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Área Contabilidad (NIIF) y Costos C o n t e n i d Lineamientos o INFORME ESPECIAL generales para diseñar un sistema de

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Área Contabilidad (NIIF) y Costos

C o n t e n i d Lineamientos o INFORME ESPECIAL generales para diseñar un sistema de costos INFORMES ESPECIALES APLICACIÓN PRÁCTICA APLICACIÓN PRÁCTICA

El costo de producción y la cuenta terminados del PCGE Asignación del costo indirecto fijo21 enProductos una baja de la producción Información Financiera en Moneda Extranjera (Parte fi nal) Las notas de crédito y su contabilización de acuerdo al motivo de su emisión, aplicando las cunetas del PCGE (modifi cado) NIC 20 - Contabilización de las subvenciones del Gobierno e información a revelar sobre gubernamentales Cierreayudas de las cuentas de resultados - Elemento 8 Saldos Intermediarios de Gestión y Determinación del de Resultado del Ejercicio Norma Internacional Contabilidad Nº 2 - Existencias (Parte final)

GLOSARIO CONTABLE CONTABLE GLOSARIO

IV

IV - 1 IVIV- -51 IVIV- -85 IV-7 IV-11 IV-11 IV-14 IV-14

El costo de producción y la cuenta 21 Productos terminados del PCGE Ficha Técnica Autor : C.P.C. Isidro Chambergo Guillermo Título : El costo de producción y la cuenta 21 Productos terminados del PCGE Fuente : Actualidad Empresarial, Nº 239 - Segunda Quincena de Setiembre 2011

1. Como bien sabemos, el Consejo Normativo de Contabilidad es el órgano del Sistema Nacional de Contabilidad que tiene como parte de sus atribuciones, el estudio, análisis y opinión sobre las propuestas de normas relativas a la contabilidad de los sectores público y privado, y dentro de estas atribuciones se emite el Plan Contable General Empresarial (PCGE) que contempla los aspectos normativos establecidos por las Normas Internacionales de Información financiera (NIIF). 2. La contabilidad de las empresas se debe encontrar suficientemente detallada para permitir el reconocimiento contable de los hechos económicos, de acuerdo a lo dispuesto por el PCGE, y así facilitar la elaboración de los estados financieros completos, y otra información financiera que es necesaria para el usuario para el análisis correspondiente, el cual servirá para la realización de posibles inversiones. 3. Las empresas deben establecer en sus planes contables hasta cinco dígitos, los que se han establecido para el registro de la información, según este PCGE. En algunos casos, y por razones del manejo del detalle de información, las empresas pueden incorporar dígitos adicionales, según les sea necesario, manteniendo la estructura básica dispuesta por el PCGE. 4. Las empresas pueden utilizar los códigos a nivel de dos dígitos (cuentas) y N° 239

Segunda Quincena - Setiembre 2011

5.

6.

7.

8.

tres dígitos (subcuentas) que no han sido fijados en este PCGE, siempre que soliciten a la Dirección Nacional de Contabilidad Pública la autorización correspondiente, a fin de lograr un uso homogéneo. Un plan de cuentas es una herramienta necesaria para procesar información contable. Esa información contable responde a la aplicación de normas contables para el tratamiento de los efectos financieros de los hechos y estimaciones económicas que las empresas efectúan, normativa que no se sustituye en ninguno de sus extremos, por la emisión de este PCGE. El elemento 2: Activo realizable está constituido por cuentas referidas a los bienes y servicios acumulados de la propiedad de la empresa, cuyo destino es la venta o algunos casos previa transformación en productos terminados. El elemento 2: Activo realizable está integrado por las cuentas de la 20 hasta la 29: 20 Mercaderías, 21 Productos terminados, 22. Subproductos, desechos y desperdicios, 23. Productos en proceso. 24 Materia prima, 25. Materiales auxiliares, suministros y repuestos, 26. Envases y embalajes, 27. Activos no corrientes mantenidos para la venta, 28. Existencia por recibir y 29. Desvalorización de existencias. Este elemento considera la cuenta 27.Activos No corrientes mantenidos para la venta, es decir, activos inmovilizados cuya recuperación se espera realizar a través de su venta en vez de uso interno por la empresa.

1. Productos terminados 1.1. Concepto Agrupa las subcuentas que representan los bienes fabricados por la empresa y que están destinados para la venta. También

incluye el costo de los servicios prestados por la empresa. 1.2. 211 212 213 214 215 217 218

Estructura Productos Manufacturados Productos de Extracción Terminados Productos Agropecuarios y Piscícolas Terminados Productos Inmuebles Existencia de Servicios Terminados Otros Productos Terminados Costo de Financiación – Productos Terminados

Informes Especiales

IV

Caso Nº 1 Productos manufacturados Según la nota de entrega N° 002-2011, el jefe del área de producción de la fábrica Metales S.A.C., remite los productos terminados al almacén de la empresa, los cuales tienen un costo de S/.650,000. ————— X ——————

DEBE

HABER

21 PROD. TERMINADOS 650,000 211 Prod. manufacturad. 71 VARIAC. DE LA PRODUC. ALMACENADA 650,000 711 Var. de prod. term. 7111 Prod. manufacturados x/x: Por el traslado de los productos terminados al almacén de la empresa.

Caso Nº 2 Costo de venta de productos terminados Se venden productos por S/.2’500,000 más IGV. El costo de dicho producto fue de S/.650,000. Actualidad Empresarial

IV-1

IV

Informes Especiales

————— X ——————

DEBE

HABER

12 CUENTAS POR COBRAR COMERC. – TERCEROS 2,950,000 121 Fact., boletas y otros comprobantes 1212 Emitidas en cartera 40 TRIB., CONTR. Y APORT. AL SIST. DE PENS. Y DE SALUD POR PAGAR 450,000 401 Gobierno Central 4011 IGV 40111 IGV- Cuenta propia 70 VENTAS 2,500,000 702 Productos terminados 7021 Productos manufact. 70211 Terceros x/x: Por la venta de productos terminados a una empresa no relacionada. ————— X —————— 69 COSTO DE VENTA 650,000 692 Productos terminad. 6921 Productos manufact. 69211 Terceros 21 PRODUCTOS TERMINADOS 650,000 211 Prod. manufacturados x/x: Por el costo de los productos terminados vendidos.

1.3. Medición El ingreso de productos terminados se mide al costo de fabricación y otros costos que fueran necesarios para fabricar dichos bienes. La salida de los productos terminados se pueden valorizar por el método de promedio ponderado, primeras entradas primeras salidas o por el método costo identificado. Cuando se producen costos conjuntos y no se pueden identificar en una primera etapa del proceso, el costo se distribuye entre los productos tomando como referencia una base uniforme como por ejemplo (a) el valor de venta, (b) promedio simple, (c) promedio ponderado, y (d) las unidades físicas. Los costos financieros productos de operaciones relacionados con los activos calificados se incorporan en el costo de existencias, deben ser acumulados en la cuenta 218 Costo de financiación – Productos terminados.

Caso Nº 3 Devolución de productos terminados Debido a que no cumple con los requerimientos solicitados, nuestro cliente nos devuelve S/.250,000 (10%) de la venta realizada en el caso 2. ————— X ——————

DEBE

70 VENTAS 709 Dev. sobre ventas 7093 Prod. term. - terc.

250,000

IV-2

Instituto Pacífico

HABER

van...

vienen...— X ——————

DEBE

HABER

70931 Prod. manufact. 40 TRIB., CONTR. Y APORT. AL SIST. DE PENS. Y DE SALUD POR PAGAR 45,000 401 Gobierno Central 4011 IGV 40111 IGV- Cuenta propia 46 CUENTAS POR PAGAR DIVERSAS - TERCEROS 295,000 461 Reclamac. de terceros x/x: Por la devolución de los productos term. por parte de nuestro cliente. ————— X —————— 21 PROD. TERMINADOS 65,000 211 Prod. manufact. 69 COSTO DE VENTAS 65,000 692 Productos term. 6921 Prod. manufact. 69211 Terceros x/x: Por el reingreso de los productos term. a los almacenes de la empresa. ————— X —————— 46 CUENTAS POR PAGAR DIVERSAS – TERCEROS 295,000 461 Reclamac. de terceros 12 CUENTAS POR COBRAR COMERCIALES-TERCEROS 295,000 121 Fact., boletas y otros comprob. por cobrar 1212 Emitidas en cartera x/x: Por la imputación de la cuenta por pagar a la cuenta por cobrar.

Caso Nº 4 Costo de la construcción de un inmueble La empresa inmobiliaria Santa Rosa S.A.C. ha terminado la construcción de un lote de 100 departamentos. El costo incurrido fue de S/.5’000,000. ————— X ——————

DEBE

HABER

21 PROD. TERMINADOS 5’000,000 214 Prod. inmuebles 71 VARIAC. DE LA PRODUC. ALMACENADA 5’000,000 711 Var. de prod. term. 7114 Prod. inm. term. x/x: Por el costo de la construcción.

Caso Nº 5 Desvalorización de los productos terminados Al finalizar el ejercicio económico, se tiene productos terminados en el almacén por un valor de S/.100,000, pero, al efectuar el análisis correspondiente, ha determinado una baja en su valor de S/.15,000

————— X —————— DEBE HABER 69 COSTO DE VENTA 15,000 695 Gast. por desv. de exist. 6952 Prod. terminados 29 DESVAL. DE EXISTENCIAS 15,000 292 Productos terminados 2921 Prod. manufacturados x/x: Por el reconocimiento de la desv. de los productos terminados.

