le haya transmitido al profesional verbalmente, y también de aquello que el profesional haya obtenido por sus propios medios, por lo que también incluye la documentación que haya obtenido el profesional. Ahora bien, en cualquier caso, el Secreto Profesional no es una patente de corso para delinquir, es decir, que el profesional entienda que amparado en este derecho puede hacer lo que se le antoje, incluso un ilícito, está en un error, o sea, prácticamente porque me amparo en el Secreto profesional soy prácticamente intocable ni alcanzable, pero no es el sentido de la figura, sino que proteger la relación que se da entre profesional y cliente, pero en ningún caso es una situación que permita que los profesionales hagan lo que quieran y cometan ilícito, por lo que los abogados también podrían ser sujetos activos de un delito tributario o de un ilícito administrativo. Del régimen del Secreto profesional en materia tributaria. 271

¿Cuál es el régimen del Secreto profesional en materia tributaria? —Nos tenemos que ir al art. 61 C.T., y el art. 61 C.T: nos dice que las normas del Código Tributario, salvo disposición en contrario, no modifican las leyes vigentes del Secreto Profesional, por lo tanto, las preguntas que aquí se colocan son: ¿Cuáles son las normas vigentes del Secreto Profesional que el Código Tributario no modifica? Segundo: ¿Existe alguna norma en contrario del Código Tributario que modifique las normas vigentes sobre secreto profesional? En este mismo sentido, y ya a nivel de repaso del derecho, hay que nombrar el art. 60 C.T., el cual, en el marco de los medios de fiscalización del SII autoriza al órgano fiscalizador para solicitar declaración bajo juramento salvo algunas excepciones, eran dos excepciones: Los parientes que señala la norma, partiendo por el cónyuge, salvo que sean situaciones de comunidad hereditaria u otras comunidades, y la segunda, las personas que deben cumplir con el Secreto Profesional, por lo tanto, el art. 60 C.T. coloca como excepción de declarar bajo juramento el Secreto Profesional, es decir, las personas que tienen el deber de cumplir con el Secreto Profesional quedan al margen de declarar bajo juramento según el art. 60 C.T. De las normas vigentes sobre Secreto Profesional. Bien, ¿cuáles son las normas vigentes sobre Secreto Profesional? Esto probablemente no se los pregunte, pero quiero destacar con esto que existen distintas normas en nuestro ordenamiento que regulan esto, algunas contenidas en el Código Penal, y a lo que quiero llegar es que a veces la violación al Secreto Profesional es delito, también está en el Código de Procedimiento Civil, y sin lugar a dudas en el Código de Ética del Colegio de Abogados, entonces, podemos decir que son las normas vigentes del Secreto Profesional, y que el Código Tributario no modifica, por ejemplo, el art. 247 C.P. castiga como delito la violación del Secreto Profesional: «ART. 247. El empleado público que, sabiendo por razón de su cargo los secretos de un particular, los descubriere con perjuicio de éste, incurrirá en las penas de reclusión menor en sus grados mínimo a medio y multa de seis a diez unidades tributarias mensuales. Las mismas penas se aplicarán a los que, ejerciendo alguna de las profesiones que requieren título, revelen los secretos que por razón de ella se les hubieren confiado.», también el art. 231 C.P. que sanciona al abogado o procurador que con abuso malicioso…: «ART. 231. El abogado o procurador que con abuso malicioso de su oficio, perjudicare a su cliente o descubriere sus secretos, será castigado según la gravedad del perjuicio que causare, con la pena de suspensión en su grado mínimo a inhabilitación especial perpetua para el cargo o profesión y multa de once a veinte unidades tributarias mensuales.» De las personas obligadas a guardar el Secreto Profesional. ¿Cuáles son las personas obligadas a guardar el Secreto Profesional? —Las personas que ejercen una profesión de un título reconocido, como los ingenieros, médicos, abogados, farmacéuticos, etc., ¿cuál es el alcance del Secreto Profesional? —Como he señalado, no solo se ajusta a la información verbal del cliente al profesional, sino que también a los documentos que puede haber obtenido el profesional.

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De la interpretación de la autoridad Administrativa Tributaria del Secreto Profesional. fíjense que la Circular № 12 del año 1997 se refiere al tema del Secreto Profesional, y los criterios establecidos en esa Circular del año 1997 mantienen vigencia porque no han sido modificados, y dice, la interpretación del SII dice que hay que distinguir dos tipos de relación: La primera es la relación entre el profesional y el cliente, relativa a la ciencia, arte o técnica que se trate, podríamos decir que es la relación profesional en sentido estricto, en relación a la técnica o arte correspondiente, pero hay una segunda relación, que es económica entre el profesional y el cliente, y hablamos de los términos económicos y patrimoniales de la profesión, y que se traduce en un contrato de honorario o en el pago de alguna remuneración, y en este caso lo que hay que entender es que hay dos partes: El cliente y el profesional, supongamos que Luis151 es mi cliente, le estoy prestando servicios jurídicos, vamos a pactar honorarios, cuando Luis me pague los honorarios será un ingreso para mí, y estos ingresos tienen consecuencias tributarias, y para Luis también se generan consecuencias tributarias, para él será un gasto, y esto tiene relevancia tributaria, porque Luis lo va a poder imputar, rebajar también de sus impuestos, aunque se acoja a la presunción del 30 %; dicho esto, la relación cliente y profesional está amparada por el Secreto Profesional y está sustraída del ámbito de fiscalización del SII, dicho en otros términos: En esta primera relación, se está amparado por el Secreto Profesional, en cambio, la relación económica no está incluida al Secreto Profesiona y no está sustraída del ámbito de fiscalización, ¿tiene sentido? ¿Qué pasa en la práctica? —Les contaré un par de historias que han colocado en entredicho al SII con el Colegio de Abogados y asesores tributarios: Ha ocurrido recientemente que el SII para utilizar el gasto de los clientes de servicios jurídicos, en particular de asesorías tributarias, ha pretendido señalar que no basta con la factura, sino que también ha pedido el informe que le entregó el estudio jurídico respectivo, o el asesor jurídico respectivo, es decir, por vía de la justificación o autorización del gasto, el SII quiere hacerse de la información que podría entrar en conflicto con el deber o Secreto Profesional, ¿qué le parece esto Luis? —Es trampa152, y aquí, para que vean la funcionalidad de esto, estos intentos no han prosperado, porque lo que han invocado es el Secreto Profesional. Bernardita, ¿usted sabe hasta cuándo se extiende este deber? —Indefinidamente Bernardita153, ¿usted sabe hasta cuándo se extiende este deber? — Indefinidamente154, por lo que no cesa con el término de la prestación de servicios, incluso, con la muerte del cliente. De la norma en contrario al Secreto Profesional en el Código Tributario: Art. 34 C.T. La última cuestión que corresponde ver sobre esta materia es ver si existe una norma en contrario en el Código Tributario, esto en el contexto del art. 61 C.., de que las normas 151

Compañero presente en clase. Respuesta del compañero aludido. 153 Compañera presente en clase. 154 Respuesta de la compañera aludida. 152

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del Código Tributario, salvo disposición en contrario, no modifican las normas vigentes sobre Secreto Profesional, ¿existe norma en contrario? —Entra esto en la solemne del lunes, ¿se acuerdan del art. 34 C.T.? ¿Recuerdan la obligación de prestar declaración bajo juramento respecto de las personas que participaron en la configuración de una declaración de impuestos? ¿Quiénes participan en esto? —Los contadores, y ellos también tienen Secreto Profesional, pero cuando el SII hace ejercicio de la facultad establecida en el art. 34 C.T. el contador no puee pedir el Secreto Profesional; en este sentido, algunos autores señalan que el art. 34 C.T. sería la única norma que va en contra del Secreto Profesional, porque le contador no puede invocar el Secreto Profesional cuando el SII ejercer la facultad del art. 34 C.T., esto con un límite, o dicho en otros términos: ¿Respecto de qué ámbitos o materias seguirá teniendo Secreto Profesional el contador? —Todo lo que no tenga que ver con al Declaración de Impuestos. Dicho sea de paso… Dicho sea de paso, en la solemne va a entrar hasta la clase № 19 (PPT), es decir, la Prueba de la Obligación Tributaria, hay desfase, en el syllabus decía que entraba en la solemne la primera parte de la Extinción de la Obligación Tributaria, pero va a entrar hasta la Prueba de la Obligación Tributaria, es decir, hasta la clase № 19

Introducción a un nuevo capítulo del curso. El capítulo siguiente de este curso nos lleva al Código Tributario, en particular, al párrafo primero del Título Primero del Libro Primero del Código Tributario, en los artículos 9 C.T. a 15 C.T.; aquí se contienen una serie de cuestiones relativas a procedimientos administrativos tributarios, cuestiones relativas a la comparecencia, la representación y a los plazos y al cómputo de los plazos para realizar actuaciones y notificaciones en materia tributaria; en este párrafo de los artículos 9 a 15 C.T. se regula el modo en que los sujetos pasivos deben presentarse ante el SII, y aquí hablamos del art. 9 C.T.; la forma de computar los plazos respecto de las actuaciones del SII y los sujetos pasivos art. 10 C.T; los medios que se pueden utilizar para poner en conocimiento del contribuyente las actuaciones realizadas por el SII y hablamos de las formas de notificación aplicables al ámbito tributario, y aquí están los artículos 11 C.T. a 15 C.T.; y, por último, haremos referencia a lo que entiende por domicilio fiscal o tributario respectivo de las notificaciones y aquí veremos concretamente el art. 13 C.T. y es lo que analizaremos enseguida. De la comparecencia ante el SII. Empecemos, ¿cómo comparezco ante el SII? —Personalmente o representado, ¿será obligatorio comparecer personalmente? —No, salvo las situaciones del art. 34 C.T., cuando se me solicita acudir en virtud del art. 34 C.T. para obtener una declaración personal, por ejemplo, del contador o del contribuyente, no tiene sentido que se nombre a un 274

representante para que declare por él respecto de la participación que tuvo en la Declaración de Impuestos, por lo tanto, la regla general es que no es obligatorio comparecer personalmente, pero una forma de comparecer es personalmente, salvo la ocasión del art. 34 C.T. donde sí es obligatorio comparecer personalmente. También puedo comparecer representado, es decir, el contribuyente puede actuar a través de otra persona capaz de representarlo, y desde la perspectiva de la fuente de la representación, esta puede ser legal o voluntaria. De la representación legal. En el caso de la representación legal se aplican las normas de Derecho Común, en particular, el art. 43 C.C. y la ley 20.720 respecto de los procesos concursales. ¿Qué pasa con los menores? ¿Pueden ser contribuyentes? ¿Pueden ser sujetos pasivos en el ámbito tributario? —Sí, imagínense la historia del abuelo que le deja al nieto de 10 años una herencia cuantiosa, y la deja en el banco para que solo los intereses den una cantidad cuantiosa mes a mes, ¿cómo comparece ante el SII? ¿Puede comparecer personalmente? — No, ¿por qué no? —Por ser incapaz, por ser menor de edad, y al menor incapaz, ¿quién lo representa? —Los padres, los titulares de la patria potestad, porque lo que estoy aplicando son normas comunes que ustedes ya conocen. Los dementes y los interdictos, ¿cuál es el representante legal? —El tutor o curador señalado en la sentencia correspondiente, y esto es importante, porque para acreditar la representación, ¿cómo lo hago? ¿Cómo acredito la representación ante el SII? Certificado de nacimiento, ¿cómo se acredita que se es tutor o curador? —La sentencia correspondiente De la representación voluntaria. Luego, la representación voluntaria es aquella en que una persona capaz le encarga uno o más negocios a otra y esta puede tener origen en un acto unilateral; y, María Jesús que es procuradora ya le debieron haber delegado poder; puede tener su fuente también en un contrato, es decir, en un mandato; y, por último, esta representación voluntaria puede tener su origen o su fuente en un cuasicontrato, y aquí me refiero a la agencia oficiosa, por lo tanto, acto unilateral, acto, mandato o cuasicontrato: Agencia oficiosa, ¿queda claro? Del art. 9 C.T. Como decía, para entender, la norma relevante a este respecto es el art. 9 C.T.: «Artículo 9.- Toda persona natural o jurídica que actúe por cuenta de un contribuyente, deberá acreditar su representación. El mandato no tendrá otra formalidad que la de constar por escrito. El Servicio aceptará la representación sin que se acompañe o pruebe el título correspondiente, pero podrá exigir la ratificació n del representado o la prueba del vínculo dentro del plazo que él mismo determine, bajo apercibimiento de tener por no presentada la solicitud o por no practicada la actuación correspondiente. La persona que actúe ante el Servicio como administrador, representante o mandatario del contribuyente, se entenderá autorizada para ser notificada a nombre de éste mientras no haya constancia de la extinción del título de la representación mediante aviso por escrito dado por los interesados a la Oficina del Servicio que corresponda.», y dispone que toda persona natural 275

o jurídica que actúe por cuenta de un contribuyente debe acreditar su representación legal o voluntaria por escrito, y en el caso de la representación legal acreditar por escrito que tiene el certificado de nacimiento, el contrato de mandato, copia del nombramiento judicial, etc.; no obstante esto, el SII aceptará la representación sin que se acompañe o pruebe el título correspondiente, pero podría exigir la rectificación del representado o la prueba del vínculo dentro de un plazo que fije, bajo apercibimiento de tener por no presentada la solicitud o por no practicada la actuación correspondiente, inc. segundo art. 9 C.T.: «El Servicio aceptará la representación sin que se acompañe o pruebe el título correspondiente, pero podrá exigir la ratificación del representado o la prueba del vínculo dentro del plazo que él mismo determine, bajo apercibimiento de tener por no presentada la solicitud o por no practicada la actuación correspondiente.», y por lo tanto, tiene que ser expresa o tácita la situación. Alejandra155 es amiga de María Jesús, ella viaja al extranjero y el SII la cita, y usted como buena amiga va al SII, no tiene poder para representarla, pero de acuerdo al art. 9 C.T. el SII no debería rechazar la actuación de usted, pero ¿qué condición le va a colocar? —Que se ratifique la actuación por parte de María Jesús, o la prueba del vínculo dentro de un plazo, bajo apercibimiento de tener por no presentada la solicitud o tener por no practicada la actuación correspondiente, una prueba del vínculo sería el mandato, o que María Jesús firme un mandato en el consulado de Chile en el país en que está, y lo manden para acá, o en el caso de la patria potestad, de quien dice tenerla ante el SII, pero no tiene el certificado, podría hacer la gestión, luego ir al Registro Civil, obtener el certificado y acreditar el vínculo. Esto en la práctica tiene bastante importancia, y a aveces se pasan vergüenzas tremendas: Una vez me tocó un caso de ver una institución que había sido notificada por el SII y quien aparecía registrado en el SII estaba en el extranjero, y era el único que tenía facultades para delegar, y tuvimos que ampararnos en el art. 9 inc. segundo C.T. diciendo que en su momento se iba a acreditar el vínculo correspondiente o se iba a ratificar. Profesor, ¿le pueden preguntar la razón de la representación en el SII? 156 —Sí, hay casos y casos, y puede ser que la persona que tiene la representación esté sometido a juicio en el extranjero, etc.

De la Agencia Oficiosa. Bien, la Agencia Oficiosa, dijimos que la representación voluntaria también podría tener como fuente un cuasicontrato, ¿se acepta en materia tributaria? —Sí, pero solo para comparecer ante el SII, no es válida para comparecer ante los TTA, dicho en otros términos, es válida la comparecencia vía agencia oficiosa en los procedimientos administrativos tributarios, pero no en los jurisdiccionales, ¿cuál es el requisito? —Se aplica el art. 9 inc. segundo C.T., es decir, la ratificación lo pueda el vínculo dentro del plazo fijado por el SII. ¿Este plazo es apelable?157 —No. De los efectos de la representación del contribuyente en la esfera Administrativa. 155

Compañera presente en clase. Pregunta de un compañero. 157 Pregunta de un compañero. 156

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Respecto de los efectos de la representación del contribuyente en la esfera Administrativa. Primero, es una suerte de mandato con representación, porque lo actuado por el representante se radica en el representado; luego, el representante está autorizado para ser notificado nombre del representado (inc. tercero art. 9 C.T.: «La persona que actúe ante el Servicio como administrador, representante o mandatario del contribuyente, se entenderá autorizada para ser notificada a nombre de éste mientras no haya constancia de la extinción del título de la representación mediante aviso por escrito dado por los interesados a la Oficina del Servicio que corresponda.». Del art. 14 C.T. Luego, el art. 14 C.T.: «Artículo 14.- El gerente o administrador de sociedades o cooperativas o el presidente o gerente de personas jurídicas, se entenderán autorizados para ser notificados a nombre de ellas, no obstante cualquiera limitación establecida en los estatutos o actos constitutivos de dichas personas jurídicas.», permite notificar a algunos contribuyentes, sociedades, cooperativas, en la persona de los administradores, incluso cuando exista una limitación establecida expresamente en sus estatutos, es decir, dentro de la Autonomía de la Voluntad se puede haber limitado la notificación a ciertas personas, pero estas norma permite al SII notidicar a algunos administradores, incluso, cuando hay limitación en los estatutos al respecto; a veces el estatuto puede decir que al único que se le puede notificar es al gerente general, esa limitación estatutaria no es un límite que restringa las facultades del SII. La notificación a Juanito Pérez sigue siendo válida…. Otra cosa importantísima, los poderes, los mandatos, y cualquier forma de representación se tiene que comunicar al SII, y mientras no se modifique esa información, para el SII el representante que obre en sus registros será válido para el efecto de las notificaciones. ¡Ah! ¡No! Hace dos años que Juanito Pérez no es representante legal, pero se le olvidó comunicárselo al SII, la notificación a Juanito Pérez sigue siendo válida, y además, la omisión de no haber comunicado el cambio de representante legal genera una multa, que es la del art. 97 № 2 C.T., y además, la notificación hecha a quien estaba en los registros del SII seguirá siendo válida, ¿claro?

De la oportunidad para realizar actuaciones tributarias. Siguiente paso, oportunidad para realizar actuaciones tributarias, y aquí nos vamos a las reglas del art. 10 C.T., y aquí por favor, la norma es un poco confusa, yo siempre hago la advertencia, y no es la excepción aquí: Que tengo que distinguir las: 1.-Actuaciones del SII: Actuaciones del SII, versus: 2.-Actuaciones de los sujetos pasivos: las actuaciones de los sujetos pasivos o contribuyentes. 1.-Actuaciones del SII (art. 10 inc. primero C.T.): En el caso de las actuaciones del Servicio se aplica el inc. primero del art. 10 C.T. 2.Actuaciones de los sujetos pasivos (art. 10 inc. segundo y ss C.T.): En cambio, en el caso de las actuaciones del contribuyente o sujeto pasivo, se aplican las reglas del inc. 277

segundo y ss. C.T. No le vayan a aplicar las reglas del inc. segundo y ss. al SII, y podría ser una situación, y aquí aplico las reglas del inc. primero y no del inc. segundo y ss.; y veremos que es relevante, porque el inc. primero establece reglas diferentes a las contenidas en el inc. segundo y ss. ¿Qué entenderemos por actuaciones del SII? Primero, ¿qué entenderemos por actuaciones del SII? —Toda situación de sus funcionarios que realicen en función de las atribuciones que la Ley les ha entregado para el cumplimiento de sus funciones en aplicación y fiscalización de los impuestos; para que las actuaciones sean válidas tienen que ser realizadas por funcionarios competentes y ser realizadas en días y horas hábiles, es decir, ser practicada por funcionario competente y ser realizada en días y horas hábiles. De la oportunidad para realizar actuaciones por parte del SII. Ahora, ¿cuál es la oportunidad para realizar las actuaciones del SII? —Veamos el art. 10 C.T.: «Artículo 10.- Las actuaciones del Servicio deberán practicarse en días y horas hábiles, a menos que por la naturaleza de los actos fiscalizados deban realizarse en días u horas inhábiles. Para los fines de lo dispuesto en este inciso, se entenderá que son días hábiles los no feriados y horas hábiles, las que median entre las ocho y las veinte horas.», ¿se entiende lo que dice la norma? Respecto de las actuaciones del Servicio, tiene que ser días y horas hábiles, y lo que se entiende por días y horas hábiles lo señala la norma, no son feriados, por lo cual, no son hábil para la actuación del Servicio los domingos y los feriados, ¿qué pasa con los sábados? —Es hábil para estos efectos, esto es claro, ojo, que la regla siguiente para los contribuyentes, el día sábado es inhábil, pero para el Servicio es hábil, luego señala las horas hábiles: 8 A.M. a 8 P.M., sin embargo, las actuaciones del Servicio podrán realizarse en días y horas inhábiles atendido a la naturaleza de las actividades, y las características del contribuyente, supongamos un restaurante hiper exclusivo, abre solo los días domingo, no lo puedo fiscalizar en días y horas hábiles, aquí se aplica esta regla, también están los locales nocturnos, los locales nocturnos funcionan después de las 8 P.M, en ese caso el SII podría fiscalizar en horas inhábiles, ¿alguna pregunta? De las actuaciones de los Sujetos Pasivos. ¿Qué pasa con las actuaciones de los sujetos pasivos? —Vamos al inc. segundo del art. 10 C.T. que dice: «Los plazos de días insertos en los procedimientos administrativos establecidos en este Código son de días hábiles, entendiéndose que son inhábiles los días sábado, domingo y festivos.», reitero, respecto de las actuaciones practicadas por los contribuyentes o sujetos pasivos, establece que los plazos de días insertos en procedimientos administrativos del Código Tributario son de días hábiles, y para estos efectos se entienden inhábiles los sábados, domingos y feriados, y coloco énfasis en el plazo de días insertos en procedimientos administrativos, ya que el Código Tributario tiene plazos de días insertos en procedimientos administrativos, pero también en procedimientos

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jurisdiccionales, en los procedimientos jurisdiccionales los plazos establecidos allí no se aplica el art. 10 C.T. De los sábados en los plazos de procedimientos administrativos y jurisdiccionales. Por ejemplo, el art. 123 bis C.T. contempla la Reposición Administrativa, que es un medio de impugnación que puede utilizar el contribuyente o sujeto pasivo en contra de la Liquidación por ejemplo, es previa y voluntaria a la Reclamación Tributaria, que es un medio jurisdiccional, el art. 123 bis es un medio administativo,l por lo que se le aplica la regla del art. 10 inc. segundo C.T., y aquí será inhábil el día sábado; en cambio, la Reclamación Tributaria es un procedimientoi jurisdiccional, no se le aplica el art. 10 inc. segundo C.T., y por ende el día sábado será hábil, es decir, para el plazo de 90 días para reclamar ante el TTA tengo que contar los sábados. Bien, haciendo un poco de historia, la norma del art. 10 inc. segundo fue modificada por la Ley 20.431 del año 2010, el motivo de esta norma es que al contribuyente no se le venza ningún plazo el día sábado, y adicionalmente tenía otro propósito: Igualar la tramitación entre los plazos y las reglas con el procedimientos administrativo común, en particular el art. 25 de la Ley 19.880, si ven los artículos 10 inc. segundo C.T. y lo comparan con el art. 25 de la Ley 19.880 son casi una copia: «Artículo 25. Cómputo de los plazos del procedimiento administrativo. Los plazos de días establecidos en esta ley son de días hábiles, entendiéndose que son inhábiles los días sábados, los domingos y los festivos. Los plazos se computarán desde el día siguiente a aquél en que se notifique o publique el acto de que se trate o se produzca su estimación o su desestimación en virtud del silencio administrativo. Si en el mes de vencimiento no hubiere equivalente al día del mes en que comienza el cómputo, se entenderá que el plazo expira el último día de aquel mes. Cuando el último día del plazo sea inhábil, éste se entenderá prorrogado al primer día hábil siguiente.», hubiese bastado con una remisión. Pensemos en una citación, es un medio de fiscalización, es una actuación del SII al cual le voy a aplicar la regla establecida en el inc. primero del art. 10 C.T., pero, ¿qué puede venir luego de la notificación de la Citación? — Una actuación del contribuyente citado, que por lo general, ¿en qué se va a traducir? —En la contestación de la Citación, y hay algo que nace en actuación del Servicio y luego se transforma en actuación del contribuyente. Del cómputo de plazos en materia tributaria. También en el art. 10 C.T. se ven las reglas de los cómputos de los plazos en materia tributaria, la regla general en cuanto al inicio del computo de los plazos es que los plazos de computan desde el día siguiente hábil en que se notifique o se publique el acto que se trate o se produzca la estimación o desestimación en virtud del silencio administrativo; es decir, silencio administrativo positivo o negativo, es decir, el día siguiente a que se notifique o publique el acto que se trate o se produzca la estimación o desestimación en virtud del silencio administrativo, es esta la regla general (inc. tercero art. 10 C.T.) De los plazos de meses y años. 279

Ahora, ¿qué pasa con los plazos de meses y años? —El art. 10 C.T. también establece reglas, la idea es que el primer y último día en plazos de meses y años rengan un mismo número en los respectivos meses, por lo que si un plazo de un año termina un 30 de abril, termina el día 30 de abril del año 2018, lo mismo ocurre con el tema de los meses, y el problema es que no todos los meses tienen el mismo número de días, si el plazo empieza un 30 de enero, a lo sumo tengo 29 de febrero, y la regla establece que si en el mes de vencimiento no hubiese un equivalente el día del mes en que comienza el computo, se entenderá que el plazo expira el último día del mes en que comienza el cómputo, se entenderá que el plazo expira el último día de aquel mes, por lo que vencerá el 30 de enero el día 28 de febrero o a lo sumo el 29 de febrero. ¿Qué pasa cuando el último día es inhábil del plazo? Ahora, ¿qué pasa cuando el último día es inhábil del plazo? —Se prorroga al día hábil siguiente, por ejemplo, si el plazo para contar la citación es feriado, se posterga al día siguiente hábil. La presentación de las actuaciones es hasta las 24:00. Ahora, la presentación de las actuaciones se pueden hacer hasta las 24:00 del último día del plazo respectivo, pero ¿qué pasa con esto que las oficinas del SII funcionan hasta las 14:00 y cierran? —La norma se coloca en esta situación, y dice que se pueden realizar en el domicilio del funcionario especialmente habilitado al efecto, el cual debe estar expuesto al público en un sitio destacado de las dependencias del SII —Me muero ser ese funcionario158. —Bueno, debe tener algún bono, la información está en internet del funcionario habilitado, para estos efectos tiene hasta las 24:00 de plazo. Ejercicios – Casos. Un par de ejercicios. 1.-El día 01.04.2014 Natalia es notificada de una citación del SII, por la cual se le solicita que complemente su declaración de impuestos. ¿Cuándo vence el plazo para dar cumplimiento a la citación (o contestarla)? —El plazo es de un mes, prorrogable hasta por un mes más, supongamos que no hay prórroga, ¿cuándo se le vence a Natalia el plazo para contestar? Supongamos que se le notificó por cédiula, porque cuando se le notifica por carta certificada el plazo empieza a computarse 3 días después de la notificación, y si fue por carta certificada empieza el computo el día siguiente, ¿cuándo la notificaron? —El primero de abril, y empieza a correr el plazo el 2de abril. Y, si se trata de plazo de meses, aplico la regla que dice que en el caso del plazo de meses tiene que haber correspondencia entre el primer y el último día, por lo que vencerá el 2 de mayo, salvo que haya prorroga y salvo que haya sido notificado por carta certificada. 2.-Cómo comparece un menor de edad ante el SII? ¿Cuál es el régimen aplicable? —Comparece vía representante legal, y el régimen aplicable es la legislación general, vía art. 43 C.C. y se acredita por certificado correspondiente 158

Comentario de una compañera.

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3.-Javiera presenta ante el SII una declaración jurada a nombre de su amiga Teresa que se encuentra en el extranjero, sin tener poder ni mandato para hacerlo ¿Es válida la actuación de Javiera? —En principio el SII no podría rechazarla, es válida, pero va a colocar un plazo para que el representado ratifique o acredite el vínculo so pena de tener por no presentada la actuación 4.-Juan tiene un restaurante y es fiscalizado todas las semanas por funcionarios del SII, después de las 21 horas. Juan tiene dudas sobre si es una hora hábil para que el SII realice sus actuaciones. ¿Qué le diría usted? —Si bien las horas hábiles van de 8 a 20 horas, atendiendo a la naturaleza del servicio el SII puede realizar actuaciones en días y horas inhábiles porque así lo dispone el art. 10 C.T. 7.-¿Se aplica el artículo 9 CT respecto del procedimiento general de reclamaciones? No, ver artículo 129 CT. —Es un procedimiento jurisdiccional, no se aplican las reglas del art. 10 C.T. sobre procedimientos administrativos, en el caso de los procedimientos jurisdiccionales, en particular el Procedimiento General de Reclamación tenemos que irnos a otras normas y en particular al art. 129 C.T. que veremos en su momento. 5.-Un cliente no sabe si debe contar los días sábados para el cómputo del plazo para interponer una reclamación tributaria contra una liquidación que le ha sido notificada por carta certificada. ¿Qué le diría Usted? —Sí, cuento los sábados porque no es un procedimiento Administrativo y no le puedo aplicar las reglas del art. 10 inc. segundo C.T. 6.-¿Se aplica la regla de cómputo del artículo 10 inciso 3° CT al plazo de prescripción del artículo 200 CT? ¿Y al plazo dispuesto en el inciso 1° del artículo 59 CT? —¿Cuáles son los plazos establecidos en el art. 200 C.T. en materia de prescripción? —3 y 6 años, por lo tanto, ahí hay una regla en particular, y se aplican las reglas establecidas en los artículos 200 C.T. y 201 C.T.

24.-Martes 2 de octubre de 2018 (Bloque B): Comentario a la solemne (nuevamente). Buenos días nuevamente, reitero lo de la solemne, tienen que traer la Constitución, el Código Tributario, Ley de IVA y Ley de Impuesto Sobre la Renta, Ley de Rentas Municipales en relación a los artículos que hemos pasado, ojo, se hace revisión de las leyes, no es para traer Código Civil; por ejemplo, casos en que procede el Giro Autónomo: 1, 2, 3 y 4, eso no es comentario de la norma, eso es torpedo; repito, en la parte verdadero y falso hay que justificar las falsas, tienen 4 líneas, esto implica que tiene que ser una justificación razonable, breve, pero lo más completa posible, no valen las tautologías, es falsa porque es falsa, o es falsa porque lo dispone alguna norma del Código Tributario, ¿cuál de las normas? Por ejemplo: ¿El SII puede Levantar el Secreto Bancario sin ninguna restricción? Esto es falso, porque funciona un sistema de autorizaciones previas, pero es incompleto, falta que indique que tiene que autorizar el cliente o en su defecto el tribunal, y si se 281

acuerdan de la norma mejor; ¿entra jurisprudencia? —Sí, pero nuevamente, no se preguntan considerandos de memoria, el esquema es como lo hemos visto en clase, y la importancia que le hemos dado a los fallos, lo importante es que ustedes los conozcan con sus propias palabras, hablen de los hechos del caso, la decisión de las partes y la decisión del tribunal, es decir, tres o cuatro párrafos por sentencia, si les preguntara Fisco con Cementos Bío Bío, ¿cuáles son los hechos en dos o tres líneas? —Cementos Bío Bío hizo una ampliación de las instalaciones y no informó al SII sobre esto como corresponde, el SII emite una Liquidación, luego entendiendo que el plazo de prescripción es de 6 años porque el Impuesto Territorial entendía que estaba sujeto a Declaración, lo que entiende Cementos Bío Bío es que esta declaración que no hizo no es de aquellas que sirve para la determinación de los impuestos, entones, se aplica el plazo de prescripción de 3 años, y no de 6 años, y el tribunal le da la razón a Cementos Bío Bío; por último, recomendación, háganme caso, yo sé que es mucha materia, pero creo que clase a clase he ido poniendo los énfasis correspondientes, y hay cosas que son imperdonables, ¿qué sería imperdonable? — No saber la definición de tributo, no saber el alcance del Principio de Legalidad, los casos de Citación como trámite previo y obligatorio, no saber los casos de Giro Autónomo, no saber los casos de prescripción, o los casos de impuesto de retención o recargo, o no saber los efectos de un impuesto sujeto a declaración o no, no saber los efectos del art. 3 C.T. sobre la aplicación temproal de la Ley Tributaria, y así sucesivamente, dije adicionalmente que entraba hasta el PPT № 19 inclusive, por lo que hay un desfase, en el syllabus decía hasta el PPT № 20. Por último, voy a estar fuera del país durante la semana, pero siempre veré mi correo, por lo que en la medida que avancen en el estudio y surjan dudas escriban, porque las responderé. De las formas de emplazamiento de los sujetos pasivos. Entramos ahora a la clase 18, y veremos las formas de emplazamient de los sujetos pasivos, es decir: Las notificaciones; aquí nos ubicamos en las normas del art. 11 al art. 15 C.T., sin perjuicio que hay otras normas que también se aplican en la materia. En términos generales, podríamos decir que en la materia tributaria se aplican las mismas reglas de emplazamiento que se aplican en el Derecho Común, pero el Código Tributario hace referencia expresamente a algunas de ellas, la regla general, y no lo olviden por favor, se contiene en el art. 11 C.T.: «Artículo 11.- Toda notificación que el Servicio deba practicar se hará personalmente, por cédula o por carta certificada dirigida al domicilio del interesado, salvo que una disposición expresa ordene otra forma de notificación o que el interesado solicite para sí ser notificado por correo electrónico. En este último caso, la notificación se entenderá efectuada en la fecha del envío del correo electrónico, certificada por un ministro de fe. El correo contendrá una trascripción de la actuación del Servicio, incluyendo los datos necesarios para su acertada inteligencia, y será remitido a la dirección electrónica que indique el contribuyente, quien deberá mantenerla actualizada, informando sus modificaciones al Servicio en el plazo que determine la Dirección. Cualquier circunstancia ajena al Servicio por la que el contribuyente no reciba el correo electrónico, no anulará la notificación. Exceptuando las normas especiales sobre notificaciones contenidas en este Código, la solicitud del contribuyente para ser notificado 282

por correo electrónico regirá para todas las notificaciones que en lo sucesivo deba practicarle el Servicio. En cualquier momento el contribuyente podrá dejar sin efecto esta solicitud, siempre que en dicho acto individualice un domicilio para efectos de posteriores notificaciones. El Servicio, además, mantendrá en su página web y a disposición del contribuyente en su sitio personal, una imagen digital de la notificación y actuación realizadas. La carta certificada mencionada en el inciso precedente podrá ser entregada por el funcionario de Correos que corresponda, en el domicilio del notificado, a cualquiera persona adulta que se encuentre en él, debiendo ésta firmar el recibo respectivo. No obstante, si existe domicilio postal, la carta certificada deberá ser remitida a la casilla o apartado postal o a la oficina de correos que el contribuyente haya fijado como tal. En este caso, el funcionario de correos deberá entregar la carta al interesado o a la persona a la cual éste haya conferido poder para retirar su correspondencia, debiendo estas personas firmar el recibo correspondiente. Si el funcionario de correos no encontrare en el domicilio al notificado o a otra persona adulta o éstos se negaren a recibir la carta certificada o a firmar el recibo, o no retiraren la remitida en la forma señalada en el inciso anterior dentro del plazo de 15 días, contados desde su envío, se dejará constancia de este hecho en la carta, bajo la firma del funcionario y la del Jefe de la Oficina de Correos que corresponda y se devolverá al Servicio, aumentándose o renovándose por este hecho los plazos del artículo 200 en tres meses, contados desde la recepción de la carta devuelta. En las notificaciones por carta certificada, los plazos empezarán a correr tres días después de su envío. Las resoluciones que modifiquen los avalúos y/o contribuciones de bienes raíces podrán ser notificadas mediante el envío de un aviso postal simple dirigido a la propiedad afectada o al domicilio que para estos efectos el propietario haya registrado en el Servicio y, a falta de éste, al domicilio del propietario que figure registrado en el Servicio. Estos avisos podrán ser confeccionados por medios mecánicos y carecer de timbres y firmas.»; y, este artículo señala que el SII notificará al contribuyente o sujeto pasivo y representantes personalmente, por cédula o por carta certificada, salvo que una disposición ―aquí vienen las excepcione― expresa ordne otra forma de notificación, como ocurre en e caso de notificación por avalúos para el caso del Impuesto Territorial que se avisan por portal simple, y salvo que el interesado solicite que se le notifique por correo electrónico. En general, el SII ha dado instrucciones a sus funcionarios para que privilegien el uso de notificación por carta certificada, dado que cuando no se materializa produce determinadas consecuencias tributarias, se renuevan los plazos de prescripción en tres meses, por lo que si el SII está al límite de los plazos le conviene notificar por carta certificada, especialmente si se frustra porque gana 3 meses adicionales. De la importancia de las notificaciones. ¿Cuál es la importancia de las notificaciones en términos generales? Y pensemos en Procesal —Poner en conocimiento de una resolución, y si no se notifica en forma válida, el acto no producirá sus efectos y podrá alegar nulidad de lo obrado De los tipos de notificación. 283

Aquí les puse todos los tipos de notificación que pueden darse en el ámbito tributario: 1.-Notificación personal (art. 12 CT inc. 2°): Ej. Notificación mandamiento ejecución y embargo (art. 171 CT). También artículos 161 N° 1 y 165 N° 2 CT; 2.Notificación por cédula (art. 12 inc. 1°): Ej. art. 161 N° 1 y 165 N° 2 CT; 3.-Notificación por carta certificada (art. 11 CT): Regla general; 4.-Notificación por correo electrónico (art. 11 inc. 1º CT); 5.-Notificación por aviso en el Diario Oficial (art. 15 CT): Actuaciones de carácter general que afecten a grupos de contribuyentes. Ej. 26 CT; 6.Notificación por «aviso postal simple» (art. 11 inc. final CT): Se informan las resoluciones que modifiquen los avalúos de bienes raíces. Está sujeta a formalidades mínimas (estos “avisos podrán ser confeccionados por medios mecánicos y carecer de timbres y firmas”). Se dirige a la propiedad afectada o al domicilio… Se trataría de una notificación propia de la materia tributaria; 7.-Notificación tácita (art. 55 CPC): Se aplica en virtud del art. 2 y 148 CT; 8.-Notificación electrónica en el procedimiento general de reclamaciones (art. 131 bis C.T.); 9.-Notificación a través de la página web del SII (art. 13 inciso 4° CT). (Falta detalle: Ver borrador*) De las notificación por carta certificada. Ahora, vamos a revisar en particular las notificaciones más importantes, partiendo por la notificación por carta certificada. Esta notificación consiste en el envío de una carta certificada al domicilio del contribuyente, en entregada por un funcionario de Correos de Chile a una persona adulta que se encuentre en el domicilio del contribuyente, debiendo firmar esta en el domicilio respectivo. ¿A qué actuaciones se les aplica esta forma de notificación? —Dijimos que estando dentro de las formas de notificación que son las normas generales, se aplica a Citaciones, Liquidaciones, Giros, etc., adicionándose intereses y multas; en cuanto al contenido, copia íntegra de la resolución o actuación que se pretende notificar, y les digo que la notificación por carta certificada, los plazos corren al tercer día siguiente luego de su envío, es decir, después del tercer día siguiente luego de su envío, es decir: Después del tercer día contado desde su envío, y la pregunta a este respecto es: ¿Qué debe entenderse por «envío»? ¿Cuándo se envía la Carta Certificada para el cómputo de los tres días? En la práctica es sencillo, tiene que entrar a la página de Correos de Chile, y ver cuándo el SII entregó la carta en la oficina de Correos de Chile, porque a partir de ese día, y a partir de la certificación correspondiente, se entiende el envío a partir de ese día, y desde ese día cuento los tres días, pero no es una información que uno conozca necesariamente, sino que tiene que intentar encontrarla en Correos de Chile, por lo que se genera cierta incertidumbre de cuándo se empieza contar el plazo, porque el hito relevante es el envío, y esta no es una circunstancia precisamente establecida, por lo mismo, la Corte Suprema dice que es una presunción simplemente legal, y admite prueba en contrario respecto de cuándo se produce el envío, pero en principio es el día en que el SII entrega la carta certificada en la oficia de correos correspondiente, ¿alguna pregunta hasta acá? De la frustración de la notificación por carta certificada.

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Ahora viene la parte más importante de este tipo de notificaciones, puede suceder que la notificación por carta certificada se frustre, y se frustra cuando el notificado no es habido, o cuando se produce la negación de recibir la carta por parte de la persona adulta en el domicilio, o bien la carta certificada se envía a la casilla postal y no es retirada desde la casilla postal, en todos estos casos hay que entender que la notificación por carta certificada se frustró, ¿qué sucede aquí? —Correos de Chile dejará constancia en la carta de que se frustró la notificación y que no se pudo materializar, y la devuelva al SII, la devuelve la carta certificada, y puede suceder que cuando Correos devuelva la carta certificada al SII pueden suceder dos cosas: Que los plazos de prescripción hayan vencido o que los plazos de prescripción no hayan vencido; es decir, puede ser que se notificó al límite del vencimiento de los 3 años, y cuando Correos de Chile remite de vuelta la carta certificada, ya han transcurrido los 3 o 6 años y los plazos han vencido, o poder que no se hayan vencido, si se han vencido el plazo se renueva, y si no se han vencido el plazo se aumenta. Por esto la norma dice aumentándose o renovándose los plazos de prescripción de la acción fiscalizadora del SII, es decir, los plazos del art. 200 C.T. en 3 meses, por lo tanto, si la Carta Certificada de vuelta es recibida por el SII antes del vencimiento de los plazos de prescripción del art. 200 C.T., el plazo se aumenta en 3 meses, aquí no podemos hablar de renovación porque el plazo está vigente, por el contrario, si la carta es recibida pro el SII después que haya vencido el plazo de prescripción, el plazo se renueva, no hay aumento, sino que es una renovación de tres meses, en cualquiera de los casos el SII gana 3 meses. Luego veremos casos, por ejemplo, a un contribuyente se le notifica una Liquidación, previamente ha sido Citado, y yo les pregunto: Compute los plazos de prescripción, les señalaré que se notificó un día X, no haremos el cálculo ahora, pero lo que les digo es que los 3 o 6 años se van a aumentar, y se van aumentar si fue citado, ¿qué efecto produce la citación respecto de la prescripción? —Aumenta los plazos en 3 meses, y ¿qué pasa si solicito la prórroga y antecedentes adicionales? —Un mes, y si a eso le agrego que se notificó por carta certificada y esto se frustró, tres meses más, y ¿qué efecto produce la notificación administrativa de una Citación? —Interrumpe los plazos de prescripción y por ende se pierden los plazos ganados y comienza a correr un nuevo plazo de prescripción, todo esto se mezcla en un caso de este tipo, y es probablemente que aparezca esto en el examen. De la notificación personal y por cédula. Sobre la notificación personal y por cédula no hay mucho que agregar; en el caso de la notificación personal, el contribuyente toma noticia de forma directa y personal de la actuación respectiva mediante la entrega de una copia íntegra. En el caso de la notificación por cédula, el funcionario del SII le hace llegar a cualquier persona adulta del domicilio del contribuyente o fija en lugar visible de esta una cédula que se contiene una copia íntegra de la actuación o resolución que se notificó, con los dato necesarios para su inteligencia.

De la notificación por correo electrónico.

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Luego tenemos la notificación por correo electrónico, el Derecho Tributario también se ha ajustado a las nuevas tecnologías, ha incorporado la notificación por correo electrónico, y también la notificación por página web; el art. 11 C.T. contempla la notificación por correo electrónico, esta opera a solicitud del contribuyente, es revocable, ¿dónde se notifica? —Al correo electrónico que el propio contribuyente señala, por lo tanto, si el contribuyente se equivoca, por ejemplo, una vez un cliente llegó con la notificación de una Citación, y uno de los datos relevantes del caso, es que claro, el contribuyente se sorprendió de la citación que es un acto complejo y potente, porque antes no se le había requerido antecedentes o no se le dio información, pero el SII dijo que lo hizo varias veces, lo hizo por correo electrónico, lo hizo bien porque el contribuyente había autorizado la notificación por correo electrónico, pero al señalar el correo el contribuyente había fallado en alguna letra y las notificaciones no le llegaban, pero el SII notificó bien, si por alguna circunstancia no llega por acusa ajena al SII, la notificación es igualmente válida; ojo, el próximo año, si ya no lo hicieron, cuando entra a la página del SII para hacer una declaración de impuestos, el SII en forma tendenciosa, y no estoy presumiendo mala fe, en una de las primeras pantallas pregunta si usted autoriza la notificación por correo electrónico, yo sospecho, y lo ratifiqué con el curso anterior, es que la gente que da a todo aceptar porque además me van a devolver, a todas las ventanas coloco aceptar, lean, por favor lean, porque no están solo declarando sus impuestos, sino que incluso están autorizando para que se les notifique por correo electrónico, y probablemente no son conscientes de esto, no voy a ahcer la misma pregunta que en el curso anterior, donde varios ya habían autorizado esto, ¿usted ya autorizó María Jesús? —No lo sé, —Ojo no tengo nada contra el correo electrónico, sino que hay que ser conscientes de esto; esta historia la repito: Ojo con los correos que llegan del SII diciendo que se ni paga de aquí a 10 días más se le aplicarán las penas del infierno, ustedes como buenos estudiantes de Derecho y de esta Facultad, no sobre reaccionen, el SII por más canallezco que pueda ser, no amenaza con las penas del infierno vía correo verifiquen si el correo es falso o verdadero, ya les conté sobre un alumno, cuando le llegó este correo hizo el trámite de Término de Giro, y el correo era falso, sobre reaccionó. ¿Dónde se remite? —La notificación es remitida por al correo de dirección electrónica que indique el contribuyente, teniendo este el deber de mantenerla actualizada, de informar cualquier modificación de la misma; como les comenté, se puede arrepentir y dar su domicilio para ser notificados allí, no salgan corriendo de esta sala a revocar la autorización por favor, su autoriza revisen bien su correo electrónico y comuniquen al SII cuando cambien su correo electrónico. De la notificación en la página web del SII. Tenemos enseguida la notificación en la página web del SII, es una forma de notificación que se incorporó recientemente en el art. 13 inc. cuarto C.T.; es una forma de emplazamiento de carácter supletorio, es decir, opera en dos casos: Primero, cuando el contribuyente tenga la calidad de inconcurrente, es decir, cuando el contribuyente no comparece habiendo sido legalmente emplazado en dos oportunidades por el SII, y entre una y otra debe haber un plazo no menor de 15 días corridos; el segundo caso es cuando el contribuyente tiene la condición de no habido, aquí entiéndase como cuando el 286

contribuyente no ha podido ser notificado legalmente por el SII en alguno de los domicilios que ha indicado. Esta notificación supletoria a través de la página web del SII se entiende practicada el día de su conformación en el sitio personal del contribuyente, en la página web del SII, como sabe, a través de su ruto y clave correspondiente entra a la situación personal del contribuyente, y hay un vínculo que señala expresamente: «Notificaciones». De los requisitos para notificar en la página web del SII. ¿Cuáles son los requisitos para notificar en la página web del Servicio? —Primero, que en un mismo proceso de fiscalización se debe haber intentado al menos dos veces notificar sin resultado, por ejemplo, dos intentos de notificación por requerimiento de antecedentes en relación a un impuesto determinado; segundo requisito, entre una notificación y otra deben haber transcurrido 15 días corridos; y, tercero debe certificarse por ministro de fe que han fallados los dos intentos de notificación previa. El contenido de la notificación es el folio de la actuación, imagine digital de la notificación, imagen digitalizada del acto que se pone en conocimiento del contribuyente, la fecha de publicación, el nombre y la firma electrónica avanzada del ministro de fe que efectuó la publicación y la Unidad del SII que participó en la notificación. Adicionalmente, el jefe de oficina en la que se esté conociendo el procedimiento de fiscalización deberá dictar una resolución que contendrá un resumen de la actuación por el contribuyente o grupo de ellos, ordenando la publicación de un extracto de la misma en un Diario de Circulación nacional y en formato papel, el extracto debe contener: (Falta).

De los requisitos comunes de las notificaciones. ¿Cuáles son los requisitos comunes de las notificaciones? —En especial, en las notificaciones por cédula, por carta certificada y personales son: 1.-Primer requisito: Deben ser practicada en días y horas hábiles. Y ¿cuáles son días y horas hábiles? ¿qué tengo que preguntarme? —: ¿Es una actuación del servicio o del contribuyente? ¿Quién notifica? —El SII, por lo que se aplica el inc. primero del art. 10 C.T. y tiene que entenderse por hábiles los no feriados, entonces, ¿podría notificar un sábado? —Sí, salvo que el sábado sea día feriado; 2.-Segundo requisito: Debe ser practicada por un funcionario competente, y para estos efectos, debo distinguir el tipo de notificación, en el caso de notificación por carta certificada el funcionario competente es el de Correos de Chile, en los demás casos el funcionario del SII que ha sido nominativa y expresamente autorizado por el Director para estos efectos en los términos del art. 86 C.T., no son todos los funcionarios del SII, sino que aquellos que hayan sido designados como ministros de fe nominativamente y expresamente por el Director Nacional; 3.-Tercer requisito común: Es que se deben estampar algunas certificaciones, día, hora, etc., para efectos de acreditar que al notificación se frustró, etc. La notificación que no cumpla con los requisitos legales es nula y se puede promover el incidente de nulidad por falta de notificación. Del domicilio tributario.

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Por último, respecto a esta materia, podemos hacerlos la pregunta: ¿Dónde dirige el SII la notificación personal, por cédula o por carta certificada? —En otros términos: ¿Cuál es el domicilio válido para la notificación? —El art. 13 define domicilio para efectos de las notificaciones: En primer términos, será domicilio el que el contribuyente indique en su Declaración Jurada de iniciación de actividades, o en la presentación de una actuación se tramite, o en el domicilio indicado en al última declaración de impuesto, ¿a qué se apunta con esta norma? —Mire, el ciclo de vida del contribuyente se inicia con la declaración jurada de Iniciación de Actividades, y obtención del rut, en ese primer acto se indica un domicilio y queda registrado en el SII, además, tiene la obligación de informar los cambios de domicilio correspondiente, pero si no lo informa seguirá siendo domicilio válido el de la declaración de Iniciación de Actividades, o el que firmó en la declaración correspondiente, por ejemplo, puedo solicitad una condonación de intereses y multas e indico un domicilio, este domicilio también será válido, y lo que es más frecuente año a año o mes a mes, cuando se indica la Declaración de un impuesto, sse debe indicar domicilio tributario, ¿queda claro? —Cada vez que ustedes se cambien de domicilio tiene que indicar el cambio de domicilio, porque si no se les aplicará una multa, que si bien no es cuantiosa, peo especialmente acá en Santiago que está dividido en cuatro Direcciones Regionales, se vivía en Santiago, y cambié domicilio a Providencia, cambié Dirección Regional; pasé de Santiago Centro a Santiago Oriente, y esto hay que comunicárselo al SII, si existe domicilio postal para ser notificado por carta certificada, también se puede notificar al domicilio postal Falta de domicilio. A falta de domicilio anterior, la notificación por cédula o por carta certificada podrán efectuarse en la casa habitual del contribuyente o representante o en los lugares que ejerzan su actividad, por ejemplo, donde realizan su actividad empresarial, así, también el SII pdorá notificar por su página web en ciertos casos por el art. 13 inc. Cuarto. C.T. Ejercicios - Casos. 1.-Qué tipo de notificaciones establece el Código tributario respecto de los actos administrativos tributarios? —Les voy a contar otra historia, se preguntó en alguna evaluación, creo que fue en una solemne: Señale los tipos de notificación que establece el Código Tributario para la notificación de los actos administrativos tributarios y para la notificación de los actos jurisdiccionales tributarios, ¿cuál fue la dificultad de los alumnos? Profesor, ¿qué son las actuaciones administrativas y jurisdiccionales tributarias? La personal puede ser administrativa, por correo electrónico también, por la página web también, ¿por aviso postal simple puede operar? —Respecto de la actuaciones judiciales tributarias no 2.-¿Dónde notifica el SII a un contribuyente? —Al domicilio indicado en la declaración e inicio de actividades, o al indicado en la solicitud que se trate o en la declaración de impuestos, bien, ¿dónde más? Al domicilio postal. —Bien, ¿a falta de los anteriores? —En la casa habitación del contribuyente, su representante o donde desarrolles 288

sus actividades; y, ¿si el contribuyente no fuera habido pese a los intentos de notificación por cédula y carta certificada? ¿Qué opciones tiene el SII? —Notificar por su página web. 3.-El SII notifica a Gonzalo Fernández mediante correo electrónico una liquidación por considerar que no son fidedignos los antecedentes y libros en que se funda su declaración de impuestos. Gonzalo estima que antes se le debió haber notificado una citación. ¿Está en lo correcto el contribuyente? ¿Es legítimo el actuar del SII? ¿Qué consejos le daría Ud. A Gonzalo sobre las acciones a seguir? —Primero, ¿lo debió haber citado antes de liquidarlo? ¿Qué pasa cuando el SII estima que los antecedentes aportados por el SII no son fidedignos? —Art. 21 inc. segundo (*), según el art. 63 y 64 C.T. es una Citación como trámite previo y obligatorio, el contribuyente aquí podrá demandar Nulidad de Derecho Público; ahora, respecto de la notificación pro correo electrónico, ¿alguna objeción? —Debió haber autorizado previamente, si lo autorizo en la forma establecida en el art. 11 C.T. la notificación es válida, si no lo autorizo sería objetable la actuación del SII, y podría demandar la nulidad de la notificación 4.-¿Cómo debería notificar el SII la modificación del avalúo fiscal de un bien raíz? ¿Desde cuándo comienza a computarse el plazo? —Aviso postal simple, y ¿desde cuándo comienza a computarse el plazo? ¿Qué norma aplicamos? ¿Miramos el art. 10 C.T.? ¿Desde cuándo comienza a computarse el plazo? —Desde el día siguiente a la notificación, salvo en el caso de notificación por carta certificada, salvo que haya una forma distinta. 5.-Comercial Juanito S.A. ha suscrito un contrato de prestación de servicios con Ignacio EIRL, en virtud del cual la primera se obliga a prestar al segundo, el servicio de “oficina virtual” respecto del inmueble ubicado en Condell 24 (“el Domicilio”). De acuerdo a los términos del Contrato, los servicios que comprende la “oficina virtual” son los siguientes: i) Dirección Tributaria, ii) Dirección Comercial, iii) Recepción de correspondencia, iv) Recepción de llamadas telefónicas, v) Recepción y retiro de documentos; vi) Uso de 3 horas de oficina al mes, entre otros. ¿Constituye el indicado domicilio válido para efectuar notificaciones tributarias? — ¿Constituye el indicado domicilio válido para efectuar notificaciones tributarias? Es un caso real, ocurre en estas oficinas virtuales, parece que no funciona necesariamente la actividad ahí, pero le prestan un domicilio, ¿constituye un domicilio válido? ¿Qué les parece? Si hay dirección tributaria habría que ver si se informó en la iniciación de actividades y declaración, y sería un domicilio válido, e incluso, ¿no les llama la atención que esas horas de oficina al mes son poco? —Sí, pero hay funcionamiento allí, y desde esa perspectiva el SII indició que es un domicilio válido para la noti¿ficación. 6.-Si un contribuyente inconcurrente ha sido notificado en un procedimiento de fiscalización de IVA y luego se le notifica en otro procedimiento para una fiscalización de Impuesto sobre la Renta, ¿puede el SII notificarlo a través de su página web? — Uno de los supuestos para que proceda la notificación por página web, era el contribuyente inconcurrente, y es inconcurrente cuando ha sido notificado frustradamente dos veces, pero hablamos de un mismo proceso, y aquí hablamos de un proceso diferente, y no se cumplen las condiciones para que opere la notificación por página web. 289

De la Prueba de la Obligación Tributaria. Siguiente capítulo: La prueba de la Obligación Tributaria, ustedes lo estudiarán fundamentalmente, la verdad es que ya hemos dicho sobre esto, pero me centraré en cosas sustantivas: En materia de prueba de la Obligación Tributaria hay dos aspectos que son relevantes, la carta de prueba y los medios probatorios. Y, el primero es el más problemático, ¿a quién corresponde probar la obligación tributaria? Las opciones son el SII y el contribuyente, ¿qué les parece? Les agrego una cuestión, aquí entran en juego dos normas, derecho común, el art. 1698 C.C. que dispone: «Art. 1698. Incumbe probar las obligaciones o su extinción al que alega aquéllas o ésta. Las pruebas consisten en instrumentos públicos o privados, testigos, presunciones, confesión de parte, juramento deferido, e inspección personal del juez.», y por su parte el Código Tributario en su art. 21 inc. primero dispone: «Artículo 21.- Corresponde al contribuyente probar con los documentos, libros de contabilidad u otros medios que la ley establezca, en cuanto sean necesarios u obligatorios para él, la verdad de sus declaraciones o la naturaleza de los antecedentes y monto de las operaciones que deban servir para el cálculo del impuesto.»; en base a estas dos normas surgen ciertas preguntas: ¿Quién tiene la carga de la prueba? Les coloco un ejemplo: El contribuyente declara vía formulario № 22 $100, y el SII luego notifica una Liquidación de diferencia impositiva de $200, ¿de quién es la carga de la prueba si el SII notifica una Citación por diferencia de carga impositiva? —Si aplicamos el art. 1698 C.C. corresponde al SII, en cambio, si aplicamos el art. 21 inc. primero le corresponde al contribuyente, aquí está centrado el conflicto, les hago una pregunta adicional: ¿Qué tesis defiende el SII? —Tiene que probar el contribuyente, y agrega, yéndose al criterio de especialidad, que se prefiere el art. 21 inc. primero C.T. porque es una nroma especial, y en cambio, el art. 1698 C.C. es una norma general, y de acuerdo al art. 2 C.T. las normas generales solo se aplican cuando no existen normas en el propio normas en el propio Código Tributario, y como aquí existe el art. 21 inc. primero C.T., la carga de la prueba es del contribuyente, y los tribunales superiores de justicia le han dado la razón sistemáticamente al SII, si usted me está diciendo que pasó menos impuestos que los que declaró, ¿no es razonable que acredite estas afirmaciones?

De la posición de Altamirano y Muñoz. Pues bien, se ha generado discusión doctrinal, ahora, autores como Altamirano y Muñoz que dicen que los contribuyentes deben cumplir con sus obligaciones, como que la ley exige, aportar medios de prueba, pero cumplida esta obligación es el SII el que tiene la carga de la prueba, especialmente en los casos en que hay que determinar diferencias de impuesto, es de ellos en virtud del art. 1698 C.C.; entonces, indican que no hay una contradicción, sino que hay que compatibilizar, si bien el art. 21 C.T. establece cierta carga de la prueba al contribuyente, serían obligaciones accesorias, y en ciertas ocasiones como en caso de Liquidación, la carga de la prueba sería del SII. 290

De la posición de Vargas. Hay otros autores como Vargas que trasladando el art. 1698 C.C. al ámbito tributario dice que el SII debe acreditar que el contribuyente adeuda cierto tributo, que se verifique el hecho imponible, que el contribuyente se encuentra como sujeto obligado y el monto del hecho generador, aquí tenemos otra opinión, y dice que lo que tiene que aplicarse es el art. 1698 C.C. De la posición de Dumay. Según Dumay, dice que debe asumirse que el contribuyente es el que cumple con la obligación de la carga tributaria del art. 21 C.T., y si aportó los antecedentes que allí se señalan queda amparado y goza de respaldo legal, y el SII deberá acreditar las causales por la cuales se prescinde de los antecedentes y aquí la carga de la prueba es del SII. Ahora, igual dice que no hay contradicción, y hay que diferenciar entre la prueba de los hechos constitutivo y extintivos, no es lo mismo cuando una obligación nace que cuando la obligación tributaria muere; cuando la obligación tributaria nace, ¿de quién es la carga de la prueba? ―Des fisco, del SII, en cambio, ¿a quién la interesa la extinción o el no nacimiento de la Obligación tributaria? —Al contribuyente. De la posición de Martínez Cohen. Por último, Martínez Cohen distingue distintos momentos, y ¿se acuerdan cuando vimos los sujetos que determinaban la Obligación Tributaria y hablamos de autodeclaración? —Aquí la carga de la prueba la tiene el propio contribuyente; ¿qué pasa cuando es la propia Administración Tributaria la que a determina? Y determina cuando se detectan inconsistencias ente lo declarado por el contribuyente y lo que estima el SII, y aquí la carga de la prueba sería del SII, y si el contribuyente no está de acuerdo con esa determinación de oficio puede ir por la vía de la Reclamación Tributaria en que la carga de la prueba debería ser del contribuyente. Consideraciones respecto a la discusión doctrinaria. Les puedo echar una mirada a los medios de prueba como la Declaración de impuestos que es una confesión extrajudicial, esta se debe complementar con las consideraciones del art. 21 C.T.; a esto se le debe agregar que alguno contribuyentes no están obligados a llevar contabilidad, o algunos llevar contabilidad simplificada, lo de los libros de contabilidad hay que entenderlos en ese contexto. Luego, el art. 21 C.T. dice que el SII podrá prescindir de la declaración cuando estime que no son fidedignas, y aquí el contribuyente puede recurrir a los TTA de acuerdo a la Reclamación Tributaria; a propósito del Proceso General de Reclamación, el art. 132 C.T. regula la prueba en el procedimiento general de reclamaciones, aquí por lo pronto rige el principio de la sana crítica. Del expediente electrónico. El expediente electrónico es otro medio de prueba de incorporación reciente en nuestra legislación, en el art. 21 inc. tercero C..T, este es un conjunto de documentos 291

electrónicos aportados por el propio contribuyente, y otros aportados por el SII, incluso, documentos aportados por terceros; y, en la medida y aquí viene el límite, que sean de carácter público, o que estos terceros hayan autorizado que se hagan públicos, los documentos se incorporan en estricta sujeción, el SII no podrá pedir nuevamente los documentos que obren en el expediente electrónico; el contribuyente siempre podrá acceder a este, y respecto de los funcionarios del SII se les aplica confidencialidad del art. 35 C.T. respecto de los documentos. En cuanto al valor probatorio, ¿han visto el valor probatorio de documentos electrónicos? Hacen plena prueba con certificaciones correspondientes, en este caso producen los mismo0s efectos que las normas generales. Hasta aquí entra, solo falta el art. 70 de las presunciones de gastos de vida. Buen estudio, buena prueba, sigan mis consejos, y nos vemos el lunes a las 9 A.M.

24 bis.- Lunes 8 de octubre de 2018:

Prueba Solemne Derecho Tributario I Facultad de Derecho Universidad Diego Portales Pauta de Corrección 08 de octubre de 2018 Profesores: Vicente Furnaro L. – Sergio Alburquenque I. PREGUNTAS DE VERDADERO O FALSO (1 punto cada pregunta) Instrucciones:  Marque claramente si la afirmación es verdadera o falsa.  Justifique brevemente las respuestas falsas.  Limite la justificación al espacio señalado.  Las respuestas falsas sin justificar o con justificación errónea no sumará puntaje. 1. El tributo y la sanción de un acto ilícito persiguen los mismos fines y son consecuencia del ejercicio de una misma potestad estatal V – F. 292

El tributo tiene una finalidad fiscal primordial (recaudar para el sostenimiento de los gastos públicos), y también puede tener finalidades extrafiscales (incentivar o desincentivar ciertos comportamientos), en cambio la sanción persigue reprimir la conducta ilícita. El tributo es consecuencia del ejercicio de la potestad tributaria, en cambio la sanción es manifestación de la potestad sancionatoria del Estado. 2. Nunca podría el legislador tributario elegir como hecho imponible el estado civil de las personas. V – F. Si bien el legislador tributario no tiene libertad de configuración absoluta (debe respectar ciertos límites, establecidos especialmente en la Constitución), podrían darse situaciones en que exista una justificación racional para que se elija el estado civil de las personas para la configuración del hecho imponible de un tributo en particular. 3. El Alcalde de Renca ha propuesto que la recaudación que se obtenga por el “impuesto verde” que pagan las empresas contaminantes se quede en las comunas o en las regiones afectadas. La idea es que las comunas y las regiones afectadas generen sus propias medidas de mitigación con los recursos obtenidos. Una propuesta de este tipo no vulnera la Constitución V – F. Una propuesta de este tipo (que supone un vínculo directo y subordinado entre el impuesto verde y el fin específico que se pretende) vulneraría el principio de no afectación de los tributos (artículo 19 N° 20 incisos 3° y 4° de la CPE), el cual tiene entre sus objetivos evitar la satisfacción de demandas o exigencias de zonas geográficas determinadas. Además, la afectación de tributos a fines ambientales no está entre las excepciones a la prohibición de afectación establecida en el inciso 4° del N° 20 del artículo 19 de la CPE. 4. José con el objeto de evitar trámites y gastos (incluido el pago del impuesto respectivo) a sus legitimarios, decide efectuar transferencias entre vivos de bienes raíces a las personas que pretende beneficiar, apareciendo estas últimas en los contratos respectivos pagando un precio (el cual en la realidad nunca se paga). En este caso no sería aplicable la norma general antielusión. V – F. _________________________________________________________________________ _________________________________________________________________________ _________________________________________________________________________ _________________________________________________________________________ _________________________________________________________________________ 5. Basta con que un contribuyente no comparezca habiendo sido legalmente emplazado para que el SII lo pueda notificar a través de su página web. V – F. No basta, ya que para que el SII lo pueda notificar a través de su página web debe cumplirse una serie de condiciones: (a) En un mismo proceso de fiscalización deben haberse efectuado al menos 2 intentos de notificación sin resultado; (b) entre un intento y otro deben transcurrir al menos 15 días corridos; (c) Certificación por ministro de fe. 293

II. MARQUE LA ALTERNATIVA CORRECTA (1 punto cada pregunta) 1. Respecto del Impuesto Global Complementario, NO es correcto lo siguiente: a) Es un impuesto de tasa progresiva. b) Es un impuesto directo. c) Es un impuesto de retención. d) Es un impuesto sujeto a declaración. e) Ninguna de las anteriores. Son todas correctas. 2. En cuanto al procedimiento de consulta pública de los proyectos de circulares e instrucciones del SII, no es correcto afirmar lo siguiente: a) Puede participar cualquier persona natural o jurídica aunque no tengan un interés actual comprometido. b) Si una nueva Circular agrava la situación tributaria de los contribuyentes, la consulta pública resulta un trámite obligatorio y, en caso de omitirse, se podría demandar la nulidad de derecho público. c) El plazo para la recepción de las opiniones no podrá ser inferior a 10 días ni superior a 20 días. d) En algunos casos, las opiniones y propuestas presentadas por los contribuyentes son vinculantes para el SII. e) Todas son correctas. 3. Cuál de las siguientes características o efectos no corresponden a la liquidación: a) Es un acto administrativo que solo se torna definitivo cuando transcurren los plazos de prescripción, como también cuando se produce el efecto de cosa juzgada o la liquidación se enmarca en un proceso de término de giro. b) Es recurrible vía recurso de reposición administrativa. c) Su notificación por el SII suspende los plazos de prescripción. d) Puede ser modificada de oficio por el Director Regional correspondiente cuando contenga vicios o errores manifiestos. e) Ninguna de las anteriores. Todas corresponden a características o efectos de la liquidación. 4. El giro “autónomo” no procede en los siguientes casos: a) Cuando no se declara oportunamente el Impuesto de Segunda Categoría. b) Cuando el contribuyente obtiene una restitución de impuestos y luego el SII descubre que ha cometido un ilícito penal tributario (ejerciéndose la acción correspondiente). c) Cuando se inicia contra el contribuyente un procedimiento concursal de liquidación.

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d) Cuando se trata de impuestos cuya determinación se basa en el precio o valor de bienes de cualquier tipo y el fijado en el acto o contrato fuere notoriamente inferior al valor de mercado. e) Ninguna de las anteriores. Procede en todos los casos. 5. Juan Pérez es chileno y contribuyente del Impuesto Global Complementario, ya que tiene residencia y domicilio en Chile y obtiene rentas de fuente mundial. El SII tiene algunas dudas sobre la veracidad e integridad de los ingresos declarados por el Sr. Pérez en el año tributario 2017. El SII podría legalmente hacer lo siguiente: a) Declarar como no fidedigna la declaración y citar al Sr. Pérez. b) Girar de inmediato ya que pudiere estar en riesgo el interés fiscal recaudatorio. c) Requerir al Banco del Sr. Pérez para que en el plazo de 10 días entregue la información relativa a los movimientos de la cuenta corriente en el año comercial 2016. d) Solicitar declaración jurada a la esposa del Sr. Pérez respecto a los ingresos de su marido. e) Solo a) y c).

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III. CASOS Instrucciones:  Lea atentamente las preguntas. Cuando termine, léalas nuevamente.  Si considera que hay antecedentes que faltan o bien que existen supuestos adicionales necesarios para resolver un caso debe explicitarlos y trabajar sobre la base de ambos escenarios.  No transcriba los textos legales. Limítese a citar las normas relevantes e incluir los conceptos que demuestren comprensión. La falta de cita de las normas pertinentes será evaluada negativamente.  Respuestas sin fundamentar, con fundamentos erróneos y referencias a elementos ajenos a la respuesta serán evaluados negativamente.  Se permite utilizar los textos legales (sin glosas ni comentarios). 1. En relación al denominado “Caso Inmobiliaria Bahía”, se pide: (a) Explicar brevemente los hechos, la posición de las partes y la decisión de tribunal respecto a la elusión (3 puntos). (b) Analizar los mismos hechos a la luz de la Norma General Antielusión y determinar si resulta procedente su aplicación. En caso de serlo, explicar los fundamentos y las consecuencias para los sujetos intervinientes en la operación. En su defecto, señalar las normas aplicables y sus efectos (3 puntos). Respuestas: (1.a.1) Hechos: Los mismos accionistas constituyen 2 sociedades (Inmobiliaria Bahía S.A. y Prestaciones Caldera Limitada). La primera con giro inmobiliario (arrendamiento de inmuebles [cabañas]), la segunda con giro complementario da en arrendamiento el mobiliario para habitar las cabañas. Solo la segunda sociedad recarga con IVA la operación. En otras palabras, al momento de efectuar el pago el cliente por su estadía total se le otorga un recibo por Inmobiliaria Bahía correspondiente al 60% del precio total. El 40 % restante se asigna al arriendo de muebles, emitiendo por este concepto Prestaciones Caldera la boleta afecta a IVA correspondiente. (1.a.2) Posición de las partes: (i) Posición SII: Las dos sociedades explotan conjuntamente la actividad hotelera, la cual está comprendida en el artículo 20 N° 3 de la LIR y, por lo tanto, afecta a IVA (SII emite liquidaciones por diferencias por concepto de IVA); (ii) Posición del contribuyente (Inmobiliaria Bahía): Los ingresos percibidos por el arriendo de los inmuebles no amoblados no está afecto a IVA según lo dispuesto en el artículo 20 N° 1 y otras disposiciones de la Ley de IVA, por tratarse de una sociedad de 296

tipo inmobiliario; agrega que se trata de personas jurídicas distintas con giros diferentes; en fin, sostiene que el criterio sostenido por el SII (juntar las actividades en el rubro hotelero) vulnera normas del Código Civil, Código Tributario y de la CPE. (1.a.3) Decisión del tribunal (Corte Suprema): El SII confunde dos conceptos diferentes: el de evasión (ilícito) y el de elusión, que consiste en evitar algo con astucia, lo que no tiene que ser necesariamente antijurídico, especialmente si la propia ley contempla y entrega las herramientas al contribuyente para pagar impuestos en una medida legítima a la que se optó, y no en aquella que se liquida. El contribuyente ha utilizado los beneficios tributarios que la propia ley le entrega. Ello no solo es lícito, por tener fundamento legal, sino que puede tener finalidades ajenas a la elusión, como podría serlo facilitar la adquisición, administración y mantención de los muebles, operaciones que resultan más frecuentes que la de los inmuebles (sujetos a menor desgaste). (1.b) En primer término, desde el punto de vista conceptual, actualmente la elusión es una conducta antijurídica (ilícita). Luego, hay que tener presente que para que la NGA no resultará aplicable de entrada tendrían que darse los siguientes supuestos: (i) la operación se encuentre regulada por una norma especial antielusión (no parece ser el caso); (ii) las diferencias impositivas fuesen iguales o inferiores a 250 UTM (artículo 4 quinquies CT); (ii) la operación constituya una economía de opción, es decir, una razonable opción de conducta contemplada en la legislación tributaria (artículo 4 ter inciso 2° CT). Este último supuesto podría verificarse en la medida que el TTA competente entienda –en el mismo sentido que lo hizo en su momento la Corte Suprema– que el contribuyente (Inmobiliaria Bahía) ha utilizado los beneficios tributarios que la propia ley tributaria le entrega. En caso de no darse los supuestos anteriores, habría que determinar si existe abuso de las formas jurídicas o simulación. En la especie, pareciera que los negocios jurídicos celebrados no buscan disimular, por lo tanto, no sería aplicable la elusión por simulación (artículo 4 quáter CT). En cuanto al abuso de las formas jurídicas, habría que establecer si se ha tratado de evitar la realización del hecho imponible o la disminución de la base imponible o la obligación tributaria, mediante actos o negocios jurídicos que, individualmente considerados o en su conjunto, no produzcan resultados o efectos jurídicos o económicos relevantes distintos de los meramente tributarios (artículo 4 ter CT). En la especie, parafraseando a la Corte Suprema, si bien la operación pudiese explicarse por razones tributarias (ahorro tributario) y económicas (facilitar la adquisición, administración y mantención de los muebles, los cuales se encuentran sujetos a menor desgaste), no pareciera que los motivos o resultados o efectos económicos sean más relevantes o de mayor significación que los resultados tributarios que se obtienen. En este sentido, habría que concluir que resultaría aplicable la NGA y, en consecuencia, se deberá rechazar las ventajas tributarias obtenidas abusivamente, liquidar y girar los impuestos que resulten aplicables conforme a la naturaleza de los actos realizados (en la especie el IVA), con los respectivos reajustes, intereses penales y multas. Además, se sancionará con multa a las personas naturales o jurídicas respecto de las cuales se acredite haber diseñado o planificado los actos, contratos o negocios constitutivos de abuso (artículo 100 bis CT). 297

2. Don Reynaldo Rueda ha terminado su contrato con la Asociación Nacional de Fútbol y se marcha indefinidamente (al menos por 1 año) del país en diciembre. Su único ingreso en nuestro país fue el sueldo que recibió como seleccionador nacional de fútbol. Con esos fondos, pudo adquirir un par de inmuebles en Viña Del Mar, los que dejará arrendados a partir de octubre de 2018. Preguntas: (a) ¿Debe El Sr. Rueda presentar Formulario 22 de declaración de Renta en abril próximo? ¿Por qué? (1 punto). (b) ¿Qué ocurrirá en su declaración de Renta del Año Tributario 2019? (1 punto). (c) ¿Cambiaría su respuesta anterior si Rueda dejara su familia y negocios principales en nuestro país? ¿Por qué? (1 punto). (d) ¿Y si los inmuebles los hubiera adquirido en Mar del Plata (Argentina) se mantiene su respuesta? (1 punto). (e) ¿Podría girarle de inmediato el SII el impuesto a la Renta correspondiente a esos ingresos? (1 punto). (f) El Sr. Rueda, ante la inminente fiscalización del SII, resuelve modificar el contrato de arrendamiento y pacta con su arrendatario una renta de $50.000 mensuales por los departamentos disminuyendo la base imponible a declarar. ¿Tiene esto alguna implicancia tributaria? (1 punto). Respuestas: (a) Sí, por los sueldos recibidos en 2018 y por las rentas de arrendamiento que recibirá entre octubre y diciembre de este año 2018. Ambas son rentas de fuente chilena (artículo 10 de la LIR) y por este tipo de rentas se tributa en Chile aunque la persona no se tenga domicilio o residencia en el país (artículo 3 de la LIR). (b) Deberá declarar esos ingresos ya que en la declaración renta año tributario 2019 se declaran las rentas obtenidas en el año comercial 2018. (c) No, sigue tributando por dichas rentas y, además, por las rentas de fuente mundial que hubiere obtenido, ya que no pierde el domicilio en Chile (artículo 4 LIR y 65 CC).

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(d) Si ha perdido el domicilio (por no tener el asiento principal de sus negocios en Chile [no recibe sueldo en Chile ni tiene inmuebles]) o residencia en Chile y los arriendos los obtiene por rentas de fuente extranjera (inmuebles en Mar del Plata), no debe tributar en nuestro País. (e) No. Por no encontrarnos en ninguno de los casos de giro autónomo o directo (artículo 24 del CT), salvo el caso de tasación y giro inmediato del artículo 64 inciso 6° del CT. (f) Sí, de acuerdo a lo dispuesto en el artículo 64 del CT, el SII podría aplicar la facultad de tasación por tratarse de una renta de arrendamiento notoriamente inferior al valor corriente en plaza.

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25.-Martes 23 de octubre de 2018: Comentario/revisión Solemne en clase. Buenos días, al final pueden retirar su prueba solemne. Antes de entrar a los modos de extinguir la Obligación Tributaria haremos una pequeña revisión de la pauta de la prueba Solemne. En cuanto a las valoraciones de mi parte, no necesariamente coincidirán con las suyas, el resultado está dentro de la media histórica, hay muy buenas pruebas, especialmente una con un 6.8, luego hay un porcentaje importante que está de 5 para arriba, y hay otro porcentaje no menos importante que está en el 4, y hay 12 alumnos con nota roja, varios morados, y hay dos o tres casos especialmente complejos con notas muy malas, incluyendo una que tiene un 2, tiene en blanco los casos y no tuvo muchos aciertos en la parte de selección única, y verdaderos y falsos. Todo está por jugarse, no hay nada perdido. Por lo cual, salvo estos casos más problemáticos diría que todo el resto está ―más allá de los rendimientos y expectativas que tengan―, todo está todavía por jugarse, no hay nada perdido. De las cuestiones que saltaron a la vista. Sí me llama la atención y quiero hacer algunos comentarios: Hay determinadas cuestiones que saltan a la vista de la evaluación: Primero, la parte que en términos generales tiene menor rendimiento o un rendimiento más deficitario, es aquella del conocimiento más duro, selección única es el que tiene le rendimiento más bajo en términos generales, por lo cual hay cosas que ustedes no están reteniendo, no al nivel de sabérselas de memoria, pero por ejemplo, dirán que es mucha materia, pero hay cosas que me llaman la atención: Por ejemplo, ¿cuántas veces dije que los casos de giro autónomo había que sabérselos o los casos de citación obligatoria? Y ahí se falló, y no es trampa, simplemente se cambió palabras, tenemos un problema también de sinonimia. Revisión en específico. «4. El giro “autónomo” no procede en los siguientes casos:», la primera era verdadera («a) Cuando no se declara oportunamente el Impuesto de Segunda Categoría.»), en vez de decir impuesto de traslación, retención y recargo, se colocó el más típico, como el caso más paradigmático de impuesto de retención, esa alternativa era correcta, no obstante hubo varios que la marcaron; el segundo supuesto («b) Cuando el 300

contribuyente obtiene una restitución de impuestos y luego el SII descubre que ha cometido un ilícito penal tributario (ejerciéndose la acción correspondiente).»), lo que se cambió es la palabra «devolución» por «restitución», y en vez de decir «delito tributario» se cambió por «ilícito penal tributario» que, si no es sinónimo es afín, también era correcta159; tercer supuestos, C («c) Cuando se inicia contra el contribuyente un procedimiento concursal de liquidación.») cuando se inicia contra el contribuyente un procedimiento concursal de liquidación, en estos tres supuestos procedía el giro autónomo, y la pregunta era que no procede en los siguientes casos; cuarto supuesto, letra D («d) Cuando se trata de impuestos cuya determinación se basa en el precio o valor de bienes de cualquier tipo y el fijado en el acto o contrato fuere notoriamente inferior al valor de mercado.»), cuando se trata de impuestos cuya determinación se basa en el precio o valor de bienes de cualquier tipo y el fijado en el acto o contrato fuera notoriamente inferior al valor de mercado, y aquí se cambió el «bienes de cualquier tipo», tenían que ser «inmuebles», y se puso bastante énfasis en esto, había que tener claro los casos en que procedía la tasación y casos en que no, era un caso en que procedía la tasación, pero solo de los bienes inmuebles, hablamos del inc. sexto del art. 64 C.T. y no del inc. tercero art. 64 C.T., donde se habla de la tasación de los muebles. No retienen las normas aplicables en cada caso (segunda cuestión que saltó a la vista). También, tampoco retienen las normas aplicables en cada caso, he castigado en forma mínima a quien no colocó las normas, y no son pocos, ¿de acuerdo? Aquí tengo la duda si es por olvido o es que tampoco tienen una geografía de Código; probablemente es una mezcla de todo, pero eso también ―y lo he manifestado en más de alguna oportunidad― forma parte de la evaluación, no se les exige que se sepan las normas de memoria, pero saber que el principio básico en materia de los efectos de la Ley Tributaria de la Renta en el tiempo está en el art. 3 LIR en relación con el art. 10 LIR y no lo mencionen…, como digo, puede ser un olvido, me voy a quedar ahí, pero para la próxima vez no hay que olvidarlo. Tercera cuestión que saltó a la vista. Tercera cuestión que también saltó a la vista, hubo gente que entregó el primer caso en blanco, o con un nivel de imprecisión bastante grande, y se nota que no se leyó la jurisprudencia, y tampoco se vino a clase, y diría que casi con lo que se dijo en clase se obtenía una buena respuesta, ni una cosa ni la otra; y, respecto de este mismo caso, en términos generales, me llamó la atención que ni siquiera respecto del caso en sí, se logró precisar cuál era el impuesto que estaba en juego, incluso algunos situaron el caso de Inmobiliaria Bahía en el ámbito del Impuesto a la Renta, siendo que era un caso manifiesto de IVA, otros que no leyeron la sentencia completa ―para no asumir riesgos― hablaban de «impuesto» desde una perspectiva neutral 160, ahí también sería exigible un nivel mayor

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Recordar que debido el planteamiento del enunciado, había que marcar la «incorrecta», en términos de «no procede». 160 Un clásico, ¡jajaja!

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de precisión, y todo esto pasa o por venir a clases o por hacer los deberes, salvo que tengan otra visión y este es el momento de manifestarlo. Revisión en específico (ahora sí, en extenso). Verdadero y falso. 1. El tributo y la sanción de un acto ilícito persiguen los mismos fines y son consecuencia del ejercicio de una misma potestad estatal V – F. Vayamos por parte, el tributo y la sanción de un acto ilícito persiguen los mismo fines y son consecuencia del ejercicio de una misma potestad estatal. Falso, no persiguen los mismos fines, el tributo tiene una finalidad fiscal primordial (recaudar para el sostenimiento de los gastos públicos), y también puede tener finalidades extrafiscales (incentivar o desincentivar ciertos comportamientos), en cambio la sanción persigue reprimir la conducta ilícita (extracto de la pauta). Ojo, con la creatividad de algunos en cuanto a las denominaciones aparecen todo tipo de cosas, por ejemplo, un caso relativo al principio de no afectación, alguien dijo «principio de no autodeterminación», o algo por el estilo. 2. Nunca podría el legislador tributario elegir como hecho imponible el estado civil de las personas. V – F. Recomendación, siempre que se diga «nunca» sospeche, y por lo menos en el ámbito del Derecho Tributario no existen absolutos positivos ni negativos, porque si bien, el legislador tiene un margen de discrecionalidad para elegir el hecho imponible, tiene el límite de la Constitución, y mencionamos el caso de Francia de 1910, y desde esta perspectiva era falsa. 3. El Alcalde de Renca ha propuesto que la recaudación que se obtenga por el “impuesto verde” que pagan las empresas contaminantes se quede en las comunas o en las regiones afectadas. La idea es que las comunas y las regiones afectadas generen sus propias medidas de mitigación con los recursos obtenidos. Una propuesta de este tipo no vulnera la Constitución V – F. Falso, porque sí vulnera la Constitución y el Principio de No Afectación de los tributos del art. 19 № 20 inc. tercero y cuarto C.P.R., que impide los privilegios o favores para determinadas zonas geográficas, salvo que se dé alguna de las excepciones del inciso cuarto, ninguna de las cuales era aplicable en este caso, ¿de acuerdo? ¿algún comentario? 4. José con el objeto de evitar trámites y gastos (incluido el pago del impuesto respectivo) a sus legitimarios, decide efectuar transferencias entre vivos de bienes raíces a las personas que pretende beneficiar, apareciendo estas últimas en los contratos respectivos pagando un precio (el cual en la realidad nunca se paga). En este caso no sería aplicable la norma general antielusión. V – F.

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Verdadero, porque existe la norma especial anti elusión que es el art. 63 de la Ley de Impuesto a las herencias, donaciones y legados, también es un caso que se vio en clases, incluso creo que hay un caso en el PPT respectivo, ¿de acuerdo? 5. Basta con que un contribuyente no comparezca habiendo sido legalmente emplazado para que el SII lo pueda notificar a través de su página web. V – F. Falso, no basta porque se tiene que cumplir una serie de condiciones establecidas en el Código Tributario, como que en el mismo proceso se hayan intentado dos veces notificarlo sin resultado… «No basta, ya que para que el SII lo pueda notificar a través de su página web debe cumplirse una serie de condiciones: (a) En un mismo proceso de fiscalización deben haberse efectuado al menos 2 intentos de notificación sin resultado; (b) entre un intento y otro deben transcurrir al menos 15 días corridos; (c) Certificación por ministro de fe.».

Selección única. 1. Respecto del Impuesto Global Complementario, NO es correcto lo siguiente: a) Es un impuesto de tasa progresiva. b) Es un impuesto directo. c) Es un impuesto de retención. d) Es un impuesto sujeto a declaración. e) Ninguna de las anteriores. Son todas correctas. Sí es un impuesto de tasa progresiva, incluso leímos en clase el art. 52 LIR, donde se establece la tabla, también es un impuesto directo, es el impuesto directo por antonomasia, ¿es un impuesto de retención? —No, y aquí se podía llegar a la respuesta por distintos caminos, ¿cuáles impuestos de retención se vieron en clase? —El Impuesto de Segunda Categoría y el Impuesto Adicional, incluso vimos el caso de U2 que venía dar un concierto en Chile, los únicos dos casos de impuesto de retención, por lo que por descarte se podía llegar a la conclusión; además, siempre hicimos el contrapunto entre el Impuesto Global Complementario y el Impuesto Adicional; además, sí es un impuesto sujeto a declaración, y la letra E no corresponde,. 2. En cuanto al procedimiento de consulta pública de los proyectos de circulares e instrucciones del SII, no es correcto afirmar lo siguiente: a) Puede participar cualquier persona natural o jurídica aunque no tengan un interés actual comprometido.

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b) Si una nueva Circular agrava la situación tributaria de los contribuyentes, la consulta pública resulta un trámite obligatorio y, en caso de omitirse, se podría demandar la nulidad de derecho público. c) El plazo para la recepción de las opiniones no podrá ser inferior a 10 días ni superior a 20 días. d) En algunos casos, las opiniones y propuestas presentadas por los contribuyentes son vinculantes para el SII. e) Todas son correctas. ¿Puede participar cualquier persona natural o jurídica aunque no tenga un interés actual comprometido? —Sí; ¿B? —Correcto, porque si la nueva circular agrava al situación del contribuyente aquí el SII está cambiando un criterio interpretativo previo, y este era uno de los supuestos que hacen que el procedimiento de consulta pública sea obligatorio, y si el procedimiento no se realiza la sanción es Nulidad de Derecho Público; ¿C? —Correcto; ¿D? —Esto es falso, lo vimos, en ningún caso las consultas, las opiniones de los participantes son vinculantes para el SII, incluso ni siquiera tiene la obligación de responderlas; y, la letra E no corresponde.

3. Cuál de las siguientes características o efectos no corresponden a la liquidación: a) Es un acto administrativo que solo se torna definitivo cuando transcurren los plazos de prescripción, como también cuando se produce el efecto de cosa juzgada o la liquidación se enmarca en un proceso de término de giro. b) Es recurrible vía recurso de reposición administrativa. c) Su notificación por el SII suspende los plazos de prescripción. d) Puede ser modificada de oficio por el Director Regional correspondiente cuando contenga vicios o errores manifiestos. e) Ninguna de las anteriores. Todas corresponden a características o efectos de la liquidación. ¿A? —Dijimos que una de las características de la liquidación es su carácter provisorio, salvo las tres excepciones aquí mencionadas; B —Sí, el art. 123 bis C.T. que mencioné a propósito de los plazos que se le aplicaba, y uno los actos recurribles es la liquidación; ¿C?—Falso, no se suspende, sino que interrumpe el plazo de prescripción, instituciones que son distintas, la suspensión es un paréntesis en el cómputo del plazo, en cambio, la interrupción es la pérdida del plazo por el contribuyente; ¿D? —Sí, ño señala expresamente el art 6 letra B mayúscula № 5 del C.T.; ¿E? —Tampoco, ¿alguna pregunta o comentario? El № 4 ya lo vimos, así que iremos al № 5 5. Juan Pérez es chileno y contribuyente del Impuesto Global Complementario, ya que tiene residencia y domicilio en Chile y obtiene rentas de fuente mundial. El SII tiene 304

algunas dudas sobre la veracidad e integridad de los ingresos declarados por el Sr. Pérez en el año tributario 2017. El SII podría legalmente hacer lo siguiente: a) Declarar como no fidedigna la declaración y citar al Sr. Pérez. b) Girar de inmediato ya que pudiere estar en riesgo el interés fiscal recaudatorio. c) Requerir al Banco del Sr. Pérez para que en el plazo de 10 días entregue la información relativa a los movimientos de la cuenta corriente en el año comercial 2016. d) Solicitar declaración jurada a la esposa del Sr. Pérez respecto a los ingresos de su marido. e) Solo a) y c). Declarar como no fidedigna la declaración y citar al señor Pérez, lo señala expresamente el art. 21 del C.T., ¿puede girar de inmediato? —no puede, porque antes tiene que citar y tasar, ¿Puede C? —El problema acá era el plazo; ¿puede solicitar D? —No, el art. 60 C.T., el SII puede citar a las personas a declarar respecto de terceras personas, pero hay dos excepciones, primero los parientes, incluyendo el cónyuge salvo que se trate de comunidad hereditaria y el otro caso es el secreto profesional. Por lo tanto era A.

CASOS. Vamos a leer las instrucciones: Instrucciones:  Lea atentamente las preguntas. Cuando termine, léalas nuevamente.  Si considera que hay antecedentes que faltan o bien que existen supuestos adicionales necesarios para resolver un caso debe explicitarlos y trabajar sobre la base de ambos escenarios.  No transcriba los textos legales. Limítese a citar las normas relevantes e incluir los conceptos que demuestren comprensión. La falta de cita de las normas pertinentes será evaluada negativamente.  Respuestas sin fundamentar, con fundamentos erróneos y referencias a elementos ajenos a la respuesta serán evaluados negativamente.  Se permite utilizar los textos legales (sin glosas ni comentarios).

1. En relación al denominado “Caso Inmobiliaria Bahía”, se pide:

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Dije que no se sorprendieran si se pregunta jurisprudencia, y dije que al caso se podía aplicar la norma General Anti Elusión, pero hay gente que todavía no se entera que cuando se dictó la sentencia de la Inmobiliaria Bahía, no existía la NGA. Bien, vayamos a la primera cuestión. (a) Explicar brevemente los hechos, la posición de las partes y la decisión de tribunal respecto a la elusión (3 puntos). Por lo cual, se preguntaba por tres cosas: Hechos, posición de las partes y decisión del tribunal respecto a la elusión, tres cosas estaba preguntando, un punto cada uno; ¿cuáles son los hechos? —Los mismo accionistas… y aquí hay versiones encontradas, dos accionistas constituyen dos sociedades, Inmobiliaria Bahía, y Prestaciones Caldera Limitada, me bastaba con que me dijeran que eran dos sociedades, la primera con giro inmobiliario, y se dedicaba al arrendamiento de inmuebles, particularmente de cabañas, la segunda con giro complementario, arrendamiento mobiliario para habitar las cabañas, la primera, y aquí los porcentajes denotan que no se leyó la sentencia, el porcentaje era 60 % y 40 %, pero todo esto ponía cada vez más en evidencia que los que leyeron completa la Sentencia Inmobiliaria Bahía fueron pocos, independiente de los porcentajes, había una inmobiliaria que emitía un recibo de pago, en cambio, la otra, Prestaciones Calderas, emitía una boleta recargando el IVA, y esa parte del relato es importante y se pasó por alto en muchos casos, esos son los hechos, en el mismo acto recibía un recibo de pago por la parte inmobiliaria y una boleta respetiva al arrendamiento de los muebles. En cuanto a la posición de las partes, por un lado la posición del SII, diciendo que se trataba de un actividad hotelera, la cual está comprendida en el art. 20 № 3 LIR, y por tanto afecta a IVA, porque si estuviera en otro numeral como el art. 20 № 1 LIR no estaría afecta a IVA, ¿cuál era la posición del contribuyente? —Los ingresos percibidos por el arriendo de inmuebles no amoblados no está afecto a IVA por tratarse de una sociedad de tipo inmobiliario, alega que son personas jurídicas distintas, o de giros diferentes, en fin, se vulneran normas del Código Civil, del Código de Comercio, e incluso la Constitución. La decisión del tribunal: El SII confunde dos conceptos diferentes, elusión y evasión, uno lícito y otro ilícito, respecto de la elusión dice que se trata de una conducta no necesariamente antijurídica, incluso siendo que el propio legislador ofrece la posibilidad de que el negocio se configure de esta forma, y agrega de que aquí existen otras razones económicas distintas al mero ahorro tributario que era la gestión, la mantención de los bienes muebles, lo dice, y revísenlo en casa, que ni siquiera tenían que leerse la sentencia completa, lo dice la primera página en el resumen, lo dice ahí, bastaba con leerse el segundo párrafo de la sentencia, y digo que era relevante en el análisis siguiente porque en la pregunta siguiente se pregunta por la aplicación de la NGA, y en el abuso de las formas jurídicas había que ver si el ahorro tributario tenía más peso que otras razones, y esa parte la mayoría lo omitió, ¿de acuerdo? (b) Analizar los mismos hechos a la luz de la Norma General Antielusión y determinar si resulta procedente su aplicación. En caso de serlo, explicar los fundamentos y las consecuencias para los sujetos intervinientes en la operación. En su defecto, señalar las normas aplicables y sus efectos (3 puntos). 306

¿Qué había que hacer acá? —Especialmente, los que estuvieron en clase, vimos hasta un par de oficios que estaban en el material de estudio, ¿cuál era el primer ejercicio que había que hacer para ver si era procedente? —Primero, ver si hay una norma especial anti elusión; segundo, si el impuesto que se estima eludido superaba las 250 UTM; y, tercero, si hay una economía de opción, porque si hay una economía de opción, ¿se aplica la NGA? —No, esta era la puerta de entrada a la respuesta de este caso; por lo pronto, uno podría agregar que, a partir de la aplicación de la NGA la elusión ahora es una conducta ilícita, y eso es un claro contrapunto con lo que señaló la Corte Suprema en el fallo Inmobiliaria Bahía; respecto de la economía de opción, está en el art. 4 ter inc. segundo C.T., en que se podrían hacer conexiones, el último supuesto, el de economía de opción, podría verificarse en la medida que el TTA competente, que tiene que apreciar la NGA, considere o entienda en el mismo sentido que lo hizo la Corte Suprema, en el caso de Inmobiliaria Bahía, que el contribuyente ha utilizado los beneficios tributarios que la propia Ley le entrega, lo dice la Inmobiliaria Bahía en el resumen de la sentencia, no hay una conducta antijurídica o ilícita, porque el contribuyente está haciendo uso de beneficios tributarios que la propia Ley reconoce, ¿podría el TTA hoy por hoy ―conociendo el requerimiento del SII― llegar a una conclusión de este tipo? ¿Es descartable? —No. En caso de no darse los supuestos anteriores habría que determinar si hubo abuso de las formas jurídicas o simulación, que son las dos casuales de la NGA; la simulación es descartable en este caso, lo dijimos en clase, y si uno entra en el análisis no hay un acto simulado y otro disimulado, por lo que hay que ir derechamente al abuso de las formas jurídicas, y en el abuso de las formas jurídicas había que ver si había una ventaja tributaria, que sí lo había, el elemento medio también, había un conjunto de actos para conseguir esa ventaja, y el elemento resultado podía darse en la media que el ahorro tributario tuviese mayor importancia que otros efectos jurídicos obtenidos con la misma operación, y aquí estaba lo de la forma de estructurarse para los bienes muebles; en mi opinión, presumiblemente, esas otras razones económicas ―en mi opinión― no tenían mayor relevancia que el ahorro tributario que se estaba obteniendo. En este sentido, resultaría aplicable a la NGA, y se debería rechazar las ventajas tributarias, primera consecuencia, se rechazan las ventajas tributarias obtenidas; en segundo lugar, para quienes se metieron en la parte procedimental, la respuesta estaba enfocada principalmente en el rechazo de las ventajas tributarias, segundo, ¿qué más ocurre? —El TTA ordenará al SII que emita la liquidación y giro más los recargos legales, reajustes, intereses y multas, y por último, se aplicará la sanción del art. 100 bis C.T. a quienes participaron en el diseño y planificación de la estructura que se considera como abusiva o simulada. ¿Algún comentario? En cualquier caso, mi valoración en este caso es que fueron respuestas bastante buenas, salvo aquellos que no vinieron a clase y no leyeron la sentencia, la entregaron en blanco, y aquí ya no hay mucho que hacer, ¿comentarios? 2. Don Reynaldo Rueda ha terminado su contrato con la Asociación Nacional de Fútbol y se marcha indefinidamente (al menos por 1 año) del país en diciembre. Su único ingreso en nuestro país fue el sueldo que recibió como seleccionador nacional de fútbol. Con esos fondos, pudo adquirir un par de inmuebles en Viña Del Mar, los que dejará arrendados a partir de octubre de 2018. 307

Por lo pronto, más allá de lo que diga, aquí hubo laxitud en la corrección de lo que se señala en la pauta, porque en algunos dependía de ciertos supuestos, aunque en algunos casos no dependía tanto, por ejemplo, la circunstancia de que este señor fuera extranjero tenía una relevancia, pero por ejemplo no alteraba la primera respuesta ni tampoco la segunda. Preguntas: (a) ¿Debe El Sr. Rueda presentar Formulario 22 de declaración de Renta en abril próximo? ¿Por qué? (1 punto). Alejandra161, ¿debe? —Sí, sí debe, ya que a pesar de haberse ido, quedaban inmuebles en Chile. Pero no solos inmuebles, sino que obtuvo hasta el mes de octubre remuneraciones de la ANFP, y están afectas al Impuesto de Segunda Categoría, eran los sueldos y rentas de arrendamiento, por lo tanto, sí debía presentar el formulario № 22, fundamento normativo de esto, art. 3 de la LIR, que dice que las personas con domicilio o residencia en Chile tributan por sus rentas de fuente mundial, y los que no tengan domicilio o residencia en Chile tributan solo por sus rentas chilenas, por lo que, aunque tenga o no tenga residencia en Chile, tributarán por sus rentas de fuentes chilenas; dado que las dos rentas son de fuentes chilenas, tributan en Chile. Incluso, si alguien dijo que era extranjero, lleva menos de tres años en Chile, pero la conclusión es la misma, porque lleva menos de tres años en Chile, solo tributa de fuentes chilenas, y las dos rentas eran de fuentes chilenas. Alejandra, en cuanto a su comentario. —Más que nada, lo que a mí me pasó, es que el ayudante dijo que teníamos que entender que estuvo un año y medio 162. —El punto es que uno intenta hacer que este curso tenga sentido en la realidad, con lo que pasa, lo que ven y lo que escuchan, y ahí tengo un problema, y no es mala intención, cuando uno coloca estos casos no es para perjudicarlos, es por el contrario, para intentar que sea una situación que les parezca más familiar, pero esto no se produce por alguna circunstancia, y no estoy haciendo más allá de lo que manifesté ese día, haciendo un juicio de valor, los intereses de mi generación con los intereses de ustedes son distintos; ahora bien, cualquiera que sea la forma de adquirir los conocimientos, es que el Derecho no tiene sentido ―y esto es válido para el Derecho Tributario― si no se conecta con la realidad, no me preocupa tanto que usted no sepa de fútbol. Se lo digo incluso más, yo fui futbolero, pero soy de la idea de que el fútbol embrutece, por lo que también estoy en la campaña de que si tengo mejor panorama o actividad… pueden estar jugando la final de la copa del mundo, y no voy a ver el partido, ¿de acuerdo? Y esto es especialmente válido para los hombres, uno lo ve hoy por hoy, en el modelo de la relación familiar, se trabaja toda la semana y se ve muy poco con la familia, y el fin de semana uno ve al hombre viendo todos los partidos habidos o por haber, y si uno quiere ver fútbol, puede ver fútbol todos los días de la semana, y créame, no hay relación que resista bajo ese esquema, salvo que su pareja sea más futbolera que ustedes, a la mujer les puede gustar el fútbol, pero no les gusta instalarse todo el fin de semana a ver fútbol, por lo que comiencen desde ya a hacer otras cosas, y si coincide con un partido 161 162

Compañera presente en clase. Comentario de la compañera aludida.

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importante, es mejor hacer otras cosas, es mi modesto consejo. Dicho todo esto, la segunda parte preocupante es que si a usted le faltaba información, había que colocarse en los distintos escenarios, lo que yo vi es que se habían coloca en un solo escenario, si uno fuera más riguroso, exigiría colocarse en los distintos escenarios y cotejarlos, en cualquier caso, yo tomo la crítica en orden a que no puedo dar por supuesto determinadas realidades, por lo que no seré indiferente a eso, pero no hubo mala intención, y al momento de revisar fui flexible en ese sentido, asumiendo que podían darse estas situaciones contradictorias en el planteamiento del caso, ¿algo adicional en todo esto? Yo revisé ambos casos, di las respuestas por buenas en uno y otro sentido, lo que sí no perdoné en esta parte en esto no me pueden reprochar inconsistencias, cuando no se mencionaron las normas, era imperdonable que no se señalaran las normas relevantes, pero les repito, se fue bastante flexible evaluando las respuestas.

(b) ¿Qué ocurrirá en su declaración de Renta del Año Tributario 2019? (1 punto). Lo mismo, porque en la declaración de renta del año 2019 se declaran las rentas del año comercial 2018, y lo que había obtenido el año 2018 declara las rentas de la ANFP y el arriendo, y aún aplicando el inciso segundo la consecuencia era la misma. (c) ¿Cambiaría su respuesta anterior si Rueda dejara su familia y negocios principales en nuestro país? ¿Por qué? (1 punto). Art. 4 LIR, y art 65 C.C., ¿qué pasa cuando una persona deja su país y deja su asiento principal en Chile? —No pierde el domicilio en Chile, y si tiene asiento en Chile tributará por sus rentas de fuente mundial, y salvo que sea extranjero tributará por fuentes chilenas, y las que tiene Rueda era fuentes chilenas. (d) ¿Y si los inmuebles los hubiera adquirido en Mar del Plata (Argentina) se mantiene su respuesta? (1 punto). Aquí algunos se confundieron, si esta estaba relacionada con la pregunta anterior o con el caso, ¿cambia la respuesta? —Sí, al menos parcialmente, aquí serían rentas de fuente extranjera, y en este caso daba para los dos casos, si el señor Rueda pierde su residencia y domicilio en Chile, no tiene el asiento principal acá, las rentas de Mar del Plata no tributan en Chile, en cambio, si no pierde su domicilio y mantiene el asiento en Chile, tributará por rentas extranjeras luego de 3 años. (e) ¿Podría girarle de inmediato el SII el impuesto a la Renta correspondiente a esos ingresos? (1 punto). Aquí la respuesta esperada es que no podía girar de inmediato porque no está en ninguno de los supuestos del art. 24 C.T., salvo aquel que dijo que estábamos en un supuesto del art. 64 inc. sexto C.T., es decir: Tasación y giro inmediato, ¿verdad? Mitad de buenas, aquellos que no mencionaron los casos de giro autónomo, pero dijeron que en este caso procedía la citación previa, caso de citación como trámite previo y obligatorio, porque 309

era respuesta parcialmente verdadera, ¿de acuerdo? ¿Algún comentario? Como digo, se amplió y se colocó en ambos supuestos. (f) El Sr. Rueda, ante la inminente fiscalización del SII, resuelve modificar el contrato de arrendamiento y pacta con su arrendatario una renta de $50.000 mensuales por los departamentos disminuyendo la base imponible a declarar. ¿Tiene esto alguna implicancia tributaria? (1 punto). La mayoría respondió bien, yo diría que un 60 % respondió tasación primero, otros fueron por la aplicación de la NGA y en particular por un caso de abuso en las formas jurídicas, y no es NGA; independiente de la Norma Especial Anti Elusión, por monto, ya que quedaba fuera de la NGA, y en cualquier caso, no sería abuso en las formas jurídicas, sino que claramente sería un caso de simulación del precio, y de la renta de arrendamiento, no de abuso de las formas jurídicas, y la mayoría del aproximadamente 30 % que dijo NGA habló de abuso de las formas jurídicas, siendo que era simulación, pero independiente de ellos la respuesta era el caso del art. 64 C.T., pero alguien me diría que no se puede aplicar el inciso sexto, porque no es un caso de enajenación, pero aquí, si bien no es una enajenación, ¿cómo podría llegar a la tasación? ¿A qué se asimila el arrendamiento en el IVA? —Prestación de servicios, y desde ese punto de vista encada con el inc. tercero del art. 64 C.T., ¿habla de servicios? —Sí, pero no de fijó ningún inciso en particular, se dio por bueno el inciso sexto y el inciso tercero, incluso podría darse otra situación, leamos el art. 64 C.T.: «Artículo 64.- El Servicio podrá tasar la base imponible, con los antecedentes que tenga en su poder, en caso que el contribuyente no concurriere a la citación que se le hiciere de acuerdo con el artículo 63° o no contestare o no cumpliere las exigencias que se le formulen, o al cumplir con ellas no subsanare las deficiencias comprobadas o que en definitiva se comprueben.», por lo que quien dijo que era un caso de citación como trámite previo y obligatorio, podría ser esta vía: «Asimismo, el Servicio podrá proceder a la tasación de la base imponible de los impuestos, en los casos del inciso 2° del artículo 21 y del artículo 22.», aquí es cuando el SII estime que la declaración del contribuyente no es fidedigna, lo que deberá hacer es citar y tasar previamente, también por buena a quien se fue por la vía delictual, sí, podría haber aquí dolo, se está simulando el precio y si es malicioso quedaría comprendido. ¿Algún comentario? En cualquier cosa, reitero, salvo aquellos que no sabía, yo diría que faltó cierto nivel de precisión con detalles de la respuesta y fijación de las normas, yo creo que la mayor problemática es que las personas en verdadero y falso tienen uno o menos de un punto, y ahí es donde yo creo que hay parte de la problemática, lo del conocimiento más duro. Consideraciones finales respecto de la solemne y comentario a la materia que se adviene. ¿Qué pasa aquí? ¿Cuáles son las sensaciones? Por lo pronto se seguirá repitiendo, habrá verdadero y falso, selección única, y casos; y esto viendo que, mayoritariamente la principal dificultad se presenta en las de selección múltiple, ¿qué pasa aquí? Para el examen vamos a ejercitar, lo otro que quería decirles es que, hay un par de bloques importantes de materia, y hay uno en que quiero cambiar la metodología, es la parte de infracciones y 310

delitos, por ejemplo, al analizar los delitos son 26 numerales, y hay algunos numerales que tienen 6 figuras delictivas, y son más de 26, y tanto para el profesor como para el alumno es una lata ir uno por uno, y lo que pretendo hacer es esta semana subir el material respectivo de ese capítulo, voy a hacer la parte introductoria, el bien jurídico, la discusión del dolo, veremos el art. 97 № 4 C.T., que es la figura más problemática, es que frente a una situación de hecho identifiquen el tipo delictual o infraccional que corresponde a, y cuando digo esto, pueden haber hasta concursos y podría haber más de uno, esto supone que tienen que leer esto, y desde una perspectiva estratégica sería recomendable que lleguen bien preparados al examen, y les diría que casi en un 99,5 % existen probabilidades que un caso sea de ese bloque, ¿de acuerdo? Y esa materia adicionalmente, los delitos entroncan con otras materias, porque cuando uno hace un caso de identificar el tipo aplicable al caso, adicionalmente uno pregunta el procedimiento y/o procesos aplicables, los plazos de prescripción, los sujetos activos, y otro tipo de consideraciones, pero lo que a mí me interesa ―salvo que alguien no esté de acuerdo― es que, más que yo estar exponiendo los elementos del tipo, que nos ejercitemos, vayamos respondiendo casos, y resolveré todas las dudas correspondientes. Quedan 14 clases, 13 clases menos esta y luego el examen, el día 13 tenemos un control, en el curso paralelo habrá tres evaluaciones, sería 10 %, 10 %, y 10 % piénsenlo, yo no tengo problema en contemplar la posibilidad, pero habrá que cerrarlo esta semana, ¿de acuerdo? No se lo tomen como un cambio de reglas, pero en este caso se modifica un poco, pero en perjuicio de los alumnos, es completamente voluntario, ¿de acuerdo? Nos vemos mañana. Por lo pronto, si alguien tiene u comentario sobre la solemne está la pauta en el portal, y lo pueden comentar.