Caso Nº 6 Faltantes de existencia de productos terminados Al realizar el inventario final de productos terminados, se ha detectado un faltante de 200 unidades de un producto, los cuales están valorizados en S/.20,000. ————— X ——————

DEBE

HABER

65 OTROS GAST. DE GEST. 20,000 659 Otros gast. de gest. 21 PROD. TERMINADOS 20,000 211 Prod. manufacturados x/x: Por la pérdida de 200 unidades del producto “A”.

1.4. Aspectos tributarios Costo de adquisición Constituye la contraprestación pagada por un bien adquirido, el cual puede incrementarse por las mejoras incorporadas con carácter permanente y otros gastos vinculados incurridos por la compra del bien. Los costos comerciales corresponden al reconocimiento de todos los valores incorporados desde la adquisición de un artículo ya elaborado, hasta su disponibilidad para ser vendido al consumidor. El comerciante adquiere del proveedor los artículos u objetos para venderlos, no modifica su presentación, generalmente los revende sin modificación alguna; su utilidad está supeditada a su habilidad, al estudio del mercado, competencia y marca del producto. El costo comercial está representado por los desembolsos necesarios para impulsar la venta de bienes, concretarla, entregar dichos objetos y cobrarlos. Se trata de los costos de las actividades de publicidad, promoción, venta, marketing, investigación de mercado, etc., cuya finalidad es desarrollar la función estrictamente comercial de la compañía, independientemente del origen de los bienes que se vendan (comprados o elaborados por la propia organización). El costo comercial representa el costo que posibilita el proceso de venta de los bienes a los clientes. El costo comercial tiene por ejemplo la siguiente estructura: - Sueldos y cargas sociales del personal del área comercial. - Comisiones sobre ventas. - Fletes, hasta el lugar de destino de la mercadería. N° 239

Segunda Quincena - Setiembre 2011

IV

Área Contabilidad (NIIF) y Costos -

Seguros por el transporte de mercadería. Promoción y publicidad. Servicios técnicos y garantías de postventa. Etc.

vienen...

Método Cálculo en el Costo Comercial Costos por División Simple. Para calcular el costo por este método, se parte del valor de compra del proveedor, al cual se le acumula todos los gastos vinculados a la compra: flete, seguro, almacenaje, etc., hasta que la mercadería ingresa al almacén del comprador1. Para determinar el costo unitario, se divide el total del costo acumulado entre la cantidad comprada.

Caso Nº 7

Compra de material prima directa Costo de la materia prima disponible Menos: Inventario final de materia prima Costo de la materia prima directa usada Costo de la mano de obra directa Costo indirecto de fabricación: Mano de obra indirecta Materiales indirectos Servicios de la fábrica Depreciación planta y equipo Alquileres de la fábrica Varios costos indirectos Total costos de fabricación Más: Inventario inicial de productos en proceso Costo producción procesada disponible Menos: Inventario final en proceso Costo de producción

128,000 174,000 16,600

6,000 4,000 1,000 1,600 4,000 3,000

364,600 50,000

19,600 434,200 18,000 452,200 4,000 S/.448,200

Costo Comercial por División Simple Art. A B C D

Cant. Precio 200 10 400 20 600 30 800 40 Total

Imp. 1 000 4 000 9 000 16 000 30,000

Flete 200 300 400 500 1400

Seguro 50 100 150 200 500

———————————— x ————————————

Total 1 250 4 400 9 550 16 700 31,900

DEBE

60 COMPRAS 31,900 601 Mercaderías 6011 Mercaderías manufact. 30,000 609 Gast. vinc. con las compras 6091 Cost. vinc. con la compra de merc. 1,900 40 TRIB., CONTR. Y APORT. AL SIST. DE PENS. Y DE SALUD POR PAGAR 5,742 401 Gobierno Central 4011 IGV 40111IGV- Ctas. por pagar 42 CTAS. POR PAGAR COMERC. - TERCEROS 421 Fact. boletas y otros comprob. por pagar 4212 Emitidas x/x: Por la adquisición de la mercadería manufacturada.

Unit. 6.25 11.00 15.92 20.87

HABER

37,642

31,900

31,900

Costo de producción Es el costo incurrido en la producción del bien, como por ejemplo el consumo de la materia prima directa, mano de obra directa y costos indirectos de fabricación.

Caso Nº 8

90 MATERIA PRIMA EN PROCESO 364,600 90.1 Centro de costos 1 90.2 Centro de costos 2 91 MANO DE OBRA EN PROCESO 50,000 91.1 Centro de costos 1 91.2 Centro de costos 2 92 COSTOS INDIRECTOS EN PROCESO 92.1 Centro de costos 1 92.2 Centro de costos 2 79 CARG. IMPUTABLES A CTAS. DE COSTOS Y GAST. 791 Cargas imputab. a cuentas de costo y gastos x/x: Por los costos de fabricación.

N° 239

Segunda Quincena - Setiembre 2011

452,200

21 PRODUCTOS TERMINADOS 448,200 211 Productos manufacturados 23 PRODUCTOS EN PROCESO 4.000 231 Productos en proceso de manufactura 71 VARIACIÓN DE LA PRODUCCIÓN ALMACENADA 711 Variación de productos terminados 711.1 Productos manufacturados x/x: Costo de producción del período.

452,200

Control de inventarios De acuerdo con el artículo 62º de la Ley del Impuesto a la Renta (…) señala que los contribuyentes, empresas o sociedades que, en razón de la actividad que desarrollen, pueden valuar sus existencias por su costo de adquisición o producción en base a cualquiera de los siguientes métodos: a) Primeras entradas, primeras salidas b) Promedio diario, mensual o anual c) Identificación específica d) Inventario al detalle o por menor e) Existencia básica A continuación se ilustra dos cuadros mostrando el método promedio de control de existencias, en el cual se detalla los movimientos de las entradas, salidas y el saldo.

Fecha

1 GÓMEZ Josefat. Fundamentos de Costos. Página 144- Lima.

HABER

Método promedio

Estado de costo de producción Industrias del Sur S.A.C. Estado de costo de producción Al 30 del presente mes Costo de materia prima directa: S/. Inventario inicial de materia prima 46, 000

DEBE

———————————— x ————————————

———————————— x ———————————— 20 MERCADERÍAS 201 Mercaderías 2011 Mercad. manufact. 20111 Costo 61 VARIACIÓN DE EXISTENCIAS 611 Mercaderías 6111 Mercad. manufact. x/x: Por el destino de las mercaderías manufacturadas.

———————————— x ————————————

Entradas Cant.

01

S/. van...

Precio

Salidas Total

400

100

40,000

180

90

16,200

08 12

Cant.

Precio

Saldos Total

Cant.

Precio

Total

400 100,00 40,000 200

100 20,000

200 100,00 20,000 380 95,263 36,200

12

210 95,263 20,005

18

150 95,263 14,289

170 95,263 16,195 20 95.263

Actualidad Empresarial

1,905

IV-3

IV

Informes Especiales

Fecha

Entradas Cant.

24

310

Precio

Salidas Total

95

Cant.

Precio

Saldos Total

Cant.

29,450

330

26

12 250

95.02 23,755

68 253

97.20 24,591

822

79,189

253

24,591

29

185

98

1,140

Total

318 95,227 30,215

18,130

1,075

103,780

95.02

6,461

Método primero en entrar primero en salir Fecha

Entradas Cant.

01

Precio

Salidas Total

400

100

40,000

180

90

16,200

08 12

Cant. 200

12

200

18 24

10 310

95

12

28

158 92

Total

185 1,075

98

Saldos Total

100 20,000

90

900

90

1,080

822

Precio

Total

400

100 40,000

200

100 20,000

180

90 16,200

170

90 15 300

310

95 29,450

158

90 14,220

310

95 29,450

90 14,220 95

8,740

18,130 103,780

Cant.

100 20,000

29,450

26

29

Precio

64,940

218

95 20,710

185

98 18,130

253

38,840

1.5. Incidencia de las NIIF Concepto El costo de los productos terminados se encuentra normado por la NIC 2 Existencias párrafos 6 y 8. Los productos terminados primero se miden por su costo de transformación y después por su valor neto realizable, el que sea menor. Costo de los productos terminados El costo de los productos terminados comprende todos los desembolsos incurridos en la fabricación de los bienes, incluyendo aquellos para darle su condición y ubicación actuales. La estructura del costo de los productos terminados está constituida por el consumo de la materia prima directa, mano de obra directa y los costos indirectos de fabricación. Los costos indirectos se pueden clasificar como costos indirectos variables y costos indirectos fijos, para facilitar el análisis y la aplicación del costo a los productos. Valor neto realizable Es el precio estimado de venta de un activo en el curso normal de las operaciones menos el costo necesario para llevar a cabo dicha venta. Costo de los servicios Los costos están constituidos fundamentalmente por la mano de obra y otros costos del personal directamente involucrado en la prestación del servicio, incluyendo el personal de supervisión y otros costos indirectos atribuibles. La mano de obra y los demás costos relacionados con las ventas, y con el personal de administración, no forman parte de la estructura del costo del inventario, sino que constituyen gastos de operación (párrafo 19, NIC 2). Intereses Los intereses por préstamos que sean directamente atribuibles a la adquisición, construcción o producción de un activo apto forman parte del costo del bien. Los demás costos por préstamos se reconocen como gastos – Párrafo 1 de la NIC 23, que a letra dice: “Esta Norma (NIC 23) debe ser aplicada en la contabilización de los costos por intereses”.

IV-4

Instituto Pacífico

Caso Nº 9

95,02 31,355

28 Total

95.02

Precio

Intereses en la industria de la construcción Una empresa inmobiliaria ha construido un bloque de viviendas, cuyo costo se resumen en la forma siguiente: Mano de obra directa Costo de supervisión de la obra Costo de materiales de construcción Total costo de construcción Costos financieros directos

S/.5’000,000 3’000,000 22’000,000 S/.30’000,000 S/. 4’000,000

La gerencia considera que los costos de financiación deben ser activados durante el proceso de la construcción de acuerdo con la NIC 23, párrafos del 25 al 28. El reconocimiento del ingreso a productos terminados es el siguiente: ———————————— x ————————————

DEBE

HABER

21 PRODUCTOS TERMINADOS 214 Prod. inmuebles 30,000,000 218 Cost. de financ. - Prod. term. 4,000,000 71 VARIACIÓN DE LA PRODUCCIÓN ALMACENADA 711 Variación de productos terminados 7114 Prod. inmuebles terminados 30,000,000 238 Cost. de financ. - Prod. en proc. 4,000,000

No existe una cuenta específica para los costos de financiación de los productos en proceso, razón por la cual se ha utilizado en este artículo el código 238 que corresponde a la estructura de la cuenta productos en proceso.

Caso Nº 10 Costo de financiamiento Una empresa industrial está utilizando un sistema de costeo basado en actividades para el desarrollo de un producto, el cual está siendo financiado originando un interés de S/.5’000,000. Se solicita su registro contable. ———————————— x ————————————

DEBE

23 PRODUCTOS EN PROCESO 5’000,000 238 Costos de financiación productos en proceso 45 OBLIGACIONES FINANCIERAS 455 Costos de financiación por pagar 4551 Préstamos de instituciones financieras y otras 45511 Instituciones financieras

HABER

5’000,000

Los costos por préstamos que sean directamente atribuibles a la adquisición, construcción o producción de un activo apto forman parte del costo de dichos activos. Los demás costos por préstamos se reconocen como gastos. Son costos por préstamos los intereses y otros costos en los que la entidad incurre, que están relacionados con los fondos que ha tomado prestados. Un activo apto es aquel el que requiere, necesariamente, de un período sustancial antes de estar listo para el uso al que está destinado o para la venta2. 2 http://www.iasb.org/.

N° 239

Segunda Quincena - Setiembre 2011

Área Contabilidad (NIIF) y Costos

IV

Información Financiera en Moneda Extranjera (Parte final) Fecha Referc.

Ficha Técnica Quea (*)

Autor : C.P.C.C. Alejandro Ferrer

Título : Información Financiera en Moneda Extranjera (Parte final) Fuente : Actualidad Empresarial, Nº 239 - Segunda Quincena de Setiembre 2011

II.

Conversión del estado de resultados del 1 de enero al 31 de diciembre del Año 1

1.

Ventas Fecha Referc.

Nuevos Soles

T. C. $

Dólares USA

Nuevos Soles

T. C. $

Mayo

30.00

2.19

13.70

Junio

30.00

2.19

13.70

Julio

30.00

2.20

13.63

Agosto

30.00

2.25

13.33

Setiembre

30.00

2.24

13.39

Octubre

30.00

2.23

13.45

Noviembre

30.00

2.19

13.70

30.00

2.24

Diciembre Van:

360.00

14.02 164.08

Deprec. y Benef. Soc.

Año 1 Enero

140.00

2.17

64.52

Deprec. A. Fijo

25.00

-.-

Febrero

145.00

2.17

66.82

Marzo

150.00

2.18

68.81

Benef. Sociales

20.00

2.19

Abril

150.00

2.18

68.81

Mayo

150.00

2.19

68.49

Junio

155.00

2.19

70.78

Julio

160.00

2.20

72.73

Agosto

150.00

2.25

66.67

Setiembre

140.00

2.24

62.50

Octubre

145.00

2.23

65.02

Noviembre

155.00

2.19

70.78

160.00

2.14

Diciembre

74.77

1,800.00

820.70

Comentario El rubro es no monetario, para su conversión en dólares se aplicará la respectiva tasa de cambio que corresponda al mes de efectuadas las ventas. 2. Costo de ventas Fecha Referc.

Nuevos Soles

T. C. $

Dólares USA

Año 1 Enero Setiembre

9.13

405.00

184.63

G. Ventas 60%

243.00

110.78

G. Administ. 40%

162.00

73.85

405.00

184.63

Distribución

Comentarios a) El rubro es no monetario, por lo que en su conversión a dólares se aplicará la tasa de cambio mensual respectivo. b) La depreciación del período ha sido calculada teniendo en cuenta el valor del Activo Fijo por su equivalente en moneda extranjera. Ver el rubro Depreciación Acumulada. c) La provisión de beneficios sociales ha sido convertida a dólares aplicando la tasa de cambio promedio del año. d) La distribución de los gastos generales por su equivalente en dólares ha sido efectuada en la misma proporción que se aplicó a los valores en nuevos soles. 4. Otros ingresos de gestión

2.17

207.37

75.00

2.14

33.48

Fecha Referc.

Concepto

Nuevos Soles

T. C. $

Dólares USA

240.85

Dic. Año 1

Venta Acc.

80.00

2.14

37.38

Comentario El rubro es no monetario, para su conversión en dólares se utilizará la tasa de cambio según la fecha de origen de las mercaderías vendidas y no la fecha de su venta. 3. Gastos generales (ventas y administración) Fecha Referc.

11.42

450.00 525.00

Nuevos Soles

T. C. $

Dólares USA

Año 1 Enero

30.00

2.17

13.82

Febrero

30.00

2.17

13.82

Marzo

30.00

2.18

13.76

Abril

30.00

2.18

13.76

(*) Miembro del Comité de Asesores del Consejo Normativo de Contabilidad Maestría en Finanzas. Postgrado en Banca y Finanzas Expositor del Colegio de Contadores Públicos de Lima Docente en la Universidad de San Martín de Porres

N° 239

Dólares USA

Segunda Quincena - Setiembre 2011

Comentario El rubro es no monetario, se aplicará la correspondiente tasa de cambio mensual para su conversión a dólares. 5. Otros gastos de gestión Fecha Referc. Oct. Año 1

Concepto

Nuevos Soles

T. C. $

Dólares USA

Costo Acc.

70.00

2.23

31.39

Comentarios a) El rubro es no monetario, para su conversión a dólares se aplicará la tasa de cambio que corresponde a la fecha de origen de las acciones vendidas y no la fecha de su venta. b) El valor obtenido por su equivalente en dólares debe tener correspondencia con el respectivo valor al detraerlo del Estado de Situación Financiera. Actualidad Empresarial

IV-5

IV

Informes Especiales

6. Deducciones de la utilidad

Año

Comentarios a) Las deducciones de la utilidad para su conversión en dólares han sido calculadas aplicando la tasa de cambio a la fecha de cierre, por ser diciembre del Año 1 el mes en que se efectuaron dichas detracciones. b) La participación de los trabajadores, en concordancia con lo estipulado en la NIC 19 Beneficios a los Empleados califica como gasto de personal del período; por consiguiente, se procede a su distribución: 60% gasto de venta S/.26.40 y 40% gasto de administración S/.17.60.

Ingresos Total

Dólares USA

1,880.00

858.08

Menos: Costos y Gastos

(1,000.00)

(456.87)

(294.80)

(137.76)

(1,294.80)

(594.63)

Deducciones de la Utilidad

(0.36)

Resultado de Conversión a M/E Utilidad Neta

585.20 =====

263.09 =====

Comentarios a) El resultado de la conversión a dólares fue determinado por la comparación de la utilidad neta obtenida del Estado de Situación Financiera, traducido a dólares, con aquella lograda del Estado de Resultados, también convertido a dólares. b) El saldo obtenido de la conversión a dólares, es deudor; por lo tanto, la traslación de los rubros en nuevos soles a dólares generó una pérdida por diferencia de cambio. c) El resultado por conversión –pérdida– será mostrado en el Estado de Resultados.

2.23

17.00

7.62

3.00

1.35

10.00

Noviemb.

2.19

17.00

7.76

3.00

1.37

10.00

4.57

Diciemb.

2.14

17.00

7.94

3.00

1.40

10.00

4.67

204.00

92.97

36.00

16.41 120.00

54.70

Dólares USA

Enero

2.17

450.00

207.37

Setiembre

2.24

600.00

267.86

1,050.00 =====

475.23 =====

2. Cargas de personal y servicios de terceros T. C. $

Año

Remuneraciones Soles

Dólares

Previs. Social

Fecha Referenc. Año 1

Servic. Terc.

Soles Dólares Soles Dólares

2.17

17.00

7.83

3.00

1.38

10.00

4.61

Febrero

2.17

17.00

7.83

3.00

1.38

10.00

4.61

Marzo

2.18

17.00

7.80

3.00

1.38

10.00

4.59

Abril

2.18

17.00

7.80

3.00

1.38

10.00

4.59

Mayo

2.19

17.00

7.76

3.00

1.37

10.00

4.57

Junio

2.19

17.00

7.76

3.00

1.37

10.00

4.57

Julio

2.20

17.00

7.73

3.00

1.36

10.00

4.54

Agosto

2.25

17.00

7.55

3.00

1.33

10.00

4.44

Setiemb.