26.-Miércoles 24 de octubre de 2018: ¡Escarmentó! Todavía hay posibilidades. Escarmentó, buenos días, escarmentó, todavía hay posibilidades. De la Extinción de la Obligación Tributaria: De sus preguntas fundamentales. Buenos días. Veo caras nuevas, otras que reaparecieron, entre ellas la señorita Fernanda163, se lo digo porque la extrañamos ayer. Bueno, nos corresponde ver el capítulo siguiente de este curso, que dice relación con: La Extinción de la Obligación Tributaria. Buena parte de lo que llevamos en este curso tenía que ver con el nacimiento de la Obligación Tributaria, con su determinación y establecimiento; pero, igual como ocurre con las obligaciones de Derecho Privado, las obligaciones tributarias también se extinguen, y la pregunta que cabe formular es: ¿Cuáles son los modos de Extinción de la Obligación Tributaria? ¿Serán los mismos del art. 1567 C.C.? Estamos hablando de los modos de extinguir del Código Civil, en particular el art. 1567 C.C.: «Art. 1567. Toda obligación puede extinguirse por una convención en que las partes interesadas, siendo capaces de disponer libremente de lo suyo, consienten en darla por nula. Las obligaciones se extinguen además en todo o parte: 1º. Por la solución o pago efectivo; 2º. Por la novación; 163

Compañera presente en clase.

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3º. Por la transacción; 4º. Por la remisión; 5º. Por la compensación; 6º. Por la confusión; 7º. Por la pérdida de la cosa que se debe; 8º. Por la declaración de nulidad o por la rescisión; 9º. Por el evento de la condición resolutoria; 10º. Por la prescripción. De la transacción y la prescripción se tratará al fin de este Libro; de la condición resolutoria se ha tratado en el título De las obligaciones condicionales.», el pago, la compensación, la dación en pago, la subrogación, la novación, la confusión y otra todavía más importante: La prescripción, y ¿la condonación es un modo de extinguir la Obligación Tributaria? ¿Sí? — Lo veremos. De la lógica prescriptiva a partir de la Obligación Tributaria en tanto obligación ex lege: ¿Los modos de extinguir la obligación en Derecho Privado operan en Derecho Tributario? Establecido aquello, y como saben que la Obligación Tributaria es una obligación ex lege, es decir, establecida por la Ley, y establecida por el Principio de Legalidad, la pregunta que nos tendríamos que hacer sobre los modos de extinguir las obligaciones del Derecho Privado es: ¿Operarán de igual forma en el Derecho Tributario considerando estas características particulares? Dicho en otros términos, ¿podrá extinguirse la Obligación Tributaria por medio de una condonación? ¿Por medio de una transacción? ¿Qué les parece? ¿Javiera164?, ¿qué les parece? —Supongo que no, por la Autonomía de la Voluntad165 —Bien, ¿se puede negociar la extinción de la Obligación Tributaria? —No, por ende, ¿qué modo de extinguir las obligaciones del ámbito del Derecho Privado podría materializarse en el ámbito del Derecho Tributario? —Podríamos decir, por ejemplo: La condonación.

De la condonación en tanto modo de extinguir de la Obligación de Derecho Privado que opera en la Obligación de Derecho Privado (precisiones). En cuanto a la condonación, no obstante ―hago una precisión―, la condonación es un modo de extinguir que opera en el ámbito tributario, pero ¿qué se puede condonar? Para esto, hay una obligación tributaria que es principal que podríamos decir que es el tributo, y a esto hay que sumarle: Reajustes, más intereses, más multa; y, siendo consistentes con lo que se viene señalando, la condonación no opera respecto del tributo ni de los reajustes, salvo que se disponga por Ley, ¿se entiende esto? Lo que sí se puede condonar ―y lo veremos, en que tiene facultades tanto el SII como la Tesorería General de la República, son los intereses y las multas, no así el tributo y los reajustes; y, ¿por qué el reajuste no se puede condonar? ¿Qué es el reajuste? —La actualización del tributo, la actualización del capital, y forma parte del tributo. Si el tributo no se puede condonar por el Principio de legalidad tampoco se puede condonar el reajuste, por lo que solo se pueden condonar los intereses y multas con los límites que se establece en la Ley, y en ciertas circulares, y el 164 165

Compañera presente en clase. Respuesta de la compañera aludida.

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límite del art. 192 inc. segundo C.T.: «Artículo 192.- El Servicio de Tesorerías podrá otorgar facilidades hasta de dos años, en cuotas periódicas, para el pago de los impuestos adeudados, facultad que ejercerá mediante normas o criterios de general aplicación que el Tesorero General determinará mediante resolución. Facúltase al Tesorero General para condonar total o parcialmente los intereses y sanciones por la mora en el pago de los impuestos sujetos a la cobranza administrativa y judicial, mediante normas o criterios objetivos y de general aplicación, que se determinarán por dicho Servicio. No obstante lo dispuesto en los incisos anteriores, el Presidente de la República podrá ampliar el mencionado plazo para el pago de los impuestos atrasados de cualquiera naturaleza, en regiones o zonas determinadas, cuando a consecuencia de sismos, inundaciones, sequías prolongadas u otras circunstancias, se haya producido en dicha zona o región, una paralización o disminución notoria de la actividad económica. Se entenderán cumplidos estos requisitos, sin necesidad de declaración previa, en todas aquellas regiones o zonas en que el Presidente de la República disponga que se le apliquen las disposiciones del Título I de la Ley N° 16.282. La celebración de un convenio para el pago de los impuestos atrasados, implicará la inmediata suspensión de los procedimientos de apremio respecto del contribuyente que lo haya suscrito. Esta suspensión operará mientras el deudor se encuentre cumpliendo y mantenga vigente su convenio de pago. En todo caso, el contribuyente acogido a facilidades de pago, no podrá invocar contra el Fisco el abandono de la instancia, respecto de los tributos o créditos incluidos en los respectivos convenios. Las formalidades a que deberán someterse los mencionados convenios, serán establecidas mediante instrucciones internas dictadas por el Tesorero General, el que estará facultado para decidir las circunstancias y condiciones en que se exigirá de los deudores la aceptación de letras de cambio a fin de facilitar el pago de las cuotas convenidas, como igualmente, para remitirlas en cobranza al Banco del Estado de Chile. Dicha Institución podrá percibir por la cobranza de estas letras la comisión mínima establecida para esta clase de operaciones.»; por lo tanto, si tuviéramos que ver cómo se aplican los modos de extinguir la obligación del Derecho Privado y nos hacemos la pregunta: ¿Se aplicación los modos de extinguir la obligación del art. 1567 C.C.? —La respuesta es: No, solo algunos, y ¿cuáles se excluyen? —La condonación en los términos que ya vimos, la transacción, luego haremos referencia a la confusión y la novación, es decir: No opera en principio la sustitución de una obligación por otra que es la novación, dicho en otros términos: Lo que analizaremos en cuanto modo de extinguir la Obligación Tributaria es la dación en pago, el pago, la condonación, la compensación, la declaración de incobrabilidad y la prescripción, y aquí estará la discusión de si es prescripción o caducidad.

Respecto de la dación en pago, hay un solo caso que es el del art. 199 C.T., y es el último artículo previo a la prescripción que está en los artículos 200 y 201 C.T., y también es el último artículo del procedimiento ejecutivo de las obligaciones tributarias de dar, leámoslo: «Artículo 199°.- En los casos de realización de bienes raíces en que no hayan concurrido interesados a dos subastas distintas decretadas por el juez, el Abogado del Servicio de 313

Tesorerías podrá solicitar que el bien o bienes raíces sean adjudicados al Fisco, por su avalúo fiscal, debiéndose en este caso, pagar al ejecutado el saldo que resultare a favor de éste previamente a la suscripción de la escritura de adjudicación. Los Tesoreros Regionales o Provinciales y recaudadores fiscales no podrán adquirir para sí, su cónyuge o para sus hijos las cosas o derechos en cuyo embargo o realización intervinieren.», como bien saben, en todo procedimiento ejecutivo hay un acreedor y un deudor ejecutado, en este caso el ejecutante es el fisco, y el ejecutado es un contribuyente, porque hablamos de obligaciones tributarias; segunda cosa, por lo general, ¿quién tiene facultades en el ámbito ejecutivo en materia tributaria? —La Tesorería General de la República, y el procedimiento tiene una fase administrativa y una fase jurisdiccional, y participa en la fase administrativa, como todo procedimiento ejecutivo, en general termina en un remate, en una subasta, cuando se trata de bienes raíces ―como dice la norma―, habiéndose llamado a dos subastas sin que concurran interesados, ¿qué podría hacer el abogado de la TGR en particular? —Solicitar que se le adjudique al fisco, con lo cual, lo que ocurre en la práctica es que el fisco pasa a ser dueño del bien raíz que era propiedad del contribuyente ejecutado, con la salvedad de que, si queda una diferencia en favor del ejecutado, se le pagará, es el único caso de dación en pago que contempla el Código Tributario —nada más que decir. De la geografía de Código en relación a los modos de extinguir. Otra nota que quisiera destacar, especialmente para que no caigan, para que no busquen en el índice los modos de extinguir las obligaciones, el tratamiento del Código Tributario aquí es bastante sistemático, los únicos modos que están tratados de forma sistemática son el pago en los artículos 38 y ss. C.T. y la prescripción en los artículos 200 y 201 C.T., el resto está disperso; y, no hay párrafos ni títulos relativos a esta materia. De la novación y la confusión. Ahora nos referiremos a: La confusión, y la novación. De la confusión. ¿Qué pasa con la novación y la confusión? —Respecto de la confusión, ¿en qué consiste este modo de extinguir las obligaciones? —Cuando acreedor y deudor son la misma persona y se podría dar en materia tributaria, se podría dar en términos del fisco, y especialmente en materia de sucesión por causa de muerte, porque el fisco podría suceder en el ámbito de la sucesión intestada, en que está en el último orden de sucesión, y si eso se da, podría suceder que el fisco tendría la calidad de deudor del Impuesto a la Herencia y acreedor del mismo Impuesto a la Herencia; pero, hay quienes contestan con algún grado de razón que no podría darse la confusión porque está la obligación de aceptar la herencia con beneficio de inventario, y esto implica que las deudas y créditos del heredero no se confunden con las deudas y créditos del fisco por lo que no podría darse esta confusión.

De la novación.

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Respecto de la novación, como señala el art. 1628 C.C.: «Art. 1628. La novación es la substitución de una nueva obligación a otra anterior, la cual queda por tanto extinguida.», este modo de extinguir las obligaciones solo operaría en el ámbito del Derecho Tributario en virtud del principio de legalidad, ¿podría decirle a la Administración que tiene una obligación conmigo y que la sustituyamos por otra? —Esto sería una suerte de transacción por sobre una obligación que es Ley, y no es posible, salvo que lo disponga el legislador. Del pago. Entremos al pago, que junto con la prescripción son los dos modos de extinguir más importantes. El pago es la solución de lo que se debe, en este caso, de la deuda tributaria. Del régimen del pago. ¿Cuál es el régimen del pago? —El pago tiene tratamiento en el Código Tributario, artículos 38 y ss. C.T.: «Artículo 38.- El pago de los impuestos se hará en Tesorería, en moneda nacional o extranjera, según corresponda de acuerdo a lo dispuesto en el artículo 18, por medio de dinero efectivo, vale vista, letra bancaria o cheque; el pago se acreditará con el correspondiente recibo, a menos que se trate de impuestos que deban solucionarse por medio de estampillas, papel sellado u otras especies valoradas. El Tesorero General de la República podrá autorizar el pago de los impuestos mediante tarjetas de débito, tarjetas de crédito u otros medios, siempre que no signifique un costo financiero adicional para el Fisco, limitación que no se aplicará a tarjetas de débito, crédito u otras de igual naturaleza emitidas en el extranjero. Para estos efectos, el Tesorero deberá impartir las instrucciones administrativas necesarias que, a su vez, resguarden el interés fiscal.», pero también hay normas relativas al pago en cada Ley Tributaria en particular, es decir: En la Ley del IVA verán normas relativas al pago para cada tributo respectivo, y junto con ello se aplicarán en aquello que corresponda, las normas de derecho común, es decir: Las normas del Código Civil son el régimen aplicable. Del quién debe y quién puede pagar. ¿Quién debe y quién puede pagar? Y aquí ofrezco la palabra— Valentina 166, ¿quién debe y quién puede pagar la Obligación Tributaria? —No lo sé167. —Los sujetos pasivos, en particular el contribuyente, el sustituto y el responsable. Del plazo en que se efectúa el pago. Siguiente cuestión: ¿En qué plazo se efectúa el pago? —Me remito a materia pasada, y depende, si es renta en abril, y salvo el Impuesto de Segunda Categoría, que es mensual, el Impuesto a la Renta se paga en abril, y ¿hasta cuándo en abril? —Hasta el 30 de abril, cuestión que es determinante para los plazos de prescripción, y si es sin pago puede ser hasta el 8 o 9 de mayo, porque opera la prórroga administrativa; ¿qué pasa con el IVA? —El IVA es mensual, por lo tanto, el IVA del mes de octubre se pagaría el 12 o el 20 de 166 167

Compañera que venía entrando a la sala. Respuesta de la compañera que venía entrando en la sala, y aún no se sentaba.

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noviembre, ¿de acuerdo? —El Impuesto a las Herencias o Donaciones? —Hasta dos años después de deferida la herencia, es decir, desde la muerte del causante. De los efectos que produce el pago. ¿Qué efectos produce el pago? —Lo dice el Código Tributario en el art. 48 C.T.: «Artículo 48.- El pago hecho en la forma indicada en el artículo 47 extinguirá la obligación tributaria pertinente hasta el monto de la cantidad enterada, pero el recibo de ésta no acreditará por sí sólo que el contribuyente está al día en el cumplimiento de la obligación tributaria respectiva. Los recargos legales por concepto de reajustes, intereses y multas serán determinados por el Servicio, y también por la Tesorería para los efectos de las compensaciones. Igual determinación podrá efectuar la Tesorería para la cobranza administrativa y judicial, respecto de los duplicados o copias de giros. Los contribuyentes podrán determinar dichos recargos para el efecto de enterarlos en arcas fiscales conjuntamente con el impuesto. El pago efectuado en esta forma cuando no extinga totalmente la obligación será considerado como un abono a la deuda, aplicándose lo establecido en el artículo 50. Para los efectos de lo dispuesto en los incisos anteriores, las diferencias que por concepto de impuestos y recargos se determinen entre lo pagado y lo efectivamente adeudado, se pondrán en conocimiento del contribuyente mediante un giro. No regirá respecto de estos giros la limitación contemplada en el inciso tercero del artículo 37. Las fechas indicadas para el pago de dichos giros no constituirán en caso alguno un nuevo plazo o prórroga del establecido para el pago de las deudas respectivas, ni suspenderán los procedimientos de apremio iniciados o los que corresponda iniciar. El Director Regional, podrá de oficio o a petición del contribuyente, enmendar administrativamente cualquier error manifiesto de cálculo en que pudiera haberse incurrido en la emisión del giro referido en el inciso anterior.», extingue la obligación tributaria, y la extingue hasta el monto de los efectivamente enterado, y el art. 48 C.T dice que el recibo de pago no acreditará por sí solo que el contribuyente está al día en la obligación tributaria respectiva. ¿A quién se paga? ¿A quién se paga? Si un contribuyente debe, ¿a quién se le paga? —A la Tesorería General de la República, ¿para dónde veo? ¿A Teatinos o a las Direcciones Regionales? — Recuerden que podían haber hasta convenios con privados. ¿Cómo pago? ¿Cómo pago? ¿En dinero en efectivo? ¿Solo en dinero en efectivo? ¿Podría un agricultor pagar con granos de maíz? ¿Podría pagar con oro o con una colección de pinturas? En otros ordenamientos sí, pero aquí hay que atender a la naturaleza de la obligación tributaria; el tributo lo definimos como una prestación pecuniaria, y si es pecuniaria se pagará en dinero en efectivo, y en principio en moneda nacional, hay ciertos casos del art. 18 C.T. (se verá en detalle más adelante, por lo que no lo citaremos ahora), en que el SII, siempre que no signifique un perjuicio para la Administración financiera, puede autorizar el pago en moneda extranjera, esto especialmente en los contribuyentes que llevan 316

su contabilidad y pagan sus impuestos en moneda extranjera; ¿puede pagarse con un vale vista? —Sí, ¿con un cheque? —Sí, ¿con una letra bancaria? —Sí, ¿con una tarjeta de crédito? —Sí; por último, ¿podría pagar el impuesto con estampillas? —Fíjense ustedes que el art. 7 de la Ley del Impuesto a los Timbres y Estampillas contempla la posibilidad de pagarse los impuestos mediante el uso de estampillas: «», pero ¿qué pasa en práctica? ¿Para pagar en estampillas qué tengo que hacer en forma previa? —Comprar estampillas, y tengo que comprárselas a quien las emite, y el titular de este es el propio fisco, y hay autores que dicen que más que el pago por estampillas, la estampilla es una especie de recibo de pago, que de todas formas es dinero en efectivo Del caso del pago en moneda extranjera (art. 18 C.T.). Como les decía, el pago se puede efectuar en moneda nacional o extranjera, la regla general es moneda nacional, y excepcionalmente en moneda extranjera por el art. 18 C.T.: «Artículo 18.- Establécense para todos los efectos tributarios, las siguientes reglas para llevar la contabilidad, presentar las declaraciones de impuestos y efectuar su pago: 1) Los contribuyentes llevarán contabilidad, presentarán sus declaraciones y pagarán los impuestos que correspondan, en moneda nacional. 2) No obstante lo anterior, el Servicio podrá autorizar, por resolución fundada, que determinados contribuyentes o grupos de contribuyentes lleven su contabilidad en moneda extranjera, en los siguientes casos: a) Cuando la naturaleza, volumen, habitualidad u otras características de sus operaciones de comercio exterior en moneda extranjera lo justifique. b) Cuando su capital se haya aportado desde el extranjero o sus deudas se hayan contraído con el exterior mayoritariamente en moneda extranjera. c) Cuando una determinada moneda extranjera influya de manera fundamental en los precios de los bienes o servicios propios del giro del contribuyente. d) Cuando el contribuyente sea una sociedad filial o establecimiento permanente de otra sociedad o empresa que determine sus resultados para fines tributarios en moneda extranjera, siempre que sus actividades se lleven a cabo sin un grado significativo de autonomía o como una extensión de las actividades de la matriz o empresa. Dicha autorización regirá desde el primer ejercicio del contribuyente, cuando éste lo solicite en la declaración a que se refiere el artículo 68, o a partir del año comercial siguiente a la fecha de presentación de la solicitud, en los demás casos. Los contribuyentes que se acojan a lo dispuesto en este numeral deberán llevar su contabilidad de la forma autorizada por a lo menos dos años comerciales consecutivos, pudiendo solicitar su exclusión de dicho régimen, para los años comerciales siguientes al vencimiento del referido período de dos años. Dicha solicitud deberá ser presentada hasta el último día hábil del mes de octubre de cada año. La resolución que se pronuncie sobre esta solicitud regirá a partir del año comercial siguiente al de la presentación y respecto de los impuestos que corresponda pagar por ese año comercial y los siguientes. El Servicio podrá revocar, por resolución fundada, las autorizaciones a que se refiere este número, cuando los respectivos contribuyentes dejen de encontrarse en los casos establecidos en él. La revocación regirá a contar del año comercial siguiente a la notificación de la resolución respectiva al contribuyente, a partir del cual deberá llevarse la contabilidad en moneda nacional. Esta autorización será otorgada siempre que, además de cumplirse con 317

las causales contempladas por este número, en virtud de ella no se disminuya o desvirtúe la base sobre la cual deban pagarse los impuestos. 3) Asimismo, el Servicio estará facultado para: a) Autorizar que los contribuyentes a que se refiere el número 2), declaren todos o algunos de los impuestos que les afecten en la moneda extranjera en que llevan su contabilidad. En este caso, el pago de dichos impuestos deberá efectuarse en moneda nacional, de acuerdo al tipo de cambio vigente a la fecha del pago. b) Autorizar que determinados contribuyentes o grupos de contribuyentes paguen todos o algunos de los impuestos, reajustes, intereses y multas, que les afecten en moneda extranjera. Tratándose de contribuyentes que declaren dichos impuestos en moneda nacional, el pago en moneda extranjera deberá efectuarse de acuerdo al tipo de cambio vigente a la fecha del pago. No se aplicará lo dispuesto en el inciso primero del artículo 53 a los contribuyentes autorizados a declarar determinados impuestos en moneda extranjera, respecto de los impuestos comprendidos en dicha autorización. El Tesorero General de la República podrá exigir o autorizar que los contribuyentes sin domicilio ni residencia en Chile paguen en moneda extranjera el impuesto establecido por la ley N° 17.235, y en su caso los reajustes, intereses y multas que sean aplicables. También podrá exigir o autorizar el pago en moneda extranjera de los impuestos u otras obligaciones fiscales, que no sean de competencia del Servicio de Impuestos Internos, y de las obligaciones municipales recaudadas o cobradas por la Tesorería. Las obligaciones a que se refiere este inciso deberán cumplirse en moneda extranjera aplicando el tipo de cambio vigente a la fecha del pago. Con todo, el Servicio podrá exigir a los contribuyentes autorizados en conformidad al número 2), el pago de determinados impuestos en la misma moneda en que lleven su contabilidad. También podrá exigir a determinados contribuyentes o grupos de contribuyentes el pago de los impuestos en la misma moneda en que obtengan los ingresos o realicen las operaciones gravadas. Las resoluciones que se dicten en conformidad a este número determinarán, según corresponda, el período tributario a contar del cual el contribuyente quedará obligado a declarar y, o pagar sus impuestos y recargos conforme a la exigencia o autorización respectiva, la moneda extranjera en que se exija o autorice la declaración y, o el pago y los impuestos u obligaciones fiscales o municipales a que una u otra se extiendan. En el caso de los contribuyentes que lleven su contabilidad, declaren y paguen determinados impuestos en moneda extranjera, conforme a este número, el Servicio practicará la liquidación y, o el giro de dichos impuestos y los recargos que correspondan en la respectiva moneda extranjera. En cuanto sea aplicable, los recargos establecidos en moneda nacional se convertirán a moneda extranjera de acuerdo al tipo de cambio vigente a la fecha de la liquidación y, o giro. En el caso de los contribuyentes que lleven su contabilidad y declaren determinados impuestos en moneda extranjera pero deban pagarlos en moneda nacional, sin perjuicio de que los impuestos y recargos se determinarán en la respectiva moneda extranjera, el giro se expresará en moneda nacional, según el tipo de cambio vigente a la fecha del giro. Respecto de aquellos contribuyentes a quienes se exija o autorice sólo el pago de determinados impuestos en moneda extranjera, sin perjuicio de que los impuestos y recargos que correspondan se determinarán en moneda nacional, el giro respectivo se expresará en la moneda extranjera autorizada o exigida según el tipo de cambio vigente a la fecha del giro. En los casos en 318

que el impuesto haya debido pagarse en moneda extranjera, las multas establecidas por el inciso primero del número 2° y por el número 11 del artículo 97, se determinarán en la misma moneda extranjera en que debió efectuarse dicho pago. El Servicio o el Tesorero General de la República, según corresponda, podrán revocar, por resolución fundada, las exigencias o autorizaciones a que se refiere este numeral, cuando hubiesen cambiado las características de los respectivos contribuyentes que las han motivado. La revocación regirá respecto de las cantidades que deban pagarse a partir del período siguiente a la notificación al contribuyente de la resolución respectiva. Con todo, el Servicio o el Tesorero General de la República, en su caso, sólo podrán exigir o autorizar la declaración y, o el pago de determinados impuestos en las monedas extranjeras respectivas, cuando con motivo de dichas autorizaciones o exigencias no se afecte la administración financiera del Estado. Esta circunstancia deberá ser calificada mediante resoluciones de carácter general por la Dirección de Presupuestos del Ministerio de Hacienda. 4) En caso que de conformidad a este artículo se hubieren pagado los impuestos en cualesquiera de las monedas extranjeras autorizadas, las devoluciones que se efectúen en cumplimiento de los fallos de los reclamos que se interpongan de conformidad a los artículos 123 y siguientes, como las que se dispongan de acuerdo al artículo 126, se llevarán a cabo en la moneda extranjera en que se hubieren pagado, si así lo solicitare el interesado. De igual forma se deberá proceder en aquellos casos en que, habiéndose pagado los impuestos u otras obligaciones fiscales o municipales en moneda extranjera, se ordene la devolución de los mismos en virtud de lo establecido en otras disposiciones legales. Cuando el contribuyente no solicite la devolución de los tributos u otras obligaciones fiscales o municipales, en moneda extranjera, éstos serán devueltos en moneda nacional considerando el tipo de cambio vigente a la fecha de la resolución respectiva. Para estos efectos no se aplicará reajuste alguno que se calcule sobre la base de la variación del Índice de Precios al Consumidor. 5) Para los fines de lo dispuesto en este artículo, se considerará moneda extranjera cualquiera de aquellas cuyo tipo de cambio y paridad es fijado por el Banco Central de Chile para efectos del número 6. del Capítulo I del Compendio de Normas de Cambios Internacionales o el que dicho Banco establezca en su reemplazo. Cuando corresponda determinar la relación de cambio de la moneda nacional a una determinada moneda extranjera y viceversa, se considerará como tipo de cambio, el valor informado para la fecha respectiva por el Banco Central de Chile de acuerdo a la norma mencionada.», y esto se va a producir en aquellos casos de contribuyentes que llevan su contabilidad, presentan sus declaraciones de impuestos y pagan sus tributos en moneda extranjera; imaginen una sucursal o una agencia de una empresa matriz extranjera, en que la mayoría de sus operaciones son en dólares, lo cual hace conveniente que tanto la contabilidad como la declaración de impuestos se haga en moneda extranjera, en este caso el SII podría autorizar el pago en moneda extranjera, y hoy por hoy, dada las relaciones internacionales y comerciales no son infrecuentes, si se da l autorización para pagar en moneda extranjera, de acuerdo al art. 18 C.T. se producen ciertas consecuencias: La primera, cuando se autorice que los tributos se paguen en moneda extranjera, las multas que se aplican a ese contribuyente, especialmente las del art. 97 № 2 C.T. y art. 97 № 11 C.T., también se calcularán en moneda extranjera correspondiente; 319

segundo efecto, solo se podrá exigir o autorizar el pago en moneda extranjera en la medida que no se afecte la Administración Financiera del Estado, circunstancia que será calificada por la Dirección de Presupuesto del Ministerio de Hacienda, es decir, si esta Dirección estima que autorizar al contribuyente a pagar en moneda extranjera, significa un perjuicio para la Administración del Estado, como por ejemplo, que el cambio no favorece, no se dará la autorización por parte del SII. Enseguida, si el contribuyente que pagó en moneda extranjera tiene derecho a obtener una devolución por lo que pagó en exceso o indebidamente por concepto de tributo, esa devolución también será en moneda extranjera, si así lo solicita; y, por último, cuando hablamos de moneda extranjera, no se limite solo al dólar, sino que puede ser cualquier moneda cuyo tiempo de cambio o paridad sea establecida por el Banco Central de Chile, pero lo que también tenemos el euro (€ 168), el yen (¥169), el yuan (¥170), la corona (kr171), etc. ¿Cómo se imputa el pago? Bien, mucho más relevante de lo anterior es la siguiente pregunta: ¿Cómo se imputa el pago? Esta pregunta se relaciona con el pago fraccionado, el contribuyente debe: $100 y paga: $50 por deuda tributaria; ¿la Tesorería puede aceptar el pago parcial? —Primera cuestión: No lo puede rechazar, segunda cuestión: El pago parcial se considerará un abono a la deuda en los términos del art. 50 inc. primero C.T.: «Artículo 50.- En todos los casos los pagos realizados por los contribuyentes por cantidades inferiores a lo efectivamente adeudado, por concepto de impuestos y recargos se considerarán como abonos a la deuda, fraccionándose el impuesto o gravamen y liquidándose los reajustes, intereses y multas sobre la parte cancelada, procediéndose a su ingreso definitivo en arcas fiscales. Los pagos referidos en el inciso anterior, no acreditarán por sí solos que el contribuyente se encuentra al día en el cumplimiento de las obligaciones tributarias, ni suspenderán los 168

El euro (€) es la moneda usada por las instituciones de la Unión Europea (UE), así como la moneda oficial de la eurozona, formada por 19 de los 28 Estados miembros de la UE: Alemania, Austria, Bélgica, Chipre,  Eslovaquia, Eslovenia, España, Estonia, Finlandia, Francia, Grecia, Irlanda, Italia, Letonia, Lituania, Luxemburgo, Malta, Países Bajos y Portugal. Además, 4 microestados europeos tienen acuerdos con la Unión Europea para el uso del euro como moneda: Andorra, Ciudad del Vaticano,  Mónaco  y San Marino. Por otra parte, el euro ha sido adoptado de manera unilateral por Montenegro y Kosovo. 169 El yen (円 símbolo monetario: ¥, ISO: JPY) es la unidad monetaria utilizada en Japón y la tercera moneda más valorada en el mercado de divisas después del dólar estadounidense y el euro. También es usada como moneda de reserva junto al dólar, el euro y la libra esterlina. Como es común en la numeración japonesa, las cantidades grandes del yen se cuentan en múltiplos de 10 000 (man, 万). 170 El renminbi (abreviado: RMB; chino simplificado: 人 民 币 , chino tradicional: 人 民 幣 , pinyin:  rénmínbì, literalmente «moneda del pueblo»; código: CNY) es la moneda de curso legal de la República Popular China y es emitida por el Banco Popular Chino. El yuan es la unidad básica del renminbi, nombre por el que también se conoce a la moneda. 2 Cada yuan se fracciona en diez jiao o mao y cada jiao se divide en diez fen. Para que el valor del renminbi no fluctúe dependiendo del mercado financiero, el yuan está fijado a una canasta de varias monedas internacionales. Su símbolo, como el del yen japonés, es una ye mayúscula con dos trazos (¥). El yuan es considerada una moneda de reserva por el Fondo Monetario Internacional, e integra la canasta de Derechos Especiales de Giro desde octubre de 2016. 171 La corona (en sueco: krona, plural kronor) es la moneda oficial de Suecia. Su código ISO 4217 es SEK y se abrevia como kr.. Está dividida en 100 öre, y circula junto al euro en las islas Åland.

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procedimientos de ejecución y apremio sobre el saldo insoluto de la deuda.», y agrega: Fraccionándose el impuesto o gravamen y liquidándose los reajustes, intereses y multas sobre la parte cancelada, procediéndose a su ingreso definitivo en arcas fiscales, es decir, los recargos legales, los reajustes, intereses y multas. Bien, veamos, un contribuyente debe $100 por concepto de tributo, reajustes, intereses y multa, y paga $50, ese número es solo un ejemplo, claramente podría ser otro monto, lo que interesa es que sea un pago parcial, primera cosa, la Tesorería General de la República no puede rechazar el pago, segunda cuestión, se considera un abono de la deuda, liquidándose primero los reajustes, intereses y multas, dicho en otros términos: Primero imputo a los recargos legales, y luego a lo principal, dicho en otros términos, tendré que determinar de estos $100 cuánto corresponde a tributo, reajustes, intereses y multa; supongamos que la deuda por tributo es de: $50, los reajustes son de: $20, que los intereses son $20 y la multa $10, ¿cómo imputo? —Se imputa a reajustes, intereses y multa, con el pago se produce la imputación del pago, lo que se produce es que comienzan a correr reajustes, intereses y multas, ojo, no se sorprendan por esto, veremos que el interés penal es de 1 % por cada mes o fracción de mes, me ha tocado ver casos en la práctica en que el reajuste y multa es varias veces mayo a la deuda del tributo, el fisco factura por cada mes o fracción de mes, y fracción de mes es incluso un día y con una tasa de interés que es la más alta que pueden ver en el mercado chileno, incluso el máximo convencional. Profesor, ¿no hay un límite? 172 —Salvo que se celebre un convenio de pago con la Tesorería, ya que es una forma en que por ejemplo dejen de correr los reajustes, intereses y multas. Ejercicios-Casos. 4.-Doña Juanita es contribuyente de IVA. Tenía que declarar y pagar $1MM en el mes de mayo 2016 y lo hizo recién el 10.10.2016. ¿Cuánto tuvo que declarar y pagar doña Juanita? ¿Y si en la fecha indicada hubiese pagado tan solo la mitad de la deuda tributaria? —Salta a la vista que más allá del convencimiento de Doña Juanita, tenía que declarar por deuda tributaria $1MM, y por el retraso su deuda ya no es de $1MM, en alguna oportunidad se dije que debe $1MM de IVA y pide prestado al banco para pagar la deuda, ¿le alcanza? —No, salvo que esté dentro del periodo para la declaración y pago correspondiente, pero en este caso que han pasado 5 meses, el $1MM que debía por tributo, hoy por hoy, es algo más que eso, y si es algo más que eso ―sin hacer el cálculo todavía―, podríamos decir que el $1MM que pague Doña Juanita será un abono de la deuda, y cuando hay un abono de la deuda, según el art. 50 C.T. primero tengo que imputar a los recargos legales, reajustes, intereses y multas, y luego a la deuda principal, y por lo cual, sin saber el número, sabemos que no le va a alcanzar para pagar la deuda completa y quedará un saldo que se devengue desde ese mismo día, reajustes, intereses y multa. De la no concurrencia de la presunción de pago a partir de los últimos 3 recibos de pago, art. 49 inc. segundo C.T. (opción opuesta a la del Código Civil) Siguiente cuestión: ¿Se acuerdan de que el art. 1570 C.C. establecía la presunción de pago? Que de los tres últimos recibos se hacía presumir que se había pagado la deuda 172

Pregunta de un compañero.

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completa o periodos y cuotas anteriores: «Art. 1570. En los pagos periódicos la carta de pago de tres períodos determinados y consecutivos hará presumir los pagos de los anteriores períodos, siempre que hayan debido efectuarse entre los mismos acreedor y deudor.» —Bien, esto no aplica en el ámbito del Derecho Tributario, y esto lo señala el art. 49 inc. segundo C.T.: «Artículo 49° La Tesorería no podrá negarse a recibir el pago de un impuesto por adeudarse uno o más períodos del mismo. Los tres últimos recibos de pago de un determinado impuesto no hará presumir el pago de períodos o cuotas anteriores.», es decir, los tres últimos recibos de pago de un determinado impuesto no hará presumir el pago de periodos o cuotas anteriores, y es una opción diametralmente opuesta a la del Código Civil. De los artículos aplicables ante el no pago oportuno (mora o retardo) de los impuestos y tributos: Art. 48 C.T., art. 53 C.T., art. 97 № 2 C.T. y art. 97 № 11 C.T. Siguiente cuestión: ¿Qué sucede si el contribuyente o sujeto pasivo no paga oportunamente los impuestos y los tributos? —En este caso ―desde el punto de vista normativo― se aplican los artículos: Art. 48 C.T.: «Artículo 48.-El pago hecho en la forma indicada en el artículo 47 extinguirá la obligación tributaria pertinente hasta el monto de la cantidad enterada, pero el recibo de ésta no acreditará por sí sólo que el contribuyente está al día en el cumplimiento de la obligación tributaria respectiva. Los recargos legales por concepto de reajustes, intereses y multas serán determinados por el Servicio, y también por la Tesorería para los efectos de las compensaciones. Igual determinación podrá efectuar la Tesorería para la cobranza administrativa y judicial, respecto de los duplicados o copias de giros. Los contribuyentes podrán determinar dichos recargos para el efecto de enterarlos en arcas fiscales conjuntamente con el impuesto. El pago efectuado en esta forma cuando no extinga totalmente la obligación será considerado como un abono a la deuda, aplicándose lo establecido en el artículo 50. Para los efectos de lo dispuesto en los incisos anteriores, las diferencias que por concepto de impuestos y recargos se determinen entre lo pagado y lo efectivamente adeudado, se pondrán en conocimiento del contribuyente mediante un giro. No regirá respecto de estos giros la limitación contemplada en el inciso tercero del artículo 37. Las fechas indicadas para el pago de dichos giros no constituirán en caso alguno un nuevo plazo o prórroga del establecido para el pago de las deudas respectivas, ni suspenderán los procedimientos de apremio iniciados o los que corresponda iniciar. El Director Regional, podrá de oficio o a petición del contribuyente, enmendar administrativamente cualquier error manifiesto de cálculo en que pudiera haberse incurrido en la emisión del giro referido en el inciso anterior.», art. 53 C.T.: «Artículo 53.- Todo impuesto o contribución que no se pague dentro del plazo legal se reajustará en el mismo porcentaje de aumento que haya experimentado el índice de precios al consumidor en el período comprendido entre el último día del segundo mes que precede al de su vencimiento y el último día del segundo mes que precede al de su pago. Los impuestos pagados fuera de plazo, pero dentro del mismo mes calendario de su vencimiento, no serán objeto de reajuste. Sin embargo, para determinar el mes calendario de vencimiento, no se considerará la prórroga a que se refiere el inciso tercero del artículo 36 si el impuesto no se pagare oportunamente. El 322

contribuyente estará afecto, además, a un interés penal del uno y medio por ciento mensual por cada mes o fracción de mes, en caso de mora en el pago del todo o de la parte que adeudare de cualquier clase de impuestos y contribuciones. Este interés se calculará sobre los valores reajustados en la forma señalada en el inciso primero. El monto de los intereses así determinados, no estará afecto a ningún recargo. No procederá el reajuste ni se devengarán los intereses penales a que se refieren los incisos precedentes, cuando el atraso en el pago se haya debido a causa imputable a los Servicios de Impuestos Internos o Tesorería, lo cual deberá ser declarado por el respectivo Director Regional o Tesorero Regional o Provincial, en su caso. Sin embargo, en caso de convenios de pago, cada cuota constituye un abono a los impuestos adeudados y, en consecuencia, las cuotas pagadas no seguirán devengando intereses ni serán susceptibles de reajuste.», art. 97 № 2 C.T.: «Artículo 97.- Las siguientes infracciones a las disposiciones tributarias serán sancionadas en la forma que a continuación se indica: 2°.- El retardo u omisión en la presentación de declaraciones o informes, que constituyan la base inmediata para la determinación o liquidación de un impuesto, con multa de diez por ciento de los impuestos que resulten de la liquidación, siempre que dicho retardo u omisión no sea superior a 5 meses. Pasado este plazo, la multa indicada se aumentará en un dos por ciento por cada mes o fracción de mes de retardo, no pudiendo exceder el total de ella del treinta por ciento de los impuestos adeudados. Esta multa no se impondrá en aquellas situaciones en que proceda también la aplicación de la multa por atraso en el pago, establecida en el N° 11 de este artículo y la declaración no haya podido efectuarse por tratarse de un caso en que no se acepta la declaración sin el pago. El retardo u omisión en la presentación de declaraciones que no impliquen la obligación de efectuar un pago inmediato, por estar cubierto el impuesto a juicio del contribuyente, pero que puedan constituir la base para determinar o liquidar un impuesto, con multa de una unidad tributaria mensual a una unidad tributaria anual.» y el art. 97 № 11 C.T.: «Artículo 97.- Las siguientes infracciones a las disposiciones tributarias serán sancionadas en la forma que a continuación se indica: 11°.- El retardo en enterar en Tesorería impuestos sujetos a retención o recargo, con multa de un diez por ciento de los impuestos adeudados. La multa indicada se aumentará en un dos por ciento por cada mes o fracción de mes de retardo, no pudiendo exceder el total de ella del treinta por ciento de los impuestos adeudados. En los casos en que la omisión de la declaración en todo o en parte de los impuestos que se encuentren retenidos o recargados haya sido detectada por el Servicio en procesos de fiscalización, la multa prevista en este número y su límite máximo, serán de veinte y sesenta por ciento, respectivamente.»; se aplican porque habrá mora o retardo en el cumplimiento de la Obligación Tributaria, y en ese caso se producirá la consecuencia de que comienzan a gatillarse los recargos legales, y los recargos legales en materia tributaria son los reajustes, los intereses y multas, regulados en las normas que acabo de señalar. ¿Quién calcula los recargos legales? ¿Quién calcula los recargos legales? —Obviamente que el SII, en algunos casos la Tesorería General de la República, ya que es el ente recaudatorio, y el propio contribuyente, por ejemplo, cuando presenta su declaración con retardo o rectificatoria, va a 323

calcular los reajustes, intereses y multas correspondientes por el retardo en la obligación tributaria. Del reajuste (actualización de la deuda principal). El reajuste es la actualización de la deuda principal, del tributo, es la corrección monetaria del tributo, y se hace de acuerdo al art. 53 inc. primero C.T., que es de acuerdo a la variación del IPC: «Artículo 53.- Todo impuesto o contribución que no se pague dentro del plazo legal se reajustará en el mismo porcentaje de aumento que haya experimentado el índice de precios al consumidor en el período comprendido entre el último día del segundo mes que precede al de su vencimiento y el último día del segundo mes que precede al de su pago.», y el periodo que va comprendido entre el último día del segundo mes que precede al vencimiento de la deuda tributaria, y el último día del segundo mes que precede al pago, dicho en otros términos: Para que haya mora, había una fecha de vencimiento, y en la fecha posterior se produce el pago, por ejemplo, el pago vencía el 30 de abril (30.04), pensando en impuestos anuales de la renta, y se paga el 30 de octubre (30.10), ¿qué IPC le voy a aplicar siguiendo la regla? —Será el IPC comprendido dentro del último día del segundo mes que precede al vencimiento, es decir, 28 o 29 de febrero (28/29.02), y el último día del segundo mes que precede al del pago, que sería del 30 de agosto (30.08), y esto corre en bloques de dos meses, ¿por qué? —Porque el IVA sale siempre desfasado, por lo que se corre, y profesor ¿nos va a pedir el cálculo de esto? [autoafirmación] —Les puedo colocar un número, y eventualmente, si se dedican a esto, les puede tocar calcular y lo que hace uno es ir a la página del INE, y ver la variación del periodo, lo aplica sobre el monto de la deuda tributaria y le va a dar el monto reajustado, ¿de acuerdo? Puede suceder que también ocurra que les diga que el IPC fue de un 2 %, y la deuda es de $100, el reajuste será de $2, ¿de acuerdo? Lo he puesto con rojo y negrita: El reajuste NO es condonable, el tributo TAMPOCO, los intereses y las multas SÍ. De los supuestos en que no se aplica el reajuste. También relevante: No se aplica el reajuste en tres supuestos: 1.-Tributos pagados fuera de plazo, pero dentro del mismo mes de vencimiento; 2.-Atraso producido por causa imputable al SII; y, 3.-Caso de convenio de pago. Primer supuesto de no aplicación de reajustes: Tributos pagados fuera de plazo, pero dentro del mismo mes de vencimiento. 1.-Tributos pagados fuera de plazo, pero dentro del mismo mes de vencimiento: Primer supuesto, en los casos de los tributos pagados fuera de plazo, pero dentro del mismo mes calendario de su vencimiento, por lo tanto, vayámonos al IVA, el IVA del mes de octubre se tiene que declarar y pagar en noviembre, el 12 o el 20, supongamos que no soy facturador electrónico, por lo que pago el día 12, pero pagué el 28 de noviembre, ¿opera el reajuste? —No, porque lo hice dentro del mismo mes que tenía que pagar el impuesto.

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Segundo supuesto de no aplicación de reajustes: Atraso producido por causa imputable al SII. 2.-Atraso producido por causa imputable al SII: Segundo supuesto, cuando el atraso en el pago se haya producido por causa imputable al SII, o a la Tesorería General de la República, es decir, imputable al acreedor tributario. Tercer supuesto de no aplicación de reajustes: Caso de convenio de pago. 3.-Caso de convenio de pago: Tercer caso o supuesto, el caso de convenio de pago, las cuentas de pago y abonos a los impuestos adeudados no serán susceptibles de reajuste, art. 53 inc. final C.T.: «Sin embargo, en caso de convenios de pago, cada cuota constituye un abono a los impuestos adeudados y, en consecuencia, las cuotas pagadas no seguirán devengando intereses ni serán susceptibles de reajuste.»; esto ocurre con bastante frecuencia, de que a la mamá, al tío, la tía, etc., no ha pagado las contribuciones del impuesto de bienes raíces, y le llega una notificación de embargo, recomiéndele altiro ir a hacer un convenio con la Administración, va a poder pagar dejando sin efecto la ejecución de la deuda, incluido el remate, ¿el convenio de pago es estándar?173 —Sí, no necesito un abogado, tengo que a la Tesorería, tengo una deuda y tengo que suscribir un convenio de pago, no exigen una garantía ni nada, sino que una disposición a pagar, cuestión distinta es que no lo pague. Si bien, existen IPC negativos, no suele ser una cuestión que se de sistemáticamente todos los meses, hay meses aislados, por lo que en general el retraso es poco probable que le favorezca un IPC negativo. De los intereses. Bien, los intereses ―y seguimos en el art. 53 C.T.: «El contribuyente estará afecto, además, a un interés penal del uno y medio por ciento mensual por cada mes o fracción de mes, en caso de mora en el pago del todo o de la parte que adeudare de cualquier clase de impuestos y contribuciones. Este interés se calculará sobre los valores reajustados en la forma señalada en el inciso primero. El monto de los intereses así determinados, no estará afecto a ningún recargo.»―, otro recargo legal son los intereses, y en esto el interés moratorio será de 1,5 % por cada mes o fracción de mes de retraso, y es un interés simple y lineal, es decir, es 1,5 %, y agregándolos sucesivamente, interés sobre interés, y he visto deudas en que el total actual es de $300.000.000, siendo que la deuda original era de $10.000.000, el resto era intereses, esto se ha discutido, se entiende que además la tasa es altísima, desproporcionada, y se ha llevado hasta el Tribunal Constitucional, pero el T.C. ha dicho: Pague, ¿por qué? ¿Por qué se podría justificar? —Usted no pago a tiempo, pero desde el punto de vista de los incentivos, si usted no paga, las consecuencias son graves, si las consecuencias fueran menos graves, ¿qué pasaría? —Piénsenlo, si la tasa de interés del fisco fuera menor o igual a la del mercado financiero, ¿qué harían? —No pagar la deuda tributaria, incluso, puedo ir y pedir un préstamo en el mercado financiero y pagar la deuda y hasta me saldría mejor. Aún nos queda ver la sentencia Inverlink. Los intereses sí se pueden condonar, porque jurídicamente no son tributos. 173

Pregunta de un compañero.

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De las multas. Por último, las multas, el retardo con mora en el cumplimiento de la Obligación Tributaria puede acarrear multas, y nos tenemos que mover entre: 1.- La multa del art. 97 № 11 C.T.; y, 2.-La multa del art. 97 № 2 C.T. Primera multa: De la multa del art. 97 № 11 C.T. 1.- La multa del art. 97 № 11 C.T.: El primero, el art. 97 № 11 C.T.: «Artículo 97.- Las siguientes infracciones a las disposiciones tributarias serán sancionadas en la forma que a continuación se indica: 11°.- El retardo en enterar en Tesorería impuestos sujetos a retención o recargo, con multa de un diez por ciento de los impuestos adeudados. La multa indicada se aumentará en un dos por ciento por cada mes o fracción de mes de retardo, no pudiendo exceder el total de ella del treinta por ciento de los impuestos adeudados. En los casos en que la omisión de la declaración en todo o en parte de los impuestos que se encuentren retenidos o recargados haya sido detectada por el Servicio en procesos de fiscalización, la multa prevista en este número y su límite máximo, serán de veinte y sesenta por ciento, respectivamente.», se aplica a los casos de impuestos de traslación, retención y recargo en la medida que no sean enterados, son parte del estatuto especial que grava este tipo de impuestos, en este caso se sanciona el retardo en el pago de los impuestos de traslación, retención o recargo, y la multa será de un 10 % del impuesto adeudado más un 2 % por cada mes o fracción de mes de retardo, con tope de 30 % del impuesto adeudado. Fíjense ustedes que si el incumplimiento además lo descubre el SII, antes de que haya una actividad del contribuyente relativo a esto, la multa se duplica, es decir, el tope puede ser el 60 % del impuesto adeudado. Volvamos a doña Juanita, debía $1.000.000, es un impuesto de traslación, retención y recargo, por lo que aplicamos el art. 97 № 11 C.T., bien, el 10 % de $1.000.000 son $100.000, entonces, agregándole el 2 % por cada mes, serían $100.000 más, y el total sería de $1.200.000, y no nos excedemos del tope [Nota al pie personal]174. 174

[Nota al pie personal] Me parece preciso realizar una contextualización, y ahondar en la subsunción que realizó el profesor explicando la multa del art. 97 № 11 C.T. En primer lugar, como recordamos de páginas anteriores, el caso de doña Juanita traía a colación los siguientes hechos: «4.-Doña Juanita es contribuyente de IVA. Tenía que declarar y pagar $1MM en el mes de mayo 2016 y lo hizo recién el 10.10.2016.»; por lo tanto, y para aclarar de lleno la subsunción, iremos paso por paso: Primer paso, el enunciado normativo exige un retardo en enterar el impuesto, cuestión que se cumple en el caso de doña Juanita, teniendo que declarar y enterar el mes de mayo de 2016 y lo paga recién el 10 de octubre de 2016, es decir con un retardo de 5 meses; segundo paso, la normativa del art. 97 № 11 C.T. menciona que será aplicable a los casos de impuestos de retención o recargo, y justamente estamos ante un caso de IVA, por lo que la multa sí le es aplicable a este caso; tercer paso, ante el verificarse el simple retardo en enterar el impuesto, se le aplica una multa de 10 %, es decir, la nueva deuda ―considerando la multa― será de $1.100.000; ahora, como cuarto paso al verificarse un retardo en pagar el impuesto de 5 meses, tenemos que sumar 2 % por cada mes o fracción de mes de retardo, por lo que tendremos un extra de 10 % el cual se suma al 10 % aplicado anteriormente por la mero retardo, y los nuevos 10 % que se añaden corresponden a la siguiente adición que indica el enunciado normativo: 2 % (junio) + 2 % (julio) + 2 % (agosto) + 2 % (septiembre) + 2 % (fracción del mes de octubre, ya que se paga el día 10) = 10 % (total de recargo por mes o fracción de mes de retraso en el pago); quinto paso para lograr la subsunción: A la primera multa le llamaremos: Multa ipso facto¸ que en este caso se corresponde al 10 % por el mero retardo, a la segunda multa le llamaremos: Multa ipso tempore, y esta multa, debido a que es de naturaleza acumulativa como ya vimos, ha sumado un

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Segunda multa: De la multa del art. 97 № 2 C.T. 2.-La multa del art. 97 № 2 C.T.: En el caso de la multa del art. 97 № 2 C.T.: «Artículo 97.- Las siguientes infracciones a las disposiciones tributarias serán sancionadas en la forma que a continuación se indica: 2°.- El retardo u omisión en la presentación de declaraciones o informes, que constituyan la base inmediata para la determinación o liquidación de un impuesto, con multa de diez por ciento de los impuestos que resulten de la liquidación, siempre que dicho retardo u omisión no sea superior a 5 meses. Pasado este plazo, la multa indicada se aumentará en un dos por ciento por cada mes o fracción de mes de retardo, no pudiendo exceder el total de ella del treinta por ciento de los impuestos adeudados. Esta multa no se impondrá en aquellas situaciones en que proceda también la aplicación de la multa por atraso en el pago, establecida en el N° 11 de este artículo y la declaración no haya podido efectuarse por tratarse de un caso en que no se acepta la declaración sin el pago. El retardo u omisión en la presentación de declaraciones que no impliquen la obligación de efectuar un pago inmediato, por estar cubierto el impuesto a juicio del contribuyente, pero que puedan constituir la base para determinar o liquidar un impuesto, con multa de una unidad tributaria mensual a una unidad tributaria anual.», en que se aplica a otros impuestos como el Impuesto de Primera Categoría, Impuesto Global Complementario, etc., les aplicamos el art. 97 № 2 C.T., y en este caso la multa es del 10 % de los impuestos que resulten de la liquidación, siempre que dicho retardo no sea superior a 5 meses, si el retardo es mayor, la multa se aumentará en un 2 % por cada mes o fracción de mes, no pudiendo exceder la multa del 30 % de los impuestos adeudados, acá pasa que, si tengo una mora de 4 meses en el pago del Impuesto de Primera Categoría, que no es un impuesto de retención, traslación y recargo, si mi retardo es de 4 meses, el monto de la multa será de 10 % del impuesto no pagado, y no sería 10 % más 8 %, porque el 2 % adicional solo empieza a operar desde los 5 meses, cambiemos el ejemplo, si yo he incumplido la obligación de pagar el Impuesto de Primera Categoría y tengo 6 meses de retraso, la multa será un 10 % más 2 % por cada mes de retraso y será un 12 %, entonces, la multa será de un total de 22 %; entiéndase que en los dos casos el base va siempre, si dijera que no hay 5 meses de retraso se aplica automáticamente el 10 %. Del pago de lo no debido e introducción a las tres instituciones que nacen a partir de esta situación. Ahora, también dentro del pago, tenemos que analizar el pago de lo no debido, es decir: El pago que carece de causa, en este sentido, podemos aplicar el aforismo de que: «Quien paga lo que no debe tiene acción para repetir lo pagado», es decir: Tiene acción para recuperar lo pagado indebidamente o en exceso, y esto también ocurre en materia tributaria y es bastante frecuente, recuerden que es el mismo contribuyente quien autoliquida, y a veces se equivoca, y en ese caso, cuando paga más de lo que correspondía, total de 10 %; sexto paso, último lugar en los pasos para lograr la subsunción, sumamos la multa ipso facto (10 %) y la multa ipso tempore (10 %), dando un total de: 20 %, por lo que ―ya en una subsunción concreta― tenemos una deuda total de: $1.200.000, y no nos pasamos de ninguno de los dos topes (30 % y 60 %) prescritos en la normativa.

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hay tres instituciones que permiten recuperar el pago en exceso: La primera es la Petición Administrativa de Devolución de Impuestos, consagrada en el art. 126 C.T., y hay otras dos figuras que no veremos ahora, sino que mañana, que son formas de compensación: Primero, la imputación a impuestos adeudados del art. 51 C.T.; y, la compensación especialísima del art. 127 C.T., dentro del Procedimiento General de Reclamación, son formas de compensación que son otro modo de extinguir obligaciones distintos al pago, por lo tanto, asócienla a la Compensación, no obstante, también son formas de obtener la restitución de los impuestos indebidamente pagados. Primera institución que nace a partir del pago de lo debido: De la Petición Administrativa de Devolución de Impuestos indebidamente pagados o en exceso. Ahora, nos centraremos en la Petición Administrativa de Devolución de Impuestos indebidamente pagados o en exceso, que se encuentra en el art. 126 C.T.: «Artículo 126.No constituirán reclamo las peticiones de devolución de impuestos cuyo fundamento sea: 1° Corregir errores propios del contribuyente. 2° Obtener la restitución de sumas pagadas doblemente, en exceso o indebidamente a título de impuestos, reajustes, intereses y multas. Con todo, en los casos de pagos provenientes de una liquidación o giro, de los cuales se haya reclamado oportunamente, sólo procederá devolver las cantidades que se determinen en el fallo respectivo. Si no se hubiere reclamado no procederá devolución alguna, salvo que el pago se hubiere originado por un error manifiesto de la liquidación o giro. 3° La restitución de tributos que ordenen leyes de fomento o que establecen franquicias tributarias. A lo dispuesto en este número se sujetarán también las peticiones de devolución de tributos o de cantidades que se asimilen a éstos, que, encontrándose dentro del plazo legal que establece este artículo, sean consideradas fuera de plazo de acuerdo a las normas especiales que las regulen. Las peticiones a que se refieren los números precedentes deberán presentarse dentro del plazo de tres años contado desde el acto o hecho que le sirva de fundamento. En ningún caso serán reclamables las circulares o instrucciones impartidas por el Director o por las Direcciones Regionales al personal, ni las respuestas dadas por los mismos o por otros funcionarios del Servicio a las consultas generales o particulares que se les formulen sobre aplicación o interpretación de las leyes tributarias. Tampoco serán reclamables las resoluciones dictadas por el Director Regional o por la Dirección Regional sobre materias cuya decisión este Código u otros textos legales entreguen a su juicio exclusivo.». ¿En qué consiste esta Petición Administrativa? — Podríamos decir que esta Petición Administrativa es una petición administrativa que realiza el contribuyente o el sujeto pasivo que ha pagado indebidamente o en exceso un tributo, en el Director Regional competente, y el competente será relativo a su domicilio, el cual, en virtud de las normas del art. 6 letra B) № 5 C.T.: «Artículo 6°.- Corresponde al Servicio de Impuestos Internos el ejercicio de las atribuciones que le confiere su Estatuto Orgánico, el presente Código y las leyes y, en especial, la aplicación y fiscalización administrativa de las disposiciones tributarias. Dentro de las facultades que las leyes confieren al Servicio, corresponde: B. A los Directores Regionales en la jurisdicción de su territorio: 6º. Disponer el cumplimiento administrativo de las sentencias dictadas por los Tribunales Tributarios y Aduaneros, que incidan en materias de su competencia. Cuando dichas 328

sentencias sean dictadas en procesos de reclamación, la facultad de disponer el cumplimiento administrativo de las mismas comprende la potestad de girar las costas que en ellas se decreten cuando resulte vencido el contribuyente.»; y art. 6 letra B) № 9 C.T: « Artículo 6°.- Corresponde al Servicio de Impuestos Internos el ejercicio de las atribuciones que le confiere su Estatuto Orgánico, el presente Código y las leyes y, en especial, la aplicación y fiscalización administrativa de las disposiciones tributarias. Dentro de las facultades que las leyes confieren al Servicio, corresponde: B. A los Directores Regionales en la jurisdicción de su territorio: 9°. Disponer en las resoluciones que se dicten en conformidad a lo dispuesto en los números 5° y 6° de la presente letra, la devolución y pago de las sumas solucionadas indebidamente o en exceso a título de impuestos, reajustes, intereses, sanciones o costas. Estas resoluciones se remitirán a la Contraloría General de la República para su toma de razón.», resolverá esta petición cuyo objeto es que el contribuyente obtenga la devolución de las sumas pagadas indebidamente a título de impuestos, reajustes, intereses y multa, nunca olviden ustedes que un contribuyente no solo paga un tributo propiamente tal, sino que puede producirse que el contribuyente haya pagado el tributo más recargos legales, siendo que no debía pagar porque no se verificó el hecho imponible, aquí corresponde el exceso no solo al tributo, sino que el tributo más recargos legales, y a todo esto se tiene derecho a devolución. Aquí hay una cuestión de ―mala― técnica legislativa… Una cuestión importantísima, aquí hay una cuestión de técnica legislativa, el art. 126 C.T. se encuentra dentro del libro II, dentro del Procedimiento General de Reclamación, hay alumnos y alumnas que caen en la tentación de decir que esta pretensión es un reclamo, y esto es un error inducido por la mala técnica legislativa, porque en este caso no hay una controversia, por ende no hay reclamo, es una petición administrativa, incluso agregaría una cuestión relevante: Lo que sí se puede reclamar ―y aquí nos vamos al Procedimiento General de Reclamación―, es la resolución del SII que rechace la petición, es decir, el propio contribuyente presenta esta Petición Administrativa ante el Director Regional del SII correspondiente, y podrá decir este: Sí o no, si dice que sí no voy a reclamar claramente, y si dice que no, y yo encuentro que mi petición tiene fundamento voy a reclamar, y este acto es reclamable, pero antes de esto no hay una controversia propiamente tal, por lo que, más allá de la ubicación de la norma no es una reclamación. Del que la Petición Administrativa debe ser fundada. Esta Petición Administrativa debe ser fundada, por lo que tendré que poner situación de hecho y derecho, y fundamentar los documentos correspondientes, ¿qué documentos deberían acompañarse? —El comprobante de pago, mire, tengo el formulario № 29 o № 21, acreditando que pagué tal cantidad del tributo, ¿qué otro documento? —Los que acreditan que pagó de más —Bien, dependerá de las circunstancias en concreto de cada caso, por ejemplo, me tocó ver una vez que el contribuyente acá en Chile se había equivocado en el pago del Impuesto Adicional, era una persona con domicilio en el extranjero, pero su país tenía un convenio con Chile para evitar la doble tributación, y entonces, tributaba en España y no en Chile ese impuesto, y lo tenía que pagar solo allá, y 329

tuvo que acompañar varios documentos, como el certificado de residencia fiscal de esa persona en España, y así sucesivamente, va a depender de cada caso, pero tengo que acompañar los documentos que den cuenta de la situación o fundamento del pago indebido. Del plazo para efectuar la Petición Administrativa de Devolución de Impuestos. ¡¿Dónde?! ¿En qué plazo debe efectuarse la Petición Administrativa de Devolución de Impuestos? Es un plazo importantísimo: Es de 3 años, y es un plazo fatal, de caducidad, y por lo tanto no se interrumpe ni se suspende, ¿desde cuándo se cuenta? —Desde el hecho o acto que sirve de fundamento, es decir, tres años contados desde el hecho o acto que sirve de fundamento, y ¿cuál será? —Primera alternativa: Desde que se produjo el hecho imponible, o segunda alternativa: Desde que se produjo el pago indebido o en exceso, ¿cuál creen ustedes? —Desde la segunda alternativa, es decir: Desde que se produjo el pago indebido o en exceso, aquí se produce el supuesto natural para que se configure la obligación, así que imagínense ustedes, el hecho imponible de IVA se produjo en el mes de octubre del año 2018 y se paga en enero de 2019, se paga con recargos legales, y era el pago indebido, ¿desde cuándo computo el pago? —Desde enero, no obstante que el hecho imponible es de octubre, estas son las diferencias de 2, 4 o 5 meses y si soy el solicitante me conviene la segunda interpretación, ya que he ganado un par de meses. En cualquier caso, ojo en esto, es un plazo de caducidad, y es super importante fijar el momento en que se produjo el hecho o acto que sirve de fundamento, porque cayendo la guillotina, siendo el plazo un plazo de caducidad, no hay alternativa, van a recibir un portazo feo. De las consecuencias de la Petición Administrativa de Devolución de Impuestos. Consecuencias que produce la petición, la petición generará una resolución administrativa que dirá que sí o que no, que aceptará o rechazará la resolución, la segunda es reclamable, la primera no. De los legitimados para la Petición Administrativa de Devolución de Impuestos. Los legitimados para hacer la Petición Administrativa de Devolución de Impuestos son el contribuyente y los sujetos pasivos, con la salvedad del art. 128 C.T. al que ya hemos hecho referencia: «Artículo 128.- Las sumas que un contribuyente haya trasladado o recargado indebidamente o en exceso, por concepto de impuestos, deberán ser enteradas en arcas fiscales, no pudiendo disponerse su devolución sino en los casos en que se acredite fehacientemente, a juicio exclusivo del Director Regional de Impuestos Internos, haberse restituido dichas sumas a las personas que efectivamente soportaron el gravamen indebido.». De las causales para que proceda la Petición Administrativa de Devolución de Impuestos. Las causales para que procesa esta Petición Administrativa de Devolución de Impuestos son las del art. 126 C.T.: «Artículo 126.- No constituirán reclamo las peticiones de devolución de impuestos cuyo fundamento sea: 1° Corregir errores propios del contribuyente. 2° Obtener la restitución de sumas pagadas doblemente, en exceso o 330

indebidamente a título de impuestos, reajustes, intereses y multas. Con todo, en los casos de pagos provenientes de una liquidación o giro, de los cuales se haya reclamado oportunamente, sólo procederá devolver las cantidades que se determinen en el fallo respectivo. Si no se hubiere reclamado no procederá devolución alguna, salvo que el pago se hubiere originado por un error manifiesto de la liquidación o giro. 3° La restitución de tributos que ordenen leyes de fomento o que establecen franquicias tributarias. A lo dispuesto en este número se sujetarán también las peticiones de devolución de tributos o de cantidades que se asimilen a éstos, que, encontrándose dentro del plazo legal que establece este artículo, sean consideradas fuera de plazo de acuerdo a las normas especiales que las regulen. Las peticiones a que se refieren los números precedentes deberán presentarse dentro del plazo de tres años contado desde el acto o hecho que le sirva de fundamento. En ningún caso serán reclamables las circulares o instrucciones impartidas por el Director o por las Direcciones Regionales al personal, ni las respuestas dadas por los mismos o por otros funcionarios del Servicio a las consultas generales o particulares que se les formulen sobre aplicación o interpretación de las leyes tributarias. Tampoco serán reclamables las resoluciones dictadas por el Director Regional o por la Dirección Regional sobre materias cuya decisión este Código u otros textos legales entreguen a su juicio exclusivo.», y son tres: 1.-Corregir errores propios del contribuyente; 2.-Obtener restitución de sumas pagadas doblemente, en exceso o indebidamente a título de impuestos, reajustes, intereses y multas; y, 3.-La restitución de tributos que ordenen leyes de fomento o que establecen franquicias tributarias. Primera casual de procedencia de la Petición Administrativa de Devolución de Impuestos: Del corregir errores propios del contribuyente (art. 126 № 1 C.T.). 1.-Corregir errores propios del contribuyente: La primera es corregir errores propios del contribuyente, que es la del art. 126 № 1 C.T.: « Artículo 126.- No constituirán reclamo las peticiones de devolución de impuestos cuyo fundamento sea: 1° Corregir errores propios del contribuyente.», el contribuyente se puede equivocar en su contrato, por ejemplo, estimó que tenía que pagar un tributo, pero pasó por alto que respecto de él había alguna circunstancia que hacía que no se verificara el hecho imponible, ¿de acuerdo? O se le olvidó que había a su favor algún beneficio tributario, que estaba exento, etc., y pagó más de lo que correspondía, primer fundamento es este, cuando un error del contribuyente se traduzca en una liquidación o giro, si no es reclamada la liquidación o giro no habrá devolución alguna salvo que el pago se haya producido por un error manifiesto en la liquidación o giro. Segunda causal de procedencia de la Petición Administrativa de Devolución de Impuestos: Del obtener restitución de sumas pagadas doblemente, en exceso o indebidamente a título de impuestos, reajustes, intereses y multas (art. 126 № 2 C.T.). 2.-Obtener restitución de sumas pagadas doblemente, en exceso o indebidamente a título de impuestos, reajustes, intereses y multas: Segunda causal, contenida en el art. 126 № 2 C.T.: «Artículo 126.- No constituirán reclamo las peticiones de devolución de impuestos cuyo fundamento sea: 2° Obtener la restitución de sumas 331

pagadas doblemente, en exceso o indebidamente a título de impuestos, reajustes, intereses y multas. Con todo, en los casos de pagos provenientes de una liquidación o giro, de los cuales se haya reclamado oportunamente, sólo procederá devolver las cantidades que se determinen en el fallo respectivo. Si no se hubiere reclamado no procederá devolución alguna, salvo que el pago se hubiere originado por un error manifiesto de la liquidación o giro.» obtener la restitución de sumas pagadas doblemente, en exceso o indebidamente a título de impuestos, reajustes, interés y multas; bueno, esta causal no es muy diferente a la primera, diría que cuando redacten algo incluyan las dos causales, porque si el contribuyente incurre en un error habrá pagado doblemente, en exceso o indebidamente ¿de acuerdo?

Tercera causal de procedencia de la Petición Administrativa de Devolución de Impuestos: De la restitución de tributos que ordenen leyes de fomento o que establecen franquicias tributarias (art. 126 № 3 C.T.). 3.-La restitución de tributos que ordenen leyes de fomento o que establecen franquicias tributarias: La tercera causal, art. 126 № 3 C.T.: «Artículo 126.- No constituirán reclamo las peticiones de devolución de impuestos cuyo fundamento sea: 3° La restitución de tributos que ordenen leyes de fomento o que establecen franquicias tributarias.», la restitución de impuestos o tributos que ordenen leyes de fomento o que establezcan franquicias tributarias, entiéndase «franquicias tributarias» como «beneficios tributarios», en algunos casos hay leyes que establecen beneficios tributarios o que para fomentar una determinada actividad señala que se van a devolver o no recibir los impuestos correspondientes, este sería un caso más específico del fundamento para solicitar la devolución de los impuestos indebidamente pagados. Consideraciones a las situaciones de simetría o asimetría en relación a los reajustes o intereses. Para terminar, nos vamos a ir ahora al art. 8 bis C.T., y este artículo consagra los denominados «derechos de los contribuyentes» y en el № 2 ―fíjense ustedes― consagra como derecho del contribuyente ―valga la redundancia― el derecho a obtener en forma completa y oportuna las devoluciones establecidas por las leyes tributarias, debidamente actualizadas: «Artículo 8º bis.- Sin perjuicio de los derechos garantizados por la Constitución y las leyes, constituyen derechos de los contribuyentes, los siguientes: 2° Derecho a obtener en forma completa y oportuna las devoluciones previstas en las leyes tributarias, debidamente actualizadas.», y yo aquí he colocado tres preguntas: ¿Qué significa «en forma completa»? ¿Qué significa «en forma oportuna»? Y ¿Qué significa «en forma debidamente actualizada»? Dicho en otros términos: Esta norma le está reconociendo al contribuyente ―por lo menos en apariencia― que si tiene un derecho a obtener una devolución de los tributos, y que esta devolución debe ser completa, debe ser oportuna y debe ser debidamente actualizada, ¿sí? Dicho esto, en este art. 8 bis № 2 C.T., la 332

única norma que se refiere por proximidad a estas materias es el art. 57 C.T., y fíjense ustedes que el art. 57 C.T. señala que: «Artículo 57.- Toda suma que se ordene devolver o imputar por los Servicios de Impuestos Internos o de Tesorería por haber sido ingresada en arcas fiscales indebidamente, en exceso, o doblemente, a título de impuestos o cantidades que se asimilen a estos, reajustes, intereses o sanciones, se restituirá o imputará reajustada en el mismo porcentaje de variación que haya experimentado el índice de precios al consumidor en el período comprendido entre el último día del segundo mes que precede al de su ingreso en arcas fiscales y el último día del segundo mes anterior a la fecha en que la Tesorería efectúe el pago o imputación, según el caso. Asimismo, cuando los tributos, reajustes, intereses y sanciones se hayan debido pagar en virtud de una reliquidación o de una liquidación de oficio practicada por el Servicio y reclamada por el contribuyente, serán devueltos, además, con intereses del medio por ciento mensual por cada mes completo, contado desde su entero en arcas fiscales. Sin perjuicio de lo anterior, Tesorería podrá devolver de oficio las contribuciones de bienes raíces pagadas doblemente por el contribuyente.», entonces, la devolución comprenderá las sumas ingresadas indebidamente a título de tributos, o cantidades asimiladas, reajustes, intereses o multas, por lo tanto, lo que pagué en exceso tengo derecho a que me lo restituyan. Dicho esto ―y tiene que ver con lo completo― la pregunta que procede sería: ¿Tiene derecho el contribuyente cuando pagó indebidamente en exceso por error propio o por alguna otra circunstancia a que le devuelvan reajustado? ¿A que le devuelvan con intereses? Porque cuando yo incurro en mora tengo que pagar reajustes, intereses y multa ¿verdad?, pero cuando se equivocó el fisco o yo me equivoqué y pagué demás, ¿tengo derecho a que me devuelvan con reajustes e intereses? Con reajustes sí, lo señala la norma, el art. 57 C.T.: «Se restituirá o imputará reajustada en el mismo porcentaje de variación que haya experimentado el índice de precios al consumidor en el período comprendido entre el último día del segundo mes que precede al de su ingreso en arcas fiscales y el último día del segundo mes anterior a la fecha en que la Tesorería efectúe el pago o imputación, según el caso.», por lo tanto, en esto hay simetría; respecto del pago de intereses, la norma solo contempla la devolución con intereses de un 0,5 % mensual por cada mes completo, aquí ya vemos una diferencia, porque en el caso de la mora del contribuyente va a tratarse de un 1,5 % por cada mes o fracción de mes, acá tiene que ser un mes completo y de 0,5 %, pero esta tasa de interés no se aplica en todos los casos, se aplica en un caso específico: Cuando los tributos, reajustes, intereses o multas se hayan debido pagar en virtud de una reliquidación o una liquidación de oficio del Servicio de Impuesto Internos y reclamada por el contribuyente, por lo tanto, tiene que haber un acto administrativo y una reclamación posterior del contribuyente para los efectos de que recién se le restituya lo indebidamente pagado, pero con una tasa del 0,5 %, con lo cual, claramente ―en materia de intereses― hay una asimetría, en la tasa y en los periodos; esto se intentó corregir ―y termino― cuando se estaba tramitando el art. 8 bis C.T. y se presentó una indicación en el sentido de agregarle a este numeral 2 del artículo 8 bis C.T., la siguiente frase: «En igualdad de condiciones en cuanto a reajustes e intereses en cuanto a los cobros que por cualquier concepto formule el Servicio de Impuestos Internos», naturalmente no prosperó, ¿qué es lo que pretendía esta norma? —Si yo cuando incurra en mora tengo que pagar un reajuste y un 333

interés de un 1,5 % lo razonable es que cuando pague indebidamente en exceso o tenga derecho a la devolución se me devuelva con una tasa de interés similar, considerando adicionalmente ―esto es lo que viene después― que ni el SII ni el Código Tributario establece un plazo para que se resuelva la solicitud de devolución, en la práctica el SII se ha autoimpuesto un plazo de un año, pero no es un plazo legal ni fatal, y fíjense ustedes lo que ha dicho la circular respectiva (Circular № 19/2011) respecto de la forma oportuna: «Habrá de estarse al lapso racional y prudente que se determine considerando, entre otros aspectos, la complejidad del caso, los antecedentes disponibles, la actividad del interesado, la cantidad de causas en estado de ser resueltas y otros análogos.», con lo cual, si el SII tiene mucho trabajo ―y casi siempre dice que tiene mucho trabajo― la solicitud de devolución puede quedar en la gaveta archivada durante muchos meses, por lo cual este derecho del contribuyente no es tan así, yo tengo grandes dudas, como diría un autor extranjero: Habría que hacerse legítimamente la pregunta si estamos efectivamente ante un estatuto del contribuyente o un estatuto de la Administración Tributaria, ¿de acuerdo? Nos vemos mañana.

27.-Jueves 25 de octubre de 2018: Buenos días y breve recapitulación. Buenos días, Arturo ¿algo interesante en el diario? —Se están celebrando los 50 años de (no alcancé a escuchar). Y usted María Jesús… (tenía un pañuelo hippie) Bien, estábamos viendo ayer el pago de lo no debido y en particular al Solicitud Administrativa de Devolución del art. 126 C.T. Ejercicios-casos. Veamos un par de casos a este respecto. 6.-Martín formula una consulta al SII para que se le indique qué es lo que puede hacer frente a la situación que describe. Sucede que su empleador en el cálculo del impuesto único de 2ª categoría no efectúo la rebaja que por concepto de presunción de zona le correspondía conforme lo dispuesto por el artículo 13 del DL Nº 889. Suponga que Ud. trabaja en el SII y tiene que preparar la respuesta a la consulta, ¿qué diría? Fundamente explicando el procedimiento que sea procedente. ¿Cuál sería? ¿qué dirían ustedes si fueran funcionarios del SII? Opción № 1: No hacer nada, el sujeto pasivo de hecho y de derecho, se aplican a los impuestos indirectos, y el Impuesto de Segunda Categoría es un impuesto directo, ¿qué harían? Lo vimos ayer, ¿qué estábamos viendo ayer? —La devolución de los impuestos 175 —Bien, ¿sería aplicable aquí el art. 126 C.T.? fundamente, estas son las dificultades de las evaluaciones, identificar las normas aplicables ¿procede o no procede el art. 126 C.T.? ¿Procede o no el art. 126 C.T.? Leámoslo —Sí aplica, porque una de las causales sería corregir los errores del pago excesivo176 —Bien, ¿sería el supuesto en este caso? Si, no se efectuó la rebaja en este caso. ¿Se pagó demás o no se pagó demás? —Sí, ¿por causa de qué? ¿Qué se pagó de más? —Un 175 176

Respuesta de una compañera. Respuesta de una compañera.

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impuesto, el Impuesto Único de Segunda Categoría, y ¿en razón de qué se pagó más impuesto? —De que no se aplicó una rebaja a la cual tenía derecho el contribuyente, y si no se aplica una rebaja, es decir, un beneficio tributario, ¿qué pasa con la base imponible del Impuesto Único de Segunda Categoría? —La base imponible era mayor a la que correspondía, y siendo que es un impuesto progresivo, ocurrió que se pagó más Impuesto Único de Segunda Categoría que el que correspondía, y esto se puede resolver mediante la Solicitud Administrativa de Devolución de Impuesto del art. 126 C.T. Ahora, la parte específica, la solicitud tiene que ser fundamentada, ¿dónde la fundamentaría en particular? ¿Cuántas causales tiene el art. 126 C.T.? —Tres, ¿cuántas causales nos sirven? Primero, podría decirse que hay un error del contribuyente, no obstante, que hay un impuesto de retención ¡hay un error del contribuyente! Lo cual se traduce en un pago del Impuesto Único de Segunda Categoría excesivo, por lo cual nos vamos a la segunda causal; incluso, no estaría mal en este caso fundamentarlo en la tercera, que dice: «Artículo 126.- No constituirán reclamo las peticiones de devolución de impuestos cuyo fundamento sea: 3° La restitución de tributos que ordenen leyes de fomento o que establecen franquicias tributarias.», que serian beneficios tributarios, y aquí hay un D.L. que establece un beneficio tributario que no fue aplicado, ¿de acuerdo? 5.-¿Qué significa en la realidad que los impuestos indebidamente pagados deberán ser devueltos en forma completa, oportuna y debidamente actualizados? — Así lo dice el art. 8 bis № 2 C.T., pero, ¿qué dice el SII? —Como no definía el artículo esto, había que vincularlo con el art. 57 C.T., bien, ¿qué significa de «forma completa»? — Uno podría pensar que tienen que devolverle todo lo que pagó en exceso más recargos legales, pero ¿ocurre eso en la práctica? ¿Qué ocurre en la realidad? —Se le devuelven las sumas pagadas en exceso que pueden ser por concepto de «tributo», más el reajuste correspondiente, ¿interés le devuelven? —No, salvo un caso en que la tasa sea de 0,5 % y bajo supuesto que hay una liquidación previa del SII y reclamada por el contribuyente, en cuanto a lo «oportuno», ¿hay un plazo legal? —No, hay que hacer un esfuerzo por ordenar el discurso, lo primero es si hay norma legal, aquí no hay norma legal que ponga plazo, luego, el SII se ha interpuesto a sí mismo el plazo de un año, pero no es un plazo legal ni fatal, por lo que podrá demorarse más o menos esto, y depende de la carga de trabajo del SII, de la complejidad del caso, de los antecedentes existentes, etc. Breve observación panorámica a lo que sigue: Otros modos de extinguir las obligaciones: Compensación, condonación y declaración de incobrabilidad; y, la prescripción y la especulación del 99,5 %. Lo que corresponde ahora es ver lo que sigue como modo de extinguir las obligaciones, veremos la compensación, la condonación y la declaración de incobrabilidad. Y vamos a terminar la próxima clase con la prescripción, pasen el aviso que la prescripción es una materia enormemente importante, y el porcentaje de que aparezca algo de prescripción es del 99,5 %, no anote eso usted…177 Además estoy especulando…, no sé si

177

Alusión a mi persona mientras tomaba apuntes en clase.

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el 99,5 %, pero las probabilidades que aparezca es alta, y ahí hay que hacer cálculos, especial mente porque hay aumentos, suspensiones, interrupciones, etc., ¿de acuerdo? De la compensación. Veamos, la compensación supone que en el sujeto activo y el sujeto pasivo se de la condición de que ambas sean recíprocamente deudoras y acreedoras, en este caso tenemos al fisco que será acreedor y deudor del contribuyente, y así recíprocamente, las mismas exigencias que operan respecto de la compensación en el ámbito del Derecho Privado se aplican en materia tributaria, esto en virtud del art. 2 C.T., que remite a normas de Derecho Común; lo que implica que para que opere la compensación, las obligaciones tienen que ser líquidas, determinadas o determinables y actualmente exigibles. De las manifestaciones específicas de la Compensación. Dicho esto, tenemos que agregar que la compensación en materia tributaria tiene manifestaciones bastante específicas y yo diría, bastante importantes, a saber: 1.Imputación Administrativa (art. 51 C.T.); 2.-Compensación especialísima (art. 127 C.T.); 3.-Compensación como estructura del IVA; 4.-Compensación como causal de oposición del ejecutado (art. 177 inc. cuarto y ss. C.T.); y, 5.-El rol de la compensación en la Ley de Impuesto Sobre la Renta (art. 93 y 94 LIR). Primera manifestación específica de la Compensación: De administrativa (art. 51 C.T.) [Introducción].

la

imputación

1.-Imputación Administrativa (art. 51 C.T.): Tenemos la primera forma de compensación que se llama: Imputación Administrativa, que está en el art. 51 C.T., y que la veremos en detalle a continuación. Segunda manifestación específica de la Compensación: De la compensación especialísima (art. 127 C.T.) [Introducción].

2.-Compensación especialísima (art. 127 C.T.): Luego, tenemos a la Compensación Especialísima, del art. 127 C.T. y dentro del Procedimiento General de Reclamación. Tercera manifestación específica de la Compensación: De la Compensación estructural del IVA [Introducción]. 3.-Compensación como estructura del IVA: Luego tenemos que, y esto es desde el punto de vista estructural, el IVA en el fondo es una compensación, estructuralmente es una compensación, porque en definitiva el IVA que deberá pagar el contribuyente, el sujeto pasivo de derecho del IVA, va a ser la diferencia entre el crédito fiscal y el débito fiscal, es decir, entre el impuesto soportado en la adquisición de bienes o servicios, y el impuesto trasladado en las ventas o prestaciones de servicio que realice el mismo contribuyente, con lo cual ―dicho en otros términos― se compensan los créditos con los débitos, y el 336

resultado del mismo es el resultado relevante tributariamente hablando para efectos del IVA, ¿de acuerdo? Cuarta manifestación específica de la Compensación: De la Compensación como causal de oposición del ejecutado (art. 177 inc. cuarto y ss. C.T.) [Introducción]. 4.-Compensación como causal de oposición del ejecutado (art. 177 inc. cuarto y ss. C.T.): También tenemos, dentro del Procedimiento Ejecutivo de la Obligación Tributaria de dar la compensación en cuanto causal de oposición del ejecutado de acuerdo al art. 177 inc. cuarto y ss. C.T.: «Artículo 177.- La oposición del ejecutado sólo será admisible cuando se funde en alguna de las siguientes excepciones: 1°.- Pago de la deuda. 2°.- Prescripción. 3°.- No empecer el título al ejecutado. En virtud de esta última excepción no podrá discutirse la existencia de la obligación tributaria y para que sea sometida a tramitación deberá fundarse en algún antecedente escrito y aparecer revestida de fundamento plausible. Corresponderá al juez sustanciador efectuar el examen de admisibilidad y si no concurrieren estos requisitos la desechará de plano. Las demás excepciones del artículo 464° del Código de Procedimiento Civil se entenderán siempre reservadas al ejecutado para el juicio ordinario correspondiente, sin necesidad de petición ni declaración expresa. El Tesorero Regional o Provincial en cualquier estado de la causa, de oficio o a petición de parte, dictará las resoluciones que procedan para corregir los errores o vicios manifiestos de que adolezca el cobro, tales como duplicidad o modificación posterior de boletines u órdenes de ingreso que le sirven de fundamento. Sin perjuicio de las excepciones enumeradas en este artículo, el ejecutado que fuere a su vez acreedor del Fisco podrá solicitar administrativamente la compensación de las deudas respectivas extinguiéndose las obligaciones hasta la concurrencia de la de menor valor. Para solicitar esa compensación, será necesario que se haya emitido la orden de pago correspondiente. La Tesorería Regional o Provincial practicará una liquidación completa de las deudas cuya compensación se solicita. Si la deuda en favor del contribuyente fuera inferior a la del Fisco, aquél deberá depositar la diferencia. Si efectuada la compensación quedare un saldo a favor del ejecutado se le pagará en su oportunidad o se le abonará en cuenta según lo solicite. Se entenderá en todo caso causal justificada para solicitar ante quien corresponda la suspensión de los apremios hasta por sesenta días, la circunstancia de ser el ejecutado acreedor del Fisco y no poseer los demás requisitos que hacen procedente la compensación.» Quinta manifestación específica de la Compensación: Del rol de la compensación en la Ley de Impuesto Sobre la Renta (art. 93 y 94 LIR) [Introducción]. 5.-El rol de la compensación en la Ley de Impuesto Sobre la Renta (art. 93 y 94 LIR): Y por último, también dentro de la LIR, la compensación juega un rol relevante, esto desde el punto de vista de los Pagos Provisionales Mensuales (PPM) como también desde el punto de vista de la retención de impuestos, ¿por qué? —Porque los Pagos Provisionales Mensuales, ¿alguien sabe qué son los PPM? ¿No? Les explico en dos palabras ―lo veremos en detalle en Derecho Tributario II―: Como buena parte de los impuestos de la renta son impuestos anuales, es decir, se declaran y pagan en abril del año siguiente a aquel 337

en que se verifica el hecho imponible, la Ley obliga y en algunos casos faculta, para hacer Pagos Provisionales Mensuales, es decir, para hacer pagos durante el año comercial previo a aquel en que se tendrá que eventualmente tributar, así por ejemplo, los contribuyentes de Primera Categoría que tendrán que tributar por las rentas del año 2018 en abril del año 2019, durante todo el año 2018, mes a mes, tienen que ir haciendo ingresos a la Tesorería General de la República de estos PPM, que son una suerte de ahorro forzado, y están obligados a hacerlo, y la idea es que tengan un ahorro que permita enfrentar el impuesto que tendrán que pagar en abril del año siguiente, por lo cual, si a la empresa le da un saldo a pagar, podrá compensar ese impuesto con el PPM que acumuló el año comercial previo, por lo cual compensó el PPM con el impuesto correspondiente, en otros términos, también es una forma en que el fisco haga caja, el fisco no puede esperar hasta abril del año siguiente, por lo que con el PPM hace caja, si eventualmente el contribuyente tiene derecho a devolución, puede solicitar la devolución de los PPM y el fisco tendrá que devolver reajustado; también pasa con las retenciones mes a mes, pensamos en el caso de María Jesús, ha procurado todo este año, le han pagado unos $400.000 brutos, le retienen el 10 %, es decir, mes a mes le pagan $360.000 líquido, y $40.000 le retienen, entonces, a fin de año tendrá acumulado $480.000, esas retenciones María Jesús lo podrá compensar con el impuesto que tendrá que pagar en abril del año 2019 y declare por el año 2018, como María Jesús está por debajo del impuesto gravado, le dará $0 y no tendrá que compensar, y le dará derecho a devolución, salvo que no haya pagados las cotizaciones previsionales, estas son las manifestaciones más concretas de la compensación en términos generales. Primera manifestación específica administrativa (art. 51 C.T.).

de

la Compensación: De

la

imputación

Ahora vamos a las figuras en específico, veamos primero la Imputación Administrativa, que está en el art. 51 C.T.: «Artículo 51.- Cuando los contribuyentes no ejerciten el derecho a solicitar la devolución de las cantidades que corresponden a pagos indebidos o en exceso de lo adeudado a título de impuestos, las Tesorerías procederán a ingresar dichas cantidades como pagos provisionales de impuestos. Para estos fines, bastará que el contribuyente acompañe a la Tesorería una copia autorizada de la resolución del Servicio en la cual conste que tales cantidades pueden ser imputadas en virtud de las causales ya indicadas. Igualmente las Tesorerías acreditarán a petición de los contribuyentes y de acuerdo con la norma del inciso anterior, una parte o el total de lo que el Fisco les adeude a cualquier otro título. En este caso, la respectiva orden de pago de tesorería servirá de suficiente certificado para los efectos de hacer efectiva la imputación. Para estos efectos, las Tesorerías provinciales girarán las sumas necesarias para reponer a los tesoreros comunales las cantidades que les falten en caja por el otorgamiento o la recepción de dichos documentos. En todo caso, las Tesorerías efectuarán los descargos necesarios en las cuentas municipales y otras que hubieren recibido abonos en razón de pagos indebidos o en exceso, ingresando éstos a las cuentas presupuestarias respectivas. Las cantidades que correspondan a pagos indebidos o en exceso, a título de impuestos, podrán ser imputadas de oficio por el Servicio a la cancelación de cualquier impuesto del mismo período cuyo pago se encuentre pendiente, 338

en los casos que se dicte una ley que modifique la base imponible o los elementos necesarios para determinar un tributo y ella dé lugar a la rectificación de las declaraciones ya presentadas por los contribuyentes. La imputación podrá efectuarse con la sola emisión de las notas de créditos que extienda dicho Servicio.», aquí sucede que el contribuyente tiene la calidad de deudor y a su vez de acreedor del fisco, ¿por qué deudor? —Porque le debe tributos, le debe impuestos, pero a su vez tiene un crédito, ¿de dónde proviene este crédito? —De cantidades pagadas indebidamente en exceso, pero respecto de las cuales no se ejerce el derecho de la Devolución Administrativa del art. 126 C.T., por lo que esta figura opera en subsidio de dicha solicitud, no puedo pedir la Devolución Administrativa del art. 126 C.T. y a la vez pedir la Imputación Administrativa del art. 51 C.T., esta es en defecto de la primera; cuando se produce esta situación la TGR tomará esta cantidad pagada en exceso y les dará el tratamiento de PPM, o de pagos provisionales dados por el contribuyente, de alguna forma es un crédito a favor del contribuyente, ¿qué hace acto seguido? —El contribuyente tendrá que solicitar la Imputación Administrativa, de acuerdo al art. 51 C.T. yo tengo un pago indebido o en exceso y en virtud del art. 51 C.T. impúteselo a la deuda con el fisco; previo a eso, tendrá que ir al SII a solicitar la resolución del SII en que conste que las cantidades pueden ser imputadas, esta resolución del SII tendrá que acompañárselo a la solicitud de imputación que haga el contribuyente en la TGR, podríamos decir que en este caso es una imputación a solicitud de parte, y en defecto del ejercicio del art. 126 C.T., ¿de acuerdo? Dentro de la misma norma, y en el mismo ámbito de la figura, y por lo tanto seguimos cuando se trata de pagos indebidos o en exceso, pero cuando produzca por aplicación de una Ley que cambia la base imponible o los elementos que sirven para determinarla, y que de lugar a la rectificación de declaraciones del contribuyente, la compensación no es a solicitud de parte, sino que de oficio y ajustado a la práctica del SII, aquí naturalmente está el supuesto que debe haber una ley que cambie la base imponible o los elementos que sirven de base para determinarlo, y por consecuencia de ello se produzca la situación de compensación, de crédito y deuda recíproca, y en ese caso el SII hará la compensación correspondiente. Segunda manifestación específica de la Compensación: De la Compensación Especialísima (art. 127 C.T.). Bien, la segunda forma específica de compensación del Código Tributario es la del art. 127 C.T., la Compensación Especialísima, es decir, es una compensación que opera en el ámbito del Procedimiento General de Reclamación, en el ámbito del proceso jurisdiccional tributario, por lo cual supone que haya una reclamación, y si hay una reclamación, debe haber de forma previa un acto reclamable, y en ese contexto el art. 127 C.T. consagra el derecho a solicitar dentro de un mismo plazo y conjuntamente con la reclamación, la rectificación de cualquier error del que adoleciere el pago efectuado por el contribuyente, este derecho en caso alguno ―agrega la norma― dará derecho a la devolución de los impuestos, sino que a la compensación de las cantidades que se determinen en su contra, por lo tanto, para colocarlo en términos más simples, hay un acto administrativo del SII, el contribuyente reclama, y conjuntamente con la reclamación, en la misma reclamación, el contribuyente dice que incurrió en ciertos errores, rectifico mi 339

declaración, como consecuencia de ello se pueden producir diferencias a favor o en contra, si es a favor el contribuyente no podrá solicitar devolución, sino que solo se compensará con las cantidades que resulten en su contra. ¿Por qué es especialísima? —Porque supone una serie de circunstancias, entre otras, que nos encontramos en un proceso de reclamación, y se produzca esta rectificación y diferencia, y resulten cantidades por compensar, ¿de acuerdo?

En síntesis. Por lo tanto, haciendo una síntesis, si un contribuyente ha pagado cantidades indebidamente, en exceso o doblemente, ¿cuáles son las alternativas? Si les cambio la palabra «devolución» por «restitución», ¿cuáles son las alternativas? Primero, la Solicitud de Devolución Administrativa del art. 126 C.T. que no es contenciosa aunque esté en el Procedimiento General de Reclamación; la compensación del art. 51 C.T., y la Compensación Especialísima del art. 127 C.T. La Administración al monto de compensación lo trata como PPM, y el PPM se actualiza de acuerdo al IPC. De la condonación o remisión (razonamientos a partir del caso Johnson’s). Bien, siguiente modo de extinguir al menos parte de la obligación tributaria, la condonación o remisión. En este sentido, lo digo desde ya, para que no nos encontremos con sospresas, y ojalá estén grabando. Vamos a un ejercicio, el № 3, respecto del denominado «Caso Johnson’s»178… Facultad de condonación. Les digo esto para que no se sorprendan si lo pregunto, no les voy a hacer la pega esta vez, puedo decir simplemente que este caso dio mucho que hablar sobre la facultad de condonación del SII, y en la web hay información suficiente sobre esto, ¿de acuerdo? ¿Todos saben qué es Johnson’s 179, no? — Es una empresa de retail que se identifica con el color naranja. Les voy a contar un poco en

178

El Power Point recitaba así: «Respecto del denominado “Caso Johnson’s”, investigue y explique brevemente los hechos y la solución adoptada por el SII. Analice los mismos hechos a partir de la regulación actual de facultad de condonación.». 179 Johnson (anteriormente Johnson's) es una cadena multitienda chilena, que hasta 2011 también tuvo locales en Argentina. En 1964 se fundó Calderón Confecciones S.A.C., y en 1978, la empresa adquirió el local de Confecciones Burger, trasladándose a la calle Ñuble 1034, en Santiago de Chile, quedando con dos plantas productivas. En 1985, Calderón inauguró un local en Rancagua, el primero fuera de la capital. La empresa continuó expandiéndose, y a comienzos de los años 1990 ya tenía locales en Valparaíso y Concepción, entre otras ciudades. En 1993 se abrió la primera tienda en Argentina. En 1999 se amplió la variedad de ventas a productos domésticos. Para entonces la empresa ya poseía las marcas Adolfo y Pierre Cardin. En 2001 se inauguró Mega Johnson's, la primera tienda en formato supermercado en Chile, ubicada en Avenida Vicuña Mackenna, en La Florida. En 2004 se cambió su imagen corporativa por la que se mantiene hasta la actualidad. En 2006 se incorporaron las marcas About, Muv, Suburbia, Ilion y Owen, entre otras, y el mismo año se creó su sitio web. Entre la década de 2000 y 2010 la multitienda vivió una crisis financiera que la llevó a cerrar locales en algunas ciudades y despedir a varios trabajadores. Hasta 2011 Johnson fue parte de Empresas Ripley, pero luego fue comprada por Horst Paulmann de Cencosud. Gracias a esta adquisición, la crisis llegó a su fin y el nombre de Johnson's se modificó a Johnson de Cencosud.

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detalle, pero hagan un esfuerzo para que vean el contexto180, incluso, desde el punto de vista Administrativo, implicó la renuncia forzada del Director Nacional del SII de la época, se trata de un caso de condonación millonaria, fue de cerca del 98 % de lo que se debía por concepto de intereses y multas, unos $7.300.000.000, yo no logro dimensionar tanto dinero, es mucho, ¿qué les parece? Les agrego otro dato, el Director Nacional del SII de la época, además, había sido ―antes de ser Director Nacional― asesor tributario de la misma empresa, por lo tanto, también había una arista de eventual conflicto de intereses, también había una arista desde el punto de vista del ejercicio de la discrecionalidad administrativa, por lo cual se pronunció la Contraloría General de la República, y a partir de ello se modificaron ciertas cosas, ¿qué hay que tener presente a este respecto? —Que la Ley no establece un límite cuantitativo al monto que se puede condonar, y cuánto se condonaba, ¿qué les parece? ¡Ah! Me falta un elemento relevante, parte de la argumentación que dio el SII para condonar un monto tan alto, fue que si no le condonábamos esto a la empresa, esta se iba a la quiebra; ahora, lo que tengo dudas es si el organismo tributario es el organismo idóneo para hacer una valoración económica en el ejercicio de sus facultades, incluso hay una problemática con el principio de igualdad, y decían que cada vez que van al SII y piden condonación nunca se da, en un 99 % de las veces no se da, y estos señores, que son grandes, sí les dan este porcentaje de condonación y además lo hacen para salvarlos de la quiebra; me falta un detalle, todo esto en el contexto en que había más juicios entre Johnson’s y el SII, y la idea era: Me paga la deuda, le condono los intereses y las multas, y cierra el negocio, y si ustedes encuentran esto todavía más sospechoso, viene Paulmann 181 y compra Johnson’s, lo digo con altura de miras, no tengo nada en contra de nada ni nadie, lo digo para que cotejen la información; y, digo todo esto porque la compensación es una situación problemática, y especialmente porque no tiene límites establecidos dentro de la Ley. ¿Por qué no hay un límite cuantitativo? No está en la ley… Y el nuevo Ministro dice que la idea de la reforma es simplificar, pero además falta reflexión, porque, ¿cuál sería la problemática de esto desde el punto de vista jurídico? ¿Se resuelve el tema con un límite en la Ley? Esta sería la alternativa № 1; alternativa № 2: Saquemos la facultad del Director Nacional del SII y radiquémoslo en otro órgano; alternativa № 3: Trasparentemos la información, a partir de ahora uno puede consultar en la página del SII cuáles eran las condonaciones que se dieron con el monto respectivo, esto antes no se sabía, por lo cual podría haber cierto control ciudadano, ojo, cada vez que aparezca una facultad a juicio exclusivo del Director Nacional del SII, estas no son reclamables, y la condonación es una de ellas. ¿Qué les parece? La otra opción más radical es eliminar la posibilidad de 180

A mediados de 2012, el Servicio de Impuestos Internos (SII) condonó a la multitienda el pago de casi 60 mil millones de pesos por multas e intereses tributarios. A esta decisión se le llamó el «perdonazo». El 17 de julio del mismo año, la Biblioteca del Congreso Nacional realizó un informe que planteaba conflicto de intereses entre miembros del SII y la empresa. El 21 de julio, la Asociación Nacional de Funcionarios del Servicio de Impuestos Internos (Aneiich) pidió la renuncia de Julio Pereira, luego de conocerse documentos publicados en el sitio de investigación Ciper Chile en que se probaba su participación en el «perdonazo». 181 Horst Paulmann Kemna (Kassel, 22 de marzo de 1935) es un empresario chileno de origen alemán, fundador y presidente del holding chileno Cencosud, la más grande cadena de retail en Chile y la tercera mayor en Latinoamérica. Su fortuna está estimada en 3700 millones de dólares según Forbes, hecho que le define como el segundo hombre más rico de Chile y el número 422 en el mundo en 2018.

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condonación, ¿qué le parece Micaela182 si eliminamos la posibilidad de condonación? —No creo que se vaya a solucionar, me parece mejor un límite 183. —Bien, piénselo desde los incentivos y desincentivos, por lo menos, no se puede condonar el impuesto y los reajustes; pensemos en intereses y multas, ¿qué le puede interesar al fisco con esto? —Obtener el pago de la deuda tributaria. Solución del SII: Una suerte de condonación progresiva a partir de la Circular № 50 del año 2016. Profesor, ¿y si hubiese una condonación progresiva? —Sí, algo de eso hay en una circular del año 2016 (Circular № 50, año 2016), castigando con un porcentaje mayor a las con mayor duración, entonces, de acuerdo a la antigüedad de la deuda, la condonación presencial opera al 60 %, si se hace por internet aumenta un 10 %, siendo ciertos que estos son límites que ha autoimpuesto el SII por una circular, y eso podría variar con otra circular, e incluso podrían condonar cantidades superiores a los márgenes que se ha autoimpuesto. Y, desde esa perspectiva, no obstante no soy de la idea de que los problemas se resuelvan siempre con ley, aquí podría ayudarnos el establecimiento de un porcentaje fijo, por los menos criterios más objetivos para el ejercicio de una facultad de condonación.

CUADRO DE CONDONACIÓN REALIZADO POR EL PROFESOR ALBURQUENQUE ACERCA DE LA CIRCULAR № 50 DEL SII184

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Compañera presente en clase. Respuesta de la compañera aludida. 184 Cuadro presente en el Power Point que lleva por título: «clase 21-2018 (2° sem)», y el cuadro se encuentra en su diapositiva № 10 183

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De la posición del fisco ante el procedimiento de liquidación de una empresa. Profesor, en el procedimiento de liquidación de una empresa, una consulta: ¿De qué orden es el crédito que tiene el fisco?185 —Se aplica el art. 2472 C.C.: «Art. 2472. La primera clase de créditos comprende los que nacen de las causas que en seguida se enumeran: 1. Las costas judiciales que se causen en interés general de los acreedores; 2. Las expensas funerales necesarias del deudor difunto; 3. Los gastos de enfermedad del deudor. Si la enfermedad hubiere durado más de seis meses, fijará el juez, según las circunstancias, la cantidad hasta la cual se extienda la preferencia; 4. Los gastos en que se incurra para poner a disposición de la masa los bienes del deudor, los gastos de administración del procedimiento concursal de liquidación, de realización del activo y los préstamos contratados por el liquidador para los efectos mencionados. 5. Las remuneraciones de los trabajadores, las asignaciones familiares, la indemnización establecida en el número 2 del artículo 163 bis del Código del Trabajo con un límite de noventa unidades de fomento al valor correspondiente al último día del mes anterior a su pago, considerándose valista el exceso si lo hubiere, y las cotizaciones adeudadas a las instituciones de seguridad social o que se recauden por su intermedio, para ser destinadas a ese fin; 6. Los créditos del fisco en contra de las entidades administradoras de fondos de pensiones por los aportes que aquél hubiere efectuado de acuerdo con el inciso cuarto del artículo 42 del decreto ley Nº 3.500, de 1980; 7. Los artículos necesarios de subsistencia suministrados al deudor y su familia durante los últimos tres meses; 8. Las indemnizaciones legales y convencionales de origen laboral que les correspondan a los trabajadores, que estén devengadas a la fecha en que se hagan valer y hasta un límite de tres ingresos mínimos mensuales remuneracionales por cada año de servicio y fracción superior a seis meses por cada trabajador, con un límite de once años. Por el exceso, si lo hubiere, se considerarán valistas. Asimismo, la indemnización establecida en el párrafo segundo del número 4 del artículo 163 bis del Código del Trabajo estará sujeta a los mismos límites precedentemente señalados. Para efectos del cálculo del pago de la preferencia establecida en este número, los límites máximos indicados en los párrafos primero y segundo serán determinados de forma independiente; 9. Los créditos del fisco por los impuestos de retención y de recargo.» y el fisco está en el noveno lugar. —Se podría cambiar el lugar del fisco186. —Tiene razón, sería una alternativa, pero para los y las civilistas el Código Civil es un texto sagrado. Hay otros países en que la condonación le corresponde a otro órgano y no a la Administración Tributaria, incluso al órgano legislativo. Razonamientos a partir de las llamadas amnistías fiscales. Bien, veamos cómo está actualmente la regulación, una precisión a este respecto, solo el legislador… La deuda tributaria se compone del tributo, el reajuste, los intereses y la multa, sabemos que hoy por hoy sí tienen facultades el SII y la TGR para condonar intereses y multas, para condonar el impuesto y los reajustes debería hacer una ley, por lo general estas se llaman amnistías fiscales, amnistías tributarias, de hecho, el proyecto que 185 186

Pregunta de un compañero. Aporte del mismo compañero que realizó la última pregunta.

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se discute actualmente contiene entre sus normas tributarias una amnistía tributaria diciendo que aquellos bienes o ingresos que tenga en el extranjero y no los ha declarado en Chile, primero, se le da la posibilidad que lo declare y le rebajo la tasa, pagará solo un 10 % siendo que deberá pagar en el tramo del 35 %, lo cual es una condonación legal, ¿qué pasa cuando la condonación se hace frecuente? —Si ustedes fueran contribuyentes y fueran estratégicos, y fuera frecuente la amnistía fiscal, me iría de amnistía en amnistía, vería los riesgos de que fiscalicen, y si no pasa nada voy a la próxima amnistía, y esto afecta al principio de igualdad, porque habrá un trato diferenciado entre el contribuyente cumplidor y el contribuyente incumplidor, y saldría perjudicado el cumplidor, porque este tributará con la tasa correspondiente, en cambio, el amnistiado tributará de forma irregular con una tasa menor, e incluso existe la posibilidad de que no tribute. De la positivización de las facultades de condonación: Del art. 6 letra b) № 4 C.T. y el art. 56 C.T. Como decía, el Código Tributario, independiente de lo anterior, consagra normas que considera facultades al SII, a la TGR para condonar intereses y multas. En el caso del SII, las normas relevantes son el art. 6 letra b) № 4 C.T.: «Artículo 6°.- Corresponde al Servicio de Impuestos Internos el ejercicio de las atribuciones que le confiere su Estatuto Orgánico, el presente Código y las leyes y, en especial, la aplicación y fiscalización administrativa de las disposiciones tributarias. Dentro de las facultades que las leyes confieren al Servicio, corresponde: B. A los Directores Regionales en la jurisdicción de su territorio: 4°. Condonar total o parcialmente los intereses penales por la mora en el pago de los impuestos, en los casos expresamente autorizados por la ley.» y esta señala que los directores regionales podrán condonar total o parcialmente los intereses; y, tenemos el art. 56 C.T.: «Artículo 56.- (1) La condonación parcial o total de intereses penales sólo podrá ser otorgada por el Director Regional cuando, resultando impuestos adeudados en virtud de una determinación de oficio practicada por el Servicio, a través de una liquidación, reliquidación o giro, el contribuyente o el responsable del impuesto probare que ha procedido con antecedentes que hagan excusable la omisión en que hubiere incurrido. (2) Procederá también la condonación de intereses penales cuando, tratándose de impuestos sujetos a declaración, el contribuyente o el responsable de los mismos, voluntariamente, formulare una declaración omitida o presentare una declaración complementaria que arroje mayores impuestos y probare que ha procedido con antecedentes que hagan excusable la omisión en que hubiere incurrido. (3) En los casos en que el Servicio incurriere en error al girar un impuesto, el Director Regional deberá condonar totalmente los intereses hasta el último día del mes en que se cursare el giro definitivo. (4) El Director Regional podrá, a su juicio, condonar la totalidad de los intereses penales que se hubieren originado por causa no imputable al contribuyente.» y como ven, señala a este respecto cuatro situaciones de condonación parcial o total, obligatoria o facultativa. De las situaciones de condonación que nacer a raíz del art. 56 C.T. El art. 56 C.T. señala cuatro situaciones de condonación, a saber: 1.-Condonación total o parcial de intereses, resultando de impuestos adeudados en virtud de una 344

determinación de oficio del SII, en que el contribuyente o responsable del impuesto probare que ha procedido con antecedentes que hagan excusable la omisión en que hubiere incurrido (Total o parcial/facultativa); 2.-Condonación total o parcial de intereses tratándose de impuestos sujetos a declaración, en que el contribuyente o responsable formulare una declaración omitida o presentare una declaración complementaria que arroje mayores impuestos y probare que ha procedido con antecedentes que hagan excusable la omisión en que hubiere incurrido (Total o parcial/facultativa); 3.-Condonación total de intereses cuando el SII incurre en un error al girar el impuesto (Total/obligatoria); y, 4.-Condonación total de los intereses que se hubieren originado por causa no imputable al contribuyente (Total/obligatoria). Primera situación de condonación que nace a raíz del art. 56 C.T.: De la condonación total o parcial de intereses, resultando de impuestos adeudados en virtud de una determinación de oficio del SII, en que el contribuyente o responsable del impuesto probare que ha procedido con antecedentes que hagan excusable la omisión en que hubiere incurrido (Total o parcial/facultativa). 1.-Condonación total o parcial de intereses, resultando de impuestos adeudados en virtud de una determinación de oficio del SII, en que el contribuyente o responsable del impuesto probare que ha procedido con antecedentes que hagan excusable la omisión en que hubiere incurrido (Total o parcial/facultativa): La primera situación es que, en caso de liquidación, reliquidación o giro: «La condonación parcial o total de intereses penales sólo podrá ser otorgada por el Director Regional cuando, resultando impuestos adeudados en virtud de una determinación de oficio practicada por el Servicio, a través de una liquidación, reliquidación o giro, el contribuyente o el responsable del impuesto probare que ha procedido con antecedentes que hagan excusable la omisión en que hubiere incurrido.», es decir: En aquellos casos de redeterminación administrativa o de oficio de la Obligación Tributaria, el contribuyente o responsable del pago del tributo probare que ha procedido con antecedentes que hagan excusable su omisión, en este caso la condonación es facultativa, dicho en otros términos: El SII no está obligado a condonar, puede hacerlo, supone naturalmente que hay un acto administrativo previo, una liquidación, reliquidación o giro, y frente a ello el contribuyente o responsable del pago del tributo solicita la condonación probando que ha obrado o que ha procedido con antecedentes que hagan excusable la omisión (total o parcial/facultativa). Segunda situación de condonación que nace a raíz del art. 56 C.T.: De la condonación total o parcial de intereses tratándose de impuestos sujetos a declaración, en que el contribuyente o responsable formulare una declaración omitida o presentare una declaración complementaria que arroje mayores impuestos y probare que ha procedido con antecedentes que hagan excusable la omisión en que hubiere incurrido (Total o parcial/facultativa). 2.-Condonación total o parcial de intereses tratándose de impuestos sujetos a declaración, en que el contribuyente o responsable formulare una declaración omitida 345

o presentare una declaración complementaria que arroje mayores impuestos y probare que ha procedido con antecedentes que hagan excusable la omisión en que hubiere incurrido (Total o parcial/facultativa): Segundo supuesto: «Procederá también la condonación de intereses penales cuando, tratándose de impuestos sujetos a declaración, el contribuyente o el responsable de los mismos, voluntariamente, formulare una declaración omitida o presentare una declaración complementaria que arroje mayores impuestos y probare que ha procedido con antecedentes que hagan excusable la omisión en que hubiere incurrido.», cuando tratándose de impuestos sujetos a declaración, ¿cuáles son? —El IVA, Renta, Impuesto a la Herencia, ahora, veámoslo en el sentido negativo, ¿cuál es el impuesto no sujeto a declaración? —El impuesto territorial, por lo tanto, tratándose de impuestos no sujetos a declaración, el contribuyente o responsable formulare la declaración omitida o presentare una complementaria que arroje mayores impuestos y probare que ha procedido con antecedentes que hagan excusable de la omisión, aquí el contribuyente no declaró, pero voluntariamente corrige su omisión o corrige la declaración con errores, pero pagando lo que no había pagado y presenta antecedentes que hagan excusable la omisión, también es una condonación facultativa (total o parcial/facultativa). Tercera situación de condonación que nace a raíz del art. 56 C.T.: De la condonación total de intereses cuando el SII incurre en un error al girar el impuesto (Total/obligatoria). 3.-Condonación total de intereses cuando el SII incurre en un error al girar el impuesto (Total/obligatoria): El tercer supuesto: «En los casos en que el Servicio incurriere en error al girar un impuesto, el Director Regional deberá condonar totalmente los intereses hasta el último día del mes en que se cursare el giro definitivo.» es cuando el SII incurre en un error al girar el impuesto, aquí parece razonable que el contribuyente pague además intereses, y en este caso, como es tan evidente la improcedencia de los intereses, aquí el SII está obligado a condonar, aquí es un supuesto de condonación obligatoria y total (total/obligatoria). Cuarta situación de condonación que nace a raíz del art. 56 C.T.: De la condonación total de los intereses que se hubieren originado por causa no imputable al contribuyente (Total/obligatoria). 4.-Condonación total de los intereses que se hubieren originado por causa no imputable al contribuyente (Total/obligatoria): Además, está el cuarto supuesto: «El Director Regional podrá, a su juicio, condonar la totalidad de los intereses penales que se hubieren originado por causa no imputable al contribuyente.», el Director Regional podrá a su juicio condonar la totalidad de los intereses que se hubieren ocasionado por causa no imputable al contribuyente, pensemos en un caso de fuerza mayor, ¿es imputable al contribuyente? Recuerdo que una vez colocamos un caso de un contribuyente que sufría un

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accidente, un tec cerrado187, en estado vegetal durante dos o tres meses, claro que es un caso de este tipo, también pueden ser eventos catastróficos (total/obligatoria). De la sanciones pecuniarias, reflexiones en torno al art. 6 letra B) № 3 C.T. en relación al art. 106 C.T. En cuanto a las sanciones pecuniarias, tenemos que ir al art. 6 letra B) № 3 C.T.: «Artículo 6°.- Corresponde al Servicio de Impuestos Internos el ejercicio de las atribuciones que le confiere su Estatuto Orgánico, el presente Código y las leyes y, en especial, la aplicación y fiscalización administrativa de las disposiciones tributarias. Dentro de las facultades que las leyes confieren al Servicio, corresponde: B. A los Directores Regionales en la jurisdicción de su territorio: 3°. Aplicar, rebajar o condonar las sanciones administrativas fijas o variables.», que faculta a los Directores Regionales a rebajar o condonar las sanciones administrativas fijas o variables. Aparte, el art. 106 C.T. que dice: «Artículo 106.- Las sanciones pecuniarias podrán ser remitidas, rebajadas o suspendidas, a juicio exclusivo del Director Regional si el contribuyente probare que ha procedido con antecedentes que hagan excusable la acción u omisión en que hubiere incurrido o si el implicado se ha denunciado y confesado la infracción y sus circunstancias. Sin perjuicio de lo anterior, el Director Regional podrá anular las denuncias notificadas por infracciones que no constituyan amenazas para el interés fiscal u omitir los giros de las multas que se apliquen en estos casos, de acuerdo a normas o criterios de general aplicación que fije el Director.», dispone que a juicio exclusivo del Director Regional, las sanciones pecuniarias podrán ser remitidas, rebajadas o suspendidas, si el contribuyente acredita determinadas circunstancias, como que, ha procedido con antecedentes que hicieran excusable la acción u omisión en que hubiere incurrido o si el implicado se autodenuncia y confiesa la infracción y sus circunstancias. En base a esta facultad el SII ―cuando ha detectado todo esto― le decía al contribuyente que viniera, y le decía que tenía todos los antecedentes: Usted elige, paga la deuda, le condono los intereses y multas o ejerzo la acción penal por delito tributario, ¿qué hacía la mayoría? —Pagaba, con lo cual el ejercicio de la acción penal quedaba reducido a mínimos casos, llegó otro Director y cambió la filosofía, y ejercía la acción penal en el mayor número de casos. De la Circular № 50 del año 2016 del SII.