2.24

17.00

7.59

3.00

1.34

10.00

4.46

Instituto Pacífico

Nuevos Soles

Dólares USA

T. C. $

Concepto

2.19

Prov. Benef. Soc.

20.00

9.13

Deprec. A. Fijo

25.00

11.42

45.00

20.55

-.-

Comentarios a) Las compras y cargas de gestión han sido objeto de conversión a dólares para posibilitar la elaboración del Estado de Resultados por Naturaleza, expresado en la citada divisa. b) La tasa de cambio mensual fue aplicada según corresponda a la fecha de origen de la transacción. c) La provisión de beneficios sociales fue convertida con la tasa de cambio promedio del Año 1. d) La depreciación del período fue calculada sobre la base del activo fijo expresado en dólares. IV. Estados financieros En Moneda Extranjera Efectuada la conversión a moneda extranjera –empleando el Método Temporal– a los rubros expresados en nuevos soles; se muestra a continuación –Cuadros Nº 4 al Nº 6– los respectivos Estados Financieros por su equivalente en dólares de EMDELSAC. (Método Temporal)

Cuadro Nº 4

Emporio Delfina S.A.C. - EMDELSAC

Nuevos Soles

Efectivo y Equivalentes de Efectivo Cuentas por Cobrar Comerciales Existencias Activo Corriente Inversiones Mobiliarias Inmb. Maq. y Equipo, neto Activo no Corriente

Dólares USA

893.50 637.20 525.00 2,055.70

417.52 297.76 234.38 949.66

70.00 1,375.00 1,445.00 3,500.70 =====

31.39 633.56 664.95 1,614.61 =====

784.32 277.18 1,061.50

366.50 129.52 496.02

354.00

165.42

1,415.50

661.44

1,763.34 58.52 263.34 2,085.20 3,500.70 =====

808.47 26.31 118.17 953.17 1,614.61 =====

Pasivo y Patrimonio

Enero

IV-6

4.48

3. Provisiones del ejercicio

Activo Nuevos Soles

Servic. Terc.

Soles Dólares Soles Dólares

Estado de Situación Financiera Al 31 de diciembre del Año 1

1. Compras de mercaderías T. C. $

Previs. Social

Dólares

Octubre

III. Conversión de compras y cargas de gestión Del 1 de enero al 31 de diciembre del Año 1

Año 1

Soles

Jun. Año 1

Resumen de Conversión del Estado de Resultados Del 1 de enero al 31 de diciembre del Año 1 N. Soles Histórico

Remuneraciones

T. C. $

Cuentas por Pagar Comerciales Cuentas por Pagar Diversas Pasivo Corriente Deuda Largo Plazo Total Pasivo Capital Social Reservas Resultados Acumulados Patrimonio Neto

N° 239

Segunda Quincena - Setiembre 2011

Área Contabilidad (NIIF) y Costos Cuadro Nº 5

Estado de Resultados por Naturaleza Del 1 de enero al 31 de diciembre del Año 1

Estado de Resultados por Función Del 1 de enero al 31 de diciembre del Año 1

Impuesto a la Renta Utilidad Neta

Nuevos soles 1,800.00

Dólares USA 820.70

(525.00) 1,275.00 (269.40) (179.60) 826.00 80.00 (70.00) 836.00

(240.85) 579.85 (123.12) (82.07) 374.66 37.38 (31.39) 380.65 (0.36) 380.29

836.00

Cuadro Nº 6

Emporio Delfina S.A.C. - EMDELSAC

Emporio Delfina S.A.C. - EMDELSAC

Ventas Netas Menos: Costo de Ventas Utilidad Bruta en Ventas Gastos de Ventas Gastos de Administración Utilidad antes Operación Otros Ingresos Otros Egresos Utilidad antes de Traslación a M/E Resultado por Traslación a M/E Utilidad antes de Impuesto a la Renta

(Método Temporal)

(250.80) (117.20) 585.20 263.09 ===== =====

Ventas de Mercaderías Compras de Mercaderías Variación de Mercaderías Margen Comercial Servicios Prestados por Tercero Valor Agregado Cargas de Personal Excdent. Bruto de Explotación Provisiones del Ejercicio Resultado de Explotación Otros Ingresos de Gestión Otros Gastos de Gestión Resultado por Traslación a M/E Resultado antes de Impuesto a la Renta Impuesto a la Renta Resultado del Ejercicio

Nuevos soles 1,800.00 (1,050.00) 750.00 525.00 1,275.00 (120.00) 1,155.00 (304.00) 851.00 (25.00) 826.00 80.00 (70.00)

Dólares USA 820.70 (475.23) 345.47 234.38 579.85 (54.70) 525.15 (139.07) 386.08 (11.42) 374.66 37.38 (31.39) (0.36)

836.00 380.29 (250.80) (117.20) 585.20 263.09 ===== =====

NIC 20 - Contabilización de las subvenciones del Gobierno e información a revelar sobre ayudas gubernamentales Ficha Técnica Autor : C.P.C. Luz Hirache Flores Título : NIC 20 - Contabilización de las subvenciones del Gobierno e información a revelar sobre ayudas gubernamentales Fuente : Actualidad Empresarial, Nº 239 - Segunda Quincena de Setiembre 2011

I. Introducción Siendo una de las funciones del Estado peruano la de establecer y promover políticas tributarias, económicas, entre otras, que permitan el desarrollo de las empresas, es que en la actualidad el Estado ha brindado subsidios financieros tales como el Sistema de Restitución de Derechos Arancelarios – Drawback, la Ley Nº 29518 referida a la Devolución del ISC al petróleo diésel a transportistas que presten el servicio de transporte terrestre público interprovincial de pasajeros o el servicio de transporte público terrestre de carga, además de ayudas gubernamentales en forma de donaciones, exoneraciones, entre otras.

N° 239

Segunda Quincena - Setiembre 2011

II. Antecedentes de la NIC 20 La NIC 20 fue emitida originalmente por el IASC en noviembre de 1982, con vigencia a partir del 01.01.84; esta Norma fue reordenada en 1994 y posteriormente revisada y modificada en el 2007 y luego en mayo de 2008, versión que se oficializó por el Consejo Normativo de Contabilidad mediante la Resolución Nº 044-2010-EF/94 en agosto de 2010, vigente a partir del 01.01.11. Esta última versión ha sido nuevamente modificada por la emisión de la NIIF 9 Instrumentos Financieros1 en octubre de 2010, provocando nuevamente la oficialización de la versión 2010 mediante Resolución del Consejo Normativo de Contabilidad Nº 047-2011-EF/94 publicada el 13.06.11, versión vigente a partir del 01.01.12, la misma que se desarrolla a continuación.

III.Definiciones Se desarrollan las siguientes definiciones con la finalidad de lograr una mejor comprensión de esta norma contable: 1 La NIIF 9 reemplaza la NIC 39, la misma que es aplicable a ejercicios que inicien a partir del 01.01.13.

a) Gobierno: Se refiere al Gobierno en sí, a las agencias gubernamentales y organismos similares, ya sean locales, regionales, nacionales o internacionales. b) Ayudas gubernamentales: Son acciones realizadas por el sector público con el objeto de suministrar beneficios económicos específicos a una entidad o tipo de entidades, seleccionadas bajo ciertos criterios. No son ayudas gubernamentales, para el propósito de esta Norma, los beneficios que se producen indirectamente sobre las entidades por actuaciones sobre las condiciones generales del comercio o la industria, tales como el suministro de infraestructura en áreas en desarrollo o la imposición de restricciones comerciales a los competidores. c) Subvenciones del Gobierno: Son ayudas gubernamentales en forma de transferencias de recursos a una entidad a cambio del cumplimiento pasado o futuro de ciertas condiciones relacionadas con las actividades de operación de la entidad. Se excluyen aquellas formas de ayudas guberna-

Actualidad Empresarial

Aplicación Práctica

(Método Temporal)

IV

IV-7

IV

d)

e)

f)

g)

Aplicación Práctica

mentales a las que no cabe razonablemente asignar un valor, así como las transacciones con el Gobierno que no pueden distinguirse de las demás operaciones normales de la entidad. Subvenciones relacionadas con activos: Son subvenciones del Gobierno cuya concesión implica que la entidad beneficiaria debe comprar, construir o adquirir de cualquier otra forma activos fijos. Pueden también establecerse condiciones adicionales restringiendo el tipo o emplazamiento de los activos, o bien los períodos durante los cuales han de ser adquiridos o mantenidos. Subvenciones relacionadas con los ingresos: Son las subvenciones del gobierno distintas de aquellas que se relacionan con activos. Préstamos condonables: Son aquellos en los que el prestamista se compromete a renunciar al reembolso, bajo ciertas condiciones establecidas. Valor razonable: Es el importe por el cual puede ser intercambiado un activo, entre un comprador y un vendedor interesados y debidamente informados, que realizan una transacción libre.