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El traumatismo craneoencefálico (TCE) o traumatismo encéfalo craneano (TEC) o embolia encefalocraneal (EEC) es la alteración en la función neurológica u otra evidencia de patología cerebral a causa de un Traumatismo que ocasione un daño físico en el encéfalo. El TCE representa un grave problema de salud y es la causa más común de muerte y discapacidad en la gente joven, sin contar las grandes repercusiones económicas relacionadas. También puede definirse como la lesión directa de las estructuras craneales, encefálicas o meníngeas que se presentan como consecuencia de un agente mecánico externo y puede originar un deterioro funcional del contenido craneal. El manejo médico actual de un TCE se enfoca en minimizar el daño secundario optimizando la perfusión y oxigenación cerebral y prevenir o tratar morbilidad no neurológica. Tiene un buen pronóstico si se usan medidas terapéuticas basadas en evidencias científicas.

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Como ya decía, en el caso del SII, además de la regulación legal, tenemos la regulación que se establece por circulares, y la última es la Circular № 50 del año 2016, y aquí es en la cual se pretende establecer una política común de condonación la TGR e, intentando corregir malas experiencias y situaciones a partir del caso Johnson’s; en todo caso, esta circular en ningún caso rellena el vacío normativo en el sentido de que hay una norma legal en el Código Tributario que restringa la facultad de condonar del SII, a diferencia de la TGR, que el art. 192 C.T. dice que la condonación deberá hacerse de acuerdo a criterios generales y objetivos, contenidos en una propia resolución de la TGR. De los principios que inspiran la Circular № 50 del año 2016. Esta circular se basa en una serie de principios, coordinaciones, economía procesal, imparcialidad, favorecer al buen contribuyente, la obtención del pronto pago de la deuda, al fisco le interesa que se le pague prontamente la deuda aunque tenga que renunciar a los intereses y las multas, favorecer el pago al contado y por internet, uniformidad, la sanción que se le aplica al contribuyente será mayor al costo de financiamiento privado, era lo que veíamos ayer, es la idea de establecer la política de la condonación y que no sea incentivo para que sea más barato recurrir al mercado que la sanción propiamente tal. Del ámbito de aplicación de la Circular № 50 del año 2016. El ámbito de aplicación de la Circular № 50 del año 2016 tiene relación con los intereses y las multas de los artículos 97 № 1 inc. primero, № 2 y № 11. También, respecto de los giros infraccionales que no acceden al pago de impuestos, es decir, hay multas que no están asociadas a impuestos en particular, como un contribuyente que no comunicó el cambio de domicilio, se le asocia una multa, y esta no está asociada al pago de un impuesto. Condonación presencial de la Circular № 50 del año 2016. En el caso de la condonación presencial, los contribuyentes deberán solicitar la condonación a los Directores Regionales y en algunos casos será el Director de Grandes Contribuyentes según el caso. Casos en que no procede la condonación de la Circular № 50 del año 2016. También se establece en la misma circular, casos en que no procede la condonación, y podríamos agrupar estos casos en aquellos contribuyentes que se encuentren en una situación infraccional o entraben la fiscalización del SII; así, tenemos: 1.-Contribuyente ha cometido una infracción tributaria; 2.-Contribuyente que entrabe la fiscalización del SII; 3.-Contribuyente acusado conforme al Código Procesal Penal; 4.Contribuyente que no haya comparecido injustificadamente a un segundo requerimiento; y, 5.-Contribuyente que se encuentre sometido a proceso de recopilación de antecedentes del art. 161 № 10 C.T. Primer caso de no condonación: Contribuyente ha cometido una infracción tributaria. 1.-Contribuyente ha cometido una infracción tributaria: No procederá la condonación respecto de contribuyentes que habiendo cometido una infracción 348

contributaria que pueda ser sancionada con multa y/o pena privativa de libertad, se determine por parte del Director Nacional enviar los antecedentes a los Directores Regionales para que les siga la aplicación de la multa respectiva, ¿de qué habla profesor? [autoafirmación] Pensemos en el delito del art. 97 № 4 C.T., pensemos en la presentación de una declaración maliciosamente falsa, uno de los supuestos aquí regulado, sucede que cuando hay antecedentes de que se configura esta figura, el Director Nacional del SII tiene la facultad, y es a su juicio exclusivo, de decidir si ejerce o no la acción penal, con lo cual, si ejerce la acción penal, ¿quién entra? —El Ministerio Público, y ¿qué proceso se aplica? —El proceso penal y en definitiva el Código Procesal Penal, pero para eso tiene que haber ejercicio de la acción penal, esta es una particularidad del Derecho Tributario, sin dar mayor explicación, el Director Nacional podría decidir no ejercer la acción penal, sino que remitir los antecedentes al Director Regional correspondiente para que este recurra al TTA competente buscando que el TTA aplique la multa correspondiente de acuerdo al procedimiento y las normas establecidas en el Código Tributario, el TTA no resuelve causas penales, no tiene competencia penal, sino que infraccional, por lo que un TTA no podrá establecer una pena privativa de libertad, solo podría establecer la aplicación de una multa de acuerdo a las normas correspondientes, a esta situación se refiere el primer caso de no condonación, ¿alguna pregunta? Segundo caso de no condonación: Del contribuyente que entrabe la fiscalización del SII. 2.-Contribuyente que entrabe la fiscalización del SII: Segundo caso de no condonación, que el contribuyente entrabe de cualquier forma la fiscalización del SII. Tercer caso de no condonación: Del contribuyente acusado conforme al Código Procesal Penal. 3.-Contribuyente acusado conforme al Código Procesal Penal: Tercer caso, el caso de contribuyentes que se encuentren querellados, imputados o acusados de acuerdo al Código Procesal Penal, o hayan sido sancionados por delitos tributarios. Cuarto caso de no condonación: Del contribuyente que no haya comparecido injustificadamente a un segundo requerimiento. 4.-Contribuyente que no haya comparecido injustificadamente a un segundo requerimiento: Cuarto caso, contribuyentes que no hayan comparecido injustificadamente a un segundo requerimiento, según artículo 97 № 21 C.T.: «Artículo 97.- Las siguientes infracciones a las disposiciones tributarias serán sancionadas en la forma que a continuación se indica: 21º.- La no comparecencia injustificada ante el Servicio, a un segundo requerimiento notificado al contribuyente conforme a lo dispuesto en el artículo 11, con una multa de una unidad tributaria mensual a una unidad tributaria anual, la que se aplicará en relación al perjuicio fiscal comprometido y procederá transcurridos 20 días desde el plazo de comparecencia indicado en la segunda notificación. El Servicio deberá certificar la concurrencia del contribuyente al requerimiento notificado.».

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Quinto caso de no condonación: Del contribuyente que se encuentre sometido a proceso de recopilación de antecedentes del art. 161 № 10 C.T. 5.-Contribuyente que se encuentre sometido a proceso de recopilación de antecedentes del art. 161 № 10 C.T.: Y, por último, contribuyentes que se encuentren sometidos al proceso de recopilación de antecedentes previstos en el art. 161 № 10 C.T.: «Artículo 161.- Las sanciones por infracción a las disposiciones tributarias, que no consistan en penas privativas de libertad, serán aplicadas por el Tribunal Tributario y Aduanero, previo el cumplimiento de los trámites que a continuación se indican: 10. No se aplicará el procedimiento de este Párrafo tratándose de infracciones que este Código sanciona con multa y pena privativa de libertad. En estos casos corresponderá al Servicio recopilar los antecedentes que habrán de servir de fundamento a la decisión del Director a que se refiere el artículo 162, inciso tercero. Con el objeto de llevar a cabo la recopilación a que se refiere el inciso precedente, el Director podrá ordenar la aposición de sello y la incautación de los libros de contabilidad y demás documentos relacionados con el giro del negocio del presunto infractor. Las medidas mencionadas en el inciso anterior podrán ordenarse para ser cumplidas en el lugar en que se encuentren o puedan encontrarse los respectivos libros de contabilidad y documentos, aunque aquél no corresponda al domicilio del presunto infractor. Para llevar a efecto las medidas de que tratan los incisos anteriores, el funcionario encargado de la diligencia podrá recurrir al auxilio de la fuerza pública, la que será concedida por el Jefe de Carabineros más inmediato sin más trámite que la exhibición de la resolución que ordena dicha medida, pudiendo procederse con allanamiento y descerrajamiento si fuere necesario. Contra la resolución que ordene dichas medidas y sin que ello obste a su cumplimiento, podrá ocurrirse ante el Juez Tributario y Aduanero competente, en el plazo de diez días contado desde la notificación de la resolución respectiva, quien resolverá con citación del Jefe del Servicio del lugar donde se haya cometido la infracción. El fallo que se dicte sólo será apelable en lo devolutivo. El plazo para apelar será de 15 días, contado desde la notificación de la sentencia.», se ha puesto «recopilación de antecedentes» para no entrar en conflicto con el Ministerio Público, que es el órgano competente para investigar la comisión de delitos tributarios, ¿de acuerdo? De la nómina pública de condonaciones. En aras de la transparencia, esta circular señala que a más tardar el día 10 de cada mes se publicará una nómina ordenada con el número de actos administrativos por los cuales se otorgaron condonaciones en su página web. Así, ustedes mismos pueden consultarlo en la página web del SII, cuestión que no existía en la época del caso Johnson’s. De las facultades de condonación positivizadas de la TGR. Y, para terminar la condonación, también tiene facultades para condonar la Tesorería General de la República en virtud de lo dispuesto en el art. 192 inc. segundo C.T. que, como decía faculta al: «Facúltase al Tesorero General para condonar total o 350

parcialmente los intereses y sanciones por la mora en el pago de los impuestos sujetos a la cobranza administrativa y judicial, mediante normas o criterios objetivos y de general aplicación, que se determinarán por dicho Servicio.»; y, no voy a entrar en detalle, pero estos criterios están en la resolución № 340 TGR del año 2016, está estructurado en base a la antigüedad de la deuda y si se hace presencialmente o por internet. Respecto del SII, no hay norma como el art. 192 C.T. siendo que tampoco este artículo establece criterios de carácter general, pero hace remisión a una norma de rango inferior, pero al menos estos, en el caso del SII ni siquiera…

Cierre de la clase. Busquen un poco más respecto del caso Johnson’s, vean el dictamen de Contraloría. ¿No hay preguntas? Nos vemos el martes.

28.-Martes 30 de octubre de 2018: Buenos días y precisiones respecto del control y el examen. Buenos días, eh…, estábamos viendo los modos de extinción de la Obligación Tributaria. Veamos, me hicieron una pregunta por correo electrónico, y ahora que hay una concurrencia bastante aceptable la respondo: Para el control entra desde la solemne en adelante, ¿de acuerdo? Eso no implica ―por favor― que se prescinda de los conocimientos previos, por ejemplo ―y muestra patente de ello― es que vamos a analizar o estudiar la prescripción en materia tributaria, de la prescripción ya hemos hablado bastante y se relaciona con otras instituciones que ya hemos estudiado, como por ejemplo la citación, la notificación por carta certificada, etc., etc., etc., ¿de acuerdo? Lo que sí probablemente no va a haber un caso que diga: ¿Esto es tributo? ¿Está claro? ¿Alguna pregunta? ¿He sido lo suficientemente claro en esto? Lo mismo vale para el examen, algunos piensan que como hay buena parte de la materia que ya se preguntó, solo entra la materia que no ha sido controlada ―craso error, existe eventualmente la posibilidad de que se pregunte sí, la materia no controlada, ¿de acuerdo? Luego, en cuanto al control, sigue tal cual como está, no perderemos más tiempo en eso. Reiteración de la importancia del caso Johnson’s. Casi no debería entrar en esto, pero no dejaremos pendientes esta situación, estábamos como decía, en los medios de extinguir la obligación tributaria, terminamos la clase pasada de ver la condonación; dije, entre paréntesis, y lo repito, y vuelva a escribirlo usted ahí para que quede registro…188 No se sorprendan si aparece el caso Johnson´s, hice un relato con varios antecedentes del mismo, pero no está demás que hagan un googleo y vean un poco los antecedentes, puede resultar fructífero. 188

Alusión a mi persona mientras tomaba apuntes.

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De la declaración de incobrabilidad. Nos queda, antes de entrar derechamente a la prescripción que, sin lugar a dudas es uno de los medios de extinguir las obligaciones más importantes junto con el pago, hacer una breve referencia a la declaración de incobrabilidad. Por lo pronto, hay que partir diciendo que este es un acto administrativo reglado del Tesorero General de la República, como ya estamos aquí dentro del ámbito del cobro, de la recaudación, ya aquí la competencia es del Tesorero General de la República, ¿verdad? En virtud de este acto el Tesorero General de la República declara que determinados créditos no son susceptibles de cobro por circunstancias ajenas a la voluntad del fisco o del acreedor si prefieren; en segundo término, se dice que es un modo de extinguir propio del Derecho Tributario, no está dentro de los artículos del Código Civil a que hemos hecho referencia, y por último, u otra característica importante, es que se diferencia de la condonación, aun cuando pudiese tener ciertos rasgos comunes o parecidos, se diferencia de la condonación, así que por favor no asimilarlos. Se me olvidaba decir que está regulado en los artículos 196 C.T. y 197 C.T., es decir, dentro del Procedimiento Ejecutivo de Cobro de la Obligación Tributaria, ¿de acuerdo?

De las diferencias entre la condonación y la declaración de incobrabilidad. Con respecto a la condonación podemos establecer tres diferencias, a saber: 1.-La declaración de incobrabilidad extingue la deuda principal más los recargos legales y la condonación extingue solo intereses y multas; 2.-La declaración de incobrabilidad es transitoria y revocable, la condonación es un acto definitivo; y, 3.-En la declaración de incobrabilidad el órgano competente es la TGR, en la condonación es la TGR y el SII. Primera diferencia: La declaración de incobrabilidad extingue la deuda principal más los recargos legales y la condonación extingue solo intereses y multas. 1.-La declaración de incobrabilidad extingue la deuda principal más los recargos legales y la condonación extingue solo intereses y multas: Primero, la declaración de incobrabilidad extingue la obligación de pago del impuesto, es decir, extingue la deuda principal más los recargos legales, es decir, reajustes, intereses y multas; en cambio, la condonación ―y esto ya lo saben― ¿qué es lo que extingue? ¿Qué es lo que se puede condonar? —Intereses y multas, por lo tanto, no extingue ni el impuesto ni el reajuste. Segunda diferencia: La declaración de incobrabilidad es transitoria y revocable, la condonación es un acto definitivo. 2.-La declaración de incobrabilidad es transitoria y revocable, la condonación es un acto definitivo: En segundo término, la declaración de incobrabilidad es transitoria y revocable, veremos luego que hay determinadas circunstancias, transcurriendo los plazos de prescripción a favor del fisco naturalmente esta se torna definitiva, pero mientras no ocurra eso, y por ejemplo, en el evento que aparezcan bienes del deudor respecto del cual se ha 352

declarado la incobrabilidad, el fisco puede cobrar, en cambio, la condonación es un acto definitivo, cuando se condona y se paga el resto de la deuda, ese acto del SII o la TGR produce efectos definitivos. Tercera diferencia: En la declaración de incobrabilidad el órgano competente es la TGR, en la condonación es la TGR y el SII. 3.-En la declaración de incobrabilidad el órgano competente es la TGR, en la condonación es la TGR y el SII: Y, por último, como tercera diferencia, en el caso de la declaración de incobrabilidad, el órgano competente es la Tesorería General de la República, en cambio, en la condonación de intereses y multas, quien tiene competencia además de la Tesorería General de la República es el SII, aquí tenemos una tercera diferencia. De las causales de procedencia de la Declaración de Incobrabilidad. Luego, en el art. 196 C.T.: «Artículo 196°.- El Tesorero General de la República podrá declarar incobrables los impuestos o contribuciones morosos que se hubieren girado, que correspondan a las siguientes deudas: 1°.- Las deudas semestrales de monto no superior al 10% de una unidad tributaria mensual, siempre que hubiere transcurrido más de un semestre desde la fecha en que se hubieren hecho exigibles. Las de un monto superior al 10 % de una unidad tributaria mensual, siempre que reúnan los siguientes requisitos: a) Que hayan transcurrido dos años desde la fecha en que se hayan hecho exigibles; b) Que se haya practicado judicialmente el requerimiento de pago del deudor, y c) Que no se conozcan bienes sobre los cuales puedan hacerse efectivas. 2°.- Las de aquellos contribuyentes cuya insolvencia haya sido debidamente comprobada, con tal que reúnan los requisitos señalados en las letras b) y c) del número anterior. 3°.- Las de los contribuyentes fallidos que queden impagos una vez liquidados totalmente los bienes. 4°.Las de los contribuyentes que hayan fallecido sin dejar bienes. 5°.- Las de los contribuyentes que se encuentren ausentes del país tres o más años, siempre que no se conozcan bienes sobre los cuales puedan hacerse efectivas. 6°.- Las deudas por impuestos territoriales, que no alcanzaren a ser pagados con el precio obtenido en subasta pública del predio correspondiente. 7º.- Las que correspondan a contribuyentes que hayan deducido querella por haber sido estafados o defraudados en dineros entregados para el pago de impuestos determinados, y siempre que se haya condenado a los culpables por sentencia que se encuentre ejecutoriada. La declaración de incobrabilidad sólo podrá efectuarse por aquella parte que no exceda, en los impuestos mensuales o esporádicos, de 50 unidades tributarias mensuales por cada período o impuesto; y en los impuestos anuales, en aquella parte que no exceda a 120 unidades tributarias mensuales por cada período. Los contribuyentes que hayan deducido la querella a que se refiere el inciso primero de este número, podrán solicitar al tribunal que la esté conociendo la suspensión del cobro judicial de los impuestos respectivos. El tribunal podrá ordenar la suspensión total o parcial del cobro de los impuestos, por un plazo determinado que podrá ser renovado, previo informe del Servicio de Tesorerías y siempre que se haya dictado auto de procesamiento. La suspensión cesará de pleno derecho, cuando se deje sin efecto el auto 353

de procesamiento o se dicte sobreseimiento temporal o definitivo o sentencia absolutoria. El tribunal deberá comunicar de inmediato la ocurrencia de cualquiera de estas circunstancias, al Servicio de Tesorerías, mediante oficio. Decretada la suspensión del cobro judicial no procederá el abandono del procedimiento en el juicio ejecutivo correspondiente, mientras subsista aquélla. Las sumas que en razón de los impuestos adeudados se hayan ingresado en arcas fiscales no darán derecho a devolución alguna. En el caso que los contribuyentes obtengan de cualquier modo la restitución de todo o parte de lo estafado o defraudado, deberán enterarlo en arcas fiscales dentro del mes siguiente al de su percepción. Para todos los efectos legales las sumas a enterar en arcas fiscales se considerarán impuestos sujetos a retención. No será aplicable el inciso segundo del artículo 197, a lo dispuesto en este número.» nos podemos encontrar con las causales que hacen procedente la declaración de incobrabilidad, son siete, a saber: 1.-Las deudas semestrales de un monto no superior al 10 % de 1 UTM y las de un monto superior al 10 % de 1 UTM; 2.-Las deudas de los contribuyentes cuya insolvencia haya sido debidamente comprobada, se les haya practicado requerimiento judicial y no se le conozcan bienes; 3.-Las deudas de los contribuyentes fallidos que queden impagos una vez liquidados totalmente los bienes; 4.-Las deudas de los contribuyentes que hayan fallecido sin dejar bienes; 5.-Las deudas de los contribuyentes que se encuentren ausentes por 3 años o más siempre que no se conozcan bienes disponibles para hacer efectivo el crédito; 6.-Las deudas por impuestos territoriales que no alcanzaren a ser pagadas con el precio de la subasta; y, 7.-Las deudas que correspondan a los contribuyentes que hayan deducido querella por haber sido estafados o defraudados en dineros entregados para el pago de los impuestos, y siempre que se haya condenado a los culpables por sentencia ejecutoriada. Primera causal de incobrabilidad del art. 196 C.T.: De las deudas semestrales de un monto no superior al 10 % de 1 UTM y las de un monto superior al 10 % de 1 UTM. 1.-Las deudas semestrales de un monto no superior al 10 % de 1 UTM y las de un monto superior al 10 % de 1 UTM: La primera: «Artículo 196°.- El Tesorero General de la República podrá declarar incobrables los impuestos o contribuciones morosos que se hubieren girado, que correspondan a las siguientes deudas: 1°.- Las deudas semestrales de monto no superior al 10% de una unidad tributaria mensual, siempre que hubiere transcurrido más de un semestre desde la fecha en que se hubieren hecho exigibles.», es decir, en otros términos: el Tesorero General de la República podrá declarar incobrables, primero: Las deudas semestrales de un monto no superior al 10 % de 1 UTM, 1 UTM son unos $47.000, y un 10 % de 1 UTM son unos $4.700, siempre que hubiese transcurrido más de un semestre desde que se hubiesen hecho exigibles, por lo tanto: Si la deuda, el crédito fiscal, no supera los $4.700 y ha transcurrido un semestre, el Tesorero General de la República puede declarar incobrable es deuda, ¿de acuerdo? Ahora, si el monto es superior al 10 % de 1 UTM, es decir, si es superior ―aproximadamente― a: $4.700, los requisitos son distintos: «Las de un monto superior al 10 % de una unidad tributaria mensual, siempre que reúnan los siguientes requisitos: a) Que hayan transcurrido dos años desde la fecha en que se hayan hecho exigibles; b) Que se haya practicado judicialmente el 354

requerimiento de pago del deudor, y c) Que no se conozcan bienes sobre los cuales puedan hacerse efectivas.», en vez de 6 meses deben haber transcurrido 2 años desde que se hicieron exigibles, y se haya practicado requerimiento judicial de pago, entiéndase desde aquí ―también es válido para la prescripción― «requerimiento judicial de pago» como «mandamiento de ejecución y embargo», ¿de acuerdo? Segunda causal de incobrabilidad del art. 196 C.T.: De las deudas de los contribuyentes cuya insolvencia haya sido debidamente comprobada, se les haya practicado requerimiento judicial de pago y no se le conozcan bienes. 2.-Las deudas de los contribuyentes cuya insolvencia haya sido debidamente comprobada, se les haya practicado requerimiento judicial y no se le conozcan bienes: Segunda causal: «Artículo 196°.- El Tesorero General de la República podrá declarar incobrables los impuestos o contribuciones morosos que se hubieren girado, que correspondan a las siguientes deudas: 2°.- Las de aquellos contribuyentes cuya insolvencia haya sido debidamente comprobada, con tal que reúnan los requisitos señalados en las letras b) y c) del número anterior.», las deudas de aquellos contribuyentes cuya insolvencia haya sido debidamente comprobada, siempre que se haya practicado requerimiento judicial de pago y no se conozcan bienes del deudor, por lo tanto, aquí el supuesto es insolvencia del deudor tributario, siempre que se haya ocupado el requerimiento judicial de pago y no se conozcan bienes disponibles del deudor. Tercera causal de incobrabilidad del art. 196 C.T.: De las deudas de los contribuyentes fallidos que queden impagos una vez liquidados totalmente los bienes. 3.-Las deudas de los contribuyentes fallidos que queden impagos una vez liquidados totalmente los bienes: Tercera causal: «Artículo 196°.- El Tesorero General de la República podrá declarar incobrables los impuestos o contribuciones morosos que se hubieren girado, que correspondan a las siguientes deudas: 3°.- Las de los contribuyentes fallidos que queden impagos una vez liquidados totalmente los bienes.», las deudas de los contribuyentes fallidos, ¿verdad? que queden impagos una vez verificado el crédito correspondiente, ustedes saben, hemos hecho referencia como uno de los casos del giro autónomo, que el fisco tiene que verificar su crédito, ¿verdad? Y por lo tanto, entra junto con los otros acreedores en la repartición de la masa quedada cuando se produce la liquidación o concurso de acreedores, tiene un crédito de novena clase en la primera categoría, es decir, tiene una preferencia, pero no está por encima de otros créditos como el laboral por ejemplo, y por lo tanto, tiene que verificar el crédito, si como consecuencia de esta verificación no alcanza a pagarse la deuda el Tesorero General de la República puede declarar incobrable ¿de acuerdo?. Cuarta causal de incobrabilidad del art. 196 C.T.: De las deudas de los contribuyentes que hayan fallecido sin dejar bienes. 4.-Las deudas de los contribuyentes que hayan fallecido sin dejar bienes: Cuarta causal: «Artículo 196°.- El Tesorero General de la República podrá declarar incobrables los impuestos o contribuciones morosos que se hubieren girado, que correspondan a las 355

siguientes deudas: 4°.- Las de los contribuyentes que hayan fallecido sin dejar bienes.», las deudas de los contribuyentes que hayan fallecido sin dejar bienes, el contribuyente tiene deudas, fallece y no tiene bienes —Declaración de incobrabilidad. Quinta causal de incobrabilidad del art. 196 C.T.: De las deudas de los contribuyentes que se encuentren ausentes por 3 años o más siempre que no se conozcan bienes disponibles para hacer efectivo el crédito. 5.-Las deudas de los contribuyentes que se encuentren ausentes por 3 años o más siempre que no se conozcan bienes disponibles para hacer efectivo el crédito: Quinta Causal: «Artículo 196°.- El Tesorero General de la República podrá declarar incobrables los impuestos o contribuciones morosos que se hubieren girado, que correspondan a las siguientes deudas: 5°.- Las de los contribuyentes que se encuentren ausentes del país tres o más años, siempre que no se conozcan bienes sobre los cuales puedan hacerse efectivas.», las deudas de los contribuyentes que se encuentren ausentes del país por 3 años o más, siempre que no se conozcan bienes disponibles para hacer efectivo el crédito, ¿de acuerdo? Sexta causal de incobrabilidad del art. 196 C.T.: De las deudas por impuestos territoriales que no alcanzaren a ser pagadas con el precio de la subasta. 6.-Las deudas por impuestos territoriales que no alcanzaren a ser pagadas con el precio de la subasta: Sexta causal: «Artículo 196°.- El Tesorero General de la República podrá declarar incobrables los impuestos o contribuciones morosos que se hubieren girado, que correspondan a las siguientes deudas: 6°.- Las deudas por impuestos territoriales, que no alcanzaren a ser pagados con el precio obtenido en subasta pública del predio correspondiente.», las deudas relativas a impuestos territoriales, mal llamados: Contribución de bienes raíces, que no alcanzaren a ser pagadas con el precio de la subasta, estamos aquí con un contribuyente del Impuesto de Primera Categoría que es ejecutado, el bien raíz en cuestión sale a subasta pública, es decir: A remate, se obtiene un precio y ese precio no alcanza a cubrir la deuda, el resto el Tesorero General de la República puede declararlo incobrable. Aquí siempre el supuesto de fondo es que no hayan bienes suficientes para cubrir la deuda tributaria, ¿de acuerdo? Séptima causal: De las deudas que correspondan a los contribuyentes que hayan deducido querella por haber sido estafados o defraudados en dineros entregados para el pago de los impuestos, y siempre que se haya condenado a los culpables por sentencia ejecutoriada. 7.-Las deudas que correspondan a los contribuyentes que hayan deducido querella por haber sido estafados o defraudados en dineros entregados para el pago de los impuestos, y siempre que se haya condenado a los culpables por sentencia ejecutoriada: Séptima causal: «Artículo 196°.- El Tesorero General de la República podrá declarar incobrables los impuestos o contribuciones morosos que se hubieren girado, que correspondan a las siguientes deudas: 7º.- Las que correspondan a contribuyentes que hayan deducido querella por haber sido estafados o defraudados en dineros entregados 356

para el pago de impuestos determinados, y siempre que se haya condenado a los culpables por sentencia que se encuentre ejecutoriada.», las deudas que correspondan a contribuyentes que hayan deducido querella por haber sido estafados o defraudados en dineros entregados para el pago de los impuestos determinados, y siempre que hayan sido condenados los inculpados por sentencia ejecutoriada, o ―como señala la norma― haya operado el sobreseimiento. ¿Cuál es la situación acá? —Imagínense ustedes por ejemplo, la situación de un contribuyente que entregó los dineros para declarar y pagar un impuesto correspondiente al contador, y el contador en vez de cumplir su obligación se los echó al bolsillo y lo utilizó para fines personales, ¿qué es lo que tendría que hacer aquí el contribuyente? —Querellarse en contra de la persona de la cual puso a disposición sus bienes, tramitarse el procedimiento, obtenerse la sentencia ejecutoriada por defraudación o estafa, u otro término de los que aquí se señalan para que el Tesorero General de la República pueda declarar incobrable, ¿queda claro? ¿Sí? Estas cosas ocurren aunque a ustedes les parezcan muy de laboratorio, ocurren de tanto en tanto, ¿alguna pregunta respecto de las causales? ¿No? De los topes que coloca el legislador tributario a la declaración de incobrabilidad. Para terminar esto, el legislador tributario en la normativa relativa a la declaración de incobrabilidad establece ciertos topes y distingue: 1.-Los impuestos mensuales o esporádicos (50 UTM); respecto de: 2.-Los impuestos anuales (120 UTM). Y, aquí es donde los alumnos se aprobleman después en las evaluaciones, uno les coloca un Impuesto de Primera Categoría y les dice: «¿Puede el Tesorero General de la República declarar incobrable?» —Responden: Sí, y sigue la pregunta: «¿Con qué tope?» —Y aquí vienen los problemas, el Impuesto de Primera Categoría ¿de qué tipo de impuesto es? ¿Dónde lo clasificaríamos? ¿Anual, mensual o esporádico? —¡Anual! ¡Anual! ¡Anual! ¡Anual! Es uno de los más anuales que hemos visto junto con el Impuesto Global Complementario, y si es anual, ¿cuánto es el tope? —120 UTM, es decir: Será incobrable en aquella parte que no exceda de 120 UTM por cada periodo, y ¿cuánto es cada periodo si el impuesto es anual? —1 año. Reitero: Impuesto de Primera Categoría: Anual, Impuesto Global Complementario: Anual, Impuesto de Segunda Categoría, ¿qué grava? —Las rentas del trabajo dependiente, y el trabajador obtiene rentas ¿cada qué periodo? —Mensualmente, por lo tanto, es un impuesto mensual, y ¿cuánto será el tope en este caso? —50 UTM, ¿el IVA? —Mensual, si son estas las cosas que a ustedes después los complican, se meten en una problemática y en una entelequia, y son estas las cosas que son básicas para enfrentar las respuestas de… Recomendación: Hagan un listado de los impuestos que hemos visto y clasifíquenlos, ¿qué pasa con el Impuesto Territorial? ¿Cuántas veces les llega la papeleta verde a la casa de ustedes? Que alguna vez la tendrán que haber visto aun cuando no paguen el impuesto correspondiente —Son cuatro cuotas, pero llega de dos en dos, llega dos veces la papeleta, vienen dos cuotas en cada una, son cuatro cuotas, no obstante: Es un impuesto anual, que se fracciona el pago en cuatro cuotas, y es periódico, ¿de acuerdo? ¿Algún ejemplo de impuesto esporádico? —El Impuesto Adicional 189 —Sí, por ejemplo, el artista/contribuyente que viene a dar un concierto a Chile que queda gravado con el 189

Respuesta de un compañero.

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Impuesto Adicional, salvo que viniera todos los meses, ¿algún otro ejemplo? —La Herencia, ¿todos los meses uno obtiene herencia o todos los años siquiera? —No, ¿verdad? Y por último: El Impuesto de Timbres y Estampillas que graba el mutuo hipotecario, los cheques, las letras de cambio y pagaré, yo tendería a pensar que es más bien… Salvo que hubiese una relación de mayor permanencia o periodicidad, pero tiendo a pensar que es esporádico, especialmente en los supuestos de Timbres y Estampillas que gravan el mutuo hipotecario, salvo que sea una empresa inmobiliaria o constructora que realiza estas operaciones de manera regular, pero para el común de los mortales es más bien esporádico, ¿de acuerdo? ¿Queda claro? Y no se olviden, el Impuesto Global Complementario no es un impuesto de retención, a propósito de la solemne. ¿La Declaración de Incobrabilidad es temporal o definitiva? —La Declaración de Incobrabilidad es esencialmente revocable. ¿La Declaración de Incobrabilidad es temporal o definitiva? —La regla general es que la Declaración de Incobrabilidad es esencialmente revocable, es decir: Temporal, en efecto el inc. segundo del art. 197 C.T. dispone que la Tesorería General de la República podrá revalidar las deudas en caso de ser habido el deudor o de encontrarse bienes suficientes de su dominio: « Artículo 197°.- El Tesorero General de la República declarará la incobrabilidad de los impuestos y contribuciones morosos a que se refiere el artículo 196, de acuerdo con los antecedentes proporcionados por el Departamento de Cobranza del Servicio de Tesorerías, y procederá a la eliminación de los giros u órdenes respectivos. La nómina de deudores incobrables se remitirá a la Contraloría General de la República. No obstante lo dispuesto en el inciso anterior, la Tesorería Regional o Provincial podrá revalidar las deudas en caso de ser habido el deudor o de encontrarse bienes suficientes en su dominio. Transcurrido el plazo de tres años a que se refieren los artículos 200 y 201, prescribirá, en todo caso, la acción del Fisco.», por lo tanto, la Declaración de Incobrabilidad no obsta a que pueda hacerse efectiva la deuda después de haberse dictado el acto administrativo correspondiente en le medida que estemos en presencia de los supuestos del inc. segundo del art. 197 C.T. En cualquier caso, transcurrido el plazo de 3 años, es decir, el plazo ordinario de prescripción, la deuda incobrable se torna definitiva, como lo dice el inc. tercero del art. 197 C.T.: «Transcurrido el plazo de tres años a que se refieren los artículos 200 y 201, prescribirá, en todo caso, la acción del Fisco.», ¿de acuerdo? ¿Sí? Por favor ―para los efectos de preguntas― se puede colocar un caso en concreto donde a usted se le pregunte cómo podría extinguirse la obligación tributaria correspondiente, y aquí entra a tallar también dentro de los modos de extinguir ―en la medida que naturalmente se cumplan los requisitos y con los topes correspondientes― la Declaración de Incobrabilidad, ¿de acuerdo? Y, háganme caso por favor, hagan un listado de los Impuestos del Sistema Tributario chileno, los que hemos mencionado, y clasifiquen, y les va a ayudar de sobremanera en las evaluaciones que vienen. De la prescripción. El capítulo siguiente, como decía, es un capítulo importante, por la importancia que tiene en sí la institución en el Derecho común o general, y por la especial importancia y la 358

problemática que genera en el Derecho Tributario, me refiero a: La prescripción. Estamos hablando aquí además de una cuestión como señala la Circular № 73 del año 2001, no se les voy a hacer leer, pero si alguien quiere leerla es la circular que sigue vigente del SII que regula la materia relativa a la prescripción en materia tributaria, ¿de acuerdo? Como dice esta circular, la prescripción se funda, por una parte, en la necesidad de estabilidad jurídica, como ocurre con la prescripción en todos los ámbitos, lo que está en juego acá es la seguridad jurídica, es decir: No resulta razonable, conveniente, desde el punto de vista de la seguridad jurídica que las situaciones queden en la incertidumbre, abiertas en forma permanente, por lo tanto, se decide establecer un plazo donde las situaciones se consolidan. Y, como el propio SII lo reconoce, también hay un segundo fundamento, y esta es un poco sancionatoria respecto de a quién beneficia o a quién perjudica más bien la prescripción, que es: La presunción de abandono o renuncia del derecho cuyo titular no lo reclama o ejercita, y aquí es clave que ustedes internalicen la siguiente idea, porque está en la base de toda la regulación y de la problemática que genera la prescripción en materia tributaria: ¿Quién es el prescribiente? O dicho en otros términos: ¿A quién beneficia la prescripción? —Al sujeto pasivo en general, y ¿a quién perjudica? Y por ende, ¿a quién se le aplica la presunción de abandono o renuncia de esos derechos? —Al SII y a la TGR cuando hablamos de la acción de cobro, esto es importante que lo manejen porque esto está en la base de la regulación posterior. Ustedes saben que los plazos de prescripción son de 3 años o de 6 años, prescripción ordinaria o extraordinaria, pero al SII como la prescripción le perjudica en sus intereses, ¿qué es lo que tendencialmente buscará en su interpretación? — Suspender, interrumpir, aumentar los plazos de prescripción, ¿por qué? —Porque esto beneficia al SII; por el contrario, al sujeto pasivo, ¿qué es lo que convendrá? ¿Le convendrá la suspensión? —La suspensión es un paréntesis, no hace perder el tiempo ganado, pero paraliza el cómputo, ¿la interrupción le conviene al sujeto pasivo? —No, porque le hace perder el tiempo prescrito, y ¿el aumento? —No, porque en vez de consolidarse la situación en los 3 años o 6 años dependiendo de si es prescripción ordinaria o prescripción extraordinaria tiene que esperar 3 meses más, 1 más, etc., dependiendo del supuesto que analizaremos de aumento de la prescripción, ¿de acuerdo? Todo esto hace que en aquellos ámbitos o en aquellos aspectos en que hayan dudas respecto del sentido y alcance de las normas que regulan la prescripción, el SII interprete a favor del aumento, de la interrupción y de la suspensión, ¿de acuerdo? ¿Queda claro? De los 4 ámbitos de aplicación de la prescripción. Luego, y esto es importantísimo porque lo veremos a continuación, hay 4 ámbitos de aplicación de la prescripción: 1.-Prescripción de la acción fiscalizadora; 2.Prescripción de la acción de cobro; 3.-Prescripción de las sanciones pecuniarias (multas); y, 4.-Prescripción de la acción penal y de la pena en el caso de los delitos tributarios. Primer ámbito de aplicación de la prescripción: De la prescripción de la acción fiscalizadora.

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1.-Prescripción de la acción fiscalizadora: Primero, la prescripción de la acción fiscalizadora que podemos circunscribirla normativamente en el art. 200 C.T., se habla también ―y luego lo veremos― que en vez de prescripción extintiva de la acción fiscalizadora es caducidad, y esto en función de si se aplican o no las causales de interrupción, discusión que veremos enseguida. Segundo ámbito de aplicación de la prescripción: De la prescripción de la acción de cobro. 2.-Prescripción de la acción de cobro: Un segundo ámbito es la prescripción de la acción de cobro, aquí dice relación con la obligación tributaria de dar y con las competencias de la TGR que es el órgano recaudador, en este caso nos tenemos que remitir al art. 201 C.T., en ambos casos la prescripción puede ser ordinaria o extraordinaria por las mismas causales, ¿de acuerdo? Tercer ámbito de aplicación de la prescripción: De la prescripción de las sanciones pecuniarias (multas). 3.-Prescripción de las sanciones pecuniarias (multas): Un tercer ámbito es la prescripción de las sanciones pecuniarias, y aquí nos tenemos que ubicar en el art. 200 C.T., cuando hablamos de «sanciones pecuniarias» entiéndase: «Multas». Cuarto ámbito de aplicación de la prescripción: De la prescripción de la acción penal en el caso de los delitos tributarios. 4.-Prescripción de la acción penal y de la pena en el caso de los delitos tributarios: Y, por último, está la prescripción de la acción penal y de la pena en el caso de delitos tributarios, y aquí la norma aplicable es el art. 114 C.T. el cual, a su vez, remite a las normas del Código Penal, es decir, a los artículos 94 y 97 C.P. que distingue entre los crímenes, los simples delitos, las faltas, etc., ¿de acuerdo? Por lo tanto, desde el punto de vista normativo hay dos normas clases o bases, que son el art. 200 C.T. y el art. 201 C.T., ¿alguna pregunta hasta acá? ¿Estamos ubicados? ¿Cómo se pregunta esto? Puede que les aparezca algo muy parecido a esto como ha aparecido en otros semestres. Ejercicios-casos. Valeria es contribuyente del Impuesto Global Complementario 190 y presentó su declaración de impuesto a la renta el 28.04.2008. El SII detecta diferencias en la conformación de la base imponible y con fecha 30.04.2011 notifica una citación. La contribuyente contesta la citación el 15.06.2011, rechazando la diferencias informadas por el organismo fiscalizador. Luego, con fecha 30.07.2011 el SII notificó por cédula la Y por ende, contribuyente de un impuesto anual que se declara vía formulario № 22 en el mes de abril de cada año, es decir, en el año tributario siguiente a aquel que corresponde al año comercial; Valeria por ejemplo, sus rentas afectas al Impuesto Global Complementario obtenidas durante el año comercial 2018 que va desde el 1 de enero hasta el 31 de diciembre del año 2018 lo va a tener que declarar en el año tributario 2019, es decir, en abril de 2019, ¿queda claro? Y así sucesivamente en la medida que nos vamos corriendo, por lo tanto, las rentas se devengan, se perciben, en un año comercial X y se declaran en el año tributario que corresponde al número siguiente (X+1), ¿queda claro? 190

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liquidación respectiva, redeterminando el impuesto191. Tres meses después el contribuyente reclama de la liquidación 192. El Tribunal Tributario y Aduanero dicta sentencia de primera instancia el 30.06.2012, rechazando el reclamo y ordenando girar el impuesto reclamado. En fin, el 15.10.2012 se emite el giro, notificándoselo con la misma fecha a la contribuyente y a Tesorerías para su cobro. Se pide responder a la siguiente cuestión: ¿Podría la contribuyente excepcionarse en algún momento alegando la prescripción? Responda a la luz del régimen jurídico de la prescripción en materia tributaria, explicando los efectos de cada una de las circunstancias o situaciones descritas. Respuesta y razonamientos: Y aquí hay que ir paso por paso, si nos perdemos en un paso vamos a llegar a un resultado distinto. Por lo pronto, y lo iremos viendo caso a caso, es clave ―como punto de partida― saber cuáles son los plazos de prescripción aplicables y desde cuándo se contabilizan, ¿cuáles son los plazos de prescripción que ustedes conocen desde ya? — Ordinaria o extraordinaria, 3 años o 6 años, ahora, ¿se acuerdan cuándo opera la prescripción extraordinaria de 6 años? —Supuesto № 1: Cuando no se presenta la declaración estando obligado a hacerlo, o supuesto № 2: Es maliciosamente falsa, son los dos supuestos. Ahora, con la información del caso, ¿nos encontramos ante alguno de estos dos supuestos? ¿Qué es lo que salta primero a la vista? —Que presentó una declaración, por lo que así de un plumazo eliminamos una de las causales que hacen procedente la prescripción extraordinaria. En el caso, ¿hay algo que haga entender que la declaración es maliciosamente falsa según el supuesto № 2? Se pudo haber equivocado y los contribuyentes se equivocan, pero, ¿esto supone que haya malicia? —No, por lo tanto, en principio no sucede este evento, o podríamos colocar este supuesto como segunda alternativa, si es que se acredita que la declaración es maliciosamente falsa; por lo tanto, en principio, ¿qué plazo de prescripción se aplica? —Plazo de prescripción ordinaria, ¿de cuánto? —3 años, ¿desde cuándo lo contamos? Vayamos al inc. primero del art. 200 C.T., esto no lo olviden, normalmente los alumnos lo olvidan y se aprobleman para el cómputo después, el desde cuándo se computan los plazos de prescripción está en el inc. primero del art. 200 C.T., leámoslo: «Artículo 200.- El Servicio podrá liquidar un impuesto, revisar cualquiera deficiencia en su liquidación y girar los impuestos a que hubiere lugar, dentro del término de tres años contado desde la expiración del plazo legal en que debió efectuarse el pago.», contados desde la expiración del plazo legal en que debió efectuarse el pago del impuesto correspondiente, como aquí estamos en un caso relativo al Impuesto 191

Es decir, había una diferencia de impuestos, Valeria declaró: $100, el SII entiende que debió haber declarado $200, le notifica una citación, ¿verdad? 3 años después de que Valeria presentó su declaración de Impuesto Global Complementario, Valeria contesta la citación en junio del mismo año, y un mes después el SII notifica la liquidación donde dice: Mire Valeria, usted tiene que pagar $100, porque usted solo declaró $100 y el impuesto que correspondía pagar era de $200. 192 ¿Puede hacerlo? —Sí, ¿dentro de qué plazo? Esto también ya lo vimos, desde el punto de vista del plazo el SII está impedido de girar hasta que transcurran 90 días contados desde la notificación de la liquidación o giro, o en su defecto, si es que el contribuyente reclama, hasta que se notifique la sentencia correspondiente del TTA, ¿de acuerdo?

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Global Complementario, ¿cuándo expiró el plazo en que debió haber efectuado el pago del mismo por parte de Valeria? Ya sabemos que es un impuesto anual, un impuesto a la renta que se declara vía formulario № 22 —30 de abril. —¿Se fijan? Este dato es automático, 30 de abril, ¿si fuera IVA? —El 12 del mes correspondiente ya que es un impuesto mensual, ¿si fuera Impuesto de Segunda Categoría? —También 12 del mes correspondiente dado que es un impuesto mensual, el Impuesto Adicional cuando es impuesto de retención también opera dentro de los 12 primeros días del mes siguiente, salvo que sea impuesto de declaración, pero como es materia de Derecho Tributario II, probablemente no coloque un caso del Impuesto Adicional, ¿de acuerdo? Por lo tanto, ya sabemos desde cuándo se computa, y ¿de qué año en este caso en particular? —30 de abril del año 2008, por lo tanto, ¿cuándo prescribe la acción fiscalizadora del SII? —30 de abril del año 2011, como es un plazo de años no se tienen en consideración los días inhábiles que hubo en el intertanto, se computan los años completos; también en esto ―no obstante, la norma no señala nada― el SII ha señalado que en estos casos no opera la prórroga, ¿se acuerdan que había prórroga legal y si el plazo vencía un día sábado, un 31 de diciembre o feriado se prorrogaba para el día hábil siguiente dada también la prórroga administrativa? Para los efectos del cómputo de los plazos de prescripción aun cuando el 30 de abril del año 2011 caiga en un día sábado o en un día domingo o en un feriado, el plazo prescribió 30 de abril del año 2011, no opera la prórroga para efectos del cómputo, prescribe a las 24 horas del último día del plazo, ¿de acuerdo? Por ende, en este caso, paso siguiente: Cuando el SII notifica el día 30 de abril del año 2011 una citación, y Damián193 se ríe, pero esto ocurre, el SII por lo general notifica los últimos días —Malditos…194 ¿Lo hizo correctamente? ¿Estaba prescrito? ¿Puede invocar el contribuyente respecto del primer paso la excepción de prescripción? —No; como ustedes saben ―adicionalmente― la notificación de la Citación produce efectos en relación a la prescripción, y aquí lo que se notificó fue una Citación, y ¿cuál es el efecto que produce la Citación respecto de la prescripción? —Aumenta automáticamente en 3 meses, y si el contribuyente solicitó prórroga, la cual puede ser hasta 1 mes, aumenta en 1 mes más, y si respecto de la contestación del contribuyente a la Citación, el SII solicita antecedentes adicionales o aclaración, tiene 1 mes el contribuyente para contestar, y esto aumenta en 1 mes más el plazo de prescripción, y por ende, fíjense ustedes: El contribuyente contesta la citación el día 15.06.2011, pero esto es un distractor, porque para los efectos del cómputo del plazo de prescripción, no tiene relevancia el cuándo el contribuyente contesta, puede hacerlo incluso fuera del plazo, ¿de acuerdo?, pero lo que ya sabemos es que por efectos de la notificación de la Citación se aumentó en 3 meses la prescripción, es decir, en otros términos: El SII notificó al límite, pero ganó 3 meses con el aumento, ¿qué es lo que puede hacer en los 3 meses? —Seguir fiscalizando, y ¿qué es lo que hace respecto a esto? — Liquida, y liquida ¿cuándo? —El 30.07.2011, ¿liquida dentro de plazo? ¿Estaba prescrita la acción fiscalizadora? —No, lo hizo dentro de plazo, ¿podría el contribuyente oponer la excepción de prescripción? —No, ¿sí? Luego veremos, y vamos a dejar hasta aquí el caso, continuaremos mañana con este tema, pueden haber acá supuestos de suspensión y la interrupción de los plazos de prescripción, por lo pronto, dicho esto, sucede que de acuerdo 193 194

Compañero presente en clase. Intervención del compañero aludido.

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al art. 201 C.T. una notificación administrativa de una liquidación o giro interrumpe el plazo de prescripción y comienza a correr un nuevo plazo de prescripción y aquí hubo una notificación de una liquidación, y por ende, ¿qué efectos se produjo? —Interrupción, por lo cual, Valeria perdió todo el tiempo ganado y comienza a correr un nuevo plazo. Luego, dentro de los datos del caso también parece que Valeria reclama, y el reclamo de una liquidación o giro produce el efecto de suspender los plazos de prescripción, porque durante ese periodo, ¿qué ocurre respecto del SII? —Está impedido de girar, y como está impedido de girar, como contrapartida, se suspende el plazo de prescripción, es decir, se abre un paréntesis, y así lo dispone el art. 201 inc. final C.T. en relación con el art. 24 inc. segundo del C.T. ¿Se fijan cómo un planteamiento relativamente corto da para mucha sustancia? Pero este es el enfoque, lo vamos a dejar hasta aquí porque nos faltan elementos de juicio. ¿Alguna pregunta hasta acá? Profesor, ¿qué produce la interrupción? 195 —La notificación administrativa de una liquidación o giro, la causal segunda del art. 201 C.T., hay tres causales que hacen procedente la interrupción, que las veremos, que están señaladas en el art. 201 C.T. y en este caso hay una notificación administrativa que produce el efecto. Les diría más, incluso, muchas veces yo paso por alto el hecho de si llegan a la fecha cierta, pero lo que no perdono es que por ejemplo, no se identifiquen los supuestos relevantes, no identifiquen que hayan supuestos de interrupción, de suspensión o de aumento, con la parte matemática puedo ser más flexible, pero con la conceptual no. En este caso, fíjense ustedes ―introduzco una variable― ¿qué pasa si la notificación de la Citación se hizo por carta certificada? ¿Qué pasa si es notificación por carta certificada se frustra? —Por lo pronto, se computan 3 días después del envío de la notificación, y ¿qué efecto produce la notificación por carta certificada que se frustra? —Aumenta o renueva los plazos de prescripción, lo veremos también, por lo que también es un supuesto que puede aparecer en un planteamiento casuístico, ¿sí? Estamos hablando de la prescripción extintiva. Luego, volvamos un poco a lo general, aquí naturalmente que estamos hablando de la prescripción extintiva, y no de la prescripción adquisitiva, que son los dos ámbitos respecto de los cuales puede operar la prescripción. Por lo que, no nos confundamos, no estamos dentro del ámbito de la prescripción adquisitiva. Solo una referencia a la prescripción adquisitiva en ámbito tributario: Art. 17 № 9 LIR. Por lo demás, la prescripción adquisitiva tiene una importancia relativamente baja dentro de la materia tributaria, solo una referencia a este respecto es lo que establece el art. 17 № 9 LIR, ¿qué dice este artículo? —Que no constituirá renta, por lo que no quedará afecto al Impuesto a la Renta los bienes adquiridos por prescripción adquisitiva, es decir: Cuando opera la prescripción adquisitiva hay un incremento de patrimonio, y por ende, de acuerdo a la definición del art. 2 № 1 LIR habría renta: «ARTICULO 2°.- Para los efectos de la presente ley se aplicarán, en lo que no sean contrarias a ella, las definiciones establecidas en el Código Tributario y, además, salvo que la naturaleza del texto implique 195

Pregunta de una compañera.

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otro significado, se entenderá: 1.- Por "renta", los ingresos que constituyan utilidades o beneficios que rinda una cosa o actividad y todos los beneficios, utilidades e incrementos de patrimonio que se perciban, devenguen o atribuyan, cualquiera que sea su naturaleza, origen o denominación.», no obstante, que el art. 17 № 9 LIR dice que no constituye renta los bienes adquiridos por prescripción adquisitiva: «ARTICULO 17°.- No constituye renta: 9°.- La adquisición de bienes de acuerdo con los párrafos 2° y 4° del Título V del Libro II del Código Civil, o por prescripción, sucesión por causa de muerte o donación.», esta es la única importancia que tiene la prescripción adquisitiva dentro del ámbito tributario, ¿de acuerdo? La prescripción en materia tributaria no difiere sustantivamente de las reglas de prescripción del Derecho común. (primer rasgo en común, la prescripción extingue la acción, pero subsiste como obligación natural). Segunda cuestión, en términos generales, la prescripción en materia tributaria no difiere sustantivamente de las reglas que ustedes ya conocen respecto de la prescripción en el Derecho común; y así, podemos decir en primer término que la prescripción extingue la acción, pero no la excepción, por lo tanto, subsiste como obligación natural, ¿de acuerdo? Del perro y la mariposa de Albaladejo. ¿Saben la diferencia a este respecto entre la prescripción extintiva y la caducidad? Hay un civilista español… en esto se ha escrito bastante y hay mucha neurona que se ha quemado a este respecto, hay un autor civilista, Albaladejo196, español, que colocó en términos bastante simples podía decirse, apelando a elementos de la naturaleza, tomó al perro y a la mariposa, el Perro = Prescripción extintiva, y la Mariposa = Caducidad, y dice algo así: El perro puede aguantar sin comer y beber hasta 30 días, pero si el vigésimo noveno día se le da de comer y beber puede vivir otros 30 días, con lo cual está diciendo: Mire, la prescripción ―llevada a otros términos― incluso, aun cuando se verifique el plazo, subsiste como obligación natural, en cambio, la mariposa, es decir, la caducidad, por más que se la mime ―señala él― es decir: Que se le haga cariño, nació para vivir solo 24 horas, y transcurrido ese plazo muere irreduciblemente, no subsistiendo siquiera una obligación natural, ¿alguna pregunta? Esto sirve para todo, se van a encontrar con plazos de prescripción y caducidad.

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Manuel Albaladejo García (Cartagena, Murcia, 24 de octubre de 1920 - Madrid, 7 de abril de 2012), fue un jurista español. Eminente profesor de Derecho civil, Doctor en Derecho por las Universidades de Madrid y de Bolonia, obtuvo la cátedra de Derecho civil en la Universidad de Oviedo en 1953, ocupándola sucesivamente asimismo en la Universidad de Barcelona desde 1956, y desde 1969 en la Universidad Complutense de Madrid, de la cual fue nombrado profesor emérito desde 1987. La pasión por su profesión y su capacidad de trabajo están fuera de toda duda. Las más de treinta mil páginas escritas por Manuel Albaladejo, publicadas en forma de artículos y libros, y los muchos miles de alumnos formados en su especialidad de Derecho civil, en varias universidades españolas, exteriorizan con facilidad la extraordinaria dedicación de Albaladejo al estudio, enseñanza y desarrollo del conocimiento del Derecho civil. Ha sido galardonado con la Gran Cruz de Alfonso X el Sabio.

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Pequeña alusión a la discusión de si la prescripción de la acción fiscalizadora es en realidad un plazo de caducidad. Volvamos a lo nuestro, aunque también esto es válido porque como dije, hay una discusión posterior de si la prescripción de la acción fiscalizadora es en realidad un plazo de prescripción o un plazo de caducidad, y esto en torno a si proceden respecto de ella las causales de interrupción de la prescripción establecidas en el art. 201 C.T., ¿por qué? — Porque si uno mira el tenor de las normas, tendríamos que decir que el art. 200 C.T. se identifica y se aplica a la prescripción de la acción fiscalizadora, y en cambio, el art. 201 C.T. está circunscrito al ámbito de la acción de cobro, y dado que la redacción de una y otra son diferentes se produce la discusión si, por ejemplo, las causales de interrupción de la prescripción del art. 201 C.T., es decir, en el ámbito de la acción de cobro, se aplicación a la acción fiscalizadora, pero eso lo veremos pronto. Segundo aspecto en común: De la prescripción que debe ser alegada y la excepción del art. 136 C.T. Segundo aspecto en común: La prescripción debe ser alegada. Salvo una excepción, en el Derecho Tributario siempre hay particularidades, y este caso no es la excepción, y ahí nos tenemos que ir al art. 136 C.T. que es la prescripción de oficio, en otros términos, aun cuando no se haya alegado, el TTA debe declarar la prescripción si es que constata que corresponde a revisiones del SII efectuadas fuera del plazo de prescripción, dicho en otros términos, por ejemplo: Liquidó un impuesto estando fuera de los plazos de prescripción, aun cuando el contribuyente no lo haya reclamado, el TTA tiene que verificar y declarar la prescripción, ¿queda claro? Por esto se llama: Prescripción de oficio. Coloqué un ejemplo pensando en la acción fiscalizadora del SII, supongamos que son aplicables los plazos de 3 años, y el SII liquidó un impuesto a los 3 años y 6 meses, el contribuyente reclama en contra de esa liquidación, y aun cuando no haya reclamado la prescripción porque operó la prescripción, el TTA tiene que declararla de oficio, ahora sí leamos el art. 136 C.T.: «Artículo 136.- El Juez Tributario y Aduanero dispondrá en el fallo la anulación o eliminación de los rubros del acto reclamado que correspondan a revisiones efectuadas fuera de los plazos de prescripción.», «revisiones» entiéndase fiscalización. Tercer rasgo en común: La prescripción debe ser judicialmente declarada. En tercer lugar, la prescripción debe ser judicialmente declarada, por lo tanto, no basta, ni siquiera corresponde, que sea declarada administrativamente, ¿de acuerdo? Si alguien pretenda que esto se resuelva con una declaración del SII diciendo que la obligación se encuentra prescrita, esto no es así, debe haber una declaración judicial. Cuarto rasgo en común: La prescripción debe ser renunciada expresamente. Por último, cuarto rasgo general, la prescripción puede ser renunciada expresamente después de cumplida por el sujeto que tenga capacidad de alegarla, es decir, por el sujeto a quien beneficia la prescripción. El SII, fíjense ustedes, en un caso en particular, ha invocado la renuncia expresa de la prescripción en base a la solicitud de giro de impuesto 365

realizada por un contribuyente, ustedes saben ―lo vimos en su momento― que existen plazos para la emisión de giro por parte del SII, no obstante, el contribuyente puede solicitar que le giren el impuesto, el SII en un caso de estos en que el contribuyente pidió el giro, entendió que llevaba implícita la renuncia expresa de la prescripción, y aquí el TTA de Antofagasta sostiene que para considerar expresa una renuncia, la manifestación de voluntad del prescribiente, es decir, del contribuyente, debe estar dirigida sin lugar a dudas en un determinado sentido, ¿cuál sentido? —Renunciar a la prescripción, lo cual no ocurre en la especie, dicho en otros términos: Por el solo hecho de estar pidiendo que se me emita un giro no se puede entender como un caso de renuncia expresa de la prescripción que está operando a mi favor, pero aquí ya tenemos una primera interpretación en donde el SII intenta sacar partido de la prescripción cada vez que puede, ¿queda claro?

DE LA PRESCRIPCIÓN DE LA ACCIÓN FISCALIZADORA (Primer ámbito de la prescripción en materia tributaria) De la prescripción de la acción fiscalizadora. Vamos ahora a la prescripción de la acción fiscalizadora del SII, como decía, cuando hablamos de la «acción fiscalizadora» hablamos de aquellas actividades del SII tendientes a aplicar y fiscalizar los tributos, como dice el propio art. 200 inc. primero C.T.: «Artículo 200.- El Servicio podrá liquidar un impuesto, revisar cualquiera deficiencia en su liquidación y girar los impuestos a que hubiere lugar, dentro del término de tres años contado desde la expiración del plazo legal en que debió efectuarse el pago.», a liquidar los impuestos, revisar cualquiera deficiencia en su liquidación y girar los impuestos a que dieren lugar, todas estas son actividades de fiscalización, pero no se agotan, porque dentro de la fiscalización está el requerimiento de antecedentes, tasación, citación, etc., todo lo que es fiscalización, ¿de acuerdo? Esta norma por favor relacionarlo con el art. 17 inc. segundo C.T.: «Artículo 17.- Toda persona que deba acreditar la renta efectiva, lo hará mediante contabilidad fidedigna, salvo norma en contrario. Los libros de contabilidad deberán ser llevados en lengua castellana y sus valores expresarse en la forma señalada en el artículo 18, debiendo ser conservados por los contribuyentes, junto con la documentación correspondiente, mientras esté pendiente el plazo que tiene el Servicio para la revisión de las declaraciones. Esta obligación se entiende sin perjuicio del derecho de los contribuyentes de llevar contabilidad en moneda extranjera para otros fines.», ¿qué establece? —Establece que los libros de contabilidad se deberán conservar por los contribuyentes mientras esté pendiente el plazo que tiene el SII para revisar las declaraciones de impuestos, es decir: Mientras estén pendientes los plazos de prescripción. También con el art. 59 C.T. que señala que dentro de los plazos de prescripción el SII podrá revisar y examinar las declaraciones presentadas por los contribuyentes (solo se cita el inc. primero): «Artículo 59.- Dentro de los plazos de prescripción, el Servicio podrá examinar y revisar las declaraciones presentadas por los contribuyentes. Cuando se inicie una fiscalización mediante requerimiento de antecedentes que deberán ser presentados al 366

Servicio por el contribuyente, se dispondrá del plazo de nueve meses, contado desde que el funcionario a cargo de la fiscalización certifique que todos los antecedentes solicitados han sido puestos a su disposición para, alternativamente, citar para los efectos referidos en el artículo 63, liquidar o formular giros.». También con el art. 25 C.T.: «Artículo 25.Toda liquidación de impuestos practicada por el Servicio tendrá el carácter de provisional mientras no se cumplan los plazos de prescripción, salvo en aquellos puntos o materias comprendidos expresa y determinadamente en un pronunciamiento jurisdiccional o en una revisión sobre la cual se haya pronunciado el Director Regional, a petición del contribuyente tratándose de términos de giro. En tales casos, la liquidación se estimará como definitiva para todos los efectos legales, sin perjuicio del derecho de reclamación del contribuyente, si procediera.», ¿de acuerdo? De la prescripción ordinaria de la acción fiscalizadora. Como ya he señalado anteriormente, la prescripción de la acción fiscalizadora puede ser ordinaria o extraordinaria. La ordinaria, el plazo es de 3 años contados desde la expiración del plazo en que debió efectuarse el pago, también, si se trata de tributos que se debieron pagar por cuotas, el plazo se cuenta desde que debió pagarse la cuota respectiva, por lo tanto, el Impuesto Territorial, fíjense ustedes, que se paga en abril, junio, septiembre y noviembre, el último día de cada mes, y por lo tanto la cuota respectiva se contará desde el último día del vencimiento del plazo correspondiente para el pago de la cuota, ¿de acuerdo? Como ejemplo ya vimos uno en relación al Impuesto Global Complementario. También, ya señalé que por tratarse de términos de años los plazos de prescripción corren tanto en los días hábiles como inhábiles o feriados, y el SII ha entendido que para los efectos del cómputo de los plazos de prescripción no opera la prórroga, por lo tanto, si se ha prorrogado el plazo para declarar el Impuesto Global Complementario, para algún día de mayo, eso no quita que el cómputo del plazo deba hacerse desde el 30 de abril que es el plazo legal sin prórroga para los efectos de la declaración y pago del impuesto correspondiente, ¿de acuerdo? De la prescripción extraordinaria de la acción fiscalizadora. ¿Cuál es el plazo de prescripción extraordinario? —6 años, ¿verdad? —Contados también desde la expiración del plazo legal en que debió efectuarse el pago, ¿cuáles son los supuestos que hacen procedentes la prescripción extraordinaria? —Dos supuestos, que no se presente la declaración estando obligado a hacerlo o que la declaración que se presenta sea maliciosamente falsa. De la primera causal para que se configure la prescripción extraordinaria: No se presente la declaración estando obligado a hacerlo. Respecto de la primera causal, para que se dé naturalmente que debemos estar frente a impuestos sujetos a declaración, los cuales están definidos en el propio art. 200 C.T. como aquellos que se pagan previa declaración del contribuyente o del responsable del tributo, y aquí yo les vuelvo a colocar, no obstante esta materia ya lo vimos, impuestos sujetos a declaración son todos los impuestos de la Ley de la Renta, el IVA, el Impuesto a 367

las Herencias y Donaciones, y el impuesto no sujeto a declaración el Impuesto Territorial desde 1969 a partir de lo dispuesto por la Corte Suprema en el caso denominado Fisco con Cementos Bío Bío, ¿de acuerdo? De la segunda causal para que se configure la prescripción extraordinaria: La declaración sea maliciosamente falsa. Respecto a la segunda causal, cuando la declaración sea maliciosamente falsa, si bien, no está definido qué debe entenderse por maliciosamente falsa, el SII ha entendido que esto se da cuando uno o más antecedentes contenidos en la declaración de impuestos es simulado, fingido o no ajustado a los hechos, y agrega: Que sea producto de un acto consciente por quien supo o no pudo menos que haber sabido que lo declarado no se ajustaba a la realidad; reitero, deben haber antecedentes de que hay una simulación, que se ha fingido o que lo declarado no se ajusta a la realidad y que adicionalmente sea producto de un acto consciente del declarante quien supo o no pudo menos que saber que lo declarado no se ajusta a la realidad; por lo tanto, no basta con un simple error, lo que quiero decir con esto es que: Con el hecho que no se haya declarado todo lo que el SII estima que se tuvo que haber declarado no supone que la declaración sea maliciosamente falsa, ¿de acuerdo? Como la buena fe se presume y la mala fe tiene que probarse, ¿de quién es la carga de la prueba acá? —Del SII, ¿verdad? ¿Cuándo se van a dar situaciones de este caso? —Por ejemplo, cuando se hacen en la declaración de impuestos correspondientes rebajas que no se produjesen, pensemos en el ámbito del Impuesto a la Renta, el Impuesto de Primera Categoría, yo les he dicho que resulta de restarle a los ingresos totales los costos directos, los gastos generales, ¿verdad?, en la medida que esos gastos y esos costos sean necesarios para producir la renta, estén relacionados con el giro, etc., etc., si por ejemplo en el Caso Penta se dedujeron gastos que no correspondían, por ejemplo: Honorarios de personas que nunca prestaron servicios para la sociedad, se rebajaron como gastos, estaríamos en un supuesto de una declaración maliciosamente falsa y sería aplicable la prescripción de 6 años; en el IVA, por ejemplo, aumento el crédito fiscal, y disminuyo con eso el impuesto a pagar por el contraste que se produce entre el crédito y el debido fiscal, esa sería también una declaración maliciosamente falsa, ¿de acuerdo? De las causales de aumento para la prescripción ordinaria y extraordinaria. Y, vamos a terminar esta clase analizando las causales de aumento de la prescripción ordinaria o extraordinaria, dicho en otros términos, las causales que veremos pueden aumentar el plazo de 3 años o de 6 años que resulte aplicable en un plazo adicional dependiendo de los casos en particular que analizaremos, los casos de aumento, ¿de acuerdo? Primera causal de aumento: Aumento de 3 meses por citarse al contribuyente. Sabemos en primer término que los plazos de prescripción, reitero, el ordinario y el extraordinario, los 3 o los 6 años, van a aumentarse por 3 meses por el hecho de citarse al contribuyente, es decir, la notificación de la Citación produce el efecto de aumentar los plazos de prescripción respecto de aquellos impuestos comprendidos en la Citación 368

respectiva, por lo que no podría operar respecto de otros impuestos que no se contienen en la citación. Segunda causal de aumento: Aumento de hasta 1 mes por haberse prorrogado el plazo para contestar la citación. Segundo aumento: Por haberse prorrogado el plazo para contestar la Citación, y ahora sabemos además que el Director Regional tiene la obligación ―no es facultativo― de prorrogar cuando el contribuyente citado lo solicite, y ese plazo puede ser hasta un mes, por lo cual, podrían llevar 4 meses de aumento, es decir, podríamos tener: 3 años, más 3 meses más 1 mes en el caso de la ordinaria, en el caso de la extraordinaria sería 6 años, más 3 meses más 1 mes, ¿de acuerdo? Tercera causal de aumento: Aumento de 1 mes por petición de antecedente complementarios o aclaraciones por parte del SII. También, como ustedes saben, frente a la contestación del contribuyente a la Citación, el SII puede pedir antecedentes complementarios o aclaraciones, en ese caso ―de acuerdo al art. 63 C.T.― el contribuyente tiene un plazo de 1 mes para contestar, y ese mismo plazo de 1 mes se traduce en un aumento del plazo de prescripción, con lo cual, si se da ese evento ya llevaríamos 5 meses, ¿de acuerdo? Cuarta causal de aumento: Aumento de 3 meses por notificación frustrada por carta certificada. Luego, si nos vamos al art. 11 inc. cuarto C.T. respecto de la notificación por carta certificada: «Si el funcionario de correos no encontrare en el domicilio al notificado o a otra persona adulta o éstos se negaren a recibir la carta certificada o a firmar el recibo, o no retiraren la remitida en la forma señalada en el inciso anterior dentro del plazo de 15 días, contados desde su envío, se dejará constancia de este hecho en la carta, bajo la firma del funcionario y la del Jefe de la Oficina de Correos que corresponda y se devolverá al Servicio, aumentándose o renovándose por este hecho los plazos del artículo 200 en tres meses, contados desde la recepción de la carta devuelta.», ¿qué efecto se produce respecto de la prescripción? —El aumento o la renovación del plazo de prescripción, ¿por qué aumento? —Porque si la carta certificada es devuelta por la oficina de correos respectiva al SII todavía estando vigentes los plazos de prescripción de 3 o 6 años, allí, se aumentará el plazo de prescripción en 3 meses si es que naturalmente la notificación por carta certificada se frustró, no se materializó; en cambio, si la devolución de la carta por la oficina de correos al SII, llega al SII una vez que ya transcurrieron los plazos de prescripción, por ejemplo, llega a los 3 años y 1 día en lo que resultaba aplicable la prescripción ordinaria, en este caso, como no puede aumentarse un plazo que ya expiró, la Ley utiliza la fórmula de «renovación», se renueva, ¿de acuerdo?

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Quinto caso de aumento (caso de aumento especial): Aumento de 1 año ante la ausencia de aviso de término de giro al SII. Lo último, hay dos casos que se introdujeron de aumento en los plazos de prescripción con la Ley 20.780, es decir, se introdujeron en el año 2014 y entraron en vigor a partir del 30 de septiembre del año 2015. El primer caso de aumento, u otro caso de aumento: Aumento en caso de no darse aviso del término de giro, o si prefieren de aviso de término de giro al SII, les he dicho que el ciclo de vida del contribuyente se inicia con la iniciación de actividades y termina con el término de giro, el contribuyente, una vez cesa sus actividades, tiene un plazo de dos meses para dar aviso de término de giro, ¿de acuerdo? ¿Qué dice el art. 69 inc. quinto C.T. en relación al inc. sexto en esta materia? — Dispone que si el SII dispone de antecedentes que permiten establecer que una persona ha terminado su giro (se cita inc. quinto y sexto): «Si el Servicio cuenta con antecedentes que permiten establecer que una persona, entidad o agrupación sin personalidad jurídica, ha terminado su giro o cesado en sus actividades sin que haya dado el aviso respectivo, previa citación efectuada conforme a lo dispuesto en el artículo 63 del Código Tributario, podrá liquidar y girar los impuestos correspondientes, en la misma forma que hubiera procedido si dicha persona, entidad o agrupación hubiere terminado su giro comercial o industrial, o sus actividades, según lo dispuesto en el inciso primero. En tales casos, los plazos de prescripción del artículo 200 se entenderán aumentados en un año contado desde que se notifique legalmente la citación referida, respecto de la empresa, comunidad, patrimonio de afectación o sociedad respectiva, así como de sus propietarios, comuneros, aportantes, socios o accionistas.», ¿verdad? O cesado en sus actividades sin que haya dado aviso del término de giro, es decir, sin que haya cumplido con el trámite teniendo dos meses para hacerlo, previa citación del art. 63 C.T., y aquí ojo, un nuevo supuesto de citación como trámite previo y obligatorio, ¿se acuerdan? Este es un nuevo caso, previa Citación del art. 63 C.T. como trámite previo y obligatorio podrá liquidar y girar los impuestos correspondientes en la misma forma que procede en caso de darse aviso, y agrega la norma que, en tal caso, en el supuesto que acabo de describir, los plazos de prescripción del art. 200 C.T. se entenderán aumentados en un año contados desde que se notifique legalmente la citación correspondiente, cuando se notifica una citación, ¿cuál sería el aumento como regla general? —3 meses, en cambio, aquí, en este supuesto de término de giro y en el ámbito del art. 69 C.T. y frente a la omisión del trámite por parte del contribuyente, el plazo de aumento es de 1 año, ojo, no se confundan, la norma lo señala expresamente, este plazo especial de aumento prefiere al plazo general, por lo tanto, no habrá un aumento ―dado que hay citación― de 1 años más 3 meses más la prórroga, el aumento será de 1 años, la regla especial prefiere a la general, ¿queda claro? ¿Sí? ¿Clarísimo esto? Por lo tanto, si les coloco un caso de término de giro de un contribuyente que no ha cumplido con sus obligaciones de término de giro y le pregunto por la prescripción acuérdense de la regla general, ¿de acuerdo? Sexto caso de aumento (caso de aumento especial): Aumento exclusivo de 6 meses si el contribuyente probare el origen de los fondos, pero no el haber cumplido con los impuestos de tales cantidades (art.70 inc. final LIR) 370

Por último, aumento en el caso de inc. final del art. 70 LIR: «Cuando el contribuyente probare el origen de los fondos, pero no acreditare haber cumplido con los impuestos que hubiese correspondido aplicar sobre tales cantidades, los plazos de prescripción establecidos en el artículo 200 del Código Tributario se entenderán aumentados por el término de seis meses contados desde la notificación de la citación efectuada en conformidad con el artículo 63 del Código Tributario, para perseguir el cumplimiento de las obligaciones tributarias y de los intereses penales y multas que se derivan de tal incumplimiento.», ¿alguien se acuerda del art. 70 LIR? Lo vimos a propósito de la prueba y las presunciones, lo de que había que ver una correlación o equivalencia entre los gastos de vida del contribuyente y de su familia, con sus ingresos, si el SII tiene antecedentes que, por ejemplo, usted, se compró un departamento de $200.000.000 al contado, y declara que en los últimos años solo ha tenido rentas por $500.000 mensuales, va a aplicar el art. 70 LIR porque en principio se presume que no hay una correspondencia entre sus ingresos y sus gastos de vida, esto supone que el contribuyente al cual se le invoque el art. 70 LIR tendrá que acreditar el origen de los fondos, ¿cuáles? —Los $200.000.000, y que adicionalmente tendrá que acreditar si los declaró o no los declaró, en este caso, cuando el contribuyente probare el origen de los fondos, por lo tanto, no hay cuestionamiento en cuanto al origen, pero no acreditare haber cumplido con los impuestos que debiesen aplicarse a tales cantidades, los plazos establecidos en el art. 200 C.T. que son de 3 o 6 años según corresponda, se verán aumentados por el término de 6 meses contados desde la notificación de la Citación efectuada de conformidad al art. 63 C.T., por lo tanto, aquí también la regla especial prefiere a la general y por lo tanto son 6 meses, y no 6 meses más 3 meses más 1 mes si es que hay prórroga, son 6 meses y ya; en síntesis: En relación con la Citación, la regla general es que se produzca un aumento de 3 meses más la prórroga más el eventual mes si es que hay solicitud de antecedentes adicionales frente a la contestación del contribuyente. Pero, hay dos reglas especiales, una aplicada respecto del término de giro donde el aumento asociada a la citación en ese caso es de un año, y la otra asociada al art. 70 LIR donde el aumento con consecuencia de la Citación al procedimiento es de 6 meses, ¿de acuerdo? Una pequeña tarea. Les dejo una pequeña tarea: Si estos plazos de aumento de la acción fiscalizadora se aplican a la acción de cobro de la TGR, es decir: ¿Podrían aumentarse los plazos de prescripción del art. 201 C.T.? Nos vemos mañana, creo que es evidente que esta materia es de suma importancia.

29.-Miércoles 31 de octubre de 2018: Recomendación de lectura: Prescripción Tributaria de Rodrigo Ugalde. Bien, estábamos viendo la prescripción en materia tributaria, hace poco rato subí al portal un extracto del libro que se llama: «Prescripción tributaria» de Rodrigo Ugalde, en particular en aquella parte que se refiere a los ejemplos, hay varios ejemplos en que ―con 371

la solución naturalmente― se modifican un poco los supuestos, habiendo casos de interrupción, de suspensión, de aumento, etc.; lo único que les quiero advertir es que el libro no está necesariamente actualizado, un poco antiguo, por lo que no recoge las causales más recientes de aumento, ¿de acuerdo? Para que lo lean, practiquen y razonen en torno a estas materias, jueguen con las situaciones, cambien los supuestos, cambien las fechas ¿de acuerdo? Esto sí pueden hacerlo, para que vean cómo puede modificarse la solución a partir de la modificación de los supuestos del caso. ¿Queda claro? Breve recapitulación de lo ya dicho acerca de prescripción en materia tributaria. Nos corresponde ver, o seguir viendo la prescripción, pero ahora en particular lo que se refiere a la suspensión. Dijimos que, en torno a la prescripción en materia tributaria había determinadas situaciones que alteraban los plazos generales o normales de prescripción ordinaria o extraordinaria de 3 o 6 años, estas circunstancias o elementos son: El aumento, que lo vimos ayer, hay varios aumentos en particular que están asociados a la situación, 3 meses en los casos generales, hasta 1 mes en el caso de la prórroga, otro mes (1 mes) en el caso que el SII solicite antecedentes adicionales, y hay dos supuestos especiales de citación que son: 1.-No se da aviso del término de giro en el plazo de 2 meses: El término de giro, cuando no se da aviso dentro del plazo de 2 meses, cuyo aumento es de un año; y, 2.-Supuesto de citación del art. 70 LIR: El supuesto de la citación del art. 70 LIR, donde el aumento es de 6 meses sin que se aplique la regla general, es decir, no es como ayer advertí: 6 meses, más 3 meses, más 1 mes si es que hubo prórroga, sino que son 6 meses o un año en estos supuestos especiales. También, se modifican estos plazos generales en razón de la suspensión y la interrupción. Introducción a la suspensión en materia tributaria. En cuanto a la suspensión, para que ustedes lo tengan gráfico, cuestión que ya deben tener internalizado por su formación general: Siempre que hablemos de suspensión es un paréntesis, es decir: Hay un tiempo que transcurrido, el prescribiente ha ganado un tiempo de prescripción, pero se paraliza el cómputo, y continúa ―es decir: Se cierra el paréntesis― cuando cesa la causa de la prescripción, y continúa computándose el plazo que fue suspendido, ¿de acuerdo? Lo cual lo diferencia de la interrupción porque la interrupción supone la pérdida del plazo que había ganado el prescribiente, ¿de acuerdo? Primer caso de suspensión: Del caso en que el SII está impedido de girar por reclamación del contribuyente (Art. 201 inc. final C.T.). Respecto de la suspensión tenemos que tener en consideración lo que señala el art. 201 inc. final C.T.: «Artículo 201.- En los mismos plazos señalados en el artículo 200, y computados en la misma forma, prescribirá la acción del Fisco para perseguir el pago de los impuestos, intereses, sanciones y demás recargos. Estos plazos de prescripción se interrumpirán: 1°.- Desde que intervenga reconocimiento u obligación escrita. 2°.- Desde que intervenga notificación administrativa de un giro o liquidación. 3°.- Desde que intervenga requerimiento judicial. En el caso del número 1°, a la prescripción del presente artículo sucederá la de largo tiempo del artículo 2.515 del Código Civil. En el caso del 372

número 2°, empezará a correr un nuevo término que será de tres años, el cual sólo se interrumpirá por el conocimiento u obligación escrita o por el requerimiento judicial. Decretada la suspensión del cobro judicial a que se refiere el artículo 147, no procederá el abandono de la instancia en el juicio ejecutivo correspondiente mientras subsista aquélla. Los plazos establecidos en el presente artículo y en el que antecede se suspenderán durante el período en que el Servicio esté impedido, de acuerdo a lo dispuesto en el inciso 2° del artículo 24, de girar la totalidad o parte de los impuestos comprendidos en una liquidación cuyas partidas o elementos hayan sido objeto de una reclamación tributaria.», por lo tanto, la causal genérica de suspensión está asociada ―de acuerdo a lo que dispone el inciso final del art. 201 C.T.― al art. 24 inc. segundo C.T., que a su vez se refiere a aquel supuesto en que el SII está impedido de girar respecto a las partidas contenidas en una liquidación o giro cuando estas han sido reclamadas, y aquí viene la pregunta ―respecto de lo que ya saben, que vimos a propósito del giro―: ¿Cuándo y hasta cuándo está el SII impedido de girar? —Mientras están vigentes los 90 días que tiene el contribuyente para reclamar, ¿y si reclama ante el TTA competente? —Hasta que se notifique la resolución de primera instancia, ¿de acuerdo? Es precisamente esto lo que está diciendo esta norma: Durante este periodo se suspende, se abre un paréntesis y esto hay que mirarlo desde la perspectiva de que la suspensión viene a ser, de cierto modo, un correlato de la limitación en las facultades que tiene el SII, el SII durante este periodo no puede girar, ¿a quién beneficia esto? —Al contribuyente, pero como contrapartida, como el Servicio no puede girar y está limitado en sus facultades la respuesta que da el sistema es: Suspéndase el plazo de prescripción que, a su vez, como ya hemos visto, ¿a quién beneficia la prescripción? — Al contribuyente o al prescribiente. ¿Queda claro? Segundo caso de suspensión: De la pérdida o inutilización de los libros de contabilidad (art. 97 № 16 inc. final C.T.). Además de lo que dispone el inc. final del art. 201 C.T. en relación con el art. 24 inc. segundo C.T. hay que tener en consideración otros casos de suspensión de los plazos de prescripción; tenemos ―en este sentido― en primer término, lo que dispone el art. 97 № 16 inc. final C.T., como ya muchos se imaginarán, el art. 97 C.T. hay que asociarlo con los ilícitos tributarios ¿verdad? Allí hay una enumeración de 26 numerales donde hay infracciones administrativas tributarias y delitos tributarios, en el № 16 se refiere a un supuestos específico: A la pérdida o inutilización de los libros de contabilidad y de la documentación soportante, esto hay que asociarlo a su vez con la obligación de hacer, una obligación importantísima ―y marquen que lo veremos desde la próxima semana―, de la obligación de llevar contabilidad que pesa sobre buena parte, sino la mayoría de los contribuyentes. Esta obligación de llevar contabilidad ―que va a ser distinta dependiendo de las características de cada contribuyente, que puede ser completa, simplificada, etc. ―Lo veremos—, supone llevar libros de contabilidad, y los libros de contabilidad, no obstante que hoy también se pueden llevar mediante medios tecnológicos, es decir, ya no es tan necesario el soporte de papel, pero los libros de contabilidad ―cualquiera que sea su formato― pueden sufrir pérdida e inutilización, imagínense un caso típico: Se llevan en papel, y el lugar donde se guardan los libros de contabilidad se incendia y se queman los 373

libros de contabilidad, entenderán que aquello puede ser voluntario o involuntario, ¿de acuerdo? Y el № 16 del art. 97 C.T. se coloca o regula el supuesto involuntario y voluntario, es decir, en el caso que opera por caso fortuito y en aquella en que hay dolo, y establece, regula o tipifica una infracción en el caso que sea fortuito y no se cumplan determinadas condiciones, y un delito en el caso de que la pérdida o inutilización de los libros de contabilidad sea maliciosa, es decir, haya dolo. En cualquiera de estos casos, cuando se produce la pérdida o inutilización de los libros de contabilidad, el contribuyente que ha sufrido esta pérdida, tiene la obligación de dar aviso al SII de estas circunstancias, y tiene un plazo de 10 días para hacerlo, a partir de ese aviso que se da al SII, ¿qué es lo que hace el SII ―especialmente cuando la pérdida es involuntaria―? —Va a conceder al contribuyente que no podrá ser inferior a 30 días para que el contribuyente reconstituya la contabilidad, ¿se entiende? ¿Tiene sentido? Ahora pensemos, ¿qué es lo que sucede durante este periodo que no podrá ser inferior a 30 días que tendrá el contribuyente para reconstituir la contabilidad? —Se suspende la prescripción que está corriendo a favor del contribuyente, y ¿por qué se suspende? Mirémoslo ahora desde la perspectiva del SII, ¿qué es lo que está pasando con el SII? ¿Puede fiscalizar si los libros no están, si están perdidos y se están reconstituyendo? —No, y por lo tanto esta es la lógica: Como estoy impedido de fiscalizar, y mientras lo esté, se suspende el plazo de prescripción que está corriendo a favor del prescribiente, ¿queda claro? Por lo que también tiene lógica en este supuesto. Profesor, ¿este plazo para reconstituir la contabilidad se define cuando se pone en conocimiento del SII?197 —Sí, hay un plazo de 10 días para hacerlo, los plazos pueden ser de 2 meses, 3 meses, etc., dependiendo de las características, del tamaño, la dimensión de la empresa, etc., pero que no puede ser inferior a 30 días, y durante este periodo que pueden ser 30 días, 60 días, 90 días, etc., se suspende el plazo de prescripción hasta que lo reconstituya, ¿queda claro? Así lo señala el art. 97 № 16 inc. final C.T.: «Artículo 97.- Las siguientes infracciones a las disposiciones tributarias serán sancionadas en la forma que a continuación se indica: 16°.- La pérdida o inutilización no fortuita de los libros de contabilidad o documentos que sirvan para acreditar las anotaciones contables o que estén relacionados con las actividades afectas a cualquier impuesto, se sancionará de la siguiente manera: a) Con multa de una unidad tributaria mensual a veinte unidades tributarias anuales, la que, en todo caso, no podrá exceder de 15% del capital propio; o b) Si los contribuyentes no deben determinar capital propio, resulta imposible su determinación o aquél es negativo, con multa de media unidad tributaria mensual hasta diez unidades tributarias anuales. Se presumirá no fortuita, salvo prueba en contrario, la pérdida o inutilización de los libros de contabilidad o documentos mencionados en el inciso primero, cuando se dé aviso de este hecho o se lo detecte con posterioridad a una notificación o cualquier otro requerimiento del Servicio que diga relación con dichos libros y documentación. Además, en estos casos, la pérdida o inutilización no fortuita se sancionará de la forma que sigue: a) Con multa de una unidad tributaria mensual a treinta unidades tributarias anuales, la que, en todo caso, no podrá exceder de 25% del capital propio; o b) Si los contribuyentes no deben determinar capital propio, no es posible determinarlo o resulta negativo, la multa se aplicará con un mínimo de una unidad 197

Pregunta de una compañera.

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tributaria mensual a un máximo de veinte unidades tributarias anuales. La pérdida o inutilización de los libros de contabilidad o documentos mencionados en el inciso primero materializada como procedimiento doloso encaminado a ocultar o desfigurar el verdadero monto de las operaciones realizadas o a burlar el impuesto, será sancionada conforme a lo dispuesto en el inciso primero del N° 4° del artículo 97 del Código Tributario. En todos los casos de pérdida o inutilización, los contribuyentes deberán: a) Dar aviso al Servicio dentro de los 10 días siguientes, y b) Reconstituir la contabilidad dentro del plazo y conforme a las normas que fije el Servicio, plazo que no podrá ser inferior a treinta días. El incumplimiento de lo previsto en el inciso anterior, será sancionado con multa de hasta diez unidades tributarias mensuales. Para los efectos previstos en los incisos primero y segundo de este número, se entenderá por capital propio el definido en el artículo 41, Nº 1°, de la Ley sobre Impuesto a la Renta, vigente al inicio del año comercial en que ocurra la pérdida o inutilización. En todo caso, la pérdida o inutilización de los libros de contabilidad suspenderá la prescripción establecida en los incisos primero y segundo del artículo 200, hasta la fecha en que los libros legalmente reconstituidos queden a disposición del Servicio.», ¿queda claro? Más claro imposible, ¿de acuerdo? Contabilidad ―entre paréntesis― es importante, con todas las implicancias que supone, ya hemos visto algunas cosas, ayer ya mencionamos algunas, tienen que mantener los libros de contabilidad mientras estén pendientes los plazos de prescripción, ya sabemos ahora que la pérdida o inutilización de los mismos produce la suspensión de la prescripción, y hay otra serie de consecuencias asociadas, no se sorprendan tampoco que aparezca algo relacionado con contabilidad en el examen. Tercer caso de suspensión: De la ausencia del contribuyente del país (art. 103 inc. tercero y cuarto LIR). Segunda causal ―aparte del art. 201 inc. final C.T.―, otro caso de suspensión, el art. 103 inc. tercero y cuarto de la LIR que establece que se suspenderá la prescripción por el tiempo que el contribuyente se ausente del país, estamos hablando naturalmente de un contribuyente del Impuesto de la Renta, pero agrega la norma: Transcurrido 10 años de ausencia no se toma en cuenta la suspensión, es decir: Un contribuyente de Impuesto a la Renta, de acuerdo a este artículo 103 LIR, si se ausenta del país se suspenderá el plazo de prescripción, pero a los 10 años la situación se consolida porque ya deja de operar la suspensión, ¿de acuerdo? Y naturalmente se ausenta del país sin tener el asiento principal de sus negocios en Chile, porque si tiene el asiento principal de sus negocios en Chile todavía tendrá domicilio tributario en el país y tributará en Chile, ¿cierto? Es decir, alguien que se va de Chile y se pierde ―en cierto modo― el rastro de él ―tributariamente hablando. Veamos el artículo: «Artículo 103°- Los contribuyentes que dejaren de estar afectos al impuesto Global Complementario en razón de que perderán su domicilio y residencia deberán declarar y pagar la parte del impuesto devengado correspondiente al año calendario de que se trate antes de ausentarse del país. En tal caso, los créditos contra el impuesto, contemplados en los números 1° y 2° del artículo 56° se concederán en forma proporcional al período a que corresponden las rentas declaradas. Asimismo, se aplicarán proporcionalmente las unidades tributarias referidas en los artículos 52° y 57°. 375

La prescripción de las acciones del Fisco por impuestos se suspende en caso que el contribuyente se ausente del país por el tiempo que dure la ausencia. Transcurridos diez años no se tomará en cuenta la suspensión del inciso anterior.», ¿de acuerdo? Cuarto caso de suspensión: De las rentas de fuente extranjera cuando no puede disponerse de ellas (art. 12 LIR). Por último, y dentro de la misma Ley de Impuesto sobre la Renta, el art. 12 LIR se refiere a las rentas de fuente extranjera cuando no puede disponerse de ellas por fuerza mayor, en este caso se suspende mientras subsistan las causales que impiden la disposición de dichas reglas, estamos hablando de rentas de fuente extranjera, por lo tanto, que provienen de actividades o de bienes situados en el extranjero, y supongan ustedes que prestan servicios en un país con un conflicto bélico, y que no pueden ―por esas circunstancias― percibir las rentas correspondientes, como es de fuente extranjera quedaría comprendido dentro del art. 12 LIR y como contrapartida se suspenderá, porque mientras ustedes no perciban esas rentas naturalmente no van a tributar, pero como contrapartida ―para equilibrar la balanza― si bien usted no tributará mientras subsista la causa de fuerza mayor, como correlato, se suspende el plazo de prescripción que está corriendo a su favor, ¿de acuerdo? ¿Se entiende? ¿Hace sentido? ¿Sí? Veamos el art. 12 LIR: «ARTICULO 12°.- Cuando deban computarse rentas de fuente extranjera, sin perjuicio de lo dispuesto en el artículo 41 G, se considerarán las rentas líquidas percibidas, excluyéndose aquellas de que no se pueda disponer en razón de caso fortuito o fuerza mayor o de disposiciones legales o reglamentarias del país de origen. La exclusión de tales rentas se mantendrá mientras subsistan las causales que hubieren impedido poder disponer de ellas y, entretanto, no empezará a correr plazo alguno de prescripción en contra del Fisco. En el caso de las agencias u otros establecimientos permanentes en el exterior, se considerarán en Chile tanto las rentas percibidas como las devengadas, incluyendo los impuestos a la renta adeudados o pagados en el extranjero.» ¿Se interrumpe la prescripción de la acción fiscalizadora del SII? Seguimos viendo la prescripción de la acción fiscalizadora, y la siguiente pregunta que viene es: ¿Se interrumpe la prescripción de la acción fiscalizadora del SII? Ya sabemos que se aumenta, ya sabemos que se suspende, ¿se interrumpe? ¿Qué les parece? ¿Dónde está regulada la prescripción de la acción fiscalizadora? —En el art. 200 C.T., y ¿dónde están reguladas las causales de interrupción de la prescripción? —En el art. 201 C.T., y si tuviéramos que hacer una asociación del art. 201 C.T., ¿con qué ámbito de la prescripción se asocia? —Con la acción de cobro, desde esa perspectiva uno tendría que decir: «Mire, ¿sabe qué? Las causales de interrupción de la prescripción que están en el art. 201 C.T. están circunscritas al ámbito de la prescripción de la acción de cobro y no a la de la acción fiscalizadora», ¿verdad? Este es un argumento, y en este mismo sentido hay algunos que sostienen que las causales de interrupción son de derecho estricto, y si son de derecho estricto se aplican solo al ámbito en que expresamente está regulado y no a aquel otro donde no lo está, incluso más, si uno ve el tenor de la norma, se va a la textura de la misma, cada vez que el legislador quiso que los efectos de uno y otro se aplicaran lo dijo, como lo 376

dijo en el caso de la suspensión, ¿se acuerdan del inc. final del art. 201 C.T.? Vuelva a leerlo por favor Natalia198, el inc. final del art. 201 C.T. está en el art. 201 C.T. que en principio se refiere a la acción de cobro: «Los plazos establecidos en el presente artículo y en el que antecede se suspenderán…», déjelo hasta ahí, los plazos establecidos en este artículo, como en el que le anteceden ―en el art. 200 C.T. que se refiere a la acción fiscalizadora― se suspenderán, por lo tanto, cuando el legislador quiso que la suspensión operara en uno y otro lado lo dijo expresamente, no hay norma de igual tenor respecto de la interrupción, ¿de acuerdo? Ahora bien, y aquí ustedes legítimamente me dirán: «Profesor, y en la prueba ¿cómo respondo?» El criterio predominante ―y en esto le han dado nuevamente la razón los tribunales al SII― es entender lo contrario: Que sí se interrumpe la acción fiscalizadora, no obstante este problema normativo de técnica legislativa, ¿en qué funda su opinión el SII? —Relacionando el art. 200 C.T. con el art. 201 C.T., especialmente con su inciso segundo que se refiere a las causales de interrupción de la prescripción, leamos el art. 201 C.T: «Artículo 201.- En los mismos plazos señalados en el artículo 200, y computados en la misma forma, prescribirá la acción del Fisco para perseguir el pago de los impuestos, intereses, sanciones y demás recargos. Estos plazos de prescripción se interrumpirán: 1°.- Desde que intervenga reconocimiento u obligación escrita. 2°.- Desde que intervenga notificación administrativa de un giro o liquidación…», dejémoslo hasta ahí, dice el inciso segundo, numeral № 2, que la prescripción se interrumpirá cuando intervenga notificación administrativa de liquidación o giro, y esto le basta al SII para decir: «Mire, ¿sabe qué? La liquidación y giro son actividades de fiscalización, y la notificación administrativa de las mismas produce el efecto de interrumpir la prescripción, y por lo tanto, la prescripción de la acción fiscalizadora ―más allá de esta cuestión normativa― también se interrumpe», ¿se entiende? Y aquí está asentado el debate entre la doctrina, los tribunales y el SII, siendo que el criterio dominante es el que sostiene el SII. ¿Dónde está la clave aquí? ¿Por qué pudiese ser relevante esta discusión? —Porque si uno sostiene que la prescripción de la acción de fiscalización no se interrumpe, siguiendo los argumentos que hemos señalado, tendríamos que concluir que ―desde el punto de vista de la naturaleza de estos plazos― más que plazos de prescripción se trataría de un plazo de caducidad, y con todo lo que aquello implica, y recuerden la metáfora del perro y la mariposa respecto de esta situación, ¿queda claro? ¿Sí? De la prescripción de la acción de cobro. Vayamos ahora a la prescripción de la acción de cobro, regulada ―en principio como les he dicho― en el art. 201 C.T., ¿cuál es en este caso el órgano titular? —La Tesorería General de la República, ya estamos en el ámbito de la recaudación, esta recaudación se efectúa por medio del procedimiento ejecutivo ¿verdad?, por lo tanto, ya estamos hablando de la prescripción de la obligación tributaria de dar, o si prefieren: De la prescripción de la obligación principal. En términos generales, podemos decir que esta prescripción de cobro corre en paralelo y con los mismos plazos de la prescripción de la acción fiscalizadora, y en esta misma línea, el plazo ordinario de la prescripción de la Compañera presente en clase, y prácticamente ha leído casi ―si es que no la totalidad― de los artículos que se han citado a lo largo y ancho del semestre, mención especial para Natalia Bustamante. 198

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acción de cobro será de 3 años, y el plazo extraordinario será de 6 años por las mismas causales, ¿cuáles son esas causales? —No haberse presentado la declaración de impuestos cuando correspondía hacerlo o maliciosamente falsa, en esto no hay diferencia, las mismas causales que hacen procedente la prescripción extraordinaria en el caso de la acción fiscalizadora, opera también en el caso de la acción de cobro. ¿Se aumentan los plazos de prescripción de la acción de cobro? Siguiente cuestión: Esta prescripción de la acción de cobro, ¿se aumenta? ¿Aumentan los plazos? ¿Qué opina usted Bernardita 199? ¿Se aumentan? —Siempre distinguir, ¿qué dije introduciendo esta materia ayer? ¿Cómo interpretará esto el SII? Seamos suspicaces, ¿cómo lo interpretará? ¿A quién benéfica el aumento? —Al SII, y piensen mal, no hay problema, piensen mal, ¿cómo interpretará o responderá esta pregunta el SII? —Que sí, aun cuando, si vamos a la propia naturaleza de las cosas, si ustedes recuerdan, las causales de aumento del plazo de prescripción, estas son inherentes más bien a la facultad de fiscalización que a la de cobro, está asociada a la citación la mayoría de ellas, y a la notificación de acuerdo al art. 11 C.T., pero el Servicio entiende que también la de cobro se aumenta, ¿por qué? —Porque el SII dice que es aplicable también, corre de forma paralela, se computa de la misma forma, y si esta se ve aumentada, renovada o incluso suspendida, alcanza de manera directa a la acción de cobro en análisis, ¿de acuerdo? En cambio, hay un sector de la doctrina que entiende que o dice que como el aumento está asociado o es inherente a la facultad de fiscalización solo debiese quedar circunscrita a la prescripción de la acción fiscalizadora y no a la acción de cobro. De la manifestación de la estructura bifronte de la Administración Tributaria chilena en el ámbito de la prescripción. Profesor, pero entonces la acción de fiscalización tendría un plazo de prescripción mayor y llegaría un minuto en que esa no estaría prescrita y la de cobro sí 200. —No po’, si corren en paralelo… Pero si la de fiscalización se aumenta y la de cobro no podría aumentarse201. —Claro, sería la consecuencia de la otra posición. Pero sería raro 202. —Sí, pero también fíjense, incluso en la prescripción ―visualícenlo ustedes― se genera esta dificultad o queda de manifiesto la estructura de la Administración Tributaria chilena, que es bifronte, si estuvieran unificados probablemente tendríamos solo una prescripción, pero en el fondo tenemos que tener dos prescripciones porque hay dos órganos de administración y hay procedimientos que corren en paralelo, ¿de acuerdo? De la suspensión de la prescripción de la acción de cobro. Siguiente cuestión, ¿se suspende la prescripción de la acción de cobro? ¿Se suspende el plazo de prescripción? —Sí, ¿por qué sí?... Me hacen sentir que mi señora tiene razón, dice que cada vez estoy más sordo, algo de razón lleva… ¿Por qué? —Porque lo dice 199

Compañera presente en clase. Análisis de un compañero. 201 Aporte del mismo compañero anterior. 202 Ibídem. 200

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expresamente el art. 201 inc. final C.T., ¿para qué se complican tanto la historia? Los plazos de prescripción establecidos en este artículo y en el que le anteceden se suspenden, lo dice expresamente el art. 201 C.T., ahí no hay problema, ¿de acuerdo? De las causales de interrupción de la acción de cobro. Veamos ahora ―y aquí no hay ninguna duda― cuáles son las causales de interrupción de la acción de cobro, que están reguladas en el inc. segundo del art. 201 C.T.: « Artículo 201.- En los mismos plazos señalados en el artículo 200, y computados en la misma forma, prescribirá la acción del Fisco para perseguir el pago de los impuestos, intereses, sanciones y demás recargos. Estos plazos de prescripción se interrumpirán: 1°.Desde que intervenga reconocimiento u obligación escrita. 2°.- Desde que intervenga notificación administrativa de un giro o liquidación. 3°.- Desde que intervenga requerimiento judicial. En el caso del número 1°, a la prescripción del presente artículo sucederá la de largo tiempo del artículo 2.515 del Código Civil. En el caso del número 2°, empezará a correr un nuevo término que será de tres años, el cual sólo se interrumpirá por el conocimiento u obligación escrita o por el requerimiento judicial. Decretada la suspensión del cobro judicial a que se refiere el artículo 147, no procederá el abandono de la instancia en el juicio ejecutivo correspondiente mientras subsista aquélla. Los plazos establecidos en el presente artículo y en el que antecede se suspenderán durante el período en que el Servicio esté impedido, de acuerdo a lo dispuesto en el inciso 2° del artículo 24, de girar la totalidad o parte de los impuestos comprendidos en una liquidación cuyas partidas o elementos hayan sido objeto de una reclamación tributaria.», entonces son, a saber: 1.-Desde que intervenga reconocimiento u obligación escrita; 2.-Desde que intervenga notificación administrativa de un giro o liquidación; y, 3.-Desde que intervenga requerimiento judicial. Primera causal de interrupción de la prescripción de la acción de cobro: Del desde que intervenga reconocimiento u obligación escrita. 1.-Desde que intervenga reconocimiento u obligación escrita: La primera causal en que se interrumpe la prescripción de la acción de cobro es desde que intervenga reconocimiento u obligación escrita, ¿de qué? —De la obligación tributaria de dar, dado el tenor de la norma, no basta con un reconocimiento tácito u oral, tiene que haber reconocimiento escrito de la deuda, y esto se produce ―por ejemplo― cuando el contribuyente hace un abono a cuenta del impuesto adeudado, suscribe un convenio de pago, o si solicita la condonación de intereses o multas, ahí hay un reconocimiento expreso, escrito, ¿verdad?, de la deuda tributaria, ¿queda claro? Estos son los ejemplos relevantes, porque estos son los que después pregunto. Profesor, ¿aunque la condonación se haga automática por la página web?203 —Claro, sí, pero ojo con esto de que se haga automático, les voy a contar una anécdota a propósito de todo esto: Cada movimiento que uno hace en la página web del servicio queda registrado, y si esto después le conviene al SII lo hace valer incluso en juicio, me ha tocado ver algunos casos en que el SII ha dicho: «Mire, pero ¿qué dice? Si usted el día X a tal hora ―además con la hora precisa― usted entró a la 203

Pregunta de una compañera.

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página del SII e hizo X, Y y Z», por lo tanto, el registro está aunque lo haga por internet, porque queda el registro de las acciones que usted realiza, la condonación no es automática y la tiene que solicitar, lo que opera automáticamente son los porcentajes que se establecen, y no tiene que hacer una fundamentación por escrito diciendo que se le condone porque ocurrió tal cosa, ¿de acuerdo? Respecto de esta primera causal, cuando opera, cuando hay un reconocimiento ―reitero― escrito de la deuda tributaria, ¿qué efecto se produce? ¿Qué efecto produce la interrupción? —La pérdida del tiempo ganado, por lo que si el prescribiente llevada dos años, ¿qué pasa con esos dos años? —Se pierden, pero luego comienza a correr un nuevo plazo, y este efecto en Civil se llamaba y creo que sigue llamándose, ya que en Civil las cosas no cambian a esta altura tanto, se llama: Interversión, no intervención, in-ter-ver-sión, y ¿esto que implica de acuerdo al art. 2515 C.C.? —Que comienza a correr un nuevo plazo que será de 3 años para las acciones ejecutivas y de 5 años para las acciones ordinarias, siendo que las acciones ejecutivas cuando se cumplen los tres años se convierten en ordinarias durando 2 años más, en el fondo, en cualquiera de los casos tenemos 5 años más desde que se interrumpe la prescripción, ahora, por favor, cada una de estas causales tiene un efecto distinto, respecto de esta causal se aplica el art. 2515 C.C., y la lógica es: Se pierde el tiempo prescrito y comienza a correr un nuevo plazo, ¿cuál? —3 años o 5 años dependiendo si la acción es ejecutiva u ordinaria. Sentencia Corte de Apelaciones de Rancagua Rol № 307-2011. Yo aquí les hice referencia a una jurisprudencia de la Corte de Apelaciones de Rancagua del año 2011, y que dice relación con esta casual de interrupción: Tenemos por una parte la Tesorería Provincial de Rancagua y el contribuyente respectivo, ¿qué pasaba en este caso? —La Tesorería estimaba, alegó, que la interrupción ha operado desde que el ejecutado ha efectuado un «pago parcial» entre comillas, o sea, por una parte tenemos a la Tesorería que estaba ejecutando a un contribuyente y dice: Mire, aquí va a operar la interrupción que perjudica ―sabemos― al contribuyente en virtud de un pago parcial, ¿se entiende hasta aquí? Bueno, la Corte respectiva quedó como quedan ustedes ―legítimamente en este caso― con cara de pregunta: ¿Qué es lo que quiere decir Tesorería usted con este tema de «pago parcial»? Y antes de tomar una decisión como medida para mejor resolver, solicitó informe de esta autoridad para que explicara qué es lo que quería decir por «pago parcial» y a ello naturalmente asociado la interrupción, respondiendo la Tesorería ―fíjense ustedes― a: Pago por compensación por devolución de renta, en cierto modo, lo que ocurría es que se produjo el supuesto de la compensación y la Tesorería compensó, y a partir de eso no solo compensó, sino que entendió que había un reconocimiento de deuda por parte del contribuyente, y por ende se configuraba la causal del № 1 del inc. segundo del art. 201 C.T., ¿qué es lo que dice la Corte a propósito de esto? —Estas retenciones o compensaciones como la ha llamado la TGR no pueden considerarse como pago para los efectos del reconocimiento a que se refiere el art. 201 en su numeral № 1 C.T., ¿verdad? Agregando ―fíjense ustedes― que el reconocimiento del que habla el art. 201 № 1 C.T. debe ser un acto personal, intencionado ―hecho por el deudor naturalmente― que no podrá ser sustituido o suplido por un actuar unilateral del órgano de 380

la Administración aun cuando este actuar unilateral, es decir, la compensación que haga la Tesorería, lo haga dentro de o cumpliendo con normas legales, es decir: La compensación puede ser legal, pero no por ello se puede sin que haya un acto, una manifestación de voluntad unilateral expresa que esto constituye un reconocimiento de deuda por parte del contribuyente correspondiente, ¿queda claro? ¿Sí? Nuevamente aquí ―perdonen la expresión― vemos que el SII intenta sacarle un poco partido y beneficiarse de ciertos elementos o aspectos relacionados con la prescripción, aquí no ha habido un reconocimiento escrito y por ende no se configuraba la interrupción, no obstante ello el SII o la TGR, la autoridad tributaria en definitiva, intenta que se configure esta causal a partir de un actuar unilateral de la Autoridad Administrativa, y en términos más concretos de la compensación o de la imputación que hace de la deuda tributaria con un crédito correspondiente, ¿queda claro? Segunda causal de interrupción de la prescripción de la acción de cobro: Del desde que intervenga notificación administrativa de un giro o liquidación. 2.-Desde que intervenga notificación administrativa de un giro o liquidación: Segunda causal, la prescripción se interrumpe, y como ya sabemos, se va a interrumpir la de cobro en principio, pero también de acuerdo según la tesis predominante la de la acción fiscalizadora, desde que intervenga notificación administrativa de notificación o giro; en esto no voy a entrar en mayor detalle, ya debiésemos saber con absoluta claridad qué es una liquidación, qué es un giro y ¿cómo se notifican estos actos tributarios según el art. 11 C.T.? —Regla general ―no quiero entrar en detalle―, ¿cómo se notifica de acuerdo al art. 11 C.T.? —Personalmente, por cédula o por carta certificada, y si el contribuyente lo autoriza por correo electrónico, ¿sí? Ahora, ¿cuál es el efecto de esta causal de interrupción? —El mismo, se pierde el tiempo ganado, pero, ¿qué sucede después? —No se aplica el art. 2515 C.C. como sucedía con la causal anterior, sino que comienza a correr un nuevo plazo de 3 años, el cual no puede volver a interrumpirse por notificación administrativa, dicho en otros términos, y para que lo veamos con un ejemplo: Tenemos un contribuyente que había declarado menos de lo que correspondía, pero declaró, lo hizo por error y por lo tanto no había una declaración maliciosa, el plazo de prescripción por ende es el ordinario, de 3 años, llevaba 2 años transcurridos desde que expiró el plazo para presentar la declaración correspondiente, por lo tanto había ganado 2 años de prescripción, a los 2 años y 2 meses el SII le notifica una liquidación, ¿qué efecto se produce aquí? —Se interrumpe la prescripción de acuerdo a esta causal № 2, y por ende se pierden los 2 años ganados, y ¿qué ocurre? —Comienzan a correr 3 años más, ¿qué puede ocurrir en esos 3 años más? —Interrumpirse por otras casuales204. —Interrumpirse por otras causales dice Benjamín205, y tiene toda la razón, en ese caso no podrá ―es lo que quiere decir la norma― volver a interrumpirse por la causal № 2, pero sí podrá volver a interrumpirse por la causal № 1 y por la causal № 3, ¿de acuerdo? Dicho en otros términos, en el caso que estoy colocando, no podría interrumpirse por una nueva notificación administrativa de una notificación o giro, pero sí podría interrumpirse por un reconocimiento de deuda por parte 204 205

Respuesta de un compañero. Compañero que respondió recientemente.

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del contribuyente o por un requerimiento judicial o mandamiento de ejecución o embargo de acuerdo a la causal № 3. Profesor, pero ¿esto no significa que no pueda proceder otra liquidación?206 —No, no significa que no pueda proceder, es más, el SII podrá seguir fiscalizando, porque puede hacerlo mientras estén vigentes los plazos de prescripción, y si comenzó a correr un nuevo plazo de 3 años más, puede seguir fiscalizando con todas las facultades de fiscalización que le reconoce la legislación, ¿queda claro? Tercera causal de interrupción de la prescripción de la acción de cobro: Del desde que intervenga requerimiento judicial. 3.-Desde que intervenga requerimiento judicial: Tercera causal, la prescripción se interrumpe desde que intervenga requerimiento judicial, y el requerimiento judicial es el acto por el cual se pide al contribuyente ―por vía jurisprudencial― el pago de la deuda tributaria y de los demás recargos legales, y por favor no lo olviden, esto reténganlo con dos palabras, requerimiento judicial ―para estos efectos― es igual a mandamiento de ejecución y embargo, en otras palabras: Desde la notificación del mandamiento de ejecución y embargo, que está regulado en el art. 170 C.T. se entiende que hay requerimiento judicial, y por ende se interrumpe la prescripción, ¿de acuerdo? ¿Qué ocurre cuando la Tesorería notifica el mandamiento de ejecución y embargo? —Se interrumpe, se pierde el tiempo ganado, y ahí viene la otra pregunta: ¿Comienza ―como ocurre con las otras dos causales― a correr un nuevo plazo? —No, ¿por qué no? —Porque la idea es que se ejecute la acción de cobro, en este caso, por ende, ¿cómo concluye esta historia en el caso de esta tercera causal? —Con la ejecución y con el pago o no pago de la deuda dependiendo de si la ejecución rindió lo suficiente o no para cubrir la deuda tributaria, pero no comienza a correr un nuevo plazo a diferencia de lo que ocurre con las otras dos causales, ¿queda claro? ¿Sí? Por favor, les recomendaría y con esto van a ganar en el estudio, probablemente tengan mejores planes para hoy que esto, pero por favor les tomará media hora, lean los casos que les subí y les servirá para reforzar desde el punto de vista práctico esto que les estoy diciendo, incluyan también casos de interrupción, antes de la cerveza durante la tarde, e incluso con una cerveza… ¿alguna pregunta sobre las causales de la interrupción207? ¿No? De los cuatro ámbitos de la prescripción en materia tributaria. Nos quedan dos cosas que ver respecto de la prescripción, al iniciar esta materia les dije que la prescripción en materia tributaria comprendía cuatro ámbitos, y esto conviene tenerlo presente: A.-La prescripción de la acción fiscalizadora; B.-La prescripción de la acción de cobro; C.-La prescripción de las sanciones pecuniarias; y, D.-La prescripción de la acción penal y de la pena en el caso de delitos tributarios. Ya hemos visto dos, nos queda el tercero y el cuarto. Tercer ámbito de la prescripción en materia tributaria: De la prescripción de las sanciones pecuniarias y sus supuestos. 206 207

Pregunta de una compañera. Un compañero dijo: «¿Alguna pregunta sobre la cerveza?» ¡Jajaja!

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C.-La prescripción de las sanciones pecuniarias: Respecto del tercero, de la prescripción de las sanciones pecuniarias, hay que distinguir algunos supuestos conocidos y otros por conocer: 1.-Prescripción de las sanciones pecuniarias que acceden a impuestos adeudados; 2.-Prescripción de las sanciones pecuniarias que no acceden a los impuestos adeudados; 3.-Prescripción de la acción para percibir la sanción pecuniaria en caso de abuso o simulación por aplica de la Norma General Anti Elusión (art. 100 bis inc. final C.T.); y, 4.-Prescripción de las sanciones pecuniarias aplicables por delitos tributarios en caso que se haya optado por no perseguir la aplicación de la pena privativa de libertad. Primer supuesto: De la prescripción de las sanciones pecuniarias que acceden a impuestos adeudados. 1.-Prescripción de las sanciones pecuniarias que acceden a impuestos adeudados: En primer término, tenemos las sanciones pecuniarias que acceden a impuestos adeudados, ¿cuál es la regla aquí aplicable? Y les coloco un ejemplo, cuando hablamos de sanciones pecuniarias entiéndase aquí: Multas, ¿qué pasa si no se declaró y pagó el IVA? ¿Qué pasa? Primero, ¿qué impuesto es? —Es un impuesto de traslación o recargo, y desde el punto de vista de las multas, ¿esto dónde nos reenvía? —Al art. 97 № 11 C.T., léalo por favor, no sé cuántas veces tenemos que repetirlo, leámoslo: «Artículo 97.- Las siguientes infracciones a las disposiciones tributarias serán sancionadas en la forma que a continuación se indica: 11°.- El retardo en enterar en Tesorería impuestos sujetos a retención o recargo, con multa de un diez por ciento de los impuestos adeudados. (se lee solo esto en clase) La multa indicada se aumentará en un dos por ciento por cada mes o fracción de mes de retardo, no pudiendo exceder el total de ella del treinta por ciento de los impuestos adeudados. En los casos en que la omisión de la declaración en todo o en parte de los impuestos que se encuentren retenidos o recargados haya sido detectada por el Servicio en procesos de fiscalización, la multa prevista en este número y su límite máximo, serán de veinte y sesenta por ciento, respectivamente.», y si fuera un impuesto de primera categoría, ¿aplicaría el art. 97 № 11 C.T.? —No, porque no es un impuesto sujeto a traslación, retención o recargo, y por ende, le aplico la multa, o queda comprendido dentro del tipo del art 97 № 2 C.T.: «Artículo 97.- Las siguientes infracciones a las disposiciones tributarias serán sancionadas en la forma que a continuación se indica: 2°.- El retardo u omisión en la presentación de declaraciones o informes, que constituyan la base inmediata para la determinación o liquidación de un impuesto, con multa de diez por ciento de los impuestos que resulten de la liquidación, siempre que dicho retardo u omisión no sea superior a 5 meses. Pasado este plazo, la multa indicada se aumentará en un dos por ciento por cada mes o fracción de mes de retardo, no pudiendo exceder el total de ella del treinta por ciento de los impuestos adeudados. Esta multa no se impondrá en aquellas situaciones en que proceda también la aplicación de la multa por atraso en el pago, establecida en el N° 11 de este artículo y la declaración no haya podido efectuarse por tratarse de un caso en que no se acepta la declaración sin el pago. El retardo u omisión en la presentación de declaraciones que no impliquen la obligación de efectuar un pago inmediato, por estar cubierto el impuesto a juicio del contribuyente, pero que puedan 383

constituir la base para determinar o liquidar un impuesto, con multa de una unidad tributaria mensual a una unidad tributaria anual.», ¿de acuerdo? En cualquiera de estos dos casos, la multa ―que es la sanción pecuniaria del art. 97 № 2 o № 11 C.T.― accede a lo principal, porque aquí también se debe tributo, ¿se entiende esto? Por lo tanto, si llegamos a este principio que sí saben, que lo accesorio sigue la suerte de lo principal, y lo principal es que aquí se debe tributo y como consecuencia de ello se producen efecto sancionatorio, la multa del art. 97 № 2 o № 11 C.T., y como lo accesorio sigue la suerte de lo principal, los plazos de prescripción de la deuda principal se aplican también a las multas, y por lo tanto, ahora concluyen ustedes, estas sanciones pecuniarias que acceden a los impuestos adeudados, ¿cuáles serán los plazos de prescripción? —3 años o 6 años. Segundo supuesto: De las sanciones pecuniarias que no acceden a los impuestos adeudados. 2.-Sanciones pecuniarias que no acceden a los impuestos adeudados: Ergo, nos vamos a encontrar ahora con sanciones pecuniarias que no acceden a los impuestos adeudados, por ejemplo, típico ejemplo: Obligación de dar aviso de iniciación de actividades, este aviso, esta declaración de iniciación de actividades, ¿está asociado al pago de un impuesto? —No, ¿verdad?, por lo tanto, es un supuesto distinto al primero, ¿queda claro o no? Y por lo tanto, ¿puedo aplicar este principio de que lo accesorio sigue la suerte de lo principal? ¿Hay algo más principal que la propia obligación que dar inicio de actividades? Y por ende, ¿qué plazo de prescripción le aplico? O ¿Le puedo aplicar los plazos de prescripción de 3 o 6 años? —No, en este caso nos vamos al inc. final del art. 200 C.T., ¿qué es lo que dice el art. 200 C.T.? —En términos simples, dice que el plazo de prescripción en estos casos será de 3 años, léalo Natalia 208 por favor: «Artículo 200.- El Servicio podrá liquidar un impuesto, revisar cualquiera deficiencia en su liquidación y girar los impuestos a que hubiere lugar, dentro del término de tres años contado desde la expiración del plazo legal en que debió efectuarse el pago. El plazo señalado en el inciso anterior será de seis años para la revisión de impuestos sujetos a declaración, cuando ésta no se hubiere presentado o la presentada fuere maliciosamente falsa. Para estos efectos, constituyen impuestos sujetos a declaración aquellos que deban ser pagados previa declaración del contribuyente o del responsable del impuesto. En los plazos señalados en los incisos anteriores y computados en la misma forma prescribirá la acción del Servicio para perseguir las sanciones pecuniarias que accedan a los impuestos adeudados. Los plazos anteriores se entenderán aumentados por el término de tres meses desde que se cite al contribuyente, de conformidad al artículo 63 o a otras disposiciones que establezcan el trámite de la citación para determinar o reliquidar un impuesto, respecto de los impuestos derivados de las operaciones que se indiquen determinadamente en la citación. Si se prorroga el plazo conferido al contribuyente en la citación respectiva, se entenderán igualmente aumentados, en los mismos términos, los plazos señalados en este artículo. Si se requiere al contribuyente en los términos del inciso tercero del artículo 63, los plazos señalados se aumentarán en un mes. Las acciones para perseguir las sanciones de carácter pecuniario y otras que no accedan al pago de un impuesto prescribirán en tres 208

Como siempre.

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años contados desde la fecha en que se cometió la infracción.», ¿queda claro? ¿Alguna duda a este respecto? ¿Nada verdad? Clarísimo. Tercer supuesto: De la prescripción de la acción para percibir la sanción pecuniaria en caso de abuso o simulación por aplicación de la Norma General Anti Elusión (art. 100 bis inc. final C.T.) 3.-Prescripción de la acción para percibir la sanción pecuniaria en caso de abuso o simulación por aplica de la Norma General Anti Elusión (art. 100 bis inc. final C.T.): Tercer supuesto, ¿se acuerdan ustedes de la Norma General Anti Elusión? Uno de los efectos que se producían respecto de los sujetos que participaron en el diseño o planificación tributaria que da lugar al abuso o simulación de acuerdo al art. 100 bis C.T. es la aplicación de una multa, es decir, de una sanción pecuniaria, pero esa norma establece reglas especiales respecto de la prescripción, estamos hablando de una sanción pecuniaria asociada a la aplicación de la Norma General Anti Elusión, según el inciso final de este art. 100 bis C.T.: «Artículo 100 bis.- La persona natural o jurídica respecto de quien se acredite haber diseñado o planificado los actos, contratos o negocios constitutivos de abuso o simulación, según lo dispuesto en los artículos 4° ter, 4° quáter, 4° quinquies y 160 bis de este Código, será sancionado con multa de hasta el 100% de todos los impuestos que deberían haberse enterado en arcas fiscales, de no mediar dichas conductas indebidas, y que se determinen al contribuyente. Con todo, dicha multa no podrá superar las 100 unidades tributarias anuales. Para estos efectos, en caso que la infracción haya sido cometida por una persona jurídica, la sanción señalada será aplicada a sus directores o representantes legales si hubieren infringido sus deberes de dirección y supervisión. Para efectos de lo dispuesto en el presente artículo, el Servicio sólo podrá aplicar la multa a que se refieren los incisos precedentes cuando, en el caso de haberse solicitado la declaración de abuso o simulación en los términos que señala el artículo 160 bis, ella se encuentre resuelta por sentencia firme y ejecutoriada. La prescripción de la acción para perseguir esta sanción pecuniaria será de seis años contados desde el vencimiento del plazo para declarar y pagar los impuestos eludidos y se suspenderá desde la fecha en que se solicite la aplicación de sanción pecuniaria a los responsables del diseño o planificación de los actos, contratos o negocios susceptibles de constituir abuso o simulación, según lo establecido en el inciso segundo del artículo 160 bis, hasta la notificación de la sentencia firme y ejecutoriada que la resuelva.», la prescripción de la acción para percibir la sanción pecuniaria en caso de abuso o simulación, que son las dos causales que hacen procedente la aplicación de la Norma General Anti Elusión, será de 6 años contados desde el vencimiento del plazo para declarar y pagar los impuestos eludidos, y aquí una nueva causal de suspensión: Y se suspende desde la fecha de la solicitud de aplicación de la sanción y hasta la notificación de la sentencia firme o ejecutoriada, ¿se acuerdan ustedes que la Norma General Anti elusión quién la aplica? —El Tribunal Tributario y Aduanero competente, por lo tanto, un órgano jurisdiccional, ¿quién la solicita? —El Director Nacional del SII previa citación del contribuyente, y aquí lo que está diciendo es que el plazo de prescripción es de 6 años, y se suspende desde que el Director Nacional del SII requiere la aplicación de la Norma General Anti Elusión y hasta que se 385

notifique la sentencia firme y ejecutoriada del Tribunal Tributario y Aduanero, ¿queda claro? Cuarto supuesto: De la prescripción de las sanciones pecuniarias aplicables por delitos tributarios en caso que se haya optado por no perseguir la aplicación de la pena privativa de libertad. 4.-Prescripción de las sanciones pecuniarias aplicables por delitos tributarios en caso que se haya optado por no perseguir la aplicación de la pena privativa de libertad: Cuarto lugar, sanciones pecuniarias aplicables por delitos tributarios en caso que se haya optado por no perseguir la aplicación de la pena corporal, o de la pena privativa de libertad; probablemente no se acuerdan, pero esta historia creo que la he contado un par de veces, pero la voy a repetir porque tiene bastante importancia, ¿se acuerdan que yo les he dicho que el SII ― que es el titular de la acción penal por delito tributario y no el Ministerio Público como ocurre en el resto del Ordenamiento Jurídico― frente a antecedentes de la eventual comisión de un delito tributario como podría ser el más típico, el art. 97 № 4 C.T. podría hacer lo siguiente? —: No ejercer la acción penal, o no ejercerla, está dentro de sus facultades exclusivas, ¿verdad? Si la ejerce entra a tallar el Ministerio Público y la va a ejercer a través de una denuncia, una querella, etc., ¿qué se va a aplicar? —El Proceso Penal y las normas ordinarias que regulan el Proceso Penal, y por ende, ¿qué plazos de prescripción? —Los de la legislación común, es decir, los artículos 94 y 97 del Código Penal, aquí no hay ninguna duda, ¿queda claro? Pero, puede que decida no ejercer la acción penal, sino que simplemente remitir los antecedentes al Director Regional correspondiente para que este a su vez, denuncie ante el Tribunal Tributario y Aduanero correspondiente la aplicación de la multa, y ¿por qué únicamente la aplicación de la multa? —Porque el TTA no es un tribunal con competencia en materia penal, y por ende, solo podrá aplicar la multa y no una pena privativa de libertad que este resorte de los tribunales ordinarios, ¿queda claro? Pues bien, la problemática se genera no en este caso, porque en este caso sabemos, cuanto se ejerce la acción penal, ¿qué plazos de prescripción se van a aplicar? —Los del Código Penal, los veremos enseguida que son los del art. 94 C.P. y art. 97 C.P., porque no hay duda de que esto tiene naturaleza penal, pero ¿qué pasa si el SII decide irse por el otro camino y no ejercer la acción penal? ¿Qué plazo de prescripción se aplica respecto de la multa que va a aplicar el TTA? ¿Qué le parece Bernardita 209? Las alternativas son que: Mire, ¿sabe qué? Independiente de que yo me haya ido por el otro camino esto sigue siendo de cierto modo Penal, y por ende le aplico los plazos de prescripción del Código Penal, o dicho en otros términos: Que yo opte por otro camino no desnaturaliza el carácter Penal de la situación y por ende le aplico los plazos de prescripción; un poco de historia de esto porque es relevante: El SII hace algunos unos años atrás defendió la tesis de que en este caso se aplicaban los plazos de prescripción del Código Penal, que son ―en términos generales, como veremos enseguida―: 5 años o 10 años, dependiendo de si es un crimen o simple delito, porque en materia tributaria no hay faltas, ¿de acuerdo? ¿Cuál era la otra tesis existente a este respecto? —Que se aplicaba el inc. final del art. 200 C.T., y por ende, el plazo de prescripción es de 3 años, por lo tanto, lo 209

Compañera presente en clase.

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que está en juego en esta discusión son 3 años versus 5 años o 10 años, ¿de acuerdo? El SII como digo, antiguamente ha defendido la tesis de… más bien siempre ha defendido la tesis Penal, pero la doctrina ha contestado a este criterio y los tribunales, y en particular en la sentencia Rol № 4863 del año 2005 la Corte Suprema señaló, o fue en contra del criterio sostenido por el SII, y señalaba que en este caso resultaba aplicable el plazo de prescripción establecido en el inc. final del art. 200 C.T., es decir: 3 años, pero ¿ustedes creen que el SII se quedó de brazos cruzados? Y con esto voy a reforzar aquella tesis que estoy sosteniendo desde el principio que el SII legisla, pues bien, el año pasado en la Ley de noviembre del año pasado, que no recuerdo el número, en que se modificaron varias cosas y se introdujo el trámite de la conciliación, etc., aprovechó la oportunidad el SII ―con el concurso del legislador, dejémoslo claro― estableció la regla, y ¿cuál creen que es el criterio expreso que ahora reconoce la norma? —Regirse por el Código Penal, con lo cual, se acabó la discusión y acabó consagrándose expresamente el criterio que históricamente sostuvo el SII, y aun cuando la Corte Suprema pueda opinar algo distinto, hoy por hoy hay norma expresa y por ende la discusión quedó zanjada, ¿queda claro? ¿Sí? ¿Queda clara esta situación? ¿Cómo se pregunta esto? Yo no le voy a decir: «Dígame estos cuatro supuestos», probablemente les voy a colocar un caso, donde primero les diga: «Mire, identifique o señale cuáles son los tipos infraccionales o penales que se pueden haber configurado en este caso, señale quiénes son los sujetos activos, cuáles son los procedimientos aplicables, y casi al final les voy a preguntar: Y explique cuáles son los plazos de prescripción aplicables», no me vayan a decir ―por favor― los de la acción fiscalizadora, porque aquí estamos en el ámbito sancionatorio o delictual, que es lo que nos queda por ver, y termino con esto. De la prescripción de la acción penal y de la pena en el caso de delitos tributarios (cuarto ámbito de la prescripción en materia tributaria). D.-La prescripción de la acción penal y de la pena en el caso de delitos tributarios: Respecto de la prescripción de la acción penal y de la pena frente a un delito tributario, y esto podría darse ―y acá simplemente estoy anticipando una materia que ya comenzaremos la próxima semana y que es un capítulo importante―, los delitos tributarios, la mayoría de ellos están en el art. 97 C.T., no todos son delitos tributarios, sino que algunos numerales: Art. 97 № 4, № 5, № 8, № 9, № 12, № 13, № 14 № 16 inc. tercero, № 18, № 22, № 23, № 24, № 25 y № 26 C.T., todo el resto de los numerales son infracciones administrativas que se sancionan única y exclusivamente con multas, y por lo tanto, respecto de las infracciones administrativas, naturalmente que no le voy a aplicar los plazos de prescripción del Código Penal, ¿verdad? porque esas solo se aplican en el caso que estemos dentro de una figura delictual en el cual el Director Nacional del SII opte por irse por el camino no Penal, ¿de acuerdo? De la remisión a las normas del Código Penal (art. 114 C.T.). Dicho esto, conforme al art. 114 C.T. la acción Penal y la pena en caso de delito tributario regirán según las normas señaladas en el Código Penal: «Artículo 114.- Las acciones penales corporales y las penas respectivas prescribirán de acuerdo con las normas señaladas en el Código Penal. En los mismos plazos relativos a los crímenes o 387

simples delitos prescribirá la acción para perseguir la aplicación de la pena de multa, cuando se ejerza la opción a que se refiere el inciso tercero del artículo 162 de este Código.», si no lo hubiese dicho y dado que no hay una norma expresa en el Código Tributario, hubiésemos llegado a la misma solución vía artículo segundo del Código Tributario, que dice que: En todo lo que no esté especialmente regulado en el Código Tributario se aplicarán las normas de derecho común, y las normas del Código Penal lo son, art. 2 C.T.: «Artículo 2.- En lo no previsto por este Código y demás leyes tributarias, se aplicarán las normas de derecho común contenidas en leyes generales o especiales.». De la remisión a las normas del Código Penal en específico: Del art. 94 y el art. 97 C.P. Y, por lo tanto, la remisión hay que entenderla a dos normas del Código Penal, ¿cuáles? —Al art. 94 C.P. y al art. 97 C.P., la primera se refiere a la prescripción de la acción penal y la segunda a la prescripción de la pena, y veremos las dos: 1.-Prescripción de la acción penal (art. 94 C.P.); 2.-Prescripción de la pena (art. 97 C.P.). De la prescripción de la acción penal (art. 94 C.P.). 1.-Prescripción de la acción penal (art. 94 C.P.): El art. 94 C.P.: «ART. 94. La acción penal prescribe: Respecto de los crímenes a que la ley impone pena de presidio, reclusión o relegación perpetuos, en quince años (NO APLICABLE EN MATERIA PENAL-TRIBUTARIA). Respecto de los demás crímenes, en diez años (APLICABLE EN MATERIA PENAL-TRIBUTARIA). Respecto de los simples delitos, en cinco años (APLICABLE EN MATERIA PENAL-TRIBUTARIA). Respecto de las faltas, en seis meses (NO APLICABLE EN MATERIA PENAL-TRIBUTARIA). Cuando la pena señalada al delito sea compuesta, se estará a la privativa de libertad, para la aplicación de las reglas comprendidas en los tres primeros acápites de este artículo; si no se impusieren penas privativas de libertad, se estará a la mayor. Las reglas precedentes se entienden sin perjuicio de las prescripciones de corto tiempo que establece este Código para delitos determinados.» dispone que la acción penal prescribe respecto de los crímenes castigados con pena de presidio, reclusión o relegación perpetua en 15 años, no existen estos casos en materia Penal-Tributaria, luego señala que, los demás crímenes en 10 años, los simples delitos en 5 años y las faltas en 6 meses, en materia Penal-Tributaria no existen ni los primeros ni los últimos, por lo tanto, o tenemos crímenes con una prescripción de 10 años o simples delitos con prescripción de 5 años. Esto lo veremos en detalle cuando analicemos los distintos tipos penales y veamos los rangos en los cuales se establece el legislador, o hay simples delitos que en la gran mayoría, salvo tres o cuatro casos, que son los más graves, tenemos crímenes, ¿de acuerdo? De la prescripción de la pena (art. 97 C.P.). 2.-Prescripción de la pena (art. 97 C.P.): Por su parte, el art. 97 C.P. establece que las penas impuestas por sentencia ejecutoriada prescriben en los mismos plazos que la acción penal: «ART. 97. Las penas impuestas por sentencia ejecutoria prescriben: La de presidio, reclusión y relegación perpetuos, en quince años (NO APLICABLE EN MATERIA PENAL-TRIBUTARIA). Las demás penas de crímenes, en diez años 388

(APLICABLE EN MATERIA PENAL-TRIBUTARIA). Las penas de simples delitos, en cinco años (APLICABLE EN MATERIA PENAL-TRIBUTARIA). Las de faltas, en seis meses. (NO APLICABLE EN MATERIA PENAL-TRIBUTARIA)», por lo tanto, la pena también prescribirá en 5 años o 10 años, ¿queda claro? El cómputo en ambos casos se aplica la regla general, no entraré en detalle, esto ya lo vieron en Derecho Penal y está allí. Caso. Valeria es contribuyente del Impuesto Global Complementario y presentó su declaración de impuesto a la renta el 28.04.2008. El SII detecta diferencias en la conformación de la base imponible y con fecha 30.04.2011 notifica una citación. La contribuyente contesta la citación el 15.06.2011, rechazando la diferencias informadas por el organismo fiscalizador. Luego, con fecha 30.07.2011 el SII notificó por cédula la liquidación respectiva, redeterminando el impuesto. Tres meses después el contribuyente reclama de la liquidación. El Tribunal Tributario y Aduanero dicta sentencia de primera instancia el 30.06.2012, rechazando el reclamo y ordenando girar el impuesto reclamado. En fin, el 15.10.2012 se emite el giro, notificándoselo con la misma fecha a la contribuyente y a Tesorerías para su cobro. Se pide responder a la siguiente cuestión: ¿Podría la contribuyente excepcionarse en algún momento alegando la prescripción? Responda a la luz del régimen jurídico de la prescripción en materia tributaria, explicando los efectos de cada una de las circunstancias o situaciones descritas. Razonamientos ante el caso. Después de todo esto, y con el esfuerzo de los casos que yo les subí, ustedes debiesen ser capaces de responder las situaciones planteadas. Solo les diré que, hay un supuesto de aumento que se produce como consecuencia de la citación, hay otros supuestos de interrupción, que se produce por efecto de la notificación administrativa de la liquidación, estas precisiones marcan las diferencias, notificación administrativa de la notificación, que es la causal № 2 del inc. segundo del art. 201 C.T., ¿qué efecto produce esta causal? —Hace perder el tiempo prescrito y comienzan a correr 3 o 5 años, que son los del art. 2515 C.C., por lo tanto, durante ese periodo el SII puede seguir fiscalizando. Siguiente pregunta, ¿les parece que en este planteamiento hay alguna causal de suspensión? Hagamos un repaso, ¿cuáles eran las causales de suspensión? —La genérica, cuando el SII se encuentre impedido de girar porque se han reclamado los montos obtenidos en una liquidación o giro, ¿hay información al respecto? ¿Se reclamó o no? —Sí, dice que tres meses después el contribuyente reclama de la liquidación, ¿se suspende? —Sí, ¿hasta cuándo? —La notificación de la resolución, por lo tanto, se paraliza el cómputo del plazo hasta la notificación de la sentencia del Tribunal Tributario y Aduanero, y aquí vuelve a correr nuevamente el plazo de prescripción, y ¿qué podría hacerse después que se notifica la sentencia del Tribunal Tributario y Aduanero que resuelve el reclamo? Veamos, Valeria reclama de la liquidación, se suspende el plazo de prescripción hasta que se notifique la sentencia de primera instancia por parte del Tribunal Tributario y Aduanero, cuando ello ocurra cesa la causal que hace procedente la suspensión, y por ende sigue corriendo el plazo 389

de prescripción, pero ¿qué podría hacer como contrapartida el SII? ¿Podría girar? —«El 15.10.2012 se emite el giro, notificándoselo con la misma fecha a la contribuyente y a Tesorería para su cobro», aquí hay una trampa, aquí se notifica administrativamente un giro, ¿qué efecto produce respecto de la prescripción? —Interrumpe, pero ¿se puede volver a interrumpir una prescripción que ya se interrumpió por la misma causal? —No, ¿se fijan? Esto es lo que hay que ejercitar, y para eso está el material que subí, cualquier duda y cualquier caso lo vemos la próxima semana, ¿de acuerdo? Buen fin de semana.

30.-Martes 6 de noviembre de 2018: Aclaraciones respecto del segundo control. Buenos días, vamos a aprovechar que tenemos una concurrencia aceptable, no llegamos al 50 %, pero estamos cerca, vino hasta la señorita Salamanca y vamos a aprovechar antes de que desaparezca, porque la última semana es crítica la situación, no obstante se pasa la materia más importante de la que se pregunta en el examen, lo cual acaba siendo un contrasentido, pero en fin; dentro de un sistema donde opera la institución de la libertad de decisión, es válido; el control quedó para el día 13, se mantiene la fecha, no nos vamos a complicar la historia con esto, lo único que vamos a hacer es que entra hasta la materia de mañana, y la materia de mañana va a ser PPT № 25 incluido, por lo cual, no sé, creo que entra desde el PPT № 19 hasta el PPT № 25 inclusive, por lo cual van a ganar un PPT, lo que no va a entrar en este control, pero sí en el examen toda la parte relativa a infracciones y delitos tributarios, dicho en otros términos, en términos de materia entra hasta: El apremio, ¿de acuerdo? Por lo cual ―voy a hacer una síntesis―, inclusive, entran los modos de extinguir la obligación tributaria que terminamos la última clase desde la prescripción, entran las obligaciones de hacer y no hacer que veremos entre hoy y mañana, y entran las garantías de crédito que es la última parte, ¿de acuerdo? ¿Alguna pregunta sobre esto? De las obligaciones distintas a las obligaciones de dar («obligaciones accesorias», «obligaciones formales» u «obligaciones secundarias»)210. Entremos en materia entonces, en algún minuto, al comienzo de este curso, nosotros dijimos que, o podíamos plantearlo en otros términos: En general ahora, nosotros hemos centrado nuestro estudio respecto de la obligación principal, la obligación de dar, asumiendo que el tributo es una prestación pecuniaria y por lo tanto, existe un sujeto en condición de acreedor y otro sujeto en condición de deudor, y esa obligación principal se traduce en una obligación de dar, ¿de acuerdo? Dijimos también, cuando iniciamos esto que, no obstante ello existían también otras obligaciones, y estas obligaciones en términos genéricos son obligaciones distintas a la obligación de dar, algunos la llaman «obligaciones accesorias», «obligaciones formales», «obligaciones secundarias», etc., pero probablemente el elemento común o lo que mejor las caracteriza es decir que: Se trata de obligaciones

Para efectos prácticos, en este apunte simplemente llamaremos a estas obligaciones como: «Obligaciones accesorias». 210

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distintas de la obligación de dar, estas obligaciones distintas de la obligación de dar pueden ser de hacer o de no hacer. Las obligaciones accesorias tienen como sujetos no solo al contribuyente o sujeto pasivo, sino que también a entes privados y entes públicos. Y adicionalmente hay que tener en consideración que estas obligaciones de hacer o de no hacer distintas a la obligación de dar o a la obligación principal, pesan, o tienen como sujetos no solo al contribuyente y demás sujetos pasivos, sino que también a otros terceros, y estos terceros incluso ―agreguemos un paso más― pueden ser entes privados, o incluso, entes públicos, organismos públicos.

De la obligación accesoria del Servicio Nacional de Aduanas: De la obligación de remitir copia de las pólizas de importación o exportación tramitadas en el mes anterior (art. 73 C.T.). En esta línea, encontramos en el Código Tributario referencia a un conjunto de organismos públicos y privados que tienen obligaciones de hacer y de no hacer; partiendo por el art. 73 C.T.: «Artículo 73.- Las Aduanas deberán remitir al Servicio, dentro de los primeros diez días de cada mes, copia de las pólizas de importación o exportación tramitadas en el mes anterior.», Aduanas, el Servicio Nacional de Aduanas por ejemplo, tiene la obligación de hacer consistente en la remisión al SII de las copias de las pólizas de importación o exportación tramitadas durante el periodo efectivo, es decir, entiéndase: Mes, ¿esto para qué efectos? —En nuestro sistema ―y esto es materia de Derecho Tributario II― se grava con IVA las importaciones, no así las exportaciones que operan bajo el mecanismo de tasa $0, es decir, el exportador chileno que exporta al extranjero, solo tributa en el país de destino, pero no tributa en Chile, incluso más, ¿por qué digo que es tasa $0? —Porque tiene derecho incluso a recuperar el crédito fiscal soportado que no puede tributar por el débito fiscal, ¿de acuerdo? Todo esto tiene naturalmente incidencia respecto de la tributación interna, y todo esto justifica que el art. 73 C.T. coloque esta obligación en el Servicio Nacional de Aduanas de remitir al SII, es decir, al organismo competente para fiscalizar la Administración fiscal interna, de las pólizas de importación y de exportación, ¿de acuerdo? De la obligación accesoria del Banco Central, Banco del Estado y la CORFO: Del exigir a los solicitantes de crédito el estar al día en el pago del Impuesto Global Complementario y el Impuesto de Segunda Categoría (art. 89 C.T.). También el Banco Central, el Banco del Estado y la CORFO, de acuerdo al art. 89 C.T.: «Artículo 89.- El Banco Central, el Banco del Estado, la Corporación de Fomento de la Producción, las instituciones de previsión y, en general, todas las instituciones de crédito, ya sean fiscales, semifiscales o de administración autónoma, y los bancos comerciales, para tramitar cualquiera solicitud de crédito o préstamo o cualquiera 391

operación de carácter patrimonial que haya de realizarse por su intermedio, deberán exigir al solicitante que compruebe estar al día en el pago del impuesto global complementario o del impuesto único establecido en el N° 1° del artículo 42 de la Ley sobre Impuesto a la Renta. Este último certificado deberá ser extendido por los pagadores, habilitados u oficiales del presupuesto por medio de los cuales se efectúe la retención del impuesto. Igual obligación pesará sobre los notarios respecto de las escrituras públicas o privadas que se otorguen o autoricen ante ellos relativas a convenciones o contratos de carácter patrimonial, excluyéndose los testamentos, las que contengan capitulaciones matrimoniales, mandatos, modificaciones de contratos que no aumenten su cuantía primitiva y demás que autorice el Director. Exceptuándose, también, las operaciones que se efectúen por intermedio de la Caja de Crédito Prendario y todas aquellas cuyo monto sea inferior al quince por ciento de un sueldo vital anual. Tratándose de personas jurídicas, se exigirá el cumplimiento de estas obligaciones respecto del impuesto a que se refieren los números 3°, 4° y 5° del artículo 20 de la Ley de la Renta, con exclusión de los agentes de aduanas y de los corredores de propiedades cuando estén obligados a cualquiera de estos tributos. Para dar cumplimiento a este artículo, bastará que el interesado exhiba el recibo de pago o un certificado que acredite que está acogido, en su caso, a pago mensual indicado en el inciso primero, o que se encuentra exento del impuesto, o que está al día en el cumplimiento de convenios de pago, debiendo la institución de que se trate anotar todos los datos del recibo o certificado. El Banco Central de Chile no autorizará la adquisición de divisas correspondientes al retiro del capital y/o utilidades a la empresa extranjera que ponga término a sus actividades en Chile, mientras no acredite haber cumplido las obligaciones establecidas en el artículo 69 del Código, incluido el pago de los impuestos correspondientes devengados hasta el término de las operaciones respectivas.» tienen la obligación de exigir a los solicitantes de créditos el estar al día en el pago del Impuesto Global Complementario y el Impuesto de Segunda Categoría; en otros términos: Mire señor del Banco Central, mire señor del Banco Estado, mire señor de la Corporación de Fomento de la Producción, antes de otorgar un crédito exija que el solicitante del mismo esté al día en sus obligaciones respecto al Impuesto Global Complementario y al Impuesto de Segunda Categoría, ¿de acuerdo? Imagínense ustedes una empresa que le está pidiendo un crédito al Banco del Estado, empresa que además tiene a 50 trabajadores y por ende tiene condición de retenedor del Impuesto de Segunda Categoría, el cual no ha pagado por alguna circunstancia, el Banco del Estado no debiese otorgar ese crédito en virtud de lo dispuesto en el art. 89 C.T. De las obligaciones accesorias de las municipalidades: De la obligación de proporcionar información sobre las patentes comerciales otorgadas y de los bienes situados en su territorio, obrando en conjunto con el SII para la determinación del avalúo fiscal (art. 80 C.T., art. 81 C.T. y art. 83 C.T.). Luego tenemos a las municipalidades, las municipalidades de acuerdo a los artículos 80 C.T.: «Artículo 80.- Los alcaldes, tesoreros municipales y demás funcionarios locales estarán obligados a proporcionar al Servicio las informaciones que les sean solicitadas en relación a patentes concedidas a contribuyentes, a rentas de personas residentes en la 392

comuna respectiva, o a bienes situados en su territorio.», 81 C.T.: «Artículo 81.- Los tesoreros municipales deberán enviar al Servicio copia del rol de patentes industriales, comerciales y profesionales en la forma que él determine.» y 83 C.T.: «Artículo 83.- Las municipalidades estarán obligadas a cooperar en los trabajos de tasación de la propiedad raíz en la forma, plazo y condiciones que determine el Director.» tienen la obligación de proporcionar al SII información, ¿respecto de qué? —De las patentes comercial otorgadas, ¿se acuerdan ustedes que estaba de acuerdo a la Ley de Rentas Municipales estaba dentro de las facultades, de los ingresos propios de las municipalidades, lo relativo a las patentes comerciales? —Pues bien, la información relativa a esas patentes comerciales tiene que remitirse al SII como asimismo respecto de los bienes situados en su territorio; en esta misma línea, respecto de los bienes situados en su territorio, adicionalmente, las municipalidades tienen la obligación de obrar en conjunto con el SII en la determinación del avalúo fiscal que es la base imponible del Impuesto Territorial, ¿de acuerdo? ¿Queda claro? De la obligación accesoria de las Oficinas del Registro Civil e Identificación: Del no otorgar pasaporte a quien no acredite estar en posesión de RUT o RUN (art. 72 C.T.). Las oficinas de identificación, es decir: Las Oficinas del Registro Civil e Identificación, de acuerdo al art. 72 C.T.: «Artículo 72.- Las Oficinas de Identificación de la República no podrán extender pasaportes sin que previamente el peticionario les acredite encontrarse en posesión del Rol Unico Nacional, o tener carnet de identidad con número nacional y dígito verificador, o estar inscrito en el Rol Unico Tributario. No será necesario esta exigencia por parte de las Oficinas de Identificación cuando los interesados deban acreditar el pago del impuesto de viaje o estar exento del mismo.» el Registro Civil no podrá, no deberá otorgar pasaporte a quien no acredite estar en posesión de un RUT o RUN. De las obligaciones accesorias de los bancos: Del remitir las declaraciones de impuestos que hayan recibido (art. 82 inc. segundo C.T., art. 84 C.T. y art. 85 C.T.). Enseguida, los bancos, según art. 82 inc. segundo C.T.: «Artículo 82.- La Tesorería y el Servicio de Impuestos Internos deberán proporcionarse mutuamente la información que requieran para el oportuno cumplimiento de sus funciones. Los bancos y otras instituciones autorizadas para recibir declaraciones y pagos de impuestos, estarán obligados a remitir al Servicio cualquier formulario mediante los cuales recibieron dichas declaraciones y pagos de los tributos que son de competencia de ese Servicio. No obstante, los formularios del Impuesto Territorial pagado, deberán remitirlos a Tesorería para su procesamiento, quien deberá comunicar oportunamente esta información al Servicio.», art. 84 C.T.: «Artículo 84.- Una copia de los balances y estados de situación que se presenten a los bancos y demás instituciones de crédito será enviada por estas instituciones a la Dirección Regional, en los casos particulares en que el Director Regional lo solicite.», y el art. 85 C.T.: «Artículo 85.- El Banco del Estado, las cajas de previsión y las instituciones bancarias y de crédito en general, remitirán al Servicio, en la forma que el Director Regional determine, las copias de las tasaciones de bienes raíces que hubieren practicado. 393

Sin perjuicio de lo dispuesto en los artículos 61 y 62, para los fines de la fiscalización de los impuestos, los Bancos e Instituciones Financieras y cualquiera otra institución que realice operaciones de crédito de dinero de manera masiva de conformidad a lo dispuesto en el artículo 31 de la ley Nº 18.010, y los administradores de sistemas tecnológicos o titulares de la información, según corresponda, deberán proporcionar todos los datos que se les soliciten relativos a las operaciones de crédito de dinero que hayan celebrado y de las garantías constituidas para su otorgamiento, así como también de las transacciones pagadas o cobradas mediante medios tecnológicos, tales como tarjetas de crédito y de débito, en la oportunidad, forma y cantidad que el Servicio establezca. En caso alguno se podrá solicitar información nominada sobre las adquisiciones efectuadas por una persona natural mediante el uso de las tarjetas de crédito o débito u otros medios tecnológicos. La información así obtenida será mantenida en secreto y no se podrá revelar, aparte del contribuyente, más que a las personas o autoridades encargadas de la liquidación o de la recaudación de los impuestos pertinentes y de resolver las reclamaciones y recursos relativos a las mismas, salvo las excepciones legales.», tienen la obligación de remitir las declaraciones de impuestos que hayan recibido, y la obligación de remitir otras informaciones que veremos enseguida. De las obligaciones de los Conservadores de Bienes Raíces: De la obligación de no inscribir los actos jurídicos sin constancia de haberse pagado los impuestos fiscales que afecten a la propiedad raíz materia de la transacción (art. 74 C.T.). Los Conservadores de Bienes Raíces, en virtud del art. 74 C.T.: «Artículo 74.- Los conservadores de bienes raíces no inscribirán en sus registros ninguna transmisión o transferencia de dominio, de constitución de hipotecas, censos, servidumbres, usufructos, fideicomisos o arrendamientos, sin que se les compruebe el pago de todos los impuestos fiscales que afecten a la propiedad raíz materia de aquellos actos jurídicos. Dejarán constancia de este hecho en el certificado de inscripción que deben estampar en el título respectivo. Los notarios deberán insertar en los documentos que consignen la venta, permuta, hipoteca, traspaso o cesión de bienes raíces, el recibo que acredite el pago del impuesto a la renta correspondiente al último período de tiempo. El pago del impuesto a las asignaciones por causa de muerte y a las donaciones se comprobará en los casos y en la forma establecida por la ley N° 16.271.», tienen la obligación de no inscribir los actos jurídicos sin que se les compruebe previamente el pago de los impuestos fiscales que afecten a la propiedad raíz materia de la transacción. En este sentido, y ejemplificando, los Conservadores de Bienes Raíces no debiesen inscribir la transferencia de una propiedad si es que no se acredita previamente el pago del Impuesto Territorial, o por ejemplo, también, el pago del Impuesto a las Herencias y Donaciones. De las obligaciones accesorias de los notarios: Del acreditar el pago de los impuestos correspondientes (artículos 74 C.T., 75 C.T., 75 bis C.T., 76 C.T. y 78 C.T.). Por lo mismo, la misma obligación incluso también pesa sobre los notarios en virtud de los artículos: 74 C.T.: «Artículo 74.- Los conservadores de bienes raíces no inscribirán en sus registros ninguna transmisión o transferencia de dominio, de constitución de 394

hipotecas, censos, servidumbres, usufructos, fideicomisos o arrendamientos, sin que se les compruebe el pago de todos los impuestos fiscales que afecten a la propiedad raíz materia de aquellos actos jurídicos. Dejarán constancia de este hecho en el certificado de inscripción que deben estampar en el título respectivo. Los notarios deberán insertar en los documentos que consignen la venta, permuta, hipoteca, traspaso o cesión de bienes raíces, el recibo que acredite el pago del impuesto a la renta correspondiente al último período de tiempo. El pago del impuesto a las asignaciones por causa de muerte y a las donaciones se comprobará en los casos y en la forma establecida por la ley N° 16.271.», 75 C.T.: «Artículo 75.- Los notarios y demás ministros de fe deberán dejar constancia del pago del tributo contemplado en la Ley sobre Impuesto a las Ventas y Servicios, en los documentos que den cuenta de una convención afecta a dicho impuesto. Para los efectos contemplados en este artículo, no regirán los plazos de declaración y pago señalados en esa ley. Con todo, el Director Regional podrá, a su juicio exclusivo, determinar que la declaración y pago del impuesto se haga dentro de los plazos indicados en esa ley, cuando estime debidamente resguardado el interés fiscal. Los notarios y demás ministros de fe deberán autorizar siempre los documentos a que se refiere este artículo, pero no podrán entregarlos a los interesados ni otorgar copias de ellos sin que previamente se encuentren pagados estos tributos. En los casos de venta o contrato de arriendo con opción de compra de bienes corporales inmuebles, o de un contrato general de construcción, la obligación establecida en el inciso primero se entenderá cumplida dejando constancia del número y fecha de la factura o facturas correspondientes.», art. 75 bis C.T.: «Artículo 75 bis.- En los documentos que den cuenta del arrendamiento o cesión temporal en cualquier forma, de un bien raíz agrícola, el arrendador o cedente deberá declarar si es un contribuyente del impuesto de primera categoría de la Ley de Impuesto a la Renta que tributa sobre la base de renta efectiva o bien sobre renta presunta. Esta norma se aplicará también respecto de los contratos de arrendamiento o cesión temporal de pertenencias mineras o de vehículos de transporte de carga terrestre. Los Notarios no autorizarán las escrituras públicas o documentos en los que falte la declaración a que se refiere el inciso anterior. Los arrendadores o cedentes que no den cumplimiento a la obligación contemplada en el inciso primero o que hagan una declaración falsa respecto de su régimen tributario, serán sancionados en conformidad con el artículo 97, N° 1, de este Código, con multa de una unidad tributaria anual a cincuenta unidades tributarias anuales, y, además deberán indemnizar los perjuicios causados al arrendatario o cesionario.», art. 76 C.T.: «Artículo 76.- Los notarios titulares, suplentes o interinos comunicarán al Servicio todos los contratos otorgados ante ellos que se refieran a transferencia de bienes, hipotecas y otros asuntos que sean susceptibles de revelar la renta de cada contribuyente. Todos los funcionarios encargados de registros públicos comunicarán igualmente al Servicio los contratos que les sean presentados para su inscripción. Dichas comunicaciones serán enviadas a más tardar el 1° de Marzo de cada año y en ellas se relacionarán los contratos otorgados o inscritos durante el año anterior.», y el art. 78 C.T.: «Artículo 78.- Los notarios estarán obligados a vigilar el pago de los tributos que corresponda aplicar en conformidad a la Ley de Timbres y Estampillas, respecto de las escrituras y documentos que autoricen, o documentos que protocolicen, y 395

responderán solidariamente con los obligados al pago del impuesto. Para este efecto, el notario firmará la declaración del impuesto, conjuntamente con el obligado a su pago. Cesará dicha responsabilidad si el impuesto hubiere sido enterado en Tesorería, de acuerdo con la determinación efectuada por la justicia ordinaria conforme a lo dispuesto en el artículo 158.», por eso en la práctica, y quizá alguno de ustedes ya lo ha visto, al final de la escritura de compraventa de un bien raíz por ejemplo, van a ver en la última página, una parte que se llama «antecedentes» y entre los antecedentes el notario va a dar cuenta del certificado de deuda emitido por el fisco, donde va a decir: No tiene deuda, ¿verdad? Si no lo hace acaba siendo responsable solidariamente, ¿de acuerdo? Los notarios tienen también la obligación de vigilar el pago de los tributos, así mismo comunicar al SII los contratos otorgados ante ellos, y la transferencia de hipotecas, y otros asuntos que sean susceptibles de revelar renta de cada contribuyente, esto está todo regulado en formularios, parece imperceptible, pero cada vez que en una notaría se suscribe un contrato de compraventa de un bien raíz o de cualquier otro bien que sea susceptible de dar cuenta de capacidad contributiva de una renta, el notario, y también el conservador tienen que tener un formulario y remitirlo al SII, entre otras menciones por ejemplo, va a tener importancia la forma de pago de la transacción, el precio y la forma de pago, ¿cuándo saltan las alarmas mayormente? —Cuando el precio se paga al contado, y ahí el SII con estos antecedentes va a cruzar información, va a ver si esta persona que aparece comprando al contado puede acreditar efectivamente el origen de esos fondos, de lo contrario, ¿qué es lo que hará el SII? ¿Les dice algo el art. 70 LIR? Tiene que poder probar el origen, justificar la inversión, lo cual implica acreditar el origen, y que esas rentas no han sido declaradas por una razón justificada, ¿de acuerdo? Todo lo cual implica el trámite de la Citación previa como trámite previo y obligatorio y con el aumento que en este caso es de 6 meses, ya aquí a esta altura comenzamos a relacionar materia, y de ese tenor van a ser los casos del examen, no suspiren… De las obligaciones accesorias del liquidador: Del comunicar en el plazo de 5 días la asunción de en el cargo al Director Regional del SII correspondiente al domicilio del contribuyente (art. 91 C.T.). Tenemos luego el liquidador, que antes era conocido como síndico de quiebra; el liquidador, en virtud del art. 91 C.T.: «Artículo 91.- El liquidador deberá comunicar, dentro de los cinco días siguientes al de su asunción al cargo, la dictación de la resolución de liquidación al Director Regional correspondiente al domicilio del fallido.» tiene la obligación de comunicar dentro del plazo de 5 días la asunción en el cargo, ¿a quién? —Al Director Regional del domicilio del contribuyente, aquí tenemos un contribuyente que está con problemas financieros, con problemas económicos, en estado de insolvencia, asume un liquidador que lo reemplaza en la gestión, y esa circunstancia, el nombramiento de ese liquidador, este tiene la obligación de comunicar su nombramiento dentro del plazo de 5 días hábiles al Director Regional del SII correspondiente al domicilio del contribuyente, ¿queda claro?

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De la obligación accesoria del arrendador o cedente de un bien raíz agrícola: Del deber de declarar si es contribuyente del bien raíz en base a renta presunta o renta efectiva (art. 75 bis C.T.). También, el arrendador o cedente de un bien raíz agrícola, de acuerdo al art. 75 bis C.T.: «Artículo 75 bis.- En los documentos que den cuenta del arrendamiento o cesión temporal en cualquier forma, de un bien raíz agrícola, el arrendador o cedente deberá declarar si es un contribuyente del impuesto de primera categoría de la Ley de Impuesto a la Renta que tributa sobre la base de renta efectiva o bien sobre renta presunta. Esta norma se aplicará también respecto de los contratos de arrendamiento o cesión temporal de pertenencias mineras o de vehículos de transporte de carga terrestre. Los Notarios no autorizarán las escrituras públicas o documentos en los que falte la declaración a que se refiere el inciso anterior. Los arrendadores o cedentes que no den cumplimiento a la obligación contemplada en el inciso primero o que hagan una declaración falsa respecto de su régimen tributario, serán sancionados en conformidad con el artículo 97, N° 1, de este Código, con multa de una unidad tributaria anual a cincuenta unidades tributarias anuales, y, además deberán indemnizar los perjuicios causados al arrendatario o cesionario.», deberá declarar si es contribuyente del Impuesto de Primera Categoría tributa en base a renta efectiva o renta presunta. Veremos, y esto también es materia de Derecho Tributario II, que los contribuyentes o quienes obtienen rentas de la explotación de bienes raíces agrícolas tributan, por regla general, en base a renta efectiva, pero pueden, cumpliendo determinados requisitos que están establecidos en el art. 34 LIR, acogerse al régimen de renta presunta, y por lo tanto, si ceden o arriendan un bien raíz agrícola si tributan en base a renta efectiva o en base renta presunta ¿de acuerdo? De las obligaciones accesorias de las Superintendencias: Del remitir las memorias y estados financieros al SII el mes de mayo de cada año (art. 84 bis inc. primero C.T.). Tenemos luego, en virtud del art. 84 bis inc. primero C.T.: «Artículo 84 bis.-La Superintendencia de Valores y Seguros y la de Bancos e Instituciones Financieras remitirán por medios electrónicos u otros sistemas tecnológicos, al Servicio, en mayo de cada año, la información que indique de los estados financieros conformados por los balances, los estados de flujo y resultados, las memorias, entre otros antecedentes financieros, que les haya sido entregada por las entidades sujetas a fiscalización o sujetas al deber de entregar información. Procederá también el envío de aquellos estados financieros que hayan sido modificados con posterioridad o los producidos con motivo del cese de actividades de la empresa o entidad respectiva. A la misma obligación quedarán sujetas las demás entidades fiscalizadoras que conozcan de dichos estados financieros.» la Superintendencia de Valores y Seguros que es fiscalizador del mercado financiero, la Superintendencia de Bancos e Instituciones Financieras, y otras entidades fiscalizadoras, entiéndase: La Superintendencia de Seguridad Social, la Superintendencia de Salud e Isapres, la Superintendencia de Casinos y Juegos, la Superintendencia de Pensiones, todos estos organismos fiscalizadores tienen la obligación de remitir al SII las memorias de las entidades que están sujetas a su fiscalización, o sujetas al deber de entregar información, así por ejemplo: Los bancos tienen la obligación de hacer memoria de sus estados financieros, 397

y tienen la obligación de remitírsela a la Superintendencia de Bancos e Instituciones Financieras debe remitirse al SII, ¿cuándo? —En mayo de cada año, ¿de acuerdo? Monticello que está sometido a la fiscalización de Superintendencia de Casinos y Juegos, también tiene que hacer una memoria que contenga los hechos esenciales, los estados financieros de cada año, tendrá que remitirlo a la Superintendencia de Casinos y Juegos, y esta a su vez, en el mes de mayo del año respectivo, tendrá que entregárselo al SII, ¿de acuerdo? De las obligaciones accesorias de COCHILCO, SERNAGEOMIN y Conservadores de minas: De la obligación de remitir al SII información relativa a la constitución, traspaso, cierre de faenas mineras, obras de desarrollo y construcción, etc. (art. 84 bis inc. segundo C.T.). Luego, en virtud del art. 84 bis inc. segundo C.T.: «La Comisión Chilena del Cobre, el Servicio Nacional de Geología y Minería y los Conservadores de Minas remitirán, en la forma y plazo que señale el Servicio, la información sobre la constitución y traspaso de pertenencias mineras, cierre de faenas mineras, obras de desarrollo y construcción, ingresos y costos mineros, entre otros antecedentes, incluyendo aquellos a que se refiere el inciso final del artículo 2° del decreto ley N° 1.349, de 1976. Igualmente, estarán obligados a remitir la información que el Servicio les solicite, los conservadores o entidades registrales que reciban o registren antecedentes sobre derechos de agua, derechos o permisos de pesca, de acuicultura, de explotación de bosques y pozos petroleros. En estos casos, el Servicio pondrá a disposición de quienes deban informar, un procedimiento electrónico que deberán utilizar para el envío de la información.», COCHILCO, SERNAGEOMIN y Conservadores de minas, tienen la obligación de remitir al SII información relativa a la constitución, traspaso y cierre de pertenencias mineras, obras de desarrollo y construcción, ingresos de impuestos mineros, y otros antecedentes; la actividad minera es importante, genera ingresos, y ahí hay información que puede tener relevancia tributaria, por lo que aquí los organismos que manejan esta información: COCHILCO, SERNAGEOMIN y Conservadores de minas, tienen la obligación de remitir la información al SII en el mes de mayo de cada año. De las obligaciones accesorias de los Conservadores y demás entidades registrales. Enseguida, tenemos a los Conservadores y demás entidades registrales. Conservadores distintos a los que ya hemos señalado. ¿Qué obligación tienen? —Remitir información que el SII les solicite relacionados con derechos de agua, y derechos y permisos de pesca, de explotación de bosques y pozos petroleros. De la obligación de reserva que sigue pesando sobre los funcionarios del SII. Respecto de toda esta información, en cuanto a los funcionarios del SII, les sigue pesando la obligación de guardar reserva respecto de la información que se les haga llegar respecto de estos organismos públicos y privados. Zeus, la base de datos del SII. 398

Zeus es el nombre de la base de datos del SII, ¿cómo se va a nutrir? —Con la información que generan los propios sujetos pasivos y la que van emitiendo los terceros obligados a entregar esta información; y, en base a esto mientras recopila, cruza información, y si hay diferencias saltan las alarmas y se activan los mecanismos de fiscalización del SII. Del art. 85 nuevo inc. segundo C.T.: De la obligación de Bancos e Instituciones Financieras y cualquiera otra institución que realice operaciones de crédito de dinero, y los administradores de sistemas tecnológicos o titulares de información, de remitir antecedentes a Zeus. Sigamos, el art. 85 nuevo inc. segundo C.T.: «Sin perjuicio de lo dispuesto en los artículos 61 y 62, para los fines de la fiscalización de los impuestos, los Bancos e Instituciones Financieras y cualquiera otra institución que realice operaciones de crédito de dinero de manera masiva de conformidad a lo dispuesto en el artículo 31 de la ley Nº 18.010, y los administradores de sistemas tecnológicos o titulares de la información, según corresponda, deberán proporcionar todos los datos que se les soliciten relativos a las operaciones de crédito de dinero que hayan celebrado y de las garantías constituidas para su otorgamiento, así como también de las transacciones pagadas o cobradas mediante medios tecnológicos, tales como tarjetas de crédito y de débito, en la oportunidad, forma y cantidad que el Servicio establezca. En caso alguno se podrá solicitar información nominada sobre las adquisiciones efectuadas por una persona natural mediante el uso de las tarjetas de crédito o débito u otros medios tecnológicos.», también coloca a cargo de los Bancos e Instituciones Financieras y cualquier otra institución o entidad que realice en forma masiva operaciones de crédito de la Ley 18.010 y los administradores de sistemas tecnológicos o digitales de información, tienen la obligación de proporcionar al SII todos los datos que se le soliciten relativos a operaciones de crédito que se hayan celebrado y las garantías o condiciones para su otorgamiento; adicionalmente ―y esta es la parte más relevante de esta norma―, también deberán entregar información relativa a las transacciones pagadas o cobradas mediante medios tecnológicos, entiéndase: Tarjetas de crédito o tarjetas de débito, esto probablemente para ustedes es imperceptible, pero cuando salgan de aquí o durante el día lo más probable es que hagan alguna operación con esta maquinita de Transbank y paguen con la tarjeta de débito, esa información que se genera en ese momento va directamente al SII, ¿sí? De los límites para remitir información a Zeus: Primera limitación: La información no puede ser nominativa. Con ciertos límites, esa información respecto de las operaciones celebradas con tarjeta de crédito o de debido que va directamente al SII, no puede ir con nombre y apellido, es decir, no puede ser nominativa, cuestión que se modificó durante la tramitación de esta norma, porque en el origen, en el proyecto original la información iba con nombre y apellido, así, si Luis211 hubiese comprado un sándwich con su tarjeta de débito, al salir del casino, ese mismo día el SII sabía que Luis se habría comprado un sándwich y que por 211

Compañero presente en clase.

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ende, al precio de venta se le había recargado un 19 % de IVA, ¿sí? Pero esto no prosperó, y si bien llega la información respecto de la transacción, pero sin información nominativa respecto de la persona natural que realizó la transacción, ¿queda claro? Segunda limitación: La información será mantenida en secreto con sus debidas excepciones. El segundo límite es que la información obtenida será mantenida en secreto y no se podrá revelar aparte del contribuyente, sino a los organismos encargados de la liquidación del impuesto, es decir: Al SII, al organismo encargado de la recaudación del tributo: Tesorería General de la República, a los Tribunales Tributarios y Aduaneros y a las Cortes de Apelaciones y la Corte Suprema en la medida que se interpongan recursos en contra de la decisión de primera instancia, ¿de acuerdo? ¿Queda claro? De las obligaciones de hacer de los sujetos pasivos. Juntos con estas obligaciones de terceros tenemos otro conjunto de obligaciones que pesan sobre los sujetos pasivos, y respecto de esto, yo ya les he comentado en más de una oportunidad lo que se denomina: El ciclo de vida del contribuyente, el contribuyente nace y muere, y desde que nace hasta que muere está sujeto a un conjunto de obligaciones y deberes de hacer y de no hacer, se inicia, nace el contribuyente con el aviso de inicio de actividades, en forma simultánea, tiene que solicitar RUT, salvo que sea persona natural porque si es persona natural el RUT es el mismo que el RUN, en algunos casos hay que inscribirse en roles y registros especiales, como por ejemplo, los vendedores e importadores de tabaco; también tienen la obligación de proporcionar información continua, si hay un cambio de representante legal, si hay un cambio de domicilio, si hay un cambio de objeto social, etc., todo hay que informarlo al SII respecto de la información que se entregó en el formulario de iniciación de actividades; la obligación de llevar contabilidad, esta con todos los colores posibles; obligación de llevar registros auxiliares y de emitir documentos tributarios; timbraje de documentos; soportar la fiscalización del SII; emitir certificados; y, por último, el contribuyente muere ―para efectos tributarios― con el término de giro, no cuando cesan las actividades, sino que cuando se realiza el trámite de término de giro, ¿de acuerdo? ¿Sí? Vayamos por parte, vamos a analizar algunos de estos siendo que, nos vamos a centrar fundamentalmente en el inicio de actividades, la obtención del RUT, la obligación de llevar contabilidad; y, el término de giro. Del ciclo de vida del contribuyente. Como digo, el ciclo de vida del contribuyente comienza con el inicio de actividades y aquí nos tenemos que situar en el art. 68 C.T.: «Artículo 68.- Las personas que inicien negocios o labores susceptibles de producir rentas gravadas en la primera y segunda categorías a que se refieren los números 1º, letra a), 3°, 4° y 5° de los artículos 20, contribuyentes del artículo 34 que sean propietarios o usufructuarios y exploten bienes raíces agrícolas, 42 N° 2° y 48 de la Ley sobre Impuesto a la Renta, deberán presentar al Servicio, dentro de los dos meses siguientes a aquél en que comiencen sus actividades, una declaración jurada sobre dicha iniciación. El Director podrá, mediante normas de 400

carácter general, eximir de presentar esta declaración a contribuyentes o grupos de contribuyentes de escasos recursos económicos o que no tengan la preparación necesaria para confeccionarla, o bien, para sustituir esta exigencia por otros procedimientos que constituyan un trámite simplificado. Los contribuyentes favorecidos con esta facultad podrán acogerse a la exención o al régimen simplificado dentro de los noventa días siguientes a la publicación de la resolución respectiva, aun cuando no hayan cumplido oportunamente con la obligación establecida en este artículo, no siéndoles aplicable sanción alguna en ese caso. Sin embargo, el contribuyente beneficiado con esta eximición o sustitución podrá, optativamente, efectuar la declaración común de iniciación de actividades a que se refiere la primera parte de este inciso. Igualmente el Director podrá eximir de la obligación establecida en este artículo a aquellos contribuyentes no domiciliados ni residentes en el país, que solamente obtengan rentas de capitales mobiliarios, sea producto de su tenencia o enajenación, o rentas de aquellas que establezca el Servicio de Impuestos Internos mediante resolución, aun cuando estos contribuyentes hayan designado un representante a cargo de dichas inversiones en el país. Para los efectos de este artículo, se entenderá que se inician actividades cuando se efectúe cualquier acto u operación que constituya elemento necesario para la determinación de los impuestos periódicos que afecten a la actividad que se desarrollará, o que generen los referidos impuestos. La declaración inicial se hará en un formulario único proporcionado por el Servicio, que contendrá todas las enunciaciones requeridas para el enrolamiento del contribuyente en cada uno de los registros en que deba inscribirse. Mediante esta declaración inicial, el contribuyente cumplirá con todas las obligaciones de inscripción que le correspondan, sin necesidad de otros trámites. Para estos efectos, el Servicio procederá a inscribir al contribuyente inicial en todos los registros que procedan. Los contribuyentes deberán poner en conocimiento de la Oficina del Servicio que corresponda las modificaciones importantes de los datos y antecedentes contenidos en el formulario a que se refiere el inciso anterior.», ¿en qué consiste? —Consiste en una simple comunicación al Director Regional del domicilio del contribuyente dando cuenta del inicio de una actividad susceptible de producir rentas gravadas en la Primera o en la Segunda Categoría, en términos muy simples: Un contribuyente tiene esta obligación en la medida que inicia actividades susceptibles de generar rentas gravadas en la Primera o Segunda Categoría y que consiste en dar aviso al Director Regional correspondiente a su domicilio; y, ¿qué debemos entender por inicio de actividades? Porque desde aquí, adicionalmente, tenemos que computar el plazo que establece la norma para dar este aviso de iniciación de actividades, les voy a dar un ejemplo, vamos a fijar una línea temporal y vamos a suponer que el 10.08 se constituye la sociedad por escritura pública, el 15.09 se compra mercadería, estamos asumiendo que esta sociedad tiene por objeto la comercialización de bienes muebles, cualquiera, de cuadernos o computadores, ¿de acuerdo? Y, que realiza ―vamos a suponer después― el 15.10 su primera venta, ¿cuándo inició actividades? —Alternativa № 1: Cuando se constituyó la sociedad; alternativa № 2: Cuando compró las mercaderías; y, alternativa № 3: Cuando vendió los primeros computadores y por lo tanto generó los primeros ingresos, tres alternativas. Veamos el art. 68 inc. tercero C.T. para ver si podemos llegar a una conclusión: «Para los efectos de este artículo, se entenderá que se inician 401

actividades cuando se efectúe cualquier acto u operación que constituya elemento necesario para la determinación de los impuestos periódicos que afecten a la actividad que se desarrollará, o que generen los referidos impuestos.», ¿nos resuelve algo la norma? Dice: «Cuando se efectúe cualquier acto u operación que constituya elemento necesario para la determinación de los impuestos periódicos que afecten a la actividad que se desarrollará, o que generen los referidos impuestos», ¿cuáles podrían ser los impuestos periódicos de alguien que se dedica a la actividad que estamos mencionando? —IVA, y ¿además de IVA? ¿Qué impuestos grava a las empresas? —Impuesto de Primera Categoría, eso debiese saltar así (chasquido de dedos), estas son las pérdidas de tiempo que hay en las evaluaciones, las empresas quedan gravadas con el Impuesto de Primera Categoría, uno es eventual: El IVA, y el otro es anual, pero los dos son periódicos, por lo que los dos estarían en los supuestos que estamos analizando, ¿de acuerdo? Desde que se efectuó cualquier acto u operación que constituya elemento necesario para la determinación de los impuestos periódicos que afecten a la actividad que se desarrollará o que genere los referidos impuestos, ¿la constitución de la sociedad será un acto que constituya elemento necesario para la constitución del IVA o de la Renta? —No, al menos en términos directos no; ahora, la compra de mercaderías, nuevamente: ¿Será un acto o una operación que constituya un elemento necesario para la determinación de los impuestos periódicos para la actividad que se va a desarrollar? —Sí, ¿por qué? La base imponible del IVA, en términos más precisos, ¿qué es lo que es el IVA en términos estructurales a propósito de los modos de extinguir obligaciones? —Una compensación, ¿qué es lo que se compensa? —Crédito fiscal con débito fiscal, ¿qué es lo que es el crédito fiscal? —El IVA soportado en las compras o en las adquisiciones de bienes que sirven para producir los bienes que se venderán, en cambio, el débito fiscal es el IVA trasladado o recargado, por lo tanto, en esa operación de compra de mercaderías, esa empresa soportó IVA, le trasladaron, le recargaron IVA, y ese IVA soportado o recargado, respecto de él, constituye crédito fiscal, y aquí sí estaríamos en el supuesto que esa operación de compra de mercadería en los términos que estamos señalando sí que constituye elemento necesario para la determinación de los impuestos periódicos de la especie IVA que afectará el desarrollo de la actividad, por lo que se cuenta desde aquí, no desde la constitución de la sociedad. ¿Cuál es el plazo para presentar el formulario respectivo a la declaración de inicio de actividades? Otro dato relevante: ¿Cuál es el plazo para presentar el formulario respectivo de la declaración de inicio de actividades? —Dentro de los dos meses siguientes a aquel en que se inicien las actividades, desde que se efectúe su primer acto de comercio o su primera actividad susceptible de producir renta; con una precisión, y esto le encanta al profesor paralelo, no sé cuántas veces la ha preguntado, pero siempre una parte de los alumnos cae: Se cuentan estos dos meses desde que termina el mes en que se comenzó la actividad, ojo aquí, por lo tanto, ¿desde cuándo se cuenta? ¿Cuándo se inició actividades? —El 15.09, y ¿desde cuándo se computa el plazo para dar aviso? —Desde que termina el mes del inicio de actividades, y ¿cuándo termina el mes? —30.09, y por ende, ¿cuándo vence el plazo de 2 meses que tiene el contribuyente para dar este aviso de inicio de actividades? —30.11, y no 402

el 15.11, ojo con esto, no son dos meses corridos desde la fecha de inicio de actividades, sino que tengo que irme al término del mes respectivo y desde ahí contar los meses. Profesor, ¿si termina en 31? —Siempre es el mismo día el mismo día de inicio del plazo es el mismo día del fin del plazo, el último día sería el 30. Como les digo, el profesor paralelo casi siempre coloca un verdadero o falso, o una alternativa respecto de esto, la mitad responde falso, y la mitad verdadero, siendo que esto debiese ser un punto ganado al 100 %. ¿Quiénes son los obligados a presentar la declaración de inicio de actividades? Bien, ¿quiénes son los obligados a presentar la declaración de inicio de actividades? —Solo deben hacerlo los contribuyentes señalados en el art. 68 C.T. en relación con el art. 20 numerales № 1, № 3, № 4 y № 5 LIR, y los contribuyentes de los artículos 34 LIR, 42 № 2 LIR y 48 LIR. De los contribuyentes obligados a presentar la declaración de inicio de actividades del art. 20 LIR. ¿Quiénes son todos estos personajes? Esta norma la he mencionado infinidad de veces, pero sucede con ella, incluso en Derecho Tributario II donde uno la analiza en detalle, los alumnos por alguna extraña razón la olvidan, así que lo repito: El art. 20 LIR clasifica las rentas del Impuesto de Primera Categoría, y tiene 6 numerales, lo vimos adicionalmente en el tema del IVA, Caso Inmobiliaria Bahía, ¿se acuerdan? No se acuerdan… El art. 20 LIR clasifica las rentas de la Primera Categoría, es decir, aquellos que gravan a las rentas del capital, fundamentalmente a las empresas, de acuerdo a las actividades o a las fuentes de las rentas, y distingue entre: Las rentas provenientes de la explotación de bienes raíces (№ 1); las rentas provenientes de capitales mobiliarios, por ejemplo, si alguien tiene un depósito a plazo y tiene intereses esa sería una renta de capital mobiliario del art. 20 № 2; actos de comercio del № 3; en el № 4 hay una miscelánea donde entran hasta las universidades, los colegios, los agentes de aduanas, etc.; el № 5 norma bolsón que grava todas las otras actividades, todas las otras rentas que no estén gravadas en las última categoría o en los 4 numerales anteriores; y, por último, la № 6 que son los premios de lotería y no tiene menor relevancia. Entonces, ¿quiénes tienen la obligación de dar aviso de inicio de actividades? —Aquellos que desarrollen actividades que estén comprendidas en el art. 20 № 1, № 3, № 4 y № 5, por lo que quedan excluidos el № 2 y el № 6, ¿queda claro? De los contribuyentes obligados a presentar la declaración de inicio de actividades del art. 34 LIR. Tenemos luego los contribuyentes del art. 34 LIR, ¿quiénes son los contribuyentes del art. 34 LIR? —Fundamentalmente quienes exploten bienes raíces agrícolas que quedan gravados con el Impuesto de Primera Categoría en base a renta presunta, también tienen que dar aviso de inicio de actividades.

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De los contribuyentes obligados a presentar la declaración de inicio de actividades del art. 42 № 2 LIR. Tenemos luego el art. 42 № 2 LIR, ¿quiénes son estos? —Podríamos englobarlos dentro de la noción de trabajadores independientes, el art. 42 № 1 LIR grava con el Impuesto de Segunda Categoría las rentas del trabajo dependiente, y en el art. 42 № 2 LIR son las rentas del trabajo independiente, donde entran las profesiones liberales por ejemplo, para no ir muy lejos, quedarían dentro del art. 42 № 2 LIR, por ejemplo, un abogado que ejerce su profesión de manera independiente y que otorga boleta de honorarios por los servicios que presta, ¿sí? Si van a una peluquería también se darán cuenta que por lo general no es el local al cual ustedes van, sino que es el propio peluquero quien da la boleta, también es contribuyente del art. 42 № 2 LIR, son independientes y tiene la obligación de dar aviso de inicio de actividades. De los contribuyentes obligados a presentar la declaración de inicio de actividades del art. 48 LIR. Luego, tenemos el art. 48 LIR que es simplemente los directores de las Sociedades Anónimas, también tienen la obligación de dar aviso de inicio de actividades, ¿de acuerdo? ¿Alguna pregunta? No voy a entrar en más detalle sobre esto porque es materia de Derecho Tributario II, ya tenemos bastante aquí, dejemos algo para el próximo año. De los contribuyentes que no están obligados a presentar la declaración de inicio de actividades. No están obligados a dar aviso: Primero, las personas que están obligadas a obtener RUT, ¿por qué? —Porque el trámite es simultáneo, el trámite de inicio de actividades con el del RUT es simultáneo, por ende, las personas obligadas a obtener RUT no están obligadas a hacer el doble trámite con el inicio de actividades; segundo, las personas que hayan dado inicio de actividades anteriormente y no hayan puesto término a esa actividad económica, es decir, tenemos a una persona que hizo inicio de actividades respecto de una actividad económica y comienza a realizar otra actividad económica, en ese caso no tiene obligación de hacer inicio de actividades respecto de esta segunda actividad sino que simplemente… (suena de manera extraña el celular de una compañera, risas..), sino que simplemente desde el punto de vista societario, ampliar el giro si es que el giro que tiene originalmente no contempla la nueva actividad, y desde el punto de vista tributario ampliar el giro identificando el código de la actividad económica correspondiente a esa nueva actividad, pero no necesita hacer de nuevo el inicio de actividades, ¿de acuerdo?; en tercer lugar, las corporaciones y fundaciones que no desarrollen actividades gravadas en la primera categoría, ojo con esto, también lo destacaré en Derecho Tributario II: Las corporaciones y fundaciones que no persiguen fines de lucro también pueden ser contribuyentes, el hecho, la circunstancia de que no persigan fines de lucro no significa que no puedan ser entidades generadoras de renta, que en algunos casos serán contribuyentes de primera categoría, si son contribuyentes de primera categoría, las corporaciones y fundaciones tienen que dar aviso del inicio de actividades, en caso contrario no; en cuarto lugar, las empresas extranjeras que solo deseen efectuar inversiones en Chile, es decir, 404

empresas extranjeras de inversión pasiva, son empresas extranjeras que no desarrollan una actividad comercial en Chile, sino que solo invierten, ¿de acuerdo?; en quinto lugar, las personas autorizadas por el Director del SII para eximirse de la obligación de dar inicio de actividades porque son contribuyentes de escasos recursos o que tengan escaza preparación; y, por último, personas sin residencia ni domicilio en Chile que solo obtengan rentas pasivas, la misma idea, si no desarrollan la actividad en Chile y tienen inversiones en el país y obtienen rentas de capitales mobiliarios en Chile, no tienen obligación de dar inicio de actividades, piensen en un ciudadano español que invierte en acciones de una sociedad chilena, pero sin desarrollar una actividad en Chile y sin radicarse mucho menos en el país, o que invierte en un fondo mutuo o un depósito a plazo en Chile, ¿de acuerdo? De las sanciones ante la omisión de dar aviso de inicio de actividades. Como a ustedes les debe resultar obvio, cada vez que hay un incumplimiento o falta ustedes casi de inmediato lo asociación con una consecuencia penal, se olvidan que la pena o el Derecho Penal es una medida de ultima ratio, pero sin duda, aquí sí que es válido su razonamiento, cada vez que hay un incumplimiento de la obligación principal de dar, como también, cuando hay un incumplimiento de la obligación de hacer o de no hacer que estamos analizando, habrá asociado una consecuencia desde el punto de vista sancionatorio. En el caso de esta obligación en particular de inicio de actividades la sanción en caso de incumplimiento la establece el art. 97 № 1 C.T. o art. 97 № 23 C.T. cuando el actuar es malicioso, es decir, podríamos tener una simple infracción administrativa o un delito tributario asociado al incumplimiento de esta obligación en el caso que concurra dolo, ¿de acuerdo? ¿Queda claro? Del cometido de esta obligación: Empadronar a los contribuyentes y facilitar la gestión tributaria (art. 66 C.T.). Lo otro, art. 66 C.T.: «Artículo 66.- Todas las personas naturales y jurídicas y las entidades o agrupaciones sin personalidad jurídica, pero susceptibles de ser sujetos de impuestos, que en razón de su actividad o condición causen o puedan causar impuestos, deben estar inscritas en el Rol Unico Tributario de acuerdo con las normas del Reglamento respectivo.», esta obligación tiene por objeto empadronar a los contribuyentes y facilitar la gestión tributaria, ustedes dirán: ¿Por qué? ¿Por qué no solo por el nombre? — Pueden haber alcances de nombre, coincidencias de nombre, donde no habrá por muy parecido que sea, como ocurre con ustedes cuando tengo que traspasar las notas a las planillas, hay varios números que son casi idénticos pero siempre hay una diferencia en algún número, ¿sí? Y por lo tanto, el RUT tiene ese objetivo, que no se produzca este tipo de coincidencias. ¿Quiénes deben inscribirse en el RUT? —Por lo pronto hay que decir que esta obligación está regulada en el DFL № 3 del año 1969 que se llama: «Reglamento del Sistema RUT», ¿quiénes deben inscribirse en el RUT? —Las personas jurídicas, las comunidades, los patrimonios fiduciarios, las sociedades de hecho y demás entes de cualquier especie que puedan generar impuestos, fíjense que en esta enumeración no aparecen las personas naturales, y ¿por qué no aparecen las personas naturales? —Porque el RUT en el caso de las personas naturales es igual a al número de carnet para decirlo en 405

términos más coloquiales, o del RUN (Rol Único Nacional), ¿de acuerdo? Por lo tanto, ustedes son contribuyentes a esta altura, no obstante, ninguno ha ido a hacer el trámite de obtener el RUT, porque como son personas naturales, su RUT igual a la cédula de identidad, pero si constituyen alguna vez una comunidad, una sociedad, etc., van a tener que solicitar un RUT, ¿de acuerdo? Se materializa en una cédula en el cual consta el nombre, la razón social, la denominación, el domicilio y otras menciones correspondientes. ¿Cuál es la sanción en caso de incumplimiento? —Multa de 1 UTM a 1 UTA establecido en el art. 97 № 1 C.T. y también ―fíjense ustedes― podría configurarse un delito en la medida que la persona desarrolle actividades susceptibles de ser gravadas con IVA en forma clandestina, en este caso nos vamos al art. 97 № 9 C.T., el ejercicio de la industria o comercio clandestino, clandestino es por ejemplo sin haber obtenido el RUT, imagínense la señora que vende completos aquí abajo, estoy suponiendo, que no tenga iniciación de actividades, que no tenga RUT, estaría ejerciendo el comercio en forma clandestina, y por ende podría ser susceptible de configurarse el delito contemplado en el art. 97 № 9 C.T.; el caso típico por un tiempo fue las ventas de CD, pero todo el comercio ilegal, irregular, por lo general está comprendido en esto, realizan actividades sin haber hecho iniciación de actividades y sin tener un RUT asociado a esa actividad, ¿de acuerdo? ¿Alguna pregunta? Inscripción en roles y registros especiales según el art. 67 C.T. Inscripción en roles y registros especiales según el art. 67 C.T.: «Artículo 67.- La Dirección Regional podrá exigir a las personas que desarrollen determinadas actividades, la inscripción en registros especiales. La misma Dirección Regional indicará, en cada caso, los datos o antecedentes que deban proporcionarse por los contribuyentes para los efectos de la inscripción. Lo dispuesto en el inciso anterior es sin perjuicio de las inscripciones obligatorias exigidas por este Código o por las leyes tributarias.», tenemos por ejemplo el DL 828 de 1974 que indica a los fabricantes, importadores y comercializadores de tabaco inscribirse antes de empezar su giro en un registro especial, ¿verdad? ¿Sanción en caso de incumplimiento? —El mismo art. 97 № 1 C.T., no tiene mayor relevancia. De la obligación de información continua. Obligación de información continua, este es como el complemento, el corolario de la obligación de inicio de actividades. Cuando uno inicia actividades, ese inicio de actividades va a proporcionar una serie de antecedentes relativos al contribuyente a esa fecha, como las cosas ―en general― no se mantienen intactas, pueden generarse cambios, y por ende, pesa sobre el contribuyente la obligación de información continua a los efectos de todos los cambios que se hayan generado respecto de la información proporcionada al inicio de actividades, por ejemplo, pudo haberse constituido la sociedad, cuando se hizo inicio de actividades, con dos socios, se constituyó en el año 2017 con dos socios, y ahora en el año 2018 se incorpora un tercer socio, esas circunstancias se deben informar al SII; puede suceder luego, que ese contribuyente que hizo inicio de actividades el año 2017 tenía domicilio en la comuna de Santiago, y ahora se trasladó a la comuna de Quilicura, también tiene que dar aviso el SII; cambio de giro u objeto social; ingreso, retiro o cambio de 406

socios; aumentos de capital, también se informan; las disminuciones de capital, ojo, de acuerdo al art. 69 inc. cuarto C.T. a diferencia de lo que ocurre con los aumentos de capital, necesitan autorización previa del SII, dicho en otros términos: Una sociedad puede aumentar o disminuir su capital, en el caso de aumento la obligación es de informar, en cambio, en el caso de disminución de capital tengo que solicitar autorización previa al SII, en los términos del art. 69 inc. cuarto C.T.; cambio de los representantes legales; la conversión de una empresa individual a una sociedad; fusión o división de sociedades; cambio de directorio, por ejemplo, de representantes legales, etc.; todas estas circunstancias tienen que informarse al SII. En este caso no se establece un plazo expreso, pero se ha entendido que tienen que informarse de forma inmediata, ¿de acuerdo? Veamos si estamos de acuerdo. Sanción por incumplimiento de esta obligación: Art. 97 № 1 C.T. y art. 97 № 23 C.T.

Ejercicios-casos. 1.-¿Qué significa que no sólo el contribuyente tiene obligaciones tributarias de hacer o no hacer? Ejemplifique. ¿Alejandra212? —Quiere decir que también existen terceros, como los bancos el Servicio de Aduanas, etc. —Bien. 2.-La sociedad A&M Ltda. ha aumentado su capital social de 5 a 10 millones, mediante una modificación a los estatutos sociales. ¿Deberían sus representantes cumplir con alguna obligación tributaria de hacer? ¿Dentro de qué plazo? ¿Cuáles pudieren ser las consecuencias si no lo hacen? ¿Y si disminuyen el capital social (en vez de aumentarlo213)? —¿Los representantes tienen que cumplir con alguna obligación tributaria? —Sí, ¿cuál? —El cumplir con la información continua contenida en el art. 68 inc. final C.T.; ¿qué más? ¿Dentro de qué plazo? —No hay un plazo expreso, sino que se ha entendido que debe hacerse de forma inmediata, ¿cuáles consecuencias podrían ocurrir si no cumplen con esta obligación de hacer? —Art. 97 № 1 C.T. y art. 97 № 23 C.T.; y, ¿si disminuyen el capital social en vez de aumentarlo? —Tienen que tener autorización previa del SII de acuerdo al art. 69 inc. cuarto C.T. Podríamos agregar adicionalmente ―pero esto aún no lo hemos visto, lo veremos ahora― que, tendrían la obligación de registrar cronológicamente en los libros de contabilidad la operación de aumento de capital, que también es una operación de hacer, ¿de acuerdo? 4.-Ricardo es ciudadano español y obtiene rentas provenientes de bonos emitidos por el Banco Central de Chile. ¿Tiene obligación de dar aviso de iniciación de actividades? ¿Qué sucede si no lo hace? —Son rentas provenientes de capitales

212 213

Compañera presente en clase. Agregado por el profesor mientras lo leía.

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mobiliarios, del art. 20 № 2 LIR, y por ende, no tiene obligación de dar inicio de actividades, ¿de acuerdo? Y por lo tanto, si no lo hace, según la pregunta, no pasa nada. 5.-¿El liquidador es un obligado tributario? ¿Qué obligaciones tiene? —Tiene la obligación de comunicar al Director Regional del municipio del contribuyente la asunción en el cargo, ¿dentro de qué plazo? —5 días desde asumido el cargo. 6.-¿Está obligado a presentar declaración de inicio de actividades un contribuyente del impuesto de timbres y estampillas? —Imagínense ustedes una persona que va al Banco, solicita un crédito hipotecario para comprarse un departamento y tendrá que soportar el pago del Impuesto de Timbres y Estampillas que grava al mutuo hipotecario, ¿tendría que dar inicio de actividades por esta sola circunstancia? ¿Solo por el Impuesto de Timbres y Estampillas? Primero, lo vimos apropósito de la declaración de incobrabilidad, ¿el Impuesto de Timbres y Estampillas es periódico o esporádico? — Esporádico, y ¿qué es lo que exige la norma respecto del inicio de actividades? —Que sea periódico y por ende, ¿tiene obligación? —No, ok. De la obligación de llevar contabilidad. ¿Qué es lo que viene? —Continuamos con obligaciones de hacer o no hacer, con obligaciones distintas a la obligación de dar, la obligación principal; y, en particular, ahora nos vamos a centrar en la obligación de llevar contabilidad, y demás está decir, ustedes dirán y soy consciente de ello: Que ya he dicho que hay varias cosas que son importante, y no me retracto, lo que he tratado de hacer durante el curso es jerarquizar, esquematizar y darles tips de cosas que sí son importante y esta es una de las cosas que sí tienen bastante importancia, ¿de acuerdo? ¿Qué es lo que es la obligación de llevar contabilidad? —Es una obligación de hacer que exige la llevanza ―y esto es importante― de forma fidedigna de ciertos libros, registros y documentos en los cuales se anota de forma cronológica y continua todas las actividades desarrolladas por un contribuyente, valga decir a este respecto que, cualquier persona, cualquier contribuyente, en el día a día realiza un sin número de transacciones, pensemos, ¿se les ocurre algo? Compra, vende, arrienda, paga remuneraciones, paga la cuenta de la luz, el agua, el teléfono, el internet, paga contribuciones, paga impuestos, paga seguros, paga indemnizaciones por años de servicios, y la creatividad podría ser sin límites, dependiendo del tamaño de esta empresa, la cantidad de estas transacciones por día podrían multiplicarse, ¿verdad? ¿Cómo se registra todo esto? ¿En la memoria? Estoy haciendo todo este ejercicio para un poco justificar la necesidad y la importancia que tiene la contabilidad no solo desde el punto de vista tributario, sino que también desde el punto de vista comercial, desde el punto de vista de las relaciones internas de la empresa y de las relaciones de esta con terceros, ¿verdad? Porque la contabilidad implica por ejemplo, en el caso de las Sociedades Anónimas Abiertas, en el caso de las Sociedades Anónimas Especiales, informarle a los organismos fiscalizadores correspondientes como las Superintendencias, a los Bancos para los efectos de obtención de crédito, etc., etc., incluso en ámbitos laborales para calcular las gratificaciones a que tienen derecho los trabajadores.

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De la redención con Derecho Tributario de una exalumna que ahora es ayudante de Derecho Penal. Hace pocos días una exalumna que hoy en día es ayudante de Derecho Penal y me decía: «Profesor, me he acordado de usted muchísimo, porque yo siempre renegué un poco de Derecho Tributario, porque no veía en qué me iba a servir si yo me quería dedicar a Derecho Penal, y sucede que he tenido que ver cosas tributarias y he tenido que ver contabilidad», ¿sí? No los quiero convencer de nada, el tiempo coloca las cosas en su lugar, ¿verdad? Y verán ustedes que hoy por hoy el ejercicio en la realidad es bastante más sofisticado y no es de extrañar que se encuentren con estas obligaciones o el tema de la contabilidad se les haga patente en algún momento, cuando les llegue esto y tengan alguna idea, ahí recién van a agradecer el hecho de haber estudiado en una institución que les haya pasado algo de contabilidad, en mi época era un semestre completo, ahora es una clase en Derecho Tributario I y otras dos clases en Derecho Tributario II, ¿de acuerdo? De los principios de la contabilidad. La contabilidad se rige por principios y normas contables generalmente aceptadas, como por ejemplo, el principio de partida doble, empresa en marcha, base devengada y entidad económica; el de partida doble, siempre imagínense ustedes dos columnas, una columna de activos y pasivos, y la sumatoria de una debe ser igual a la sumatoria de la otra, si no es así está mal, este es uno de los principio básicos, uno de los principios rectores en materia de contabilidad, ¿sí? ¿Cuál es la regulación normativa de esta obligación? ¿Cuál es la regulación normativa de esta obligación? No se asusten, no vamos a ver esta vez ni ecuación del patrimonio ni vamos a hacer cálculos de contabilidad, lo vamos a dejar para Derecho Tributario II, por ahora lo que vamos a ver es la regulación de la obligación de llevar contabilidad, los sujetos, los tipos de contabilidad, las consecuencias en caso de incumplimiento de esta obligación y las características y las notas esenciales de esta obligación contenidas fundamentalmente en el Código Tributario y en el Código de Comercio. De la regulación de la obligación de llevar contabilidad. La regulación de la obligación de llevar contabilidad: Artículos 16 C.T.: «Artículo 16.- En los casos en que la ley exija llevar contabilidad, los contribuyentes deberán ajustar los sistemas de ésta y los de confección de inventarios a prácticas contables adecuadas, que reflejen claramente el movimiento y resultado de sus negocios. Cuando sea necesario practicar un nuevo inventario para determinar la renta de un contribuyente, el Director Regional dispondrá que se efectúe de acuerdo a las exigencias que él mismo determine, tendientes a reflejar la verdadera renta bruta o líquida. Salvo disposición expresa en contrario, los ingresos y rentas tributables serán determinados según el sistema contable que haya servido regularmente al contribuyente para computar su renta de acuerdo con sus libros de contabilidad. Sin embargo, si el contribuyente no hubiere seguido un sistema 409

contable generalmente reconocido o si el sistema adoptado no refleja adecuadamente sus ingresos o su renta tributables, ellos serán determinados de acuerdo con un sistema que refleje claramente la renta líquida, incluyendo la distribución y asignación de ingresos, rentas, deducciones y rebajas del comercio, la industria o los negocios que se posean o controlen por el contribuyente. No obstante el contribuyente que explote más de un negocio, comercio o industria, de diversa naturaleza, al calcular su renta líquida podrá usar diferentes sistemas de contabilidad para cada uno de tales negocios, comercios o industrias. No es permitido a los contribuyentes cambiar el sistema de su contabilidad, que haya servido de base para el cálculo de su renta de acuerdo con sus libros, sin aprobación del Director Regional. Los balances deberán comprender un período de doce meses, salvo en los casos de término de giro, del primer ejercicio del contribuyente o de aquel en que opere por primera vez la autorización de cambio de fecha del balance. Los balances deberán practicarse al 31 de Diciembre de cada año. Sin embargo, el Director Regional, a su juicio exclusivo, podrá autorizar en casos particulares que el balance se practique al 30 de Junio. Sin perjuicio de las normas sobre imputación de rentas, el monto de un ingreso o de cualquier rubro de la renta deberá ser contabilizado en el año en que se devengue. El monto de toda deducción o rebaja permitida u otorgada por la ley deberá ser deducido en el año en que corresponda, de acuerdo con el sistema de contabilidad seguido por el contribuyente para computar su renta líquida. El Director Regional dispondrá, a su juicio exclusivo, la aplicación de las normas a que se refiere este artículo.», 17 C.T.: «Artículo 17.- Toda persona que deba acreditar la renta efectiva, lo hará mediante contabilidad fidedigna, salvo norma en contrario. Los libros de contabilidad deberán ser llevados en lengua castellana y sus valores expresarse en la forma señalada en el artículo 18, debiendo ser conservados por los contribuyentes, junto con la documentación correspondiente, mientras esté pendiente el plazo que tiene el Servicio para la revisión de las declaraciones. Esta obligación se entiende sin perjuicio del derecho de los contribuyentes de llevar contabilidad en moneda extranjera para otros fines. El Director determinará las medidas de control a que deberán sujetarse los libros de contabilidad y las hojas sueltas que los sustituyan en los casos contemplados en el inciso siguiente. El Director Regional podrá autorizar la sustitución de los libros de contabilidad y sus registros auxiliares por hojas sueltas, escritas a mano o en otra forma, o por aplicaciones informáticas o sistemas tecnológicos, consultando las garantías necesarias para el resguardo de los intereses fiscales. Cuando el contribuyente opte por llevar sus libros contables principales y sus auxiliares en hojas sueltas o en base a aplicaciones informáticas o medios electrónicos, su examen y fiscalización se podrá realizar conforme a lo dispuesto en el artículo 60 bis. Sin perjuicio de los libros de contabilidad exigidos por la ley, los contribuyentes deberán llevar los libros adicionales o auxiliares que exija el Director Regional, a su juicio exclusivo, de acuerdo con las normas que dicte para el mejor cumplimiento o fiscalización de las obligaciones tributarias. Las anotaciones en los libros a que se refieren los incisos anteriores deberán hacerse normalmente a medida que se desarrollan las operaciones. El Servicio podrá autorizar o disponer la obligatoriedad de que los libros de contabilidad y los libros adicionales o auxiliares, que los contribuyentes lleven en soporte de papel, sean reemplazados por sistemas 410

tecnológicos que reflejen claramente el movimiento y resultado de los negocios y permitan establecer con exactitud los impuestos adeudados. Para estos efectos, el Servicio certificará los sistemas que cumplan con tales requisitos. El incumplimiento de la obligación a que se refiere este inciso será sancionado con la multa prevista en el inciso tercero del número 6 del artículo 97.», 18 C.T.: «Artículo 18.- Establécense para todos los efectos tributarios, las siguientes reglas para llevar la contabilidad, presentar las declaraciones de impuestos y efectuar su pago: 1) Los contribuyentes llevarán contabilidad, presentarán sus declaraciones y pagarán los impuestos que correspondan, en moneda nacional. 2) No obstante lo anterior, el Servicio podrá autorizar, por resolución fundada, que determinados contribuyentes o grupos de contribuyentes lleven su contabilidad en moneda extranjera, en los siguientes casos: a) Cuando la naturaleza, volumen, habitualidad u otras características de sus operaciones de comercio exterior en moneda extranjera lo justifique. b) Cuando su capital se haya aportado desde el extranjero o sus deudas se hayan contraído con el exterior mayoritariamente en moneda extranjera. c) Cuando una determinada moneda extranjera influya de manera fundamental en los precios de los bienes o servicios propios del giro del contribuyente. d) Cuando el contribuyente sea una sociedad filial o establecimiento permanente de otra sociedad o empresa que determine sus resultados para fines tributarios en moneda extranjera, siempre que sus actividades se lleven a cabo sin un grado significativo de autonomía o como una extensión de las actividades de la matriz o empresa. Dicha autorización regirá desde el primer ejercicio del contribuyente, cuando éste lo solicite en la declaración a que se refiere el artículo 68, o a partir del año comercial siguiente a la fecha de presentación de la solicitud, en los demás casos. Los contribuyentes que se acojan a lo dispuesto en este numeral deberán llevar su contabilidad de la forma autorizada por a lo menos dos años comerciales consecutivos, pudiendo solicitar su exclusión de dicho régimen, para los años comerciales siguientes al vencimiento del referido período de dos años. Dicha solicitud deberá ser presentada hasta el último día hábil del mes de octubre de cada año. La resolución que se pronuncie sobre esta solicitud regirá a partir del año comercial siguiente al de la presentación y respecto de los impuestos que corresponda pagar por ese año comercial y los siguientes. El Servicio podrá revocar, por resolución fundada, las autorizaciones a que se refiere este número, cuando los respectivos contribuyentes dejen de encontrarse en los casos establecidos en él. La revocación regirá a contar del año comercial siguiente a la notificación de la resolución respectiva al contribuyente, a partir del cual deberá llevarse la contabilidad en moneda nacional. Esta autorización será otorgada siempre que, además de cumplirse con las causales contempladas por este número, en virtud de ella no se disminuya o desvirtúe la base sobre la cual deban pagarse los impuestos. 3) Asimismo, el Servicio estará facultado para: a) Autorizar que los contribuyentes a que se refiere el número 2), declaren todos o algunos de los impuestos que les afecten en la moneda extranjera en que llevan su contabilidad. En este caso, el pago de dichos impuestos deberá efectuarse en moneda nacional, de acuerdo al tipo de cambio vigente a la fecha del pago. b) Autorizar que determinados contribuyentes o grupos de contribuyentes paguen todos o algunos de los impuestos, reajustes, intereses y multas, que les afecten en moneda extranjera. Tratándose de contribuyentes que declaren dichos 411

impuestos en moneda nacional, el pago en moneda extranjera deberá efectuarse de acuerdo al tipo de cambio vigente a la fecha del pago. No se aplicará lo dispuesto en el inciso primero del artículo 53 a los contribuyentes autorizados a declarar determinados impuestos en moneda extranjera, respecto de los impuestos comprendidos en dicha autorización. El Tesorero General de la República podrá exigir o autorizar que los contribuyentes sin domicilio ni residencia en Chile paguen en moneda extranjera el impuesto establecido por la ley N° 17.235, y en su caso los reajustes, intereses y multas que sean aplicables. También podrá exigir o autorizar el pago en moneda extranjera de los impuestos u otras obligaciones fiscales, que no sean de competencia del Servicio de Impuestos Internos, y de las obligaciones municipales recaudadas o cobradas por la Tesorería. Las obligaciones a que se refiere este inciso deberán cumplirse en moneda extranjera aplicando el tipo de cambio vigente a la fecha del pago. Con todo, el Servicio podrá exigir a los contribuyentes autorizados en conformidad al número 2), el pago de determinados impuestos en la misma moneda en que lleven su contabilidad. También podrá exigir a determinados contribuyentes o grupos de contribuyentes el pago de los impuestos en la misma moneda en que obtengan los ingresos o realicen las operaciones gravadas. Las resoluciones que se dicten en conformidad a este número determinarán, según corresponda, el período tributario a contar del cual el contribuyente quedará obligado a declarar y, o pagar sus impuestos y recargos conforme a la exigencia o autorización respectiva, la moneda extranjera en que se exija o autorice la declaración y, o el pago y los impuestos u obligaciones fiscales o municipales a que una u otra se extiendan. En el caso de los contribuyentes que lleven su contabilidad, declaren y paguen determinados impuestos en moneda extranjera, conforme a este número, el Servicio practicará la liquidación y, o el giro de dichos impuestos y los recargos que correspondan en la respectiva moneda extranjera. En cuanto sea aplicable, los recargos establecidos en moneda nacional se convertirán a moneda extranjera de acuerdo al tipo de cambio vigente a la fecha de la liquidación y, o giro. En el caso de los contribuyentes que lleven su contabilidad y declaren determinados impuestos en moneda extranjera pero deban pagarlos en moneda nacional, sin perjuicio de que los impuestos y recargos se determinarán en la respectiva moneda extranjera, el giro se expresará en moneda nacional, según el tipo de cambio vigente a la fecha del giro. Respecto de aquellos contribuyentes a quienes se exija o autorice sólo el pago de determinados impuestos en moneda extranjera, sin perjuicio de que los impuestos y recargos que correspondan se determinarán en moneda nacional, el giro respectivo se expresará en la moneda extranjera autorizada o exigida según el tipo de cambio vigente a la fecha del giro. En los casos en que el impuesto haya debido pagarse en moneda extranjera, las multas establecidas por el inciso primero del número 2° y por el número 11 del artículo 97, se determinarán en la misma moneda extranjera en que debió efectuarse dicho pago. El Servicio o el Tesorero General de la República, según corresponda, podrán revocar, por resolución fundada, las exigencias o autorizaciones a que se refiere este numeral, cuando hubiesen cambiado las características de los respectivos contribuyentes que las han motivado. La revocación regirá respecto de las cantidades que deban pagarse a partir del período siguiente a la notificación al contribuyente de la resolución respectiva. Con todo, el Servicio o el 412

Tesorero General de la República, en su caso, sólo podrán exigir o autorizar la declaración y, o el pago de determinados impuestos en las monedas extranjeras respectivas, cuando con motivo de dichas autorizaciones o exigencias no se afecte la administración financiera del Estado. Esta circunstancia deberá ser calificada mediante resoluciones de carácter general por la Dirección de Presupuestos del Ministerio de Hacienda. 4) En caso que de conformidad a este artículo se hubieren pagado los impuestos en cualesquiera de las monedas extranjeras autorizadas, las devoluciones que se efectúen en cumplimiento de los fallos de los reclamos que se interpongan de conformidad a los artículos 123 y siguientes, como las que se dispongan de acuerdo al artículo 126, se llevarán a cabo en la moneda extranjera en que se hubieren pagado, si así lo solicitare el interesado. De igual forma se deberá proceder en aquellos casos en que, habiéndose pagado los impuestos u otras obligaciones fiscales o municipales en moneda extranjera, se ordene la devolución de los mismos en virtud de lo establecido en otras disposiciones legales. Cuando el contribuyente no solicite la devolución de los tributos u otras obligaciones fiscales o municipales, en moneda extranjera, éstos serán devueltos en moneda nacional considerando el tipo de cambio vigente a la fecha de la resolución respectiva. Para estos efectos no se aplicará reajuste alguno que se calcule sobre la base de la variación del Índice de Precios al Consumidor. 5) Para los fines de lo dispuesto en este artículo, se considerará moneda extranjera cualquiera de aquellas cuyo tipo de cambio y paridad es fijado por el Banco Central de Chile para efectos del número 6. del Capítulo I del Compendio de Normas de Cambios Internacionales o el que dicho Banco establezca en su reemplazo. Cuando corresponda determinar la relación de cambio de la moneda nacional a una determinada moneda extranjera y viceversa, se considerará como tipo de cambio, el valor informado para la fecha respectiva por el Banco Central de Chile de acuerdo a la norma mencionada.», 19 C.T.: «Artículo 19.- Sin perjuicio de otras disposiciones de este Código y de lo dispuesto en leyes especiales los aportes o internaciones de capitales extranjeros expresados en moneda extranjera se contabilizarán de acuerdo con las reglas siguientes: 1°.- Tratándose de aportes o internaciones de capitales extranjeros monetarios o en divisas, la conversión se hará al tipo de cambio en que efectivamente se liquiden o, en su defecto y mientras ello no ocurra, por el valor medio que les haya correspondido en el mes anterior al del ingreso. 2°.- En el caso de aportes o internaciones de capitales en bienes corporales, su valor se fijará de acuerdo con el precio de mayorista que les corresponda en el puerto de ingreso, una vez nacionalizados. Para estos efectos, toda diferencia efectiva de valor que se contabilice afectará los resultados del ejercicio respectivo.» y 20 C.T.: «Artículo 20.- Queda prohibido a los contadores proceder a la confección de balances que deban presentarse al Servicio, extrayendo los datos de simples borradores, y firmarlos sin cerrar al mismo tiempo el libro de inventarios y balances.», también deben considerarse algunas normas del Código de Comercio, en particular, los artículos 25 C.Co. al art. 32 C.Co.; y, también, el art. 68 LIR, este artículo, como veremos enseguida, regula los sujetos y los tipos de contabilidad: Contabilidad completa, contabilidad simplificada y también se señalan los casos de aquellos contribuyentes que no están obligados a llevar contabilidad, ¿de acuerdo? Del art. 25 C.Co. 413

El art. 25 C.Co. que dice: «Art. 25. Todo comerciante está obligado a llevar para su contabilidad y correspondencia: 1°. El libro diario; 2°. El libro mayor o de cuentas corrientes; 3°. El libro de balances; 4°. El libro copiador de cartas.», señala que los comerciantes deben llevar el libro diario, el libro mayor o de cuentas corrientes, el libro de balances y el libro copiador de cartas, esto ya lo vieron en Instituciones de Derecho Comercial, se pasan las obligaciones de los comerciantes, y entre ellos las obligaciones contables; y, tenemos que reconocer que estas obligaciones de los comerciantes son anteriores incluso a las obligaciones tributarias, la regulación es previa, y aquí hay una remisión ―en virtud del art. 2 C.T.― genérica a las normas de Derecho común, y aquí el Derecho Comercial lo es. Del art. 26 C.Co. El art. 26 C.Co. habla que los libros de contabilidad se deben llevar en lengua castellana: «Art. 26. Los libros deberán ser llevados en lengua castellana.». Síntesis de la regulación normativa de la contabilidad en el Código Tributario. Vayamos ahora a la regulación específica del Código Tributario, yo aquí he hecho una síntesis de los aspectos regulatorios más importantes: La primera cuestión que se destaca es que, la contabilidad debe llevarse de acuerdo al sistema contable que el contribuyente haya empleado regularmente en los libros de contabilidad, en esto podríamos decir que la legislación tributaria es bastante liberal, usted escoja el medio de contabilidad que va a utilizar, pero el que escoja utilícelo regularmente, y en la medida que el sistema naturalmente permita determinar claramente su situación financiera y su situación tributaria, ¿de acuerdo?; segunda cuestión, debe ser llevada en lengua castellana; tercero, debe ser llevada en moneda nacional, pero en determinados casos puede ser llevada en moneda extranjera de acuerdo, como veremos enseguida, a las situaciones que contempla el art. 18 C.T., un contribuyente que realiza operaciones habitualmente en moneda extranjera, el SII lo puede autorizar para llevar su contabilidad en moneda extranjera, un contribuyente respecto del cual, el aporte de su capital se hizo en moneda extranjera también podrá ser autorizado, ¿de acuerdo?, hay cuatro supuestos en el art. 18 C.T. que permiten la llevanza de la contabilidad en moneda extranjera; debe ser reconocida, estable y reflejar adecuadamente los ingresos, gastos, compras, inversiones y demás transacciones como acabo de explicar; luego, los contribuyentes al iniciar actividades puede elegir cualquier sistema contable para llevar su contabilidad, pero para cambiarla deben pedir autorización al SII; las anotaciones deben hacerse por orden cronológico, es decir, día a día, a medida que se desarrollan las operaciones o transacciones, no es que yo compré o vendí hoy y lo voy a registrar a fin de mes, lo tengo que registrar al momento en que se realizó la operación, cronológicamente; al final de cada ejercicio financiero o comercial se deberá confeccionar un inventario de bienes y un balance general, no sé si habrán visto ustedes lo que se ve bastante en los Bancos y otros organismos en que se dice: «Cerrado por inventario», ¿sí? Se está cumpliendo con esta obligación, al final del año se hace el inventario y un balance general; si el contribuyente explota más de un negocio, comercio o industria de diversa naturaleza, podrá utilizar un sistema contable para cada uno de ellos, 414

por ejemplo, si un contribuyente se dedica a la actividad minera y adicionalmente se desarrolla la actividad aduanera, podrá llevar un sistema contable para cada una de sus actividades, o en su defecto ―si quiere― el mismo sistema contable, ¿de acuerdo?; los libros de contabilidad deben timbrarse por el SII, por lo cual vamos agregando, no solo se timbran las boletas, las facturas, las guías de despacho, la notas de crédito, las notas de débito, sino que también los libros de contabilidad, ¿de acuerdo?; luego, y esta es importantísima: La contabilidad debe ser fidedigna, y esta nota se desprende ―lo veremos enseguida― de los artículos 17 C.T. y 21 C.T., no obstante que no se define en estas normas, pero sí se coloca como una exigencia, como una nota característica de esta obligación, el hecho de que tiene que ser fidedigna, en otros términos, ha dicho la jurisprudencia y lo anticipo, para que sea fidedigna la contabilidad debe ser digna de fe y de crédito, es decir: Debe llevarse en la forma establecida en la Ley y en la reglamentación correspondiente y de acuerdo a la documentación soportante; enseguida, los libros de contabilidad, los libros en papel, se pueden reemplazar ―y esto viene desde hace bastante tiempo― por hojas sueltas, no sé si ustedes vieron alguna vez este papel que parece acordeón con hoyitos en los extremos, y antes se utilizaban en esas impresoras de matriz de punto que hacían bastante ruido e iban de un lado a otro, la contabilidad también podía llevarse en esas hojas, en hojas sueltas, y timbrarse en vez de los libros, siendo cierto que hoy por hoy todo esto se ha ido reemplazando por aplicaciones informáticas y los sistemas tecnológicos, incluso más, según el inc. final del art. 17 C.T. el SII podrá obligar o autorizar que los libros de contabilidad que los contribuyentes tienen en soporte en papel sean reemplazados por sistemas tecnológicos que cumplan con ciertos requisitos, y existen ―y se han estado convirtiendo en las regla― varios sistemas contables informáticos que están reemplazando los libros en papel y las hojas sueltas. ¿Estamos en la hora? Seguimos mañana.