IV. Marco general de la NIC 20 1. Asistencia Gubernamental – Generalidades El Gobierno puede brindar ayuda de múltiples formas o modalidades, siendo una variante la naturaleza de la ayuda proporcionada, las condiciones para su otorgamiento o aplicación, entre otros aspectos. Siendo una de las funciones del Gobierno promover o incentivar el desarrollo económico, las ayudas gubernamentales pueden tener como propósito incentivar a la entidad o a un sector económico a pnormalmente no hubiera emprendido de no contar con estas ayudas, tal es el caso de la Ley Nº 29482, “Ley de Promoción para el Desarrollo de Actividades Productivas en Zonas Altoandinas”2. Preparación de EE.FF. – Revelación de Información sobre Asistencia Gubernamental Para la entidad puede resultar significativo el hecho de percibir ayudas gubernamentales; por tanto, resultará una información muy útil al momento de elaborar los estados financieros por dos razones:

beneficiado de las ayudas durante el período sobre el que se informa. Esto facilita la comparación de los estados financieros de la entidad con los de otros períodos anteriores, e incluso con los de otras entidades. Las subvenciones del Gobierno son, a veces, conocidas con otros nombres, tales como subsidios, transferencias o primas. 2. Reconocimiento de las subvenciones del Gobierno Las subvenciones del Gobierno NO deberán ser reconocidas hasta que exista una razonable seguridad de los siguientes aspectos: -

Cumplimiento de las condiciones relacionadas a la obtención del beneficio de la subvención gubernamental por parte de la entidad. - Seguridad que se recibirán las subvenciones. Por tanto, la entidad deberá tener la seguridad razonable del cumplimiento de las condiciones asociadas a la recepción del beneficio de la subvención, y que en consecuencia de ello la entidad perciba la subvención en forma predeterminada, para su reconocimiento contable; caso contrario, no podrá reconocerlo si no hasta que exista dicha seguridad razonable de cumplimiento de las condiciones señaladas para la recepción de la subvención.

-

Reconocimiento de la ayuda gubernamental, si los recursos han sido transferidos, debe encontrarse un método apropiado de contabilización. Información a revelar, es deseable proporcionar una indicación de la medida en la cual la entidad se ha

3. Métodos de Reconocimiento de las Subvenciones Gubernamentales: (Párrafo 13 al 16) Esta norma señala dos métodos para contabilizar las subvenciones del Gobierno, y son: 1. El Método del CAPITAL. Este método señala que las subvenciones se reconocerán fuera del resultado del período, esto quiere decir en el patrimonio. 2. El Método de la RENTA. Señala que se debe reconocer las subvenciones en el resultado de uno o más períodos. Además, esta norma incluye las justificaciones de ambos métodos de reconocimientos, y son:

La JUSTIFICACIÓN de este método, según la norma, se refiere a lo siguiente: Método del CAPITAL

-

-

Es importante, que la entidad tenga en cuenta que el sólo hecho de recibir la subvención no constituye una evidencia concluyente referida al cumplimiento de las condiciones asociadas a la subvención; pudiendo posteriormente las entidades gubernamentales, solicitar la devolución de las subvenciones otorgadas indebidamente, por no cumplir con los requisitos señalados para su recepción; por ende, queda a responsabilidad de la gerencia identificar plenamente la seguridad sobre el cumplimiento de las condiciones para la recepción de las subvenciones gubernamentales.

a. Las subvenciones del Gobierno son un recurso financiero, y deben tratarse como tales en el Estado de Situación Financiera, puesto que no se espera su devolución. b. Resulta inapropiado reconocer las subvenciones del Gobierno en el resultado del período, puesto que no han sido generadas por la entidad, sino que representan un incentivo suministrado por el Gobierno sin que tengan relación con costo alguno.

La JUSTIFICACIÓN de este método, según la norma, se refiere a lo siguiente:

Método de la RENTA

a. Puesto que las subvenciones del Gobierno se reciben de una fuente distinta a los accionistas, no deben reconocerse directamente en el patrimonio, sino que deben reconocerse en los resultados durante los períodos adecuados. b. Las subvenciones del Gobierno raramente son gratuitas. La entidad las obtiene tras cumplir ciertas condiciones y someterse a determinadas obligaciones. Por lo tanto, deben reconocerse a lo largo de los períodos en los que la entidad reconozca como gasto los costos relacionados que la subvención pretende compensar. c. Puesto que el impuesto sobre las ganancias y otros tributos son gastos, resulta lógico tratar a las subvenciones del Gobierno, que son una extensión de las políticas fiscales, en el resultado del período.

2 Norma promulgada el 21.12.09

IV-8

Instituto Pacífico

N° 239

Segunda Quincena - Setiembre 2011

Área Contabilidad (NIIF) y Costos Si analizamos ambos métodos y las justificaciones, concuerdo de manera particular con el método de la Renta, siendo que las subvenciones otorgadas por el Gobierno están relacionadas u orientadas al desarrollo o incentivo de una actividad económica o social desarrollada por la empresa, podemos citar como ejemplo la Restitución de Derechos Arancelarios más conocido como Drawback, el mismo que es un subsidio gubernamental que tiene como finalidad incentivar o promover la exportación de productos elaborados con insumos importados; por tanto, este subsidio está relacionado a la actividad económica de la empresa, y debe afectar al resultado del ejercicio. El párrafo 12 de la NIC 20 señala que: “Las subvenciones del gobierno se reconocerán en resultados sobre una base sistemática a lo largo de los períodos en los que la entidad reconozca como gasto los costos relacionados que la subvención pretende compensar”. Por tanto, las entidades adoptarán el método de la Renta para el reconocimiento de las subvenciones del Gobierno; además es necesario señalar que la entidad deberá determinar de manera adecuada la distribución sistemática de las subvenciones percibidas a los largo de los períodos en los que tenga incidencia dicha subvención o en los que se pretenda compensar los costos relacionados a la misma (reconocimiento de gastos incurridos, relacionados a la subvención). En la mayoría de los casos, los períodos a lo largo de los que una entidad reconoce los costos o gastos relacionados con la subvención del Gobierno se pueden establecer con facilidad. Así, las subvenciones que cubren gastos específicos se contabilizarán en el resultado del mismo período que los gastos correspondientes. De forma similar, las subvenciones relacionadas con activos que se amortizan, normalmente, se contabilizarán en el resultado de los mismos períodos y en las mismas proporciones en los que se reconozca la depreciación de esos activos. Las subvenciones relacionadas con activos que no se deprecian pueden requerir también el cumplimiento de ciertas obligaciones, y así, se reconocerán en el resultado de los períodos que soporten los costos necesarios para cumplir con dichas obligaciones. Por ejemplo, una subvención para terrenos puede estar condicionada a la construcción de un edificio en ellos, y podría ser apropiado reconocerla en resultados a lo largo de la vida útil de dicho edificio. A veces, las subvenciones se reciben como parte de un paquete de ayudas financieras o fiscales, y para conseguirlas es necesario cumplir un cierto número de condiciones. En estos casos, es necesaria N° 239

Segunda Quincena - Setiembre 2011

la identificación cuidadosa de las condiciones que dan lugar a los costos y gastos, para determinar los períodos sobre los cuales las subvenciones serán imputadas como ingresos. En el caso de la subvención del Gobierno recibida en compensación por gastos o pérdidas ya incurridos, o bien con el propósito de prestar apoyo financiero inmediato a la entidad, sin costos posteriores relacionados, se reconocerá en el resultado del período en que se convierta en exigible. 4. Otros aspectos a considerar en el reconocimiento de la subvención -

Subvenciones económicas monetarias y no monetarias El reconocimiento de la subvención se contabiliza de igual manera, sea que ésta se haya recibido en forma monetaria (en efectivo), o no monetaria (activos, disminución de pasivos, etc.).

-

Condonación de préstamos Un préstamo condonable, proveniente del sector público, se trata como una subvención cuando existe razonable seguridad de que la entidad cumplirá los términos exigidos para la condonación del mismo. El beneficio de un préstamo del Gobierno a una tasa de interés inferior a la del mercado3 se tratará como una subvención del Gobierno. Por ende, el préstamo se reconocerá y medirá de acuerdo con la NIIF 94 Instrumentos Financieros. El beneficio de la tasa de interés inferior a la del mercado se medirá como la diferencia entre el importe en libros inicial del préstamo determinado conforme a la NIIF 9 y el importe recibido. El beneficio se contabilizará de acuerdo con esta Norma. Al identificar los costos que pretenden compensar los beneficios del préstamo, la entidad tendrá en cuenta las condiciones y obligaciones que hayan sido cumplidas, o deban cumplirse.

tivos no monetarios, tales como terrenos u otros recursos, para uso de la entidad. En estas circunstancias, es habitual determinar el valor razonable de cada activo no monetario y contabilizar tanto la subvención como cada activo por el correspondiente valor razonable. En ocasiones se sigue un procedimiento alternativo consistente en recoger las subvenciones y los activos relacionados por importes nominales simbólicos. 5.2. Subvenciones relacionadas con activos Las subvenciones del Gobierno relacionadas con activos deben presentarse en el Estado de Situación Financiera, ya sea reconociéndolas como partidas de ingresos diferidos, o como deducción del importe en libros de los activos con los que se relacionan. 5.3. Subvenciones relacionadas con los ingresos Las subvenciones relacionadas con los ingresos se presentan a veces como un ingreso en el Estado del Resultado Integral, ya sea de forma separada o bajo denominaciones generales tales como “Otros ingresos”; alternativamente, pueden aparecer como deducciones de los gastos con los que se relacionan. 6. Devolución de subvenciones del Gobierno En el caso de una subvención del Gobierno, que se convierta en reembolsable se contabilizará como un cambio en una estimación contable; por ende, aplicará la NIC 8 Políticas Contables, Cambios en las Estimaciones Contables y Errores. Siendo que las subvenciones pueden darse de diversas modalidades, el reconocimiento del rembolso debe de tratarse de acuerdo a cada evento particular, de la siguiente manera: -

Una vez reconocida la subvención del Gobierno, todo eventual activo contingente o pasivo contingente relacionado con ella sería tratado de acuerdo con la NIC 37 Provisiones, Pasivos Contingentes y Activos Contingentes. 5. Modalidad de Subvenciones Gubernamentales 5.1. Subvenciones no monetarias del gobierno Las subvenciones del Gobierno pueden tomar la forma de transferencias de ac3 Este párrafo 10A ha sido incluido en la versión 2010 de las NIIF, vigente a partir del 01.01.12. 4 La NIIF 9 Instrumentos Financieros ha sido emitida en octubre de 2010, la misma reemplaza a la NIC 39.