31.-Miércoles 7 de noviembre de 2018: Recapitulación de la clase pasada. Buenos días, ayer estábamos viendo en términos generales el ciclo de vida del contribuyente, y en particular, ayer quedamos viendo la obligación de llevar contabilidad, ¿verdad? Dijimos que era una obligación de hacer, que además era una técnica, que tiene una serie de propósitos y se justifica no solo por razones tributarias, sino que también de orden interno, comercial, etc.; dijimos también que estaba regulada normativamente tanto en normas del Código Tributario, en particular los artículos 16 y ss. C.T., art. 16 C.T. a 20 C.T. en concreto, por las normas del Código de Comercio, en particular artículos 25 C.Co. a 32 C.Co. por la remisión genérica del art. 2 C.T.; y, el art. 68 LIR sin perjuicio de que hay otros textos legales que establecen normas específicas, pero aquí diríamos que está el núcleo duro desde el punto de vista normativo. Comenzamos acto seguido a analizar o hacer una síntesis de los principios o de las notas más relevantes que se contienen en la regulación del Código Tributario, en este sentido, dijimos que, el contribuyente puede optar por cualquier sistema contable en la medida que le permita llevar de forma ordenada y cronológica sus actividades, sus movimientos, principalmente ingresos, egresos, etc.; 415

dijimos también que por regla general, y en esto había cierta coincidencia entre el Código de Comercio y el Código Tributario, se llevan en lengua castellana, en moneda nacional, salvo los supuestos que veremos hoy en el art. 18 C.T. que permiten al SII autorizar la llevanza de la contabilidad en moneda extranjera bajo los supuestos que analizaremos; debe hacerse en forma cronológica, ¿verdad? Es decir, día a día en la medida que se va realizando la operación y los movimientos respectivos, ¿qué más? ¿Con qué se inicia? Esto no lo dije, pero con un inventario de los pasivos, de las deudas, y ¿cómo se concluye? —Al 31 de diciembre con un balance general del inventario de egresos, ¿qué más? —Tiene que ser fidedigna, aquí daría para hacer una pregunta de alternativas: Son características propias de la contabilidad: Puede llevarse, ¿de qué forma materialmente hablando? —En libros de contabilidad, hojas sueltas, timbrados y sistemas informáticos actualmente, incluso, dada la última reforma, en que el SII no solo puede pedir, sino que podría obligar a utilizar estos sistemas informáticos, ¿de acuerdo? ¿Qué más? ¿Qué pasa con un contribuyente que, por ejemplo, desarrolla distintas actividades, tiene distintos giros? ¿Qué tipo de contabilidad debe llevar? —Puede llevar dos contabilidades distintas. Otro: ¿Qué pasa si un contribuyente lleva una determinada forma de contabilidad y quiere cambiar el sistema? ¿Puede hacerlo? —Sí, pero tiene que pedir autorización al SII, más o menos hasta ahí quedamos. La contabilidad debe ser llevada en el lugar en que se desarrolla la actividad. Sigamos, otra característica u otro aspecto relevante es que la contabilidad, los libros, sean en papel o sistemas informáticos, la contabilidad en sí, debe ser llevada en el lugar en que el contribuyente desarrolla su actividad, es decir, en otros términos: Si estamos hablando de una empresa que desarrolla su actividad en la comuna de San Bernardo, no pueden estar los libros de contabilidad en el domicilio particular del gerente que vive en Las Condes, en el lugar en que se desarrolla la actividad, ¿de acuerdo? Del cómo se inicia la contabilidad: Del inventario de bienes y deudas y los balances financieros regularmente de 12 meses, pero con dos excepciones. Enseguida, como decía, la contabilidad se inicia con un inventario de los bienes y de las deudas del contribuyente, el Código Tributario enseguida también establece normas respecto de los balances, y dice que los balances que es un instrumento financiero, quizá uno de los más importantes que integran esta obligación de llevar contabilidad, debe hacerse un balance al 31 de diciembre de cada año, ahí se cierra el ejercicio comercial y el ejercicio financiero, ¿de acuerdo? —31 de diciembre es la fecha de corte, salvo… No, antes del «salvo», lo anterior implica que el balance debe comprender el periodo de 12 meses, por lo tanto, el balance en principio va a ir desde el 1 de enero hasta el 31 de diciembre del periodo correspondiente, salvo, es decir, tendrá o comprenderá un periodo inferior a los 12 meses, ¿en qué supuesto? Al término de giro, si el término de giro se produce por ejemplo, el 30 de junio, ¿es posible que el balance de término de giro tenga o comprenda un periodo de 12 meses? —No, ¿cuál será el periodo en ese caso? —6 meses, porque iniciará el 1 de enero y terminará el 30 de junio; a la inversa, pensemos ahora en un contribuyente que inició actividades y que dio el aviso correspondiente desde los dos meses contados del 416

inicio de la actividad, inició actividades el 15 de mayo, ahí, el balance, ¿puede comprender un periodo de 12 meses? —Imposible, sino que va a comprender el periodo que va entre el inicio de actividades y el 31 de diciembre, ¿de acuerdo? Son las dos excepciones a la regla de los 12 meses en la contabilidad. Del que la contabilidad por regla general se debe llevar en moneda nacional y sus excepciones (art. 18 inc. primero № 2 C.T.). Luego, como decía, la contabilidad en regla general se debe llevar en moneda nacional, es decir: En pesos, salvo que el SII autorice la llevanza de la contabilidad en moneda extranjera y para esto tenemos que irnos a los supuestos establecidos en el art. 18 C.T., inc. primero № 2: «Artículo 18.- Establécense para todos los efectos tributarios, las siguientes reglas para llevar la contabilidad, presentar las declaraciones de impuestos y efectuar su pago: 1) Los contribuyentes llevarán contabilidad, presentarán sus declaraciones y pagarán los impuestos que correspondan, en moneda nacional. 2) No obstante lo anterior, el Servicio podrá autorizar, por resolución fundada, que determinados contribuyentes o grupos de contribuyentes lleven su contabilidad en moneda extranjera, en los siguientes casos:», y estas causales tienen bastante sentido, podríamos englobarlas en general cuando el contribuyente, dado el volumen, la eventualidad, la frecuencia, la naturaleza de las actividades que desarrollen, la realiza fundamentalmente en moneda extranjera, ¿sí? Las causales son cuatro: 1.-Cuando la naturaleza, volumen, habitualidad u otras características de sus operaciones de comercio exterior en moneda extranjera lo justifique (art. 18 inc. primero № 2 letra A) C.T.); 2.-Cuando el capital del contribuyente ha sido aportado en moneda extranjera, o cuando las deudas contraídas mayoritariamente han sido en moneda extranjera (art. 18 inc. primero № 2 letra B) C.T.); 3.-Cuando una determinada moneda extranjera influye sustantivamente o de manera fundamental en el giro del contribuyente (art. 18 inc. primero № 2 letra C) C.T.); y, 4.-Cuando el contribuyente sea una filial o un establecimiento permanente de un matriz extranjera y haya un vínculo de dependencia bastante fuerte (art. 18 inc. primero № 2 letra D) C.T.). Primera causal para llevar la contabilidad en moneda extranjera: Cuando la naturaleza, volumen, habitualidad u otras características de sus operaciones de comercio exterior en moneda extranjera lo justifique (art. 18 inc. primero № 2 letra A) C.T.). 1.-Cuando la naturaleza, volumen, habitualidad u otras características de sus operaciones de comercio exterior en moneda extranjera lo justifique (art. 18 inc. primero № 2 letra A) C.T.): Es la primera causal: «2) No obstante lo anterior, el Servicio podrá autorizar, por resolución fundada, que determinados contribuyentes o grupos de contribuyentes lleven su contabilidad en moneda extranjera, en los siguientes casos: a) Cuando la naturaleza, volumen, habitualidad u otras características de sus operaciones de comercio exterior en moneda extranjera lo justifique.», cuando por la naturaleza, volumen, ritualidad u otra característica de su operación de comercio exterior lo exija, es decir, lo realiza fundamentalmente en moneda extranjera, piensen ustedes en una empresa 417

importadora que realiza fundamentalmente sus operaciones en dólares, y que vende en el mercado también en dólares, ahí, dada las características, la eventualidad, el volumen de las operaciones, el SII podría autorizar la contabilidad en moneda extranjera. Segunda causal para llevar la contabilidad en moneda extranjera: Cuando el capital del contribuyente ha sido aportado en moneda extranjera, o cuando las deudas contraídas mayoritariamente han sido en moneda extranjera (art. 18 inc. primero № 2 letra B) C.T.). 2.-Cuando el capital del contribuyente ha sido aportado en moneda extranjera, o cuando las deudas contraídas mayoritariamente han sido en moneda extranjera (art. 18 inc. primero № 2 letra B) C.T.): Segundo supuesto: «2) No obstante lo anterior, el Servicio podrá autorizar, por resolución fundada, que determinados contribuyentes o grupos de contribuyentes lleven su contabilidad en moneda extranjera, en los siguientes casos: b) Cuando su capital se haya aportado desde el extranjero o sus deudas se hayan contraído con el exterior mayoritariamente en moneda extranjera.» Cuando el capital del contribuyente ―pensemos en una sociedad que se constituye― ha sido aportado en moneda extranjera, o ―agrega la norma― cuando las deudas contraídas mayoritariamente por ese contribuyente también han sido en moneda extranjera, es decir: Para funcionar se ha endeudado, y se ha endeudado fundamentalmente en dólares, o mayoritariamente en dólares, también el SII, atendiendo a estas circunstancias, podría autorizar la llevanza de la contabilidad en moneda extranjera. Tercera causal para llevar la contabilidad en moneda extranjera: Cuando una determinada moneda extranjera influye sustantivamente o de manera fundamental en el giro del contribuyente (art. 18 inc. primero № 2 letra C) C.T.). 3.-Cuando una determinada moneda extranjera influye sustantivamente o de manera fundamental en el giro del contribuyente (art. 18 inc. primero № 2 letra C) C.T.): Tercera causal: «2) No obstante lo anterior, el Servicio podrá autorizar, por resolución fundada, que determinados contribuyentes o grupos de contribuyentes lleven su contabilidad en moneda extranjera, en los siguientes casos: c) Cuando una determinada moneda extranjera influya de manera fundamental en los precios de los bienes o servicios propios del giro del contribuyente.», cuando una determinada moneda extranjera influye sustantivamente o de manera fundamental en el giro del contribuyente, es determinante la moneda extranjera. Cuarta causal para llevar la contabilidad en moneda extranjera: Cuando el contribuyente sea una filial o un establecimiento permanente de un matriz extranjera y haya un vínculo de dependencia bastante fuerte (art. 18 inc. primero № 2 letra D) C.T.). 4.-Cuando el contribuyente sea una filial o un establecimiento permanente de un matriz extranjera y haya un vínculo de dependencia bastante fuerte (art. 18 inc. primero № 2 letra D) C.T.): Y, en cuarto lugar: «2) No obstante lo anterior, el Servicio podrá autorizar, por resolución fundada, que determinados contribuyentes o grupos de 418

contribuyentes lleven su contabilidad en moneda extranjera, en los siguientes casos: d) Cuando el contribuyente sea una sociedad filial o establecimiento permanente de otra sociedad o empresa que determine sus resultados para fines tributarios en moneda extranjera, siempre que sus actividades se lleven a cabo sin un grado significativo de autonomía o como una extensión de las actividades de la matriz o empresa.», cuando el contribuyente sea una filial o un establecimiento permanente de una matriz extranjera y esta sucursal o establecimiento permanente y la matriz extranjera hay un vínculo de dependencia bastante fuerte, de tal forma que la agencia o sucursal no es autónoma, lo cual implica que si la matriz extranjera lleva sus operaciones, y la va a llevar en moneda extranjera, y la sucursal en Chile no desarrolla sus actividades de forma autónoma o con un vínculo de fuerte dependencia ―si prefieren― con la matriz, es razonable, y el SII podría autorizarlo que se lleve la contabilidad en la moneda extranjera que la matriz lleva su contabilidad, ¿queda claro? ¿Alguna pregunta sobre esto? ¿Hasta cuándo se deben conservar los libros de contabilidad? —Mientras estén pendientes los plazos de prescripción. Siguiente cuestión: ¿Hasta cuándo se deben conservar los libros de contabilidad? ¿A alguien se le ocurre? ¿Qué alternativas tenemos? —Para siempre, hasta el término de giro, hasta… Cuando hablamos además de los libros de contabilidad tengan en cuenta que no son solo los libros, sino que también la documentación soportante, es decir, cada asiento contable, cada registro que yo hago de la contabilidad, si compro o vendo, tiene que estar respaldado con el contrato respectivo, la factura, etc., etc., por lo que a veces hablamos de camiones de documentos, a veces cuando el SII fiscaliza y solicita los antecedentes se han dado algunas situaciones en que los antecedentes son camiones, literalmente camiones, ¿cuánto? ¿Cuánto tiempo es razonable? ¿Cuánto tiempo obligamos al contribuyente a conservar los libros de contabilidad? ¿Qué les parece con lo que ustedes ya saben? — Mientras se puedan fiscalizar214 —Bien, y ¿hasta cuándo se puede fiscalizar Bernardita215? Díganlo, sin miedo, esto debiesen decirlo en un coro —Mientras estén pendientes los plazos de prescripción, lo vimos a propósito de la prescripción, lo vimos a propósito del art. 59 C.T., lo vimos a propósito del art. 25 C.T., si aquí hay que hacer abogados, si el SII los viene a fiscalizar y los fiscaliza respecto de situaciones ocurridas hace 10 años atrás, ¿qué tendrían ustedes razonablemente si es que no están los libros de contabilidad? O ¿Qué opondrían? ―La excepción de prescripción, ¿o no? De las excepciones al «mientras estén pendientes los plazos de prescripción». Bien, esta regla no es absoluta, por lo menos, desde la interpretación del SII ―y ya sabemos el peso que esta tiene― refrendada además por la jurisprudencia de los tribunales, y de los tribunales superiores, ¿cuáles son estos casos? —1.-El del FUT; y, 2.-El de las pérdidas tributarias. Primera excepción: Del FUT (Fondo de Utilidades Tributables). 214 215

Respuesta de una compañera. Compañera que respondió.

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1.-El del FUT: ¿Alguien ha escuchado el tema del FUT? ¿No? Fondo de Utilidades Tributables, ¿no? Hoy por hoy ya no existe, aunque existe algo parecido al FUT, pero ¿qué es lo que es el FUT? —El FUT, para hacer un poco de historia y contextualizar y ustedes entiendan toda esta historia y puedan ser críticas y críticos documentados de las injusticias de este sistema, el FUT surge en el año 1984, y es un registro contable, ¿qué es lo que se registra acá? —El histórico de las utilidades que va generando la empresa y que no son retiradas por los socios accionistas, ¿de acuerdo? Por lo tanto, vamos a tener un FUT de 1985, de 1986 y vamos a llegar al 2018 con FUT, ¿de acuerdo? ¿Cómo funciona esto? — En nuestro sistema, que es un sistema integrado de la renta, tenemos que distinguir entre la empresa ―y esto sigue siendo válido hoy― y los propietarios de la empresa, cuando hablamos de «empresa» pensemos por ejemplo, que es un ejemplo típico: En una Sociedad Anónima, una Sociedad Anónima tiene como propietarios a ¿quiénes? ¿Cómo se llaman los propietarios de una Sociedad Anónima? —Los accionistas, por lo tanto, tenemos una S.A. y los propietarios de la empresa van a ser accionistas, ¿sí? La empresa, a nivel de empresa, la tributación es el Impuesto de Primera Categoría, y a nivel de propietarios la tributación va a ser el Impuesto Global Complementario o el Impuesto Adicional dependiendo de si los accionistas tienen residencia y domicilio en Chile, si tienen residencia y domicilio en Chile, tributan con el Impuesto Global Complementario, por el contrario, si tienen residencia y domicilio en el extranjero, tributan con el Impuesto Adicional, ¿se entiende hasta aquí? ¿Sí? Por lo tanto, año a año, cuando la empresa, que en este caso es una Sociedad Anónima, genera utilidades, tendrá una renta líquida imponible, una renta imponible del Impuesto de Primera Categoría positivo, y va a tributar con el Impuesto de Primera Categoría, ¿de acuerdo? Esto es año a año, pero ¿qué pasa con los propietarios? ¿Con las utilidades que quedan después que se pague el impuesto por la empresa? ¿Qué pasa con esas utilidades? ¿De quién son? —De los accionistas, y los accionistas pueden retirarlas o no retirarlas, y en ese caso, contablemente aparecerán como utilidades acumuladas dentro de la sociedad, si las retiran, ¿qué impuesto se gatillan? —El Impuesto Global Complementario y el Impuesto Adicional, pero ¿qué pasa si no retiran? —No se gatillan los impuestos finales, eso no significa que no vayan a tributar nunca, ¿cuándo van a tributar? —Cuando los retiren, y ¿cuándo podrían hacer eso? —Podría el año 1986, el año 1987, el 2018, etc., y hay utilidades registradas en las empresas que todavía, al año 2018 no han sido retiradas y por ende no han pagado el Impuesto Global Complementario o el Impuesto Adicional, ¿se entiende la lógica de esto? Por lo tanto, podríamos agregar aquí que el principio que rige respecto del Impuesto Global Complementario es de renta percibida, mientras no se retiren, mientras no se distribuyan los dividendos, no se tributan los impuestos finales, ¿queda claro hasta aquí? Profesor, cuando se hizo la reforma y se eliminó el FUT, ¿no se obligó a las empresas a tributar con esas utilidades?216 —Se lo voy a explicar, pero déjeme terminar para redondear la idea; si no se retira, como he dicho, no quiere decir que esas utilidades no vayan a tributar alguna vez, lo harán cuando se retiren, pero ¿dónde registro esa información? ¿En la memoria del contador de la empresa? —No, en el FUT, y por eso se llama Fondo de Utilidades Tributables, pero no retiradas, ¿de acuerdo? ¿se entiende hasta aquí? —Por lo tanto, cuando se retiren en el año 2018 yo tendré que mirar la situación del 216

Pregunta de un compañero.

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FUT y hacer las imputaciones correspondientes, ahí respecto de las imputaciones no me voy a meter porque esto es bastante más sofisticado y es materia de Derecho Tributario II, lo que quiero decir a este respecto en relación a la materia que estamos viendo es que: Puede suceder ―fíjense ustedes― que en el año 2018 se retiren utilidades, están registradas en el FUT, pero utilidades que vienen por ejemplo desde el año 1984, ¿podría el contribuyente decir: «Mire, ¿sabe qué? Usted SII no se puede meter en este tema y no me puede fiscalizar más allá de los 6 años del plazo de prescripción respecto de materias relacionadas con el FUT aun cuando estas tengan relación con utilidades del año 1984»? Y, el SII reitero, refrendado por tribunales, dice que en este caso el plazo de prescripción que es el límite a la llevanza de los libros de contabilidad no se aplica en los casos del FUT, ¿por qué? —Porque no puede fiscalizar el impuesto, y además, ¿quién se está beneficiando? —El contribuyente. Bien, antes de pasar al siguiente supuesto, Javier nos pregunta, con la nueva reforma, ¿qué pasó con el FUT? —Con la reforma del año 2014 se pretendió eliminar el FUT, pero el FUT es un monstruo gigante, se dice que lo que hay acumulado en los FUT sin tributación equivaldría al PIB de Chile de dos años consecutivos, ¿qué sucede? Estos dineros no han tributado casi por 30 años, y lo que no ha tributado por 30 años difícilmente va a tributar, me refiero a los impuestos finales, porque la empresa sí tributó con el Impuesto de Primera Categoría, ¿qué soluciones había? —Una, la más básica, borrón y cuenta nueva, olvidémonos del FUT y comencemos de nuevo, ¿qué otra opción había? —Que pagasen, pero no han retirado, ¿obligarlos a retirar con efecto retroactivo? —Podría ser, no lo descarto en teoría, pero tiene problemas, tampoco fue la solución, ¿qué otra alternativa? —Benjamín 217 dice condonación parcial, sí, se acerca, fue lo que se propuso en una norma transitoria: Mire, ¿sabe qué? Si usted tributa respecto de los fondos acumulados en el FUT, yo en vez de cobrarle el 40 % que era la tasa máxima vigente del Impuesto Global Complementario por aquella época, y dado que es un impuesto de tasa progresiva, todas esas rentas, dado que era mucho dinero iban a quedar en el tramo superior con tasa del 40 %, pero en términos simples, el fisco o el legislador tributario dijo: Mire, yo en vez de cobrarle el 40 % que es probablemente con la tasa que quedarían afectas estas utilidades no retiradas, renuncio a una parte, y ofrezco cobrarle solo el 32 %, es decir, estoy renunciando a un 8 %, ¿qué ocurrió? Pocos aceptaron el incentivo, lo encontraron muy poco probablemente, con lo cual, ¿qué pasa? —Tenemos coexistiendo el sistema nuevo con el FUT antiguo, tanto así Javier, que el nuevo proyecto de modernización tributaria que presentó este gobierno vuelve, insiste sobre el tema, y ofrece un nuevo incentivo para que esas rentas, esas utilidades que están en el FUT, tributen definitivamente, pero es una opción, el contribuyente la puede tomar o no, y probablemente no la tomen todos y sigamos con esta coexistencia del sistema nuevo con el FUT, ¿se entiende? ¿alguna pregunta sobre esto? Había una serie de historias además, que el FUT iba al supermercado, que el FUT viajaba en el extranjero, que el FUT tenía inversiones en las Islas Caimán, etc., nadie sabe dónde está ese dinero, o sea, sí, alguien sabe, pero no lo va a decir, o no lo quiere decir, o no tiene incentivos suficientes todavía para decirlo, ¿de acuerdo? Desde el punto de vista histórico, ojo, aquí hay que hacer bastante analítico, esta figura surge en el año 1984 y quizá tenía una justificación histórica, estábamos todavía 217

Compañero presente en clase.

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viviendo los coletazos de la crisis económica bastante intensa que se inició en el año 1982, y por lo tanto, desde esa perspectiva este sistema tenía alguna justificación en temas de postergar la tributación final, la pregunta que surge hoy por hoy es: ¿Se justifica todavía? ¿De acuerdo? Dejo esto planteado en términos generales. Segunda excepción: De las pérdidas tributarias. 2.-El de las pérdidas tributarias: Segundo caso, las pérdidas, resulta que nuestra Ley de Impuesto sobre la Renta, en particular, en lo que dice relación con el Impuesto de Primera Categoría, permite a estos contribuyentes de Primera Categoría que son fundamentalmente empresas, deducir de la base imponible de este impuesto las pérdidas que han generado, es decir: Incluso si les va mal, pueden deducir esas pérdidas de la base imponible, lo cual significa que en definitiva todos nosotros, el fisco en fin, tiene que compartir los malos resultados de los contribuyentes de Primera Categoría, por lo tanto, si una empresa tuvo una pérdida de $1.000.000 en un año, al año siguiente ese $1.000.000 lo puede deducir de su base imponible, actualmente las pérdidas solo se pueden deducir hacia adelante, pero hasta la reforma del año 2014 se podían incluso deducir las pérdidas hacia atrás, lo cual implicaba reliquidar el Impuesto de Primera Categoría ya declarado y pagado, y desde aquí que surgió este límite de que: Mire, si usted quiere aprovecharse de las pérdidas hacia atrás, no me venga a invocar la prescripción, ¿se entiende? Todo el resto lo dejamos para Derecho Tributario II, ¿alguna pregunta sobre esta materia? Sigamos. ¿Cuál es la diferencia entre el nuevo sistema y el FUT? Profesor, el nuevo sistema ¿cuál es la diferencia con el FUT? —El nuevo sistema en definitiva creó dos sistemas: El de renta atribuida y el semi integrado, art. 14 A) LIR y art. 14 B) LIR; el semi integrado es muy parecido, no igual salvo dos o tres notas distintivas con el sistema del FUT, ¿sí? No voy a entrar en detalle, ya que da para una clase completa; el sistema de renta atribuida, que es el que ahora el proyecto de modernización pretende eliminar, ¿en qué se diferencia del FUT? —Que los socios, los propietarios de la empresa van a tributar no en base a lo que retiran, sino que en base al resultado obtenido por la empresa al 31 de diciembre del año correspondiente, por lo cual, no hay postergación de la tributación, y desaparece un poco el sentido del registro histórico de las utilidades, porque las utilidades sea que se retiren o no se retiren por parte del propietario, tributan de acuerdo al resultado obtenido al 31 de diciembre, si el resultado es positivo aunque los socios no retiren, de acuerdo al sistema de renta atribuida tributan en ese mismo ejercicio y no pueden postergar la tributación, ¿por qué lo quieren eliminar? —Porque el gran eslogan es la complejidad del sistema, y como el proyecto de modernización pretende simplificar el sistema tributario, y la simplificación no pasa por otra cosa que terminar el sistema de renta atribuida… en fin, el nuevo sistema implicaría volver a un sistema parecido al del FUT o al sistema semi integrado, el cual permite postergar o diferir la tributación final de los propietarios de empresa hasta el momento en que retiran, y ¿esto es perjudicial para los accionistas? —No, si usted puede decidir si posterga la tributación esto no es perjudicial, hay incentivos a sacarla a la mala, pero respecto del sistema con FUT y en general con todos los sistemas, las personas abusan, se encontraron formas de utilizar los dineros que 422

estaban en el FUT, e insisto, como no hay un límite temporal, yo puedo estar toda mi vida sin retirar y no voy a quedar gravado por el Impuesto Global Complementario o Impuesto Adicional, y ¿qué hago mientras tanto con el dinero? —Lo muevo, ¿sí? Ojo, estas son las cosas, es lo que hoy por hoy se discute y se va a discutir el próximo año en torno al nuevo proyecto. Profesor, no me quedó claro las pérdidas, antes de la reforma, no me quedó claro lo de las pérdidas hacia adelante y hacia atrás 218. —Coloquemos un ejemplo, supongamos que el año 2018 la sociedad tiene una pérdida de $50.000.000, como tiene pérdidas, el resultado es negativo y no se afecta, no queda gravado con el Impuesto de Primera Categoría, en el año 2019 tiene una utilidad de $100.000.000, ¿qué pasa en este caso? ¿Cuánto impuesto va a pagar si es que tiene que pagar respecto del año comercial 2019? — $50.000.000, ¿por qué? —Porque puede deducir de la base imponible del impuesto, los $50.000.000 que eran la perdida que arrastraba del periodo anterior, ¿se entiende? Esto es actual, si el del 2019 hubiese sido $50.000.000 la tributación sería $0, esto existía antes de la reforma y existe ahora, pero antes de la reforma también existía la posibilidad de imputar las pérdidas en ejercicios anteriores, por lo tanto, volviendo acá, si estamos en el año 2017, y tuvo un resultado positivo de $100.000.000, ¿sí? Y tributó por ende, con el Impuesto de Primera Categoría respecto de los $100.000.000 y supongamos que la tasa vigente era de 25 % y pagó $25.000.000 por concepto de Impuesto de Primera Categoría, pero como al año siguiente tuvo unas pérdidas por $50.000.000, usted las pérdidas las podía llevar hacia atrás, por lo cual, su resultado es $50.000.000 y $50.000.000 sobre 25 % es $12.500.000, lo que implica que el Impuesto de Primera Categoría del año 2017 hay que reliquidarlo, o sea, allí donde usted declaró sobre $100.000.000 ahora hay que hacer una nueva declaración sobre $50.000.000, por lo cual, en cierto modo en la legislación se está reconociendo que usted tributó más de lo que correspondía respecto de la perdida que se generó en el ejercicio siguiente, por lo tanto, ¿qué derecho le surge al contribuyente? —El derecho a obtener la devolución, y no les quiero complicar la vida, pero esto más sofisticado se llama: PPUA (Pagos Provisionales por Utilidades Absorbidas respecto de ejercicios anteriores) que no son otra cosa que el derecho que tiene el contribuyente de Primera Categoría de obtener la devolución de impuestos, esto es por hoy, se limitó, está circunscrito a un caso muy específico, pero en términos generales hoy por hoy solo se pueden imputar las pérdidas a ejercicios posteriores, siguientes, ¿respondo esto? Esto no se los voy a pregunta porque no es de este curso, pero agradezco la curiosidad, esto motiva, así que se los agradezco sinceramente, y créanme que además les va a ser de utilidad para el próximo semestre. ¿Se entiende la lógica? De esto también se abusó, y se le ha ido colocando cada vez más restricciones, ¿sí? De la contabilidad fidedigna según el art. 17 C.T.; y, de los contribuyentes que tributan en base a renta efectiva y rentas presuntas (no obligados a llevar contabilidad). Sigamos, el art. 17 C.T. señala que toda persona que deba acreditar renta efectiva lo hará mediante contabilidad fidedigna salvo norma en contrario, esto nos sirve para retomar un tema que también he planteado en otras oportunidades, hay contribuyentes que tributan 218

Pregunta de un compañero.

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en base a renta efectiva o base efectiva y hay otros que tributan en base a rentas presuntas, ¿de acuerdo? ¿Por qué esto es relevante desde el punto de vista de la contabilidad? — Porque en general, quien tributa en base a rentas presuntas no está obligado a llevar contabilidad, ¿por qué? —Porque el resultado se presume, por ejemplo, en el caso de explotación de bienes raíces agrícolas el legislador presume que la base imponible del Impuesto de Segunda Categoría será del 10 % sobre el avalúo fiscal del bien raíz, independiente de que el agricultor haya vendido más o menos tomate respecto de ese monto; no obstante, para los efectos del art. 70 LIR que ustedes ya conoce, conviene que estas personas que no están obligadas a llevar contabilidad la lleven aunque sea en forma simplificada para los efectos de acreditar el origen de los fondos en la medida que el SII en algún minuto invoque el art. 70 LIR, ¿de acuerdo? De los contribuyentes obligados a llevar contabilidad: Contribuyentes obligados a llevar contabilidad completa y contribuyentes obligados a llevar contabilidad simplificada. Luego, tenemos que agregar que hay contribuyentes que están facultados para llevar contabilidad simplificada, es decir, dentro de los contribuyentes que están obligados a llevar contabilidad debemos distinguir entre: Los contribuyentes que están obligados a llevar contabilidad completa, y aquellos autorizados para llevar contabilidad simplificada, y ¿esto en qué se traduce? —En la cantidad de libros y registros que tiene que llevar el contribuyente. En el caso de la contabilidad simplificada basta con la llevanza de un registro de un libro que permita registrar los ingresos y los egresos del contribuyente sin perjuicio de otros libros auxiliares; en cambio, quien está obligado a llevar contabilidad completa tiene que llevar todos los registros, patrimonio, caja, etc., etc., ¿queda claro? Por lo tanto, la diferencia entre una y otra contabilidad es en definitiva el número de libros que hay que llevar. Reitero: En el caso de la contabilidad simplificada es desde un punto de vista contable, está obligado a llevar un registro de ingresos y gastos, ¿de acuerdo? ¿Quiénes no están obligados a llevar contabilidad? ¿Quiénes no están obligados a llevar contabilidad? ¿A alguien se le ocurre? Hay un ejemplo que ustedes lo deben tener en sus casas, sus papás, sus familiares, ¿cuántos son trabajadores dependientes de acá? Y ¿con qué impuesto quedan afectos? —Impuesto de Segunda Categoría, ¿los han visto alguna vez llevar contabilidad? —No, por lo tanto, los contribuyentes del art. 42 № 1 LIR, es decir, los que obtengan rentas del trabajo dependiente, no están obligados a llevar contabilidad, ¿cuál será la razón entre otras? Algo que ustedes también podrían intuir al menos a esta altura, ¿quién es el retenedor? —El empleador, ¿de acuerdo? Miremos ahora por la ventana, pensemos en el señor, la señora del kiosco del frente o de la esquina, pequeños contribuyentes del art. 22 LIR, no están obligados a llevar contabilidad, ¿por qué? —Porque además tienen una tasa fija. Y por último, los contribuyentes que solo obtengan rentas del art. 20 № 2 LIR, ¿se acuerdan cuando ayer hablábamos de la clasificación del art. 20 LIR con sus 6 numerales? ¿El art. 20 № 2 LIR qué es lo que era? —Capitales mobiliarios, por ejemplo, quienes tienen intereses con un fondo mutuo o con un depósito a plazo, y esa es su única fuente de ingreso, no están 424

obligados a llevar contabilidad, aquí también opera la figura de la retención respecto del pago con la institución financiera o con aquella que paga los intereses, ¿de acuerdo? ¿Queda claro? ¿Quiénes pueden llevar contabilidad simplificada? ¿Quiénes pueden llevar contabilidad simplificada? O ¿Quiénes están facultados? Pensemos en un abogado que trabaja de forma independiente, emite boletas, y por ende va a ser contribuyente del art. 42 № 2 LIR, y tendrá o estará facultado para llevar contabilidad simplificada; también los contribuyentes del art. 20 № 3, № 4 y № 5 LIR, no voy reiterar lo que dije ayer, que tengan escasos movimientos, capitales pequeños en relación a su giro, o se encuentren en alguna situación especial; estos son los contribuyentes que pueden, o que están facultados para llevar contabilidad simplificada. Breve síntesis. Reitero, tenemos: Contribuyentes obligados a llevar contabilidad completa, en general, tiene que tributar en base a renta efectiva, contribuyentes que están facultados para llevar contabilidad simplificada, y contribuyentes que no están obligados a llevar contabilidad, ¿de acuerdo? Son las tres categorías que podemos diferenciar en esta materia, ¿queda claro?

Del requisito de que la contabilidad debe ser fidedigna. Decíamos también que una de las notas características de la contabilidad o una de sus esencias si prefieren, y es una de las más importantes señalé ayer, es que: La contabilidad tiene que ser fidedigna, y este requisito se desprende de dos normas del Código Tributario: El art. 17 C.T. y el art. 21 C.T. La primera norma señala que toda persona que deba acreditar renta efectiva lo hará vía contabilidad fidedigna salvo norma en contrario; la segunda norma, el art. 21 C.T. que analizamos nosotros a propósito de la prórroga, se refiere a la carga de la prueba, pero en particular el art. 21 C.T. señala que el SII no podrá prescindir de la declaración presentada por el contribuyente, los documentos sustentantes de los libros de contabilidad, etc., a menos que considere que no son fidedignos, de lo cual se desprende que la contabilidad debe ser fidedigna, ¿verdad? De la noción jurisprudencial de la contabilidad fidedigna. Más allá de estas referencias normativas, no existe una definición o una caracterización o un establecimiento en los criterios que definen alguna contabilidad como fidedigna, por lo tanto, ha sido la jurisprudencia quien ha precisado esto, y el criterio que se ha establecido en términos generales es que una contabilidad es fidedigna cuando: Es digna de fe y de crédito, y esto se reconoce fundamentalmente cuando es llevada de acuerdo a las normas legales y reglamentarias que regulan esta obligación, ¿verdad? En términos más precisos: Es la contabilidad que refleja fiel y cronológicamente, por el verdadero monto, las 425

operaciones y demás movimientos del contribuyente, pero adicionalmente se ha agregado que la contabilidad es fidedigna no solo cuando es digna de fe y de crédito y se lleva de acuerdo a las normas legales y reglamentarias del contribuyente, sino que además se sustenta sobre la documentación soportante, dicho en otros términos: No basta ―para que la contabilidad sea fidedigna― de que el día en que yo compre algo, genere el asiento contable y efectivo en mi contabilidad y haga la anotación correspondiente, sino que esa anotación y ese asiento que estoy generando o que estoy modificando, tiene que estar respaldado, soportarse, por la documentación que corresponda, y por ende, si yo estoy haciendo un asiento contable, una anotación contable, de una compra, ¿cuál será la documentación soportante por ejemplo? —Las facturas o el contrato respectivo, ¿se entiende? De las exigencias del Código de Comercio para que la contabilidad sea fidedigna. Adicionalmente ―y esto por remisión del art. 2 C.T.― para que la contabilidad sea fidedigna, va a tener que cumplir con las exigencias del Código de Comercio, o más bien: Cumplir con la prohibición del Código de Comercio, en particular del art. 31 C.Co., es decir: La contabilidad no podrá estar alterada en los asientos en relación a las fechas de la misma, no se podrán dejar blancos, hacer interlineaciones, raspaduras, enmiendas, borrar los asientos contables, arrancar las hojas, alterar la encuadernación, etc., porque si se hace esto, cualquiera de estas situaciones, prohibiciones, que están establecidas en el art. 31 C.Co., la contabilidad será no fidedigna; para hacer el símil, es lo mismo que hoy por hoy ocurre con las evaluaciones más importantes de ustedes en que se les prohíbe utilizar el liquid paper, ¿por qué? —Porque si lo utilizan pierden el derecho a la recorrección, ¿por qué? ¿Qué se pone en duda? Dirán que hay que presumir la buena fe, pero se han visto cosas tan extrañas que es mejor prevenir que curar, algún día les voy a contar… Les voy a contar (risas): No era alumna mía, me tocó la recorrección del examen, y eran dos casos, y lo primero que me llamó la atención es que la solicitud de recorrección no era por 0.1, 0.2 o 0.3, sino que era por la mitad del puntaje, es decir, si el caso tenía 4 puntos total, se le había asignado 2 y estaba pidiendo que se le asignaran 4, es decir, habían 2 puntos en discusión, luego, leía la respuesta, la contrastaba con la pauta y me decía: «Pero si la respuesta es muy buena, de verdad se merece el puntaje completo», claro, yo aquí también pensaba: Los profesores podemos tener momentos de descuido, momento de desconcentración, pero que el colega haya tenido tal diferencia de criterio… me merece alguna duda, pero, ¿cómo lo pruebo? Porque además era un trabajo muy bien hecho, sutilmente realizado, pues bien, para cerrar la historia: Se había completado la respuesta y se solicitó recorrección, y en el periodo que los alumnos se llevan la prueba o los exámenes para la casa y pueden hacer con ella…, por eso desde ahí se sacan fotografías de los exámenes que son las evaluaciones más importantes, yo seguía con mi duda y en fin, no estaba errado en mi apreciación, pero no tenía pruebas, el error de la persona que hizo un muy buen trabajo caligráfico, que era imperceptible la diferencia, mismo lápiz, leve diferencia de tono, la misma letra, etc., pero en fin: Es que, lo hizo aquí en la facultad y dejó testigos y fue descubierto, sigamos con la materia (se hacen varias preguntas más sobre la historia que el profesor evade). Se hicieron cruces de información, se comenta por aquí y por allá y se van atando cabos sueltos. 426

Comité de ética, expulsada, pero a nivel de Vicerrectoría le cambiaron la sanción, no sé si fue gracia, pero la falta era grave, quien era capaz de hacer eso aquí es capaz de hacer en la vida profesional quizá qué, le cambiaron la sanción y se produjo un conflicto interno a nivel de Vicerrectoría con la suspensión por un año, y ahora entiendo que está egresada y ejerciendo, pero volvamos a lo nuestro. Así que un poco la moraleja de la historia es que: Uno aquí va desarrollando las destrezas a partir del conocimiento que le van proporcionando los propios alumnos, sigamos. De las sanciones en caso de incumplimiento de la obligación de llevar contabilidad. En caso de incumplimiento de la obligación de llevar contabilidad, también se tipifican infracciones, incluso delitos tributarios, diremos que la sanción en general es la multa, lo que en general se producen son infracciones. De la sanción por no exhibir o entrabar e impedir la fiscalización de los libros de contabilidad (art. 97 № 6 C.T.). Tenemos en primer lugar la infracción del art. 97 № 6 C.T.: «Artículo 97.- Las siguientes infracciones a las disposiciones tributarias serán sancionadas en la forma que a continuación se indica: 6°.- La no exhibición de libros de contabilidad o de libros auxiliares y otros documentos exigidos por el Director o el Director Regional de acuerdo con las disposiciones legales, la oposición al examen de los mismos o a la inspección de establecimientos de comercio, agrícolas, industriales o minerales, o el acto de entrabar en cualquier forma la fiscalización ejercida en conformidad a la ley, con multa de una unidad tributaria mensual a una unidad tributaria anual. El que incumpla o entrabe la obligación de implementar y utilizar sistemas tecnológicos de información conforme al artículo 60 ter, con una multa de hasta 60 unidades tributarias anuales, con un límite equivalente al 15% del capital efectivo determinado al término del año comercial anterior a aquel en que se cometió la infracción. En caso que el contribuyente no esté obligado a determinarlo o no sea posible hacerlo, la multa a aplicar será de 1 a 5 unidades tributarias anuales. Los contribuyentes autorizados a sustituir sus libros de contabilidad por hojas sueltas llevadas en forma computacional y aquellos autorizados a llevar sus inventarios, balances, libros o registros contables o auxiliares y todo otro documento de carácter tributario mediante aplicaciones informáticas, medios electrónicos u otros sistemas tecnológicos, que entraben, impidan o interfieran de cualquier forma la fiscalización ejercida conforme a la ley, con una multa de hasta 30 unidades tributarias anuales, con un límite equivalente al 10% del capital efectivo determinado al término del año comercial anterior a aquel en que se cometió la infracción. En caso que el contribuyente no esté obligado a determinarlo o no sea posible hacerlo, la multa a aplicar será de 1 unidad tributaria anual.» que sanciona la no exhibición o entrabar e impedir la fiscalización de los libros de contabilidad. De la sanción por la no llevanza de la contabilidad conforme a las reglas legales y reglamentarias que regulan la obligación de contabilidad (art. 97 № 7 C.T.). Tenemos luego el art. 97 № 7 C.T.: «Artículo 97.- Las siguientes infracciones a las disposiciones tributarias serán sancionadas en la forma que a continuación se indica: 7°.427

El hecho de no llevar la contabilidad o los libros y auxiliares exigidos por el Director o el Director Regional de acuerdo con las disposiciones legales, o de mantenerlos atrasados, o de llevarlos en forma distinta a la ordenada o autorizada por la ley, y siempre que no se dé cumplimiento a las obligaciones respectivas dentro del plazo que señale el Servicio, que no podrá ser inferior a diez días, con multa de una unidad tributaria mensual a una unidad tributaria anual.», que sanciona la no llevanza de la contabilidad conforme a las reglas legales y reglamentarias que regulan esta obligación. De la sanción ante la pérdida o inutilización de los libros de contabilidad fortuita y no fortuita (art. 97 № 16 C.T.). Y, tenemos luego el art. 97 № 16 C.T.: «Artículo 97.- Las siguientes infracciones a las disposiciones tributarias serán sancionadas en la forma que a continuación se indica: 16°.- La pérdida o inutilización no fortuita de los libros de contabilidad o documentos que sirvan para acreditar las anotaciones contables o que estén relacionados con las actividades afectas a cualquier impuesto, se sancionará de la siguiente manera: a) Con multa de una unidad tributaria mensual a veinte unidades tributarias anuales, la que, en todo caso, no podrá exceder de 15% del capital propio; o b) Si los contribuyentes no deben determinar capital propio, resulta imposible su determinación o aquél es negativo, con multa de media unidad tributaria mensual hasta diez unidades tributarias anuales. Se presumirá no fortuita, salvo prueba en contrario, la pérdida o inutilización de los libros de contabilidad o documentos mencionados en el inciso primero, cuando se dé aviso de este hecho o se lo detecte con posterioridad a una notificación o cualquier otro requerimiento del Servicio que diga relación con dichos libros y documentación. Además, en estos casos, la pérdida o inutilización no fortuita se sancionará de la forma que sigue: a) Con multa de una unidad tributaria mensual a treinta unidades tributarias anuales, la que, en todo caso, no podrá exceder de 25% del capital propio; o b) Si los contribuyentes no deben determinar capital propio, no es posible determinarlo o resulta negativo, la multa se aplicará con un mínimo de una unidad tributaria mensual a un máximo de veinte unidades tributarias anuales. La pérdida o inutilización de los libros de contabilidad o documentos mencionados en el inciso primero materializada como procedimiento doloso encaminado a ocultar o desfigurar el verdadero monto de las operaciones realizadas o a burlar el impuesto, será sancionada conforme a lo dispuesto en el inciso primero del N° 4° del artículo 97 del Código Tributario. En todos los casos de pérdida o inutilización, los contribuyentes deberán: a) Dar aviso al Servicio dentro de los 10 días siguientes, y b) Reconstituir la contabilidad dentro del plazo y conforme a las normas que fije el Servicio, plazo que no podrá ser inferior a treinta días. El incumplimiento de lo previsto en el inciso anterior, será sancionado con multa de hasta diez unidades tributarias mensuales. Para los efectos previstos en los incisos primero y segundo de este número, se entenderá por capital propio el definido en el artículo 41, Nº 1°, de la Ley sobre Impuesto a la Renta, vigente al inicio del año comercial en que ocurra la pérdida o inutilización. En todo caso, la pérdida o inutilización de los libros de contabilidad suspenderá la prescripción establecida en los incisos primero y segundo del artículo 200, hasta la fecha en que los libros legalmente reconstituidos queden a disposición del Servicio.» que ya lo vimos a 428

propósito de la suspensión de la prescripción que regula la pérdida o inutilización de los libros de contabilidad, y la pérdida o inutilización de los libros de contabilidad puede ser fortuita o no fortuita, y si es no fortuita puede dar lugar o a una infracción administrativa o a un delito si es que la pérdida o inutilización no fortuita es dolosa, ¿de acuerdo? De la procedencia del apremio ante el incumplimiento de la obligación de contabilidad. Recordemos adicionalmente ―lo veremos enseguida― que uno de los casos que hace procedente el apremio, es decir: El arresto de hasta por 15 días, es precisamente la no exhibición o la no llevanza de los libros de contabilidad, por lo tanto, aquí hay otra consecuencia respecto de la contabilidad. De la aplicación del art. 65 C.T. ante la pérdida o inutilización de los libros de contabilidad. Ojo con la contabilidad, ya que tiene varios tentáculos y se relaciona con varias materias, ¿se acuerdan adicionalmente qué pasaba con la pérdida o inutilización de los libros de contabilidad desde el punto de vista de la Tasación? ¿Se acuerdan del art. 65 C.T.? —Las presunciones legales de resultado, uno de los supuestos era pérdida e inutilización de los libros de contabilidad, ¿cuáles son los efectos de la pérdida e inutilización de los libros de contabilidad y documentación soportante relacionado con la contabilidad? —Primero, nace la obligación para el contribuyente de dar aviso de la pérdida dentro del plazo de 10 días; segundo, si la pérdida es no fortuita puede dar origen a una infracción o a un delito si existe dolo; tercero, el SII puede ordenar la reconstitución de la contabilidad; y, en cuarto lugar, se suspende la prescripción durante el periodo del plazo en que se está reconstituyendo la contabilidad; y, podríamos agregar este efecto del art. 65 C.T. que es: La aplicación de esta presunción legal de resultado, ¿queda claro? Profesor, esta presunción legal de resultado no podría conllevar que fuera conveniente que se perdieran los libros. 219 —Sí, ¿qué pasa si conviene que se pierdan los libros? O sea, si usted provoca un incendio donde están los libros de contabilidad, ¿qué hay ahí? —Delito, luego verá si le conviene o no, porque los delitos en este caso están sancionados con las penas del art. 97 № 4 C.T. que son las más altas que existen en el Código Tributario, ¿sí? Así que no sé si se lo recomiendo… De la obligación de emitir documentos tributarios. Enseguida, tenemos la obligación de emitir documentos tributarios en general; y, en particular ―para los efectos del IVA― es importante que el contribuyente tenga la obligaicón de emitir facturas, boletas, notas de crédito, notas de débito, guías de despacho, etc., etc., etc., nada más que agregar.

De la obligación de emitir certificado. 219

Pregunta de un compañero.

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Obligación de emitir certificado: Otra obligación de hacer que tienen determinadas personas, tanto naturales como jurídicas es la de emitir certificados respecto de la situación tributaria de terceros que se relacionan con ello; piensen ustedes por ejemplo que, si cualquiera de ustedes tienen un depósito a plazo en un banco y genera intereses, esto es renta, el banco tiene una obligación de emitir un certificado a final de año que lo transmite con copia a ustedes, pero que va al SII, el SII en base a eso, después confecciona la propuesta de declaración de impuestos respectiva, estos certificados dicen relación con dividendos pagados, intereses pagados, retiros de los socios, retenciones efectuadas, por ejemplo, a María Jesús en el estudio que trabaja le retienen un 10 % y al final del ejercicio, a principios de enero, el estudio para el cual presta servicios el estudio tendrá que emitir un certificado, y dirá: Mire, le pagamos estos honorarios durante los meses, y le retuvimos tal cantidad, por lo cual tiene una renta bruta de tanto y una retención de tanto, ¿de acuerdo? De la sanción en caso de incumplimiento de la obligación de emitir certificado: Art. 97 № 1 C.T. ¿Sanción en caso de incumplimiento de esta obligación? —Art. 97 № 1 C.T.: «Artículo 97.- Las siguientes infracciones a las disposiciones tributarias serán sancionadas en la forma que a continuación se indica: 1°.- El retardo u omisión en la presentación de declaraciones, informes o solicitudes de inscripciones en roles o registros obligatorios, que no constituyan la base inmediata para la determinación o liquidación de un impuesto, con multa de una unidad tributaria mensual a una unidad tributaria anual. En caso de retardo u omisión en la presentación de informes referidos a operaciones realizadas o antecedentes relacionados con terceras personas, se aplicarán las multas contempladas en el inciso anterior. Sin embargo, si requerido posteriormente bajo apercibimiento por el Servicio, el contribuyente no da cumplimiento a estas obligaciones legales en el plazo de 30 días, se le aplicará además, una multa que será de hasta 0,2 Unidades Tributarias Mensuales por cada mes o fracción de mes de atraso y por cada persona que se haya omitido, o respecto de la cual se haya retardado la presentación respectiva. Con todo, la multa máxima que corresponda aplicar no podrá exceder a 30 Unidades Tributarias Anuales, ya sea que el infractor se trate de un contribuyente o de un Organismo de la Administración del Estado.», ¿de acuerdo? De la obligación de timbrar documentos. Tenemos enseguida la obligación de timbrar documentos, ¿qué documentos? — Facturas, boletas, notas de crédito, notas de débito, guías de despacho, libros de contabilidad, etc., etc., etc., ¿en qué se traduce esto? —En la colocación de un puño seco, no sé si han visto este timbre redondo en que, en el centro dice: «SII» y alrededor: «Servicio de Impuestos Internos», es un puño seco que se aplica en las boletas y queda ahí, es como un timbre de agua.

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Del objetivo principal de la obligación de timbrar documentos. El objetivo principal es autorizar o legalizar la documentación correspondiente, de tal forma que un contribuyente que no ha timbrado sus facturas, ¿puede emitirlas? —No, porque no está autorizado, no está legalizado el documento, ¿de acuerdo? De la sanción ante el caso de incumplimiento de la obligación de timbrar documentos. ¿Sanción en caso de incumplimiento? —Art. 97 № 10 C.T.: «Artículo 97.- Las siguientes infracciones a las disposiciones tributarias serán sancionadas en la forma que a continuación se indica: 10°.- El no otorgamiento de guías de despacho de facturas, notas de débito, notas de crédito o boletas en los casos y en la forma exigidos por las leyes, el uso de boletas no autorizadas o de facturas, notas de débito, notas de crédito o guías de despacho sin el timbre correspondiente, el fraccionamiento del monto de las ventas o el de otras operaciones para eludir el otorgamiento de boletas, con multa del cincuenta por ciento al quinientos por ciento del monto de la operación, con un mínimo de 2 unidades tributarias mensuales y un máximo de 40 unidades tributarias anuales. En el caso de las infracciones señaladas en el inciso primero, éstas deberán ser, además, sancionadas con clausura de hasta 20 días de la oficina, estudio, establecimiento o sucursal en que hubiere cometido la infracción. La reiteración de las infracciones señaladas en el inciso primero se sancionará además con presidio o relegación menor en su grado máximo. Para estos efectos se entenderá que hay reiteración cuando se cometan dos o más infracciones entre las cuales no medie un período superior a tres años. Para los efectos de aplicar la clausura, el Servicio podrá requerir el auxilio de la fuerza pública, la que será concedida sin ningún trámite previo por el Cuerpo de Carabineros, pudiendo procederse con allanamiento y descerrajamiento si fuere necesario. En todo caso, se pondrán sellos oficiales y carteles en los establecimientos clausurados. Cada sucursal se entenderá como establecimiento distinto para los efectos de este número. En los casos de clausura, el infractor deberá pagar a sus dependientes las correspondientes remuneraciones mientras dure aquélla. No tendrán este derecho los dependientes que hubieren hecho incurrir al contribuyente en la sanción.» y art. 97 № 4 inc. final C.T.: «Artículo 97.- Las siguientes infracciones a las disposiciones tributarias serán sancionadas en la forma que a continuación se indica: 4°.- Las declaraciones maliciosamente incompletas o falsas que puedan inducir a la liquidación de un impuesto inferior al que corresponda o la omisión 431

maliciosa en los libros de contabilidad de los asientos relativos a las mercaderías adquiridas, enajenadas o permutadas o a las demás operaciones gravadas, la adulteración de balances o inventarios o la presentación de éstos dolosamente falseados, el uso de boletas, notas de débito, notas de crédito o facturas ya utilizadas en operaciones anteriores, o el empleo de otros procedimientos dolosos encaminados a ocultar o desfigurar el verdadero monto de las operaciones realizadas o a burlar el impuesto, con multa del cincuenta por ciento al trescientos por ciento del valor del tributo eludido y con presidio menor en sus grados medio a máximo. Los contribuyentes afectos al Impuesto a las Ventas y Servicios u otros impuestos sujetos a retención o recargo, que realicen maliciosamente cualquiera maniobra tendiente a aumentar el verdadero monto de los créditos o imputaciones que tengan derecho a hacer valer, en relación con las cantidades que deban pagar, serán sancionados con la pena de presidio menor en su grado máximo a presidio mayor en su grado mínimo y con multa del cien por ciento al trescientos por ciento de lo defraudado. El que, simulando una operación tributaria o mediante cualquiera otra maniobra fraudulenta, obtuviere devoluciones de impuesto que no le correspondan, será sancionado con la pena de presidio menor en su grado máximo a presidio mayor en su grado medio y con multa del cien por ciento al cuatrocientos por ciento de lo defraudado. Si, como medio para cometer los delitos previstos en los incisos anteriores, se hubiere hecho uso malicioso de facturas u otros documentos falsos, fraudulentos o adulterados, se aplicará la pena mayor asignada al delito más grave. El que maliciosamente confeccione, venda o facilite, a cualquier título, guías de despacho, facturas, notas de débito, notas de crédito o boletas, falsas, con o sin timbre del Servicio, con el objeto de cometer o posibilitar la comisión de los delitos descritos en este número, será sancionado con la pena de presidio menor en sus grados medio a máximo y con una multa de hasta 40 unidades tributarias anuales.», ¿de acuerdo? También aquí hay una historia para contar, pero no de un alumno. Como les he dicho, los contribuyentes si no pueden timbrar sus documentos, no los pueden emitir, y si no pueden emitir los documentos, ¿en qué situación se encuentran? —Prácticamente ―desde el punto de vista comercial― cruzado de brazos, porque no pueden vender, no pueden realizar transacciones, ya que no tienen el documento para emitir; ¿cuál es la problemática que se ha generado en torno a esto? —El SII ha bloqueado el timbraje, es decir, ha negado el timbraje de documentos en algunos casos, típica figura que se llama: El bloqueo de timbraje, a veces ha dicho, por ejemplo: Mire, a este señor no lo voy a timbrar, porque lo estoy fiscalizando y tengo antecedentes de que está en falta por decirlo en términos simples; ¿qué es lo ha pasado en esos casos? ¿Qué harían ustedes que ya son juristas casi de octavo semestre? ¿Qué harían? —Recurso de protección, entre otros, es el que históricamente se ha utilizado, y ¿en qué lo fundo? Lo tengo que fundar en la vulneración de algún derecho o de alguna una garantía, ¿cuál? —El libre ejercicio de una actividad económica, incluso, el derecho de propiedad, ¿de acuerdo? Del término de giro o de la obligación de aviso del término de giro (última obligación de hacer).

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Última obligación de hacer: Término de giro. Dijimos, y reiteramos respecto del ciclo de vida del contribuyente, que este nace y muere, nace con la iniciación de actividades, y muere con el término de giro. ¿Qué es lo que es término de giro? —No es otra cosa que un aviso escrito, dirigido por una persona natural o jurídica al SII, al Director Regional correspondiente al domicilio, ¿dando cuenta de qué? —De la terminación del giro comercial o industrial, o de sus actividades y que por ende ha dejado de estar afecto a impuestos, dicho en otros términos: No basta con el cese de las actividades, de hecho, para entender de que yo he cerrado el ciclo tributario, el ciclo de vida, necesito dar este aviso. Comprende tres obligaciones: 1-El aviso escrito, mediante el formulario de término de giro; 2.-Segundo, acompañar el balance final o el balance de término de giro, y no se olviden que si el término de giro ocurre en julio el balance de término de giro va a ser a julio, por lo que no comprenderá el periodo de 12 meses, sino que el periodo de 7 meses, balance final o de término de giro acompañado de un conjunto de antecedentes: El formulario respectivo, el RUT, los poderes de comandato de los representantes del contribuyente, la documentación que haya sido timbrada y que todavía no haya sido emitida, supongan ustedes que al contribuyente le timbraron 200 facturas y al momento del término de giro solo ha emitido 100, las 100 restantes, las que no ha emitido, las tiene que acompañar al balance final, ¿verdad? La declaración de la renta, las declaraciones juradas y una declaración de deuda fiscal, es decir: Tengo que ir a la Tesorería General de la República y decir: Deme un certificado que de cuenta de cuál es mi situación fiscal, si le debo o no le debo impuestos al fisco, ¿verdad?; 3.-Y, en tercer lugar, si es que el certificado de deuda fiscal dice que yo tengo deuda fiscal, tengo que pagar los impuestos adeudados al momento del balance de término de giro, en eso consiste la obligación en simple. Del plazo para cumplir con la obligación de aviso del término de giro. ¿Cuál es el plazo para cumplir con esta obligación? —Al igual que en el caso de inicio de actividades son dos meses siguientes al término de giro; pero, a diferencia del inicio de actividades, aquí se cuenta efectivamente desde la fecha del término de giro, por lo tanto, si la actividad por ejemplo, terminó el día 3 de enero del 2013, se deberá dar aviso a más tardar al 4 de marzo del año 2013, por lo tanto, no se espera hasta el final del término del mes en que se pone término de giro, sino que desde la fecha misma del término de giro, se contabilizan los dos meses, ¿de acuerdo? Y no es la misma regla que el caso de inicio de actividades, ¿lo recuerdan? Del término de giro como instancia de fiscalización. Y, para terminar, hay que tener presente que el término de giro se traduce en un poderoso momento de fiscalización del SII, es decir, ténganlo presente, no es simplemente ir a presentar el formulario y que se lo timbren, es decir, antes que el SII le de el certificado de defunción tributaria, que es el certificado de término de giro, lo van a fiscalizar, es decir, antes que el SII le dé el certificado de defunción tributaria que es el certificado de término de giro, lo va a fiscalizar y va a ver en qué situación tributaria se encuentra, ¿está todo al día? ¿Está todo normal? Va a emitir el certificado de término de giro; y, desde el punto de vista de la práctica, para que ustedes lo tengan presente ―fíjense ustedes―, si el término 433

de giro se está haciendo respecto de una sociedad, el notario no va a autorizar y no va a cerrar la escritura de disolución de la sociedad mientras no se le presente el certificado de término de giro; por lo tanto, para que yo pueda disolver una sociedad para efectos comerciales, antes, ¿qué tengo que gestionar? —Realizar el trámite de término de giro, obtener el certificado correspondiente, del cual el notario dará cuenta de los antecedentes en la escritura de disolución respectiva, ¿de acuerdo?

Del efecto definitivo de la liquidación que se produce a raíz del término de giro. Recordar también que el término de giro o el balance de término de giro asociado, que da lugar luego a una liquidación de los impuestos que se adeudaren, producen efectos definitivos, siendo que la regla general es que la liquidación tiene un carácter provisorio. De las sanciones que se aplican en caso de incumplimiento de la obligación de dar aviso del término de giro (art. 97 № 1 C.T.). Y, por último, las sanciones que se aplican en caso de incumplimiento de esta obligación de dar aviso de término de giro son las del art. 97 № 1 C.T. inc. primero o segundo: «Artículo 97.- Las siguientes infracciones a las disposiciones tributarias serán sancionadas en la forma que a continuación se indica: 1°.- El retardo u omisión en la presentación de declaraciones, informes o solicitudes de inscripciones en roles o registros obligatorios, que no constituyan la base inmediata para la determinación o liquidación de un impuesto, con multa de una unidad tributaria mensual a una unidad tributaria anual. En caso de retardo u omisión en la presentación de informes referidos a operaciones realizadas o antecedentes relacionados con terceras personas, se aplicarán las multas contempladas en el inciso anterior. Sin embargo, si requerido posteriormente bajo apercibimiento por el Servicio, el contribuyente no da cumplimiento a estas obligaciones legales en el plazo de 30 días, se le aplicará además, una multa que será de hasta 0,2 Unidades Tributarias Mensuales por cada mes o fracción de mes de atraso y por cada persona que se haya omitido, o respecto de la cual se haya retardado la presentación respectiva. Con todo, la multa máxima que corresponda aplicar no podrá exceder a 30 Unidades Tributarias Anuales, ya sea que el infractor se trate de un contribuyente o de un Organismo de la Administración del Estado.», quedamos hasta aquí, no me pasé en ningún minuto. Recuerden que para el control entra hasta el Power Point № 25. (Se vota la hora del control a mano alzada)

32.-Jueves 8 de noviembre de 2018: Aprovechen cada vez que puedan salir fuera de Chile. Buenos días, felicitaciones a María Jesús por la beca y su próxima estadía en Holanda —Gracias. ¿Qué hará el próximo semestre? —Tendré que hacer el recuperativo 434

de Tributario II220. Como recomendación para todos, con o sin beca, aunque tengan que endeudarse, si pueden salir fuera de Chile… háganlo. Anécdota, cuando viajé fuera de Chile me tocó vivir el proceso Erasmus, la verdad es que se estudia poco, pero el solo hecho de relacionarse y compartir tiene un plus. Aunque desde el punto de vista académico sea un punto perdido, es la discusión que tenía con una amiga alemana, los alemanes ―como saben― son un poco más estructurados, el tema de la diversión y del relajo solo viene si cumplen… (prosigue la anécdota). Así que aprovechen cada vez que puedan salir fuera de Chile. Sobre el control del martes. Segunda cuestión, el control del martes, para que ordenen su estrategia de estudio, va a ser similar a la solemne, va a a tener alternativas, selección única, verdadero y falso, y casos, probablemente sean tres de verdadero y falso, dos de selección y un caso. ¿Fácil? 221 —Para los que han venido a clases… Sí, creo que pudiese ser hasta una oportunidad de sacarse buena nota. De los casos en que no es necesario hacer el Aviso de Término de Giro. Bien, entremos en materia, estábamos bien el Aviso de Término de Giro como la última etapa del ciclo de vida del contribuyente; dijimos algunas cosas, cómo se hacía, cuál era el plazo, etc. Hoy nos toca los casos en que no es necesario hacer el Aviso de Término de Giro, están en el art. 69 C.T., para que se ubiquen, son las normas importantes que no se tiene que olvidar, por más que insisto con la Tasación, art. 64 C.T. y art. 65 C.T., tengo la sensación de que no lo recuerdan. Bien, ¿cuáles son los casos? —1.-El caso en que una empresa individual se convierta en una sociedad de cualquier naturaleza; 2.-El caso en que una empresa individual se convierta en una sociedad de cualquier naturaleza; 3.El caso de disolución de sociedades de cualquier naturaleza en que se reúnen todos los derechos acciones en una sola persona jurídica; 4.-Transformación de una sociedad; 5.-Cambios de actividad y giro; y, 6.-Los contribuyentes que dejan de ejercer alguna de sus actividades afectas al Impuesto de Primera Categoría. Primer caso en que no es necesario dar Aviso de Término de Giro: Del caso en que una empresa individual se convierta en una sociedad de cualquier naturaleza. 1.-El caso en que una empresa individual se convierta en una sociedad de cualquier naturaleza: El primer caso en que no es necesario dar Aviso de Término de Giro, es el caso en que una Empresa Individual se convierta en una sociedad de cualquier naturaleza, es decir: En una Sociedad Anónima o en una Sociedad de Responsabilidad Limitada, art. 69 inc. segundo C.T.: «Artículo 69.- Toda persona natural o jurídica que, por terminación de su giro comercial o industrial, o de sus actividades, deje de estar afecta a impuestos, deberá dar aviso por escrito al Servicio, acompañando su balance final o los antecedentes que éste estime necesario, y deberá pagar el impuesto correspondiente hasta el momento del expresado balance, dentro de los dos meses siguientes al término del giro o 220 221

Conversación entre el profesor y María Jesús. Pregunta de un compañero.

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de sus actividades. Sin perjuicio de lo dispuesto en el artículo 71°, las empresas individuales no podrán convertirse en sociedades de cualquier naturaleza, ni las sociedades aportar a otra u otras todo su activo y pasivo o fusionarse, sin dar aviso de término de giro. Sin embargo, no será necesario dar aviso de término de giro en los casos de empresas individuales que se conviertan en sociedades de cualquier naturaleza, ―Primera condición(1.A.): cuando la sociedad que se crea se haga responsable solidariamente en la respectiva escritura social de todos los impuestos que se adeudaren por la empresa individual, relativos al giro o actividad respectiva, ni tampoco, en los casos de aporte de todo el activo y pasivo o fusión de sociedades, cuando la sociedad que se crea o subsista se haga responsable de todos los impuestos que se adeudaren por la sociedad aportante o fusionada, en la correspondiente escritura de aporte o fusión. ―Segunda condición(1.B.):No obstante, las empresas que se disuelven o desaparecen deberán efectuar un balance de término de giro a la fecha de su extinción ―Tercera condición(1.C.):y las sociedades que se creen o subsistan, pagar los impuestos correspondientes de la Ley de la Renta, dentro del plazo señalado en el inciso primero, y los demás impuestos dentro de los plazos legales, sin perjuicio de la responsabilidad por otros impuestos que pudieran adeudarse.»; aquí no hay que dar Aviso del Término de Giro, pero en la medida que se cumplan tres condiciones, a saber: 1.A.-La sociedad que se crea se haga responsable solidariamente en la escritura social de todos los impuestos que se adeudaren de la empresa individual; 1.B.-La empresa que desaparece deberá efectúan un balance de término de giro; y, 1.C.-La sociedad que se crea debe pagar los impuestos correspondientes de la Ley de la Renta, dentro de los dos meses siguientes, y demás que pudieran adeudarse. Primera condición para la concurrencia de la primera causal de exención de la obligación de Aviso de Término de Giro: Del que la sociedad que se crea se haga responsable solidariamente en la escritura social de todos los impuestos que se adeudaren de la empresa individual. 1.A.-La sociedad que se crea se haga responsable solidariamente en la escritura social de todos los impuestos que se adeudaren de la empresa individual: La primera es que, la empresa que se crea… porque hay una empresa que desaparece que es la empresa individual, y la que se crea que es la sociedad, que puede ser anónima, responsabilidad limitada, etc., y la primera condición es que la sociedad que se crea debe hacerse solidariamente responsable de los impuestos adeudados de la empresa individual que desaparece, y esto debe constar en la escritura societaria correspondiente: «Cuando la sociedad que se crea se haga responsable solidariamente en la respectiva escritura social de todos los impuestos que se adeudaren por la empresa individual, relativos al giro o actividad respectiva.». Segunda condición para la concurrencia de la primera causal de exención de la obligación de Aviso de Término de Giro: Del que la empresa que desaparece deberá efectuar un balance de término de giro.

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1.B.-La empresa que desaparece deberá efectúan un balance de término de giro: Segunda condición, la empresa que desaparece debe hacer un balance de término de giro: «No obstante, las empresas que se disuelven o desaparecen deberán efectuar un balance de término de giro a la fecha de su extinción.». Tercera condición para la concurrencia de la primera causal de exención de la obligación de Aviso de Término de Giro: Del que la sociedad que se crea debe pagar los impuestos correspondientes de la Ley de la Renta, dentro de los dos meses siguientes, y demás impuestos que pudieran adeudarse. 1.C.-La sociedad que se crea debe pagar los impuestos correspondientes de la Ley de la Renta, dentro de los dos meses siguientes, y demás impuestos que pudieran adeudarse: Y, en tercer lugar, la sociedad que se crea debe pagar los impuestos adeudados correspondientes a la Ley de Impuesto sobre la Renta, y dentro de los dos meses siguientes y otros adeudados por la empresa que desaparece: «Y las sociedades que se creen o subsistan, pagar los impuestos correspondientes de la Ley de la Renta, dentro del plazo señalado en el inciso primero, y los demás impuestos dentro de los plazos legales, sin perjuicio de la responsabilidad por otros impuestos que pudieran adeudarse.». En la medida que se cumplan estas tres condiciones, no es necesario dar Aviso de Término de Giro. *Estas tres condiciones también se deben cumplir en el siguiente caso de exención de la Obligación de Aviso de Término de Giro. Segundo caso en que no es necesario dar Aviso de Término de Giro: Del caso en que una empresa individual se convierta en una sociedad de cualquier naturaleza. 2.-El caso en que una empresa individual se convierta en una sociedad de cualquier naturaleza: Segundo caso, cuando se aporta todo el activo y el pasivo de una sociedad a otra, o se produce una fusión de sociedades ―cumpliendo las mismas tres condiciones que acabamos de ver para la primera causal; en este caso, no es necesario dar Aviso de Término de Giro, ustedes saben las consecuencias que pasan cuando una sociedad aporta todos sus activos y pasivos a otra sociedad, la sociedad aportante desaparece, y aquí no será necesario dar Aviso de Término de Giro con las condiciones ya señaladas, art. 69 inc. segundo C.T.: «Ni tampoco, en los casos de aporte de todo el activo y pasivo o fusión de sociedades». Tercer caso en que no es necesario dar Aviso de Término de Giro: Del caso de disolución de sociedades de cualquier naturaleza en que se reúnen todos los derechos acciones en una sola persona jurídica. 3.-El caso de disolución de sociedades de cualquier naturaleza en que se reúnen todos los derechos acciones en una sola persona jurídica: Tercera situación, disolución de sociedades de cualquier naturaleza por reunirse todos los derecho o acciones una sola persona jurídica, es decir: Cuando todos los derechos o acciones de una sociedad pasan a estar reunidas en una sola persona se produce la disolución, y aquí no habrá necesidad de 437

dar Aviso de Término de Giro en la medida que la persona se haga cargo de todos los impuestos adeudados. Cuarto caso en que no es necesario dar Aviso de Término de Giro: De la transformación de una sociedad. 4.-Transformación de una sociedad: Cuarta situación: Transformación de sociedad, por ejemplo, una sociedad de Responsabilidad Limitada pasa a convertirse en una Sociedad Anónima, no es necesario dar Aviso de Término de Giro, porque cuando se produce la transformación subsiste la personalidad jurídica, y si subsiste, no es necesario dar Aviso de Término de Giro. Quinto caso en que no es necesario dar Aviso de Término de Giro: De los cambios de actividad y giro. 5.-Cambios de actividad y giro: Luego, quinta situación, tenemos los cambios de actividad y de giro, una sociedad tiene un objeto social y un giro, puede cambiarlo legítimamente, y aquí no es necesario dar Aviso de Término de Giro, solo necesita informar al SII el cambio de giro, enseguida, no será necesario dar Aviso de Término de Giro respecto de los contribuyentes que tributan por el Impuesto de Segunda Categoría. Sexto caso en que no es necesario dar Aviso de Término de Giro: De los contribuyentes que dejan de ejercer alguna de sus actividades afectas al Impuesto de Primera Categoría. 6.-Los contribuyentes que dejan de ejercer alguna de sus actividades afectas al Impuesto de Primera Categoría: Y, por último, sexta situación, los contribuyentes afectos en varias actividades del Impuesto de Primera Categoría, y dejen de ejercer alguna de estas actividades, pero siguen ejerciendo una al menos, y aquí no es necesario dar Aviso de Término de Giro, es decir, una empresa tiene 5 giros, y de los 5 giros deja de ejercer 4, y aquí no es necesario dar Aviso de Término de Giro en los giros que se va a dejar de ejercer actividad, y solo se debe informar la modificación correspondiente. De los incisos quinto, sexto, séptimo y octavo del art. 69 C.T. Para concluir, debemos analizar los inciso quinto, sexto, séptimo y octavo del art. 69 C.T., son normas recientes, aquí ojo con la actualización de los códigos; son las facultades que se le dieron al SII para el Término de Giro, se habla de: «Término de Giro de Oficio». Del inc. quinto del art. 69 C.T. El inc. quinto del art. 69 C.T. lo vimos a propósito de la prescripción: «Si el Servicio cuenta con antecedentes que permiten establecer que una persona, entidad o agrupación sin personalidad jurídica, ha terminado su giro o cesado en sus actividades sin que haya dado el aviso respectivo, previa citación efectuada conforme a lo dispuesto en el artículo 63 del Código Tributario, podrá liquidar y girar los impuestos correspondientes, en la misma forma que hubiera procedido si dicha persona, entidad o agrupación hubiere terminado su giro comercial o industrial, o sus actividades, según lo dispuesto en el inciso 438

primero.», es la situación en que el SII tiene antecedentes de que un contribuyente ha cesado de sus actividades, y este no ha dado aviso de este cese de actividades dentro del plazo que tiene, que es de dos meses, ¿qué tendrá que hacer el SII? —Citar, es un caso de citación previa y obligatoria, ¿de acuerdo? Deberá citar.

Del inc. sexto del art. 69 C.T. Y en este caso, ¿qué efectos se producen respecto de esta situación con respecto a la prescripción? —Tendremos que remitirnos al inc. sexto del art. 69 C.T.: «En tales casos, los plazos de prescripción del artículo 200 se entenderán aumentados en un año contado desde que se notifique legalmente la citación referida, respecto de la empresa, comunidad, patrimonio de afectación o sociedad respectiva, así como de sus propietarios, comuneros, aportantes, socios o accionistas.», es decir, se aumenta, y ¿en cuánto se aumenta? —Un año, es una de las dos situaciones especiales que alteran la regla general de aumento del plazo que es de un mes; ahora bien, si es que resulta que el SII tiene antecedentes de que Damián222 cesó en sus actividades y no ha dado Aviso del Término de Giro, ¿qué hace el SII? —Lo Cita, lo notifica por carta certificada, por cédula o personalmente, ¿qué puede hacer Damián dado que según el SII no ha dado el Aviso de Término de Giro? ¿Cuáles son las actitudes que puede adoptar Damián? —Responder o no hacer nada, ¿sí? —Si no hace nada, ¿qué sucede? —El SII liquidará y girará los impuestos correspondientes y hace el Término de Giro, ahora, si Damián contesta, ¿qué podría decir? —Primero: Sí, señor del SII, sí he cesado en mis actividades, por lo que doy aviso del Término de Giro, pero ¿cuál es la otra alternativa? —Que no correspondía, más allá de los antecedentes que podía tener, yo he continuado desarrollando mis actividades, y lo acredito, y si es así, el procedimiento termina y naturalmente no se produce el Término de Giro. Ahora, ¿qué pasa si Damián da Aviso de Término de Giro después de hacer sido citado por el SII? —El SII liquidará y girará el impuesto correspondiente, y en ese mismo acto dará Término de Giro, en contra de la liquidación o giro que el SII le notifique a Damián, con consecuencia del ejercicio de esta facultad, Damián tendrá derecho a ejercer los recursos correspondientes, tanto por la vía administrativa, de manera de usar la Reposición Administrativa del art. 123 bis C.; o, en sede jurisdiccional reclamando ante el Tribunal Tributario y Aduanero correspondiente. Del inc. séptimo del art. 69 C.T. Ahora, en el inc. séptimo del art. 69 C.T. se identifican casos en que se hace procedente el ejercicio de esta facultad, leámoslo: «El ejercicio de la facultad a que se refiere el inciso quinto procederá especialmente en los casos en que las personas y entidades o agrupaciones referidas, que estando obligadas a presentar declaraciones mensuales o anuales de impuesto u otra declaración obligatoria ante el Servicio, no cumpla con dicha obligación o, cumpliendo con ella, no declare rentas, operaciones afectas, exentas o no gravadas con impuestos durante un período de dieciocho meses seguidos, o dos años tributarios consecutivos, respectivamente. Asimismo, esta norma se 222

Compañero presente en clase.

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aplicará en caso que, en el referido período o años tributarios consecutivos, no existan otros elementos o antecedentes que permitan concluir que continúa con el desarrollo del giro de sus actividades.», ejemplo, ¿alguien me puede dar un ejemplo de esta norma? — Primer supuesto, contribuyentes obligados a presentar declaraciones mensuales o anuales, y podría ser un caso de IVA, o un caso de Impuesto de Primera Categoría como impuesto a la renta anual, también que no presenten declaraciones en 18 meses seguidos o durante dos años tributarios consecutivos no existan otros elementos o antecedentes que permitan concluir que continúa con el desarrollo del giro de sus actividades, esto es en el caso de que no se presenten declaraciones, pero también habiéndolas presentado, no existan otros elementos que permitan colegir que continúa o concluir que continúa con el desarrollo de su actividad, ¿sí? Esto es declaraciones sin movimiento, contribuyentes que no presentan actividad sin haber dado el Aviso de Término de Giro. Del inc. octavo del art. 69 C.T. Por último, el inc. octavo del art. 69 C.T.: «Cuando la persona, entidad o agrupación presente 36 o más períodos tributarios continuos sin operaciones y no tenga utilidades ni activos pendientes de tributación o no se determinen diferencias netas de impuestos, y no posea deudas tributarias, se presumirá legalmente que ha terminado su giro, lo que deberá ser declarado por el Servicio mediante resolución y sin necesidad de citación previa. Dicha resolución podrá reclamarse de acuerdo a las reglas generales. El Servicio deberá habilitar un expediente electrónico con los antecedentes del caso incluyendo la constancia de no tener el contribuyente deuda tributaria vigente, en la forma y plazos señalados en el artículo 21.», bien, vayamos por parte, cuando dice que: La persona o entidad o grupo presente 36 o más periodos tributarios continuos sin operaciones, teniendo que son 36 periodos mensuales ―porque si son anuales sería extraña la lógica del legislador― es pensar en tres años que coincidirían con la prescripción de 3 años, tienen que ser 36 periodos continuados, no tengan utilidades o activos pendientes de tributación, o no se determinen diferencias netas de impuestos y no posean deudas tributarias, en este caso el inc. octavo del art. 69 C.T. faculta al SII para aplicar el Procedimiento Simplificado Electrónico de Término de Giro, sin Citación previa y mediante simplemente la habilitación de un expediente electrónico, aparte, esto lo pueden googlear y ver que se traduce en una resolución del SII en que se da cuenta de los requisitos legales, y hay un listado de contribuyentes que aparecen con términos de giro, ¿los requisitos son copulativos? —Sí, ¿qué podría suceder? —El SII verifica el cumplimiento de los requisitos, dicta la resolución, la publica ¿qué podría suceder? —No hay citación previa del contribuyente, ¿qué podría suceder? —Que algunos de los contribuyentes contenidos en esa resolución continúan desarrollando actividades, y por ende ¿qué derecho le reconoce la norma? —A reclamar de acuerdo a las reglas generales, y las reglas generales son: Reposición Administrativa del art. 123 bis C.T. y la Reclamación Tributaria del art. 124 C.T. La norma dice «o», es decir, el primer y el segundo requisito no son copulativos, es decir, puede darse la situación de que alguien tenga más de 36 meses sin operaciones continuas, lo que pasa es que es muy probable que, dándose la primera condición, pero tenga deudas tributarias, se le

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someta a este procedimiento, lo que va a intentar el fisco va a ser cobrar; aunque, puede estar aquí la declaración de incobrabilidad, que es otros modo de extinguir las obligaciones. Ejercicios-casos. 1.-Una persona natural le comenta que es socio de una sociedad de responsabilidad limitada junto con un amigo y que han decidido no renovar el plazo de vigencia de la misma. Además, le plantea que quiere constituir una nueva sociedad, ahora con su padre. ¿Qué obligaciones de hacer se deberían en relación a las operaciones indicadas? ¿Dentro de qué plazos? —Tenemos una Sociedad de Responsabilidad Limitada que establece un plazo de operaciones de 3 años, y los socios no lo renuevan, y a su vez, uno de los socios que constituían esta sociedad quiere constituir una nueva sociedad, ahora con su padre, ¿qué le recomendarían ustedes desde un análisis de la perspectiva tributaria? —Primero, dar Aviso de Término de Giro, terminar con la sociedad № 1, y esto implica dar las consecuencias del Término de Giro, y el notario no podrá firmar la escritura de disolución sin el certificado de Término de Giro; y, dicho esto, ¿qué pasa con la sociedad № 2? —Deberá dar inicio de actividades, obtención de RUT y todas las obligaciones del Ciclo de Vida del contribuyente, contabilidad, emisión de certificados, timbraje de documentos, etc., es un camino largo, si se fijan, es un conjunto de trámites; ¿habría una opción más simplificada? —Del relato uno puede colegir que hay un socio que quiere continuar y otro que quiere salir, y hay un socio que quiere ingresar, el padre del socio que quiere incorporarse tendrá que comprar los derechos al socio que no quiere continuar, ¿sí? ¿Tiene sentido? —Sí, y ¿qué obligaciones de hacer tendrían que cumplirse? —No habría que dar Inicio de Actividades, RUT ya tiene, Término de Giro tampoco, pero ¿se produce una modificación con esto? —Sí, salió un socio y entró otro, y esto es una modificación , y hay una obligación de dar información continua al SII de acuerdo al inc. final del art. 68 C.T.: «Los contribuyentes deberán poner en conocimiento de la Oficina del Servicio que corresponda las modificaciones importantes de los datos y antecedentes contenidos en el formulario a que se refiere el inciso anterior.», e incluso podría darse la situación de que el socio que salió era el representante legal de la sociedad, y también habría que dar aviso de aquello. 2.-¿Hasta cuándo se deben conservar los libros de contabilidad? —Mientras estén pendientes los plazos de prescripción, con la excepción del FUT y las pérdidas tributarias. 3.-Claudia tiene una EIRL y ha decidido convertirla en S.A. ¿Está obligada a dar aviso de término de giro? —No, este según el art. 69 C.T. es uno de los casos en que no está obligado a dar Aviso del Término de giro si se cumplen las condiciones, ¿cuáles? —Primero, se haga solidariamente responsable la nueva sociedad; segundo, que la Empresa Individual de Responsabilidad Limitada hagan un balance de término de giro; y, tercero, que la Sociedad Anónima que se crea pague los impuestos adeudados, en esa medida no habría que dar Aviso de Término de Giro. 4.-El SII mediante citación solicita a la sociedad XYZ Limitada que acredite con documentación fehaciente el siguiente asiento contable del libro de contabilidad 441

americana: aporte de uno de los socios por 10 millones de pesos. La sociedad no acreditó con documentación fehaciente dichos registros. ¿Es suficiente con que la sociedad haya contabilizado los aportes para estimar que ha cumplido en rigor con la obligación de llevar contabilidad? ¿Qué actitudes puede asumir el SII? —¿A qué apunta el pequeño caso? —A uno de los requisitos que debe cumplir la contabilidad, ¿a cuál? —Fidedigna, cuyo fundamento normativo son los artículos 17 a 21 del C.T., y ¿cuándo una contabilidad es fidedigna? —No está definido legalmente, y el criterio jurisprudencia dicta que es cuando es digna de fe y de crédito y cumple con los requisitos legales y reglamentarios de la obligación tributaria, y está respaldada por la documentación soportante, ¿cumple en este caso? —Lo que se hace es una anotación de aporte de capital, pero no está la documentación de respaldo, ¿qué podría hacer el SII? —Art. 21 C.T., pensemos qué pasa cuando la contabilidad no es fidedigna, el SII, previo a los trámites del art. 63 C.T. y el art. 64 C.T. Citación y Tasación, liquidará y girará los impuestos correspondientes, ¿de acuerdo? 5.-¿Cuáles pueden ser las consecuencias por el incumplimiento de la obligación de llevar contabilidad? —Incluso, saliendo de aquí, ¿qué actitud podría tomar el SII además de Girar y Liquidar? —Sanción, y ¿cuál sería la infracción en este caso ―para que vayamos integrando materias―? —Habría la sanción del art. 97 № 6 C.T. que era entrabar la fiscalización, luego teníamos el art. 97 № 7 C.T. que era la no llevanza de los libros de contabilidad de acuerdo a las normas legales que regulan la materia, o el art. 97 № 16 C.T. que era la pérdida o inutilización de los libros de contabilidad, y aquí nos tocaría el art. 97 № 7 C.T. 6.-¿Qué le recomendaría hacer a un contribuyente de primera categoría que ha extraviado sus libros de contabilidad? —Avisar al SII223. ¿Siempre y en cualquier caso? —En general, dar aviso de la pérdida dentro del plazo de 10 días, y a partir de eso el SII dará un plazo no inferior a 30 días para la constitución de la contabilidad, y produce una suspensión de la prescripción de la acción fiscalizadora, mientras se reconstituye la contabilidad; pero también puede pasar que el extravío de la contabilidad haya sido por un hecho no fortuito, como que quemé los libros de contabilidad —Aquí sería más difícil la situación. 7.-¿Qué podría ocurrir si un contribuyente que ha cesado en sus actividades ha omitido su obligación de dar aviso de término de giro? —¿Qué podría ocurrir? — Tenemos claramente un contribuyente que ha cesado en sus actividades, que tenía un plazo de dos meses para dar Aviso de Término de Giro y no cumple con esta obligación, ¿qué podría ocurrir respecto del contribuyente? —Primero, que se dé cuenta antes que el SII ejerza sus facultades y aquí podría dar Aviso de Término de Giro, pero como dice Luis 224, podría el SII ejercer sus facultades en la medida que se cumplan los requisitos que hemos visto del art. 69 inc. sexto, séptimo, octavo y noveno C.T.

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Respuesta de une compañere. Compañero presente en clase.

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De las Garantías del Crédito Tributario. Bien, el capítulo siguiente de este curso tiene que ver con: Las Garantías del Crédito Tributario. El Crédito Tributario tiene un deudor y un acreedor, el titular del Crédito es el fisco, y ustedes en esta altura estarán en condiciones de, al menos, intuir que existe un conjunto de mecanismos que garantiza, que protegen el Crédito Tributario; incluso más, más que «garantías», son privilegios a favor del fisco, y aquí lo que veremos enseguida, las situaciones de privilegio que ya hemo visto, y nos centraremos en una de ellas que es el apremio. De los privilegios del fisco. Primer privilegio del fisco: Imputar sumas al pago de los créditos, cuando vimos el art. 51 C.T. como mecanismo de imputación, el SII podía imputar directamente, de oficio, este es un privilegio de crédito fiscal; en segundo lugar, el derecho a solicitar apremios, y los apremios son medidas compulsivas tendientes a obtener el cumplimiento de las obligaciones tributarias, y son 15 días renovables y que conflictúan con garantías constitucionales; luego, en tercer lugar, privilegio de crédito fiscal, el fisco tiene preferencia sobre otros acreedores del dueño, esto lo señala el art. 2472 C.T. que, señala o enumera aquellos deudos que tienen privilegios en sus créditos, son los llamados: «Créditos de primera clase», y si revisan ese listado, en el noveno lugar, en los créditos de novena clase aparece el fisco, los créditos del fisco con los impuestos de retención y de recargo, con los cual, tenemos un nuevo dato que dijimos en la primera clase: Ojo, con los impuestos de retención y de recargo, porque tienen un estatuto especial, y aquí hay una característica que pone de manifiesto esto, dado que, estos impuestos gozan de un privilegio de ser créditos de novena clase en primer lugar; también tenemos el caso de la dación en pago, que es el derecho que tiene el fisco de hacerse pago incluso con los bienes del contribuyente según el art. 199 C.T., como cuando un bien raíz se saca a remate en dos oportunidades, y no hay interesados, aquí el fisco puede adjudicárselo, y aquí una pago en equivalencia, y es un privilegio o garantía del Crédito Tributario. Del derecho del fisco a que se le indemnice la mora. También, otra garantía del Crédito Tributario es el derecho del fisco a que se le indemnice la mora, cuando el contribuyente incurre en mora respecto de la Obligación Tributaria (art. 53 C.T.), tiene derecho el fisco a los recargos legales, reajustes, intereses y multas, y es un interés no poco relevante, con una tasa de 1,5 % por cada mes de retraso. Del derecho del fisco para pedir el cumplimiento forzado de las Obligaciones Tributarias. También puede exigir el cumplimiento forzado de las Obligaciones Tributarias, y aquí nos vamos al libro II del C.T.: Del art. 168 C.T. al art. 199 C.T. Del carácter mercantil que le da el art. 198 C.T. a las Obligaciones Tributarias.

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Y, por último, la obligación de carácter mercantil de las deudas tributarias, de acuerdo al art. 198 C.T., como saben, para que se declare la quiebra y se inicie el proceso de liquidación concursal, ¿qué características tiene que tener la obligación? —La obligación tiene que ser mercantil, y una Obligación Tributaria que da lugar al Crédito Tributario, ¿tiene carácter mercantil? —No, y ¿cómo se resuelve esta problemática y se protege el interés fiscal? —El art. 198 C.T. resuelve esta situación, si uno mira la naturaleza propia de la Obligación Tributaria, no tiene carácter mercantil, y desde esa perspectiva, el fisco antes no podía solicitar la declaración de quiebra, y ahora estaría impedido de pedir la declaración concursal si el art. 198 C.T. no le diera el carácter mercantil para empezar el proceso de liquidación. Leamos el art. 198 C.T.: «Artículo 198.- Para el efecto previsto en el N° 1 del artículo 117 de la Ley N° 20.720, las obligaciones tributarias de dinero de los deudores comerciantes se considerarán como obligaciones mercantiles. Sólo el Fisco podrá invocar estos créditos.», clarísimo, si no existiera esta norma, el fisco no podría hacer valer su crédito. Del Apremio. Y, como decía, vamos a detenernos en detalle en el Apremio. Para que se sitúen ustedes: Artículos 93 C.T. a 96 C.T.; es decir: Si lo miro, está en la antesala de la parte sancionatoria, las infracciones tributarias, tanto las administrativas como el delito tributario están en los artículos 97 y ss. C.T., y digo esto ya que si bien, el apremio no es una sanción penal, está en la zona limítrofe, y ha sido bastante problemática desde esta perspectiva, tanto así que hay un par de fallos del Tribunal Constitucional en que se pronuncia de esta situación, viendo si es constitucional o no esta medida consagrada en los artículos 93 C.T. a 96 C.T. ¿Qué creen? Es un medio compulsivo, consagrado en la Ley, el Código Tributario, artículos 93 C.T. a 96 C.T., decretado por los tribunales ordinarios de justicia, podríamos agregar que previo requerimiento del SII o de la TGR, y esto por favor es un dato relevante: No es que lo decrete el SII o la Tesorería General de la República de acuerdo a las causales que analizaremos, sino que ellos pueden solicitar que el tribunal competente los decrete, y estos serán los tribunales ordinarios de justicia, y veremos que hay una singularidad: No son Tribunales Penales, ni los Tribunales Tributarios y Aduaneros, sino que el tribunal civil correspondiente al domicilio del contribuyente y la norma que se invoca, el apremio viene del año 1960, que es el año en que aparece este Código, en que, naturalmente no existían los TTA, pero si bien existían los Tribunales Penales, ¿qué problema tenían estos por esos años? —No era el sistema vigente hoy en día, era el modelo inquisitivo, y por aquel entonces ya existía una crítica bastante fuere, y probablemente esa era la razón de darle competencia a Tribunales Civiles, es una figura que probablemente sea razonable, que se traduce en una medida privativa de libertad, aunque no sea el TTA o al menos el penal, que resuelva esto, sino que el Civil. De las características del Apremio. Ahora, características, está regulado entre los artículos 93 C.T. a 96 C.T., le medida se traduce en el arresto del infractor hasta por 15 días, hay quienes dicen que no es propiamente una sanción, pero en verdad es prisión por deudas, y tendría una connotación 444

inconstitucional, y es uno de los argumentos que se han usado en su contra; se trata de una medida transitoria, se trata de una medida que no se aplica o cesa cuando el contribuyente cumple con las Obligaciones Tributarias respectivas, por lo que es transitorio; exige que el obligado tributario sea previamente aprehendido en forma expresa a fin que se cumpla en un plazo razonable la conducta debida, es decir, tanto el SII como la TGR tendrán que apercibir al contribuyente para que en un plazo razonable cumpla con la obligación tributaria. De las causales del Apremio. ¿Cuáles son las causales? —Aquí queda en evidencia la estructura de nuestra Administración Tributaria ya que, hay causales que pueden ser solicitadas por el SII y hay otras casuales que pueden ser solicitadas por la Tesorería General de la República, dependiendo de si estamos en fiscalización o recaudación. De las causales del Apremio cuando es solicitado por el SII: Art. 95 C.T. Aquí tenemos que mirar el art. 95 C.T.: «Artículo 95.- Procederá el apremio en contra de las personas que, habiendo sido citadas por segunda vez en conformidad a lo dispuesto en los artículos 34 o 60, penúltimo inciso, durante la recopilación de antecedentes a que se refiere el artículo 161, Nº 10, no concurran sin causa justificada; procederá, además, el apremio en los casos de las infracciones señaladas en el N° 7 del artículo 97 y también en todo caso en que el contribuyente no exhiba sus libros o documentos de contabilidad o entrabe el examen de los mismos. Las citaciones a que se refiere el inciso anterior, deberán efectuarse por carta certificada y a lo menos para quinto día contado desde la fecha en que ésta se entienda recibida. Entre una y otra de las dos citaciones a que se refiere dicho inciso deberá mediar, a lo menos, un plazo de cinco días. En los casos señalados en este artículo, el apercibimiento deberá efectuarse por el Servicio, y corresponderá al Director Regional solicitar el apremio. Será juez competente para conocer de los apremios a que se refiere el presente artículo el juez de letras en lo civil de turno del domicilio del infractor.», que señala los casos en que el SII podrá solicitar el apremio. De la primera casual de procedencia del Apremio. Primera causal: En contra de las personas citadas por segunda vez, bajo juramento, y no concurran bajo causa justificada en el marco del procedimiento de recopilación de antecedentes para constituir la posible sanción de un delito tributario; es una «recopilación de antecedentes» para que no se confunda con la «investigación» penal, pero en el fondo, es la investigación para ver un delito tributario. En este marco, el SII puede, en correspondencia con los artículos 34 C.T. y 60 C.T., puede citar a declarar a la persona, y esta persona citada, si no concurre a la primera ni a la segunda sin causa justificada, siempre que entre una citación y otra media al menos 5 días, en ese caso el SII podrá pedir que se decrete el apremio. De las causales segunda y tercera de procedencia del Apremio. 445

Los siguientes dos casos, y vuelvo con la advertencia, para que quede dimensionada la importancia de llevar contabilidad que: Las otras dos causales están directamente relacionadas con llevar contabilidad, es decir: Si un contribuyente no cumple con su obligación de llevar contabilidad de acuerdo a las normas legales y reglamentarias correspondientes, el SII puede solicitar que el tribunal correspondiente decrete el apremio; lo mismo ocurre en contra los contribuyentes que no exhiban los libros de contabilidad o entraben el examen de los mismos, ¿queda claro? —Demás está decir que sería un bonito caso para el examen, donde se contengan distintas materias de contabilidad, porque le hemos agregado las aristas penales, infraccionales, el tema del apremio, el valor probatorio, etc., etc.

En síntesis… En estos tres casos es que el SII está facultado para solicitar el apremio. Se debe apercibir en forma previa al contribuyente o infractor en este caso, el apercibido es dentro de un plazo razonable, no hay plazo específico, ya que la norma dice «plazo razonable», a diferencia del art. 96 C.T. donde dice que: El plazo de apercibimiento es de 5 días. De las causales del Apremio cuando es solicitado por la TGR: Art. 96 C.T. Ahora, cuando lo solicita la Tesorería General de la República vamos a ir al art. 96 C.T.: «Artículo 96.- También procederá la medida de apremio, tratándose de la infracción señalada en el número 11° del artículo 97°. En los casos del presente artículo, el Servicio de Tesorerías requerirá a las personas que no hayan enterado los impuestos dentro de los plazos legales, y si no los pagaren en el término de cinco días, contados desde la fecha de la notificación, enviará los antecedentes al Juez Civil del domicilio del contribuyente, para la aplicación de lo dispuesto en los artículos 93° y 94°. El requerimiento del Servicio se hará de acuerdo al inciso primero del artículo 12° y con él se entenderá cumplido el requisito señalado en el inciso segundo del artículo 93°. En estos casos, el Juez podrá suspender el apremio a que se refieren las disposiciones citadas, y sólo podrá postergarlo en las condiciones que en ellas señala.», y hay un solo caso, y es el caso del retardo en el pago de los impuestos de retención o recargo; nuevamente, ¿se acuerdan de un impuesto de retención o recargo? —De recargo: El IVA, y de retención: Impuesto de Segunda Categoría, también impuesto adicional en la mayoría de los supuestos, no me vayan a decir que el Impuesto Global Complementario es un impuesto de retención ni mucho menos de recargo, tampoco lo es el Impuesto de Primera Categoría. Por lo que, respecto de los impuestos que no son de retención o recargo, ¿podría operar el Apremio? —No. No se olviden que los impuestos de retención y recargo se vinculan con el art. 97 № 11 C.T. donde está la sanción. Del apercibimiento.

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Ahora, el apercibimiento consiste en un requerimiento de pago que se notifica por cédula, y si el contribuyente no paga en los 5 días siguientes se enviarán los antecedentes al tribunal correspondiente para decretar el apremio. Precisiones de nomenclatura respecto del Apremio. Como decía, el tribunal competente para decretar el apremio frente a la solicitud del SII es el Juez de Letras en lo Civil del domicilio del infractor; en cambio, cuando el solicitante es la Tesorería General de la República será el Juez Civil de turno, del domicilio del contribuyente; la nomenclatura es distinta porque las causales del SII hablan de incumplimiento de obligaciones de hacer, en cambio, en la causal que hace procedente la solicitud en el caso de la Tesorería General de la República hablamos de incumplimiento de la obligación principal o de dar, y aquí el incumplidor es el contribuyente. Del procedimiento del Apremio. Procedimiento, nos vamos al art. 93 C.T.: «Artículo 93.- En los casos que se señalan en el presente Título podrá decretarse por la justicia Ordinaria el arresto del infractor hasta por quince días, como medida de apremio a fin de obtener el cumplimiento de las obligaciones tributarias respectivas. Para la aplicación de esta medida será requisito previo que el infractor haya sido apercibido en forma expresa a fin de que cumpla dentro de un plazo razonable. El juez citará al infractor a una audiencia y con el solo mérito de lo que se exponga en ella o en rebeldía del mismo, resolverá sobre la aplicación del apremio solicitado y podrá suspenderlo si se alegaren motivos plausibles. Las resoluciones que decreten el apremio serán inapelables.»; primero, se cita al infractor o al contribuyente a una audiencia, se dicta una resolución con el solo cometido de que se exponga en esa audiencia o se declare en rebeldía al contribuyente; el juez puede postergar o suspender el apremio si se alegan motivos plausibles; frente a la resolución que decrete el apremio es inapelable, y en la práctica el único medio es la Acción de Amparado, ¿de acuerdo? Si se mantienen las circunstancias ―dice la norma― el apremio puede renovarse y no dice más, y la pregunta es: ¿Cuántas veces puede renovarse? Y aquí quiero la opinión de los penalistas, y no me digan que no hay penalistas, el disgusto con el Derecho Penal viene con la práctica, el golpe entre la realidad y la práctica es dramático. —No soy penalista, pero la renovación podría transformarse en prisión preventiva225. —Sí, y aquí está el problema, el SII siempre que se renueve ―y se renueva, y esto podría traducirse en prisión preventiva. Y estaríamos en un ámbito penal, y ¿este procedimiento cumple con las garantías mínimas del Proceso Penal? —No, y es algo que veremos de inmediato, y que se dice que esto estaría violando Garantías del Debido Proceso, ya que es un proceso inapelable y solo será con el mérito de la audiencia.

De los fallos del Tribunal Constitucional respecto del Apremio (Jurisprudencia T.C.).

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Intervención de un compañero.

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Bien, para terminar, no les haré leer fallos, pero si alguna vez tienen curiosidad por estos temas, les recomiendo la discusión que se dio en torno al Apremio en dos fallos, uno del año 2009 y otro del año 2003. De la Sentencia Rol Nº 1006-07-INA de 22.01.2009. En el año 2009 se presentó un requerimiento de inaplicabilidad por inconstitucionalidad del art. 96 C.T., en autos sobre solicitud de la medida de apremio por no pago de deudas tributarias, hablamos específicamente del no pago del IVA ―y ustedes, dado que les gustan los detalles― hablamos de un transportista, un transportista que prestó servicios a una empresa, servicios gravados con IVA, emitió la factura correspondiente y la TGR le dice: ¿Sabe qué? Usted no pagó el IVA que retuvo, entre otras cosas, no los quiero enredar entre tantos detalles, pero uno de los argumentos del contribuyente es que emitió la factura, prestó el servicio, pero a mí todavía no me han pagado; ¿cuál fue la argumentación del contribuyente? —Dijo que era una amenaza ilegítima de privación de libertad alzándose como una especie de prisión por deudas, y esta es una figura que se encuentra en la constitución, y específicamente en el art. 19 № 7 C.P.R: y el art. 19 № 26 C.P.R., pero además se vulnera el art. 7 del Pacto San José de Costa Rica, ¿se puede privar a alguien por deudas? —Sí, ¿qué pasa con la pensión alimenticia y la remunieración de trabajadores? — Esto fue uno de los argumentos; en este proceso de inaplicabilidad se produjo un empate de votos, de los 10 ministros 5 estuvieron por acoger el recurso de requerimiento de inconstitucionalidad, y otros 5 por no acogerlo, ¿qué pasa cuando hay empate? —Como hubo emparado hubo rechazo, pero más allá de la decisión, quiero rescatar los argumentos de una y otra posición: Hubo una posición formalista y otra más sustantiva, porque se entiende que en el caso del apremio el análisis que hay que hacer no es de mera legalidad, no es chequear si el apremio tributario cumple con los requisitos del art. 19 № C.P.R., sino que hay que hacer un análisis de si la medida es legítima o no, más allá de su legitimidad, y el voto de rechazo como medida de apremio dijo que es una medida limitativa de la libertad personas, pero es una medida excepcional, se da siempre que se cumplan con las Garantías Constitucionales, y si se cumple el art. 19 № 7 C.P.R: el razonamiento dice que, si se cumplen con estos requisitos, y si se cumplen, el apremio del art. 93 C.T. a 96 C.T. no es contrario a la Constitución. De la otra posición en el fallo. La otra posición de empeña en lo siguiente: El carácter legítimo del apremio exige algo más que su legalidad, es decir, no basta con hacer un mero examen de legalidad de si se cumplen o no las condiciones del art. 19 № 7 C.PR., sino que hay que ver si la medida es legítima, y en este sentido dice: Mire, para ver si esta medida es legítima o no tenemos que ver lo siguiente: No puede ser legítimo ―dice― el apremio decretado por un juez de manera inapelable, con el solo mérito de lo que se exponga en la audiencia y cuando además, no hay antecedentes que den por acreditada la situación, porque esto vulnera las Garantías del Debido Proceso, es ecir, se pueden cumplir con los requisitos del art. 19 № 7 C.P.R., pero hay que ver si la medida es legítima, y para ver la medida es legítima que ver otras garantías, y esto no pasa el tes del Debido Proceso. En segundo término dice: Mire, 448

haciendo un análisis de si el medio se ajusta a su finalidad, existen oros medios menos restrictivos de la libertad personal para que se pueda satisfacer el interés fiscal recaudatorio, ¿cuál? —Dicen que si uno analiza, el crédito fiscal está protegido, hay Garantías del Crédito Fiscal, el fisco tiene derecho a la prenda general, tiene un crédito privilegiado en el noveno lugar de primera clase, por lo que no se justifica que la libertad personal ceda al interés fiscal recaudatorio, siendo que el fisco tiene otros medios para hacer efectivo su Crédito. En tercer lugar, el voto de rechazo dice que pareciera razonarse que estamos en un ilícito de alguien que retiene un impuestos, pero es ilegítimo porque el apremio no puede anteceder como una legítima privación de libertad que se anticipa al Juicio Penal, bajo la presunción de que ha habido un ilícito, y no ha habido Debido Proceso. Y, en cuarto lugar, para terminar, el tribunal realiza aquí un ejercicio de proporcionalidad, y aquí pensaba en Alexy y el test de proporcionalidad, y en el que la respectivo a la proporcionalidad se hace la pregunta: ¿Considera el apremio un medio proporcional al fin lícito de recolectar tributos? —Por un lado dice: mire, tenemos por un lado la libertad personal y por otro el interés fiscal recaudatorio, ¿a cuál le damos preponderancia? Y hace un símil a lo que ocurre con las pensiones de alimentos y las pensiones de los tributadores, y en particular con la primera dice: Mire, si vemos las pensiones de alimentos y las comparamos con las deudas tributarias, no existe la misma lógica, porque en el caso de incumplimiento de la obligación de pagar alimentos, sí se puede privar de libertad porque aquí se da preferencia, porque está en juego los derechos del niño que es la parte más débil de la situación, en cambio, si hacemos el análisis del Crédito Tributario, ¿a quién favorece esta situación? — Al fisco, y el fisco no es la parte más débil, y la medida no cumple con la proporcionalidad y por ende es ilegítima, y para ser textuales: «El bien jurídico de la libertad personal tiene una alta valoración en nuestra tradición constitucional y mientras la recaudación tributaria resulta también valiosa, no parece necesario ni proporcional que se emplee un medio tan gravoso a la primera para alcanzar la segunda», es decir, el interés fiscal recaudatorio.