IV

-

La devolución de una subvención relacionada con los ingresos tendrá como contrapartida, en primer lugar, cualquier importe diferido no amortizado contabilizado en relación con la subvención. En la medida en que el reembolso supere la cuantía diferida, o si ésta no existiese, el reembolso se reconocerá inmediatamente en el resultado del período. La devolución de una subvención relacionada con un activo, se reconocerá como un aumento del importe en libros del activo, o como una reducción del saldo del ingreso diferido por el importe a reembolsar. La depreciación acumulada adicional que se hubiera reconocido en resultados hasta la fecha, en ausencia de la subvención, se reconocerá inmediatamente en el resultado del período. Actualidad Empresarial

IV-9

IV

Aplicación Práctica

Las circunstancias que han dado lugar al reembolso de subvenciones relacionadas con activos, pueden exigir la consideración de posibles deterioros en los nuevos importes en libros de los activos.

-

7. Información a revelar La entidad deberá revelar la siguiente información:

La empresa Confecciones Matrix S.A.C., importa insumos para la confección de prendas de exportación, en el período 2011, motivo por el cual presenta el 5 de agosto la Solicitud de Restitución de los derechos arancelarios – Drawback, ante la Administración Tributaria por un importe de $ 8,580.00, asimismo adjunta la documentación pertinente, en cumplimiento al procedimiento INTA –PG.07.

-

Las políticas contables adoptadas en relación con las subvenciones del Gobierno, incluyendo los métodos de presentación adoptados en los estados financieros; Naturaleza y alcance de las subvenciones del Gobierno reconocidas en los estados financieros, así como una indicación de otras modalidades de ayudas gubernamentales, de las que se hayan beneficiado directamente las entidades; y

-

Nº Asiento

Fecha

V. Aplicación Práctica

La Administración Tributaria emite Notas de Crédito Negociable el 20 de setiembre por un importe de S/.24,213.00. Se requiere el reconocimiento contable respectivo:

Glosa

Cta. 16

2

05.08.11

Por la provisión de la solicitud de restitución

Condiciones incumplidas y otras contingencias relacionadas con las ayudas gubernamentales que se hayan reconocido.

Solución En el caso planteado la empresa Confecciones Matrix, aplica como política contable el Método de la RENTA, para el reconocimiento de las subvenciones gubernamentales. Asimismo, la entidad reconoce la recepción del subsidio gubernamental “DRAWBACK” en la oportunidad en que presenta la Solicitud del mismo, adjuntando la documentación requerida por la SUNAT, siendo que tiene la plena seguridad de la recepción del mismo. En los casos en los que la entidad tenga una duda sobre la recepción del dicho subsidio, lo reconoce en la oportunidad de su recepción. La contabilización es como sigue: -

Reconocimiento del Subsidio Gubernamental:

Denominación

Debe

CUENTAS POR COBRAR DIVERSAS - TERCEROS 162

Reclamaciones a Terceros

1624

Tributos

16245 Restitución de Derechos Arancelarios - Drawback 75

23,517.78

$8,580

OTROS INGRESOS DE GESTIÓN 759

Otros Ingresos de Gestión

7591

Subsidios Gubernamentales

Haber

23,517.78

75915 Restitución de Derechos Arancelarios - Drawback Nota: El tipo de cambio utilizado corresponde al Tipo de cambio Compra publicado por la SBS el 05.08.11.

-

Reconocimiento del cobro mediante emisión de Notas de Crédito Negociable: Nº Asiento

Fecha

Glosa

Cta. 10

16

3

30.09.11

Por la recepción de las Notas de Crédito Negociables por la restitución del Drawback

EFECTIVO Y EQUIVALENTE DE EFECTIVO 105

Otros Equivalentes de Efectivo

1051

Otros Equivalentes de Efectivo

162

Reclamaciones a Terceros

1624

Tributos

77

23,517.78

$8,580

GASTOS FINANCIEROS

8.58

Diferencia de Cambio

S/.8.58

INGRESOS FINANCIEROS 772

Rendimientos Ganados

7726

Interés Compensatorio - Drawback

Haber

24,213.00

CUENTAS POR COBRAR DIVERSAS - TERCEROS

676

Instituto Pacífico

Debe

16245 Restitución de Derechos Arancelarios - Drawback 67

IV-10

Denominación

703.80

$256.86

N° 239

Segunda Quincena - Setiembre 2011

IV Norma Internacional de Contabilidad Nº 2 - Existencias (Parte final) Área Contabilidad (NIIF) y Costos

Ficha Técnica Autor : C.P.C. Pascual Ayala Zavala Título : Norma Internacional de Contabilidad Nº 2 - Existencias (Parte final) Fuente : Actualidad Empresarial, Nº 239 - Segunda Quincena de Setiembre 2011

Costos de los inventarios para un prestador de servicios En el caso de que un prestador de servicios tenga existencias, los medirá por los costos que suponga su producción. Estos costos se componen fundamentalmente de mano de obra y otros costos del personal directamente involucrado en la prestación del servicio, incluyendo personal de supervisión y otros costos indirectos atribuibles. La mano de obra y los demás costos relacionados con las ventas, y con el personal de administración general, no se incluirán en el costo de los inventarios, sino que se contabilizarán como gastos del período en el que se hayan incurrido. Los costos de las existencias de un prestador de servicios no incluirán márgenes de ganancias ni costos indirectos no atribuibles que, a menudo, se tienen en cuenta los precios facturados por el prestador de servicios. Sistemas de Medición de Costos Los sistemas para la determinación del costo de los inventarios, tales como el método del costo estándar o el método de los minoristas, podrán ser utilizados por conveniencia siempre que el resultado de aplicarlos se aproxime al costo, Los costos estándares se establecerán a partir de niveles normales de consumo de materias primas, suministros, mano de obra, eficiencia y utilización de la capacidad. En este caso, las condiciones de cálculo se revisarán de forma regular y, si es preciso, se cambiarán los estándares siempre y cuando esas condiciones hayan variado. Método de Costo al Minorista El método de los minoristas se utiliza a menudo, en el sector comercial al por menor, para la medición de inventarios, cuando hay un gran número de artículos que rotan velozmente, que tienen márgenes similares y para los cuales resulta impracticable usar otros métodos de cálculo de costos. Cuando se emplea este método, el costo de los inventarios se determinará deduciendo, del precio de venta del artículo en cuestión, un porcentaje apropiado de margen bruto. El porcentaje aplicado tendrá en cuenta la parte de los inventaN° 239

Segunda Quincena - Setiembre 2011

rios que se han marcado por debajo de su precio de ventas original. A menudo se utiliza un porcentaje medio para cada sección o departamento comercial. Fórmulas del Costeo Costo por Identificación Específica El costo de los inventarios de productos que no son habitualmente intercambiables entre sí, así como los bienes y servicios producidos y segregados para proyectos específicos, se determinará a través de la identificación específica de sus costos individuales. La identificación específica del costo significa que cada tipo de costo concreto se distribuye entre ciertas partidas identificadas dentro de los inventarios. Éste es el tratamiento adecuado para los productos que se agregan para un proyecto específico, con independencia de que haya un gran número que sea habitualmente intercambiable. En estas circunstancias, el método para seleccionar qué productos individuales van a permanecer en la existencia final, podría ser usado para obtener efectos predeterminados en el resultado del período. El costo de los inventarios, distintos de los tratados en las fórmulas de costeo por identificación específica, se asignará utilizando los métodos de primera entrada primera salida (FIFO) o costo promedio ponderado. La entidad utilizará la misma fórmula de costo para todas los inventarios que tengan naturaleza o uso diferente, puede estar justificada la utilización de fórmulas de costo también diferentes. Método de las Primeras Entradas Primeras Salidas (FIFO) La fórmula del FIFO asume que los productos en inventarios comprados o producidos antes, serán vendidos en primer lugar y, consecuentemente, que los productos que queden en la existencia final serán los producidos o comprados recientemente. Por ejemplo: El 5 de marzo del año 1 se ha comprado 20 artículos X a S/.50 cada uno. El 8 de mayo del año 1 se ha comprado 40 artículos X a S/.60 cada uno. El 20 de julio se vende 30 artículos X a S/.95 cada uno. El problema surge para determinar cual es el costo de los artículos que se venden,

si utilizamos el método PEPS, tomaremos primero los artículos comprados el 5 de marzo y luego los artículos que se compraron el 8 de marzo, es decir lo que primero entro primero sale. 20 Artículos de S/.50 10 Artículos de S/.60 El saldo de los inventarios estarán valorizados al valor de las compras efectuadas recientemente de la siguiente manera: 30 Artículos de S/.60 cada uno Método de Costeo Promedio Ponderado Si se utiliza el método o fórmula del costo promedio ponderado, el costo de cada unidad de producto se determinará a partir del promedio ponderado de los costos de artículos similares, poseídos al principio del período, y del costo de los mismos periódicamente o después de recibir cada envío adicional, dependiendo de las circunstancias de la entidad. Por ejemplo: Si quisiéramos valorizar los costos de las existencias de acuerdo al Método Ponderado del ejemplo anterior, se determinaría de la siguiente manera: 20 Artículos a S/.50 cada uno 40 Artículos a S/.60 cada uno Para determinar el costo de ventas de los 30 artículos vendidos, procederemos de la siguiente manera: 20 Artículos por S/.50 = 40 Artículos por S/.60 = Sumando