De la sentencia Rol 2216-12-INA, 22.01.2013 (T.C.). La situación se volvió a dar el año 2013, en los mismos términos con las mismas personas, nuevo requerimiento de inconstitucionalidad, y aquí se acogió ya que predominaron los argumentos que les acabo de comentar, en cualquier caso, el apremio subsiste y sigue ahí, ¿qué tendría que ocurrir para que desaparezca (aparte de una decisión legislativa)? ¿Podría excluirlo el T.C.? —Revisen sus apuntes de constitucional, y perfectamente podría preguntarles si el apremio es constitucional, y qué alternativas tendría el contribuyente respecto de la decisión, y deberían decir que primero es inapelable, que existe el camino de la Acción de amparo; y, en segundo lugar, el camino de la inaplicabilidad, y en este sentido ha habido dos fallos. Que tengan un buen fin de semana.

33.-Martes 13 de noviembre de 2018 (Bloque A): 449

*Falta agregar ayudantía.

33 bis.-Martes 13 de noviembre de 2018 (Bloque B): Segundo control parcial Derecho Tributario I Facultad de Derecho Universidad Diego Portales Pauta de Corrección

13 de noviembre de 2018 Profesor: Sergio Alburquenque

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I. PREGUNTAS DE VERDADERO O FALSO (1 punto cada pregunta) Instrucciones:  Marque claramente si la afirmación es verdadera o falsa.  Justifique brevemente las respuestas falsas.  Limite la justificación al espacio señalado.  Las respuestas falsas sin justificar o con justificación errónea no sumará puntaje.

1. Una persona no pagó la cuarta cuota de la “contribución de bienes raíces” del año 2016. La acción del Fisco para perseguir el cobro del tributo prescribe el 30 de noviembre de 2019. V - F _________________________________________________________________________ _________________________________________________________________________ _________________________________________________________________________ _________________________________________________________________________ _________________________________________________________________________ 2. En todos los casos en que medie una Citación del SII los plazos de prescripción de la acción fiscalizadora se aumentan en tres meses más la prórroga V - F Hay casos en que mediando citación la prescripción de la acción fiscalizadora se aumenta por más de tres meses o sin exista prórroga: (i) termino giro de oficio artículo 69 CT (aumenta un año sin prórroga); (ii) justificación de inversiones artículo 70 LIR (aumenta seis meses sin prórroga); (iii) notificación carta certificada frustrada artículo 11 CT (aumenta solo 3 meses); (iv) no habrá prórroga cuando el contribuyente no la solicite.

3. Respecto al derecho a obtener devoluciones de impuestos, los contribuyentes se encuentran en igualdad de condiciones en cuanto a reajustes e intereses a los cobros que por cualquier concepto formule el SII V - F Existe asimetría en cuanto a los intereses: el contribuyente paga 1,5% por cada mes o fracción de meses de retraso, en cambio, en general, el Fisco no paga intereses cuando devuelve o imputa cantidades al contribuyente, salvo el caso de las cantidades que se hayan debido pagar en virtud de una liquidación de oficio reclamada por el contribuyente (el Fisco devolverá con interés de 0,5% por cada mes completo).

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II. MARQUE LA ALTERNATIVA CORRECTA (1 punto cada pregunta) 1. Respecto del pago de los tributos, NO es correcto lo siguiente: a) Los tributos deben ser pagados por el contribuyente, responsable o sustituto según corresponda. b) Los tributos se podrían pagar en moneda extranjera siempre que exista autorización del SII y no se afecte financieramente al Estado. c) Los tres últimos recibos de pago de un determinado impuesto hará presumir el pago de periodos tributarios anteriores. d) Los impuestos pagados con retraso pero dentro del mismo mes de su vencimiento, solo generan como recargos legales intereses y multas. e) Ninguna de las anteriores. Son todas correctas. 2. En materia de obligaciones tributarias “accesorias” o “formales”, es incorrecto afirmar lo siguiente: a) Las sociedades anónimas están obligadas a emitir certificados de los dividendos distribuidos a sus accionistas. b) Las fundaciones que puedan generar impuestos están siempre obligadas a obtener RUT. c) Los contribuyentes del impuesto que grava las rentas del trabajo dependiente no tienen obligación de dar aviso de iniciación de actividades ni tampoco de término de giro. d) El arrendador de un predio agrícola tiene la obligación de declarar el tipo de base imponible del impuesto de primera categoría sobre la cual tributa. e) Ninguna de las anteriores. Son todas correctas.

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III. CASO Instrucciones:  Lea atentamente las preguntas. Cuando termine, léalas nuevamente.  Si considera que hay antecedentes que faltan o bien que existen supuestos adicionales necesarios para resolver un caso debe explicitarlos y trabajar sobre la base de ambos escenarios.  No transcriba los textos legales. Limítese a citar las normas relevantes e incluir los conceptos que demuestren comprensión. La falta de cita de las normas pertinentes será evaluada negativamente.  Respuestas sin fundamentar, con fundamentos erróneos y referencias a elementos ajenos a la respuesta serán evaluados negativamente.  Se permite utilizar los textos legales (sin glosas ni comentarios). 1. Raúl Moreno es transportista y durante el mes de junio de 2018 prestó servicios remunerados de transporte de mercaderías (transporte de carga) al sur del país, incumpliendo la obligación de declaración y pago del impuesto correspondiente a través del F29. Se pide: (a) Explicar cómo (de qué forma) se podría garantizar el crédito tributario (2 puntos). (b) Explicar si algunas de las formas de garantía del crédito tributario estudiadas ha suscitado cuestiones de constitucionalidad ante el Tribunal Constitucional. Indique los argumentos esgrimidos a favor y en contra de la constitucionalidad de dicha forma de garantía del crédito tributario (3 puntos). Respuesta: (a) Cómo se podría garantizar el crédito tributario: (i) Imputando ciertas sumas al pago de los créditos del Fisco (en caso de darse los supuestos del inciso 5° del artículo 51 CT); (ii) solicitando a la TGR el apremio en virtud de lo dispuesto en el artículo 96 CT, ya que hay retardo en el pago de un impuesto de recargo (IVA); (iii) privilegio del crédito fiscal (según el artículo 2472 N° 9 del Código Civil, gozan de privilegio de primera clase los créditos por impuestos de retención y recargo); (iv) derecho apagarse con los bienes del deudor en el caso contemplado en el artículo 199 CT; (v) derecho a que al Fisco se le indemnice la mora (artículo 53 CT); (vi) derecho a exigir el cumplimiento forzado de la obligación tributaria a través del procedimiento de cobro ejecutivo (artículo 168-199 CT). (b) La garantía que ha suscitado cuestiones de constitucionalidad es el APREMIO. En efecto, el artículo 96 del CT ha sido objeto de dos requerimientos de inaplicabilidad con decisiones diversas aunque con argumentos similares en cuanto a las posiciones defendidas. (b.1) Argumentos a favor de la constitucionalidad de la medida: El arresto (como medida de apremio) fue contemplada en la Constitución como una limitación a la libertad personal, 453

pero como medida excepcional y siempre que se observen las garantías constitucionales. Si se cumple con estas exigencias (contenidas en el artículo 19 N° 7 CPE) no hay pugna con la Carta Fundamental, siendo esto lo que ocurre con la medida contemplada en los artículos 93-96 CT. (b.1) Argumentos en contra de la constitucionalidad de la medida: El apremio exige un examen de legitimidad y no solo de legalidad. En este sentido: (i) no puede ser legítimo el apremio decretado de manera inapelable y con el solo mérito de lo que se exponga en la audiencia; (ii) existen otros medios menos restrictivos de la libertad personal para obtener el cumplimiento de las obligaciones tributarias (ej., derecho de prenda general); (iii) el apremio no puede entenderse como una reacción estatal legítima de privación de libertad que se anticipa al juicio penal bajo la presunción de que ha habido un ilícito (se vulnera el debido proceso); (iv) el apremio no constituye un medio proporcional al fin lícito de recaudar tributos, ya que –entre otras razones– no se encuentra establecido a favor de la parte más débil de la relación, a diferencia de lo que ocurre con las pensiones alimenticias; (v) sería un suerte de prisión por deudas figura que es reprochada por el artículo 19 N° 7 y 26 CPE, como también por el artículo 7 N° 7 del Pacto de San José de Costa Rica.

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34.-Miércoles 14 de noviembre de 2018: Comentarios respecto al control. Buenos días, tremendo cambio de un día para otro, no sé si se fijaron ayer en el control, ¿algún comentario? —No se preguntó sobre prescripción 226. No deberían haber quejas de tiempo, habían dos alternativas de prescripción, habían dos puntos de prescripción, y hay que mirarlo con perspectiva, en el examen habrá prescripción, si ya está estudiado y aprendido mejor; no voy a hablar mucho más, pero hay cosas que me llaman la atención. Lo que le llamó la atención al profesor. Me llamó la atención un tema de verdadero y falso, hay uno que tenía que ver con la Citación y el aumento de los plazos de prescripción, las respuestas eran verdadero, falso y falso; la segunda era falsa porque no en todos los casos de Citación se aumenta en tres meses más la prórroga, en eso no está el problema, el problema está en la justificación, por ejemplo, algunos en ciertos casos especiales establecidos en la Ley, y les coloco signo de exclamación, ¿cuáles son los casos especiales? Además, les puse énfasis, no una vez, sino que dos veces, me frustro aquí, porque aquí decía que esta materia era importantísima, los casos de aumento dije: Citación, 3 meses más la prórroga, carta certificada 3 meses, y luego estaba el Término de Giro y el art. 70 inc. final LIR: «Cuando el contribuyente probare el origen de los fondos, pero no acreditare haber cumplido con los impuestos que hubiese correspondido aplicar sobre tales cantidades, los plazos de prescripción establecidos en el artículo 200 del Código Tributario se entenderán aumentados por el término de seis meses contados desde la notificación de la citación efectuada en conformidad con el artículo 63 del Código Tributario, para perseguir el cumplimiento de las obligaciones tributarias y de los intereses penales y multas que se derivan de tal incumplimiento.», siendo que el Término de Giro es 1 año, donde no había prórroga, se aplica regla especial, y el art. 70 inc. final LIR era 6 meses más prórroga, es decir: Si me pusiera extremadamente exigente, y exigiera todos los casos en que el plazo no es de 3 meses sin prórroga, nadie tendría el puntaje completo, ¿cuáles son los casos especiales establecidos en la Ley? —Lo de la solicitud del contribuyente, hartos pusieron ese, pero la mayoría se olvidó del Término de Giro y el art. 70 inc. final LIR, por lo que estamos ante un tema de credibilidad, no creen lo que les digo; ahora, ojo, esto no es una crítica, no es un tirón de orejas ni nada, es para que ustedes reflexiones sobre cómo están estudiando en definitiva, y si me dicen: «¡Ah! No… Es que estudiamos prescripción», pero cuando tienen que demostrar que saben de prescripción no aparecen los conocimientos, en cualquier caso, con todo respeto, es mi visión y ustedes tendrán otra visión y comentarios, si alguien lo quiere decir está en su legítimo derecho, no quiero decir con esto que la respuesta esté mal, sino que desde el 226

Comentario de una compañera.

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punto de vista de un óptimo, puedo haber sido mejor. Además, un 30 % se acordó de al menos un caso, uno podría decir que está bien, no se acuerdan de todos, pero un solo caso… Y, lo más dramático fue en ciertos casos especiales establecidos en la Ley. —No entendí eso en verdad profesor, en verdad sabía eso, pero no lo relacioné con la pregunta, no pensé en los otros casos227 —Ok, acojo el tema, intentaré mejorar la redacción, acá las mejoras pueden ser recíprocas, ustedes tienen que mejorar el tema de comprensión, el tema aquí no es no saber, que especialmente quienes vienen a clase y hacen los deberes saben, pero a veces cambio las preguntas, y bastó que colocara «fundación», en vez de «persona jurídica» para que colocaran esa de manera correcta, mientras que toda funcación que tener RUT, en los materiales no hablo de «fundación», pero asumo que las fundaciones son personas jurídicas, y las fundaciones tienen que obtener un RUT, 70 % colocó la alternativa, esa era la letra E), eran todas correctas, los más perdidos encontraron falsa la A), pero era una obligación de hacer. Espero de aquí al viernes tener las notas. Se enredan en cuestiones mínimas / He comprobado que vamos atrasados. No debiesen estar tan malas, pero creo que pueden dar más, y mejorando ciertos aspectos del estudio, ¿de acuerdo? Tengo la sensación de que se enredan por cuestiones mínimas, etc. He comprobado probado que estamos atrasados, tenemos que entrar en el capítulo de infracciones tributarias, hoy subiré todo el material al respecto de este capítulo, nos quedan 6 clases, en la clase de hoy y las dos de mañana pasaré los temas fundamentales del capítulo, y en la clase del martes veremos dos casos sintomáticos, y las dos últimas clases el Procedimiento General de Reclamación. De las generalidades respecto de infracciones y sanciones tributarias. Hoy veremos las generalidades respecto de Infracciones Tributarias y Sanciones Tributarias, ojo, no porque este PPT hable de «generalidades» pueden menospreciarlo, aquí está el núcleo duro de la materia y permite ordenar los caminos sobre los cuales se transita en esta materia, y hay ciertas clasificaciones en esta clase que ayudan a ordenar las ideas, pero debiese esta clase el mapa conceptual, ¿de acuerdo? ¿Qué vamos a ver? —Vamos a ver primero, la diferencia entra una Infracción Tributaria Administrativa y un Delito Tributario. De la definición de Infracción Tributaria según Massone. Vamos a partir con la definición de Infracción Tributaria, y siguiendo a Massone: Una infracción tributaria, en términos genéricos es una violación, dolosa o culposa, culpable si se prefiere, de una obligación, de un deber o de una prohibición tributaria sancionada por la Ley: «Toda violación, dolosa o culpable de una obligación, de un deber o de una prohibición tributaria sancionada por la ley» (Massone); esta definición es comprensiva, tanto de las Infracciones y Contravenciones Administrativas y de los Delitos Tributarios, la diferencia está en la faz subjetiva, en el ánimo, cuando dice: «Violación dolosa», entiéndase Delito Tributario, cuando dice: «Culposa» entiéndase Infracción Administrativa Tributaria. 227

Intervención de une compañere.

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De la definición de Infracción Tributaria según Ugalde. Ugalde por su parte dice que, es: «La infracción o contravención tributaria es una conducta antijurídica en el ámbito tributario», como ven, coloca el énfasis en la antijuridicidad del ámbito tributario. De las clasificaciones respecto de infracciones y sanciones tributarias. Veremos cuatro clasificaciones, a saber: 1.-En función del tipo de sanción asociada; 2.-En función de las personas o sujetos que cometen las infracciones; 3.-En función del procedimiento para aplicar la sanción; y, 4.- En función a la pena o castigo asociado al ilícito tributario. Primera clasificación: En función del tipo de sanción asociada. 1.-En función del tipo de sanción asociada: Una clasificación importante a este respecto es la que distingue en función del tipo de sanción asociada, y tenemos: 1.A.Sanción de multa (Contravenciones e Infracciones Administrativas); y, 1.B.-Sanción de pena privativa de libertad o mixta (Delitos Tributarios). Primera distinción en función de la sanción: De la sanción de multa (Contravenciones e Infracciones Administrativas). 1.A.-Sanción de multa (Contravenciones e Infracciones Administrativas): Primero: Las Contravenciones e Infracciones Administrativas Tributarias, y que no se les olvide, vamos a hablar de «Contravenciones e Infracciones Administrativas Tributarias» cuando la sanción sea la multa, es decir, sanción pecuniaria y no pena privativa de libertad, y si nos vamos al art. 97 C.T. con sus 26 numerales, verán que varias de estas tienen asociada como sanción única y exclusivamente la multa, y por ende, son sanciones Administrativas Tributarias, y aquí tenemos los siguientes numerales del art. 97: № 1, № 2, № 3, № 6, № 7, № 10 [puede derivar en delito], № 17, № 19, № 20 y № 21 C.T.; y, tenemos los casos de Delitos Tributarios que están en los siguientes numerales del art. 97 C.T. (pena privativa de libertad o sanción mixta): № 4, № 5, № 8, № 9, № 12, № 13, № 14, № 16, № 18, № 22, № 23, № 24, № 25 y № 26; ojo, el art. 97 C.T. en sus 26 numerales no diferencia unas de otras, no es que distinga entre Contravenciones Administrativas Tributarias y Delitos Tributarios, se intercalan, y el criterio diferenciador es la sanción, cuando vean un numeral sancionado solo con multa y no pena privativa de libertad será Contravención o Infracción Administrativa Tributaria. Segunda distinción en función de la sanción: De la sanción de pena privativa de libertad o mixta (Delitos Tributarios). 1.B.-Sanción de pena privativa de libertad o mixta (Delitos Tributarios): También, hay Delitos Tributarios (art. 97 № 4, № 5, № 8, № 9, № 12, № 13, № 14, № 16, № 18, № 22, № 23, № 24, № 25 y № 26 C.T.), y serán cuando la infracción trae aparejada una pena privativa de libertad o una sanción mixta, es decir: Multa más pena privativa de libertad, aquí está el art. 97 № 4 C.T., y aquí todos los sentidos abiertos, es la figura 457

delictual más importante, y cuando digo la más importante es que las probabilidades que se pregunta so altísimas, es el art. 97 № 4 C.T., y no es porque simplemente lo dice el profesor y tenga cierta predilección, sino que si hacen una investigación jurisprudencial, es la figura que más se reitera en la realidad, y también la más problemática, no saquen cuentas alegres, porque el art. 97 № 4 C.T. tiene 6 figuras distintas, y sin que haya una figura uno, dos, etc.; los tendremos que ver y diferenciar, y lo veremos mañana, nos centraremos en el art. 97 № 4 C.T. que es la más importante. De las fuentes normativas. Bien, ¿cuáles son las fuentes normativas de esta materia? A diferencia con lo que ocurre en otros ámbitos, la regulación de esta materia está en el propio Código Tributario, es decir, los Delitos Tributarios no están en el Código Penal, hay ordenamiento en que las Infracción Administrativas Tributarias están en la Ley Tributaria y los Delitos Tributarios en el Código Penal, por ejemplo en España, en cambio, en Chile, tanto las Infracciones Administrativas como los Delitos Tributarios están indicados en el Código Tributario. También se aplican reglas de Derecho Común y Principios Penales. No obstante, que en ciertas materias se aplican las reglas de Derecho Común contenidas, en este caso, en el Código Penal, asimismo, los principios penales, ¿qué principios? —1.-Principio de legalidad o tipicidad (la descripción de la conducta típica y su sanción específica debe estar siempre previamente establecida en la ley); 2.-Principio de proporcionalidad (la sanción de la infracción debe ser proporcional a la gravedad de la infracción tributaria); 3.-Principio de irretroactividad de la ley penal tributaria (ver art. 3 CT); 4.-Principio «in dubio pro reo»; 5.-Principio de antijuridicidad (infracción como violación del ordenamiento) y responsabilidad (sólo puede castigarse a los que sean responsables de las infracciones tributarias); 6.-Principio «non bis in ídem» (prohibición de duplicación de sanciones por un mismo hecho); 7.-Presunción de inocencia (presunción de buena fe en la actuación de los contribuyentes; corresponde a la Administración la carga de la prueba de las circunstancias determinantes de la culpabilidad) 228. En sumo, son aplicables en materia de infracciones y sanciones tributarias, los principios penales generales o constitucionales, ya que nos encontramos ante una manifestación del «ius puniendi» propia del Estado; no obstante, la regulación en sí es propia del Derecho Tributario, aquí en detalle, en el art. 97 C.T. en sus 26 numerales se tipifican las sanciones y Delitos Tributarios que tienen que ver con el incumplimiento de obligaciones de los sujetos pasivos. Del delito del contador: Art. 100 C.T. Pero, después tenemos otros ilícitos sancionados en otras normas relevantes: Art. 100 C.T.: «Artículo 100.- El contador que al confeccionar o firmar cualquier declaración o balance o que como encargado de la contabilidad de un contribuyente incurriere en falsedad o actos dolosos, será sancionado con multa de una a diez unidades tributarias anuales y podrá ser castigado con presidio menor en sus grados medio a máximo, según la 228

Enumeración de principios copiada del PPT № 26 diapositiva № 4 del profesor Alburquenque.

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gravedad de la infracción, a menos que le correspondiere una pena mayor como copartícipe del delito del contribuyente, en cuyo caso se aplicará esta última. Además, se oficiará al Colegio de Contadores para los efectos de las sanciones que procedan. Salvo prueba en contrario, no se considerará dolosa o maliciosa la intervención del contador, si existe en los libros de contabilidad, o al término de cada ejercicio, la declaración firmada del contribuyente, dejando constancia de que los asientos corresponden a datos que éste ha proporcionado como fidedignos.», no lo olviden, Delito del contador, generalmente en toda la trama tributaria, junto con el contribuyente y sujetos pasivos, generalmente existe la figura del contador, y ojo, con esto no digo que necesariamente el contador sea siempre un infractor de la Ley Tributaria o un delincuente, en este ámbito, si se dan ciertas condiciones tipificadas en el art. 100 C.T. el contador también podría tener participación en el ilícito, y en este caso nos iremos al art. 100 C.T. para el caso en particular; por ene, si se colca en el examen un caso, incluso, si se coloca en la realidad, y si leen la Sentencia Inverlink, verán que entró a batallar el contador y hay consideraciones respecto de él, pero si aparece un caso en el examen, no se olviden la consideración eventual del contador, ¿sí? Del ilícito de funcionarios del SII, o abogados u otros funcionarios públicos. En un ilícito también podrían tener participación funcionarios del SII o abogados, otros funcionarios públicos, etc., todo ello está en los artículos 101 C.T.: «Artículo 101.Serán sancionados con suspensión de su empleo hasta por dos meses, los funcionarios del Servicio que cometan alguna de las siguientes infracciones: 1°.- Atender profesionalmente a los contribuyentes en cuanto diga relación con la aplicación de las leyes tributarias, excepto la atención profesional que puedan prestar a sociedades de beneficencia, instituciones privadas de carácter benéfico y, en general, fundaciones o corporaciones que no persigan fines de lucro. 2°.- Permitir o facilitar a un contribuyente el incumplimiento de las leyes tributarias. 3°.- Ofrecer su intervención en cualquier sentido para reducir la carga tributaria de un contribuyente o para liberarle, disminuirle o evitar que se le aplique una sanción. 4°.- Obstaculizar injustificadamente la tramitación o resolución de un asunto o cometer abusos comprobados en el ejercicio de su cargo. 5°.- Infringir la obligación de guardar el secreto de las declaraciones en los términos señalados en este Código. En los casos de los números 2° y 3°, si se comprobare que el funcionario infractor hubiere solicitado o recibido una remuneración o recompensa, será sancionado con la destitución de su cargo, sin perjuicio de las penas contenidas en el Código Penal. Igual sanción podrá aplicarse en las infracciones señaladas en los números 1°, 4° y 5°, atendida la gravedad de la falta. La reincidencia en cualquiera de las infracciones señaladas en los números 1°, 4° y 5°, será sancionada con la destitución de su cargo del funcionario infractor.», 102 C.T.: «Artículo 102.- Todo funcionario, sea fiscal o municipal o de instituciones o empresas públicas, incluyendo las que tengan carácter fiscal, semifiscal, municipal o de administración autónoma, que falte a las obligaciones que le impone este Código, o las leyes tributarias, será sancionado con multa del cinco por ciento de una unidad tributaria anual a cuatro unidades tributarias anuales. La reincidencia en un período de dos años será castigada con multa de media unidad tributaria anual a cuatro unidades tributarias anuales, sin perjuicio de las demás sanciones que puedan aplicarse de 459

acuerdo con el estatuto que rija sus funciones.», 103 C.T.: «Artículo 103.- Los notarios, Conservadores, archiveros y otros ministros de fe que infrinjan las obligaciones que les imponen las diversas leyes tributarias, serán sancionados en la forma prevista en dichas leyes.», 104 C.T.: «Artículo 104.- Las mismas sanciones previstas en los artículos 102° y 103°, se impondrán a las personas en ellos mencionadas que infrinjan las obligaciones relativas a exigir la exhibición y dejar constancia de la cédula del rol único tributario o en su defecto del certificado provisorio, en aquellos casos previstos en este Código, en el Reglamento del Rol Unico Tributario o en otras disposiciones tributarias.». De la infracción genérica del art. 109 C.T. Y la singularidad del art. 109 C.T.: «Artículo 109.- Toda infracción de las normas tributarias que no tenga señalada una sanción específica, será sancionada con multa no inferior a un uno por ciento ni superior a un cien por ciento de una unidad tributaria anual, o hasta del triple del impuesto eludido si la contravención tiene como consecuencia la evasión del impuesto. Las multas establecidas en el presente Código no estarán afectas a ninguno de los recargos actualmente establecidos en disposiciones legales y aquellas que deban calcularse sobre los impuestos adeudados, se determinarán sobre los impuestos reajustados según la norma establecida en el artículo 53.» que es la infracción genérica, es como la válvula de cierre que tiene problemas de tipicidad, pero que no se detalla la conducta en particular, sino que es una forma general que es criticada desde el punto de vista de la legalidad y tipicidad de la conducta, ¿de acuerdo? ¿Qué se tipifica? —En general el incumplimiento de la obligación de dar, y también el incumplimiento de obligaciones de hacer o de no hacer. Sigamos con las clasificaciones, la primera ya la hicimos: La diferencia entre las Infracciones Administrativas Tributarias y los Delitos Tributarios, en ambos hay infracción, en el Delito Tributario la violación es dolosa, en cambio, en la Infracción Administrativa Tributaria es culposa, ¿qué se incumplió? Todavía no conocen los distintos tipos infraccionales y penales, ¿qué se incumple? —En general ―luego lo verán en detalle―, lo que se tipifica es el incumplimiento de la obligación de dar, y también el incumplimiento de las obligaciones de hacer, accesorias o de no hacer, es decir: Aquellas obligaciones distintas a la obligación de dar, si ven los numerales, son incumplimientos de esas obligaciones, de esos deberes que están tipificados como Infracciones Administrativas Tributarias y Delitos Tributarios. Segunda clasificación: En función de las personas o sujetos que cometen las infracciones. 2.-En función de las personas o sujetos que cometen las infracciones: Atendiendo a las personas o sujetos que cometen las infracciones, y esto internalícenlo dentro del mapa conceptual. Y, distinguiremos entre: 2.A.-Infracciones cometidas por el contribuyente y obligados tributarios; 2.B.-Infracciones cometidas por el contador; 2.C.-Infracciones cometidas por asesores en el caso de la NGA; 2.D.-Infracciones cometidas por funcionaros del SII; 2.E.-Infracciones cometidas por otros funcionarios 460

públicos; y, 2.F.-Infracciones cometidas por auxiliares de la Administración de Justicia. Primera distinción en función de las personas o sujetos que cometen las infracciones: De las infracciones cometidas por el contribuyente y obligados tributarios. 2.A.-Infracciones cometidas por el contribuyente y obligados tributarios: Infracciones cometidas por el contribuyente y los obligados tributarios, fundamentalmente el art. 97 C.T. Segunda distinción en función de las personas o sujetos que cometen las infracciones: De las infracciones cometidas por el contador. 2.B.-Infracciones cometidas por el contador: Luego, las infracciones cometidas por el contador del art. 100 C.T. Tercera distinción en función de las personas o sujetos que cometen las infracciones: De las infracciones cometidas por asesores en el caso de la NGA. 2.C.-Infracciones cometidas por asesores en el caso de la NGA: Tercero, infracciones cometidas por asesores en el caso de la NGA (Norma General Anti Elusión) y art. 100 bis C.T. Cuarta distinción en función de las personas o sujetos que cometen las infracciones: De las infracciones cometidas por funcionarios del SII. 2.D.-Infracciones cometidas por funcionaros del SII: Luego, tenemos las infracciones cometidas por funcionarios del SII, y es el art. 101 C.T.: «Artículo 101.- Serán sancionados con suspensión de su empleo hasta por dos meses, los funcionarios del Servicio que cometan alguna de las siguientes infracciones: 1°.- Atender profesionalmente a los contribuyentes en cuanto diga relación con la aplicación de las leyes tributarias, excepto la atención profesional que puedan prestar a sociedades de beneficencia, instituciones privadas de carácter benéfico y, en general, fundaciones o corporaciones que no persigan fines de lucro. 2°.- Permitir o facilitar a un contribuyente el incumplimiento de las leyes tributarias. 3°.- Ofrecer su intervención en cualquier sentido para reducir la carga tributaria de un contribuyente o para liberarle, disminuirle o evitar que se le aplique una sanción. 4°.- Obstaculizar injustificadamente la tramitación o resolución de un asunto o cometer abusos comprobados en el ejercicio de su cargo. 5°.- Infringir la obligación de guardar el secreto de las declaraciones en los términos señalados en este Código. En los casos de los números 2° y 3°, si se comprobare que el funcionario infractor hubiere solicitado o recibido una remuneración o recompensa, será sancionado con la destitución de su cargo, sin perjuicio de las penas contenidas en el Código Penal. Igual sanción podrá aplicarse en las infracciones señaladas en los números 1°, 4° y 5°, atendida la gravedad de la falta. La reincidencia en cualquiera de las infracciones señaladas en los números 1°, 4° y 5°, será sancionada con la destitución de su cargo del funcionario infractor.».

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Quinta distinción en función de las personas o sujetos que cometen las infracciones: De las infracciones cometidas por funcionarios públicos. 2.E.-Infracciones cometidas por otros funcionarios públicos: Luego, infracciones cometidas por otros funcionarios públicos faltando a las obligaciones que le impone el Código Tributario y otras Leyes Tributarias, art. 102 C.T.: «Artículo 102.- Todo funcionario, sea fiscal o municipal o de instituciones o empresas públicas, incluyendo las que tengan carácter fiscal, semifiscal, municipal o de administración autónoma, que falte a las obligaciones que le impone este Código, o las leyes tributarias, será sancionado con multa del cinco por ciento de una unidad tributaria anual a cuatro unidades tributarias anuales. La reincidencia en un período de dos años será castigada con multa de media unidad tributaria anual a cuatro unidades tributarias anuales, sin perjuicio de las demás sanciones que puedan aplicarse de acuerdo con el estatuto que rija sus funciones». Sexta distinción en función de las personas o sujetos que cometen las infracciones: De las infracciones cometidas por auxiliares de la Administración de Justicia. 2.F.-Infracciones cometidas por auxiliares de la Administración de Justicia: Luego, tenemos las infracciones cometidas por auxiliares de la Administración de Justicia, notarios, conservadores, etc., art. 103 C.T.: «Artículo 103.- Los notarios, Conservadores, archiveros y otros ministros de fe que infrinjan las obligaciones que les imponen las diversas leyes tributarias, serán sancionados en la forma prevista en dichas leyes.». Razonamientos procedentes a partir de las distinciones realizadas. Si los saben no van a perder tiempo ni puntaje, ¿por qué? —Porque si alguna vez coloco un caso de esta materia que dice que esta conducta se tipifica en el art. 97 № 4 C.T., pero el caso dice que la situación se produce porque el contador introduce facturas falsas en contabilidad, y para esto tuvo la ayuda de un funcionario del SII que a sabiendas autorizó o timbró facturas cuando no correspondía, si uno sabe esto, ya de inmediato le surgen a uno tres normas con las cuales enfrentar el caso (art. 97 № 4 C.T. propiamente tal, art. 100 C.T. por delitos del contador y el art. 101 C.T. para funcionarios del SII), ¿queda claro? Tercera clasificación: En función del procedimiento para aplicar la sanción. 3.-En función del procedimiento para aplicar la sanción: Sigamos, atendiendo al procedimiento para aplicar la sanción: A veces se coloca un caso en materia Penal Tributaria, se pide identificar los tipos de infracciones penales correspondientes, señale el procedimiento aplicable, refiérase a las normas de prescripción, refiérase a los sujetos activos que podrían ser potencialmente autores o partícipes del delito, y hay que ver varias materias, y aquí también está la materia infraccional tributaria, también tiene connotaciones desde el punto de vista procesal y penal, aquí tengo que distinguir que: 3.A.-La aplicación del procedimiento del art. 161 C.T. a las infracciones asociadas a penas exclusivamente pecuniarias; 3.B.-La aplicación del procedimiento del art. 165 C.T. a las infracciones asociadas a penas privativas de libertad o mixtas; y, 3.C.-La aplicación del Proceso Penal en caso que el Director Nacional ejerza la acción penal. 462

Primera distinción en función del procedimiento para aplicar la sanción: De la aplicación del procedimiento del art. 161 C.T. a las infracciones asociadas a penas exclusivamente pecuniarias. 3.A.-La aplicación del procedimiento del art. 161 C.T. a las infracciones asociadas a penas exclusivamente pecuniarias: A la infracción se le aplica el procedimiento del art. 161 C.T.: «Artículo 161.- Las sanciones por infracción a las disposiciones tributarias, que no consistan en penas privativas de libertad, serán aplicadas por el Tribunal Tributario y Aduanero, previo el cumplimiento de los trámites que a continuación se indican: 1° En conocimiento de haberse cometido una infracción o reunidos los antecedentes que hagan verosímil su comisión, se levantará un acta por el funcionario competente del Servicio, quien la notificará al imputado personalmente o por cédula. 2° El afectado, dentro del plazo de diez días, deberá formular sus descargos, contado desde la notificación del acta; en su escrito de descargos el reclamante deberá indicar con claridad y precisión los medios de prueba de que piensa valerse. En las causas de cuantía igual o superior a treinta y dos unidades tributarias mensuales, se requerirá patrocinio y representación en los términos de los artículos 1º y 2º de la ley. 3° Pendiente el procedimiento, se podrán tomar las medidas conservativas necesarias para evitar que desaparezcan los antecedentes que prueben la infracción o que se consumen los hechos que la constituyen, en forma que no se impida el desenvolvimiento de las actividades del contribuyente. Contra la resolución que ordene las medidas anteriores y sin que ello obste a su cumplimiento, podrá ocurrirse ante el Tribunal que la dictó, dentro del término de cinco días, contado desde la notificación de la resolución respectiva, quien resolverá con citación del Jefe del Servicio del lugar donde se haya cometido la infracción. El fallo que se dicte sólo será apelable en lo devolutivo. El plazo para apelar será de 15 días, contado desde la notificación de la sentencia. 4º. Presentados los descargos se conferirá traslado al Servicio por el término de diez días. Vencido este plazo, haya o no contestado el Servicio se ordenará recibir la prueba que se hubiere ofrecido, dentro del término que se señale. Si no se presentaren descargos o no fuere necesario cumplir nuevas diligencias, o cumplidas las que se hubieren ordenado, el Juez Tributario y Aduanero que esté conociendo del asunto, dictará sentencia. 5° Contra la sentencia que se dicte sólo procederá el recurso a que se refiere el artículo 139. En contra de la sentencia de segunda instancia, procederán los recursos de casación, en conformidad al artículo 145. 6° Suprimido. 7° No regirá el procedimiento de este Párrafo respecto de los intereses o de las sanciones pecuniarias aplicados por el Servicio y relacionados con hechos que inciden en una liquidación o reliquidación de impuestos ya notificada al contribuyente. En tales casos, deberá reclamarse de dichos intereses y sanciones conjuntamente con el impuesto, y de conformidad a lo dispuesto en el Título II de este Libro. 8° El procedimiento establecido en este Párrafo no será tampoco aplicable al cobro que la Tesorería haga de intereses devengados en razón de la mora o atraso en el pago. 9° En lo establecido por este artículo y en cuanto la naturaleza de la tramitación lo permita, se aplicarán las demás normas contenidas en el Título II de este Libro. 10. No se aplicará el procedimiento de este Párrafo tratándose de infracciones que este Código sanciona con multa y pena privativa de libertad. En estos casos corresponderá al Servicio recopilar los antecedentes que 463

habrán de servir de fundamento a la decisión del Director a que se refiere el artículo 162, inciso tercero. Con el objeto de llevar a cabo la recopilación a que se refiere el inciso precedente, el Director podrá ordenar la aposición de sello y la incautación de los libros de contabilidad y demás documentos relacionados con el giro del negocio del presunto infractor. Las medidas mencionadas en el inciso anterior podrán ordenarse para ser cumplidas en el lugar en que se encuentren o puedan encontrarse los respectivos libros de contabilidad y documentos, aunque aquél no corresponda al domicilio del presunto infractor. Para llevar a efecto las medidas de que tratan los incisos anteriores, el funcionario encargado de la diligencia podrá recurrir al auxilio de la fuerza pública, la que será concedida por el Jefe de Carabineros más inmediato sin más trámite que la exhibición de la resolución que ordena dicha medida, pudiendo procederse con allanamiento y descerrajamiento si fuere necesario. Contra la resolución que ordene dichas medidas y sin que ello obste a su cumplimiento, podrá ocurrirse ante el Juez Tributario y Aduanero competente, en el plazo de diez días contado desde la notificación de la resolución respectiva, quien resolverá con citación del Jefe del Servicio del lugar donde se haya cometido la infracción. El fallo que se dicte sólo será apelable en lo devolutivo. El plazo para apelar será de 15 días, contado desde la notificación de la sentencia.», que es para la aplicación de sanciones pecuniarias por infracción a las disposiciones tributarias, que no consistan en penas privativas de libertad. Segunda distinción en función del procedimiento para aplicar la sanción: De la aplicación del procedimiento del art. 165 C.T. a las infracciones asociadas a penas privativas de libertad o mixtas. 3.B.-La aplicación del procedimiento del art. 165 C.T. a las infracciones asociadas a penas privativas de libertad o mixtas: Tenemos luego las Infracciones Administrativas Tributarias, a las cuales se les aplica el procedimiento del art. 165 C.T.: «Artículo 165.- Las denuncias por las infracciones sancionadas en los números 1°, 2°, 3º, 6°, 7°, 10°, 11°, 15, 16, 17, 19, 20 y 21 del artículo 97, y en el artículo 109, se someterán al procedimiento que a continuación se señala: 1° Las multas establecidas en los números 1 inciso primero, 2 y 11 del artículo 97 serán determinadas por el Servicio, o por los propios contribuyentes, y aplicadas sin otro trámite que el de ser giradas por el servicio o solucionadas por el contribuyente al momento de presentar la declaración o de efectuar el pago. 2° En los casos a que se refieren los números 1º, inciso segundo, 3º, 6°, 7°, 10°, 15, 16, 17, 19, 20 y 21 del artículo 97, y artículo 109, las infracciones serán notificadas personalmente o por cédula por los funcionarios del Servicio, y las multas respectivas serán giradas inmediatamente de vencido el plazo a que se refiere el número 4 siguiente, en caso de que el contribuyente no haga uso del recurso establecido en dicho número. Si se presenta este recurso, se suspenderá el giro de la multa hasta que se resuelva sobre los descargos del contribuyente. 3° Notificada la infracción o giro, según sea el caso, los contribuyentes acogidos al artículo 14 ter de la ley sobre impuesto a la renta podrán, por una única vez, solicitar la sustitución de la multa respectiva por la participación obligatoria del contribuyente o su representante a programas de capacitación en materias tributarias impartidos por el Servicio de manera presencial o a distancia. Sólo podrá 464

solicitarse lo dispuesto en este número respecto de las multas contempladas en el artículo 97 números 1°, inciso primero, 2°, 3°, 15, 19 y 21. La solicitud de sustitución deberá presentarse dentro del plazo de reclamo a que se refiere el número 4° siguiente, individualizando a las personas que participarán en los programas de capacitación. Autorizada por el Servicio la sustitución de la multa de conformidad a lo dispuesto precedentemente, si no se diere cumplimiento a la obligación de asistencia y aprobación de los programas de capacitación a que se refiere este número, o si, habiéndose dado cumplimiento, se incurre nuevamente, dentro del plazo de tres años contado desde la solicitud de sustitución, en las mismas conductas que motivaron la infracción, se aplicará la multa originalmente sustituida, incrementada en hasta un 25%. Los plazos establecidos en los artículos 200 y 201, se suspenderán durante el periodo a que se refiere este artículo. 4° Notificado el giro de las multas a que se refiere el N° 1, o las infracciones de que trata el N° 2, el contribuyente podrá reclamar por escrito, dentro del plazo de quince días, contado desde la notificación del giro o de la infracción, en su caso, ante el Tribunal Tributario y Aduanero de su jurisdicción. 5º. Formulado el reclamo, se conferirá traslado al Servicio por el término de diez días. Vencido el plazo, haya o no contestado el Servicio, el Juez Tributario y Aduanero podrá recibir la causa a prueba si estima que existen hechos substanciales y pertinentes controvertidos, abriendo un término probatorio de ocho días. En la misma resolución determinará la oportunidad en que la prueba testimonial deba rendirse. Dentro de los dos primeros días del término probatorio las partes deberán acompañar una nómina de los testigos de que piensan valerse, con expresión de su nombre y apellido, domicilio y profesión u oficio. No podrán declarar más de cuatro testigos por cada parte. En todo caso, el tribunal podrá citar a declarar a personas que no figuren en las listas de testigos o decretar otras diligencias probatorias que estime pertinentes. Las resoluciones dictadas en primera instancia se notificarán a las partes de conformidad con lo dispuesto en el artículo 131 bis. 6º. El Juez Tributario y Aduanero resolverá el reclamo dentro del trigésimo día desde que los autos queden en estado de sentencia y, en contra de ésta, sólo procederá el recurso de apelación para ante la Corte de Apelaciones respectiva, el que se concederá en ambos efectos. Dicho recurso deberá entablarse dentro de décimoquinto día, contado desde la notificación de dicha resolución. Si el recurso fuere desechado por la unanimidad de los miembros del tribunal de segunda instancia, éste ordenará que el recurrente pague, a beneficio fiscal, una cantidad adicional equivalente al diez por ciento de la multa reajustada, y se condenará en las costas del recurso al recurrente, de acuerdo a las reglas generales. La Corte de Apelaciones verá la causa en forma preferente, en cuenta y sin esperar la comparecencia de las partes, salvo que estime conveniente el conocimiento de ella previa vista y en conformidad a las normas prescritas para los incidentes. En contra de la sentencia de segunda instancia no procederán los recursos de casación en la forma y en el fondo. 7° Se aplicarán las normas contenidas en el Título II de este Libro, al procedimiento establecido en este artículo, en cuanto la naturaleza de la tramitación lo permita. No se aplicará en este procedimiento lo dispuesto en el inciso segundo del artículo 129. 8° La iniciación del procedimiento y la aplicación de sanciones pecuniarias no constituirán impedimento para el ejercicio de la acción penal que corresponda. 9° Suprimido. 10º La interposición de reclamo en contra de la 465

liquidación de los impuestos originados en los hechos infraccionales sancionados en el Nº 20 del artículo 97º, suspenderá la resolución de la reclamación que se hubiere deducido en contra de la notificación de la citada infracción, hasta que la sentencia definitiva que falle el reclamo en contra de la liquidación quede ejecutoriada.», que procede ante las denuncias por las infracciones sancionadas en el art. 97 № 1, № 2, № 3, № 6, № 7, № 10, № 11, № 15, № 16, № 17, № 19, № 20, y № 21 C.T., y para el caso del art. 109 C.T. Tercera distinción en función del procedimiento para aplicar la sanción: De la aplicación del Proceso Penal en caso que el Director Nacional ejerza la acción penal. 3.C.-La aplicación del Proceso Penal en caso que el Director Nacional ejerza la acción penal: Y, en tercer lugar, tenemos aquellos casos en que se aplican las normas del proceso penal, es decir: Las normas ordinarias, y aquí el proceso aplicable será el Proceso Penal, ¿qué se requiere para ello? —Que el Director Nacional ejerza la acción penal, el proceso aplicable es el Proceso Penal, es decir, las normas ordinarias; por lo que procedería ante la denuncia por infracción de los artículos: 97 № 4, № 5, № 8, № 9, № 10 inc. tercero, № 12, № 13, № 14, № 16 inc. tercero, № 18, № 22, № 23, № 24 inc. primero y tercero, № 25 y № 26 C.T., y el art. 100 C.T. Del razonamiento para distinguir entre los procedimientos aplicables. Si por el contrario, no ejerce la acción penal habiendo antecedentes de que la conducta se puede subsumir en algunos de los Delitos Tributarios, en ese caso, va a derivar los antecedentes al Director Regional correspondiente para que este haga la denuncia ante el Tribunal Tributario y Aduanero, y aquí se aplicará el procedimiento del art. 161 C.T., dicho en otros términos: Si por ejemplo, como resultado de la fase de recopilación de antecedentes hay antecedentes que una conducta puede ser constitutiva del Delito Tributario del art. 97 № 4 C.T., el Director Nacional puede ejercer la acción penal o no ejercer la acción penal, si no ejerce la acción penal se aplica el procedimiento del art. 161 C.T., y ya tenemos dos situaciones, si se trata de una Infracción Administrativa Tributaria, es decir, de una contravención, ¿ejemplo? ¿Quién me puede dar un ejemplo? —Art. 97 № 1, № 2, etc., C.T., aquellas que tienen asociada única y exclusivamente la sanción de multa, aquí no se aplica ni el proceso penal ni el procedimiento del art. 161 C.T., es decir: Si se trata de una mera Infracción Administrativa, y que está sancionada única y exclusivamente con multa, el procedimiento aplicable será el art. 165 C.T., es decir: No aplicaré el proceso del art. 161 C.T. ni mucho menos el Proceso Penal, ¿queda claro? —Si se saben esto, ya tienen un punto en el bolsillo, porque se pueden saber el procedimiento, pero el tema es saber cuándo se aplica, ¿de acuerdo? Cuarta clasificación: En función a la pena o castigo asociado al ilícito tributario. 4.- En función a la pena o castigo asociado al ilícito tributario: Atendiendo a la pena o castigo asociado al ilícito tributario: Tenemos sanciones tributarias castigadas con multa; luego, Infracciones Tributarias castigadas con pena de simple delito, y si van a las figuras delictuales del art. 97 C.T. verán que hay penas con simple delito (art. 97 № 4 inc. primero, № 5, № 8, № 9, № 12, № 13, № 16, № 18, № 23, № 24, № 25 y № 26 C.T.) y 466

otras con penas de crimen, y siendo que la regla general es pena de simple delito, y que las penas de crímenes se apliquen a los delitos más graves que están contenidos en el art. 97 № 4 inc. segundo y tercero, y № 11 fundamentalmente, no soy penalista, pero entiende que es de 2 años y 1 día para abajo y de 5 años y 1 día para arriba, pudiendo llegar hasta los 10 años, pero eso, no hay ni faltas ni penas asociadas a 5 años, crímenes o simple delitos, y esto relevante para explicación de los casos de prescripción porque esto podría llevar una pregunta asociada a prescripción, ¿verdad? De los bienes jurídicos en Derecho Penal Tributario. Luego, se dice que para que el legislador construya un tipo penal, debe analizar si la conducta está causando daños, y ¿a qué está causando daños? —Lo hace respecto de determinados bienes que la sociedad considera valiosos, estos bienes que la sociedad considera valiosos de denominan por la doctrina penal como: Los bienes jurídicos, y ¿cuáles son los bienes jurídicos en Derecho Penal Tributario? ¿Cuáles son los bienes valiosos o que la sociedad considera valiosos para efectos tributarios? ¿Qué es lo se está dañando cuando se comete un delito tributario o infracción tributaria? —Patrimonio fiscal, puede ser, si el contribuyente no le paga se produce un perjuicio al fisco, esto es cierto, pero ¿únicamente se daña el patrimonio fiscal? ¿Qué pasa cuando no se hace Iniciación de Actividades o no se obtiene RUT? —No todas las obligaciones tipificadas están asociadas con el incumplimiento de la obligación de dar, hay conductas tipificadas que están asociadas a obligaciones de hacer, de no hacer o ciertas prohibiciones, que no necesariamente tienen un correlato directo en el patrimonio fiscal, aunque indirectamente sí, y desde esta perspectiva Massone identifica criterios jurídicos, a saber: De los bienes jurídicos protegidos por el Derecho Penal Tributario según Massone. Primero, patrimonio fiscal, se pone énfasis en el aspecto patrimonial del deber infringido; en segundo lugar, hay una segunda posición que dice relación con el funcionamiento del sistema, y atiende al deber de colaborar a la mantención y funcionamiento del aparato estatal; y, también está en tercera posición el Orden Público Económico, se verá afectado si alguien no paga y evade los impuestos correspondientes, porque estará competitivamente en una situación más ventajosa que aquel que cumple, porque el que incumple tendrá menos costos, y si tengo menos costos puedo vender más barato, es el eterno dilema entre el comercio establecido y el comercio clandestino, ¿verdad? Piensen en el vendedor de CD piratas, que no tienen ni iniciación de actividades, ¿puede vender más barato? —Sí, adicionalmente, aquí no solo se produce una afectación tributariamente hablando, sino que también se afecta a la propiedad intelectual, porque tampoco está respetando y pagando derechos de autor; en cuarto lugar, la Actividad Administrativa, se entiende que en el campo de las Infracciones Administrativas Tributarias, su sanción se apoya jurídicamente en la posición de la Actividad Administrativa, es decir: Cuando se comete una Infracción Administrativa está afectando la labor de la Administración Tributaria, y sería el bien jurídico protegido; por último, tenemos la Transparencia Fiscal, y la premisa es la siguiente: La Administración Tributaria depende, y cuando hablamos del «Sistema Tributario», este sistema depende en 467

su funcionamiento, en buena medida, incluso, en medida importante de la informa que le es proveída por los propios contribuyentes y los terceros con que se relaciona, si esa información no fluye, no funciona, Zeus no funciona, y desde esta perspectiva, lo que se protege, o el bien jurídico protegido sería: «Información veraz, sincera y oportuna» y tiene cierto sentido, porque hay varias obligaciones de hacer y no hacer asociadas a la emisión de información, como: La emisión de certificados, aquí estaría afectándose la información veraz, sincera y oportuna. Razonamientos ante los bienes jurídicos. Aquí las posiciones se discuten, y por ende, pudiese no haber un único bien jurídico protegido, y pudiese haber uno u otro, por ejemplo, leamos el art. 97 № 9 C.T. para que pensemos, esta es otra pregunta que podría ir en este caso, ¿cuál es el bien jurídico protegido? —: «Artículo 97.- Las siguientes infracciones a las disposiciones tributarias serán sancionadas en la forma que a continuación se indica: 9°.- El ejercicio efectivamente clandestino del comercio o de la industria con multa del treinta por ciento de una unidad tributaria anual a cinco unidades tributarias anuales y con presidio o relegación menores en su grado medio y, además, con el comiso de los productos en instalaciones de fabricación y envases respectivos.», ¿qué tenemos hasta acá? —Sanción mixta, multa y pena privativa de libertad, sin ninguna duda es delito, ¿cuál es la conducta tipificada? —Ejercicio clandestino de la industria, como ejemplo tenemos a la señora que vende sopaipillas sin tener RUT ni Iniciación de Actividades, ¿cuál es el bien jurídico protegido aquí? Por lo menos dos: El Patrimonio Fiscal y el Orden Público Económico; ahora, si incumplo la obligación de llevar contabilidad, aquí es más difícil argumentar el Orden Público Económico, aunque si es una empresa importante e incorpora en su contabilidad facturas falsas e indirectamente podría estar afectando la competencia, pero hay algunos donde es mucho más evidente, ¿podría ser subsumible la Actividad Administrativa en el Funcionamiento del Sistema? —Sí, ya que no le ha llegado al SII el Inicio de Actividades, ¿tienen RUT? —Bueno, tiene cédula de identidad, ¿tienen patente municipal? —No, esta es información que no tiene la Autoridad Tributaria e incluso podría estar aquí la Transparencia Fiscal, la cuestión está en cómo se argumente. Del Caso Penta. Ahora, ciertas definiciones relevantes, pero antes de esto, por favor, las definiciones relevantes, aunque es la antesala a la materia prima necesaria de que si el elemento diferenciador es el dolo subjetivo; pero antes de eso, no lo olviden ―y aquí nuevamente podría estar en el caso―, se lo podría contar como una historia, y no solo una historia, ¿alguien sabe algo del Caso Penta? —Hace como 5 años que se habla, hay hasta políticos sancionados, ¿con qué podríamos asociar este caso? —Hay un grupo de empresas que tributan con el Impuesto de Primera Categoría, pueden deducir los costos y gastos necesarios para producir la renta, y lo que se hacía era introducir en la contabilidad boletas ideológicamente falsas, eran boletas que formalmente cumplían con todas las exigencias de una boleta, materialmente no era falsa, pero ideológicamente eran falsas, porque el Señor Moreira supuestamente prestaba servicios a la empresa Penta, cuando en realidad no había 468

prestado esos servicios, ¿sí? ¿Cuál es la lógica de esto si es que hay alguna lógica infraccional? —Aquí tenía que haber algún beneficio, y la empresa se beneficiaba, porque pasaba por gasto estas boletas, porque las empresas pueden deducir los honorarios pagados a terceros en la medida que sean servicios efectivamente prestados, entonces, la empresa disminuía el Impuesto de Primera Categoría, pero ¿cuál era el beneficio de quien emitía la boleta ideológicamente falsa? —Se quedaba con el dinero, y con eso se financiaba irregularmente la política, eso a groso modo, si uno tuviese que hacer la pregunta: ¿Quiénes eran los sujetos que intervenían en todo esto? ¿Quiénes eran los sujetos activos? ¿Quiénes? En todo esto intervenía además Hugo Bravo, que era el contador de la empresa, y luego falleció y ayudó a descubrir toda la trama, ¿quiénes? —La empresa, ¿qué es? —Una personalidad jurídica, y tenemos el tema de cómo se sanciona a las personas jurídicas en materia tributaria, pero ¿las personas jurídicas se gobiernan solas? —Las gobiernan Directores en el caso de las Sociedades Anónimas, pero estas, adicionalmente, tienen gerentes o Administradores, etc., y ahí ya tenemos algunos sujetos, no se olviden contador, art. 100 C.T. delito especial, ¿quién más? —El facilitador, y leamos a este propósito el art. 97 № 4 inc. final C.T.: «Artículo 97.- Las siguientes infracciones a las disposiciones tributarias serán sancionadas en la forma que a continuación se indica: El que maliciosamente confeccione, venda o facilite, a cualquier título, guías de despacho, facturas, notas de débito, notas de crédito o boletas, falsas, con o sin timbre del Servicio, con el objeto de cometer o posibilitar la comisión de los delitos descritos en este número, será sancionado con la pena de presidio menor en sus grados medio a máximo y con una multa de hasta 40 unidades tributarias anuales.», ¿queda claro? Por lo tanto, ojo, aquí hay que tener los sentidos bien abiertos, en cuanto al contador, él puede cometer el delito del art. 100 C.T., pero el delito del art. 100 C.T. cede en la medida que el delito del contribuyente sea una pena mayor a la del art. 100 C.T., es decir, puede haber un cierto concierto entre el contribuyente y el contador para cometer el ilícito, y al contribuyente se le aplica el art. 97 № 4 inc. segundo C.T.: «Artículo 97.- Las siguientes infracciones a las disposiciones tributarias serán sancionadas en la forma que a continuación se indica: Los contribuyentes afectos al Impuesto a las Ventas y Servicios u otros impuestos sujetos a retención o recargo, que realicen maliciosamente cualquiera maniobra tendiente a aumentar el verdadero monto de los créditos o imputaciones que tengan derecho a hacer valer, en relación con las cantidades que deban pagar, serán sancionados con la pena de presidio menor en su grado máximo a presidio mayor en su grado mínimo y con multa del cien por ciento al trescientos por ciento de lo defraudado.» que tiene una pena mayor a la del art. 100 C.T. (solo se cita el inc. primero): «Artículo 100.- El contador que al confeccionar o firmar cualquier declaración o balance o que como encargado de la contabilidad de un contribuyente incurriere en falsedad o actos dolosos, será sancionado con multa de una a diez unidades tributarias anuales y podrá ser castigado con presidio menor en sus grados medio a máximo, según la gravedad de la infracción, a menos que le correspondiere una pena mayor como copartícipe del delito del contribuyente, en cuyo caso se aplicará esta última. Además, se oficiará al Colegio de Contadores para los efectos de las sanciones que procedan.», y en ese caso al contador se le castigará por el art. 97 № 4 C.T. y no por el art. 100 C.T. si fue participe con el contribuyente del ilícito, y el 469

ilícito que corresponde aplicar o que se configure a través de la conducta del contribuyente tiene pena mayor a la del art. 100 C.T., aquí no se aplica la sanción del art. 100 C.T. y se sanciona la conducta del contribuyente, ¿de acuerdo? ¿Estas normas se aplican en vez de la NGA?229 —Es que la NGA no regula un Delito Tributario, es una Infracción Administrativa porque está sancionada con solo una multa, una multa alta, pero una multa al fin y al cabo, por lo que es una situación administrativa, pero lo que puede suceder es que el SII decida, opta, en vez de perseguir la aplicación de la NGA y por ende, la aplicación del art. 100 bis C.T., se vaya por el camino penal, y aquí entramos en este ámbito, pero no de la NGA, son normas que corren por caminos paralelos. De los sujetos de los ilícitos tributarios: Art. 98 C.T. y art. 99 C.T. Volviendo a los sujetos, art. 98 C.T. y art. 99 C.T., podríamos agregar el art. 100 C.T., y podríamos agregar el art. 101 C.T. si es un funcionario del SII, pero en el art. 98 C.T.: «Artículo 98.- De las sanciones pecuniarias responden el contribuyente y las demás personas legalmente obligadas.» y el art. 99 C.T.: «Artículo 99.- Las sanciones corporales y los apremios, en su caso, se aplicarán a quien debió cumplir la obligación y, tratándose de personas jurídicas, a los gerentes, administradores o a quienes hagan las veces de éstos y a los socios a quienes corresponda dicho cumplimiento.» se establecen las siguientes reglas: En cuanto al art. 98 C.R., de Las sanciones pecuniarias responde el contribuyente y las personas legalmente obligadas, es decir, sustitutos y terceros civilmente responsables; en cuanto al art. 99 C.T., las sanciones privativas de libertad se aplicarán a quien debió realizar la obligación, pero si la Infracción o Delito Tributario es cometido por persona jurídica, ¿puedo aplicarla a una persona jurídica la pena privativa de libertad? —No, por lo que la regla sería que respondan los gerentes, administradores o quienes hagan las veces de estos, y a los socios a quienes corresponda dicho cumplimiento; ojo, con todo, según el SII son penalmente responsables los representantes de las personas jurídicas aunque no hayan intervenido personalmente en los delitos tributarios, lo cual es peligroso, es grave, porque bajo este criterio, ¿cómo está razonando? —Habría una suerte de responsabilidad objetiva, es decir, por el solo hecho de ser representante de la personalidad jurídica sería responsable del Delito Penal, la crítica de la doctrina dice que sería una suerte de responsabilidad objetiva, y los casos de responsabilidad objetiva son excepcionales. De la discusión en torno al dolo genérico y el dolo específico. Ahora, desde el punto de vista conceptual, vamos a las normas generales, y vamos al art. 1 C.P.: «Es delito toda acción u omisión voluntaria penada por la ley. Las acciones u omisiones penadas por la ley se reputan siempre voluntarias, a no ser que conste lo contrario. El que cometiere delito será responsable de él e incurrirá en la pena que la ley señale, aunque el mal recaiga sobre persona distinta de aquella a quien se proponía ofender. En tal caso no se tomarán en consideración las circunstancias, no conocidas por el delincuente, que agravarían su responsabilidad; pero sí aquellas que la atenúen.», las acciones u omisiones penadas por la Ley, se reputan siempre voluntarias a no ser que conste lo contrario. Aquí, ¿qué se colige respecto del dolo? O ¿Qué quiere decir 229

Pregunta de une compañere.

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«voluntario»? —Cuando se habla de «voluntario» se hace referencia a la intención, y más específicamente al dolo, ¿sí? Y ¿qué más establece el art. 1 C.P.? ¿Qué se desprende del dolo respecto del art. 1 C.P.? —El dolo se presume, y aquí se habla del dolo genérico y el dolo específico, ¿sí o no? —No se acuerda, dudo que no lo hayan pasado, por ejemplo, en el curso de Derecho Tributario II hay un tema de indemnizaciones por años de servicio, y uno pregunta si saben lo que es la indemnización por años de servicio, ¿se los pasaron? Y dicen que no. En fin, ¿por qué es relevante volver acá? —Porque en materia tributaria se coloca la discusión de cuál es el dolo que se exige en la configuración del ilícito correspondiente, en el caso del dolo específico hablamos de un dolo con finalidad específica que se agrega al dolo genérico, y en el ámbito específicamente tributario, este dolo específico, este ánimo especial, sería la intención de defraudar el interés fiscal, y ¿quién debería acreditar el dolo específico? —El SII, en la Sentencia Caso Inverlink esta discusión se dio, ¿sí? Y uno defendió uno y otro interés. Agréguenle el problema de técnica legislativa. Toda esta situación se agudiza por un problema de técnica legislativa, les he dicho hasta acá que en el art. 97 C.T. hay numerales que tipifican delitos tributarios, pero sucede que algunas de estas figuras delictuales se utilizan determinadas expresiones que denotan o podrán denotar cierta intención especial, en cambio, hay delitos tributarios, otros numerales, en que no se oc8pan esas expresiones, así, tenemos por ejemplo que en el art. 97 № 4, № 5, № 22 y № 23 C.T. se ocupa la palabra «maliciosamente», en el art. 97 № 4 inc. tercero C.T. se ocupa la palabra «maniobra fraudulenta», en el art. 97 № 8 se ocupan las expresiones «maliciosa» y «a sabiendas», y otras similares que el legislador introduce. De las posiciones que surgen respecto de la discusión: Primera posición: No importan estas expresiones una exigencia de dolo específico. ¿Será que se introduce la exigencia de un dolo específico? —Aquí hay dos posiciones, la primera posición dice que lo que buscan estas expresiones es asimilarse a los demás elementos del tipo, es decir: No importan estas expresiones un requisito de ánimo especial, es decir: No es exigencia de un dolo específico y bastaría con el dolo genérico, y debería probar el contribuyente, y esta posición defiende el SII, y adicionalmente, con estas expresiones se quiere realizar la diferencia entre las Infracciones Administrativas Tributarias y los Ilícitos de carácter penal (Delitos Tributarios), es decir: Cuando se ocupan estas expresiones lo que se intenta hacer es delimitar el tipo doloso del tipo culposo ahí donde las conductas descritas entre una y otra figura son parecidas, y se da como ejemplos los artículos 97 № 3 y № 4, donde la conducta es similar, pero hay una diferencia en el № 3 dice: «3°.- La declaración incompleta o errónea», no se ocupa la expresión «maliciosamente» como en el № 4: «4°.- Las declaraciones maliciosamente incompletas o falsas», la diferencia está en la expresión: «Maliciosamente», y de acuerdo a esta posición en el art. 97 № 4 C.T. se ocupa la expresión «maliciosamente» no para un elemento de ánimo especial, sino que para diferenciar entre el art. 97 № 3 C.T. y el art. 97 № 4 C.T. Del caso Inverlink (Corte Suprema se pronuncia a favor de esta posición). 471

Fijémonos en el caso Inverlink, les transcribí un pasaje donde se recoge el razonamiento, la Corte Suprema dice: «Los injustos en que el factor de imputación de reproche penal por parte del Estado es la sola negligencia y no el dolo, resulta excepcional en nuestro ordenamiento. En algunos casos, por razones de política criminal, el legislador consagra tales casos extraordinarios, como acontece tratándose de las declaraciones tributarias y por eso se emplean fórmulas lingüísticas capaces de delimitar con nitidez el tipo doloso del culposo. A ello obedecen las expresiones «maliciosamente», «omisión maliciosa», «dolosamente falseados» o «procedimientos dolosos». En otras palabras, no se trata de locuciones que requieran un dolo específico distinto del genérico que señala el artículo 1° del Código Penal, ya que tienen el concreto designio de deslindar la figura culposa del N° 3 con los tipos dolosos del N° 4, lo que no resulta necesario en otras falsificaciones respecto de las cuales no se tipifican conductas culposas.», es decir, hay otras figuras del art. 97 C.T. que son delitos, y en donde no se tipifican figuras culposas, por lo que no es necesario utilizar las expresiones ya mencionadas, porque no se necesita delimitar la figura culposa de la dolosa. Segunda posición: Estas expresiones sí importan la exigencia de un dolo específico. La otra tesis: Exigir un dolo específico, es defendida por Dumay. Cuando se utilizan estas expresiones estamos hablando del ánimo específico, se requiere un dolo específico, y ese ánimo específico sería evadir el impuesto, como consecuencia no puede ser aplicada la presunción de dolo del art. 1 C.P., por lo que, quien tiene que probar este ánimo específico es el SII; el trasfondo de esta discusión es quién prueba, y claro, la primera posición le facilita en extremo la labor al SII, digo en extremo porque probar el dolo en específico no es fácil, además, Dumay recurre a las actas de la Comisión Redactora del Código Tributario, y sostiene que la voz «maliciosamente» se habría incorporado a ciertas figuras con tres objetivos diversos: 1.- Desvirtuar la presunción de dolo del artículo 1 C.P.; 2.-Señalar que sólo es punible el hecho doloso; y, 3.-Establecer un concepto de dolo enriquecido con la consciencia de la antijuridicidad. La discusión en la práctica. Ahora, como esta cosa se discute, y si alguien se dedica a esto en el ejercicio de la profesión tendrá que defender la tesis del dolo genérico, si defiende casos particulares tendrá que defender el dolo específico. Pronunciamiento de la Corte de Apelaciones de Santiago en favor de la segunda posición (Sentencia Rol № 1631-2018). En algunos casos los tribunales han dado apoyo a la segunda tesis, como el caso de la Corte de Apelaciones de Santiago del 18.11.2018 Rol № 1631-2018: «Que los ilícitos por los cuales se le formularon cargos a los imputados de autos son de naturaleza económico tributaria, donde el reproche en cuanto a su conducta requiere de manera específica que los autores y partícipes desarrollen un dolo específico, el cual debe llevar aparejado que la acción desarrollada en la comisión de tales ilícitos no se encuentre

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enmarcada en otras conductas que pudieren atentar contra el principio «nom bis in idem»».

Aquí están los caminos y la huella por la que hay que transitar. Con esto cierro la clase, y cierro el caso, y les podría preguntar en el examen: ¿Qué pasa con la discusión sobre el ánimo subjetivo? Y aquí, naturalmente me refiero a la discusión respecto al dolo, esta clase es importante, no la miren a menos porque tiene «clasificaciones genéricas», porque aquí están los caminos, la huella por las cuales hay que transitar en el desarrollo de los casos, nos vemos mañana en el horario A y B, envío un correo avisando la sala.

35.-Jueves 15 de noviembre de 2018 (Bloque A): Programación para las dos clases de hoy. Buenos días, seguimos entonces con el capítulo relativo a las Infracciones y Sanciones Tributarias. En las dos clases de hoy intentaremos ver el mayor número de figuras; en concreto, vamos a partir con las Infracciones Administrativas Tributarias, y en el segundo bloque veremos los Delitos Tributarios, en particular el art. 97 № 4 C.T. Por lo pronto, les anticipo que tiene mucha importancia práctica, un delito donde encontrarán mayor cantidad de jurisprudencia, y coincide con que, en esta norma están tipificados los Delitos Tributarios con sanción más grave, les he dicho hasta acá que ―desde los delitos― acá están los simples delitos y los crímenes tributarios, y se diferencian en relación a la sanción asignada y produce efectos en relación a los efectos de prescripción, en este artículo ―art. 97 C.T.― están los delitos más graves, en el inc. segundo por ejemplo ―del № 4― entramos en tema de crimen tributario; adicionalmente, por favor, para que lo vayan precisando, y reitero que estas cosas son más fundamentales que recordar el detalle, la ubicación geográfica de código también es importante, por lo que en este artículo, en el art. 97 № 4 C.T. hay un primer inciso con cinco figuras tipificadas, en el inciso segundo hay otra figura, en el inciso tercero hay otra, hay una agravante especial, y está el inciso final al que hicimos referencia ayer, que es la facilitación de documentos que permitan el delito, por lo que hay harto que escarbar en esta norma, ¿de acuerdo? Del análisis de las Infracciones Administrativas Tributarias en concreto. En esta primera clase vamos a hacer un pequeño análisis de las Infracciones Administrativas Tributarias, si les preguntara: ¿Qué es lo que caracteriza a las Infracciones Administrativas Tributarias? —Se sancionan con multas, además, desde el punto de vista del procedimiento aplicable, se aplica el art. 161 C.T., aquellas infracciones tributarias que solo tienen asignada a la infracción tributaria una pena pecuniaria, es decir: La multa, tienen asignado el procedimiento del art. 161 C.T.; desde el punto de vista del elemento subjetivo, son con culpa, nunca con dolo, ya que el dolo es elemento subjetivo de los 473

Delitos Tributarios; desde el punto de vista de la prescripción ―estoy haciendo un repaso― ¿qué plazos de prescripción se aplican? —3 años, por el art. 200 inc. final C.T., ¿cuál es la lógica? —Accesoria, y si es accesoria sigue la suerte de lo principal, ya que sigue el plazo de prescripción de 3 años o 6 años, en algunos casos se aplicará el plazo de 6 años siempre que no acceda a lo principal, hay determinadas conductas sancionadas con la ―valga la redundancia― sanción de multa que no están asociadas a la declaración de impuestos, y aquí el plazo de prescripción es de 3 años, es decir: El plazo del inciso final del art. 200 C.T.; bien, ¿qué más podría caracterizarlas? —Bien jurídico protegido, podrían ser varios dijimos, pero hay uno en particular que estaba más asociado a las Infracciones Administrativas Tributarias, ¿cuál en específico? —Teníamos la Transparencia de la Información, pero antes que eso: La Actividad Administrativa. De las figuras de Infracciones Administrativas Tributarias que analizaremos. Veremos las siguientes figuras en esta clase: 1.-Art. 97 № 1 C.T.; 2.-Art. 97 № 2 C.T.; 3.-Art. 97 № 3 C.T.; 4.-Art. 97 № 6 C.T.; 5.-Art. 97 № 7 C.T.; 6.-Art. 97 № 10 C.T.; 7.-Art. 97 № 11 C.T.; 8.-Art. 97 № 15 C.T.; 9.-Art. 97 № 16 C.T.; 10.-97 № 17 C.T.; 11.-Art. 97 № 19 C.T.; 12.-Art. 97 № 20 C.T.; y, 13.-Art. 97 № 21 C.T. Primera figura de Infracción Administrativa Tributaria: Del art. 97 № 1 C.T. 1.-Art. 97 № 1 C.T. (inc. primero): Y, entremos en detalle, algunos de estos ya los hemos visto, debiesen ser conocidos por ustedes, primero tenemos el art. 97 № 1 inc. primero C.T.: «Artículo 97.- Las siguientes infracciones a las disposiciones tributarias serán sancionadas en la forma que a continuación se indica: 1°.- El retardo u omisión en la presentación de declaraciones, informes o solicitudes de inscripciones en roles o registros obligatorios, que no constituyan la base inmediata para la determinación o liquidación de un impuesto, con multa de una unidad tributaria mensual a una unidad tributaria anual. En caso de retardo u omisión en la presentación de informes referidos a operaciones realizadas o antecedentes relacionados con terceras personas, se aplicarán las multas contempladas en el inciso anterior. Sin embargo, si requerido posteriormente bajo apercibimiento por el Servicio, el contribuyente no da cumplimiento a estas obligaciones legales en el plazo de 30 días, se le aplicará además, una multa que será de hasta 0,2 Unidades Tributarias Mensuales por cada mes o fracción de mes de atraso y por cada persona que se haya omitido, o respecto de la cual se haya retardado la presentación respectiva. Con todo, la multa máxima que corresponda aplicar no podrá exceder a 30 Unidades Tributarias Anuales, ya sea que el infractor se trate de un contribuyente o de un Organismo de la Administración del Estado.», ojo, aquí se habla de declaraciones, pero son declaraciones no impositivas, por lo que no hablamos de omisión Formulario № 22 de la Renta o el Formulario № 29 de declaración de pago del IVA, son declaraciones no impositivas, por ejemplo, ya debiesen conocer una declaración de Inicio de Actividades, con la cual se inicia el Ciclo de Vida del Contribuyente, si se omite esta declaración se comete la infracción del art. 97 № 1 C.T., también dijimos que habían contribuyentes que se debían inscribir en determinados registros, aquí también entra, sanción de 1 UTM a 1 UTA. 474

Del inc. segundo del art. 97 № 1 C.T. En el inciso segundo del art. 97 № 1 C.T. se sanciona el retardo: «En caso de retardo u omisión en la presentación de informes referidos a operaciones realizadas o antecedentes relacionados con terceras personas, se aplicarán las multas contempladas en el inciso anterior. Sin embargo, si requerido posteriormente bajo apercibimiento por el Servicio, el contribuyente no da cumplimiento a estas obligaciones legales en el plazo de 30 días, se le aplicará además, una multa que será de hasta 0,2 Unidades Tributarias Mensuales por cada mes o fracción de mes de atraso y por cada persona que se haya omitido, o respecto de la cual se haya retardado la presentación respectiva. Con todo, la multa máxima que corresponda aplicar no podrá exceder a 30 Unidades Tributarias Anuales, ya sea que el infractor se trate de un contribuyente o de un Organismo de la Administración del Estado.», y: «En realidad incorpora dos infracciones cuyo elemento común no es otro que el retardo u omisión en la presentación de informes referidos a operaciones realizadas o antecedentes relacionados con terceras personas, que no constituyan la base inmediata para la determinación o liquidación de un impuesto. Sucede que el legislador ha incorporado una infracción y sanción adicional al simple incumplimiento, ya que apercibido un contribuyente al cumplimiento de la obligación de presentar los referidos informes dentro de 30 días, y éste vence, sin verificar su cumplimiento, se aplica una sanción progresiva, que se calcula sobre el mes o fracción de mes de retraso. Máximo: 30 UTA.»230; también son informes, no directamente impositivas, que deriven relaciones con operaciones o antecedentes relativas a terceras personas, la sanción es multa con un máximo de 1 UTA, es la Unidad Tributaria Anual, versus 1 UTM, 1 UTA son 12 UTM, y el valor se calcula en diciembre de cada año, y sirven de base para varios impuestos, como el Impuesto Global Complementario.

Segunda figura de Infracción Administrativa Tributaria: Del art. 97 № 2 C.T. 2.-Art. 97 № 2 C.T.: Segunda conducta, el art. 97 № 2 C.T.: «Artículo 97.- Las siguientes infracciones a las disposiciones tributarias serán sancionadas en la forma que a continuación se indica: 2°.- El retardo u omisión en la presentación de declaraciones o informes, que constituyan la base inmediata para la determinación o liquidación de un impuesto, con multa de diez por ciento de los impuestos que resulten de la liquidación, siempre que dicho retardo u omisión no sea superior a 5 meses. Pasado este plazo, la multa indicada se aumentará en un dos por ciento por cada mes o fracción de mes de retardo, no pudiendo exceder el total de ella del treinta por ciento de los impuestos adeudados. Esta multa no se impondrá en aquellas situaciones en que proceda también la aplicación de la multa por atraso en el pago, establecida en el N° 11 de este artículo y la declaración no haya podido efectuarse por tratarse de un caso en que no se acepta la declaración sin el pago. El retardo u omisión en la presentación de declaraciones que no impliquen la obligación de efectuar un pago inmediato, por estar cubierto el impuesto a Explicación del inciso segundo extraída directamente del Power Point № 27 diapositiva № 3 de autoría del profesor Alburquenque. 230

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juicio del contribuyente, pero que puedan constituir la base para determinar o liquidar un impuesto, con multa de una unidad tributaria mensual a una unidad tributaria anual.», también la conocemos, Mossone habla de «Infracción Civil», Infracción Civil porque está asociada al retardo, la mora en el cumplimiento de la Obligación Tributaria, el retardo en la declaración de las declaraciones o informes que constituyan la base inmediata de una declaración o informe, a diferencia de la conducta anterior, uno de los requisitos del tipo es que constituyan la base inmediata para la declaración o determinación de impuestos, y aquí hablamos de declaraciones impositivas, hay retardo por ejemplo, en la declaración y pago simultáneo de del IVA o si se quiere Formulario № 29, o Renta Formulario № 22, son declaraciones que sirven de base para la declaración del impuesto. Ya sabemos a este respecto que la sanción aquí es la multa, tiene una base del 10 % y si el retardo no supera los 5 meses será solo de 10 %, si supera los 5 meses será 10 % más 2 % por mes o fracción de mes de retardo con un límite del 30 % de los impuestos que se deban; si no hay impuestos que pagar, por ejemplo, puede ser que la declaración de a pagar cero, y se omite o se retarda la declaración de los mismos, la multa va de 1 UTM a 1 UTA. Aquí se tiene en cuenta el tributo reajustado. Tercera figura de Infracción Administrativa Tributaria: Del art. 97 № 3 C.T. 3.-Art. 97 № 3 C.T.: Luego tenemos el art. 97 № 3 C.T., todos estos casos son Infracciones Administrativas Tributarias, por lo que están sancionadas con multas: «Artículo 97.- Las siguientes infracciones a las disposiciones tributarias serán sancionadas en la forma que a continuación se indica: 3°.- La declaración incompleta o errónea, la omisión de balances o documentos anexos a la declaración o la presentación incompleta de éstos que puedan inducir a la liquidación de un impuesto inferior al que corresponda, a menos que el contribuyente pruebe haber empleado la debida diligencia, con multa del cinco por ciento al veinte por ciento de las diferencias de impuesto que resultaren.», bien, a diferencia del art. 97 № 2 C.T., ¿qué diferencia ustedes aprecian entre el № 3 y el № 2? —En el № 2 se sanciona la omisión, en cambio, acá es incompleta, entonces, un requisito acá es que la declaración se haya presentado, se presentó la declaración, pero esa declaración es incompleta o errónea, y ese error puede hacerse producido no obstante la debida diligencia del contribuyente, por lo que, requisitos del tipo es que: 1.-Se haya presentado la declaración, que esta sea incompleta o errónea; o, 2.-No se hayan presentado los balances o documentos anexos, en relación al art. 21 C.T. se entiende que, tiene que ir acompañada la declaración con los documentos que la soportar; 3.-Que la declaración induzca a la liquidación inferior a la que corresponda; y, 4.-Cuarto, no haber probado el contribuyente infractor que empleó la debida diligencia. Aquí la sanción es multa que va del 5 % al 20 % sobre diferencias de impuestos que resultaren. ¿Cuál es más grave? —La № 2, porque la conducta es más grave. Sanción: Multa 5% al 20% sobre diferencias de impuestos resultantes. La multa es inferior a la que se aplica en el caso de la no presentación de las declaraciones de impuestos (en este caso el deber incumplido es el de la integridad de una declaración)231. «Sanción», citada directamente del Power Point № 27, diapositiva № 5 de autoría del profesor Alburquenque. 231

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Cuarta figura de Infracción Administrativa Tributaria: Del art. 97 № 6 C.T. 4.-Art. 97 № 6 C.T.: De aquí, ojo con esto, para que vayan viendo la lógica, si siguiéramos la enumeración iríamos al art. 97 № 4 C.T., pero es Delito Tributario, el art. 97 № 5 C.T. también, así que saltaremos al art. 97 № 6 C.T.: «Artículo 97.- Las siguientes infracciones a las disposiciones tributarias serán sancionadas en la forma que a continuación se indica: 6°.- La no exhibición de libros de contabilidad o de libros auxiliares y otros documentos exigidos por el Director o el Director Regional de acuerdo con las disposiciones legales, la oposición al examen de los mismos o a la inspección de establecimientos de comercio, agrícolas, industriales o minerales, o el acto de entrabar en cualquier forma la fiscalización ejercida en conformidad a la ley, con multa de una unidad tributaria mensual a una unidad tributaria anual. El que incumpla o entrabe la obligación de implementar y utilizar sistemas tecnológicos de información conforme al artículo 60 ter, con una multa de hasta 60 unidades tributarias anuales, con un límite equivalente al 15% del capital efectivo determinado al término del año comercial anterior a aquel en que se cometió la infracción. En caso que el contribuyente no esté obligado a determinarlo o no sea posible hacerlo, la multa a aplicar será de 1 a 5 unidades tributarias anuales. Los contribuyentes autorizados a sustituir sus libros de contabilidad por hojas sueltas llevadas en forma computacional y aquellos autorizados a llevar sus inventarios, balances, libros o registros contables o auxiliares y todo otro documento de carácter tributario mediante aplicaciones informáticas, medios electrónicos u otros sistemas tecnológicos, que entraben, impidan o interfieran de cualquier forma la fiscalización ejercida conforme a la ley, con una multa de hasta 30 unidades tributarias anuales, con un límite equivalente al 10% del capital efectivo determinado al término del año comercial anterior a aquel en que se cometió la infracción. En caso que el contribuyente no esté obligado a determinarlo o no sea posible hacerlo, la multa a aplicar será de 1 unidad tributaria anual.», y este es conocido por ustedes. Del inc. primero del art. 97 № 6 C.T. Lo vimos a propósito de la obligación de llevar contabilidad, dijimos que se producían varias consecuencias asociadas a la oblgiación de hacer, a este respecto el art. 97 № 6 C.T. en el inc. primero: «La no exhibición de libros de contabilidad o de libros auxiliares y otros documentos exigidos por el Director o el Director Regional de acuerdo con las disposiciones legales, la oposición al examen de los mismos o a la inspección de establecimientos de comercio, agrícolas, industriales o minerales, o el acto de entrabar en cualquier forma la fiscalización ejercida en conformidad a la ley, con multa de una unidad tributaria mensual a una unidad tributaria anual.», primero sanciona la no exhibición de los libros de contabilidad o libros auxiliares u otros documentos exigidos por el SII, como asimismo, la oposición al examen de los mismos o la oposición a la inspección de los establecimientos comerciales, agrícolas o mineros y en general, entrabar cualquier fiscalización, si lo tuviéramos que decir en términos generales: Lo que aquí se sanciona es entrabar la fiscalización ejercida en forma legal, y específicamente entrabar y no permitir la

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fiscalización de los libros de contabilidad y otros documentos auxiliares. Sanción: Multa de 1 UTM a 1 UTA232. Del inc. segundo del art. 97 № 6 C.T. En el inciso segundo del art. 97 № 6 C.T. está la obligación de utilizar medios tecnológicos: «El que incumpla o entrabe la obligación de implementar y utilizar sistemas tecnológicos de información conforme al artículo 60 ter, con una multa de hasta 60 unidades tributarias anuales, con un límite equivalente al 15% del capital efectivo determinado al término del año comercial anterior a aquel en que se cometió la infracción. En caso que el contribuyente no esté obligado a determinarlo o no sea posible hacerlo, la multa a aplicar será de 1 a 5 unidades tributarias anuales.», recuerden que el incumplimiento de ocupar los medios tecnológicos es en relación al art. 60 ter C.T.: «Artículo 60 ter.- El Servicio podrá autorizar o exigir la utilización de sistemas tecnológicos de información que permitan el debido control tributario de ciertos sectores de contribuyentes o actividades tales como juegos y apuestas electrónicas, comercio digital de todo tipo, aplicaciones y servicios digitales, las que podrán llevar, a juicio del Servicio, una identificación digital en papel o en medios electrónicos, según proceda. Para estos efectos, el Ministerio de Hacienda, mediante norma general contenida en un decreto supremo, establecerá el tipo de actividades o sectores de contribuyentes sujetos a la exigencia de implementar y utilizar los referidos sistemas, lo que en ningún caso podrá afectar el normal desarrollo de las operaciones del contribuyente. El Servicio, a su juicio exclusivo y de manera individualizada, establecerá mediante resolución fundada los contribuyentes sujetos a estas exigencias y las especificaciones tecnológicas respectivas. Para tales efectos, el Servicio deberá notificar al contribuyente sobre el inicio de un procedimiento destinado a exigir la utilización de sistemas de control informático con al menos dos meses de anticipación a la notificación de la citada resolución. Los contribuyentes dispondrán del plazo de seis meses contados desde la notificación de la resolución para implementar y utilizar el sistema respectivo. El Servicio podrá, a petición del contribuyente, prorrogar el plazo hasta por seis meses más en casos calificados. En ningún caso se ejercerá esta facultad respecto de los contribuyentes a que se refieren los artículos 14 ter letra A y 22 de la ley sobre Impuesto a la Renta. El incumplimiento de la obligación de utilizar estos sistemas o impedir o entrabar la revisión de su correcto uso será sancionado de conformidad al artículo 97, número 6, de este Código.», y tiene una sanción relacionada de 60 UTA. Sanción: multa de hasta 60 UTA con límite equivalente al 15% del capital efectivo (o en su defecto, multa de 1 a 5 UTA)233. Del inc. tercero del art. 97 № 6 C.T. ¿Se acuerdan ustedes también que cuando vimos la obligación de llevar contabilidad la norma contemplaba la posibilidad de cambiar los libros de contabilidad por hojas sueltas, «Sanción», citada directamente del Power Point № 27, diapositiva № 6 de autoría del profesor Alburquenque. 233 «Sanción», citada directamente del Power Point № 27, diapositiva № 6 de autoría del profesor Alburquenque. 232

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e incluso hoy por hoy por sistemas informáticos de contabilidad? Y que incluso en algunos casos podía ser obligatorio. Pues bien, el inc. tercero del art. 97 № 6 C.T. se sanciona el incumplimiento de esta obligación también con una multa de hasta 30 UTA con un tope del 10 % del capital efectivo o en su defecto multa de 1 UTA: «Los contribuyentes autorizados a sustituir sus libros de contabilidad por hojas sueltas llevadas en forma computacional y aquellos autorizados a llevar sus inventarios, balances, libros o registros contables o auxiliares y todo otro documento de carácter tributario mediante aplicaciones informáticas, medios electrónicos u otros sistemas tecnológicos, que entraben, impidan o interfieran de cualquier forma la fiscalización ejercida conforme a la ley, con una multa de hasta 30 unidades tributarias anuales, con un límite equivalente al 10% del capital efectivo determinado al término del año comercial anterior a aquel en que se cometió la infracción. En caso que el contribuyente no esté obligado a determinarlo o no sea posible hacerlo, la multa a aplicar será de 1 unidad tributaria anual.». Sanción: Multa de hasta 30 UTA con tope de 10% del capital efectivo (o en su defecto, multa de 1 UTA) 234. La contabilidad está en los artículos 16 y ss. C.T., ¿de acuerdo? ¿Sí? Quinta figura de Infracción Administrativa Tributaria: Del art. 97 № 7 C.T. 5.-Art. 97 № 7 C.T.: Art. 97 № 7 C.T.: «Artículo 97.- Las siguientes infracciones a las disposiciones tributarias serán sancionadas en la forma que a continuación se indica: 7°.- El hecho de no llevar la contabilidad o los libros y auxiliares exigidos por el Director o el Director Regional de acuerdo con las disposiciones legales, o de mantenerlos atrasados, o de llevarlos en forma distinta a la ordenada o autorizada por la ley, y siempre que no se dé cumplimiento a las obligaciones respectivas dentro del plazo que señale el Servicio, que no podrá ser inferior a diez días, con multa de una unidad tributaria mensual a una unidad tributaria anual.», asociado también a la obligación de llevar contabilidad, dijimos que la contabilidad debía llevarse o cumplirse, esta obligación, de acuerdo a las normas legales y reglamentarias que regulan la materia y dijimos que a este respecto las normas legales y reglamentarias eran las establecidas en el Código Tributario en los artículos 16 y ss. C.T., normas del Código de Comercio, art. 68 LIR, el incumplimiento de llevar los libros de contabilidad o mantenerlos atrasados o llevarlos en forma distinta a la autorizada por la Ley, también se sanciona con la aplicación de una multa que va de 1 UTM a 1 UTA, siendo cierto que, para que configure el tipo, el incumplimiento de dichas obligaciones se produce luego del plazo dado por el SII, que no puede ser inferior a 10 días. Sexta figura de Infracción Administrativa Tributaria: Del art. 97 № 10 C.T. 6.-Art. 97 № 10 C.T.: Ahora iremos al art. 97 № 10 C.T.: «Artículo 97.- Las siguientes infracciones a las disposiciones tributarias serán sancionadas en la forma que a continuación se indica: 10°.- El no otorgamiento de guías de despacho de facturas, notas de débito, notas de crédito o boletas en los casos y en la forma exigidos por las leyes, el uso de boletas no autorizadas o de facturas, notas de débito, notas de crédito o guías de despacho sin el timbre correspondiente, el fraccionamiento del monto de las ventas o el de «Sanción», citada directamente del Power Point № 27, diapositiva № 6 de autoría del profesor Alburquenque. 234

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otras operaciones para eludir el otorgamiento de boletas, con multa del cincuenta por ciento al quinientos por ciento del monto de la operación, con un mínimo de 2 unidades tributarias mensuales y un máximo de 40 unidades tributarias anuales. En el caso de las infracciones señaladas en el inciso primero, éstas deberán ser, además, sancionadas con clausura de hasta 20 días de la oficina, estudio, establecimiento o sucursal en que hubiere cometido la infracción. La reiteración de las infracciones señaladas en el inciso primero se sancionará además con presidio o relegación menor en su grado máximo. Para estos efectos se entenderá que hay reiteración cuando se cometan dos o más infracciones entre las cuales no medie un período superior a tres años. Para los efectos de aplicar la clausura, el Servicio podrá requerir el auxilio de la fuerza pública, la que será concedida sin ningún trámite previo por el Cuerpo de Carabineros, pudiendo procederse con allanamiento y descerrajamiento si fuere necesario. En todo caso, se pondrán sellos oficiales y carteles en los establecimientos clausurados. Cada sucursal se entenderá como establecimiento distinto para los efectos de este número. En los casos de clausura, el infractor deberá pagar a sus dependientes las correspondientes remuneraciones mientras dure aquélla. No tendrán este derecho los dependientes que hubieren hecho incurrir al contribuyente en la sanción.». También fíjense, y esto por favor, tiendan todos los puentes posibles con las obligaciones de hacer; también dijimos que, aquí, dentro de las obligaciones de sujetos y obligados tributarios, estaba la obligación de emitir ciertos documentos tributarios, como boletas, facturas, notas de crédito, notas de debido, guías de despacho, etc., estos documentos son trascendentales, son básicos en el funcionamiento de impuestos en particular, concretamente en el IVA, no obstante, también tienen importancia desde el punto de vista de la reducción de los gastos e ingresos desde la perspectiva de la renta, y aquí se sanciona el no otorgamiento de los documentos, reitero, guías de despacho, facturas, notas de crédito, notas de débito, etc.; también se sanciona el uso de boletas no autorizadas o demás documentos indicados sin el timbre correspondiente, los documentos tienen que estar timbrados; como así mismo el fraccionamiento del monto de las boletas o de otras operaciones para eludir el otorgamiento de las boletas, hay un monto mínimo de la operación que creo que está por los $300, pero debajo de eso no hay que emitir boletas, por lo que si hay una operación mayor valor se fraccionaba de modo de no emitir la boleta, se fracciona el monto de la operación real para quedar bajo el monto obligado a emitir la boleta. Bien, sanción, para que vean la importancia: Multa de 50 % al 500 % del monto de la operación, con un mínimo de 2 UTM y un máximo de 40 UTA, pero no solo eso, si bien aquí no hay sanción de pena privativa de libertad, hay algo más, y en este caso tenemos la clausura del local comercial hasta por 20 días, en este caso, además, el infractor, el comerciante, va a tener que pagar las remuneraciones de los trabajadores, de sus dependientes, durante el plazo en que medie esta declaración de clausura, a menos que el trabajador o dependiente lo hubiese hecho incurrir en la sanción correspondiente, el típico local comercial o empresa que tiene varios vendedores, y hay un vendedor que no emite el documento correspondiente, se aplica la sanción de clausura, se aplica la multa, y se tendrán que pagar las remuneraciones durante ese periodo salvo a aquel que hizo incurrir al contribuyente en la infracción; adicionalmente, en caso de reiteración de esta conducta ―la no emisión de documentos tributarios― pasaremos a un 480

Delito Tributario, ya que, en caso de reiteración se sancionará con presidio o relegación menos en su grado máximo, es decir: Delito Tributario, y la misma norma dice lo que se entiende por «reiteración», indicando que será cuando se cometan 2 o más infracciones entre las cuales no medie un periodo superior a 3 años, esta es otra singularidad que pueden encontrar, hay determinadas figurar que se constituyen como Infracciones Administrativas Tributarias, pero se pueden constituir en Delitos Tributarios, y es el caso del art. 97 № 10 C.T. en comento, y el art. 97 № 16 C.T. sobre la pérdida de los libros de contabilidad y documentación soportante, ya que, si esta es dolosa, pasa a ser delito. Sanción: (i) multa de 50% al 500% del monto de la operación, con un mínimo 2 UTM y un máximo 40 UTA; (ii) clausura hasta 20 días (en estos casos el infractor deberá pagar a sus dependientes las correspondientes remuneraciones mientras dure la medida, salvo los dependientes que hubieren hecho incurrir al contribuyente en la sanción); (iii) en caso de reiteración se sancionará además con presidio o relegación menor en su grado máximo (delito tributario)235. Séptima figura de Infracción Administrativa Tributaria: Del art. 97 № 11 C.T. 7.-Art. 97 № 11 C.T.: Ahora vamos al art. 97 № 11 C.T.: «Artículo 97.- Las siguientes infracciones a las disposiciones tributarias serán sancionadas en la forma que a continuación se indica: 11°.- El retardo en enterar en Tesorería impuestos sujetos a retención o recargo, con multa de un diez por ciento de los impuestos adeudados. La multa indicada se aumentará en un dos por ciento por cada mes o fracción de mes de retardo, no pudiendo exceder el total de ella del treinta por ciento de los impuestos adeudados. En los casos en que la omisión de la declaración en todo o en parte de los impuestos que se encuentren retenidos o recargados haya sido detectada por el Servicio en procesos de fiscalización, la multa prevista en este número y su límite máximo, serán de veinte y sesenta por ciento, respectivamente.», uno de los conocidos por ustedes, uno de los más conocidos de hecho, y lo asociamos con los impuestos de traslación y recargo; ¿cuál es la conducta? —El retardo en el pago de esos impuestos, es decir: Basta con que se paguen con retardo, que se trate de impuestos sujetos a retención o recargo, y no se requiere que la conducta sea culpable o dolosa, basta con el retraso y se trate de este tipo de impuestos en particular, ¿cuáles? —Los impuestos de retención y recargo, y aquí la sanción es de un 10 % más 2 % por cada mes o fracción de mes, no pudiendo exceder el total del 30 % de los impuestos adeudados, con el agregado que si el SII lo descubre antes de que lo diga el contribuyente, el tope de la multa se duplica, pasamos de un 10 % basta y podemos llegar hasta el 60 %, se duplica la multa y el límite máximo, ¿de acuerdo? Sanción: multa de 10% impuestos adeudados + 2% por cada mes o fracción de retardo; límite 30% impuestos. Si la situación es detectada por el SII en un proceso de fiscalización, las multas y los límite se duplican236. Octava figura de Infracción Administrativa Tributaria: Del art. 97 № 15 C.T. «Sanción», citada directamente del Power Point № 27, diapositiva № 8 de autoría del profesor Alburquenque. 236 «Sanción», citada directamente del Power Point № 27, diapositiva № 9 de autoría del profesor Alburquenque. 235

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8.-Art. 97 № 15 C.T.: Art. 97 № 15 C.T.: «Artículo 97.- Las siguientes infracciones a las disposiciones tributarias serán sancionadas en la forma que a continuación se indica: 15°.- El incumplimiento de cualquiera de las obligaciones establecidas en los artículos 34° y 60° inciso penúltimo, con una multa del veinte por ciento al cien por ciento de una unidad tributaria anual.», tampoco tan desconocido para ustedes, ¿se acuerdan del art. 34 C.T.? ¿Del art. 60 C.T.? El primero, el art. 34 C.T. era la obligación de declarar bajo juramento, ¿quiénes? —Los que participaron en la confección de la declaración, por ejemplo, los contadores: «Artículo 34.- Están obligados a atestiguar bajo juramento sobre los puntos contenidos en una declaración, los contribuyentes, los que las hayan firmado y los técnicos y asesores que hayan intervenido en su confección, o en la preparación de ella o de sus antecedentes, siempre que el Servicio lo requiera, dentro de los plazos de prescripción. Tratándose de sociedades esta obligación recaerá, además, sobre los socios o administradores que señale la Dirección Regional. Si se trata de sociedades anónimas o en comandita, están obligados a prestar ese juramento su presidente, vicepresidente, gerente, directores o socios gestores, que, según el caso, indique la Dirección Regional.»; y, el art. 60 C.T., la obligación de declarar que tienen las personas en general respecto de terceros, salvo las exclusiones que la propia norma señala: «Artículo 60.- Con el objeto de verificar la exactitud de las declaraciones u obtener información, el Servicio podrá examinar los inventarios, balances, libros de contabilidad, documentos del contribuyente y hojas sueltas o sistemas tecnológicos que se hayan autorizado o exigido, en conformidad a los incisos cuarto y final del artículo 17, en todo lo que se relacione con los elementos que deban servir de base para la determinación del impuesto o con otros puntos que figuren o debieran figurar en la declaración. Con iguales fines podrá el Servicio examinar los libros, documentos, hojas sueltas o sistemas tecnológicos que los sustituyan, de las personas obligadas a retener un impuesto. El requerimiento de antecedentes podrá realizarse telefónicamente o por la vía más expedita posible, sin perjuicio de notificar, conforme a las reglas generales, la petición de antecedentes al contribuyente o su representante, indicando las materias consultadas, el plazo otorgado para aportar la información requerida, el que no podrá exceder de un mes contado desde la notificación. En todo caso, ésta deberá consignar que no se trata de un procedimiento de fiscalización. De no entregarse los antecedentes requeridos dentro del precitado plazo, o si los entregados contienen errores o son incompletos o inexactos, el contribuyente podrá subsanar tales defectos, en los plazos que al efecto fije el Director para el ejercicio de la facultad a que se refiere este inciso, sin que al efecto sean aplicables los previstos en el artículo 59. Si transcurridos los plazos a que se refiere el inciso anterior, el contribuyente no diera respuesta o ésta fuera incompleta, errónea o extemporánea, ello solo se considerará como un antecedente adicional en el proceso de selección de contribuyentes para fiscalización. Sin perjuicio de lo anterior, para establecer si existen antecedentes que determinen la procedencia de un proceso de fiscalización, en los términos a que se refiere el artículo 59, el Servicio podrá requerir toda la información y documentación relacionada con el correcto cumplimiento tributario. El Director Regional podrá disponer que los contribuyentes presenten, en los casos que así lo determine, un estado de situación. Podrá exigirse, además, que este estado de situación 482

incluya el valor de costo y fecha de adquisición de los bienes que especifique el Director Regional. No se incluirán en este estado de situación los bienes muebles de uso personal del contribuyente ni los objetos que forman parte del mobiliario de su casa habitación, con excepción de los vehículos terrestres, marítimos y aéreos de uso personal, los que deberán indicarse si así lo exigiere el Director Regional. La confección o modificación de inventarios podrá ser presenciada por los funcionarios del Servicio autorizados, quienes, además, podrán confeccionar inventarios o confrontar en cualquier momento los inventarios del contribuyente con las existencias reales, pero sin interferir el normal desenvolvimiento de la actividad correspondiente. Este examen, confección o confrontación deberá efectuarse con las limitaciones de tiempo y forma que determine el Servicio y en cualquier lugar en que el interesado mantenga los libros, documentos, antecedentes o bienes o en otro que el Servicio señale de acuerdo con él. En los casos a que se refieren los incisos cuarto y final del artículo 17, el Servicio podrá efectuar por medios tecnológicos el examen de la contabilidad, libros y documentos que el contribuyente lleve por dichos medios. El Director o el Director Regional, según el caso, podrá ordenar que el inventario se confronte con el auxilio de la fuerza pública, cuando exista oposición de parte del contribuyente. Con el fin de llevar a efecto la medida de que trata el inciso anterior, el funcionario encargado de la diligencia podrá recurrir al auxilio de la fuerza pública, la que le será concedida por el Jefe de Carabineros más inmediato sin más trámite que la exhibición de la resolución que ordena dicha medida, pudiendo procederse con allanamiento y descerrajamiento si fuere necesario. Para la aplicación, fiscalización o investigación del cumplimiento de las leyes tributarias, el Servicio podrá pedir declaración jurada por escrito o citar a toda persona domiciliada dentro de la jurisdicción de la oficina que la cite, para que concurra a declarar, bajo juramento, sobre hechos, datos o antecedentes de cualquiera naturaleza relacionados con terceras personas. Estarán exceptuados de estas obligaciones, salvo en los casos de sucesión por causa de muerte o comunidades en que sean comuneros los parientes, el cónyuge, los parientes por consanguinidad en la línea recta o dentro del cuarto grado de la colateral, el adoptante, el adoptado, los parientes por afinidad en la línea recta o dentro del segundo grado de la colateral de dichos terceros. Además estarán exceptuadas de estas obligaciones las personas obligadas a guardar el secreto profesional. No estarán obligadas a concurrir a declarar las personas indicadas en el artículo 300 del Código Procesal Penal 237, a las Art. 300 C.P.P.: «Artículo 300.- Excepciones a la obligación de comparecencia. No estarán obligados a concurrir al llamamiento judicial de que tratan los artículos precedentes, y podrán declarar en la forma señalada en el artículo 301: a) El Presidente de la República y los ex Presidentes; los Ministros de Estado; los Senadores y Diputados; los miembros de la Corte Suprema; los integrantes del Tribunal Constitucional; el Contralor General de la República y el Fiscal Nacional; b) Los Comandantes en Jefe de las Fuerzas Armadas, el General Director de Carabineros de Chile y el Director General de la Policía de Investigaciones de Chile; c) Los chilenos o extranjeros que gozaren en el país de inmunidad diplomática, en conformidad a los tratados vigentes sobre la materia, y d) Los que, por enfermedad grave u otro impedimento calificado por el tribunal, se hallaren en imposibilidad de hacerlo. Con todo, si las personas enumeradas en las letras a), b) y d) renunciaren a su derecho a no comparecer, deberán prestar declaración conforme a las reglas generales. También deberán hacerlo si, habiendo efectuado el llamamiento un tribunal de juicio oral en lo penal, la unanimidad de los miembros de la sala, por razones fundadas, estimare necesaria su concurrencia ante el tribunal.» 237

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cuales el Servicio, para los fines expresados en el inciso precedente, deberá pedir declaración jurada por escrito.». Pues bien, el incumplimiento de esas obligaciones está tipificada y sancionada en el art. 97 № 15 C.T., y se sanciona con: 20 % a 100 % de 1 UTA; la pregunta: Esta multa y las otras que hemos visto, ¿podrían ser condonadas? — Habían algunas infracciones que no podían ser condonadas, como la del art. 97 № 6 inc. segundo C.T., y ¿las otras se podían condonar? ¿Por quién? —Por el SII en base a la norma del art. 6 letra B) № 3 C.T.: «Artículo 6°.- Corresponde al Servicio de Impuestos Internos el ejercicio de las atribuciones que le confiere su Estatuto Orgánico, el presente Código y las leyes y, en especial, la aplicación y fiscalización administrativa de las disposiciones tributarias. Dentro de las facultades que las leyes confieren al Servicio, corresponde: B. A los Directores Regionales en la jurisdicción de su territorio: 3°. Aplicar, rebajar o condonar las sanciones administrativas fijas o variables.», en base a la norma del art. 106 C.T.: «Artículo 106.- Las sanciones pecuniarias podrán ser remitidas, rebajadas o suspendidas, a juicio exclusivo del Director Regional si el contribuyente probare que ha procedido con antecedentes que hagan excusable la acción u omisión en que hubiere incurrido o si el implicado se ha denunciado y confesado la infracción y sus circunstancias. Sin perjuicio de lo anterior, el Director Regional podrá anular las denuncias notificadas por infracciones que no constituyan amenazas para el interés fiscal u omitir los giros de las multas que se apliquen en estos casos, de acuerdo a normas o criterios de general aplicación que fije el Director.», estas son las asociaciones que hay que hacer, ya no sé cuántas preguntas tengo respecto a un caso de este tipo, estudien así por favor. Novena figura de Infracción Administrativa Tributaria: Del art. 97 № 16 C.T. 9.-Art. 97 № 16 C.T.: Ahora vamos al art. 97 № 16 C.T.: «Artículo 97.- Las siguientes infracciones a las disposiciones tributarias serán sancionadas en la forma que a continuación se indica: 16°.- La pérdida o inutilización no fortuita de los libros de contabilidad o documentos que sirvan para acreditar las anotaciones contables o que estén relacionados con las actividades afectas a cualquier impuesto, se sancionará de la siguiente manera: a) Con multa de una unidad tributaria mensual a veinte unidades tributarias anuales, la que, en todo caso, no podrá exceder de 15% del capital propio; o b) Si los contribuyentes no deben determinar capital propio, resulta imposible su determinación o aquél es negativo, con multa de media unidad tributaria mensual hasta diez unidades tributarias anuales. Se presumirá no fortuita, salvo prueba en contrario, la pérdida o inutilización de los libros de contabilidad o documentos mencionados en el inciso primero, cuando se dé aviso de este hecho o se lo detecte con posterioridad a una notificación o cualquier otro requerimiento del Servicio que diga relación con dichos libros y documentación. Además, en estos casos, la pérdida o inutilización no fortuita se sancionará de la forma que sigue: a) Con multa de una unidad tributaria mensual a treinta unidades tributarias anuales, la que, en todo caso, no podrá exceder de 25% del capital propio; o b) Si los contribuyentes no deben determinar capital propio, no es posible determinarlo o resulta negativo, la multa se aplicará con un mínimo de una unidad tributaria mensual a un máximo de veinte unidades tributarias anuales. La pérdida o 484

inutilización de los libros de contabilidad o documentos mencionados en el inciso primero materializada como procedimiento doloso encaminado a ocultar o desfigurar el verdadero monto de las operaciones realizadas o a burlar el impuesto, será sancionada conforme a lo dispuesto en el inciso primero del N° 4° del artículo 97 del Código Tributario. En todos los casos de pérdida o inutilización, los contribuyentes deberán: a) Dar aviso al Servicio dentro de los 10 días siguientes, y b) Reconstituir la contabilidad dentro del plazo y conforme a las normas que fije el Servicio, plazo que no podrá ser inferior a treinta días. El incumplimiento de lo previsto en el inciso anterior, será sancionado con multa de hasta diez unidades tributarias mensuales. Para los efectos previstos en los incisos primero y segundo de este número, se entenderá por capital propio el definido en el artículo 41, Nº 1°, de la Ley sobre Impuesto a la Renta, vigente al inicio del año comercial en que ocurra la pérdida o inutilización. En todo caso, la pérdida o inutilización de los libros de contabilidad suspenderá la prescripción establecida en los incisos primero y segundo del artículo 200, hasta la fecha en que los libros legalmente reconstituidos queden a disposición del Servicio.», lo enunciamos ya: La pérdida o inutilización de los libros de contabilidad y documentos soportantes; esta puede ser: 1.-Fortuita; 2.-No fortuita; o, 3.Dolosa, son las tres situaciones posibles. Si es fortuita, ¿se sancionará? —No, por lo tanto, si es fortuita no es la conducta tipificada en el art. 97 № 16 C.T., sino que está sancionada como Infracción Administrativa Tributaria la pérdida o inutilización no fortuita, pero todavía no dolosa, porque si es dolosa sería el ámbito de Delito Tributario, y nos tendríamos que ir a su inciso tercero, el cual, a su vez se remite al art. 97 № 4 C.T., el art. 97 № 16 inc. tercero C.T.: « La pérdida o inutilización de los libros de contabilidad o documentos mencionados en el inciso primero materializada como procedimiento doloso encaminado a ocultar o desfigurar el verdadero monto de las operaciones realizadas o a burlar el impuesto, será sancionada conforme a lo dispuesto en el inciso primero del N° 4° del artículo 97 del Código Tributario.» tipifica como Delito Tributario la pérdida o inutilización de los libros de contabilidad dolosa, y para los efectos de la sanción aplicable, se remite al art. 97 № 4 C.T., ¿de acuerdo? De la hipótesis no fortuita dentro del art. 97 № 16 C.T. Vayamos a la Infracción Administrativa Tributaria no fortuita: Pérdida o inutilización de los libros de contabilidad o documentación soportante no fortuita, y fíjense que en la norma se establece una presunción simplemente legal respecto de la pérdida no fortuita, y por lo tanto, admite prueba en contrario, y esta presunción simplemente legal también está asociada a si media o no actividad previa de la Administración Tributaria, y se dice que se presume, es una presunción simplemente legal no fortuita, y por ende, se configuraría la Infracción Administrativa Tributaria cuando se de aviso o se detecte la pérdida o inutilización de los libros de contabilidad o documentación soportante, después de la solicitación o cualquier otra solicitación del SII respecto de distintos documentos, ustedes saben que cuando se produce esta situación hay que dar aviso al SII, en este caso lo que dice la norma es que, si se da aviso de la pérdida o inutilización después de que ha existido una notificación o requerimiento del SII respecto de estos libros de contabilidad o documentación soportante perdida o inutilizada, en ese caso se va a presumir que esa 485

pérdida es no fortuita, por lo que se aplicará la sanción, a menos que se pruebe lo contrario. La sanción es: 1 UTM a 2 UTA con un límite del 20 % del capital propio del contribuyente, no entraremos en el «capital propio del contribuyente» porque es materia de Derecho Tributario II, pero por lo pronto les puedo decir que es el capital sobre el cual se calcula el monto de la patente municipal de la empresa, es el patrimonio de la empresa en un m omento determinado; si los contribuyentes no deben determinar el capital propio no se puede, procede una multa de ½ UTM hasta 10 UTA, aquí hay una situación curiosa en relación al inciso segundo de la misma norma, pareciera en principio que el legislador quiso establecer otra conducta asociada a esta misma, pero en definitiva pareciera que acaba siendo la misma conducta que se sanciona dos veces, lo cual iría contra el principio del non bis in ídem, y en este sentido, la única forma de entender este inciso segundo sería como forma de agravante; en todo caso, la técnica legislativa es deplorable, porque no se entiende el sentido del inciso segundo, léalo por favor: «Se presumirá no fortuita, salvo prueba en contrario, la pérdida o inutilización de los libros de contabilidad o documentos mencionados en el inciso primero, cuando se dé aviso de este hecho o se lo detecte con posterioridad a una notificación o cualquier otro requerimiento del Servicio que diga relación con dichos libros y documentación. Además, en estos casos, la pérdida o inutilización no fortuita se sancionará de la forma que sigue:», además se sancionará, o sea…, la misma conducta se sancionará con esto, no se entiende cuál es el sentido de la norma, porque pareciera que se sanciona dos veces la misma conducta, lo cual pugna con el principio de non bis in ídem, y la única forma de entenderlo es que sea una forma de agravante de la conducta. De la jurisprudencia relativa al art. 97 № 16 C.T. (TTA Temuco, 10.05.2012, RIT Es -08-00020-2012.) Vamos ahora a la jurisprudencia, ustedes saben que en esta país tiembla todos los días, y cada cierto tiempo hay terremotos, y hay contribuyentes que, apelando a estos fenómenos de la naturaleza han intentado que se configure la pérdida o inutilización de los libros de contabilidad, y pérdida de la documentación soportante fortuita, casos de fuerza mayor por catástrofe natural, y en este sentido hay una sentencia del Tribunal Tributario y Aduanero de Temuco, que se pronunció respecto de una situación en que un contribuyente alegó que la pérdida de dos notas de crédito se había producido por causa del último terremoto, el terremoto del 27 de febrero del año 2010, por lo que, su argumento era que la pérdida o inutilización de la documentación soportante de la contabilidad era fortuita, y si es fortuita no se sanciona; y, el tribunal dijo que para que la pérdida pueda ser declarada fortuita tiene que haber un nexo causal entre el fenómeno natural acaecido y la pérdida o inutilización de la documentación tributaria, no bastando con acreditar daños en la propiedad del reclamante, en otros términos: El contribuyente logró acreditar que la casa se le vino abajo, pero no logró acreditar que esa circunstancia sea necesariamente nexo causal con que se haya provocado la pérdida de estas notas de crédito, y en esta medida la pérdida sería no fortuita, y por ende, se configuraría la infracción, ¿queda claro? Profesor me quedó la duda, si doy aviso después de los 10 días de pérdida, ¿se aplica la presunción? 238 —Si dio 238

Pregunta de une compañere.