S/.1,000 S/.2,400 3,400 ====

Se divide el total de las existencias valoradas entre la cantidad de artículos que en este caso es 60. S/.3,400 entre 60 = S/.56.67 El costo de ventas de cada producto que se vende de acuerdo al Método de Promedio Ponderado será S/.56.67. 30 artículos por S/.56.67 = S/.1,700 Aspecto Tributario Sobre este tema el artículo 35° del Decreto Supremo 122-94-EF, modificado con el D.S. 086-04-EF y D.S. Nº 134-2004-EF Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta, determina lo siguiente: Los deudores tributarios deberán llevar sus inventarios y contabilizar sus costos de acuerdo a las siguientes normas: Actualidad Empresarial

IV-11

IV

Aplicación Práctica

Ingresos Brutos Anuales durante el Ejercicio Precedente Mayores a (1,500) UIT

Contabilización de sus Costos Llevan un sistema de costos en lo siguientes registros Registro de Costos Registro de Inventario Permanente en Unidades Físicas Registro de Inventario Permanente Valorizado Además: deben realizar, por lo menos, un inventario físico de sus existencias al final del ejercicio.

Menores a (1,500) UIT y Mayores a (500) UIT

Sólo deben llevar un: Registro de Inventarios Permanente en Unidades Físicas

con el D.S. 086-04-EF y D.S. Nº 134-2004-EF Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta determina lo siguiente: Para la deducción de las mermas y desmedros de de existencia dispuesta en el inciso f) del artículo 37º de la Ley, se entiende por: 1. Merma: Pérdida física, en el volumen, peso o cantidad de las existencias, ocasionada por causas inherentes a su naturaleza o al proceso productivo.

Además: deben realizar, por lo menos, un inventario físico de sus existencias al final del ejercicio Menores que (500) UIT

Sólo deberán realizar inventarios físicos de sus existencias al final del ejercicio

Valor neto realizable El costo de los inventarios puede no ser recuperable en caso de que los mismos estén dañados, si han devenido parcial o totalmente obsoletos, o bien si sus precios de mercado han caído. Asimismo, el costo de los inventarios puede no ser recuperable si los costos estimados para su determinación o su venta han aumentado. La práctica de rebajar el saldo, hasta que el costo sea igual al valor neto realizable coherente con el punto de vista según el cual los activos no deben valorarse en libros por encima de los importes que se espera obtener a través de su venta o uso. Las estimaciones del valor neto realizable se basarán en la información más fiable de que se disponga, en el momento de hacerlas, acerca del importe por el que se espera realizar los inventarios. Estas estimaciones tendrán en consideración las fluctuaciones de precios o costos relacionados directamente con los hechos posteriores al cierre, en la medida que esos hechos confirmen condiciones existentes al final del período. No se rebajarán las materias primas y otros suministros, mantenidos para su uso en la producción de inventarios para situar su importe en libros por debajo del costo, siempre que se espere que los productos terminados a los que se incorporen sean vendidos al costo o por encima del mismo. Sin embargo, cuando una reducción, en precio de las materias primas, indique que el costo de los productos terminados excederá a su valor neto realizable, se rebajará su importe en libros hasta cubrir esa diferencia. En estas circunstancias, el costo de reposición de las materias primas puede ser la mejor medida disponible de su valor neto realizable. Se realizará una nueva evaluación del valor neto realizable en cada período posterior. Cuando las circunstancias, que previamente causaron la rebaja, hayan dejado de existir, o cuando exista una clara evidencia de un incremento en el valor neto realizable como consecuencia de un

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cambio en las circunstancias económicas, se revertirá el importe de la misma, de manera que el nuevo valor contable sea el menor entre el costo y el valor neto realizable revisado. Esto ocurrirá, por ejemplo, cuando un artículo en existencia, que se lleva al valor neto realizable porque haya bajado su precio de venta, está todavía en inventario de un periodo posterior y su precio de venta se ha incrementado. Reconocimiento como un gasto Cuando los inventarios sean vendidos, el importe en libros de los mismos se reconocerá como gasto del período en el que se reconozcan los correspondientes ingresos de operación. El importe de cualquier rebaja de valor, hasta alcanzar el valor neto realizable, así como todas las demás pérdidas en los inventarios, será reconocido en el período en que ocurra la rebaja o la pérdida. El importe de cualquier reversión de la rebaja del valor que resulte de un incremento en el valor neto realizable, se reconocerá como una reducción en el valor de los inventarios, que hayan sido reconocidos como gastos, en el período en que la recuperación del valor tenga lugar. El costo de ciertos inventarios puede ser incorporado a otras cuentas de activo, por ejemplo los inventarios que se emplean como componentes de los trabajos realizados, por la entidad, para los elementos de propiedades, planta y equipo de propia construcción. El valor de los inventarios asignado a otros activos de esta manera, se reconocerá como gasto a los largo de la vida útil de los mismos. Aspecto Tributario El inciso f) del artículo 37° de D.L. 774 Texto Único Ordenado de la Ley del Impuesto a la Renta determina lo siguiente: “Las depreciaciones por desgaste u obsolescencia de los bienes de activo fijo y las mermas y desmedros de existencias debidamente acreditados” Asimismo, el inciso c) del artículo 21° del Decreto Supremo 122-94-EF modificados

2. Desmedro: Pérdida de orden cualitativo e irrecuperable de las existencias, haciéndolas inutilizables para los fines a los que estaban destinados.

Cuando la SUNAT lo requiera, el contribuyente deberá acreditar las mermas mediante un informe técnico emitido por un profesional independiente, competente y colegiado o por el organismo técnico competente. Dicho informe deberá contener por lo menos la metodología empleada y las pruebas realizadas. En caso contrario, no se admitirá la deducción. Tratándose de los desmedros de existencias, la SUNAT aceptará como prueba la destrucción de las existencias efectuadas ante Notario Público o Juez de la Paz, a falta de aquel, siempre que se comunique previamente a la SUNAT en un plazo no menor de seis (6) días hábiles. Dicha entidad podrá designar a un funcionario para presenciar dicho acto; también podrá establecer procedimientos alternativos o complementarios a los indicados, tomando en consideración la naturaleza de las existencias o la actividad de la empresa. Ejemplo de las mermas de mercaderías Una empresa que vende combustibles ha comprado 2,000 galones de gasolina a razón de S/.5.00 por galón, haciendo N° 239

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Área Contabilidad (NIIF) y Costos un total de S/.10,000 estima que por la naturaleza del producto en el proceso del almacenamiento, distribución y venta sufre una merma del 10% del total. La merma consiste en la evaporación de los combustibles que se produce normalmente de acuerdo a su naturaleza, a pesar de las medidas que se han adoptado, lo que representa una pérdida para la empresa. En el ejercicio se han vendido S/.1,500 galones de gasolina a S/.9.00 por galón, al final del ejercicio después de efectuar los inventarios físicos se han determinado una existencia de 220 galones. Desarrollo Tratamiento Contable 1. Por la compra de las mercaderías ————— X ——————

DEBE

60 COMPRAS 10,000 601 Mercaderías 40 TRIBUTOS, CONTRAP. Y APORT. AL SIST. DE PENS. Y DE SALUD POR PAGAR 1,800 401 Gobierno Central 4011 IGV 42 CUENTAS POR PAGAR COMERCIALES - TERCEROS 421 Facturas, boletas y otros comprobantes por pagar Por las compras de mercaderías más IGV al crédito. ————— X ——————

DEBE

20 MERCADERÍAS 10,000 201 Mercad. manufac. 61 VARIACIÓN DE EXIST. 611 Mercaderías Asiento por destino de las mercaderías compradas.

HABER

DEBE

12 CUENTAS POR COBRAR COMERCIALES – TERC. 15,930 121 Facturas, boletas y otros comprobantes por cobrar 70 VENTAS 701 Mercaderías 40 TRIBUTOS, CONTRAP. Y APORT. AL SIST. DE PENS. Y DE SALUD POR PAGAR 401 Gobierno Central 4011 IGV Por la venta de mercaderías más IGV.

N° 239

7,500

Si de acuerdo al enunciado se ha determinado un inventario físico de 220 galones, valorizados en S/.5.00 cada galón, que hace un total de S/.1,100, determinando la siguiente diferencia: S/.2,500 S/.1,100 -----------1,400 ====

Determinado el faltante, se realizará el siguiente asiento: ————— X —————— HABER

10,000

29 DESVALORIZ. DE EXIST. 1,000 20 MERCADERÍAS Por el castigo de las mercaderías faltantes provisionadas. ————— X ——————

HABER

1,000

HABER

13,500

2,430

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DEBE

DEBE

65 OTROS GTOS. DE GEST. 400 659 Otros gastos de gestión 20 MERCADERÍAS 201 Mercaderías manufac. Por las existencias faltantes no provisionadas.