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aviso está cumpliendo con la obligación, pero si no dio aviso después de los 10 días, hay presunción. De la omisión de dar aviso de la pérdida o inutilización de los libros de contabilidad. Otra conducta tipificada a este respecto está relacionada con la omisión de dar aviso de la pérdida o inutilización de los libros de contabilidad: «En todos los casos de pérdida o inutilización, los contribuyentes deberán: a) Dar aviso al Servicio dentro de los 10 días siguientes,», a este respecto, en caso de pérdida o inutilización de los libros de contabilidad hay que dar aviso dentro del plazo de 10 días al SII, a partir de esto el SII señala un plazo para la reconstitución de los libros de contabilidad o de la contabilidad si prefieren, el cual no podrá ser inferior a 30 días, y adicionalmente, mediante resolución del SII, este ordenará la publicación de un aviso por 3 días consecutivos en un diario de circulación nacional, si se incumple con esta obligación de dar aviso y otras circunstancias esto se configura otra sanción que está sancionada con una multa de hasta 10 UTM, según los incisos cuarto y quinto del art. 97 № 16 C.T.: «En todos los casos de pérdida o inutilización, los contribuyentes deberán: a) Dar aviso al Servicio dentro de los 10 días siguientes, y b) Reconstituir la contabilidad dentro del plazo y conforme a las normas que fije el Servicio, plazo que no podrá ser inferior a treinta días. El incumplimiento de lo previsto en el inciso anterior, será sancionado con multa de hasta diez unidades tributarias mensuales.»; por lo tanto, si se cumplen con los requisitos ―letras a) y b)― que acabamos de señalar, no se sancionaría la conducta Del inc. Tercero del art. 97 № 16 C.T. Para cerrar esta cuestión ―el art. 97 № 16 C.T.―, veamos el inc. tercero del art. 97 № 16 C.T.: «La pérdida o inutilización de los libros de contabilidad o documentos mencionados en el inciso primero materializada como procedimiento doloso encaminado a ocultar o desfigurar el verdadero monto de las operaciones realizadas o a burlar el impuesto, será sancionada conforme a lo dispuesto en el inciso primero del N° 4° del artículo 97 del Código Tributario.», si la pérdida o inutilización es dolosa se configura un Delito Tributario, ¿a alguien se le ocurre un ejemplo? —Provocar un incendio, quemar los libros de contabilidad y de paso cobrar el seguro… ¿Sí? Del inc. final del art. 97 № 16 C.T. Tampoco se olviden por favor que en este art. 97 № 16 inc. final C.T. se regula una de las causales de suspensión de los plazos de prescripción, está escondida en el último inciso una causal de suspensión, y ¿por cuánto se suspende? —Por el tiempo en que se reconstituyan los libros de contabilidad, leamos el inciso tercero del art. 97 № 16 C.T. nuevamente: «La pérdida o inutilización de los libros de contabilidad o documentos mencionados en el inciso primero materializada como procedimiento doloso encaminado a ocultar o desfigurar el verdadero monto de las operaciones realizadas o a burlar el impuesto, será sancionada conforme a lo dispuesto en el inciso primero del N° 4° del artículo 97 del Código Tributario.», remite al art. 97 № 4 inc. primero C.T.: «4°.- Las declaraciones maliciosamente incompletas o falsas que puedan inducir a la liquidación de 487

un impuesto inferior al que corresponda o la omisión maliciosa en los libros de contabilidad de los asientos relativos a las mercaderías adquiridas, enajenadas o permutadas o a las demás operaciones gravadas, la adulteración de balances o inventarios o la presentación de éstos dolosamente falseados, el uso de boletas, notas de débito, notas de crédito o facturas ya utilizadas en operaciones anteriores, o el empleo de otros procedimientos dolosos encaminados a ocultar o desfigurar el verdadero monto de las operaciones realizadas o a burlar el impuesto, con multa del cincuenta por ciento al trescientos por ciento del valor del tributo eludido y con presidio menor en sus grados medio a máximo.» y el inc. final del art. 97 № 16 C.T.: «En todo caso, la pérdida o inutilización de los libros de contabilidad suspenderá la prescripción establecida en los incisos primero y segundo del artículo 200, hasta la fecha en que los libros legalmente reconstituidos queden a disposición del Servicio.», llevamos bastante de la contabilidad y nos falta, para que vean la trascendencia de esta obligación. Décima figura de Infracción Administrativa Tributaria: Del art. 97 № 17 C.T. 10.-Art. 97 № 17 C.T.: Ahora vamos al art. 97 № 17 C.T.: «Artículo 97.- Las siguientes infracciones a las disposiciones tributarias serán sancionadas en la forma que a continuación se indica: 17°.- La movilización o traslado de bienes corporales muebles realizado en vehículos destinados al transporte de carga sin la correspondiente guía de despacho o factura, otorgadas en la forma exigida por las leyes, será sancionado con una multa del 10% al 200% de una unidad tributaria anual. Sorprendida la infracción, el vehículo no podrá continuar hacia el lugar de destino mientras no se exhiba la guía de despacho o factura correspondiente a la carga movilizada, pudiendo, en todo caso, regresar a su lugar de origen. Esta sanción se hará efectiva con la sola notificación del acta de denuncio y en su contra no procederá recurso alguno. Para llevar a efecto la medida de que trata el inciso anterior, el funcionario encargado de la diligencia podrá recurrir al auxilio de la fuerza pública, la que le será concedida por el Jefe de Carabineros más inmediato sin más trámite, pudiendo procederse con allanamiento y descerrajamiento si fuere necesario.», ustedes lo han visto, y si no lo han visto fíjense en lo sucesivo: Estos camiones repartidores de mercadería, cuando hacen una compra por internet y les van a dejar las cosas a su casa, llegan con una guía de despacho, esto se tiene que hacer con una guía de despacho y una factura, a veces no hay obligación de emitir factura de inmediato, pero se tiene que ir con la guía de despacho, si no se lleva la guía de despacho se aplica la sanción del art. 97 № 17 C.T., en el caso de la movilización o traslado de bienes corporales muebles; el elemento esencial de este tipo infraccional es no haber llevado la guía de despacho o factura correspondiente, la sanción es: Multa del 10 % al 200 % de 1 UTA, y aquí la carga no puede seguir el camino a su destino, pero puede volver a su lugar de origen, no es requisada. Esta sanción se hace efectiva con la sola notificación del acta de denuncia y en su contra no procederá recurso alguno. Procede el auxilio de la fuerza pública para requerir la documentación o impedir que el vehículo continúe su camino, pudiendo incluso procederse, en caso necesario, con allanamiento y descerrajamiento. Decimoprimera figura de Infracción Administrativa Tributaria: Del art. 97 № 19 C.T. 488

11.-Art. 97 № 19 C.T.: Luego tenemos al art. 97 № 19 C.T.: «Artículo 97.- Las siguientes infracciones a las disposiciones tributarias serán sancionadas en la forma que a continuación se indica: 19°.- El incumplimiento de la obligación de exigir el otorgamiento de la factura o boleta, en su caso, y de retirarla del local o establecimiento del emisor, será sancionado con multa de hasta una unidad tributaria mensual en el caso de las boletas, y de hasta veinte unidades tributarias mensuales en el caso de facturas, previos los trámites del procedimiento contemplado en el artículo 165 de este Código, y sin perjuicio de que al sorprenderse la infracción, el funcionario del Servicio pueda solicitar el auxilio de la fuerza pública para obtener la debida identificación del infractor, dejándose constancia en la unidad policial respectiva.», esto tiene que ver con nosotros, con el común de los mortales, día a día incurrimos ―más de alguna vez― en esta conducta, en esta infracción, más de alguna vez incurrimos en esta sanción que es: No exigir la documentación correspondiente; cuando van al casino, ¿piden boleta? ¿Es una operación gravada con IVA? —Sí, este no exigir la boleta o factura correspondiente es la conducta del art. 97 № 19 C.T., por lo que debe hacer de por medio una venta gravada, no exigir la documentación correspondiente, y no haber retirado del local o establecimiento la documentación, la sanción es de: 1 UTM de multa en el caso de las boletas y hasta de 20 UTM en el caso de las facturas, en muchas ocasiones el inspector ve esto, y puede pedir el auxilio de la fuerza pública para obtener la identificación del infractor si no quiere dar la documentación correspondiente, y al comerciante se la aplica el art. 97 № 10 C.T., esto ocurre dependiendo de la capacidad de fiscalización del Servicio, yo voy cada dos semanas a la Vega Central, y se corre la voz de que andan inspectores, y empiezan a dar boletas hasta por un par de zanahorias, cuestión que no ocurre frecuentemente, estoy hablando de cosas que quizá también ustedes han podido apreciar, ¿de acuerdo?

Mención al nuevo proyecto de modernización tributaria en relación a la conducta tipificada en el art. 97 № 19 C.T. Ahora, esto con el nuevo proyecto de modernización del sistema tributario, el tema de la no emisión, la exigencia del documento tributario correspondiente, quiere evitarse de hecho, se dice que el proyecto va a ser una fuente de ingreso importante a través del mecanismo de la boleta electrónica, por lo cual, en cierto modo va a estar la obligación de emitirla, porque eso es lo que se intenta, sea que lo mire del art. 97 № 10 C.T. o del art. 97 № 19 C.T., el punto es que se emita, además, seamos conscientes, cuando no exigimos el documento estamos pagando con lo que nos corresponde, pero hay alguien que se queda con algo que no le pertenece eventualmente, porque a nosotros, nos emitan o no nos emitan el documento, exijamos o no exijamos el documento, vamos a pagar el precio con IVA de todas formas, ¿sí? ¿Queda claro? Decimosegunda figura de Infracción Administrativa Tributaria: Del art. 97 № 20 C.T. 12.-Art. 97 № 20 C.T.: Nos quedan dos Infracciones Administrativas Tributarias, la del art. 97 № 20 C.T. y la del art. 97 № 21 C.T. Vamos a la primera, la del art. 97 № 20 C.T.: «Artículo 97.- Las siguientes infracciones a las disposiciones tributarias serán 489

sancionadas en la forma que a continuación se indica: 20°.- La deducción como gasto o uso del crédito fiscal que efectúen, en forma reiterada, los contribuyentes del impuesto de Primera Categoría de la Ley de la Renta, que no sean sociedades anónimas abiertas, de desembolsos que sean rechazados o que no den derecho a dicho crédito, de acuerdo a la Ley de la Renta o al decreto ley Nº 825, de 1974, por el hecho de ceder en beneficio personal y gratuito del propietario o socio de la empresa, su cónyuge o hijos, o de una tercera persona que no tenga relación laboral o de servicios con la empresa que justifique el desembolso o el uso del crédito fiscal, con multa de hasta el 200% de todos los impuestos que deberían haberse enterado en arcas fiscales, de no mediar la deducción indebida. La misma multa se aplicará cuando el contribuyente haya deducido los gastos o hecho uso del crédito fiscal respecto de los vehículos y aquellos incurridos en supermercados y comercios similares, a que se refiere el artículo 31 de la ley sobre Impuesto a la Renta, sin cumplir con los requisitos que dicha disposición establece.», esta dice relación con la deducción como gasto o uso del crédito fiscal de forma indebida. Aquí hay dos conductas tipificadas. La primera conducta es la deducción como gasto necesario disminuyendo la base imponible del Impuesto de Primera Categoría de desembolsos que no tienen la característica o la cualidad de gastos necesarios para producir la renta. Y, la segunda conducta es el uso o utilización del crédito fiscal de impuestos soportados que no dan tal derecho, hablamos fundamentalmente de crédito fiscal, luego daré un ejemplo a este respecto. De los requisitos para que proceda la figura del art. 97 № 20 C.T. ¿Cuáles son los requisitos? —Primer requisito, las conductas deben ser reiteradas, y a diferencia de lo que ocurría en el art. 97 № 10 C.T. que establecía una regla específica para definir la reiteración, en este caso nos tenemos que remitir al art. 112 C.T. donde se establece la regla general en materia de reiteración de conductas en este ámbito, ¿qué es lo que dice el art. 112 C.T.? —: «Artículo 112.- En los casos de reiteración de infracciones a las leyes tributarias sancionadas con pena corporal, se aplicará la pena correspondiente a las diversas infracciones, estimadas como un solo delito, aumentándola, en su caso, conforme a lo dispuesto en el artículo 351 del Código Procesal Penal. Sin perjuicio de lo dispuesto en el N° 10 del artículo 97 en los demás casos de infracciones a las leyes tributarias, sancionadas con pena corporal, se entenderá que existe reiteración cuando se incurra en cualquiera de ellas en más de un ejercicio comercial anual.»; segundo requisito, los infractores solo pueden ser contribuyentes de ¿qué impuesto? —Del Impuesto de Primera Categoría, es una condición especial del tipo, ¿verdad? Que no sean Sociedades Anónimas Abiertas; tercer requisito: En ambas conductas debe haber un desembolso; cuarto requisito: Debe ceder en beneficio personal y gratuito del propietario socio de la empresa, su cónyuge o hijos o de una persona que no tenga relación laboral o de servicio con la empresa, así por ejemplo, quedaría comprendido dentro de este requisito el caso de que la empresa paga las deudas de las personas indicadas, como del hijo, del cónyuge o de uno de los propietarios de la empresa, y reduce como gasto ese pago de la base imponible del Impuesto de Primera Categoría, ¿de acuerdo? De la sanción del art. 97 № 20 C.T. 490

Sanción: Multa de hasta un 200 % del impuesto que se debió enterar en arcas fiscales de no haberse efectuado la deducción de ese gasto rechazado, ¿verdad? Razonamientos y contextualización en relación a «deducción de gasto rechazado» a partir de la reforma del año 2014 (Ley 20.780). Luego, fíjense ustedes que la Ley 20.780, es decir, la reforma del año 2014 modificó esta norma agregando lo siguiente: «La misma multa ―es decir, la multa de hasta el 200 %― se aplicará cuando el contribuyente haya deducido los gastos o hecho uso del crédito fiscal respecto de los vehículos y aquellos incurridos en supermercados y comercios similares, a que se refiere el artículo 31 de la ley sobre Impuesto a la Renta, sin cumplir con los requisitos que dicha norma establece», y les explico: La base imponible del Impuesto de Primera Categoría se llama: Renta Líquida Imponible (RLI), la RLI en términos muy sintéticos se obtiene restándole a los ingresos totales los costos y los gastos necesarios para producir la renta (RLI: Ingresos totales - costos - gastos necesarios para producir la renta), ¿de acuerdo? Hay algunos ajustes adicionales, pero esos los veremos en detalle en Derecho Tributario II, para que los gastos sean deducibles, es decir, para que los pueda descontar de la base imponible del Impuesto de Primera Categoría tienen que cumplir con una serie de requisitos establecidos en el art. 31 LIR: Tienen que ser necesarios para producir la renta, tienen que estar relacionados con el giro, deben acreditarse fehacientemente, no tienen que haberse deducido antes como costo, porque yo no puedo deducir dos veces un mismo desembolso, o lo deduzco como costo o lo deduzco como gasto, pero no como costo y gasto, ¿de acuerdo? Si se cumplen estos requisitos el gasto es necesario y lo puedo deducir, ¿de acuerdo? Si no cumplo con los requisitos del art. 31 LIR va a ser un gasto no aceptado y puede configurarse incluso como gasto rechazado sancionado de acuerdo a lo dispuesto en el art. 21 LIR, que establece el denominado impuesto sanción, ¿de acuerdo? Pero esta modificación introducida por la Ley 20.780 dijo: Mire, ocurría, era bastante frecuente, que los vehículos de la empresa o relacionados con la empresa, todos esos gastos asociados a los vehículos se deducían como gastos de la empresa, y ustedes saben que los vehículos importan combustible, lubricante, mantenciones, seguros, pago de permiso de circulación, etc., todo eso sucedía que se deducía como gasto de la empresa, no obstante que podía ser un vehículo para uso personal del propietario de la empresa, para su cónyuge, para su hijo, etc., etc., o incluso, que se utilizara para actividades no necesariamente relacionadas con el giro, el fin de semana nos íbamos para la playa con el vehículo de la empresa y los gastos de bencina, de peaje y de todo eso los deducíamos como gastos de la empresa siendo que estaban asociados a un uso personal y particular del mismo, ¿de acuerdo? Otro tanto ocurría con los gastos del supermercado, propietario de la empresa iba al supermercado, hacía una fila, no sé si han visto la fila que dice «RUT» o «Factura», hacían esa fila, presentaban el RUT de la empresa, le preguntaban: ¿Con factura o sin factura? En el Easy o el Homecenter, y este dato es relevante, porque si es con factura tengo derecho al crédito fiscal, si es con boleta la cosa queda ahí porque los efectos del impuesto se radican en el consumidor final el cual no aprovecha el crédito fiscal, pero cuando es con factura sí, ¿me siguen hasta aquí? Bien, sucede que el art. 31 LIR dice que: Mire, solo va a poder deducirse como gasto del 491

Impuesto de Primera Categoría los gastos asociados a vehículos y los gastos asociados a supermercados en la medida que se cumplan una serie de requisitos establecidos en el art. 31 LIR, si no se cumple con esos requisitos el gasto va a ser no deducible de la base imponible del Impuesto de Primera Categoría, y adicionalmente, en el ámbito del IVA se pierde el derecho al crédito fiscal, por lo cual, es menos lo que voy a poder compensar con el débito fiscal, pero adicionalmente, se sanciona esta conducta de acuerdo al art. 97 № 20 C.T. Por lo cual ―si me permiten este desliz― se podría decir que en términos genéricos, utilizando una expresión amplia de sanción, sería triplemente sancionatorio, porque se sanciona desde el punto de vista de la Renta, desde el punto de vista del IVA, en el primero se pierde el derecho a deducirlo como gasto, en el segundo se pierde el crédito tributario, y además se sanciona con la multa del art. 97 № 20 C.T. Profesor, ¿qué tal es el SII fiscalizando qué es un gasto necesario del que no lo es? ¿Cómo lo hace? 239 —Es uno de los temas que hoy en día es bastante relevante, donde en definitiva, a partir del abuso se ha ido cerrando la llave, porque ahora, fíjese usted, yendo al tema de los vehículos, hoy por hoy solo se puede deducir como gastos aquellos asociados a vehículos que tienen relación con el giro de la empresa, es decir: Giro directo, por lo cual está excluido por completo la posibilidad de deducir como gasto todo aquello que esté asociado a automóviles, station wagon o similares, salvo que se trate del giro habitual de la empresa, es decir, piensen ustedes en una empresa de renta car, o radiotaxis, o que se trate de una panadería que tiene una camioneta para repartir el pan, por lo tanto, dependiendo de esta circunstancias acotadas, el SII de tanto en tanto fiscaliza y revisa los gastos que se están deduciendo y si cumplen o no con las condiciones que he señalado, ¿sí? ¿Cuál es el incentivo o desincentivo a no realizar estas conductas? —Las que acabamos de señalar, piensen adicionalmente que si usted lo deduce como gasto no solo se producen estas consecuencias, sino que adicionalmente se va aplicar en varios de estos casos el art. 21 LIR donde el impuesto correspondiente puede llegar hasta un 40 % que es el más alto que se establece dentro de la Ley de Impuesto sobre la Renta, ¿queda claro? ¿Sí? Decimotercera figura de Infracción Administrativa Tributaria: Del art. 97 № 21 C.T. 13.-Art. 97 № 21 C.T.: Por último, el art. 97 № 21 C.T.: «Artículo 97.- Las siguientes infracciones a las disposiciones tributarias serán sancionadas en la forma que a continuación se indica: 21º.- La no comparecencia injustificada ante el Servicio, a un segundo requerimiento notificado al contribuyente conforme a lo dispuesto en el artículo 11, con una multa de una unidad tributaria mensual a una unidad tributaria anual, la que se aplicará en relación al perjuicio fiscal comprometido y procederá transcurridos 20 días desde el plazo de comparecencia indicado en la segunda notificación. El Servicio deberá certificar la concurrencia del contribuyente al requerimiento notificado.», la no comparecencia injustificada ante el SII, aquí naturalmente tiene que ser una no comparecencia injustificada, por lo tanto, si se justifica no se configuraría la infracción, y por ende no habría responsabilidad en la situación de caso fortuito o fuerza mayor; segundo requisito, tiene que haber un segundo requerimiento del SII notificado según el art. 11 C.T., es decir, personalmente, por cédula o por carta certificada; y, tiene que haber transcurrido 239

Pregunta de un compañero.

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un plazo de 20 días desde el plazo de comparecencia indicado en la segunda notificación; y, dado el tenor de la norma esta sanción solo puede ser cometida por el contribuyente. Sanción: Una multa de 1 UTM a 1 UTA, ¿de acuerdo? En los cinco minutos que nos quedan hagamos un repaso para ver si se entiende. Ejercicios-caso. 6.- Juana es socia de una sociedad anónima cerrada y durante los fines de semana realiza sus compras personales en supermercados a nombre y con el RUT de la sociedad, resultando la operación documentada con factura. ¿Comete algún ilícito? —¿Cuál? —El art. 97 № 20 C.T., ¿verdad? 5.-El día 13.10.2012, un contribuyente comunicó al SII, que producto de un incendio de sus bodegas resultó la destrucción total de la documentación contable y tributaria. Con fecha 07.03.2013 el SII notifica la Resolución Ex. N° 100, por la que requiere al contribuyente reconstruir la contabilidad, dentro del plazo de 45 días hábiles contados desde la notificación. ¿Qué debe hacer el contribuyente? ¿Qué sucede si no lo hace? ¿Qué plazos de prescripción se aplican? —Primero, ¿con qué norma lo asociamos de inmediato? —Art. 97 № 16 C.T, ¿dio aviso? —Sí, por ende, la pérdida, ¿es fortuita o no fortuita? —Fortuita, ¿verdad? Y si dio aviso, ¿qué surge a partir del aviso? —El SII tiene que señalar un plazo, un plazo que no puede ser inferior a 30 días, el aviso es de 10 días, el plazo para la reconstitución de la contabilidad no puede ser inferior a 30 días, ¿cuánto le dio? —45 días, por lo que se está cumpliendo, ¿qué debe hacer el contribuyente? —Reconstituir la contabilidad, ¿qué pasa si no lo reconstituye? —Se sanciona, pero se sanciona ¿en virtud de cuál? ¿Cuál sería la conducta típica en ese caso? —La no reconstitución de los libros de contabilidad cuya conducta está tipificada, ¿en qué incisos del art. 97 № 16 C.T.? —Incisos cuarto y quinto del art. 97 № 16 C.T., ¿qué sucede si no lo hace? —Se aplica la multa establecida en ese caso, ¿podría darse lugar eventualmente a un Delito Tributario acá? Asociado al caso, ¿qué tendría que suceder? — Que el incendio haya sido provocado, pero eso, ¿quién lo tiene que acreditar? —Aquí entramos en la discusión del dolo. ¿Qué plazos de prescripción se aplican? —Los de la acción fiscalizadora, pero ¿qué efecto se produce? —La suspensión. 4.-¿Se tipifica alguna infracción por obstrucción a las actuaciones de la Administración tributaria? —¿Cuál? —Art. 97 № 6 C.T. obstrucción o entrabar son sinónimos aquí 3.-¿Qué infracciones administrativas tributarias podrían configurarse en el caso de un contribuyente que incumple sus obligaciones contables? —Art. 97 № 6 C.T. y art. 97 № 7 C.T. por lo pronto, el art. 97 № 16 C.T., ¿alguna otra? —El art. 97 № 3 C.T., ¿por qué? ¿Quién está obligado a llevar los balances o documentos? —Los contribuyentes obligados a llevar contabilidad, ¿de acuerdo? 2.-¿A qué medidas se expone un contador que incumple la obligación de atestiguar bajo juramento sobre los puntos contenidos en una declaración de impuestos en cuya confección ha intervenido? ―Art. 97 № 11 C.T. claramente el retardo 493

en el pago de los impuestos de traslación o recargo, ¿cuál? —El art. 97 № 15 C.T. que está asociado con el art. 34 C.T. 1.-¿A qué sanción se expone un contribuyente que no cumple con su deber de dar aviso de inicio de actividades? —El art. 97 № 1 C.T., ¿por qué? Justifique —Porque se trata de una declaración no impositiva, es decir, de aquellas declaraciones que no sirven de base inmediata para la declaración o determinación de un impuesto, y por ende, nos vamos al art. 97 № 1 C.T., ¿de acuerdo? La clase siguiente entramos derechamente en los Delitos Tributarios e inmediatamente en el art. 97 № 4 C.T.

36.-Jueves 15 de noviembre de 2018 (Bloque B): Posibilidad de un tercer control oral. De los que están acá presentes, lo voy a plantear de manera diferente… Rendir un control oral voluntario para subir notas. Tal vez de esta posibilidad, habría que inscribirse, se tomaría el día lunes, oral, y entraría toda la materia con énfasis en la materia después de la solemne. Toda la materia quiere decir cuestiones básicas, como concepto de tributo, cuestiones razonables. Así que se promediaría por 3 el 30 %, 10 %, 10 % y 10 %. De las figuras de Delitos Tributarios que analizaremos. 1.-Art. 97 № 4 C.T.; 2.-Art. 97 № 5 C.T.; 3.-Art. 97 № 8 C.T.; 4.-Art. 97 № 9 C.T.; 5.-Art. 97 № 10 C.T. (hipótesis de reiteración); 6.-Art. 97 № 12 C.T.; y, 7.-Art. 97 № 13 C.T. Primera figura de Delito Tributario: Del art. 97 № 4 C.T. (disección preliminar en incisos). 1.-Art. 97 № 4 C.T.: Entremos en materia. Art. 97 № 4 C.T., primero vamos a leer la norma, vamos a invertir un poco el orden (inciso primero): «Artículo 97.- Las siguientes infracciones a las disposiciones tributarias serán sancionadas en la forma que a continuación se indica: 4°.- (A)Las declaraciones maliciosamente incompletas o falsas que puedan inducir a la liquidación de un impuesto inferior al que corresponda (B)o la omisión maliciosa en los libros de contabilidad de los asientos relativos a las mercaderías adquiridas, enajenadas o permutadas o a las demás operaciones gravadas, (C) la adulteración de balances o inventarios o la presentación de éstos dolosamente falseados, (D) el uso de boletas, notas de débito, notas de crédito o facturas ya utilizadas en operaciones anteriores, (E) o el empleo de otros procedimientos dolosos encaminados a ocultar o desfigurar el verdadero monto de las operaciones realizadas o a burlar el impuesto, con multa del cincuenta por ciento al trescientos por ciento del valor del tributo eludido y con presidio menor en sus grados medio a máximo.», hasta ahí tenemos el inciso primero del art. 97 № 4 C.T., donde hay 5 conductas distintas (A, B, C, D y E) que no están claramente diferenciadas, siga leyendo (inciso segundo): «Los contribuyentes afectos al Impuesto a las Ventas y Servicios u otros impuestos sujetos a retención o recargo, que realicen maliciosamente cualquiera maniobra tendiente a aumentar el verdadero monto de los créditos o imputaciones que tengan derecho a hacer valer, en relación con las 494

cantidades que deban pagar, serán sancionados con la pena de presidio menor en su grado máximo a presidio mayor en su grado mínimo y con multa del cien por ciento al trescientos por ciento de lo defraudado.», crimen, siga (inciso tercero): «El que, simulando una operación tributaria o mediante cualquiera otra maniobra fraudulenta, obtuviere devoluciones de impuesto que no le correspondan, será sancionado con la pena de presidio menor en su grado máximo a presidio mayor en su grado medio y con multa del cien por ciento al cuatrocientos por ciento de lo defraudado.», nuevamente crimen obtención de devoluciones indebidas, siga leyendo (inciso cuarto): «Si, como medio para cometer los delitos previstos en los incisos anteriores, se hubiere hecho uso malicioso de facturas u otros documentos falsos, fraudulentos o adulterados, se aplicará la pena mayor asignada al delito más grave.», aquí en el inciso cuarto tenemos una agravante especial aplicado a determinados documentos, siga (inciso quinto y final): «El que maliciosamente confeccione, venda o facilite, a cualquier título, guías de despacho, facturas, notas de débito, notas de crédito o boletas, falsas, con o sin timbre del Servicio, con el objeto de cometer o posibilitar la comisión de los delitos descritos en este número, será sancionado con la pena de presidio menor en sus grados medio a máximo y con una multa de hasta 40 unidades tributarias anuales.». Del art. 97 № 4 inciso primero: De las 5 conductas típicas del inciso primero del art. 97 № 4 C.T. 1.1.-Art. 97 № 4 inc. primero C.T.: Primero analizaremos las 5 conductas típicas del inciso primero del art. 97 № 4 C.T., que son: 1.1.A-Declaraciones maliciosamente falsas; 1.1.B.-Omisión maliciosa de asientos contables; 1.1.C.-La adulteración de balances o inventarios y la presentación de estos dolosamente falseados; 1.1.D.-El uso repetido de documentos tributarios; y, 1.1.E.-Otros procedimientos dolosos destinados a ocultar o desfigurar el verdadero monto de las operaciones o burlar el impuesto Primera conducta típica del inciso primero del art. 97 № 4 C.T.: De las declaraciones maliciosamente falsas. 1.1.A-Declaraciones maliciosamente falsas: Ya, entremos en materia, comenzamos a diseccionar esto, a distinguir, tenemos una primera conducta típica delictual, que podría ser declaraciones maliciosamente falsas: «Las declaraciones maliciosamente incompletas o falsas que puedan inducir a la liquidación de un impuesto inferior al que corresponda o». Como condición implícita del tipo: La primera es que se haya presentado la declaración; la segunda, que la misma declaración ―en segundo término― sea falsa, carente de veracidad e incompleta, no contienen todos los datos y antecedentes relevantes, que puede inducir a una declaración de impuestos inferior a la que corresponde, y esto debe acreditarse a través de una liquidación, el SII, siendo cierto que, de acuerdo a una técnica interpretativa de la Corte de Apelaciones de Santiago, dice que, cuando se habla de «liquidación» no se tiene que entender como el acto administrativo del SII, sino que más bien como el cálculo numérico que se hace para determinar el impuesto; tercer requisito, dado que es un Delito Tributario, otra condición de la conducta del tipo es, que sea maliciosa, este es otro requisito, pregunta: ¿Cuál es la diferencia con la 495

infracción del art. 97 № 3 C.T.? —La exigencia que vimos ayer, la discusión, la exigencia de la faz subjetiva, hasta leímos un considerando de la Corte Suprema en el caso Inverlink, en el art. 97 № 3 C.T. ―en el fondo― es la misma conducta, pero no existe la exigencia de dolo, es decir, se está distinguiendo por lo menos entre una tesis del tipo culposo contenida en el art. 97 № 3 C.T. y una tesis del tipo doloso del art. 97 № 4 C.T. Breve referencia al iter criminis en materia de Delitos Tributarios (delito de peligro). ¿Hay tentativa de o delito frustrado? —Al legislador tributario le basta con inducir, la potencialidad, no es necesario que efectivamente induzca, la sanción es mixta, multa del 50 % al 300 % del impuesto eludido, y con presidio menor en sus grados medio a máximo, es simple delito sancionado con multa y pena privativa de libertad, pero está sancionado como simple delito, ¿de acuerdo? ¿Queda claro? Segunda conducta típica del inciso primero del art. 97 № 4 C.T.: De la omisión maliciosa de asientos contables. 1.1.B.-Omisión maliciosa de asientos contables: Vamos a la segunda figura, lo dice textual claramente el inciso: «La omisión maliciosa en los libros de contabilidad de los asientos relativos a las mercaderías adquiridas, enajenadas o permutadas o a las demás operaciones gravadas,», omisión maliciosa de asientos contables, naturalmente hablamos de una omisión maliciosa en los libros de contabilidad y asientos sobre las mercaderías adquiridas, enajenadas, permutadas o de las demás operaciones gravadas, esta conducta típica está asociada a la obligación de llevar contabilidad, por lo que uno de los requisitos del tipo es que sean contribuyentes asociados a la obligación de llevar contabilidad, porque si se trata de contribuyentes no obligados no podría configurarse el delito, porque no podría hablarse de omisión maliciosa del asiento contable de mercaderías que haya adquirido, enajenado, permutado o realizado demás operaciones gravadas. Del sentido que se le dará a la palabra: «Mercadería». Y, aquí viene la cuestión de si entendemos «mercadería» en un sentido estricto como asociado al Comercio, o si lo entendemos en términos amplios como cualquier tipo de bien mueble o inmueble o servicio que pueda estar sujeto a las operaciones gravadas; la opinión predominante es la segunda, porque las operaciones gravadas de ventas o servicios, especialmente las de venta, se relacionan con bienes corporales muebles o bienes corporales inmuebles, por lo que estaría circunscrito al tipo de mercadería desde el punto de vista comercial. Precisiones respecto de la segunda figura. También tiene que haber omisión del registro de estas operaciones en su contabilidad; y, adicionalmente, que la conducta sea maliciosa, no vuelvo sobre la discusión de ayer, pero está claro que se exige dolo, la discusión es: ¿Dolo específico o genérico? Pero en cualquier caso dolo; sanción: La misma que en el caso anterior, porque para las 5 conductas (A, B, C, D y E) típicas que están en el inciso primero la sanción es la misma: Multa del 50 % al 300 % del tributo eludido, y con presidio menor en sus grados 496

medio a máximo; este es un delito asociado directamente a la obligación de llevar contabilidad. Tercera conducta típica del inciso primero del art. 97 № 4 C.T.: De la adulteración de balances o inventarios y la presentación de estos dolosamente falseados. 1.1.C.-La adulteración de balances o inventarios y la presentación de estos dolosamente falseados: La tercera figura, otra figura asociada a la obligación de llevar contabilidad: «La adulteración de balances o inventarios o la presentación de éstos dolosamente falseados,»: Adulterar balances o inventarios, y la presentación falsa de los mismos; aquí habría dos conductas: La primera: Adulteración de balances o inventarios y la presentación de los mismos, aquí debe tratarse de contribuyentes obligados a configurar balances o inventarios, y ¿quiénes son los obligados? —Los contribuyentes obligados a llevar contabilidad; segundo: Que los balances o inventarios sean adulterados o contengan datos carentes de veracidad, y sean presentados dolosamente falseados, es decir, el contribuyente debe saber esto, tiene que haber voluntad, ánimo y conocimiento. Precisión en tanto delito de peligro, y sanción. También sería un delito de peligro, basta con la potencialidad de defraudar al fisco. La sanción es idéntica a la sanción de las 5 conductas del inc. primero del art. 97 № 4 C.T.: Multa de 50 % a 300 % del impuesto eludido, y pena privativa de libertad de presidio menor en sus grados medio a máximo. También se trata de un simple delito. Cuarta conducta típica del inciso primero del art. 97 № 4 C.T.: Del uso repetido de documentos tributarios. 1.1.D.-El uso repetido de documentos tributarios: En cuarto lugar, tenemos el uso repetido de documentos tributarios: «El uso de boletas, notas de débito, notas de crédito o facturas ya utilizadas en operaciones anteriores,», es la cuarta figura del inciso primero, es decir: El uso de boletas, facturas, notas de crédito, notas de débito, ya utilizadas en operaciones anteriores, en otros términos: Lo que se sanciona es la utilización doble de esta documentación siendo que, por la propia naturaleza de las mismas, la idea es que utilice una sola vez, si yo utilizo por ejemplo, una factura, para mí supone crédito fiscal, si la uso dos veces, estaré aprovechando dos veces el crédito fiscal, y la idea es que lo aproveche tan solo una vez, la sanción nuevamente es la misma que hemos visto en los casos anteriores: Multa de 50 % a 300 % del impuesto eludido, y pena privativa de libertad de presidio menor en sus grados medio a máximo. ¿Se entiende la naturaleza de esta conducta? —Reitero, estos documentos son vitales, son trascendentales para la estructura del funcionamiento de determinados tributos, son documentos que están confiados al cálculo fiel del tributo a que se refieren, en particular del IVA, y por lo mismo la idea es que se utilice una sola vez, si lo utilizo doblemente estaría incurriendo en esta conducta típica, en este delito del art. 97 № 4 inc. primero C.T. No se olviden que, de acuerdo a lo que vimos la clase anterior, que esta sanción del inc. primero del art. 97 № 4 C.T. se aplica también a los casos de pérdida e inutilización de los libros de contabilidad y documentación

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soportante en la medida que esta sea dolosa por la misma mención que hace el inc. tercero del № 16 del art. 97 C.T. Quinta conducta típica del inciso primero del art. 97 № 4 C.T.: De otros procedimientos dolosos destinados a ocultar o desfigurar el verdadero monto de las operaciones o burlar el impuesto. 1.1.E.-Otros procedimientos dolosos destinados a ocultar o desfigurar el verdadero monto de las operaciones o burlar el impuesto: Por último, la figura genérica, que podríamos titular como: Otros procedimientos dolosos destinados a ocultar o desfigurar el verdadero monto de las operaciones o burlar el impuesto, y se termina el inciso primero del art. 97 № 4 C.T. diciendo: «O el empleo de otros procedimientos dolosos encaminados a ocultar o desfigurar el verdadero monto de las operaciones realizadas o a burlar el impuesto, con multa del cincuenta por ciento al trescientos por ciento del valor del tributo eludido y con presidio menor en sus grados medio a máximo.», a los penalistas, ¿qué les genera la redacción del tenor de esta norma desde el punto de vista de los principios constitucionales penales? —La conducta no está descrita en el tipo, como lo exige el art. 19 № 3 inc. séptimo C.P.R.: «Artículo 19.- La Constitución asegura a todas las personas: [№ 3]… Ninguna ley podrá establecer penas sin que la conducta que se sanciona esté expresamente descrita en ella;», ¿qué señala? —Que ninguna Ley podrá establecer penas sin que la conducta que se sanciona esté expresamente descrita en ella, siendo cierto que la crítica que se puede hacer a esta parte dela norma se puede hacer a otras normas del ordenamiento penal, piensen en el art. 473 C.P.: «ART. 473. El que defraudare o perjudicare a otro usando de cualquier engaño que no se halle expresado en los artículos anteriores de este párrafo, será castigado con presidio o relegación menores en sus grados mínimos y multa de once a veinte unidades tributarias mensuales.», donde no hay una descripción específica de la conducta sancionada, pero en cualquier caso la crítica es válida De los elementos del tipo. ¿Cuáles son los elementos del tipo? —Los elementos del tipo son primero: El empleo de otros procedimientos, y con «otros» se refiere a procedimientos distintos a los descritos en los incisos anteriores, encaminados a ocultar o desvirtuar el verdadero monto de las operaciones realizadas o burlar el impuesto; segundo elemento, no es necesario que el fin se haya conseguido; y, el tercer elemento del tipo es el dolo. ¿Qué pasa si hago los procedimientos, pero no logro burlar? ¿Se configura el tipo? —Sí, porque no es necesario que el fin se haya conseguido. De la Sentencia Caso Inverlink en relación a la quinta figura del inciso primero del art. 97 № 4 C.T. Ahora sí, nos vamos a la sentencia del caso Inverlink, aquí se discutió naturalmente, cuando se produce la discusión, al momento de determinar si hubo o no una conducta típica, el tribunal llegó a la conclusión de que la conducta típica en que se había incurrido era la del art. 97 № 4 inc. primero figura № 5 (letra E para efectos del apunte), y llegó a esta conclusión asimilándolo con el art. 21 LIR, es decir: Los gastos rechazados, y fue más 498

o menos en los siguientes términos: «En el sentido de haber traspasado bienes (que correspondían a operaciones de captación de inversionistas) desde la empresa Inverlink Corredores de Bolsa a la Sociedad Inverlink Consultores, sumas que no eran contabilizadas correctamente y que correspondían a desembolsos o distribuciones encubiertas y a dispendios no destinados a producir renta o ajenos al giro. Tales desembolsos, por constituir gastos denegados debían satisfacer el impuesto del artículo 21 de la Ley de la Renta, el que resultó así evadido.»240 (impuesto sanción), ¿cuál impuesto? —El del art. 21 LIR, así que cuando les pregunte, les coloque algún caso, no se olviden de que aquí también ―en cierta medida― es una caja de sastre, lo que no entra en las conductas más específicas podría entrar acá en la medida que sea un procedimiento distinto, genérico, porque no se específica, pero que sea doloso. Por ende, ya tenemos las cinco figuras del inc. primero del art. 97 № 4 C.T. Del art. 97 № 4 inciso segundo C.T. 1.2.-Art. 97 № 4 inciso segundo C.T.: Vamos al inciso segundo del art. 97 № 4 C.T.: «Los contribuyentes afectos al Impuesto a las Ventas y Servicios u otros impuestos sujetos a retención o recargo, que realicen maliciosamente cualquiera maniobra tendiente a aumentar el verdadero monto de los créditos o imputaciones que tengan derecho a hacer valer, en relación con las cantidades que deban pagar, serán sancionados con la pena de presidio menor en su grado máximo a presidio mayor en su grado mínimo y con multa del cien por ciento al trescientos por ciento de lo defraudado.», aumento doloso del crédito. De los elementos del tipo del art. 97 № 4 inc. segundo C.T. Aquí el primer elemento del tipo es que sea contribuyente de IVA o de impuestos sujetos a retención o recargo, nuevamente, este fantasma que nos ha perseguido durante todo el curso, en otros términos: El sujeto activo del ilícito debe ser un contribuyente de IVA o de impuestos sujetos a retención, por lo tanto, estamos frente a un delito que exige un sujeto activo, o que el sujeto activo tenga una cualidad especial, ¿cuál? —La de ser contribuyente afecto a determinados impuestos, ¿cuáles? —Los impuestos sujetos a retención y recargo, y no voy a entrar en mayores detalles; segundo requisito, realizar maniobras maliciosas, es el caso típico de facturas falsas para abultar el monto del crédito fiscal asociado al IVA, y de esa forma pagar menos IVA, porque lo voy a compensar, en la medida que tenga mayor crédito fiscal disminuiré el monto del IVA a pagar, ¿qué pasa aquí si las maniobras ―por el contrario― van encaminadas a aumentar dolosamente no el monto del crédito fiscal, sino que el débito fiscal? ¿Se constituiría la conducta típica? —No, ¿Por qué? —Porque la Ley no habla de esto, y por el principio de tipicidad, ¿de qué habla la Ley? —Crédito, no débito, no encajaría, podría eventualmente encajar en el inc. primero, especialmente en la figura № 5 (letra E) de otros procedimientos dolosos, ¿queda claro? Las maniobras deben tender a aumentar el verdadero monto de los créditos o imputaciones qu tengan derecho a hacer valer en relación con la cantidad que deban pagar. De la sanción del inciso segundo del art. 97 № 4 C.T. (crimen tributario). 240

Power Point № 28, diapositiva № 8 de autoría del profesor Alburquenque.

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La sanción cambia: Presidio menor en su grado máximo a presidio mayor en su grado mínimo y multa del 100% al 300% de lo defraudado; y, por ende, se trata de un crimen tributario, ¿de acuerdo? Del caso de concurso de Delitos Tributarios: Concurso en específico entre el inciso primero figura № 5 del art. 97 № 4 C.T. y el inciso segundo del art. 97 № 4 C.T. (método de resolución de antinomias por especialidad). Ahora tenemos que hacer una pregunta relativa a cuestiones en la práctica: ¿Podría darse eventualmente un concurso entre el inciso primero del art. 97 № 4 C.T. y el inciso segundo del art. 97 № 4 C.T. respecto de una misma conducta? Imaginen un contribuyente que presenta una declaración del IVA del Formulario № 29, maliciosamente falsa, y la falsedad en la declaración es producida por haber introducido en su contabilidad facturas falsas, que aumentan el crédito fiscal de forma dolosa, ¿cuál aplico? ¿El inciso primero del art. 97 № 4 C.T.? ¿El inciso segundo del art. 97 № 4 C.T.? ¿Los dos? El relato claramente es subsumible en las dos conductas típicas, ¿cómo se resuelve este concurso? —Por especialidad241, ¿qué quiere decir esto? Se aplica el inciso segundo del art. 97 № 4 C.T. porque es más especial, y al ser más especial debería preferirse a la del inciso primero del art. 97 № 4 C.T., ¿de acuerdo? El SII ni siquiera está de acuerdo en que hay una antinomia… No obstante lo razonable de este ―valga la redundancia― razonamiento, el SII sostiene que se debe sancionar por las dos conductas, porque ambos tipos penales tienen diferencias en su contenido y efectos jurídicos, por lo que habría que sancionarse por los dos aunque haya concurso. Del art. 97 № 4 inciso tercero C.T. 1.3.-Art. 97 № 4 inciso tercero C.T.: ¿Recuerdan que también vimos que los contribuyentes tenían derecho a obtener devoluciones que debían ser completas, etc.? Pero, si la obtención de esa devolución es fraudulenta nos vamos a la figura del art. 97 № 4 inciso tercero C.T.: «El que, simulando una operación tributaria o mediante cualquiera otra maniobra fraudulenta, obtuviere devoluciones de impuesto que no le correspondan, será sancionado con la pena de presidio menor en su grado máximo a presidio mayor en su grado medio y con multa del cien por ciento al cuatrocientos por ciento de lo defraudado.», por lo que aquí también hay una condición específica: Debe haber un resultado, y el resultado es: Haber obtenido la devolución, si no hay obtención de la devolución no se cumple con las condiciones del tipo. Puede ser cometido por cualquier persona, sea contribuyente o no sea contribuyente, la norma de simular una operación tributaria, por lo que con esta figura también podría darse una suerte de concurso con la NGA, y ahí tendrán que decidir, según la circular respectiva, decidir si se van por el camino penal o por la aplicación de la NGA bajo la causal de simulación. De la sanción del art. 97 № 4 inciso tercero C.T. (crimen tributario). 241

Respuesta de una compañera.

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Sanción: Presidio menor en su grado máximo o presidio mayo en su grado medio, y multa del 100 % al 400 % de lo defraudado, por lo que estamos nuevamente ante un crimen tributario, ¿queda claro? Del art. 97 № 4 inciso cuarto C.T. (agravante especial). 1.4.-Art. 97 № 4 inciso cuarto C.T. (agravante especial): Lo coloqué acá en rojo y negrita (referencia al PPT), existe una agravante especial que es la del inciso cuarto del mismo № 4 del art. 97 C.T.: «Si, como medio para cometer los delitos previstos en los incisos anteriores, se hubiere hecho uso malicioso de facturas u otros documentos falsos, fraudulentos o adulterados, se aplicará la pena mayor asignada al delito más grave.», en el sentido de que, si como medio para cometer los delitos anteriores, es decir: Los del inciso primero, del inciso segundo y del inciso tercero, se hiciere uso malicioso de facturas u otros instrumentos falsos, fraudulentos o adulterados, se aplicará la pena mayor asignada al delito más grave; esta es una agravante especial, ¿de acuerdo? Ojo, es aplicable a los delitos establecidos en los incisos anteriores, es decir: Las 5 figuras del inciso primero, la figura del inciso segundo: El uso malicioso del crédito, o la figura del inciso tercero: Obtención fraudulenta de devoluciones de impuestos, en todas esas conductas, como medio para cometerlas, puedo haber utilizado esta documentación falsa, fraudulenta o adulterada y así, se aplicará la pena mayor del delito más grave y se aplicará esta agravante especial. Del art. 97 № 4 inciso quinto y final C.T. 1.5.-El art. 97 № 4 inciso quinto y final C.T.: Por último, en relación al art. 97 № 4 C.T., debemos referirnos al inciso quinto y final: «El que maliciosamente confeccione, venda o facilite, a cualquier título, guías de despacho, facturas, notas de débito, notas de crédito o boletas, falsas, con o sin timbre del Servicio, con el objeto de cometer o posibilitar la comisión de los delitos descritos en este número, será sancionado con la pena de presidio menor en sus grados medio a máximo y con una multa de hasta 40 unidades tributarias anuales.», la confección, venta o facilitación de documentos falsos; esta conducta, como primer elemento tiene la confección, venta o facilitación a cualquier título, puede ser a título gratuito o a título oneroso de determinada documentación tributaria, ¿cuál? —Documentación tributaria, guías de despacho, facturas, boletas, notas de crédito, notas de débito, etc., ¿qué pasa si me regalan los documentos? Tengo un amigo tan, pero tan generoso que le conté mis problemas económicos y me regala unas facturas falsas sin recibir nada a cambio, ¿se configuraría la conducta típica? —Sí, la norma lo dice, cualquiera que sea el título, aun cuando sea a título gratuito, dicha operación debe ser falsa, obrar maliciosamente, y con el objeto de cometer o la posibilidad de comisión de los Delitos Tributarios descritos en el № 4 del art. 97 C.T., por lo que podría el facilitador estar relacionado con la comisión de las otras figuras del art. 97 № 4 C.T. De la sanción del inciso quinto y final del № 4 del art. 97 C.T. Sanción: Presidio menor en sus grados medio a máximo y multa de hasta 40 UTA, son como $520.000 por 40, imagínense… ¿Preguntas? Hagamos unos ejercicios.

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Ejercicios-casos. 3.-Producto de los cruces de información generados por el SII, se detectó que los contribuyentes UNO S. A. y DOS S. A., durante los periodos tributarios 2008 a 2010, registraron y declararon facturas falsas con membretes de la sociedad 3 Ltda., aumentando el verdadero monto del crédito fiscal que tenían derecho a hacer valer, además de haber contabilizado en cuentas de gasto los montos netos de dichas facturas, las cuales no corresponden a operaciones reales. De este modo, se produjo una rebaja del IVA y de la base imponible del impuesto de 1ª categoría, obteniendo además devoluciones que no les correspondían. ¿Qué delitos tributarios podrán configurar los hechos descritos? ¿Quiénes podrían ser los sujetos responsables de los mismos ilícitos tributarios? Respuesta y razonamientos. Vayamos haciendo el análisis, las palabras claves, lo primero que apuntaría sería dos verbos que son bastante sintomáticos: «Registraron» y «declararon», luego: «Facturas falsas», lo cual me debiese hacer pensar de inmediato ¿en qué? Digo esto porque siempre se olvidan de la agravante especial, y cada vez que haya un documento falso asócielo a la agravante especial, leamos la agravante de nuevo: «Si, como medio para cometer los delitos previstos en los incisos anteriores, se hubiere hecho uso malicioso de facturas u otros documentos falsos, fraudulentos o adulterados, se aplicará la pena mayor asignada al delito más grave.». Profesor, ¿podría haber un problema con el non bis in ídem?242 —Sí, se podría plantear la cuestión en sí, pero tal cual como está regulado es una agravante, ¿qué más? Por lo tanto, tenemos registro, declaración, ¿el registro a qué lo asocian? — Contabilidad, es decir, se registró la contabilidad, declaración de impuestos naturalmente, si presentó la declaración y si se basa en documentos falsos, la declaración será maliciosamente falsa, tenemos facturas falsa, ¿qué más? —Aumenta, ¿qué aumenta? — Aumentó el crédito fiscal IVA, ¿qué más? —Al contabilizarlos no solo se produjo efectos respecto del IVA, sino que también respecto del Impuesto de Primera Categoría, disminuyéndose la base imponible, si se dedujo como gasto algo que no debía deducirse naturalmente que disminuye la base imponible, ¿se visualiza esto o no? Está en esta parte: «Además de haber contabilizado en cuentas de gasto los montos netos de dichas facturas, las cuales no corresponden a operaciones reales.», en definitiva, la factura no es real, es falsa, la está deduciendo como gasto del Impuesto de Primera Categoría, y disminuye la base imponible del impuesto y está evadiendo también el Impuesto de Primera Categoría en alguna medida; ¿qué más? —Se produce una rebaja del IVA, de la base imponible del Impuesto de Primera Categoría, y además se obtiene una devolución fraudulenta. Ahora sí, ¿qué Delitos Tributarios de podrían configurar en los hechos? — Pensemos en el art. 97 № 4 C.T., revisémoslo en toda su extensión, pero antes de esto, respondamos la segunda pregunta: ¿Qué sujetos podrían ser responsables? Sujetos activos, ordenemos el relato, ¿quiénes son los contribuyentes? —La empresa, y estas son personas 242

Pregunta de une compañere.

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jurídicas, luego, las personas jurídicas tienen gerentes, directores, socios, administradores, etc., ¿quién más? —Eventualmente hubo participación del contador, porque las facturas falsas se registraron en la contabilidad, habrá que ver si tuvo participación dolosa o no, pero en principio el contador; también podríamos tener a la Sociedad 3 Ltda. que podría ser facilitador de la documentación falsa para la comisión de otros delitos, no hay más parece, si aparece algún funcionario del SII en relato piensen en el art. 101 C.T. Bien, con lo que tenemos hasta acá, ¿cuáles serían los Delitos Tributarios que podrían configurarse respecto de esta situación? —Vamos por orden por favor, ¿hay una declaración maliciosamente falsa? —Sí, por lo podría ser la figura № 1 (letra A) del inciso primero del № 4 del art. 97 C.T., ¿qué más del inciso primero del № 4 del art. 97 C.T.? —Podría haber una adulteración de balances243. —Sí, ¿qué más? Veamos el inciso primero nuevamente: № 1 (letra A)«Las declaraciones maliciosamente incompletas o falsas que puedan inducir a la liquidación de un impuesto inferior al que corresponda», esta sí se da; veamos más: № 2 (letra B): «O la omisión maliciosa en los libros de contabilidad de los asientos relativos a las mercaderías adquiridas, enajenadas o permutadas o a las demás operaciones gravadas,», ¿hay una omisión? —No, sigamos: № 3 (letra C): «La adulteración de balances o inventarios o la presentación de éstos dolosamente falseados,», podría haber eventualmente una adulteración de balances o inventarios, especialmente balances; № 4 (letra D): «El uso de boletas, notas de débito, notas de crédito o facturas ya utilizadas en operaciones anteriores,», este no sirve acá, no hay un doble uso; № 5 (letra E): «O el empleo de otros procedimientos dolosos encaminados a ocultar o desfigurar el verdadero monto de las operaciones realizadas o a burlar el impuesto, con multa del cincuenta por ciento al trescientos por ciento del valor del tributo eludido y con presidio menor en sus grados medio a máximo.», esta también podría ser, es la norma residual, precisamente esta situación podría quedar comprendida. Veamos el inciso segundo del № 4 del art. 97 C.T., ¿podría darse la conducta típica del inciso segundo del art 97 № 4 C.T.?—: «Los contribuyentes afectos al Impuesto a las Ventas y Servicios u otros impuestos sujetos a retención o recargo, que realicen maliciosamente cualquiera maniobra tendiente a aumentar el verdadero monto de los créditos o imputaciones que tengan derecho a hacer valer, en relación con las cantidades que deban pagar, serán sancionados con la pena de presidio menor en su grado máximo a presidio mayor en su grado mínimo y con multa del cien por ciento al trescientos por ciento de lo defraudado.», sí aplica al caso, tanto así que el relato dice: «Rebaja del IVA», ¿hay otros impuestos sujetos a retención o recargo en el relato? —No, el Impuesto de Primera Categoría no es un impuesto sujeto a retención o recargo, por lo que los efectos del inciso segundo se producen como condición de contribuyente de IVA: «Se detectó que los contribuyentes UNO S. A. y DOS S. A., durante los periodos tributarios 2008 a 2010, registraron y declararon facturas falsas con membretes de la sociedad 3 Ltda., aumentando el verdadero monto del crédito fiscal que tenían derecho a hacer valer», ¿aumentaron su crédito fiscal? —Sí, ¿por cuál vía? —Incorporándose en su contabilidad facturas falsas, y de esa forma siempre piensen en esto, una factura es igual a crédito fiscal, 243

Respuesta de une compañere.

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por lo que si tengo más facturas tengo más crédito fiscal, y esto ¿qué incidencia tiene en el IVA? —Que tributaré en menor medida, porque si tengo más crédito fiscal pago menos IVA o podría acabar no pagando IVA, ¿de acuerdo? Por lo tanto, el inciso segundo, aquí queda planteada otra discusión, la del concurso, ¿cómo se resuelve? Depende, principio de especialidad o tesis del SII, se acuerdo a la primera se preferiría el inciso segundo del art. 97 № 4 C.T., y de acuerdo a la tesis del SII tendría que sancionar las dos conductas. ¿Qué más? ¿Se agota ahí? ¿Qué nos falta? Veamos el inciso tercero del art. 97 № 4 C.T.: «El que, simulando una operación tributaria o mediante cualquiera otra maniobra fraudulenta, obtuviere devoluciones de impuesto que no le correspondan, será sancionado con la pena de presidio menor en su grado máximo a presidio mayor en su grado medio y con multa del cien por ciento al cuatrocientos por ciento de lo defraudado.», ¿hay aquí «maniobra fraudulenta»? —Sí, registrar facturas falsas, y se registran mediante maniobras fraudulentas, y aquí se configura el crimen tributario del inciso tercero del art. 97 № 4 C.T. ¿Qué más? ¿Hay alguna otra consecuencia? —La agravante especial del inciso cuarto del art. 97 № 4 C.T., si como medio para cometer los delitos anteriores, se usaron documentos falsos, se aplicará la pena mayor asignada al delito más grave. Y por último, ¿se daría la conducta típica del inciso quinto y final del art. 97 № 4 C.T.: «El que maliciosamente confeccione, venda o facilite, a cualquier título, guías de despacho, facturas, notas de débito, notas de crédito o boletas, falsas, con o sin timbre del Servicio, con el objeto de cometer o posibilitar la comisión de los delitos descritos en este número, será sancionado con la pena de presidio menor en sus grados medio a máximo y con una multa de hasta 40 unidades tributarias anuales.»? —Sí, ¿respecto de quién? —La sociedad 3 Ltda. por facilitar facturas falsas. Este el razonamiento que se pide cuando se hace esta pregunta respecto de una situación como esta, ¿queda claro? Claro que quien se lleva el puntaje completo es quien se coloca en todos los supuestos. ¿Qué pasa en la realidad? —Esta es una declaración maliciosamente falsa, por lo que no nos moveremos del inciso primero de la norma (art. 97 № 4 C.T.), pasando por alto varias cuestiones importantes, ¿se entiende? En este caso les diría que la respuesta es bastante completa, pero tienen que ser completa en la medida de colocarse en todos los supuestos posibles. Ahora, ¿podría en este caso darse, no un tema de concurso, sino que más bien aplicarse o configurarse simultáneamente alguna Infracción Administrativa Tributaria? — Depende, ¿podría darse la del art. 97 № 3 C.T.? —Hay dolo, recuerden que la discusión de que el art. 97 № 3 y № 4 C.T. se distinguen por culposo y doloso, si voy a sancionar por el delito, no tiene caso que sancione administrativamente, pero, ¿qué pasa con la sanción del art. 97 № 11 C.T. pensando en el IVA por el retraso? ¿Podría aplicarse? —Sí, porque además, en los casos del art. 97 № 11 C.T. y el art. 97 № 2 C.T. son recargos legales, son sanciones civiles, porque están asociados a la mora, y son perfectamente compatibles con la sanción de un Delito Tributario. ¿alguna pregunta? ¿Hace sentido o no? Luego, aunque me demore un poco más, una pregunta de esas preguntas que los profesores realizamos en los exámenes y que fastidian a los alumnos: ¿Plazos de 504

prescripción asociados a este caso? —Depende de la figura244 —Bien, ok —En los casos del inciso segundo y tercero del art. 97 № 4 sería crimen, y el plazo de prescripción sería 10 años245 —Bien, ¿fundamento normativo de este razonamiento? —Art. 97 № 4 C.T. por la remisión que hace a su vez el art. 114 C.T.: «Artículo 114.- Las acciones penales corporales y las penas respectivas prescribirán de acuerdo con las normas señaladas en el Código Penal. En los mismos plazos relativos a los crímenes o simples delitos prescribirá la acción para perseguir la aplicación de la pena de multa, cuando se ejerza la opción a que se refiere el inciso tercero del artículo 162 de este Código.», y aquí tenemos la respuesta completa. ¿Procedimiento aplicable? —Depende, ¿de qué va a depender? —Lo que aquí va a haber previamente, si uno lo sitúa cronológicamente, va a haber una primera fase que se va a llamar: Recopilación de antecedentes, art. 161 № 10 C.T.: «Artículo 161.- Las sanciones por infracción a las disposiciones tributarias, que no consistan en penas privativas de libertad, serán aplicadas por el Tribunal Tributario y Aduanero, previo el cumplimiento de los trámites que a continuación se indican: 10. No se aplicará el procedimiento de este Párrafo tratándose de infracciones que este Código sanciona con multa y pena privativa de libertad. En estos casos corresponderá al Servicio recopilar los antecedentes que habrán de servir de fundamento a la decisión del Director a que se refiere el artículo 162, inciso tercero.», como consecuencia de ello, ¿qué es lo que puede resultar? —Que el Director Nacional del SII decida ejercer o no ejercer la acción penal, si decide ejercer la acción penal, ¿cuál será el procedimiento aplicable? —El Proceso Penal, por lo cual, luego de efectuar la denuncia o querella correspondiente se iniciará el Proceso Penal y pasará a ser competente de todo ello el Ministerio Público; por el contrario, si decide no ejercer la acción penal, y ojo aquí la decisión es exclusiva del Director Nacional del SII ¿qué pasa en este caso? ¿Qué procedimiento se aplica? —El del art. 161 C.T., es decir, se remiten los antecedentes al Director Regional correspondiente para que este haga la denuncia ante el TTA que corresponda y se apliquen las reglas del procedimiento establecido en el art. 161 C.T., ¿queda claro? Podría preguntar: Indique las connotaciones del elemento subjetivo del tipo en el caso que cavamos de ver, ¿cuáles son las opciones? —Dolo genérico, la presunción de dolo del art. 1 C.P., la tesis defendida por el SII y el dolo específico, es decir un ánimo especial que se agrega al dolo genérico para estos efectos, con los argumentos que ustedes ya conocen, ¿de acuerdo? Ah…, nos faltó una cosa, sujetos activos, dijimos las personas jurídicas, pero, ¿en qué norma tenemos que pensar? Yo les dije ayer que no se olvidaran de estas normas y se olvidaron, pero las reitero: Art. 98 C.T. y art. 99 C.T., volvamos a leerlas por favor, art. 98 C.T.: «Artículo 98.- De las sanciones pecuniarias responden el contribuyente y las demás personas legalmente obligadas.», en este caso, de las sanciones pecuniarias, ¿quiénes responderían? —Las personas jurídicas y las personas naturales que eran obligadas tributarias, leamos el siguiente, art. 99 C.T.: «Artículo 99.- Las sanciones corporales y los 244 245

Respuesta de un compañero. Respuesta del mismo compañero anterior.

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apremios, en su caso, se aplicarán a quien debió cumplir la obligación y, tratándose de personas jurídicas, a los gerentes, administradores o a quienes hagan las veces de éstos y a los socios a quienes corresponda dicho cumplimiento.», por lo tanto, tendríamos un texto relevante para estos efectos. Ahora, ¿qué pasa con el contador? ¿Dónde nos tenemos que ir normativamente? También lo dije ayer, y dije: «Ojo, cuidado», art. 100 C.T., volvamos a leer el art. 100 C.T., delito especial del contador: «Artículo 100.- El contador que al confeccionar o firmar cualquier declaración o balance o que como encargado de la contabilidad de un contribuyente incurriere en falsedad o actos dolosos, será sancionado con multa de una a diez unidades tributarias anuales y podrá ser castigado con presidio menor en sus grados medio a máximo, según la gravedad de la infracción, a menos que le correspondiere una pena mayor como copartícipe del delito del contribuyente, en cuyo caso se aplicará esta última. Además, se oficiará al Colegio de Contadores para los efectos de las sanciones que procedan. Salvo prueba en contrario, no se considerará dolosa o maliciosa la intervención del contador, si existe en los libros de contabilidad, o al término de cada ejercicio, la declaración firmada del contribuyente, dejando constancia de que los asientos corresponden a datos que éste ha proporcionado como fidedignos.», apliquémoslo a lo que acabamos de ver, si el contador tuvo participación, supongamos que tuvo participación dolosa en el delito, se lo va a sancionar ¿por el delito especial del art. 100 C.. o por alguna otra conducta típica? —Depende de la pena asociada al delito cometido por el contribuyente, y el contribuyente está cometiendo el Delito Tributario del art. 97 № 4 C.T., y ahora comparen la pena del art. 97 № 4 C.T. con la del art. 100 C.T., ¿cuál es más grave? —La del art. 97 № 4 C.T., por ende, el contador también será sancionado en virtud del art. 97 № 4 C.T., y no en virtud del art. 100 C.T. ¿de acuerdo? aquí tenemos la respuesta completa a nuestro caso. Lo fundamental en esto es: Nuevamente, manejo de Código, manejo de normas. Este caso se preguntó en el examen y a veces se agregan otras preguntas. Profesor, aparecen muchas figuras en el caso, pero ¿qué pasa en la práctica? 246 —En la práctica el SII elegirá un delito en especial, pero yo le voy a pedir el razonamiento de las figuras, identifique las posibles figuras que podrían configurarse, asumiendo también los temas de concurso y los criterios establecidos para resolver los temas de concurso. «Ah… no, es que es mucho profesor» [autoafirmación] —Tampoco estoy pidiendo un tratado, se configura la primera conducta del inciso primero del art. 97 № 4 C.T. porque al incorporar facturas falsas la declaración de impuestos del IVA ―formulario № 29― será maliciosamente falsa, ¿de acuerdo? Segunda figura de Delito Tributario: Del art. 97 № 5 C.T. 2.-Art. 97 № 5 C.T.: Bien, para cerrar con esta materia veamos otros Delitos Tributarios, art. 97 № 5 C.T.: «Artículo 97.- Las siguientes infracciones a las disposiciones tributarias serán sancionadas en la forma que a continuación se indica: 5°.- La omisión maliciosa de declaraciones exigidas por las leyes tributarias para la determinación o 246

Pregunta de un compañero.

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liquidación de un impuesto, en que incurran el contribuyente o su representante, y los gerentes y administradores de personas jurídicas o los socios que tengan el uso de la razón social, con multa del cincuenta por ciento al trescientos por ciento del impuesto que se trata de eludir y con presidio menor en sus grados medio a máximo.», la omisión maliciosa de declaraciones exigidas por la Ley. De los requisitos de la figura del art. 97 № 5 C.T. Requisitos del tipo: Primero: Que una Ley exija la presentación de declaraciones; segundo: Que las exija para la determinación o declaración de un impuesto; tercero: Que la declaración no se haya presentado; cuarto: Que la omisión sea maliciosa; y, quinto: El sujeto activo del delito, el responsable, es el indicado por la Ley, en este caso en particular es el contribuyente, sus representantes y los gerentes y administradores de personas jurídicas o los socios que tengan uso de la razón social, en este caso se detalla más específicamente los sujetos activos del delito. De la sanción de la figura del art. 97 № 5 C.T. Sanción: Multa del 50 % al 300 % del impuesto que se trata de eludir con presidio menor en sus grados medio a máximo. Tercera figura de Delito Tributario: Del art. 97 № 8 C.T. 3.-Art. 97 № 8 C.T.: Enseguida, tenemos el art. 97 № 8 C.T.: «Artículo 97.- Las siguientes infracciones a las disposiciones tributarias serán sancionadas en la forma que a continuación se indica: 8°.- El comercio ejercido a sabiendas sobre mercaderías, valores o especies de cualquiera naturaleza sin que se hayan cumplido las exigencias legales relativas a la declaración y pago de los impuestos que graven su producción o comercio, con multa del cincuenta por ciento al trescientos por ciento de los impuestos eludidos y con presidio o relegación menores en su grado medio. La reincidencia será sancionada con pena de presidio o relegación menores en su grado máximo.», comercio de bienes que no han tributado, aquí hay que colocarse en el supuesto de alguien que comercia bienes determinados teniendo conciencia que esos bienes que comercia no han cumplido con sus obligaciones tributarias, pueden ser mercaderías, valores, especies de cualquier naturaleza, respecto de las cuales se hayan cumplido exigencias legales y pagos que correspondan, y que el comprador o comerciante, el comerciante que vende, previamente compra, y se habla del comprador o comerciante, el comerciante que vende previamente compra, y se habla de que el comprador-comerciante tenga conocimiento del incumplimiento de las obligaciones tributarias, y en este caso el SII debiese probar con antecedentes respecto de este conocimiento previo del comprador-vendedor, porque la norma habla de «a sabiendas», por lo que el SII debiese acreditar que el comprador o comerciante debiese estar a sabiendas de las circunstancias.

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De la sanción de la figura del art. 97 № 8 C.T. Sanción: Multa 50% al 300% de los impuestos eludidos y presidio o relegación menores en su grado medio. La reincidencia será sancionada con pena de presidio o relegación menores en su grado máximo247. Por lo tanto, simple delito incluso en el caso de reincidencia. Cuarta figura de Delito Tributario: Del art. 97 № 9 C.T. 4.-Art. 97 № 9 C.T.: En términos cercanos está el art. 97 № 9 C.T.: «Artículo 97.Las siguientes infracciones a las disposiciones tributarias serán sancionadas en la forma que a continuación se indica: 9°.- El ejercicio efectivamente clandestino del comercio o de la industria con multa del treinta por ciento de una unidad tributaria anual a cinco unidades tributarias anuales y con presidio o relegación menores en su grado medio y, además, con el comiso de los productos en instalaciones de fabricación y envases respectivos.», que es el comercio clandestino o la industria clandestina, en este caso, ¿qué se sanciona? —Aquí se sanciona el ejercicio del comercio o industria de forma clandestina. De la discusión jurisprudencial en torno a la «habitualidad». Se ha discutido a nivel jurisprudencial si para la configuración de esta conducta típica es necesaria la habitualidad, es decir: Para que hablamos del comercio, de conducta clandestina, si tiene que haber una conducta reiterada o basta con una sola vez, y de acuerdo a la jurisprudencia del Tribunal de Juicio Oral en lo Penal de Concepción (2007) ha dicho que la habitualidad no es condición del tipo; qué sea verdaderamente clandestino, no lo señala la norma, pero podríamos decir que es clandestino cuando se realiza en forma secreta u oculta con el claro propósito de evadir el cumplimiento de la Obligación Tributaria, aquí, a nivel jurisprudencial, en términos sintéticos, como señaló la Corte de Apelaciones de San Miguel, que dijo que habría clandestinidad cuando haya incumplimiento de la Ley Tributaria o municipal, por ejemplo: Cuando se vende tabaco sin tener autorización o patente municipal, y sin haber cumplido las obligaciones tributarias correspondientes, como iniciación de actividades y obtención de RUT; recuerden que cuando vimos la obligación de tener RUT ―y el reglamento es del año 1969― se presume clandestino el ejercicio de la actividad del Comercio cuando no se tiene RUT, y, en ese caso se configuraría la conducta del art. 97 № 9 C.T., ¿queda claro? ¿Cuál sería en el caso anterior el bien jurídico protegido? —En cuanto a la venta de tabaco en forma irregular: Orden Público Económico, Funcionamiento del Sistema, y sí se venden CD’S falsos o libros falsos sería propiedad intelectual que no es tributario, ¿de acuerdo?. Quinta figura de Delito Tributario: Del art. 97 № 10 C.T. (hipótesis de reiteración). 5.-Art. 97 № 10 C.T. (hipótesis de reiteración): Luego tenemos el art. 97 № 10 C.T.: «Artículo 97.- Las siguientes infracciones a las disposiciones tributarias serán sancionadas en la forma que a continuación se indica: 10°.- El no otorgamiento de guías «Sanción», citada directamente del Power Point № 28, diapositiva № 13, de autoría del profesor Alburquenque. 247

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de despacho de facturas, notas de débito, notas de crédito o boletas en los casos y en la forma exigidos por las leyes, el uso de boletas no autorizadas o de facturas, notas de débito, notas de crédito o guías de despacho sin el timbre correspondiente, el fraccionamiento del monto de las ventas o el de otras operaciones para eludir el otorgamiento de boletas, con multa del cincuenta por ciento al quinientos por ciento del monto de la operación, con un mínimo de 2 unidades tributarias mensuales y un máximo de 40 unidades tributarias anuales. En el caso de las infracciones señaladas en el inciso primero, éstas deberán ser, además, sancionadas con clausura de hasta 20 días de la oficina, estudio, establecimiento o sucursal en que hubiere cometido la infracción. La reiteración de las infracciones señaladas en el inciso primero se sancionará además con presidio o relegación menor en su grado máximo. Para estos efectos se entenderá que hay reiteración cuando se cometan dos o más infracciones entre las cuales no medie un período superior a tres años. Para los efectos de aplicar la clausura, el Servicio podrá requerir el auxilio de la fuerza pública, la que será concedida sin ningún trámite previo por el Cuerpo de Carabineros, pudiendo procederse con allanamiento y descerrajamiento si fuere necesario. En todo caso, se pondrán sellos oficiales y carteles en los establecimientos clausurados. Cada sucursal se entenderá como establecimiento distinto para los efectos de este número. En los casos de clausura, el infractor deberá pagar a sus dependientes las correspondientes remuneraciones mientras dure aquélla. No tendrán este derecho los dependientes que hubieren hecho incurrir al contribuyente en la sanción.» que ya lo vimos, ¿se acuerdan ustedes la omisión en la emisión de documentos? Notas de crédito, notas de débito, boletas, facturas, guías de despacho, y cuando la conducta es reiterada, ¿qué ocurría? Y la propia norma define qué es reiteración —Se configuraba un delito tributario, ¿de acuerdo? Sexta figura de Delito Tributario: Del art. 97 № 12 C.T. 6.-Art. 97 № 12 C.T.: Luego tenemos el art. 97 № 12 C.T.: «Artículo 97.- Las siguientes infracciones a las disposiciones tributarias serán sancionadas en la forma que a continuación se indica: 12°.- La reapertura de un establecimiento comercial o industrial o de la sección que corresponda, con violación de una clausura impuesta por el Servicio, con multa del veinte por ciento de una unidad tributaria anual a dos unidades tributarias anuales y con presidio o relegación menor en su grado medio.», también asociada con otra cosa, ¿se acuerdan que dentro de las medidas que puede decretar el SII, incluso, dentro de las medidas aplicables dentro del art. 97 № 10 C.T. está la clausura del establecimiento comercial o industrial? Pues bien, puede suceder que esa medida sea violada, y en ese caso nos vamos a ir al art. 97 № 12 C.T. Por lo tanto, los elementos del tipo aquí es que el SII haya aplicado la sanción de clausura del establecimiento comercial o industrial, o de una parte del mismo. La sanción en este caso de clausura, ojo, tiene que emanar del SII para que se configure el tipo, si emana de otra autoridad, como podría ser ―por ejemplo― El Servicio de Salud Metropolitana del Ambiente, por decir algo, aquí ya estaríamos fuera del tipo penal. Debe encontrarse vigente la clausura, y debe violarse dicha clausura reabriendo el establecimiento salvo que se haga por fuera mayor o caso fortuito. De la sanción del art. 97 № 12 C.T. 509

Sanción, multa de 20 % de 1 UTM a 1 UTA y presidio de relegación menor en su grado medio. Séptima figura de Delito Tributario: Del art. 97 № 13 C.T. 7.-Art. 97 № 13 C.T.: Ahora veamos el art. 97 № 13 C.T.: « Artículo 97.- Las siguientes infracciones a las disposiciones tributarias serán sancionadas en la forma que a continuación se indica: 13°.- La destrucción o alteración de los sellos o cerraduras puestos por el Servicio, o la realización de cualquiera otra operación destinada a desvirtuar la oposición de sello o cerraduras, con multa de media unidad tributaria anual a cuatro unidades tributarias anuales y con presidio menor en su grado medio. Salvo prueba en contrario, en los casos del inciso precedente se presume la responsabilidad del contribuyente y, tratándose de personas jurídicas, de su representante legal.», destrucción de sellos y cerraduras, también el SII puede implementar la medida de colocar sellos y cerraduras para la conservación de determinados antecedentes, estos sellos o cerraduras pueden ser destruidos o se puede realizar cualquier operación destinada a desvirtuar dichas medidas, por ejemplo, se selló, se cerró un local comercial, y la conducta típica se realizaría en la medida que yo rompiera el sello o la cerradura; incluso, se podría incurrir en la conducta si levanto el techo y entero por él, o violenté la ventana, aquí también se configuraría la conducta, aquí se establece una presunción simplemente legal, lo cual en principio podría parecer como vulneratoria de la no presunción de responsabilidad penal, pero como admite prueba en contrario no habría problema. De la sanción del art. 97 № 13 C.T. La sanción aquí es: Multa de ½ a 4 UTA y con presidio menor en su grado medio. Ejercicios-Casos En los tres minutos que nos quedan veamos casos. 1.-¿En qué plazo prescribe la acción penal para perseguir el delito tributario contemplado en el artículo 97 Nº 4 inciso 2º CT? —Esta ya la pregunté 2.-¿Cuál es el bien jurídico protegido en el delito tipificado en el artículo 97 Nº 9 CT? ¿Es el mismo bien jurídico que en las demás figuras delictivas del artículo 97 CT? —Esta también la vimos. 4.- ¿Qué debe entenderse por “otros procedimientos dolosos”? Ejemplifique. —Primero, estamos hablando de la figura residual genérica contemplada en el inciso primero del № 4 del art. 97 C.T., cuando habla de «otros procedimientos dolosos», son otros procedimientos dolosos distintos a los cuatro anteriores contenidos en la misma norma. Ejemplifique, dimos un ejemplo, el caso Inverlink asociado al art. 21 LIR., ¿sí o no? 5.-Juan es un comerciante y con frecuencia compra cantidades importantes de cartones de cigarrillos a otros comerciantes (quienes no entregan boletas ni facturas por las ventas). ¿En qué delito podría estar incurriendo Juan? —Podría ser el art. 97 № 510

4 C.T., no lo descartemos, pero todavía hay otros más específicos antes de llegar el art. 97 № 4 C.T., podría ser el art. 97 № 8 C.T., leámoslo: «Artículo 97.- Las siguientes infracciones a las disposiciones tributarias serán sancionadas en la forma que a continuación se indica: 8°.- El comercio ejercido a sabiendas sobre mercaderías, valores o especies de cualquiera naturaleza sin que se hayan cumplido las exigencias legales relativas a la declaración y pago de los impuestos que graven su producción o comercio, con multa del cincuenta por ciento al trescientos por ciento de los impuestos eludidos y con presidio o relegación menores en su grado medio. La reincidencia será sancionada con pena de presidio o relegación menores en su grado máximo.», y en este caso, ¿qué regla de reincidencia se aplica? ¿Hay alguna norma especial? En este caso hay que ir al art. 112 C.T., leámoslo: «Artículo 112.- En los casos de reiteración de infracciones a las leyes tributarias sancionadas con pena corporal, se aplicará la pena correspondiente a las diversas infracciones, estimadas como un solo delito, aumentándola, en su caso, conforme a lo dispuesto en el artículo 351 del Código Procesal Penal. Sin perjuicio de lo dispuesto en el N° 10 del artículo en los demás casos de infracciones a las leyes tributarias, sancionadas con pena corporal, se entenderá que existe reiteración cuando se incurra en cualquiera de ellas en más de un ejercicio comercial anual.», por lo tanto, cada vez que no exista una regla especial de reiteración, como por ejemplo, la que existe en el art. 97 № 10 C.T., se aplica la regla general del art. 112 C.T., ¿queda claro? Dejo planteada una cuestión. Dejo planteada una cuestión, para que lo vayan asociando o por lo menos lo tengan en la mente, lo veremos el día martes, pero en la regulación de esta materia también se establecen normas respecto de las circunstancias agravantes, eximentes y atenuantes de responsabilidad, incluso, hay una figura que es una rareza que se llama: Las circunstancias híbridas, porque podrían operar como agravantes o atenuantes dependiendo de las circunstancias, por ejemplo: El grado de cultura del infractor, hay una enumeración que está contenido en normas del Código Tributario que veremos a continuación, por lo cual vamos a cerrar este capítulo. Por favor, si tienen interés, busquen, googleen un poco, háganse una idea, y avancen en esto, de aplicar lo que hemos visto hoy respecto al caso Penta, no obstante ayer ya avanzamos bastante a este respecto. El martes cerramos el capítulo Penal Tributario, y el miércoles y jueves veremos el Procedimiento General de Reclamación. El examen es el día lunes, va a ser las 9:30. Si me avisan podemos hacer una ayudantía el día sábado antes del examen, ya que tiene mucho más sentido una ayudantía cuando se haya avanzado en el estudio. Mírenlo también desde la siguiente perspectiva, y es un ejercicio que resulta bastante interesante, se asimila bastante a una fórmula de estudios en términos colectivos, ¿de acuerdo? Ustedes me avisan.

37.-Martes 20 de noviembre de 2018: SUSPENDIDA. 38.-Miércoles 21 de noviembre de 2018: 511

SUSPENDIDA. 39.-Jueves 22 de noviembre de 2018: SUSPENDIDA.

40.-Viernes 7 de diciembre de 2018 (ayudantía bloque № 1): Buenos días. Buenos días, siempre uno ve rostros nuevos y se sorprende. Y a este momento debemos tener un par de espías (personas de la sección paralela) ¿Sí o no? (una persona levantó la mano), así que seremos cuidadosos… Bienvenidos. Datos generales. Algunos datos generales antes de entrar en materia, el esquema de las preguntas del examen, naturalmente no las puedo decir, las materias que abordaremos acá no necesariamente serán las que se pregunten, puede que haya coincidencia, o puede que no haya coincidencia; en cuanto a la estructura del examen, lo mismo que hemos visto durante el semestre: Parte de verdadero y falso, parte de selección única, o de alternativas si prefieren, y si mal no recuerdo, a propósito de esto, era primera vez que somos primer examen, pero ahora somos el tercero… Consideraciones respecto del examen. Entiendo que son 5 preguntas de verdadero y falso, 5 preguntas de alternativas y dos casos, y cada caso tiene entre 2 y 3 preguntas cada uno, y la prueba tiene un puntaje total de 21 puntos. No tengo un dato exacto, pero haciendo un análisis estadístico, probablemente las partes más débiles son de selección única, en que son conocimientos más duros, y reitero algo que ya he dicho antes: Creo que muchas veces se confunden, no hay trampa, ustedes siempre sospechan que los profesores hacen trampa y a veces están convencidos de

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la alternativa correcta y como sospechan que hay trampa la cambian, ¿está anotando esto?248 (risas) Luego, hay una cuestión de sinonimia, pero la alteración de las palabras parece que los confunde, pero hay un tema de sinonimia en que, en vez de «restitución» se puso «devolución» y bastó con ese cambio de palabras que se cambiara la opción, ¿de acuerdo? Así que ojo con eso. ¿Qué más? —La hora: A las 9:30 a.m. ¿Alguna pregunta adicional? —Es absolutamente común para los dos cursos. ¿Qué leyes pueden traerse? — Todas, ¿son muchas? Veamos: El Código Tributario sin duda, la Constitución sin duda, los artículos de la Ley de Impuestos Sobre la Renta, los artículos de la Ley de IVA, descartemos, ¿el profesor paralelo pasa la Ley de Rentas Municipales? —No, entonces no la traigan. Esta semana hablábamos con mi señora… esta semana hablamos con mi señora, que también hace clases, pero en la Universidad de Chile, y decíamos que uno de los fenómenos que se constata con ustedes es que no s muy fluida la comunicación, mi señora me contaba que en un trabajo que era en grupo, pidió que se organizaran en grupo y llegaron un par de alumnas diciendo que no conocían a nadie… Y, lo llevo a otro extremo, pasa que ni siquiera se comunican entre ustedes para saber de lo que pasó y no pasó el curso de al lado, en fin… Por descarte, lo que no se pasó en el curso de al lado no se puede preguntar en común, ¿o no? ¿De acuerdo? ¿Alguna pregunta adicional? ¿Alguna queja? ¿Algún reclamo? Es el momento, ¿no? Estas clases son totalmente voluntarias. ¿Cómo nos organizamos? Por mi parte, hoy no tengo limitación horaria, esta clase por lo demás es voluntaria, cualquiera de ustedes que decida que esto está demás puede pararse y retirarse, hágalo en silencio sí, como digo, los límites temporales los ponen ustedes. Visión panorámica de lo que nos faltó por ver. Tengo una pregunta: ¿Cómo está la materia que no alcanzamos a ver? Por lo pronto entra, veamos, yo les propongo: Naturalmente que no alcanzamos a ver todo, por lo que, por lo menos ―sin que esto significa que se va preguntar en el examen―, que analicemos un poco las materias más importantes: Quedó pendiente una parte de Infracciones y Sanciones Tributarias, también quedó pendiente la parte relativa a Tribunales Tributarios y Aduaneros, y la parte procedimental: Procedimiento General de Reclamación y Procedimiento Sancionatorio. Entiendo que el otro curso ya lo vio, aunque lo vieron bastante rápido, por lo que no está demás que lo veamos; por otra parte, subí un material con 6 o 7 casos sin solución, luego subiré las soluciones, ¿estamos de acuerdo? Comentarios a razón de la jurisprudencia, en especial a la Sentencia Caso Inverlink. Ojo, en la medida que vayamos viendo estas materias, supongo que a esta altura llegamos con los materiales leídos, ¿sí? ¿No? ¿Algo? ¿Más o menos? Pareciera que no… A ver, para que no nos agobiemos, reitero algo que dije en su momento, la jurisprudencia… 248

Referencia a mi persona.

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El Derecho Tributario es argumentación, y la jurisprudencia es un argumento más entre los posibles para responder, les puedo decir eso sí que, para que no se confíen, es que no hay un caso específico de jurisprudencia, lo cual no implica que la jurisprudencia que se ha visto no sirva para la argumentación de algunas de las cosas que se preguntan, por lo demás, creo que a esta altura ya no deberían leer la Sentencia Cambio Sujeto de IVA si aún no la han leído; luego, vimos otras sentencias a propósito de los tributos como: Caso Aduanas, Caso Peajes, Caso Derechos Municipales, etc., y les recomendaría tener una idea original o general acerca de ellos; luego, vimos la Sentencia Caso Inmobiliaria Bahía, incluso se preguntó en la solemne, por lo que no debería ser una cosa que agobie; la única sentencia que no alcanzamos a ver en detalle fue la Sentencia Caso Inverlink, la recomendación de esa sentencia es para comprender de mejor forma toda la parte de Sanciones e Infracciones Tributarias, el Caso Inverlink vio la clasificación de los hechos, el tipo aplicable: El art. 97 № 4 inc. primero C.T., el Tribunal lo colocó dentro de «otros procedimientos dolosos» (figura № 5 o letra E), luego, colocó cosas sobre el bien jurídico protegido, y también la diferencia entra el dolo específico y el dolo genérico, diferencia entre el art. 97 № 3 C.T. y el art. 97 № 4 C.T., el tipo culposo y el tipo doloso; luego, colocó la situación del contador, circunstancias atenuantes y agravantes, y reincidencia, por lo que, quien quiera leerla para entender mejor esa materia ―bienvenido sea, ¿sí? ¿De acuerdo? Octava figura de Delito Tributario: Del art. 97 № 14 C.T. 8.-Art. 97 № 14 C.T.: Creo que quedamos en el Delito Tributario del art. 97 № 14 C.T.: «Artículo 97.- Las siguientes infracciones a las disposiciones tributarias serán sancionadas en la forma que a continuación se indica: 14°.- La sustracción, ocultación o enajenación de especies que queden retenidas en poder del presunto infractor, en caso de que se hayan adoptado medidas conservativas, con multa de media unidad tributaria anual a cuatro unidades tributarias anuales y con presidio menor en su grado medio. La misma sanción se aplicará al que impidiere en forma ilegítima el cumplimiento de la sentencia que ordene el comiso.», el SII puede decretar medidas conservativas249 sobre la retención de especies, dejándolas en poder de un depositario y se sanciona la sustracción, ocultación o enajenación de estas especies retenidas en poder del presunto infractor, no hay más que agregar; en este tipo también se sanciona el impedir de forma ilegítima la sentencia que ordene el comiso. Novena figura de Delito Tributario: Del art. 97 № 16 inciso tercero C.T. 9.-Art. 97 № 16 inciso tercero C.T.: Luego, tenemos el art. 97 № 16 inc. tercero C.T.: «Artículo 97.- Las siguientes infracciones a las disposiciones tributarias serán sancionadas en la forma que a continuación se indica: 16°.- La pérdida o inutilización no fortuita de los libros de contabilidad o documentos que sirvan para acreditar las anotaciones contables o que estén relacionados con las actividades afectas a cualquier impuesto, se sancionará de la siguiente manera: a) Con multa de una unidad tributaria 249

Las medidas conservativas tienen lugar en los casos del art. 161 N° 3 C.T.

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mensual a veinte unidades tributarias anuales, la que, en todo caso, no podrá exceder de 15% del capital propio; o b) Si los contribuyentes no deben determinar capital propio, resulta imposible su determinación o aquél es negativo, con multa de media unidad tributaria mensual hasta diez unidades tributarias anuales. Se presumirá no fortuita, salvo prueba en contrario, la pérdida o inutilización de los libros de contabilidad o documentos mencionados en el inciso primero, cuando se dé aviso de este hecho o se lo detecte con posterioridad a una notificación o cualquier otro requerimiento del Servicio que diga relación con dichos libros y documentación. Además, en estos casos, la pérdida o inutilización no fortuita se sancionará de la forma que sigue: a) Con multa de una unidad tributaria mensual a treinta unidades tributarias anuales, la que, en todo caso, no podrá exceder de 25% del capital propio; o b) Si los contribuyentes no deben determinar capital propio, no es posible determinarlo o resulta negativo, la multa se aplicará con un mínimo de una unidad tributaria mensual a un máximo de veinte unidades tributarias anuales. La pérdida o inutilización de los libros de contabilidad o documentos mencionados en el inciso primero materializada como procedimiento doloso encaminado a ocultar o desfigurar el verdadero monto de las operaciones realizadas o a burlar el impuesto, será sancionada conforme a lo dispuesto en el inciso primero del N° 4° del artículo 97 del Código Tributario. En todos los casos de pérdida o inutilización, los contribuyentes deberán: a) Dar aviso al Servicio dentro de los 10 días siguientes, y b) Reconstituir la contabilidad dentro del plazo y conforme a las normas que fije el Servicio, plazo que no podrá ser inferior a treinta días. El incumplimiento de lo previsto en el inciso anterior, será sancionado con multa de hasta diez unidades tributarias mensuales. Para los efectos previstos en los incisos primero y segundo de este número, se entenderá por capital propio el definido en el artículo 41, Nº 1°, de la Ley sobre Impuesto a la Renta, vigente al inicio del año comercial en que ocurra la pérdida o inutilización. En todo caso, la pérdida o inutilización de los libros de contabilidad suspenderá la prescripción establecida en los incisos primero y segundo del artículo 200, hasta la fecha en que los libros legalmente reconstituidos queden a disposición del Servicio.», y tiene que ver con la pérdida o inutilización de los libros de contabilidad, y ¿qué situación puede darse aquí? —Que la pérdida sea fortuita, que la pérdida sea no fortuita o que la pérdida sea dolosa, son las tres formas. Adicionalmente, vimos que el art. 97 № 16 C.T. contempla una situación especial en el caso de no dar aviso, y la reconstitución de los libros de contabilidad. De la suspensión de la prescripción del art. 97 № 16 inciso final C.T. Vimos también que el art. 97 № 16 C.T. tenía relevancia desde el punto de vista de la prescripción, ya que, de acuerdo a su inciso final se suspende la prescripción hasta que se reconstituyan los libros de contabilidad y queden a disposición del SII: «En todo caso, la pérdida o inutilización de los libros de contabilidad suspenderá la prescripción establecida en los incisos primero y segundo del artículo 200, hasta la fecha en que los libros legalmente reconstituidos queden a disposición del Servicio.», aquí se suspende porque el SII no puede fiscalizar durante ese periodo, la contabilidad es vital desde el punto de vista de la acción fiscalizadora, y si la contabilidad no existe, el SII está impedido de

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fiscalizar, y como contrapartida del estar impedido de fiscalizar, se suspende la prescripción, se abre un paréntesis en el cómputo del plazo de prescripción. En cuanto al delito en específico el art. 97 № 16 inciso tercero C.T. Respecto del delito, si la pérdida o inutilización de los libros de contabilidad o documentos soportantes se realiza con un procedimiento doloso, la sanción ya no será simplemente una multa, que es lo que caracteriza a una Infracción Administrativa Tributaria, sino que pasaremos a una sanción mixta que es multa más pena privativa de libertad: «La pérdida o inutilización de los libros de contabilidad o documentos mencionados en el inciso primero materializada como procedimiento doloso encaminado a ocultar o desfigurar el verdadero monto de las operaciones realizadas o a burlar el impuesto, será sancionada conforme a lo dispuesto en el inciso primero del N° 4° del artículo 97 del Código Tributario.», ¿cuál sanción en específico? —La del art. 97 № 4 inciso primero C.T.: «4°.- Las declaraciones maliciosamente incompletas o falsas que puedan inducir a la liquidación de un impuesto inferior al que corresponda o la omisión maliciosa en los libros de contabilidad de los asientos relativos a las mercaderías adquiridas, enajenadas o permutadas o a las demás operaciones gravadas, la adulteración de balances o inventarios o la presentación de éstos dolosamente falseados, el uso de boletas, notas de débito, notas de crédito o facturas ya utilizadas en operaciones anteriores, o el empleo de otros procedimientos dolosos encaminados a ocultar o desfigurar el verdadero monto de las operaciones realizadas o a burlar el impuesto, con multa del cincuenta por ciento al trescientos por ciento del valor del tributo eludido y con presidio menor en sus grados medio a máximo.», por lo que estamos hablando de un simple delito. Décima figura de Delito Tributario: Del art. 97 № 22 C.T. Ahora tenemos la figura del art. 97 № 22 C.T.: «Artículo 97.- Las siguientes infracciones a las disposiciones tributarias serán sancionadas en la forma que a continuación se indica: 22º.- El que maliciosamente utilizare los cuños verdaderos u otros medios tecnológicos de autorización del Servicio para defraudar al Fisco, será sancionado con pena de presidio menor en su grado medio a máximo y una multa de hasta seis unidades tributarias anuales.», aquí tenemos el uso malicioso de medios de autorización del SII. Habrán visto alguna ves, lo tienen que haber visto, que en boletas y facturas se lleva un timbre redondo, y un puño en seco que dice en el centro: «SII» y por el contorno dice: «Servicio de Impuestos Internos», y esto indica que, la documentación está legalizada y puede emitirse, sin ese timbre no podría emitirse una factura que no está timbrada, por lo que es vital para el funcionamiento del sistema, y en virtud de ello el art. 97 № 22 C.T. sanciona el uso malicioso de estos sellos, por lo tanto: Primero: Se sanciona la acción que consiste en utilizar cuños verdaderos u otros medios tecnológicos de autorización del SII; segundo: Obrar «maliciosamente»; y, tercero: La acción debe tener como finalidad defraudar al fisco. De la sanción del art. 97 № 22 C.T. 516

Sanción: El art. 97 № 22 C.T. establece una sanción de presidio menor en su grado medio a máximo y una multa de hasta 6 UTA. Art. 97 № 22 C.T. ¿un delito de funcionario? Ahora, ¿quiénes son los más proclives a cometer este Delito Tributario? —El funcionario del SII, cuando se propuso esta medida se paralizó el SII, porque este era poco menos que un delito de funcionario, pero después se vio que podría ser cualquiera, puesto que se pueden falsificar, ¿de acuerdo? Por lo que, si les aparece algún caso de un funcionario del SII que también puede ser un sujeto en la trama, tanto en la perspectiva de esta situación, como ¿en qué otra perspectiva? ¿Bajo qué otra figura? ¿Dónde hay otro artículo del Código Tributario que se refiera a funcionarios del SII? —El art. 101 C.T.: «Artículo 101.- Serán sancionados con suspensión de su empleo hasta por dos meses, los funcionarios del Servicio que cometan alguna de las siguientes infracciones: 1°.- Atender profesionalmente a los contribuyentes en cuanto diga relación con la aplicación de las leyes tributarias, excepto la atención profesional que puedan prestar a sociedades de beneficencia, instituciones privadas de carácter benéfico y, en general, fundaciones o corporaciones que no persigan fines de lucro. 2°.- Permitir o facilitar a un contribuyente el incumplimiento de las leyes tributarias. 3°.- Ofrecer su intervención en cualquier sentido para reducir la carga tributaria de un contribuyente o para liberarle, disminuirle o evitar que se le aplique una sanción. 4°.- Obstaculizar injustificadamente la tramitación o resolución de un asunto o cometer abusos comprobados en el ejercicio de su cargo. 5°.Infringir la obligación de guardar el secreto de las declaraciones en los términos señalados en este Código. En los casos de los números 2° y 3°, si se comprobare que el funcionario infractor hubiere solicitado o recibido una remuneración o recompensa, será sancionado con la destitución de su cargo, sin perjuicio de las penas contenidas en el Código Penal. Igual sanción podrá aplicarse en las infracciones señaladas en los números 1°, 4° y 5°, atendida la gravedad de la falta. La reincidencia en cualquiera de las infracciones señaladas en los números 1°, 4° y 5°, será sancionada con la destitución de su cargo del funcionario infractor.», para que no lo olviden, hay conductas específicas, sanciones que van desde la suspensión de dos meses y hasta un delito. Decimoprimera figura de Delito Tributario: Del art. 97 № 23 C.T. 11.-Art. 97 № 23 C.T.: Ahora veremos el art. 97 № 23 C.T.: «Artículo 97.- Las siguientes infracciones a las disposiciones tributarias serán sancionadas en la forma que a continuación se indica: 23º.- El que maliciosamente proporcionare datos o antecedentes falsos en la declaración inicial de actividades o en sus modificaciones o en las declaraciones exigidas con el objeto de obtener autorización de documentación tributaria, será sancionado con la pena de presidio menor en su grado máximo y con multa de hasta ocho unidades tributarias anuales. El que concertado facilitare los medios para que en las referidas presentaciones se incluyan maliciosamente datos o antecedentes falsos, será sancionado con la pena de presidio menor en su grado mínimo y con multa de una unidad tributaria mensual a una unidad tributaria anual.», el cual contempla dos figuras, a saber: 11.A.-Art. 97 № 23 inciso primero C.T.; y, 11.B.-Art. 97 № 23 inciso segundo C.T. 517

Primera figura del art. 97 № 23 C.T.: Del art. 97 № 23 inciso primero C.T. 11.A.-Art. 97 № 23 inciso primero C.T.: Nos vamos ahora al art. 97 № 23 inc. primero C.T.: «Artículo 97.- Las siguientes infracciones a las disposiciones tributarias serán sancionadas en la forma que a continuación se indica: 23º.- El que maliciosamente proporcionare datos o antecedentes falsos en la declaración inicial de actividades o en sus modificaciones o en las declaraciones exigidas con el objeto de obtener autorización de documentación tributaria, será sancionado con la pena de presidio menor en su grado máximo y con multa de hasta ocho unidades tributarias anuales. El que concertado facilitare los medios para que en las referidas presentaciones se incluyan maliciosamente datos o antecedentes falsos, será sancionado con la pena de presidio menor en su grado mínimo y con multa de una unidad tributaria mensual a una unidad tributaria anual.», ¿se acuerdan de una de las obligaciones que forman parte del inicio del Ciclo de Vida del contribuyente? —El contribuyente empieza su vida con el Inicio de Actividades, y sucede que el art. 97 № 23 C.T. sanciona la conducta consistente en entregar datos falsos en la Iniciación de Actividades con el objeto de obtener autorización de ciertos documentos, dado que habrían ciertas personas que presentaban el formulario correspondiente de Iniciación de Actividades con información falsa, no tenían la empresa, ni el domicilio, etc., con el propósito de obtener timbraje de documentos, de facturas, de boletas, etc., y lo que hacían con estos documentos era cederlos, ya que las facturas son crédito fiscal, y el crédito fiscal es bastante bueno para el contribuyente, en el juego compensatorio del IVA mientras más crédito fiscal tengo menos impuesto que pagar, porque el crédito fiscal se compensa con el débito fiscal, y esto es lo que tiene por objeto sancionar la norma, esta conducta. De la sanción del art. 97 № 23 inciso primero C.T. Sanción: El art. 97 № 23 inciso primero C.T. establece una sanción de presidio menor en su grado máximo y multa de hasta 8 UTA. Segunda figura del art. 97 № 23 C.T.: Del art. 97 № 23 inciso segundo C.T. 11.B.-Art. 97 № 23 inciso segundo C.T.: En el mismo art. 97 № 23 hay una misma figura que es sobre el que, concertado facilitare los medios para que, en las presentaciones a que se refiere la figura anterior, se incluyan maliciosamente datos o antecedentes, es la figura del art. 97 № 23 inciso segundo C.T.: «Artículo 97.- Las siguientes infracciones a las disposiciones tributarias serán sancionadas en la forma que a continuación se indica: 23º.- El que maliciosamente proporcionare datos o antecedentes falsos en la declaración inicial de actividades o en sus modificaciones o en las declaraciones exigidas con el objeto de obtener autorización de documentación tributaria, será sancionado con la pena de presidio menor en su grado máximo y con multa de hasta ocho unidades tributarias anuales. El que concertado facilitare los medios para que en las referidas presentaciones se incluyan maliciosamente datos o antecedentes falsos, será sancionado con la pena de presidio menor en su grado mínimo y con multa de una unidad tributaria mensual a una unidad tributaria anual.», aquí hay complicidad para realizar la figura anterior.

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¿Cómo se sanciona a los cómplices? Opción distinta a las normas generales del Código Penal. Bien, si aquí hay un supuesto de complicidad, ¿cómo se debe sancionar a los cómplices? —Como autores, y la pena sería la misma en virtud del art. 15 № 3 C.P.: «ART. 15. Se consideran autores: 1.° Los que toman parte en la ejecución del hecho, sea de una manera inmediata y directa; sea impidiendo o procurando impedir que se evite. 2.° Los que fuerzan o inducen directamente a otro a ejecutarlo. 3.° Los que, concertados para su ejecución, facilitan los medios con que se lleva a efecto el hecho o lo presencian sin tomar parte inmediata en él.», pero fíjense ustedes que acá la Ley Tributaria establece una regla distinta, o que, va en contra de la lógica del Código Penal, y establece una pena reducida, que será de presidio menor en su grado mínimo y una multa de 1 UTM a 1 UTA: «Será sancionado con la pena de presidio menor en su grado mínimo y con multa de una unidad tributaria mensual a una unidad tributaria anual.». Por lo que, la complicidad se sanciona de forma menos grave que las reglas generales del Código Penal, ¿puede hacerlo el Legislador Tributario? —Sí, ¿tiene autonomía? —Claro que sí. Decimosegunda figura de Delito Tributario: Del art. 97 № 24 C.T. 12.-Art. 97 № 24 C.T.: Por último, tenemos la figura del art. 97 № 24 C.T.: «Artículo 97.- Las siguientes infracciones a las disposiciones tributarias serán sancionadas en la forma que a continuación se indica: 24°.- (A)Los contribuyentes de los impuestos establecidos en la Ley sobre Impuesto a la Renta, que dolosamente reciban contraprestaciones de las instituciones a las cuales efectúen donaciones, en los términos establecidos en los incisos primero y segundo del artículo 11 de la ley N° 19.885, sea en beneficio propio o en beneficio personal de sus socios, directores o empleados, o del cónyuge o de los parientes consanguíneos hasta el segundo grado, de cualquiera de los nombrados, o simulen una donación, en ambos casos, de aquellas que otorgan algún tipo de beneficio tributario que implique en definitiva un menor pago de algunos de los impuestos referidos, serán sancionados con la pena de presidio menor en sus grados mínimo a medio. Para los efectos de lo dispuesto en el inciso precedente, se entenderá que existe una contraprestación cuando en el lapso que media entre los seis meses anteriores a la fecha de materializarse la donación y los veinticuatro meses siguientes a esa data, el donatario entregue o se obligue a entregar una suma de dinero o especies o preste o se obligue a prestar servicios, cualquiera de ellos avaluados en una suma superior al 10% del monto donado o superior a 15 Unidades Tributarias Mensuales en el año a cualquiera de los nombrados en dicho inciso. (B)El donatario que dolosamente destine o utilice donaciones de aquellas que las leyes permiten rebajar de la base imponible afecta a los impuestos de la Ley sobre Impuesto a la Renta o que otorgan crédito en contra de dichos impuestos, a fines distintos de los que corresponden a la entidad donataria de acuerdo a sus estatutos, será sancionado con la pena de presidio menor en sus grados medio a máximo.», y en el art. 97 № 24 C.T. también nos encontramos con dos figuras: 12.A.-Art. 97 № 24 inciso primero C.T. (respecto de los donantes como sujetos activos); y, 12.B.Art. 97 № 24 inciso segundo C.T. (respecto de los donatarios como sujetos activos). Y, las dos figuras ―claramente― son distintas, pero miran a un fenómeno en general que, 519

podríamos decir que tiene dos caras: Todos sabes lo que es la donación, ¿cuáles son los sujetos intervinientes en una donación? —El primer sujeto es el donante y el segundo sujeto es el donatario, por una parte, quien dona y por otra parte quien la recibe. La primera figura, la figura № 1 se aplica al donante; y, la segunda figura, la figura № 2 se aplica al donatario.