S/.800, entonces procederá de la siguiente manera: Resultado

Contable Tributario 45,000 45,000

Gasto no aceptado tributariamente

Por la compra S/.10,000 Por la salida de las mercaderías S/.7,500 ------------Saldo Contable S/.2,500 =====

11,800

3. Por la venta de las mercaderías DEBE

HABER

De acuerdo a las operaciones registradas en libros se tiene al final del ejercicio un saldo contable de S/.2,500.

Faltante

69 COSTOS DE VENTAS 1,000 695 Gtos. por desvalorizac. de existencias 29 DESVALORIZ. DE EXIST. 291 Mercaderías Por las provisiones para desvalorización de las existencias 10% sobre S/.10,000.

————— X ——————

DEBE

69 COSTO DE VENTAS 7,500 691 Mercaderías 20 MERCADERÍAS 201 Mercad. manufac. Por el costo de las mercaderías vendidas.

Saldo Contable Inventario Físico

2. Por la estimación para desvalorización de las mercaderías por mermas ————— X ——————

————— X ——————

IV

HABER 1,000

HABER

400

Tratamiento Tributario El tratamiento de las mermas que se desarrolló fue del punto de vista contable, sin embargo este procedimiento será distinto del punto de vista tributario, ya que de acuerdo a las normas tributarias antes enunciadas, la empresa deberá acreditar las mermas ante la SUNAT mediante un informe técnico emitido por un profesional independiente, competente y colegiado o por el organismo técnico competente. Este informe deberá contener por lo menos la metodología empleada y las pruebas realizadas. En caso contrario, no se admitirá la deducción. Si, por ejemplo, al final del ejercicio la empresa tuvo una utilidad de S/.45,000 y de acuerdo al informe técnico solicitado por la SUNAT la empresa pudo sustentar sólo la pérdida de mercaderías por

Pérdida registrada Pérdida sustentada Monto Imponible 30% Impuesto a la Renta

800

1,400 600

45,000 13,500

45,600 13,680

Contabilización de acuerdo a la NIC 12 Por la diferencia temporal ————— X ——————

DEBE

88 IMPUESTO A LA RENTA 13,500 37 ACTIVO DIFERIDO 180 371 Impuesto a la Renta diferido 40 TRIBUTOS, CONTRAP. Y APORT. AL SIST. DE PENS. Y DE SALUD POR PAGAR 401 Gobierno Central Para contabilizar las diferencias temporales de acuerdo a la NIC 12.

HABER

13,680

Ejemplo de los desmedros de mercaderías La empresa Cristal es una entidad que vende vidrios. Ha comprado 2,000 planchas de vidrios ahumados de ½ pulgada a razón de S/.10.00 por cada planta haciendo un total de S/.20,000, estima que por la naturaleza del producto en el proceso del almacenamiento, distribución y venta sufre un desmedro del 5% del total. Los desmedros consisten en que las planchas de vidrios se rompen o se quiebran normalmente a pesar de los cuidados que se tienen, lo que representa una pérdida para la empresa. En el ejercicio se han vendido S/.1,600 planchas a S/.16.00 por cada plancha, al final del ejercicio después de efectuar los inventarios físicos se ha determinado una existencia de 340 planchas. Desarrollo Tratamiento Contable 1. Por la compra de las mercaderías ————— X ——————

DEBE

60 COMPRAS 20,000 601 Mercaderías 40 TRIBUTOS, CONTRAP. Y APORT. AL SIST. DE PENS. Y DE SALUD POR PAGAR 3,600 401 Gobierno Central 4011 IGV 42 CUENTAS POR PAGAR COMERCIALES - TERC. 421 Facturas, boletas y otros comprobantes por pagar Por las compras de mercaderías más IGV al crédito.

Actualidad Empresarial

HABER

23,600

IV-13

IV

Aplicación Práctica

————— X ——————

DEBE

20 MERCADERÍAS 20,000 201 Mercad. manufac. 61 VARIACIÓN DE EXIST. 611 Mercaderías Asiento por destino de las mercaderías compradas.

HABER

20,000 Por la compra Por la salida de las mercad.

2. Por la provisión para desvalorización de las mercaderías por mermas ————— X ——————

DEBE

HABER

69 COSTOS DE VENTAS 1,000 695 Gtos. por desvaloriz. de existencias 29 DESVALORIZ. DE EXIST. 291 Mercaderías Por las provisiones para desvalorización de las existencias 10% sobre S/.10,000.

1,000

————— X ——————

HABER

25,600

4,608

16,000

DEBE

29 DESVALORIZ. DE EXIST. 600 20 MERCADERÍAS Por el castigo de las mercaderías faltantes provisionadas.

HABER 600

————— X —————— 29 DESVALORIZ. DE EXIST. 400 75 OTROS INGR. DE GEST. Por las existencias faltantes no provisionadas.

La SUNAT aceptará sólo como prueba la destrucción de las existencias efectuadas ante Notario Público o Juez de la Paz, a falta de aquel, siempre que se comunique previamente a la SUNAT en un plazo no menor de seis (6) días hábiles. Dicha entidad podrá designar a un funcionario para presenciar dicho acto; también podrá establecer procedimientos alternativos o complementarios a los indicados, tomando en consideración la naturaleza de las existencias o la actividad de la empresa. Si por ejemplo al final del ejercicio la empresa tuvo una utilidad de S/.50,000 y de acuerdo al informe técnico de los funcionarios de la SUNAT quienes comprobaron la destrucción de las mercaderías sólo por un valor de S/.350 entonces, procederá de la siguiente manera: Contable Tributario

Determinado el faltante, se realizará el siguiente asiento:

————— X —————— 69 COSTO DE VENTAS 16,000 691 Mercaderías 20 MERCADERÍAS 201 Mercad. manufac. Por el costo de las mercaderías vendidas.

S/.4,000 S/.3,400 -----------600 =====

1,000

3. Por la venta de las mercaderías 12 CUENTAS POR COBRAR COMERCIALES – TERC. 30,208 121 Facturas, bolet. y otros comprob. por cobrar 70 VENTAS 701 Mercaderías 40 TRIBUTOS, CONTRAP. Y APORT. AL SIST. DE PENS. Y DE SALUD POR PAGAR 401 Gobierno Central 4011 IGV Por la venta de mercaderías más IGV.

S/.20,000 S/.16,000 ------------S/.4,000 =====

Si de acuerdo al enunciado se ha determinado un inventario físico de 340 planchas valorizados en S/.10.00 cada plancha que hace un total de S/.3,400, determinando la siguiente diferencia:

Faltante

95 GASTOS DE VENTAS 1,000 79 CARGAS IMPUT. A CTA. COSTOS Y GASTOS Asiento por destino de las provisiones para desvalorización de existencias.

DEBE

Saldo Contable

Saldo Contable Inventario Físico

————— X ——————

————— X ——————

De acuerdo a las operaciones registradas en libros, se tiene al final del ejercicio un saldo contable de S/.4,000.

400

Tratamiento Tributario El tratamiento de los desmedros que se desarrolló fue del punto de vista contable, sin embargo este procedimiento será distinto del punto de vista tributario, ya que de acuerdo a las normas tributarias antes enunciadas, la empresa deberá tener en cuenta que:

Resultado

50,000

50,000

Gasto no aceptado Tributariamente Pérdida registrada

600

Pérdida sustentada

350

250

Monto Imponible

50,000

50,250

30% Impuesto a la Renta

15,000

15,075

Contabilización de acuerdo a la NIC 12 Por la diferencia temporal ————— X ——————

DEBE

88 IMPUESTO A LA RENTA 15,000 37 ACTIVO DIFERIDO 75 40 TRIBUTOS, CONTRAP. Y APORT. AL SIST. DE PENS. Y DE SALUD POR PAGAR Para contabilizar las diferencias temporales de acuerdo a la NIC 12.

HABER

15,075

Glosario Contable 1. ¿Qué se entiende por mercado activo, según la NIC 36 Deterioro del Valor de los Activos? Un mercado activo es un mercado en el que se dan todas las siguientes condiciones: (a) Las partidas negociadas en el mercado son homogéneas; (b) Normalmente se pueden encontrar en todo momento compradores y vendedores; y (c) Los precios están disponibles al público. 2. ¿Qué se entiende por amortización, según la NIC 38 Activos Intangibles? Amortización es la distribución sistemática del importe depreciable de un activo intangible durante los años de su vida útil. 3. ¿Qué se entiende por activo y por activo intangible, según la NIC 38 Activos Intangibles? Un activo es un recurso: (a) Controlado por la entidad como resultado de sucesos pasados; y

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(b) Del que la entidad espera obtener, en el futuro, beneficios económicos. Un activo intangible es un activo identificable, de carácter no monetario y sin apariencia física. 4. ¿Qué se entiende por vida útil, según la NIC 38 Activos Intangibles? Vida útil es: (a) El período durante el cual se espera utilizar el activo por parte de la entidad; o (b) El número de unidades de producción o similares que se espera obtener del mismo por parte de una entidad. 5. ¿Qué se entiende por valor residual de un activo intangible, según la NIC 38 Activos Intangibles? Valor residual de un activo intangible es el importe estimado que la entidad podría obtener de un activo por su disposición, después de haber deducido los costos estimados para su disposición, si el activo tuviera ya la edad y condición esperadas al término de su vida útil.

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