Breve explicación sobre la donación como gasto deducible del Impuesto de Primera Categoría. Esto tiene relación con Derecho Tributario II, pero para que entiendan, en la Ley de Impuesto sobre la Renta se reconoce el derecho del contribuyente del Impuesto de Primera Categoría ―y del Impuesto Adicional, pero quedémonos de momento con el contribuyente del Impuesto de Primera Categoría que es el impuesto que grava a las empresas de las rentas del capital― para reducir como gasto las donaciones que hagan, en la medida que con tales donaciones se cumplan con las finalidades que establece la Ley, y se establecen beneficios tributarios para donaciones con fines deportivos, con fines culturales, con fines sociales, con fines políticos, etc., la legislación es bastante dispersa en este sentido, incluso la Ley de Partidos Políticos reconoce esto, por lo tanto, los fines pueden ser diversos, políticos, de instrucción primaria, etc., etc., etc., la fauna es bastante amplia; ahora, hay una segunda condición: Hay un tope, un determinado porcentaje de la renta líquida o de la base imponible de la empresa donante. Cumpliéndose estas dos condiciones y otros requisitos que veremos en su momento, ¿verdad? Quien hace la donación puede deducirla como gasto, es decir: Puede disminuir la base imponible del Impuesto de Primera Categoría, ¿se entiende esa lógica? Ejemplo concreto: Donaciones de las empresas en el contexto de la Teletón. Lo coloco en términos más recientes: La Teletón, hubo una Teletón hace poco, hay empresas donantes, y estas empresas donantes, aparte de donar el monto, lo pueden deducir como gastos de la base imponible del Impuesto de Primera Categoría, en la medida que se cumplan con las dos condiciones que ya mencionamos: Que se cumplan con las finalidades establecidas en la Ley y que no supere el tope establecido en la norma legal, ¿se entiende esto? Primera figura del art. 97 № 24 C.T.: Del art. 97 № 24 inciso primero C.T. (respecto de los donantes como sujetos activos). 12.A.-Art. 97 № 24 inciso primero C.T. (respecto de los donantes como sujetos activos): Vamos ―ahora sí― al art. 97 № 24 C.T., la figura № 1: «Artículo 97.- Las siguientes infracciones a las disposiciones tributarias serán sancionadas en la forma que a continuación se indica: 24°.- Los contribuyentes de los impuestos establecidos en la Ley sobre Impuesto a la Renta, que dolosamente reciban contraprestaciones de las instituciones a las cuales efectúen donaciones, en los términos establecidos en los incisos primero y segundo del artículo 11 de la ley N° 19.885, sea en beneficio propio o en 520

beneficio personal de sus socios, directores o empleados, o del cónyuge o de los parientes consanguíneos hasta el segundo grado, de cualquiera de los nombrados, o simulen una donación, en ambos casos, de aquellas que otorgan algún tipo de beneficio tributario que implique en definitiva un menor pago de algunos de los impuestos referidos, serán sancionados con la pena de presidio menor en sus grados mínimo a medio. Para los efectos de lo dispuesto en el inciso precedente, se entenderá que existe una contraprestación cuando en el lapso que media entre los seis meses anteriores a la fecha de materializarse la donación y los veinticuatro meses siguientes a esa data, el donatario entregue o se obligue a entregar una suma de dinero o especies o preste o se obligue a prestar servicios, cualquiera de ellos avaluados en una suma superior al 10% del monto donado o superior a 15 Unidades Tributarias Mensuales en el año a cualquiera de los nombrados en dicho inciso. El donatario que dolosamente destine o utilice donaciones de aquellas que las leyes permiten rebajar de la base imponible afecta a los impuestos de la Ley sobre Impuesto a la Renta o que otorgan crédito en contra de dichos impuestos, a fines distintos de los que corresponden a la entidad donataria de acuerdo a sus estatutos, será sancionado con la pena de presidio menor en sus grados medio a máximo.», pide primero: Ser contribuyente de la Ley de Impuesto sobre la Renta; segundo: Hacer donaciones, son donaciones que otorgan un beneficio tributario que implica rebajar el impuesto a apagar, disminución del gasto, aquí no hay problema, ¿dónde está el problema? —En la contraprestación, porque si hay contraprestación de quien recibe la donación, ¿quién se beneficia en la práctica? —El donante, que podrá obtener el beneficio tributario de la disminución del gasto o el crédito correspondientes sin que haya existido en realidad donación; porque si hay contraprestación en realidad estamos ante una simulación de donación, ¿se entiende? ¿Tiene lógica? Si se dan esta dos condiciones, es decir: Ser contribuyente de la Ley de Impuesto Sobre la Renta y hacer donaciones, se configura la primera figura. Del caso de los supermercados. En el caso del supermercado, ¿quiénes son los donantes? —La persona natural que dona los pesos, el donante es la persona, no el supermercado, por lo que incurriría en una falta grave si lo deduce como gasto Segunda figura del art. 97 № 24 C.T.: Del art. 97 № 24 inciso segundo C.T. (respecto de los donatarios como sujetos activos). 12.B.-Art. 97 № 24 inciso segundo C.T. (respecto de los donatarios como sujetos activos): Vamos a la segunda figura, la figura № 2, que es la del art. 97 № 24 inciso segundo C.T.: «Artículo 97.- Las siguientes infracciones a las disposiciones tributarias serán sancionadas en la forma que a continuación se indica: 24°.- Los contribuyentes de los impuestos establecidos en la Ley sobre Impuesto a la Renta, que dolosamente reciban contraprestaciones de las instituciones a las cuales efectúen donaciones, en los términos establecidos en los incisos primero y segundo del artículo 11 de la ley N° 19.885, sea en beneficio propio o en beneficio personal de sus socios, directores o empleados, o del cónyuge o de los parientes consanguíneos hasta el segundo 521

grado, de cualquiera de los nombrados, o simulen una donación, en ambos casos, de aquellas que otorgan algún tipo de beneficio tributario que implique en definitiva un menor pago de algunos de los impuestos referidos, serán sancionados con la pena de presidio menor en sus grados mínimo a medio. Para los efectos de lo dispuesto en el inciso precedente, se entenderá que existe una contraprestación cuando en el lapso que media entre los seis meses anteriores a la fecha de materializarse la donación y los veinticuatro meses siguientes a esa data, el donatario entregue o se obligue a entregar una suma de dinero o especies o preste o se obligue a prestar servicios, cualquiera de ellos avaluados en una suma superior al 10% del monto donado o superior a 15 Unidades Tributarias Mensuales en el año a cualquiera de los nombrados en dicho inciso. El donatario que dolosamente destine o utilice donaciones de aquellas que las leyes permiten rebajar de la base imponible afecta a los impuestos de la Ley sobre Impuesto a la Renta o que otorgan crédito en contra de dichos impuestos, a fines distintos de los que corresponden a la entidad donataria de acuerdo a sus estatutos, será sancionado con la pena de presidio menor en sus grados medio a máximo.», ¿en qué difiere? ¿Quién es el sujeto activo acá? — El donatario, y pensemos, tiene algún sentido común, cuando el donatario recibe una donación, ¿qué obligación subyace respecto de él? —Dijimos que, las donaciones para que pudieran beneficiar tributariamente hablando tienen que cumplir determinados fines, fines culturales, fines sociales, fines educativos, etc., pero ¿qué pasa si el donatario recibe la donación y no cumple con los fines? —No estaría cumpliendo con la donación, y esto hace que el fisco no ejerza su potestad tributaria y no cobre lo que tenga que cobrar y no se aplique la ley correspondiente. Ustedes ven el detalle.

Del delito propio del contador. Delito propio del contador, ¿dónde está este? En el art. 100 C.T.: «Artículo 100.- El contador que al confeccionar o firmar cualquier declaración o balance o que como encargado de la contabilidad de un contribuyente incurriere en falsedad o actos dolosos, será sancionado con multa de una a diez unidades tributarias anuales y podrá ser castigado con presidio menor en sus grados medio a máximo, según la gravedad de la infracción, a menos que le correspondiere una pena mayor como copartícipe del delito del contribuyente, en cuyo caso se aplicará esta última. Además, se oficiará al Colegio de Contadores para los efectos de las sanciones que procedan. Salvo prueba en contrario, no se considerará dolosa o maliciosa la intervención del contador, si existe en los libros de contabilidad, o al término de cada ejercicio, la declaración firmada del contribuyente, dejando constancia de que los asientos corresponden a datos que éste ha proporcionado como fidedignos.». Ampliar la mirada desde el punto de vista subjetivo. Por favor, si les sale algún caso de esta materia, amplíen la mirada desde el punto de vista subjetivo, porque desde el punto de vista subjetivo, ¿quién puede tener participación y ser sancionado? ¿Quién puede ser sujeto activo? ¿Con qué norma lo asociamos? —Art. 98 C.T. y art. 99 C.T., no los olviden, y hay que agregarle el art. 100 C.T. si ha tenido 522

participación el contador, y ojo, la participación del en un relato no necesariamente tiene nombre y apellido, porque podría bastar con que, por ejemplo, se incorporó la contabilidad de facturas falsa, y no es que no se esgrime que hubo intervención del contador, pero en un porcentaje alto podría ser, porque, ¿quiénes incorporan facturas en la contabilidad? — Generalmente el contador. Del delito propio del contador (sigue). Bien, si nos vamos al art. 100 C.T. nos vamos a encontrar con el delito propio del contador, por lo que esta figura solo puede hacerla el contador y que actúe en el ejercicio de su profesión, aquí surge la primera pregunta. ¿Es necesario tener el título de contador? — Puede ser un estudiante de contabilidad, o alguien que no tenga título y haya aprendido a llevar la contabilidad, ¿es necesario el título de contador? —Sí, si no se tiene el título no se tiene el delito; pero, si de todas formas se lleva la contabilidad, en el ejercicio ilegal de la profesión os e aplican las reglas del delito en que incurrió el contribuyente, a quien se le lleva la contabilidad, que podría ser cualquiera del art. 97 C.T. Llevémoslo a una situación de hecho: Si una empresa, una Sociedad Anónima, introduce en su contabilidad facturas falsas, y lo hace por medio de su contador, sin que tenga el título, no se va a aplicar el art. 100 C.T., sino que se a a aplicar tanto respecto del contribuyente infractor como del contador sin título que tuvo participación el art. 97 № 4 C.T. De las conductas tipificadas en el art. 100 C.T. Luego, las conductas tipificadas en el art. 100 C.T. son: 1.-Que el contador (a) confeccione o firme una declaración o balance, o (2) que esté encargado de la contabilidad (tener bajo su responsabilidad profesional una contabilidad). Debe tratarse de contabilidad exigida por la ley y no la que pueda llevar un contribuyente que no está obligado a hacerlo; e, 2.-Incurra en falsedad (se registran cifras o cantidades que no se ajustan a la realidad) o actos dolosos (el objetivo es defraudar al Fisco). Los actos del agente deben constituir una falsedad o ser actos dolosos. Para que la intervención sea dolosa debe alterar el contenido y los resultados de los actos en que interviene, proporcionando información no veraz susceptible de engañar a la Administración Tributaria.250 De la sanción del art. 100 C.T. ¿Cuál es la sanción? —Multa de hasta 10 UTA y presidio menor en sus grados medio a máximo; ahora ojo: «A menos que le correspondiere una pena mayor como copartícipe del delito del contribuyente, en cuyo caso se aplicará esta última.», lo dije en clase y lo reitero: Puede suceder que el contador haya tenido participación como en el caso Inverlink en que, el contador tuvo participación, y tanto que la Corte dijo que si elimináramos al contador no se podría haber cometido el delito. Tenemos al contador y a Inverlink, al contador ¿qué sanción se le aplica? —La del art. 100 C.T. o la del contribuyente, porque la del art. 97 № 4 C.T. es mayor que la del art. 100 C.T., cuando la pena del contribuyente es mayor a la del art. 100 C.T. se prefiere la pena del tipo penal del Párrafo extraído textualmente del Power Point № 29, diapositiva № 10 de autoría del profesor Alburquenque. 250

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contribuyente y no la del tipo penal del contador, esto es lo que quiere decir la norma, ¿de acuerdo? Del inciso segundo del art. 100 C.T. ¿Alguien tiene el Código Tributario? —Leamos el inciso segundo del art. 100 C.T.: « Artículo 100.- El contador que al confeccionar o firmar cualquier declaración o balance o que como encargado de la contabilidad de un contribuyente incurriere en falsedad o actos dolosos, será sancionado con multa de una a diez unidades tributarias anuales y podrá ser castigado con presidio menor en sus grados medio a máximo, según la gravedad de la infracción, a menos que le correspondiere una pena mayor como copartícipe del delito del contribuyente, en cuyo caso se aplicará esta última. Además, se oficiará al Colegio de Contadores para los efectos de las sanciones que procedan. Salvo prueba en contrario, no se considerará dolosa o maliciosa la intervención del contador, si existe en los libros de contabilidad, o al término de cada ejercicio, la declaración firmada del contribuyente, dejando constancia de que los asientos corresponden a datos que éste ha proporcionado como fidedignos.», pregunta: ¿Hay alguna forma en que el actuar del contador se considere como no dolosa? Es decir: ¿Hay alguna forma en que el contador se libere de responsabilidad penal? —La secuencia es la siguiente: El contador contabiliza la información que, no es él quien ,la genera, sino que es por regla general información que aporta el contribuyente a quien se le lleva contabilidad, esa información puede ser fidedigna o no fidedigna, puede que el contador lo sepa o no lo sepa, ¿cuál es la salvaguarda del contador? —La firma, en el fin de semana googleen y vean un balance general, y vean las imágenes, y sedarán cuenta que habrá una referencia en letra chica al art. 100 inc. segundo C.T., lo que quiere decir que, la información que registró el contador en los registros contables fue proporcionada por el contribuyente en el sentido de que él solo la contabilizó, ¿de acuerdo? En este sentido, Massone habla a este respecto de la: Responsabilidad Penal en virtud de un pacto o declaración privada, salvo prueba en contrario, si el II prueba la contario, natural ente que la infracción se produce. Fíjense ustedes que, en el caso Inverlink se solicitó la aplicación del inciso segundo del art. 100 C.T: en atención a que solo se recibían ordenes, él solo registraba la información, y la Corte Suprema dice que él mismo tiene la calidad de coparticipe del delito, con lo cual, la disposición invocada… Incluso más, como el contador era coparticipe del delito, nos vamos a la sanción art. 97 № 4 inciso primero C.T. y no a la del art. 100 C.T. De los artículos 101 C.T., 102 C.T. y 103 C.T. Brevemente, como les decía, Infracciones Tributarias cometidas por otros sujetos, art. 101 C.T.: Funcionarios del SII, art. 102 C.T.: Funcionarios públicos en general, y art. 103 C.T. infracciones cometidas por notarios, archiveros judiciales y otros. Del art. 101 C.T.: Funcionarios del SII. El art. 101 C.T. tiene varias consecuencias: «Artículo 101.- Serán sancionados con suspensión de su empleo hasta por dos meses, los funcionarios del Servicio que cometan alguna de las siguientes infracciones: 1°.- Atender profesionalmente a los contribuyentes 524

en cuanto diga relación con la aplicación de las leyes tributarias, excepto la atención profesional que puedan prestar a sociedades de beneficencia, instituciones privadas de carácter benéfico y, en general, fundaciones o corporaciones que no persigan fines de lucro. 2°.- Permitir o facilitar a un contribuyente el incumplimiento de las leyes tributarias. 3°.- Ofrecer su intervención en cualquier sentido para reducir la carga tributaria de un contribuyente o para liberarle, disminuirle o evitar que se le aplique una sanción. 4°.- Obstaculizar injustificadamente la tramitación o resolución de un asunto o cometer abusos comprobados en el ejercicio de su cargo. 5°.- Infringir la obligación de guardar el secreto de las declaraciones en los términos señalados en este Código. En los casos de los números 2° y 3°, si se comprobare que el funcionario infractor hubiere solicitado o recibido una remuneración o recompensa, será sancionado con la destitución de su cargo, sin perjuicio de las penas contenidas en el Código Penal. Igual sanción podrá aplicarse en las infracciones señaladas en los números 1°, 4° y 5°, atendida la gravedad de la falta. La reincidencia en cualquiera de las infracciones señaladas en los números 1°, 4° y 5°, será sancionada con la destitución de su cargo del funcionario infractor.», que incluyen la suspensión en el empleo hasta por dos meses, pero se agrava la situación si ha recibido remuneración o recompensa, que va desde la destitución en el cargo y hasta ciertos delitos. Primera conducta del art. 101 C.T. (№ 1). ¿Cuáles son las conductas? —Primero: Atender personalmente a un contribuyente, es decir, los funcionarios del SII no pueden pitutear, no pueden asesorar profesionalmente al contribuyente, ¿no lo creen? Lo hacen, puede que hasta se haga gratuitamente, pero se agrava la situación cuando reciben remuneración: «1°.- Atender profesionalmente a los contribuyentes en cuanto diga relación con la aplicación de las leyes tributarias, excepto la atención profesional que puedan prestar a sociedades de beneficencia, instituciones privadas de carácter benéfico y, en general, fundaciones o corporaciones que no persigan fines de lucro.» Segunda conducta del art. 101 C.T. (№ 2). Segundo: Permitir o facilitar el incumplimiento de las leyes tributarias: «2°.Permitir o facilitar a un contribuyente el incumplimiento de las leyes tributarias.». Tercera conducta del art. 101 C.T. (№ 3). Tercero: Ofrecer su intervención para reducir la carga tributaria de un contribuyente o para liberarle, disminuirle o evitar que se le aplique una sanción: «3°.Ofrecer su intervención en cualquier sentido para reducir la carga tributaria de un contribuyente o para liberarle, disminuirle o evitar que se le aplique una sanción.». Cuarta conducta del art. 101 C.T. (№ 4). Cuarto: Obstaculizar injustificadamente la tramitación o resolución de un asunto: «4°.- Obstaculizar injustificadamente la tramitación o resolución de un asunto o cometer abusos comprobados en el ejercicio de su cargo.». 525

Quinta conducta del art. 101 C.T. (№ 5). Quinto: Y, en quinto lugar, infringir la obligación de guardar secreto de declaraciones (art. 35 C.T.). ¿Recuerdan? El Secreto Tributario lo vimos y lo hablamos en relación a los funcionarios que acceden a la información de las declaraciones, bueno, aquí está la sanción, aquí la situación se agrava si las conductas son realizadas por remuneración o recompensa, ya que, ya no hablamos de suspensión de dos meses en el cargo, sino que de la destitución e incluso la configuración de unos delitos tipificados en el Código Penal: «5°.- Infringir la obligación de guardar el secreto de las declaraciones en los términos señalados en este Código.». Del art. 102 C.T.: Funcionarios públicos en general. Vamos al art. 102 C.T.: «Artículo 102.- Todo funcionario, sea fiscal o municipal o de instituciones o empresas públicas, incluyendo las que tengan carácter fiscal, semifiscal, municipal o de administración autónoma, que falte a las obligaciones que le impone este Código, o las leyes tributarias, será sancionado con multa del cinco por ciento de una unidad tributaria anual a cuatro unidades tributarias anuales. La reincidencia en un período de dos años será castigada con multa de media unidad tributaria anual a cuatro unidades tributarias anuales, sin perjuicio de las demás sanciones que puedan aplicarse de acuerdo con el estatuto que rija sus funciones.», vimos en su momento que los funcionarios públicos tenían ciertos deberes, ¿alguien se acuerda de alguno? —El Código Tributario por lo pronto establece algunos, vimos Servicio Nacional de Aduanas, Registro Civil, Banco Central, Banco Estado, y tienen la obligación de entregar información, cuando incumplen los deberes asócienlo con el art. 102 C.T. Del art. 103 C.T.: Notarios, Conservadores, archivadores y otros ministros de fe. También vimos que los Notarios, Conservadores, archivadores y otros ministros de fe tenían deberes, cuando estemos en ese ámbito asócienlo con el art. 103 C.T.: «Artículo 103.- Los notarios, Conservadores, archiveros y otros ministros de fe que infrinjan las obligaciones que les imponen las diversas leyes tributarias, serán sancionados en la forma prevista en dichas leyes.». Del art. 109 C.T: Infracción genérica. Tenemos por último la infracción genérica del art. 109 C.T.: «Artículo 109.- Toda infracción de las normas tributarias que no tenga señalada una sanción específica, será sancionada con multa no inferior a un uno por ciento ni superior a un cien por ciento de una unidad tributaria anual, o hasta del triple del impuesto eludido si la contravención tiene como consecuencia la evasión del impuesto. Las multas establecidas en el presente Código no estarán afectas a ninguno de los recargos actualmente establecidos en disposiciones legales y aquellas que deban calcularse sobre los impuestos adeudados, se determinarán sobre los impuestos reajustados según la norma establecida en el artículo 53.», cualquier infracción a las normas tributarias que no tenga asociada una sanción específica, aquí la crítica es que se vulnera la tipicidad. La sanción es: Una multa no 526

inferior al 1 % ni superior al 100 % de 1 UTA, o hasta el triple del impuesto eludido, si la contravención tiene como consecuencia la evasión del impuesto. De las circunstancias modificatorias de la Responsabilidad Penal Tributaria. Quedamos hasta aquí, y para continuar les voy a hacer una pregunta: Tenemos el abanico completo de figuras delictuales e infraccionales y si les preguntara: ¿Cuáles son las conductas modificatorias de la responsabilidad penal? Para que no entendamos discursivamente, cuando hablamos de circunstancias modificatorias de la responsabilidad penal hablamos de: Atenuantes, agravantes y eximentes, y podrían darse estas tres situaciones. De las eximentes de Responsabilidad Penal Tributaria (art. 110 C.T.). ¿Existen eximentes? ¿Dónde las encontramos? —En el art. 110 C.T.: «Artículo 110.- En los procesos criminales generados por infracción de las disposiciones tributarias, podrá constituir la causal de exención de responsabilidad penal contemplada en el N° 12° del artículo 10° del Código Penal o, en su defecto, la causal atenuante a que se refiere el número 1° del artículo 11° de ese cuerpo de leyes, la circunstancia de que el infractor de escasos recursos pecuniarios, por su insuficiente ilustración o por alguna otra causa justificada, haga presumir que ha tenido un conocimiento imperfecto del alcance de las normas infringidas. El tribunal apreciará en conciencia los hechos constitutivos de la causal eximente o atenuante.», recuerden que aquí lo que tenemos que partir diciendo es que, aquí hay una excepción al principio de ignorancia de la ley de que no exime de responsabilidad, ya que en el art. 110 C.T. hay una excepción a esa regla, y establece una eximente consistente en incurrir en una omisión hallándome impedido por causa legítima o insuperable cumpliendo los siguientes requisitos: Que el infractor sea de escasos recursos pecuniarios, y que hayan circunstancias que hagan presumir un conocimiento insuficiente en términos tributarios, cuestión que exime de Responsabilidad Penal en los Delitos Tributarios, ¿de acuerdo? De la jurisprudencia al respecto de la eximente del art. 110 C.T.: Del zapatero de 72 años. Hay un caso de la Corte de Apelaciones de San Miguel, contaré un poco la historia: Un señor de 72 años, zapatero, que por alguna razón, vaya a saber quién lo asesoró, no obstante, trabajaba él solo se constituyó como sociedad, y ahora les hago una pregunta: Una Sociedad, ¿qué obligaciones tiene? —Iniciar actividades, obtener RUT, y las más onerosa que es: Llevar contabilidad, y este señor incumplió el deber de llevar contabilidad, vio que esto tenía ventajas, pero no fue consciente de lo oneroso de la contabilidad, aquí, considerando su edad, sus escasos recursos, se le aplicó la eximente de Responsabilidad Penal del art. 110 C.T. De las circunstancias atenuantes: art. 111 C.T. (primer caso) Vayamos ahora a las circunstancias atenuantes, ¿qué creen ustedes que atenuaría la Responsabilidad Penal en materia Tributaria? —Asociémoslo al bien jurídico protegido, 527

¿cuáles son los bienes jurídicos protegidos especialmente desde la obligación de dar? —El interés recaudatorio o si prefiere, el patrimonio fiscal, por lo tanto, el art. 111 inciso primero C.T. recoge esta idea y señala que son circunstancias atenuantes de la Responsabilidad Penal Tributaria: «Artículo 111.- En los procesos criminales generados por infracción a las normas tributarias, (A) la circunstancia de que el hecho punible no haya acarreado perjuicio al interés fiscal, (B)como también el haberse pagado el impuesto debido, sus intereses y sanciones pecuniarias, serán causales atenuantes de responsabilidad penal. Constituirá circunstancia agravante de responsabilidad penal que el delincuente haya utilizado, para la comisión del hecho punible, asesoría tributaria, documentación falsa, fraudulenta o adulterada, o se haya concertado con otros para realizarlo. Igualmente constituirá circunstancia agravante de responsabilidad penal que el delincuente teniendo la calidad de productor, no haya emitido facturas, facilitando de este modo la evasión tributaria de otros contribuyentes.», el primer caso se relaciona o vincula con el fin recaudatorio de los tributos. Del segundo caso de atenuante del art. 111 C.T. El segundo caso es haber pagado el impuesto debido con sus intereses y sanciones: «Como también el haberse pagado el impuesto debido, sus intereses y sanciones pecuniarias, serán causales atenuantes de responsabilidad penal.», la situación es la siguiente: Por ejemplo, se presentó una declaración maliciosamente falsa de IVA, es decir, en otros términos: Se evadió el pago del IVA, pero el abogado asesore del infractor le dice ó el pago del IVA, pero el abogado asesore del infractor le dice ―y suele ocurrir―, una de las primeras cosas que se hace es intentar pagar, que es lo que el Código Penal trata bajo la nomenclatura de: «Reparar con celo el mal causado», aquí el mal causado implica pagar el impuesto debido y los intereses y sanciones correspondientes, aquí tendríamos configurada la circunstancia atenuante. Tercer caso de atenuante: De la configuración imperfecta de la eximente. Y, por último, tendríamos otra circunstancia atenuante que es, cuando no se configura la eximente que acabamos de ver, cuando no se cumplen los requisitos para que se configure la eximente, no va a operar como eximente, pero va a operar como atenuante. De las circunstancias agravantes de Responsabilidad Penal Tributaria sin perjuicio de la agravante especial del art. 97 № 4 inciso cuarto C.T. Bien, ¿qué nos queda? —Las circunstancias agravantes de Responsabilidad Penal Tributaria. Antes de ver el art. 111 inc. segundo y tercero C.T., que habla de las circunstancias agravantes, quiero preguntarles si ¿se acuerdan de alguna otra circunstancia agravante aparte de los que señala esta norma? —Art. 97 № 4 inciso cuarto C.T.: «Si, como medio para cometer los delitos previstos en los incisos anteriores, se hubiere hecho uso malicioso de facturas u otros documentos falsos, fraudulentos o adulterados, se aplicará la pena mayor asignada al delito más grave.», es una agravante especial, por lo tanto, esto que veremos es sin perjuicio de la agravante especial del art. 97 № 4 inciso cuarto C.T.

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De las circunstancias agravantes de Responsabilidad Penal Tributaria. ¿Cuáles son estas circunstancias agravantes? —Hay dos, las del art. 111 incisos segundo y tercero C.T: «Artículo 111.- En los procesos criminales generados por infracción a las normas tributarias, la circunstancia de que el hecho punible no haya acarreado perjuicio al interés fiscal, como también el haberse pagado el impuesto debido, sus intereses y sanciones pecuniarias, serán causales atenuantes de responsabilidad penal. (A)Constituirá circunstancia agravante de responsabilidad penal que el delincuente haya utilizado, para la comisión del hecho punible, asesoría tributaria, documentación falsa, fraudulenta o adulterada, o se haya concertado con otros para realizarlo. (B) Igualmente constituirá circunstancia agravante de responsabilidad penal que el delincuente teniendo la calidad de productor, no haya emitido facturas, facilitando de este modo la evasión tributaria de otros contribuyentes.», la primera es la utilización por el delincuente, para la comisión del delito, de la asesoría tributaria, si para cometer el delito contraté a un asesor tributario, es situación agravante; también documentación falsa, fraudulenta o adulterada o se haya concertado con otros para realizarlo. Así que ojo con la asesoría tributaria, porque esta situación puede ser un abogado tributarista, se configuraría una agravante, así que si aparece un abogado asesor piensen en la circunstancia agravante. De la agravante comentada aplicada a la Sentencia Caso Inverlink. Volviendo al caso Inverlink, en este caso el SII procuró agravar la conducta de los responsables entendiendo que se habían concertado para la comisión de los injustos tributarios, cuestión que la Corte Suprema descarta, porque la agravante consiste en un acuerdo que tiene que ser anticipado, no basta con que haya convergencia de voluntades, sino que esta convergencia debe ser previa y al inicio de la configuración del ilícito penal correspondiente. De la segunda circunstancia agravante del art. 111 C.T. Y, la segunda circunstancia es la no emisión de facturas por parte del contribuyente que tenga la calidad de productor, facilitando de este modo la evasión tributaria de otros contribuyentes. Recordemos la cadena del IVA, la cadena del pan, ¿quién está en el origen? —El molino, después la panadería, y haciéndolo simple: Consumidor final, el molino le vende a la panadería harina, y cuando le vende, ya que no es consumidor final, tendría que emitir una factura que de cuenta del IVA recargado y que se le ha trasladado, luego, el panadero traslada y recarga el IVA al consumidor final, ¿qué pasa si el molino no emite factura? —Afecta a la cadena, se afecta el resultado y el interés fiscal recaudatorio, y es lo que se configura acá como circunstancia agravante. La venta se realizó igual, y vamos a suponer que el precio de la harina era $100, la factura debió emitirse por $119, no se emitió la factura y tenemos $19 que no aparecen, ¿a quién beneficia y a quién perjudica esto? —Va a tener menos crédito fiscal, peri si lo mira en general, el precio del pan, será menor el precio del IVA recaudado. De las circunstancias híbridas (art. 107 C.T.).

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Por último, respecto de este tema, quisiera hacer referencia al art. 107 C.T.: «Artículo 107.- Las sanciones que el Servicio o el Tribunal Tributario y Aduanero impongan se aplicarán dentro de los márgenes que corresponda, tomando en consideración: 1° La calidad de reincidente en infracción de la misma especie. 2° La calidad de reincidente en otras infracciones semejantes. 3° El grado de cultura del infractor. 4° El conocimiento que hubiere o pudiere haber tenido de la obligación legal infringida. 5° El perjuicio fiscal que pudiere derivarse de la infracción. 6° La cooperación que el infractor prestare para esclarecer su situación. 7° El grado de negligencia o el dolo que hubiere mediado en el acto u omisión. 8° Otros antecedentes análogos a los anteriores o que parezcan justo tomar en consideración atendida la naturaleza de la infracción y sus circunstancias.», aquí tenemos las circunstancias híbridas, ¿por qué lo son? Y antes de esto, quisiera precisar que esta norma, el art. 107 C.T. se aplica solamente en los casos en que decide el TTA y no el SII, por ende, estas circunstancias hibridas no se aplican cuando la persecución de la Responsabilidad Penal corre por la vereda de la justicia ordinaria, es decir: Cuando el Director Nacional del SII decide ejercer la acción penal y por ende se remiten los antecedentes al Ministerio Público, aquí no se aplica el art. 107 C.T., ¿queda claro? Aquí no se aplica el art. 107 C.T., por ende, el art. 107 C.T. se aplica cuando no se persigue la acción penal y solo se persigue la multa, y en este caso, ¿de qué procedimiento estamos hablando? —Del procedimiento el art. 161 C.T. o del art. 165 C.T., ¿quién es el tribunal competente para la aplicación de estas multas? —El TTA, no el Tribunal Penal Ordinario. ¿Por qué se llaman híbridas? ¿Por qué se llaman híbridas? —Porque dependiendo de las circunstancias pueden operar como atenuantes o agravantes. Y aquí tenemos: 1.- La calidad de reincidente en infracción de la misma especie. 2.- La calidad de reincidente en otras infracciones semejantes. 3.- El grado de cultura del infractor. 4.- El conocimiento que hubiere o pudiere haber tenido de la obligación legal infringida. 5.- El perjuicio fiscal que pudiere derivarse de la infracción. 6.- La cooperación que el infractor prestare para esclarecer su situación. 7.- El grado de negligencia o el dolo que hubiere mediado en el acto u omisión. 8.-Otros antecedentes análogos a los anteriores o que parezca justo tomar en consideración atendida la naturaleza de la infracción y sus circunstancias. Ejemplo práctico: De la regulación de la sanción conforme el artículo 107 C.T. (TTA de Talca – 18.05.2012 – RIT GS-07-00037-2011).

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Yo acá les coloqué un considerando del TTA de Talca en que tenía que decidir sobre la aplicación de la multa en el caso de una consulta tipificada en el art. 97 № 4 inc. segundo C.T., de lo cual se desprende que el Director Nacional, pudiendo haber llevado esto a la acción penal, decidió no ejercerla, sino que simplemente pedir al Director Regional que presentara la denuncia al TTA, en est caso se aplica, y aquí el TTA va al art. 107 C.T. y ve cuál aplicar. Letra a): «a) No consta en autos que la denunciada, al momento de cometer la infracción, hubiere tenido registrada otras infracciones de la misma especie ni semejantes, por lo que se beneficia con las atenuantes de los Nros. 1° y 2° del citado artículo;», por ende, en este caso opera como atenuante, pero si hubiese tenido anotaciones por infracciones similares hubiese sido agravante; letra b): «b) Según consta de la declaración jurada prestada por el representante legal de la denunciada, con fecha 29.06.2010, ésta prestó cooperación durante la recopilación de antecedentes, lo que hace aplicable la atenuante del N° 6 del artículo 107 del Código Tributario;»; letra c): «c) El grado de cultura del representante legal de la denunciada y experiencia en la actividad que desempeña, hace concluir que la denunciada tenía pleno conocimiento de las obligaciones tributarias infringidas, por lo que le afecta las agravantes de los Nos. 3 y 4 del citado artículo 107 del Código Tributario.», por lo tanto, aquí no estamos en la situación del señor zapatero de 72 años, con poca instrucción. Del caso de Alberto Fouillioux. Y ojo aquí los estudiantes de derecho y tributaristas, en una situación de este tipo será circunstancia agravante más que atenuante, los futboleros lo deben tener claro, Alberto Fouillioux 251 fue jugador de la selección del 62’, comentarista de Canal 13, fue procesado en su momento por Delito Tributario y condenado como tal, y se aplicó esta circunstancia agravante, porque además de jugador de fútbol había estudiado Derecho, pero no se asusten, ¿alguna pregunta sobre esto? Consideraciones respecto al concepto de reiteración en el Código Tributario. Recordemos que existe una regla especial de reiteración, que es la del art. 112 C.T., y había una regla especial en que no se aplicaba el art. 112 C.T., ¿qué les dije del art. 97 № 10 C.T.? —En un primer término una infracción administrativa, y si es reiterada se configura como Delito Tributario, pero en la misma norma se entiende lo que es la reiteración para del delito doloso, siendo que la del art. 112 C.T. no son 3 años, sino que 1 año, aquí está la diferencia entre la regla general y la específica, la regla general es la del art. 112 C.T. y la regla especial es la del art. 97 № 10 C.T. Razonamientos de procedimiento aplicable a partir del debate acerca de la exclusividad de la acción penal.

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Alberto Fouillioux Ahumada (Santiago, 22 de noviembre de 1940-ibíd., 23 de junio de 2018) fue un futbolista y comentarista deportivo chileno. Jugó de delantero, destacando fundamentalmente en Universidad Católica y la selección chilena. Es considerado uno de los máximos ídolos en la historia de Universidad Católica.

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Un último aspecto que me gustaría resaltar de la parte Penal Tributaria es algo que se comentó a lo largo de las clases que es: El monopolio exclusivo o la facultad exclusiva del Director Nacional del SII para ejercer la acción penal, esto lo reconoce expresamente el art. 162 C.T. (inc. tercero): «Si la infracción pudiere ser sancionada con multa y pena privativa de libertad, el Director podrá, discrecionalmente, interponer la respectiva denuncia o querella o enviar los antecedentes al Director Regional para que persiga la aplicación de la multa que correspondiere a través del procedimiento administrativo previsto en el artículo anterior.»; luego, tenemos que decir que, cuando el SII decide ejercer la acción penal lo va a hacer a través de una denuncia o una querella, cuando lo hace a través de una querella puede hacerlo adicionalmente a través del Consejo de Defensa del Estado, ¿de acuerdo? ¿Se entiende? Aquí se debe haber escuchado apropósito de los caos Penta, SOQUIMICH, todos los gallitos entre el Ministerio Público y el SII, ¿por qué? — Porque el Ministerio Público está de brazos cruzados, paralizado, mientras el SII no ejerza la denuncia o querella, ¿de acuerdo? Si no ejerce la acción penal, en el mismo art. 162 C.T. se le reconoce otro camino: Hacer la denuncia a través del Director Regional para que se siga administrativamente la aplicación de la multa asociada al delito, no se olviden que el Delito Tributario se caracteriza por tener asociada una sanción mixta, multa y pena privativa de libertad, por lo que esta facultad que se le reconoce al Director Nacional significa una renuncia a la búsqueda de la pena privativa de libertad, y la búsqueda de única y exclusivamente la aplicación de la multa, lo que implica que los antecedentes ya no pasan al Ministerio Público; sino que, al Director Regional del SII para que, haga la denuncia correspondiente al TTA competente, el cual es el del domicilio del infractor, y ¿cuál será el procedimiento aplicable? Si le tuviéramos que colocar un número, naturalmente que no lo voy a colocar un Proceso Penal, y aquí corresponde el art. 161 C.T: y no el art. 165 C.T, ¿por qué no el art. 165 C.T.? —Porque el art. 165 C.T. se aplica solo en aquellos casos en que estamos ante una Infracción Administrativa Tributaria, es decir, una sanción que en su origen es sancionada única y exclusivamente con una multa, como el art. 97 № 1, № 2, № 3, № 6, № 7 C.T., etc., y así sucesivamente, pero por favor clarito que el art. 161 C.T. se aplica cuando el Director Nacional decide no ocupar la acción penal y solo aplica la multa, ¿de acuerdo? Debate acerca de la exclusividad de la acción penal (sigue). La misma norma establece que el Ministerio Público tiene la obligación de informar al SII los antecedentes con que cuente con ocasión de la infracción de delitos comunes y que puedan ser un eventual delito tributario; en este caso el Ministerio Público tiene la obligación de decirle al SII sobre esto, y aquí se refuerza la idea de que la competencia exclusiva es del SII, ¿qué puede ocurrir en la práctica? —Por un lado tenemos al SII y por otro al MP, y el MP toma conocimiento de un delito tributario y no entrega la información al SII, ¿qué creen ustedes que hace el SII? O ¿Quién dirime este gallito? —Y aquí tenemos otro gallito, ¿quién dirime? —Un tercero, el juez de garantía, ¿se entiende? Luego, les hago una pregunta adicional: Esta facultad exclusiva, discrecional, monopólica del Director Nacional del SII para decidir si ejerce o no la acción penal, la pregunta es la siguiente: ¿Bajo qué criterios se toma esta decisión? ¿Están estos criterios en el Código Tributario? — 532

No, están en una Circular, ¿alguien recuerda alguno de estos criterios? —Primero, el efecto ejemplificador, la notoriedad del infractor, la calidad de la prueba, el perjuicio fiscal, las tasas de evasión del impuesto del rubro, y por ejemplo ―y esto es bastante sintomático― su por alguna circunstancia disminuye la tasa de recaudación del IVA se activan todas las alarmas y en un contexto de esa naturaleza, enfrentando a una situación donde ejercer o no ejercer la acción penal, decide ejercerla teniendo en consideración la evasión del IVA en ese momento, ¿qué supone esta situación desde el punto de vista del principio de igualdad? ¿Qué es lo que alegan los pequeños contribuyentes, las PYMES y los demás¡? Cuando las infracciones las cometemos nosotros, por lo general, se ejerce la acción penal, en cambio, cuando son los grandes, los poderosos, incluso, adicionalmente a esto, si uno entra en detalle verá que, a veces, el Director Nacional del SII, en situaciones idénticas, en un caso decide ejercer la acción penal y en otro no, por lo mismo, esta es una las facultades fuertemente cuestionadas; en cuanto a los criterios, estos criterios se los autoimpone el SII, podría cambiarlos, y tampoco es que el Director Nacional del SII esté obligado a dar razones, tampoco puede actuar arbitrariamente, pero como es una facultad exclusiva del Director Nacional… es lo mismo que se dicen ahora los del caso Penta, ¿por qué a nosotros? O ¿Por qué solo a nosotros? Siendo que había un conjunto de otras empresas importantes del Grupo Angelini, Ripley, etc., era un listado largo de empresas que habían incurrido en incorporar en su contabilidad facturas ideológicamente falsas, pero se ejerció la acción penal respecto de Penta, SOQUIMICH, etc., y la defensa decía que ya se había cumplido con el efecto ejemplificador, ¿qué pasó cuando se ejerció la acción penal respecto de estas dos empresas? —Todas las empresas que estaban en la misma situación comenzaron a golpear en la mesa del SII y reconocieron que estaban en esta situación, e intentaron reparar el mal causado, por lo que las empresas pagaron, por lo el Sí, el SII podría decir que con estos dos o tres casos bastó para que las demás encendieran las alarmas, y se recaudara lo que se tenía que recaudar. Ahora, la discusión está bien, muchos plantean que hoy por hoy esta facultad exclusiva del Director Nacional del SII debería desaparecer y esta facultad debería pasar al MP, es decir: Aplicar la regla general de lo que ocurre en el resto de los delitos, ¿qué opinan ustedes? ¿Dejamos la facultad en el Director Nacional del SII o se la dejamos al MP? —El otro de los argumentos es que el órgano especializado en la materia es el SII y no se la pasemos a quien no sabe tanto de Derecho Tributario, este es uno de los argumentos, ¿es imposible? —No, habría que crear una unidad especial al interior del MP, lo que podía pasar; y, ahora, si pasara al Ministerio Publico, aumentaría la cantidad de veces en que se ejerza la acción penal por Delito Tributario, y aquí viene la cuestión: ¿Será que nuestro sistema judicial está preparado para recibir un aumento de las causas de este tipo? —No, probablemente implique una saturación y la saturación no acabe en nada, por lo que hay que aplicar en conjunto ciertos temas dogmáticos como el tema de la igualdad ante la ley con ciertos criterios prácticos.

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Discusión en torno a la distinción entre «investigación» y «recopilación de antecedentes». Profesor, ¿cuándo el SII pasa de la recopilación de antecedentes a investigar? 252 ―Si miran los artículos de la Constitución quien tiene la competencia constitucional para investigar la comisión de los delitos es el Ministerio Público, no hay otro órgano que puede tener competencia para investigar delitos tributarios, ¿verdad? Como ello es así, no se encontró nada mejor que a esta fase de «no investigación» el SII denominarla: «Recopilación de antecedentes», si me preguntan mi opinión…, creería que con la recopilación de antecedentes se está investigando, ¿de acuerdo? Por lo que, desde mi punto de vista es una mala solución, el T.C. dijo que, cuando el SII esté recopilando antecedentes y haya otro delito, tiene que abstenerse de conocer y pasar los antecedentes al MP, pero a esto agréguele que no es así, ya que solo van a pasar al Ministerio Público en la medida que el SII decida ejercer la acción penal, por lo que es una línea bastante difusa; en general, en la práctica, el SII ejerce el procedimiento del art. 161 C.T. que le da ciertas facultades como imposición de sellos, etc., y en base a ello deciden si ejercer o no ejercer la acción penal, y cuando opone sello o incauta la contabilidad, en el marco de recopilación de antecedentes, ¿está investigando? —Yo creo que sí. Supongamos que el art. 97 № 4 C.T. tiene sanciones mixtas, ¿es posible que este se cometa con culpa? —Dice «maliciosamente» y «maliciosamente» supone dolo, cuando se comete con culpa es el art. 97 № 3 C.T., porque precisamente, el elemento subjetivo por o menos, desde un punto de vista marcaría la frontera entre el tipo culposo y el tipo doloso, no en todos dice maliciosamente, basta con el dolo genérico, y cuando no se establece esta frase es porque no existe el tipo culposo, o sean, si mira el № 3 con el № 4 la conducta es la misma, la presentación de una declaración incompleta o errónea, ¿en cuál otro no se utiliza esta expresión? Deberían saber algún ejemplo, la primera clase de Infracciones y Sanciones Tributarias, en aquellos que son delitos, en el art. 97 № 7 C.T. no se utiliza, pero el № 7 no es delito, porque no tiene pena privativa de libertad, está sancionado solo con multa, pero, ¿en cuál de aquellos en que se sanciona con multa y pena privativa de libertas no se ocupa? —Todo lo que sea indicativo de un ánimo especial, el art. 97 № 8 C.T. dice: «A sabiendas», tampoco nos sirve, veamos el art. 97 № 10 C.T.: «», el № 10 es delito cuando hay reiteración, ¿habla aquí de «maliciosamente» o «a sabiendas»? —No, aquí se configuraría el delito solamente por reiteración, ¿sí? Hagamos una pausa. Hagamos una pausa de unos minutos y seguimos, nos queda la parte de Tribunales y Procedimientos. Dejo planteada una pregunta… Dejo planteada la pregunta desde ya: Si alguien le devuelven un impuesto indebidamente pagado, ¿puede ejercer el denominado Amparo Tributario? —Es decir, el reclamo especial por vulneración de derechos contemplado en el art. 155 y ss. C.T.: 252

Pregunta de une compeñere.

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«Artículo 155.- Si producto de un acto u omisión ilegal o arbitrario del Servicio, un particular considera vulnerados sus derechos contemplados en los numerales 21º, 22º y 24º del artículo 19 de la Constitución Política de la República, podrá recurrir ante el Tribunal Tributario y Aduanero en cuya jurisdicción se haya producido tal acto u omisión ilegal o arbitrario, siempre que no se trate de aquellas materias que deban ser conocidas en conformidad a alguno de los procedimientos establecidos en el Título II o en los Párrafos 1º y 3º de este Título o en el Título IV, todos del Libro Tercero de este Código. La acción deberá presentarse por escrito, dentro del plazo fatal de quince días hábiles contado desde la ejecución del acto o la ocurrencia de la omisión, o desde que se haya tenido conocimiento cierto de los mismos, lo que se hará constar en autos. Interpuesta la acción de protección a que se refiere el artículo 20 de la Constitución Política, en los casos en que ella proceda, no se podrá recurrir de conformidad a las normas de este Párrafo, por los mismos hechos.». Reitero el caso, a alguien se le deniega la devolución por un impuesto indebidamente pagado, ¿puede ejercer la acción o el reclamo especial por vulneración de derecho del art. 155 y ss. C.T. que algunos lo denominan de: «Amparo del contribuyente».

41.-Viernes 7 de diciembre de 2018 (ayudantía bloque № 2): Reflexiones en torno a la pregunta planteada al final de la clase anterior. Reitero la pregunta anterior, si a alguien no le devuelven lo que pagó indebidamente, ¿puede ejercer el denominado «Amparo Tributario»? —No han estudiado el procedimiento todavía… Sigamos el trayecto, cuando un contribuyente ha pagado indebidamente un impuesto, ¿qué es lo que tiene que hacer primero? ¿Qué es lo que dije hasta el cansancio? —El art. 126 C.T.: «Artículo 126.- No constituirán reclamo las peticiones de devolución de impuestos cuyo fundamento sea: 1° Corregir errores propios del contribuyente. 2° Obtener la restitución de sumas pagadas doblemente, en exceso o indebidamente a título de impuestos, reajustes, intereses y multas. Con todo, en los casos de pagos provenientes de una liquidación o giro, de los cuales se haya reclamado oportunamente, sólo procederá devolver las cantidades que se determinen en el fallo respectivo. Si no se hubiere reclamado no procederá devolución alguna, salvo que el pago se hubiere originado por un error manifiesto de la liquidación o giro. 3° La restitución de tributos que ordenen leyes de fomento o que establecen franquicias tributarias. A lo dispuesto en este número se sujetarán también las peticiones de devolución de tributos o de cantidades que se asimilen a éstos, que, encontrándose dentro del plazo legal que establece este artículo, sean consideradas fuera de plazo de acuerdo a las normas especiales que las regulen. Las peticiones a que se refieren los números precedentes deberán presentarse dentro del plazo de tres años contado desde el acto o hecho que le sirva de fundamento. En ningún caso serán reclamables las circulares o instrucciones impartidas por el Director o por las Direcciones Regionales al personal, ni las respuestas dadas por los mismos o por otros funcionarios del Servicio a las consultas generales o particulares que se les formulen sobre aplicación o interpretación de las leyes tributarias. Tampoco serán reclamables las resoluciones dictadas por el Director Regional o por la 535

Dirección Regional sobre materias cuya decisión este Código u otros textos legales entreguen a su juicio exclusivo.», que consagra la llamada: Devolución Administrativa de Impuestos Indebidamente Pagaos, está contenida en el apartado del Procedimiento General de Reclamaciones, pero dije ojo, no es un reclamo, sino que simplemente es una solicitud administrativa o si prefieren un ejercicio del derecho constitucional de petición, ¿de qué sí puedo reclamar? —De la resolución denegatoria de la Petición Administrativa, y ¿puedo reclamar de acuerdo a qué procedimiento? —El Procedimiento General de Reclamaciones, ahora, ¿dónde se ha generado la problemática en la práctica del Derecho de Devolución? — El procedimiento del art. 155 y ss. C.T., Reclamo Especial por Vulneración de Derechos, señala que se puede reclamar y activar este procedimiento en los casos del art. 8 bis C.T., los llamados: «Derechos del contribuyente» y en estos derechos está el № 2, ¿qué dice el art. 8 bis № 2 C.T.? —: «Artículo 8º bis.- Sin perjuicio de los derechos garantizados por la Constitución y las leyes, constituyen derechos de los contribuyentes, los siguientes: 2° Derecho a obtener en forma completa y oportuna las devoluciones previstas en las leyes tributarias, debidamente actualizadas.», derecho a obtener las devoluciones establecidas en las leyes tributarias de forma oportuna, completa y actualizada; entonces, lo que han entendido los contribuyentes es que, cuando el SII deniega la solicitud de devolución, el procedimiento para obtenerla sería el del art. 155 y ss. C.T., ¿qué han dicho los TTA? — Han rechazado esos reclamos, ¿por qué? —Porque no son competentes, es decir: No es el procedimiento correspondiente, sino que es el Procedimiento General de Reclamación, incluso, lo dice expresamente el art. 155 C.T. ¿alguien lo tiene? Leámoslo nuevamente: «Artículo 155.- Si producto de un acto u omisión ilegal o arbitrario del Servicio, un particular considera vulnerados sus derechos contemplados en los numerales 21º, 22º y 24º del artículo 19 de la Constitución Política de la República, podrá recurrir ante el Tribunal Tributario y Aduanero en cuya jurisdicción se haya producido tal acto u omisión ilegal o arbitrario, siempre que no se trate de aquellas materias que deban ser conocidas en conformidad a alguno de los procedimientos establecidos en el Título II o en los Párrafos 1º y 3º de este Título o en el Título IV, todos del Libro Tercero de este Código. La acción deberá presentarse por escrito, dentro del plazo fatal de quince días hábiles contado desde la ejecución del acto o la ocurrencia de la omisión, o desde que se haya tenido conocimiento cierto de los mismos, lo que se hará constar en autos. Interpuesta la acción de protección a que se refiere el artículo 20 de la Constitución Política, en los casos en que ella proceda, no se podrá recurrir de conformidad a las normas de este Párrafo, por los mismos hechos.», por lo tanto, ojo, en ese sentido, el procedimiento del art. 155 C.T. tiene carácter residual, si el acto o actuación es reclamable por algún otro procedimiento del Libro III, este prefiere al Procedimiento especial del art. 155 y ss. C.T., y este es un acto de los reclamables de acuerdo al art. 124 C.T., por lo tanto, si voy por el camino del art. 155 y ss. C.T., voy por el camino errado. Si me voy por el camino del art. 155 C.T. estoy yendo por el camino errado, porque correspondía aplicar el Procedimiento General de Reclamación según el art. 124 C.T.: «Artículo 124.- Toda persona podrá reclamar de la totalidad o de algunas de las partidas o elementos de una liquidación, giro, pago o resolución que incida en el pago de un impuesto o en los elementos que sirvan de base para determinarlo, siempre que invoque un interés actual comprometido. En los casos 536

en que hubiere liquidación y giro, no podrá reclamarse de éste, salvo que dicho giro no se conforme a la liquidación que le haya servido de antecedente. Habiendo giro y pago, no podrá reclamarse de este último, sino en cuanto no se conforme al giro. Podrá reclamarse, asimismo, de la resolución administrativa que deniegue cualquiera de las peticiones a que se refiere el artículo 126. El reclamo deberá interponerse en el término fatal de noventa días, contado desde la notificación correspondiente. Con todo, dicho plazo fatal se ampliará a un año cuando el contribuyente, de conformidad con lo dispuesto en el inciso tercero del artículo 24, pague la suma determinada por el Servicio dentro del plazo de noventa días, contado desde la notificación correspondiente. Si no pudieran aplicarse las reglas precedentes sobre computación de plazos, éstos se contarán desde la fecha de la resolución, acto o hecho en que la reclamación se funde.»

CASOS DERECHO TRIBUTARIO I PROFESOR: SERGIO ALBURQUENQUE Luego, veamos unos casos. 1.-El SII se rehúsa a recibir los antecedentes que formaban parte de la respuesta a la Citación presentada oportunamente por un contribuyente. ¿Se puede negar el SII a recibir dichos antecedentes? ¿Qué derechos del contribuyente pudiesen estar siendo vulnerados con el actuar del SII? ¿Cómo podría defenderse o impugnar el contribuyente? Respuesta y razonamientos: Ustedes saben que dentro de las facultades de fiscalización del SII está la Citación, y la Citación según el art. 63 C.T.: «Artículo 63.- El Servicio hará uso de todos los medios legales para comprobar la exactitud de las declaraciones presentadas por los contribuyentes y para obtener las informaciones y antecedentes relativos a los impuestos que se adeuden o pudieren adeudarse. El Jefe de la Oficina respectiva del Servicio podrá citar al contribuyente para que, dentro del plazo de un mes, presente una declaración o rectifique, aclare, amplíe o confirme la anterior. Sin embargo, dicha citación deberá practicarse en los casos en que la ley la establezca como trámite previo. A solicitud del interesado dicho funcionario ampliará este plazo, por una sola vez, hasta por un mes. Esta facultad podrá ser delegada en otros jefes de las respectivas oficinas. Cuando del tenor de la respuesta a la citación o de los antecedentes aportados resulte necesario solicitar al contribuyente que aclare o complemente su respuesta y, o presente antecedentes adicionales respecto de los impuestos, períodos y partidas citadas, podrá requerírsele para que así lo haga, dentro del plazo de un mes, sin que ello constituya una nueva citación. Los antecedentes requeridos en el ejercicio de esta facultad y que no fueren acompañados dentro del plazo indicado serán inadmisibles como prueba en el juicio, en los términos regulados en el inciso duodécimo del artículo 132 de este mismo Código. La citación producirá el efecto de aumentar los plazos de prescripción en los términos del inciso 4° del 537

artículo 200 respecto de los impuestos derivados de las operaciones que se indiquen determinadamente en ella.», busca que el contribuyente aclare, rectifique, o complemente su declaración de impuestos, pero junto con esto, en la práctica lo que ocurre es que en la Citación el SII solicita al contribuyente que aporte determinados antecedentes, ¿sí? Como consecuencia de ello, el contribuyente tiene un plazo para contestar, que es de un mes ampliable por otros mes más, cuando el contribuyente contesta, naturalmente que se va a hacer cargo de lo que se le está imputando, y deberá acompañar, debería acompañar los antecedentes que se le piden, so pena de que opere el Discovery Tributario. Ahora, volvamos al caso, el contribuyente es citado, aporta antecedentes y el funcionario del SII se niega a recibir los antecedentes que el contribuyente oportunamente acompaña, digo «oportunamente» ya que podría darse el caso de que fuera extemporáneo, pero no es el caso, y viene la pregunta: ¿Qué derechos del contribuyente se estaría vulnerando con la negativa a recepcionar los documentos que sustentan la documentación de la Citación? Hagamos un ejercicio: ¿Dónde están los derechos del contribuyente? — Art. 8 bis C.T., bien, revisémoslo, art. 8 bis № 1 C.T.: «Artículo 8º bis.- Sin perjuicio de los derechos garantizados por la Constitución y las leyes, constituyen derechos de los contribuyentes, los siguientes: 1° Derecho a ser atendido cortésmente, con el debido respeto y consideración; a ser informado y asistido por el Servicio sobre el ejercicio de sus derechos y en el cumplimiento de sus obligaciones.», ¿se estaría vulnerando este derecho del art. 8 bis № 1 C.T. en la situación de hecho? —No, sigamos: «Artículo 8º bis.- Sin perjuicio de los derechos garantizados por la Constitución y las leyes, constituyen derechos de los contribuyentes, los siguientes: 2° Derecho a obtener en forma completa y oportuna las devoluciones previstas en las leyes tributarias, debidamente actualizadas.», ¿sería el caso? —No, tercero: «Artículo 8º bis.- Sin perjuicio de los derechos garantizados por la Constitución y las leyes, constituyen derechos de los contribuyentes, los siguientes: 3° Derecho a recibir información, al inicio de todo acto de fiscalización, sobre la naturaleza y materia a revisar, y conocer en cualquier momento, por un medio expedito, su situación tributaria y el estado de tramitación del procedimiento.», ¿es pertinente? — Tampoco; sigamos: «Artículo 8º bis.- Sin perjuicio de los derechos garantizados por la Constitución y las leyes, constituyen derechos de los contribuyentes, los siguientes: 4° Derecho a ser informado acerca de la identidad y cargo de los funcionarios del Servicio bajo cuya responsabilidad se tramitan los procesos en que tenga la condición de interesado.», no ¿verdad?; siguiente: «Artículo 8º bis.- Sin perjuicio de los derechos garantizados por la Constitución y las leyes, constituyen derechos de los contribuyentes, los siguientes: 5° Derecho a obtener copias, a su costa, o certificación de las actuaciones realizadas o de los documentos presentados en los procedimientos, en los términos previstos en la ley.», no; siguiente: «Artículo 8º bis.- Sin perjuicio de los derechos garantizados por la Constitución y las leyes, constituyen derechos de los contribuyentes, los siguientes: 6° Derecho a eximirse de aportar documentos que no correspondan al procedimiento o que ya se encuentren acompañados al Servicio y a obtener, una vez finalizado el caso, la devolución de los documentos originales aportados.», ¿qué les parece? —Tampoco; séptimo: «Artículo 8º bis.- Sin perjuicio de los derechos garantizados por la Constitución y las leyes, constituyen derechos de los contribuyentes, los siguientes: 538

7° Derecho a que las declaraciones impositivas, salvo los casos de excepción legal, tengan carácter reservado, en los términos previstos por este Código.», ¿recuerdan que las declaraciones tienen carácter reservador con el deber de secreto tributario? Tampoco es pertinente; octavo: «Artículo 8º bis.- Sin perjuicio de los derechos garantizados por la Constitución y las leyes, constituyen derechos de los contribuyentes, los siguientes: 8° Derecho a que las actuaciones se lleven a cabo sin dilaciones, requerimientos o esperas innecesarias, certificada que sea, por parte del funcionario a cargo, la recepción de todos los antecedentes solicitados.», ¿este nos sirve? —Sí, ojo, hay una negativa a recibir los documentos de la contestación, ¿estamos de acuerdo? Además genera una dilación, por lo tanto, en el № 8 estamos contestes en que sí; noveno: «Artículo 8º bis.- Sin perjuicio de los derechos garantizados por la Constitución y las leyes, constituyen derechos de los contribuyentes, los siguientes: 9° Derecho a formular alegaciones y presentar antecedentes dentro de los plazos previstos en la ley y a que tales antecedentes sean incorporados al procedimiento de que se trate y debidamente considerados por el funcionario competente.», ¿qué les parece?; y, el décimo: «Artículo 8º bis.- Sin perjuicio de los derechos garantizados por la Constitución y las leyes, constituyen derechos de los contribuyentes, los siguientes: 10° Derecho a plantear, en forma respetuosa y conveniente, sugerencias y quejas sobre las actuaciones de la Administración en que tenga interés o que le afecten.». Les cuento el desenlace, es un caso real del Segundo Tribunal Tributario y Aduanero de la Región Metropolitana, es la única región en que hay cuatro Tribunales Tributarios y Aduaneros, en las demás regiones hay uno solo por región, el Segundo Tribunal Tributario y Aduanero de la Región Metropolitana resolvió acoger el reclamo del contribuyente por vulneración de derechos, es decir, la Acción de Amparo Tributario del art. 155 C.T., porque dice que se vulneran los derechos establecidos en el № 8 y el № 9 del art. 8 bis C.T., naturalmente, claramente, está la lógica de que estas situaciones no son reclamables a partir de otros procedimientos del Libro II, no podría hablar de Procedimiento General de Reclamaciones para alegar vulneración de esto, es decir: El hecho de que no me reciban los documentos en la contestación no es un acto reclamable, pero es que por lo pronto, tampoco lo sería la Citación propiamente tal, ¿hace sentido? Profesor, en cuanto a Recurso de Protección y este recurso de Amparo Tributario, ¿cómo se armonizan?253—Siendo cierto que hay varios elementos en común, como las garantías que son impugnables, ya que están las garantías del art. 19 № 22 C.P.R. y el art. 19 № 24 C.P.R., el propio art. 155 C.T. dice que cuando se interponga la acción de protección y haya sido declarada admisible, no podrá aplicarse el procedimiento del art. 155 C.T. para los mismos hechos, por lo que podríamos decir que existe cierta compatibilidad entre ellas: « Artículo 155.- Si producto de un acto u omisión ilegal o arbitrario del Servicio, un particular considera vulnerados sus derechos contemplados en los numerales 21º, 22º y 24º del artículo 19 de la Constitución Política de la República, podrá recurrir ante el Tribunal Tributario y Aduanero en cuya jurisdicción se haya producido tal acto u omisión ilegal o arbitrario, siempre que no se trate de aquellas 253

Pregunta de un compañero.

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materias que deban ser conocidas en conformidad a alguno de los procedimientos establecidos en el Título II o en los Párrafos 1º y 3º de este Título o en el Título IV, todos del Libro Tercero de este Código. La acción deberá presentarse por escrito, dentro del plazo fatal de quince días hábiles contado desde la ejecución del acto o la ocurrencia de la omisión, o desde que se haya tenido conocimiento cierto de los mismos, lo que se hará constar en autos. Interpuesta la acción de protección a que se refiere el artículo 20 de la Constitución Política, en los casos en que ella proceda, no se podrá recurrir de conformidad a las normas de este Párrafo, por los mismos hechos.». 2.-Con fecha 29.11.2018 don Renato Fuentealba, comerciante, concurre a su oficina solicitando asesoría tributaria. Señala que el día 16.10.2018 recibió una notificación de un giro emitido por el SII por medio del cual se le cobra una diferencia de impuesto de primera categoría correspondiente al año comercial 2014 por la suma de $3.200.000. ¿Qué preguntas que correspondería hacer al Sr. Fuentealba para definir la estrategia de defensa más conveniente a sus intereses? Señale los documentos que le solicitaría (indicando su importancia en particular) para tener un cuadro completo de la situación y definir los posibles cursos de acción. Señale las posibles vías de impugnación que tendría el contribuyente. Respuesta y razonamientos: Esta es pura realidad en el ejercicio de la profesión en este ámbito, y probablemente en cualquier otro, cuando llega un cliente a su oficina llega con una historia parcial, y no solo parcial, sino que bastante imprecisa, como los contribuyentes generalmente no entienden mucho lo que está pasando, y aunque entiendan lo que está pasando, puede ocurrir que no le cuenten la historia completa, sino que solo aquella parte de la historia que les convenga o que sea menos problemática; frente a esto, la virtud para no cometer errores y definir la estrategia de defensa adecuada es: Hacer las preguntas correctas, y a partir de eso solicitar los documentos necesarios para activar los mecanismos de defensa. Y, en esta situación del contribuyente Fuentealba, hay que hacer estas preguntas, ¿qué preguntas le harían? Recuerden que estamos hablando de un contribuyente del Impuesto de Primera Categoría, comerciante, al cual se le efectúa un Giro, entonces, primero: ¿Hubo una Liquidación previa al Giro? Bernardita 254, le contesto de inmediato, en el contexto en que estamos, ¿podría haber un caso de Giro Autónomo? Profesor, también que ver lo de la declaración255 —Sí, también, pero, ¿podría darse en este relato un caso de Giro Autónomo? Es decir, un caso de una situación en que no exista una liquidación previa, por lo cual, en este caso, ¿estamos hablando de aquellas situaciones que dan lugar a un Giro Autónomo? ¿Cuáles son? —Cuando no se presenta declaración estando obligado a hacerlo, ¿qué más? —Cuando se trate de un impuesto de retención, traslación o recargo, entre otros el IVA, ¿sería el caso? —No, ¿qué otro caso? —El supuesto del inciso sexto del art. 64 C.T. tasación del precio de los inmuebles cuando es notoriamente inferior al valor de mercado; pero volviendo al caso, ¿qué podría haber ocurrido acá? —Que no haya presentado declaración, si no ha presentado declaración, ¿es una pregunta válida? —Sí, entonces, la 254 255

Compañera presente en clase que hizo una pregunta que no alcancé a anotar. Intervención de une compañere.

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primera pregunta válida sería: ¿Presentó declaración? ¿Qué nos permite dilucidar esto? El plazo de prescripción entre otras cosas, ¿qué más? —El Giro Autónomo, ¿qué pasa cuando no se presenta la declaración? —Existen varias situaciones infraccionales que se pudieran configurar, ¿se fijan cómo una pregunta de este tipo puede tener relevancia no menor? ¿Qué más le preguntarían? Siempre en la perspectiva que, desde estas preguntas veremos cuál es la estrategia y los medios de defensa que correspondan, ¿qué otra pregunta? ¿Hubo liquidación previa? ¿Qué otra pegunta? Una cosa super importante: ¿No le preguntarían si lo citaron o no? Lo de la notificación quizá se puede perdonar, pero hay que preguntar sí o sí por la Citación; entonces, hay que preguntar: ¿Citación? ¿Notificación? Y, respecto de la Citación, ¿qué le preguntarían? —Si le pidieron antecedentes y ¿qué antecedentes? ¿Verdad?; ahora, esto se complementaría con la otra parte de la pregunta, si lo citaron le pediría una copia de la Citación, pero en torno a la misma Citación, ¿qué más le preguntarían? —¿Contestó o no contestó la Citación? Porque dentro de las actividades del contribuyentes está contestar o no contestar la Citación. Otra pregunta: ¿Aportó antecedentes? ¿Por qué es importante preguntar si aportó antecedentes? —Por el Discovery Tributario, por lo que le pediría aportar copia de la aportación de antecedentes, es que la hubo; bien, ¿qué otra pregunta? —Por lo general, después de la Citación no pasa nada, o hay un acta de conciliación, o si el SII no está satisfecha con esto, se traduce en una Tasación y Liquidación sucesiva, yo diría que con estas preguntas ya está lo más importante, podríamos tener un cuadro completo. Profesor, y ¿preguntar por la prescripción? —Sí, también está en la primera pregunta —Pero, ¿qué pasa con los aumentos? —Los aumentos están asociados a la declaración, ¿por qué tanto afán con la prescripción? —Porque si está prescrito…, a veces el relato dice que le llega una Citación, y lo primero que hay que ver es de qué año estamos hablando, porque si es del año 2010 lo más probable es que esté prescrito, y si está prescrito y me liquidan o giran, ¿qué opongo? —La excepción de prescripción, incluso, si no la opongo, debería operar la prescripción de oficio que está en el art. 126 C.T. dentro del Procedimiento General de Reclamación. Bien, ¿qué documentos le solicitaría? —Primero, la declaración de impuestos, el formulario respectivo, en este caso, ¿cuál va a ser? —El Formulario № 22 de declaración de Impuesto a la Renta, el № 29 es IVA, ¿qué más? La contestación de la Citación, la Citación misma, notificaciones, la Liquidación, el Giro. ¿Qué más? ¿Cuál es uno de los medios probatorios en el Procedimiento General de Reclamación? —Los libros de contabilidad, porque en materia de Reclamación, uno de los principios que lo conforman es la libertad probatoria, por lo que puedo probar con cualquier medio, pero hay dos que son los más importantes: Los primeros son los libros de contabilidad y además, los contratos solemnes, que solo se podrán probar con la solemnidad correspondiente; por lo tanto, pidan contabilidad, y no lo olviden, especialmente en la práctica hay muchos juicios que se pierden por omisión de la prueba de los de los libros de contabilidad, ¿de acuerdo? ¿Qué más? Esto pensando en el art. 127

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C.T., ahora, estoy suponiendo que dentro de la estrategia de la defensa voy a recomendar la Reclamación, porque, ¿el Giro es reclamable? —Sí, asumimos que era reclamable. Y ahora estoy pensando dentro del Procedimiento General de Reclamación en el art. 125 C.T., ¿cómo se tiene que presentar la Reclamación? —Veamos qué dice: «Artículo 125.- La reclamación deberá cumplir con los siguientes requisitos: 1º. Consignar el nombre o razón social, número de Rol Único Tributario, domicilio, profesión u oficio del reclamante y, en su caso, de la o las personas que lo representan y la naturaleza de la representación. 2°.- Precisar sus fundamentos. 3°.- Presentarse acompañada de los documentos en que se funde, excepto aquellos que por su volumen, naturaleza, ubicación u otras circunstancias, no puedan agregarse a la solicitud. 4°.- Contener, en forma precisa y clara, las peticiones que se someten a la consideración del Tribunal. Si no se cumpliere con los requisitos antes enumerados, el Juez Tributario y Aduanero dictará una resolución, ordenando que se subsanen las omisiones en que se hubiere incurrido, dentro del plazo que señale el tribunal, el cual no podrá ser inferior a tres días, bajo apercibimiento de tener por no presentada la reclamación. Respecto de aquellas causas en que se permita la litigación sin patrocinio de abogado, dicho plazo no podrá ser inferior a quince días.», por lo tanto, si siento que la estrategia es reclamar, ¿qué le pediría al contribuyente? En cuanto al № 1: «Artículo 125.- La reclamación deberá cumplir con los siguientes requisitos: 1º. Consignar el nombre o razón social, número de Rol Único Tributario, domicilio, profesión u oficio del reclamante y, en su caso, de la o las personas que lo representan y la naturaleza de la representación.» —Por lo pronto, el nombre o razón social, el RUT, no estaría demás el formulario de Iniciación de Actividades, si hay representante tendré que pedir el mandato donde consten los poderes de los representantes. En cuanto al № 2: «2°.- Precisar sus fundamentos.», precisar fundamentos, y estos se precisan con la Liquidación, Giro, Contabilidad, y otra documentación soportante. En cuanto al № 3: «3°.- Presentarse acompañada de los documentos en que se funde, excepto aquellos que por su volumen, naturaleza, ubicación u otras circunstancias, no puedan agregarse a la solicitud.», aquí están las historias de los documentos, a lo imposible nadie está obligado, en esta primera presentación lo que sí tiene que ir en un otrosí, es el detalle de todos los documentos que se van a acompañar, incluso, los que no puedan acompañarse en la primera presentación. En cuanto al № 4: «4°.- Contener, en forma precisa y clara, las peticiones que se someten a la consideración del Tribunal.», voy a presentar un escrito con fundamentos de hecho y de derecho, pero no se pueden olvidar de las peticiones, es decir: «Déjese sin efecto la Liquidación» o «déjese sin efecto el Giro» por tales y tales razones. Acto seguido, ¿qué pasa si no se cumple con alguno de estos requisitos? —«Si no se cumpliere con los requisitos antes enumerados, el Juez Tributario y Aduanero dictará una resolución, ordenando que se subsanen las omisiones en que se hubiere incurrido, dentro del plazo que señale el tribunal, el cual no podrá ser inferior a tres días, bajo apercibimiento de tener por no presentada la reclamación. Respecto de aquellas causas en 542

que se permita la litigación sin patrocinio de abogado, dicho plazo no podrá ser inferior a quince días.», es decir, apercibimiento para que subsane y aquí hay dos posibilidades, y tienen que con la forma de comparecencia en el Procedimiento General de Reclamación, depende de si es con o sin abogados patrocinantes, demandé a través del Procedimiento General de Reclamación, si la cantidad de la cual reclamo es inferior a 32 UTM no tengo que comparecer con abogado patrocinante, si es igual o superior a 32 UTM tiene que comparecer con abogado patrocinante, esto según la Ley de Comparecencia, Ley 18.120 si mal no recuerdo. Por lo tanto, si la competencia fue con abogados patrocinantes, ¿cuánto tiempo para subsanar? —Un periodo que no podrá ser inferior a 3 días; y, si comparezco personalmente, y sin patrocinio de abogado, no podría ser inferior a 15 días, ¿de acuerdo? ¿Queda claro? ¿Qué otro camino alternativo o de Impugnación podría ser útil en este caso? Claramente no es el art. 155 C.T., descartado, pero, ¿cuál otro? Antes de esto, en el Reclamo del Procedimiento General de Reclamación, ¿cuál es su plazo? —90 días, ¿cuento los sábados? —Sí, porque es un procedimiento jurisdiccional, a diferencia de los recursos administrativos en que se aplica la regla del art. 10 C.T.: «Artículo 10.- Las actuaciones del Servicio deberán practicarse en días y horas hábiles, a menos que por la naturaleza de los actos fiscalizados deban realizarse en días u horas inhábiles. Para los fines de lo dispuesto en este inciso, se entenderá que son días hábiles los no feriados y horas hábiles, las que median entre las ocho y las veinte horas. Los plazos de días insertos en los procedimientos administrativos establecidos en este Código son de días hábiles, entendiéndose que son inhábiles los días sábado, domingo y festivos. Los plazos se computarán desde el día siguiente a aquél en que se notifique o publique el acto de que se trate o se produzca su estimación o su desestimación en virtud del silencio administrativo. Si en el mes de vencimiento no hubiere equivalente al día del mes en que comienza el cómputo, se entenderá que el plazo expira el último día de aquel mes. Cuando el último día de un plazo de mes o de año sea inhábil, éste se entenderá prorrogado al primer día hábil siguiente. Las presentaciones que deba hacer el contribuyente, que pendan de un plazo fatal, podrán ser entregadas hasta las 24 horas del último día del plazo respectivo en el domicilio de un funcionario habilitado especialmente al efecto. Para tales fines, los domicilios se encontrarán expuestos al público en un sitio destacado de cada oficina institucional.», en que el sábado es inhábil, y por lo tanto, el recurso de Reposición Administrativa del art. 123 bis C.T.: «Artículo 123 bis.- Respecto de los actos a que se refiere el artículo 124, será procedente el recurso de reposición administrativa, en conformidad a las normas del Capítulo IV de la ley Nº 19.880, con las siguientes modificaciones: a) El plazo para presentar la reposición será de treinta días. b) La reposición se entenderá rechazada en caso de no encontrarse notificada la resolución que se pronuncia sobre ella dentro del plazo de noventa días contado desde su presentación. c) La presentación de la reposición suspenderá el plazo para la interposición de la reclamación judicial contemplada en el artículo siguiente. No serán procedentes en contra de las actuaciones a que se refiere el inciso primero los recursos jerárquico y extraordinario de revisión. Los plazos a que se

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refiere este artículo se regularán por lo señalado en la ley Nº 19.880.», ¿qué le voy a aplicar? —El art. 10 C.T. y no será día hábil el día sábado. ¿Podría interponerse en este caso? Desde el punto de vista del acto reclamable, ¿podría el Giro ser objeto de la Reclamación Administrativa? —Sí, porque está dentro de los actos reclamables, y ahí está el giro, ¿cómo sé si puedo interponer el Recurso de Reposición Administrativa? —Que no se haya puesto un acto de reclamación previa, ¿qué otra consideración para ver si procede o no el recurso de Reposición Administrativa? ¿Cuál es el plazo para interponer el Recurso de Reposición Administrativa? —30 días, ojo acá, hasta noviembre de 2017 el plazo era de 15 días, y esto se modificó con la Ley 20.391 a partir de noviembre de 2017 pasaron a ser de 30 días, ¿de acuerdo? 16.10.2018 recibió la notificación, ¿cuento los sábados? —No, entonces, cuándo vencería el plazo para el recurso de Reposición Administrativa —Lunes 26 de noviembre, asumamos que es cierto, el lunes 26 de noviembre vencía el plazo. ¿Qué otra alternativa? ¿Podría interponer el denominado RAF (Revisión de la Acción Fiscalizadora)? Este recurso administrativo no está regulado expresamente en el Código Tributario, sino que en Circulares que tienen como fundamento el art. 6 letra b) C.T., es decir: La facultad que tienen los Directores Regionales para corregir los errores; pero, ¿cómo compatibilizo la RAF con la Reclamación Tributaria y el Recurso de Reposición? —Se prefiere la Reposición Administrativa y el de Reclamación Tributaria antes del RAF; y, tanto así que podríamos decir que el RAF solo se puede interponer sin que se hayan ejercido los otros dos, ya que en ese caso habría sentencia que resuelva el reclamo y no podré recurrir al RAF. Por último, en cuanto al Recurso de Reposición Administrativa, ¿qué efecto produce la reposición respecto de la reclamación, específicamente, respecto del plazo? —Suspende, suspende los 90 días para reclamar; y por último, ¿cuál es el plazo que tiene el SII para resolver el Recurso de Reposición Administrativa? —No existe un plazo, pero ¿qué pasa transcurrido los 90 días? —Se entenderá rechazada, opera el silencio administrativo negativo, y se entenderá rechazada, ¿de acuerdo? ¿Queda claro? ¿Vamos bien en el tema de procedimiento? ¿Qué recurso prefiere a cuál? —Tenemos tres opciones, es una mezcla de recursos, dos administrativos y el jurisdiccional, que es la Reclamación Tributaria, ¿verdad? El recurso del art. 123 bis C.T. no es obligatorio, por lo que si se quiere se puede ir directamente a la Reclamación Tributaria, cuyo tribunal competente es el TTA, en la Reposición Administrativa es el mismo SII; al final, se me venció el plazo para la Reposición Administrativa, se me pasó el plazo para reclamar, y la Liquidación o Giro tiene un error manifiesto, ¿qué me queda? —La RAF, incluso, la RAF no tiene un plazo para esto, este sería el último recurso. Del Procedimiento General de Reclamación. Bien, dentro del Procedimiento General de Reclamación. ¿Qué etapas podemos distinguir? —Discusión, prueba y sentencia. 544

De la etapa de discusión. La etapa de discusión, ¿en qué consiste? —El reclamo, con eso se inicia, sin reclamo no hay Procedimiento General de Reclamación, ¿qué más? —Traslado al SII por un plazo de 20 días, dentro de estos 20 días, ¿qué hará regularmente el SII? —Contestar, esta también, la contestación, formaría parte de esta fase de discusión. Con el reclamo, la contestación y además el acto reclamable tenemos configurada la etapa de discusión y trabada la litis, ¿de ecuerdo? De la conciliación. ¿Qué viene después desde el punto de vista procedimental? —Conciliación, si bien, la norma dice que vencida la situación, dando traslado al SII, con la contestación o no de este, se abre un proceso probatorio; pero, además, aquí se abre una fase de conciliación judicial, y esta puede producirse en dos momentos en el Procedimiento General de Reclamación, un primer momento que es una vez que se trabada la litis, o antes de que se de la causa a prueba, y esta, a diferencia de la segunda, es obligatoria, es decir: El juez está obligado a llamar a una audiencia de conciliación, ¿de acuerdo? Profesor, yo había leído que el SII tiene la última palabra en la conciliación 256 —En la dos pasa esto; una vez que se realizan los acuerdos de la conciliación, esta se envía al Director del SII que, tendrá 30 días para decir si acepta o rechaza la conciliación, y si se acepta dicta una acta para el tribunal que se entenderá como sentencia ejecutoriada, aquí se termina la conciliación. Del término probatorio. Si no termina por conciliación se recibe la causa a prueba, y aquí el término probatorio será de 20 días, ¿podría ampliarse? —Sí, hasta por 10 días más, por dos causales: Primero, porque haya que rendir prueba fuera de donde se realiza el juicio; y, segundo, en caso de entorpecimiento, y aquí el tribunal podrá ampliar hasta por 10 días. Del art. 132 C.T. ¿Qué más podemos decir respecto de la prueba? —Tenemos que ir al art. 132 C.T.: «Artículo 132.- Del reclamo del contribuyente se conferirá traslado al Servicio por el término de veinte días. La contestación del Servicio deberá contener una exposición clara de los hechos y fundamentos de derecho en que se apoya, y las peticiones concretas que se someten a la decisión del Tribunal Tributario y Aduanero. Vencido el plazo a que se refiere el inciso anterior, haya o no contestado el Servicio, el Tribunal Tributario y Aduanero, de oficio o a petición de parte, deberá llamar a las mismas a conciliación de conformidad al artículo 132 bis, citándolas para tales efectos a una audiencia oral. En dicha audiencia, el Juez Tributario y Aduanero propondrá las bases de arreglo, sin que las opiniones emitidas con tal propósito lo inhabiliten para seguir conociendo de la causa. La audiencia de conciliación se desarrollará en forma continua y podrá prolongarse en sesiones sucesivas, hasta su conclusión. Constituirán, para estos efectos, sesiones sucesivas, aquellas que tuvieran lugar en el día siguiente o subsiguiente de funcionamiento 256

Intervención de une compañere.

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ordinario del Tribunal. Vencido el plazo a que se refiere el inciso primero, cuando la conciliación o parte de ésta fuere rechazada, el Tribunal Tributario y Aduanero, de oficio o a petición de parte, deberá recibir la causa a prueba si hubiere controversia sobre algún hecho substancial y pertinente. La resolución que se dicte al efecto señalará los puntos sobre los cuales deberá recaer la prueba. En su contra, sólo procederán los recursos de reposición y de apelación, dentro del plazo de cinco días, contado desde la notificación. De interponerse apelación, deberá hacerse siempre en subsidio de la reposición y procederá en el solo efecto devolutivo. El recurso de apelación se tramitará en cuenta y en forma preferente. El término probatorio será de veinte días y dentro de él se deberá rendir toda la prueba. En los primeros cinco días del probatorio cada parte deberá acompañar una nómina de los testigos de que piensa valerse, con expresión de su nombre y apellido, domicilio y profesión u oficio. Sólo se examinarán testigos que figuren en dicha nómina. En el procedimiento no existirán testigos inhábiles, sin perjuicio de lo cual el tribunal podrá desechar de oficio a los que notoriamente aparezcan comprendidos en alguna de las situaciones del artículo 357 del Código de Procedimiento Civil. Se podrán dirigir a cualquier testigo preguntas tendientes a demostrar su credibilidad o falta de ella. Se admitirá a declarar hasta un máximo de cuatro testigos por punto de prueba. El Tribunal Tributario y Aduanero dará lugar a la petición de oficios cuando se trate de requerir información pertinente sobre los hechos materia del juicio, debiendo señalarse específicamente el o los hechos sobre los cuales se pide el informe. Tratándose de solicitudes de oficios a las que acceda el Tribunal Tributario y Aduanero, éste deberá disponer su despacho inmediato a las personas o entidades requeridas, quienes estarán obligadas a evacuar la respuesta dentro del plazo que al efecto fije el tribunal, el que en todo caso no podrá exceder de quince días. A petición de la parte que lo solicita o de la persona o entidad requerida, el plazo para evacuar el oficio podrá ser ampliado por el tribunal, por una sola vez y hasta por quince días más, cuando existan antecedentes fundados que lo aconsejen. Los mismos plazos indicados en el inciso precedente regirán para los peritos, en relación a sus informes, desde la aceptación de su cometido. El Director, los Subdirectores y los Directores Regionales no tendrán la facultad de absolver posiciones en representación del Servicio. Se admitirá, además, cualquier otro medio probatorio apto para producir fe. No serán admisibles aquellos antecedentes que, teniendo relación directa con las operaciones fiscalizadas, hayan sido solicitados determinada y específicamente por el Servicio al reclamante en la citación a que se refiere el artículo 63 y que este último, no obstante disponer de ellos, no haya acompañado en forma íntegra dentro del plazo del inciso segundo de dicho artículo. El reclamante siempre podrá probar que no acompañó la documentación en el plazo señalado, por causas que no le hayan sido imputables, incluyendo el caso de haber solicitado al Servicio prórroga del plazo original para contestar la referida citación y ella no fue concedida o lo fue por un plazo inferior al solicitado. El Juez Tributario y Aduanero se pronunciará en la sentencia sobre esta inadmisibilidad. Cuando hayan de practicarse diligencias probatorias fuera del lugar en que se sigue el juicio, o si durante el término de prueba ocurren entorpecimientos que imposibiliten la recepción de ésta, el Tribunal Tributario y Aduanero podrá ampliar, por una sola vez, el término probatorio por el número de días que estime necesarios, no 546

excediendo en ningún caso de diez días, contados desde la fecha de notificación de la resolución que ordena la ampliación. La prueba será apreciada por el Juez Tributario y Aduanero de conformidad con las reglas de la sana crítica. Al apreciar las pruebas de esta manera, el tribunal deberá expresar en la sentencia las razones jurídicas y las simplemente lógicas, científicas, técnicas o de experiencia en virtud de las cuales les asigna valor o las desestima. En general, tomará en especial consideración la multiplicidad, gravedad, precisión, concordancia y conexión de las pruebas o antecedentes del proceso que utilice, de manera que el examen conduzca lógicamente a la conclusión que convence al sentenciador. No obstante lo anterior, los actos o contratos solemnes sólo podrán ser acreditados por medio de la solemnidad prevista por la ley. En aquellos casos en que la ley requiera probar mediante contabilidad fidedigna, el juez deberá ponderar preferentemente dicha contabilidad. Vencido el término de prueba, y dentro de los diez días siguientes, las partes podrán hacer por escrito las observaciones que el examen de la prueba les sugiera. Cumplido este plazo, se hayan o no presentado escritos, el Tribunal Tributario y Aduanero, a petición de parte, podrá llamar a las mismas a conciliación de conformidad al artículo 132 bis, citándolas para tales efectos a una audiencia en los términos del inciso segundo. Si se rechaza la conciliación, existan o no diligencias pendientes, el Tribunal deberá citar a las partes a oír sentencia. El Tribunal Tributario y Aduanero tendrá el plazo de sesenta días para dictar sentencia, contado desde que el Tribunal dicte la resolución a que se refiere el inciso anterior.», ¿qué podemos decir sobre esta norma? —He dicho que distintas cosas son importantes, pero el art. 132 C.T. es importantísimo, porque no solo regula el término probatorio y los medios probatorios en detalle, sino que también la forma de valoración de la prueba, el principio de libertad probatoria, la contabilidad como valor probatorio y el Discovery Tributario, en términos generales. ¿Cómo se prueba en el Procedimiento General de Reclamación? ¿Cómo se prueba en el Procedimiento General de Reclamación? —Libertad probatoria, pero hay algunos mencionados en el art. 132 C.T., como oficios, informes de peritos en que hay un plazo de 15 días, ¿qué más? —Testigos, los cinco primeros días del término rpobatorio tengo que acompañar mi lista de testigos, y son cuatro por cada punto de prueba, y aquí, en este sentido, los TTA son acotados con los puntos de prueba, generalmente son dos o tres, cuatro máximo, así que ojo, lo primero que tienen que tener presente, además de estar pendientes, a partir de la resolución que recibe la causa a prueba, tienen pocos días para presentar la lista de testigos, recomendación: Tenerla preparada. De las notificaciones vía página web. Otra cosa más, en cuanto a las reclamaciones, opera la notificación de la página web correspondiente, en otros términos: Supongamos que al reclamante le dan una clave que permite acceder a la página web del SII, y ver la causa específica y ahí ver las notificaciones, y si quiere tener un respaldo adicional, recomendación es que en el Reclamo correspondiente señale correo electrónico para que le den aviso de las notificaciones sin perjuicio de las notificaciones que funcionan por la página. 547

De los casos de notificación vía carta certificada. Esta es la regla general, pero hay cuatro casos en que se hace por carta certificada, y esto tiene cierta lógica: ¿Cuáles son los cuatro casos? —La primera es, la resolución que recibe la causa a prueba, la sentencia definitiva, la que declara inadmisible la reclamación y hace imposible su continuación, y por último, también un poco obvia: Cuando se notifique a un tercero ajeno a la causa. Son las cuatro situaciones que constituyen excepciones a la notificación electrónica. Y podemos decir que son las notificaciones más importante dentro del Procedimiento General de Reclamación, y también incluso la notificación al tercero aunque no es parte del proceso en sí, por lo que aquí difícilmente podría operar la notificación electrónica. De la prueba (en particular absolución de posiciones). Volvamos a la prueba, el medio probatorio, oficios, peritos, absolución de posiciones con una salvedad, ¿quién puede absolver posición por el SII y quién no? — Antes del Procedimiento actual, o si prefieren: En el procedimiento antiguo, la absolución de posiciones por parte del SII no era procedente, porque la normativa vigente decía que el SII no era parte, pero hoy por hoy no hay duda que ,la normativa dice que el SII es parte, y desde esa perspectiva también está llamado a poder operar como medio probatorio la absolución de posiciones, la cual, por ejemplo, puede ser efectuada por uno de los fiscalizadores del SII. Esto, con una limitación, no podrán absolver posiciones: El Director Nacional, subdirectores, y Directores Regionales, es decir: Todos los órganos superiores del SII no absuelven posiciones, ¿cuál sería el fundamento? —No representan al SII. ¿Qué más? —La contabilidad ya la dijimos y los contratos solemnes De las observaciones a la prueba y la conciliación facultativa. Las observaciones a la prueba son un trámite nuevo, me tocó tramitar un juicio antes, y surgía la duda de que, si venció el término probatorio, ¿qué viene enseguida? No estaba regulado el trámite de observaciones a la prueba, uno lo hacía igual por remisión a las normas generales, pero ahora está señalado que, vencido el plazo y antes que el tribunal cite a las partes a oír sentencia, el Tribunal podrá llamar ―y por eso es facultativo― a conciliación, lo cual tiene cierta lógica, porque en definitiva, después de rendida la prueba se ha avanzado bastante y a mí me pasó un caso de que, después de rendida la prueba, de alguna manera el SII asumía que con los nuevos antecedentes era posible terminar el juicio ahí, pero como existía la posibilidad y había una cultura de agotar todas las instancias, no obstante hubiese antecedentes y hubiese convencimiento de que, aunque no tenga razón, llego a la Corte Suprema, pero ahora existe la posibilidad facultativa de conciliación.

*Se adjunta un flujo-mapa del Procedimiento General de Reclamación realizado por el profesor Alburquenque en el Powe Point № 32 diapositiva № 29.

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Del Discovery Tributario. Discovery Tributario, ¿qué es lo que es? Incluso mire, hablamos de lo más general posible: El Discovery Tributario es una sanción procesal probatoria, es una limitación a los medios probatorios que puedo aportar al Procedimiento General de Reclamación, que es un procedimiento jurisdiccional, pero esto viene de atrás, está vinculado con un procedimiento administrativo necesariamente previo, que es la Citación, y con un medio de fiscalización en particular; por lo tanto, para que opere el Discovery Tributario tiene que haber ocurrido lo siguiente: Que antes, en un procedimiento administrativo me citaran, el art. 63 C.T., por lo tanto, fíjense cómo se relaciona un procedimiento administrativo con un procedimiento jurisdiccional, ¿qué pasó en el procedimiento administrativo? ¿Qué pasó en la citación? La Citación tiene por objeto que el contribuyente aclare o rectifique omitida, pero si ven la Citación del SII, siempre va a pedir que se acompañen documentos; ¿Qué puede ocurrir? ¿Cuáles son las actitudes del contribuyente? —No contestar, y si no contestó no aportó documentos, contestar y aportar todos los antecedentes que le han solicitado el SII, o contestar y aportar solo alguno de los antecedentes, que le ha solicitado el SII, todas estas son más o menos las situaciones posibles. Si aportó todos los antecedentes que pidió el SII, ¿podrá operar el Discovery Tributario? —No, el Discovery Tributario ―dicho sea de paso― lo solicita el SII en su escrito de contestación, le dice al juez: Mire, ¿sabe qué? A este señor lo cité, le pedí los antecedentes y no los acompañó, por lo tanto, no acepte la prueba que no presentó cuando yo se lo solicité al momento de la Citación, además, está relacionado con un tema de ir en contra del contribuyente estratégico; ahora, si no los pudo acompañar por causa justificada, no opera el Discovery Tributario, pero si pudiendo hacerlo no lo hice porque pensé que era estratégicamente mejor, operará el Discovery Tributario. Por esto, es mejor que acompañe todos los antecedentes que el SII me pidió en la Citación y así no doy paso para que opere el Discovery Tributario. Ahora, ¿qué pasa si el contribuyente no contestó o no acompañó todos los antecedentes solicitados por el SII? — Opera el Discovery Tributario salvo que exista una causa justificada, y ¿cuál podría ser una causa justificada? —Por ejemplo, que el SII no hubiese concedido la prórroga para contestar la Citación, esta sería una causa justificada, ahora, hoy en día cuando el contribuyente solicita la prórroga se le debe conceder, y la modificación tiene sentido, porque el SII estaba saliendo para atrás con esto, porque cada vez que no concedía el plazo solicitado por el contribuyente de ampliación para contestar y no se le concedía o se le concedía menos plazo que el solicitado tenía causa justificada para dejar sin efecto el Discovery Tributario. Como ahora dice que se debe conceder la prórroga, aquí el contribuyente ya no puede llevar como causa justificada el hecho de que no me hayan concedido la prórroga, ¿se entiende? Mención jurisprudencial acerca del Discovery Tributario. Ojo, y esto es vital, también hay jurisprudencia a este respecto: Para que opere el Discovery Tributario, la solicitud de antecedentes de documentos que se contengan en la Citación tiene que ser precisa y determinada, aquí no vale, como se ha pretendido por el SII, la fórmula: Acompañe todos los libros de contabilidad y documentación soportante, sino que cuando dice: «Precisa y determinadamente» quiere decir que tienen que estar 550

enumerados en la Citación cada uno de los documentos que se le pide al contribuyente para que pueda operar el Discovery Tributario, de hecho: Hay jurisprudencia de TTA en que no se acoge el Discovery Tributario por la fórmula amplia de la solicitud de documentos, por lo que, ¿qué hace el TTA? —Lee el tenor de la Citación, y es lo que debería hacer un abogado del contribuyente para ver si se puede defender por la solicitud del Discovery Tributario por esa vía, si la fórmula es amplia los tribunales han señalado que no es aceptable el Discovery Tributario porque no se cumple con la situación de que sea precisa y determinada en la Citación. ¿Sí? En la Citación en general, lo que se solicita son las declaraciones de impuestos, los libros de contabilidad, por lo que habría que ver cómo se articula esta situación frente a estas obligaciones.

CASOS DERECHO TRIBUTARIO I PROFESOR: SERGIO ALBURQUENQUE (sigue) 3.-Enrique ha olvidado declarar y pagar el impuesto de segunda categoría retenido a sus trabajadores en el mes de marzo del año en curso. ¿Qué consecuencias tributarias podría generar el incumplimiento de Enrique? Respuesta y razonamientos: Sin entrar en detalle, para que lo revisen, es un caso típico de impuesto de retención, y los impuestos de retención tienen un estatuto espcial más gravoso que los demás impuestos, apremios, multas, infracciones, delitos, etc. 4.-Un comerciante habría emitido los duplicados de las boletas por el valor de venta de los combustibles y los originales de las mismas boletas por un valor inferior al correspondiente. Según el SII, la diferencia impositiva alcanzaría a los $2.000.000. ¿Qué ilícito administrativo y/o penal podría configurarse en la especie? ¿Qué podría hacer el SII? Respuesta y razonamientos: ¿Qué podría hacer el SII? —Una de las formas de evadir el IVA es que, ustedes han visto las boletas, antes se usaba calco, son autocopiativas ahora, hay una que se la entrega al comprador y esa por lo general va a la basura, fiscalizar esa es imposible, ¿cuál queda? —La copia, ¿en qué consiste esto? —Le doy un valor distinto a una y a otra, yo he visto casos en que las escriben en lápiz grafito o hacen cosas para que no se autocopie abajo, toda esta situación está asociada a esto, al ejercicio aquí pasa por identificar cuál es la Infracción Administrativa Tributaria o el Delito o Tributaria correspondiente y qué podría hacer el SII. Ojo, la boletas no generan créditos fiscal, sino que generan débito fiscal 5.-En la sociedad AP Limitada se dedujeron en forma reiterada como gasto y uso del crédito fiscal desembolsos que han sido rechazados o que no dan derecho a dicho crédito por un monto total de $35.000.000. Por lo demás, dichos desembolsos 551

han cedido en beneficio personal y gratuito de uno de los socios de la sociedad. ¿Se configura en la especie alguna infracción tributaria? ¿A través de qué procedimiento o proceso podría hacerse efectiva la sanción correspondiente? ¿Cómo podría defenderse el contribuyente en ese procedimiento o proceso? ¿Podría aplicarse en este caso alguna norma antielusión? Respuesta y razonamientos: Estamos en el contexto de gastos rechazados, ¿podría haber una infracción o algún delito? Busquen por ahí, por el № 20 o el № 22 del art. 97 C.T., leamos el art. 97 № 20 C.T.: « Artículo 97.- Las siguientes infracciones a las disposiciones tributarias serán sancionadas en la forma que a continuación se indica: 20°.- La deducción como gasto o uso del crédito fiscal que efectúen, en forma reiterada, los contribuyentes del impuesto de Primera Categoría de la Ley de la Renta, que no sean sociedades anónimas abiertas, de desembolsos que sean rechazados o que no den derecho a dicho crédito, de acuerdo a la Ley de la Renta o al decreto ley Nº 825, de 1974, por el hecho de ceder en beneficio personal y gratuito del propietario o socio de la empresa, su cónyuge o hijos, o de una tercera persona que no tenga relación laboral o de servicios con la empresa que justifique el desembolso o el uso del crédito fiscal, con multa de hasta el 200% de todos los impuestos que deberían haberse enterado en arcas fiscales, de no mediar la deducción indebida. La misma multa se aplicará cuando el contribuyente haya deducido los gastos o hecho uso del crédito fiscal respecto de los vehículos y aquellos incurridos en supermercados y comercios similares, a que se refiere el artículo 31 de la ley sobre Impuesto a la Renta, sin cumplir con los requisitos que dicha disposición establece.» Bueno, ¿se configura en la especie alguna infracción tributaria? —Sí, el art. 97 № 20 C.T.; segunda cuestión, ¿a través de qué procedimiento? —Art. 165 C.T., recuerden, cuando es una infracción administrativa y tiene asociada solo sanción de multa, solo sanción pecuniaria, el procedimiento es el del art. 165 C.T.; bien, ¿cómo podría defenderse el contribuyente de este procedimiento o proceso? —Esto lo averiguan ustedes. ¿Podría aplicarse en este caso la NGA? —Art. 21 LIR, ¿se acuerdan ustedes que en el marco de la Norma General Anti Elusión se establece la aplicación supletoria de la NGA? Es decir: La norma especial Anti Elusión prefiera a la NGA, y, si bien esta normativa no señala las normas especiales anti elusión, nosotros hablamos de un listado, donde estaba el art. 64 C.T., art. 18 C.T, etc., etc., etc., en que estaba también el art. 21 LIR, que es el denominado impuesto sanción, que viene a sancionar la deducción de gastos no autorizados por la LIR, es decir, gastos rechazados, ¿de acuerdo? 6.-El SII notifica al contribuyente por medio de carta certificada. Sin embargo, según informe de Correos de Chile, la carta certificada en cuestión fue entregada a un tercero vecino del contribuyente. ¿Qué opinión le merece la situación planteada respecto a su juridicidad? ¿Ha sido correctamente emplazado el contribuyente? ¿Cómo podría defenderse en caso de estimar que el emplazamiento no ha sido correcto? Respuesta y razonamientos: 552

Notificación por carta certificada, art. 11 C.T., la efectúa Correos de Chile, pero, ¿a quién tiene que entregársela? ¿A cualquier persona? ¿A quién se le entrega? Si se la entrega a un vecino, ¿cumple? —No, no cumple la exigencia del art. 11 C.T., y ¿qué hago? ¿Qué le recomendaría a un contribuyente en esta situación? ¿Qué pasa cuando no se emplaza de la manera correspondiente a un contribuyente? —Nulidad de Derecho Público, no ha sido notificado en la forma establecida en la Ley, y por lo tanto la notificación es nula. *El caso 7 ya lo vimos. 8.-Una Sociedad Comercial viene presentando F29 sin movimiento desde el mes de marzo de 2016 a la fecha, lo mismo ocurre con los F22 de los tres últimos años tributarios. ¿Qué facultad podría ejercer el SII y dentro de qué plazos? ¿Cuáles serían las consecuencias de su ejercicio? Respuesta y razonamientos: Término de giro, ¿cuál? —De oficio, ¿por qué? —Revisen el art. 69 C.T., por lo que aún en el supuesto de no haber dado Aviso de Término de Giro el SII podría poner Término de Giro previa citación, previa y obligatoria de acuerdo a lo que dispone el art. 69 C.T.

Del redondeando un par de ideas y de las medidas cautelares. Para redondear un par de ideas, vimos la prueba, observaciones a la prueba, medidas cautelares: Prohibición de celebrar actos y contratos, ¿conocen ustedes alguna otra medida cautelar? ¿Dónde están? —En el C.P.C., art. 290 C.P.C., pero no se aplican todas, sino que la única y exclusiva medida cautelar en el Procedimiento General de Reclamación es la contemplada en el art. 137 C.T.: «Artículo 137.- Cuando las facultades del contribuyente no ofrezcan suficiente garantía o haya motivo racional para creer que procederá a ocultar sus bienes, el Servicio podrá impetrar, en los procesos de reclamación a que se refiere este Título, la medida cautelar de prohibición de celebrar actos o contratos sobre bienes o derechos específicos del contribuyente. La solicitud de medida cautelar deberá ser fundada. Esta medida cautelar se limitará a los bienes y derechos suficientes para responder de los resultados del proceso y se decretará, preferentemente, sobre bienes y derechos cuyo gravamen no afecte el normal desenvolvimiento del giro del contribuyente. Ella será esencialmente provisional y deberá hacerse cesar siempre que desaparezca el peligro que se ha procurado evitar o se otorgue caución suficiente. La solicitud de medida cautelar se tramitará incidentalmente por el Tribunal Tributario y Aduanero, en ramo separado. En contra de la resolución que se pronuncie sobre aquélla sólo procederán los recursos de reposición y de apelación, dentro del plazo de cinco días contado desde la notificación. Si se interpusieran ambos, deberán serlo conjuntamente, entendiéndose la apelación en subsidio de la reposición. El recurso de apelación se concederá en el solo efecto devolutivo y será tramitado por la Corte de Apelaciones respectiva en cuenta y en forma preferente.» que es la prohibición de celebrar actos y contratos respecto de determinados bienes en la medida que esto no entorpezca el desarrollo normal del 553

contribuyente, se trata de una medida provisionales que desaparece cuando desaparece el peligro que da lugar al mismo. De la sentencia y los recursos. Luego, tenemos la sentencia dentro de un plazo de 60 días, plazo que nunca se cumple, y luego los recursos, recurso de apelación y recurso de casación en la forma y en el fondo. Respecto de los Tribunales Tributarios. En esta misma línea, respecto de los Tribunales Tributarios, hay una primera instancia donde es competente el TTA del domicilio del infractor en el caso en que sean infracciones, o el domicilio donde se realizó la Liquidación o Giro; luego, las Cortes de Apelaciones respectivas con precisiones, en un momento se establecieron salas especiales en materia tributaria, se crearon una 4 salas especializadas, Santiago, Concepción, Valparaíso y Rancagua, pero sucede que al poco andar… Antes de esto, junto con estas 4 Cortes de Apelaciones, que tenían salas especializadas en materia tributaria, las cuales se contenían con ministros de Corte o con conocimientos especiales en materia tributaria, lo mismo ocurría con los relatores, así que la Academia Judicial También comenzó a dar capacitación a los jueces. Junto a estas cuatro salas especializadas, habían salas preferentes, a poco andar no se verificaron causas suficientes y solo se dejó la sala especializada de Santiago y en las demás se dejó salas preferentes. Los que sí tienen que ser especializados son los jueces tributarios y aduaneros, y lo dice el art. 1 de la Ley Orgánica, Ley 20.232, órganos jurisdiccionales, letrados y especiales e independientes en el ejercicio de sus funciones, la idea original es que las Cortes de Apelaciones tuvieran salas especializadas, pero lo que pasa es que la cantidad de causas de naturaleza tributaria no justificaba tener salas especializadas, porque no tendrían trabajo, una de las críticas es que las Cortes de Apelaciones no sabían de Derecho Tributario, y se crearon salas especiales en materia tributaria para resolver este problema, pero se sabe que los jueces saben poco de Derecho Tributario, además por lo general son bastante específicos, y esto quería cambian con esta nueva estructura, ¿de acuerdo? Un par de cosas adicionales respecto de los TTA. Un par de cosas adicionales respecto de los TTA, la idea originalmente ―para que se vea el contraste― en primera instancia, antes el juez era un funcionario del SII, por lo que el SII era juez y parte, ahora tenemos los TTA con la singularidad de que, si bien estos son organismos especializados, es decir, el juez tributario debe ser especialista en materia tributaria e independiente en el ejercicio de sus funciones, y no está obligado a seguir los criterios interpretativos del SII, no pertenecen al Poder Judicial, no obstante es clasificado por las Cortes de Apelaciones, está sometido a la jurisprudencia de los tribunales superiores, y otra característica puntual: Depende administrativamente de una unidad administrativa dependiente del Ministerio de Hacienda para las cuestiones más comunes, más pedestres como el papel; por lo que, si bien, se distanció bastante del SII uno diría que no son completamente independientes, y uno diría además que desde el nombramiento 554

interviene el Consejo de Alta Dirección Pública: «El Consejo de Alta Dirección Pública efectúa un concurso público y confecciona una lista con un mínimo de 5 y un máximo de 10 nombres que propone a la Corte de Apelaciones respectiva; La Corte de Apelaciones procede a escoger una terna y la remite al Presidente de la República.; La Corte puede rechazar todos o algunos de los nombres contenidos en la lista. Los postulantes deben ser recibidos por el pleno en audiencia pública; El Presidente de la República nombra al Juez y al Secretario de entre quienes figuran en la terna.; El resto del personal del TTA será nombrado por el Presidente de la Corte de Apelaciones, previo concurso público efectuado conforme a las normas del Estatuto Administrativo (Ver artículo 5° Ley N° 20.322).» 257; y, en último lugar, en relación a la Ley 20.322, ya que a los TTA no se les aplica la Ley Orgánica de Tribunales, sino que se su propia Ley Orgánica, y un artículo importante al respecto es el art. 1. De la antigua discusión sobre si los TTA eran competentes para conocer de la nulidad en el contexto de la Reclamación Tributaria. ¿Se acuerdan del tribunal competente para levantar el secreto bancario? —Los TTA, y será el TTA respectivo al que pueda levantar el secreto bancario. ¿Qué ocurría hace un tiempo atrás? —Uno interponía un reclamo ante la Administración, que es un acto tributario, y podía suceder que una de las causales por las cuales uno reclamaba era porque estimaba que la Liquidación era nula y en un acto de la Administración puede ser nulo por carecer o no tener motivación suficiente; y, ¿qué pasaba? Como no había norma expresa se discutía si el TTA era competente para saber del acto de Reclamación Tributaria, algunos lo acogían y otros no, ahora sí, en la medida que el vicio de nulidad se haga presente en la Reclamación Tributaria correspondiente. ¿A qué le pondría énfasis usted? Considerando la cantidad de materia que entra, ¿a qué le pondría énfasis usted? — En la materia que no se ha evaluado, creo que también dije que, por lo que no hay ningún caso de jurisprudencia, no obstante, dije que la jurisprudencia servía como argumento para fundamentar, coloco un ejemplo: Si es que sale un caso del tema infraccional o de Delito Tributario si colocan alguna cosa de la Sentencia Caso Inverlink ganan puntos, y el resto no sé qué decir. Del consejo de la hoja con dos columnas y consejos varios sobre el estudio. Di este consejo y lo reitero, no saber que la Citación está en el art. 63 C.T. es casi ofensivo, ¿no les parece? No menciona en la prueba, respecto del Procedimiento General de Reclamación el art. 132 C.T., también… Entonces, yo les recomendaría una hoja, dos columnas, conceptos relevantes en una columna y normas que se aplican en la otra, por ejemplo: Tasación, al lado: Art. 64 y art. 65 C.T., art. 17 № 8 LIR, y art. 16 y art. 17 Ley de IVA. Si les colocara el concepto de Delivery Tributario, ¿qué artículos asociarían? —El art. 132 C.T. y el art. 63 C.T. ¿Si le dijera aumento de la prescripción? —Art. 200 C.T. y art. 201 C.T. ¿Citación? —Art. 63 C.T., si uno tiene estas cosas en la mente es mejor. 257

Citado del Power Point № 31 diapositiva № 8 de autoría del profesor Alburquenque.

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¿NGA? —Art. 4 bis C.T, art. 4 ter C.T., art. 4 quater C.T., art. 100 bis C.T. y art. 119 C.T. Y, yo diría conceptos básicos, no tan en detalle, Principios Tributarios, Giro Autónomo, casos de Citación como trámite previo y obligatorio, la importancia de la declaración, los impuestos de retención, traslación y recargo, los modos de extinguir las obligaciones tributarias, en particular algunos, para qué decir de la prescripción y el pago, delitos, infracciones y sanciones, y de los procedimientos yo diría en particular el Procedimiento General de Reclamación, Procedimiento de Vulneración de Derechos, y en menor medida, aunque hay que saberlo, los procedimientos sancionatorios, y aquí lo más relevante es saber cuándo procede uno y cuándo procede otro. Elementos esenciales del tributo. Este es el núcleo duro del curso, lo que uno debería evaluar. No se olviden de que de entrada definimos el Derecho Tributario como aquella disciplina que tenía por objeto de estudio el establecimiento y aplicación del tributo; límites a la potestad tributaria, tributo, y luego, en la parte administrativa, entramos en los medios de fiscalización, porque claro, es todo, pero la idea es tener, una de las cosas importantes, es tener claro el mapa conceptual, dónde partimos y a dónde llegamos, y si se fija, partimos estableciendo el tributo como el hecho gravado, el hecho y llegamos a la importancia de los actos administrativos que tienen supuestos distintos, lean confíen más en ustedes, que en sus desconfianzas de que los profesores hacemos trampa. Por lo que, cuando tengan que escoger escojan de acuerdo a sus convicciones, no sean presas de sus miedos, y el otro tipo, probablemente que es más de sí o no, en la alternativa hay que jugársela, me parece que ya hace un tiempo se ve que no sea un ejercicio de memoria, sino que haya cosas que puedan pensar, ¿de acuerdo? Y ahora, en diferencia del examen, ustedes deberían tener una visión panorámica desde el establecimiento hasta la determinación final del tributo. Subiré los ejercicios al portal, háganlos, esto lo he visto mucho, uno los errores que visualizo en el estudio es que tratan de aprender las cosas de memoria, cuando eso no ocurre se vienen abajo, en el sentido que por un cambio de palabra ocurre esto, también esto ocurre porque los alumnos y alumnas no hacen caso de estudiar con casos primero, como es mucha materia y después los casos si es que alcanzo, y la recomendación será ir a la inversa, estudien la materia a partir de los casos.

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